Бухгалтерский учёт в птицеводстве тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учёт в птицеводстве"

На правах рукддоси

003449849

КОЗЛОВ Владимир Владимирович

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ В ПТИЦЕВОДСТВЕ: УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АСПЕКТ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 3 ОПТ 26В8

Новосибирск 2008

003449849

На правах рукописи

/9.

КОЗЛОВ Владимир Владимирович

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ В ПТИЦЕВОДСТВЕ: УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АСПЕКТ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Новосибирск 2008

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита Новосибирского государственного аграрного университета

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Смирнов Василий Дмитриевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Шапошников Александр Арсентьевич

кандидат экономических наук Малкова Галина Николаевна

Ведущая организация: Государственное научное учреждение

Сибирский научно-исследовательский институт экономики сельского хозяйства СО РАСХН

Защита состоится 13 ноября 2008 г. в 13-00 часов на заседании диссертационного совета Д 513.003.02 при Сибирском университете потребительской кооперации по адресу: 630087, Новосибирск - 87, пр. К. Маркса, 26/2, зал заседаний диссертационных советов.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Сибирского университета потребительской кооперации.

Автореферат разослан 10 октября 2008 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук,

профессор -/ /--С.Д. Надеждина

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В условиях юридической и экономической самостоятельности многие российские сельскохозяйственные организации столкнулись с проблемой отсутствия эффективной системы управления производством, отвечающей современному уровню развития рыночных отношений. Особую роль в решении этой проблемы, по нашему мнению, должен сыграть бухгалтерский учет, который, будучи неотъемлемой функцией управления, призван обеспечивать необходимой информацией процедуры принятия обоснованных управленческих решений. Чрезвычайно важная роль в этом принадлежит учету затрат и финансовых результатов, исчислению себестоимости продукции, которые во многом определяют эффективное управление производством в сельском хозяйстве.

Методы управления на микроуровне, то есть в рамках организаций, претерпевают перманентные изменения, подвергаются совершенствованию. Задача бухгалтерского учета состоит в том, чтобы соответствующим образом отвечать новым требованиям системы управления. Более того, улучшение системы управления должно быть комплексным, охватывать не только анализ деятельности организации, ее планирование, но и бухгалтерский учет.

Вышесказанное имеет особое отношение к птицеводческим организациям, в которых настоятельно требуется совершенствовать бухгалтерский учет в направлении усиления его управленческой ориентации с целью улучшения управления производством в птицеводстве.

Состояние изученности проблемы. Весомый вклад в исследование управленческих аспектов бухгалтерского учета внесли отечественные ученые: И.П. Василевич, М.А. Бахрушина, А.М. Галан, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, Е.Б. Козин, Н.П. Кондраков, В.Ф. Комаров, И.Г. Кукукина, O.E. Николаева, CA Николаева, В.Ф. Палий, АХ. Раметов, В.Д. Смирнов, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, Н.Г. Чума-ченко, А А. Шапошников, А. Д. Шеремет и др.; а также зарубежные ученые: X. Андерсон, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Дж. Г. Сигел, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. К. Шим, Р. Энтони и др.

Отраслевые управленческие аспекты учета в сельском хозяйстве, в том числе в птицеводстве, освещены в трудах: Р. А Алборова, А. А Аска-рова, Н.Г. Белова, М.Ф. Бычкова, Г.Т. Корчугановой, Г.М. Лисовiwa, В.М Лукьяненко, Г.Н. Малковой, М.З. Пизенгольца, Л.И. Хоружий и др.

Вместе с тем, имеющиеся разработки недостаточно полно раскрывают возможности внедрения прогрессивных форм и методов ведения бухгалтерского учета в птицеводческих организациях. Бухгалтерский учет в них, в основном, ограничивается выполнением собственно учетной функции и осуществляется во многом «в отрыве» от функций анализа и планирования. В результате этого учетная информация, зачас-

тую, утрачивает свою потребительную стоимость, ценность для управления, что отражается на качестве управленческих решений.

На наш взгляд, главным ориентиром при совершенствовании бухгалтерского учета должно бьпъ усиление его роли в обеспечении информацией для лучшего анализа затрат и влияния их изменений на финансовый результат функционирования организации. Одним из наиболее перспективных направлений совершенствования учета является внедрение прогрессивного метода учета затрат «директ-костинг», основной идеологией которого служит деление затрат на переменные и постоянные, исчисление неполной себестоимости и маржинального дохода. Вопросы практической адаптации этого метода к деятельности отечественных птицеводческих организаций остаются мало изученными.

Вышеизложенное обусловило выбор темы диссертационного исследования, определило его цель и задачи.

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка научно-обоснованных методических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета в птицеводческих организациях для принятия обоснованных управленческих решений.

Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи:

- систематизированы теоретические и методические аспекты учетной деятельности как функции управления с целью уточнения общего понятия бухгалтерского учета;

- проанализирована сложившаяся практика бухгалтерского учета и выявлены его отраслевые особенности, обусловленные спецификой производства и управления им в птицеводстве;

- критически рассмотрена проблема и дана оценка целесообразности выделения видов бухгалтерского учета;

- уточнена методика деления затрат на переменные и постоянные, обоснованы практические рекомендации по внедрению метода «директ-костинг» в птицеводческих организациях;

- разработаны и внедрены в практику усовершенствованные, в соответствии с особенностями метода «директ-костинг», формы операционных бюджетов и производственных отчетов птицеводческих организаций;

- предложена целостная методика операционного анализа и даны рекомендации по выработке обоснованных управленческих решений в птицеводческих организациях.

Предметом исследования являются теоретические и методические аспекты совершенствования бухгалтерского учета в птицеводческих организациях.

Объектом исследования выступает совокупность учетно-аналитических и управленческих явлений и процессов в птицеводческих организациях.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования - п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составляют труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, посвященные вопросам бухгалтерского учета и его роли в управлении, нормативно-правовые акты Российской Федерации, международные и российские стандарты по бухгалтерскому учету, указания и рекомендации министерств и ведомств по вопросам методологии учета и отчетности; статистическая информация, материалы и аналитические данные, полученные автором непосредственно в процессе изучения состояния учета и отчетности в птицеводческих организациях.

Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода; экономико-статистические методы сбора и обработки информации и др. Для обработки информации и представления результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Word», «Microsoft Excel».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем:

- уточнено общее понятие бухгалтерского учета, который, в отличие от существующих определений, рассматривается как особый технологический процесс выработки первичной информации о хозяйственных операциях и ее преобразования в конечные показатели, характеризующие за отчетный период имущественное положение и результаты деятельности организации. Данная трактовка позволяет рассматривать бухгалтерский учет в организациях как процесс с определенной технологией получения отчетных показателей, необходимых для управления;

- проведен анализ действующей практики бухгалтерского учета в птицеводческих организациях, в результате которого критически оценена проблема выделения видов бухгалтерского учета, что позволило, вопреки существующим взглядам, обосновать нецелесообразность разделения в условиях неустоявшейся рыночной экономики единой системы бухгалтерского учета в России на финансовый и управленческий с выделением самостоятельных учебных дисциплин: бухгалтерского финансового учета и бухгалтерского управленческого учета;

- разработана уточненная методика деления производственных затрат на переменные и постоянные, позволившая выработать практические рекомендации по внедрению метода «директ-костинг», который, в сравнении с традиционно применяемым методом учета полных затрат, явля-

ется альтернативным способом учета издержек и исчисления себестоимости продукции, позволяющим существенно усилить управленческую ориентацию бухгалтерского учета в птицеводческих организациях;

- рекомендованы и внедрены усовершенствованные формы операционных бюджетов и производственных отчетов, которые, в отличие от применяемых в практике птицеводческих организаций, адаптированы к учету и анализу затрат и финансовых результатов по методу «директ-костинг»;

- сформирована и практически апробирована целостная методика операционного анализа с использованием метода «директ-костинг», которая, в отличие от ее классической формы, включает углубленный анализ, позволяющий прогнозировать изменение прибыли при различных комбинациях таких факторов, как цена, объем продаж, переменные и постоянные затраты, и принимать более обоснованные управленческие решения.

Практическая значимость результатов исследования. Разработанные практические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета и применению метода «директ-костинг», а также другие положения и результаты диссертации могут использоваться в деятельности птицеводческих организаций для улучшения учетного процесса и принятия обоснованных управленческих решений.

Результаты исследования предлагается использовать в системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров, экономистов и руководителей птицеводческих организаций разных уровней, а также в учебном процессе в рамках специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности Департамента АПК Новосибирской области (акт о внедрении от 11.09.2007 г. № 3/1669), ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР» Ко-ченевского района Новосибирской области (акт о внедрении от 11.09.2007 г. № 569), а также в учебном процессе Новосибирского государственного аграрного университета (справка о внедрении от 03.09.2007 г. № 04-453).

Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международных научно-практических конференциях: «Аграрно-экономическая наука о проблемах инновационного развития агропромышленного производства» (г. Омск, 2007 г.), «Роль молодых ученых в реализации национального проекта «Развитие АПК» (г. Москва, 2007 г.); на ежегодных научных конференциях Новосибирского государственного аграрного университета.

Публикации. По результатам исследования опубликовано семь работ общим объемом 2,21 п.л., из них авторские - 2,05 п.л., в том числе одна статья объемом 0,31 п.л. (авторские 0,15 п.л.) - в ведущем ре-

цензируемом научном издании, рекомендованном Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура диссертации. Диссертация изложена на 151 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 179 наименований, содержит 20 таблиц, 12 рисунков, 33 приложения.

Ниже приводится содержание исследования. Введение

Глава 1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета

1.1. Общая характеристика управленческой деятельности

1.2. Учетная деятельность в организации как часть общей системы ее управления

1.3. Бухгалтерский учет как технологический процесс

Глава 2. Анализ и оценка действующей практики управления и бухгалтерского учета в птицеводческих организациях

2.1. Особенности производства и системы управления им в птицеводческих организациях

2.2. Сложившаяся практика ведения бухгалтерского учета в птицеводческих организациях

2.3. Проблема выделения видов бухгалтерского учета

Глава 3. «Днрект-костинг» как метод учета затрат для совершенствования управления производством в птицеводстве

3.1. Методические основы ведения бухгалтерского учета по методу «директ-костинг»

3.2. Бухгалтерский учет затрат и финансовых результатов по методу «директ-костинг»

3.3. Внутренняя отчетность организации, ее анализ и использование в принятии управленческих решений

Заключение

Библиографический список Приложения

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Уточнение общего понятия бухгалтерского учета как технологического процесса с выделением основных стадий

В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» общее определение учета ограничивается характеристикой его как «...системы сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций...». Подобное определение повторяется и в учебниках по бухгалтерскому учету, однако, по нашему

мнению, оно недостаточно полно отражает технологическую сторону учетного процесса.

Целью бухгалтерского учета, как отмечается в диссертации, является предоставление управляющей подсистеме (субъекту управления) конечных отчетных показателей о состоянии и результатах функционирования управляемой подсистемы (объекта управления) организации. Достижение этой цели - не одномоментный акт, а результат достаточно длительного и сложного процесса, который имеет особую технологию и может быть организован по-разному. Вместе с тем, при самом укрупненном делении технологического процесса, выполняемого при ведении бухгалтерского учета, в нем можно выделить две стадии: формирование первичной информации о хозяйственных операциях и ее преобразование в конечные отчетные показатели (рис.1).

^ Первая стадия, формирование первичной информации ^

Хозяйственные операции

Измерение изменений результата хозяйственных операций

Запись результата измерения на носитель информации

Таксировка натуральных показателей объема хозяйственной операции

!53 2

а &

Вторая стадия: преобразование первичной информации в конечные отчетные показатели

Группировка первичных учетных показателей

Накапливание во вспомогательных регистрах

Аналитические счета (регистры)

Оборотные ведомости

Синтетические счета (регистры)

Сверка

Оборотная ведомость

ЛЯ Йй

Рис. 1. Бухгалтерский учет как технологический процесс (предлагается автором)

Цель первой стадии - осуществление обязательного для учета акта в виде документации всех хозяйственных операций: измерение изменений в имуществе и обязательствах; фиксация результата измерения на носитель информации; таксировка величины изменения натуральных объектов; оформление первичного документа, являющегося результатом первой стадии. В организациях документируется значительное количество хозяйственных операций, в результате чего формируется массив первичной информации.

Цель второй стадии - «сжать» (обобщить) этот массив в предполагаемое отчетными формами, установленное количество конечных (отчетных) показателей. Для достижения этой цели осуществляются следующие

операции: группировка первичных показателей по установленным позициям; накапливание и суммирование сгруппированных показателей по каждой из позиций. Позиции, по которым осуществляется группировка, -это различные-виды имущества, обязательств, затрат. В учетной практике они выражаются в номенклатуре синтетических счетов, а в продолжение большинства из них - в перечне аналитических счетов.

Использование вычислительной техники существенно изменяет технологический процесс учета, однако, наиболее распространенным до сих пор является выполнение первой стадии вручную. Вторая стадия может частично или полностью выполняться автоматизировано.

Таким образом, с нашей точки зрения, бухгалтерский учет можно представить как особый технологический процесс выработки первичной информации о хозяйственных операциях и ее преобразования в конечные показатели, характеризующие за отчетный период имущественное положение и результаты деятельности организации.

Критическая оценка целесообразности разделения бухгалтерского учета на два вида: финансовый и управленческий

Анализ действующей практики бухгалтерского учета в птицеводческих организациях выявил: учет в них осуществляется в виде единой системы без деления на какие-либо виды, подсистемы как с организационной, так и с технологической точек зрения; бухгалтерская служба функционирует как целостное подразделение, а учет затрат и исчисление себестоимости продукции (производственный учет) является органичной частью общей системы бухгалтерского учета. В таком качестве учет ведется и в большинстве других сельскохозяйственных организаций, то есть действует традиционная учетная практика.

Между тем, среди ученых и специалистов-практиков дискуссионной остается проблема разделения отечественного бухгалтерском учета на два, как на Западе, обособленных вида (финансовый и управленческий), что обусловило необходимость ее критического рассмотрения и оценки.

В настоящее время государственный образовательный стандарт высшего профессионального образования по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» предусматривает изучение бухгалтерского учета раздельно: финансового и управленческого. Имеются и отдельные учебники по данным видам учета. Между тем, учебный процесс в рамках других экономических специальностей («Финансы и кредит», «Экономика и управление на предприятии» и др.) подобного деления учета не предусматривает, бухгалтерский учет представлен как единая целостная система. Рассматриваемое разделение учета не предусмотрено в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» и других нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет и отчетность в Российской

Федерации. Вследствие этого все организации, обязанные вести бухгалтерский учет, осуществляют его в качестве единой системы.

Разграничение бухгалтерского учета в образовательном стандарте, по нашему мнению, объясняется «слепым копированием» практики западных стран, где давно действуют развитые рыночные отношения и рассматриваемое разделение учета - результат исторического развития рыночной экономики. Хозяйствующие субъекты в западных странах исключительно самостоятельно определяли порядок ведения бухгалтерского учета, подчиняя его своим внутренним нуждам; однако, развитие рыночной экономики поставило их перед необходимостью предоставлять внешним пользователям финансовую отчетность, составляемую по единым строгим правилам. Вследствие этого в странах с развитой рыночной экономикой возникла потребность в выделении в бухгалтерском учете подсистемы, обеспечивающей составление внешней (финансовой) отчетности, обособленной от другой подсистемы, подчиненной по-прежнему нуждам внутреннего управления. В 1972 г. Американской ассоциацией бухгалтеров было принято решение о целесообразности различать в бухгалтерском учете финансовый и управленческий учет. Появление новой учетной системы обусловило возникновение новой учетной дисциплины.

Однако, в России развитие рыночных отношений еще не достигло уровня, характерного для экономики западных стран, и вполне оправданным является сохранение с советских времен достаточно жесткого регулирования бухгалтерского учета в организациях как единой целостной системы. Это подтверждается и результатами проведенного в диссертации анализа сложившейся практики ведения бухгалтерского учета в птицеводческих организациях.

На наш взгляд, разделение отечественного бухгалтерского учета на финансовый и управленческий нельзя считать целесообразным. При этом вполне правомерно, чтобы организации имели право развивать отдельные стороны единой системы бухгалтерского учета: детализировать учет затрат и результатов по центрам ответственности для внутренних управленческих целей или вести учет затрат, разделяя их на переменные и постоянные для исчисления себестоимости продукции. При этом целостную систему бухгалтерского учета не следует делить на две подсистемы: финансовый и управленческий учет.

Выбор метода «директ-костинг» для учета затрат и совершенствования управления производством в птицеводческих организациях

Управление производством в организациях, основанное на применении метода «директ-костинг», получило широкое распространение в странах с развитой рыночной экономикой. Однако, многие проблемы,

связанные с адаптацией данного метода учета затрат к условиям деятельности отечественных сельскохозяйственных, в том числе птицеводческих организаций, в недостаточной степени раскрыты и решены.

Целью любой коммерческой организации, в том числе птицеводческой, является максимизация прибыли. Достижению этой цели должна быть подчинена и система управления организацией.

В этой связи для улучшения управления производством в птицеводческих организациях предлагается использовать альтернативный традиционному метод «директ-костинг», который, по нашему мнению, является одним из наиболее прогрессивных методов учета затрат, обеспечивающих наращивание прибыли. Применение метода предполагает разделение затрат в бухгалтерском учете на переменные и постоянные и исчисление неполной себестоимости продукции, что позволяет в процессе управления в качестве основного фактора изменения прибыли принять переменные затраты.

На наш взгляд, внедрение метода «директ-костинг» позволит создать качественно новые экономические условия для улучшения управления производством в птицеводстве посредством предоставления руководству организаций более широких возможностей принятия адекватных рыночным условиям хозяйствования управленческих решений.

Уточненная методика деления затрат на переменные и постоянные, учет их в условиях применения метода «директ-костинг» в птицеводческих организациях

Традиционным и наиболее распространенным в птицеводческих организациях является применение метода учета затрат и исчисления полной фактической себестоимости, аккумулирующей все прямые и косвенные затраты, связанные с производством и реализацией продукции, без разделения их на переменные и постоянные.

Применение метода «днрект-костинг» кардинально меняет традиционный подход к калькулированию продукции, центральной проблемой при этом выступает деление производственных затрат на переменные и постоянные. Критерием их выделения является зависимость от изменения объема производства (поведение затрат): переменные затраты реагируют на изменение объема производства; постоянные - либо совсем не реагируют на его изменение, либо реагируют, но очень слабо.

На материалах ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР» яичного направления нами проведен анализ принятых в учете статей затрат по счетам: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25.2 «Общепроизводственные расходы животноводства» и 26 «Общехозяйственные расходы», позволивший предложить уточненную методику деления производственных затрат на переменные и постоянные. По данным аналитического учета определены ежемесячные

темпы прироста затрат по каждой из статей и темпы прироста объема производства яиц, послужившие основой для построения графиков, отражающих изменение затрат относительно изменения объема производства в течение анализируемого периода, что позволило судить о характере поведения (реагирования) затрат. Рассчитанные коэффициенты корреляции (Я) позволили оценить тесноту связи между изменением затрат (по статьям) и объемом производства яиц.

Результатом применения уточненной методики явилось разграничение затрат, учтенных на счете 20.2.2 «Несушка» в ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР», на переменные и постоянные (табл. 1).

Таблица 1

Переменные и постоянные затраты на производство яиц и их связь с объемом производства в ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР»

за 2006 г.

№ п/п Статьи затрат Сумма, тыс руб Удельный вес, % Коэффициент корреляции

1 Прямые затраггы на счете 202 2 «Несушка» - всего 220350 68,3 -

в т ч переменные затраты - итого 213 973 66,3 0,6

из них. оплата труда с отчислениями на социальные нужды 15 254 4,7 0,5

материальные затраты 191 933 59,5 0,7

из них корма 190 615 59,1 0,7

потери от падежа 6 762 2,1 0,6

постоянные затраты - амортизация основных средств 6 377 2,0 0,2

2 Потери от снижения стоимости кур-несушек при их выбраковке на реализацию (переменные затрата) 48 839 15,1 0,8

3 Затраты вспомогательных производств со счета 23 - всего 45 227 14,0 -

в т ч переменные затраты - итого 35 670 11,1 0,7

из них кормоцех 10 586 3,3 -0,7

машинно-тракторный парк 5 623 1,7 -0,7

автомобильный транспорт 319 0,1 -0,9

энергетические производства 5 580 1,7 -0,4

водоснабжение 1 378 0,4 -0,5

паросиловой цех 12 085 3,7 0,5

постоянные затраты - затраты на ремонт основных средств 9 557 3,0 -0,1

4 Общепроизводственные расходы животноводства со счета 25 2- всего 8 131 2,5 -

в т ч переменные затраты 1 667 0,5 0,9

постоянные затраты 6 464 2,0 0,0

5 ВСЕГО ЗАТРАТ (Дебет счета 20 2 2 «Несушка») 322 547 100 -

втч ПЕРЕМЕННЫЕ ЗАТРАТЫ 300149 93,1 0,8

ПОСТОЯННЫЕ ЗАТРАТЫ 22 398 6,9 0,0

Полученные результаты свидетельствуют: в составе прямых затрат и затрат вспомогательных производств, отнесенных на счет 20.2.2 «Несушка», часть из них оказалась постоянными, в то время как в составе общепроизводственных расходов животноводства часть оказалась переменными затратами.

На бухгалтерских счетах предлагаемое распределение затрат целесообразно представить следующим образом (рис. 2).

Счет 10

«Материалы»

Счет 70 «Расчёты с персоналам по оплате труда»

Счет 69

«Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»

Счет 02 «Амортизация основных средств»

прямые затраты

Счет 20

«Основное производство»

Счет 90

«Продажи»

Счет 23

«Вспомогательн ые производства»

Счет 25 2.1

«Переменные ОПР животноводства»

Счет 25 2.2

«Постоянные ОПР животноводства»

Счет 26

«Общехозяйственные расходы»

Счет 43

«Готовая продукция»

Рис. 2. Предлагаемый автором порядок учета и распределения затрат по счетам с исчислением неполной себестоимости продукции птицеводства по методу «директ-костинг»

Счет 25.2 «Общепроизводственные расходы животноводства» предлагается детализировать субсчетами второго порядка: 25.2.1 «Переменные общепроизводственные расходы животноводства» и 25.2.2 «Постоянные общепроизводственные расходы животноводства».

Полученные результаты деления затрат позволили провести сравнительный анализ влияния метода учета полных затрат и метода «директ-костинг» на прибыль от реализации яиц, сделать определенные выводы по управлению финансовым результатом. Кроме того, нами разработаны и апробированы формы производственного отчета подразделения (цеха) и сводного производственного отчета, позволяющие в птицеводческих организациях учитывать, анализировать затра-

ты, исчислять себестоимость продукции по методу «директ-костинг» и, как следствие, оперативно принимать обоснованные управленческие решения.

Методика операционного анализа с использованием метода «директ-костинг» для улучшения управления производством в птицеводческих организациях

Учет затрат по методу «директ-костинг» позволяет проводить операционный анализ деятельности птицеводческих организаций, определяя такие важнейшие в управлении производством показатели, как: порог рентабельности, запас финансовой прочности и сила воздействия операционного рычага. Предлагается методика, включающая поэтапный расчет показателей (табл. 2).

Таблица 2

Расчет показателей операционного анализа деятельности ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР» за 2005-2006 гг., тыс. руб.

№ п/п Показатели Обозначение и расчет Годы Отклонения (+/-)

2005 2006

1 Выручка от продажи яиц ВР 344 988 393 223 48 235

2 Переменные затраты ПЗ 231 297 289 292 57 995

3 Маржинальный доход МД=ВР-ПЗ 113 691 103931 -9 760

4 Коэффициент маржинального дохода Кмд=МД/ВР 0,33 0,26 -0,07

5 Удельный маржинальный доход (в расчете на 10 шт яиц), руб МДуд-Ц-УПЗ 4,54 3,74 -0,8

6 Постоянные затраты ПОЗ 55 155 57 526 2 371

7 Порог рентабельности

- в натуральном выражении, тыс шт яиц 0*=ПОЗ/МДуд 121 487 153 813 32326

- в денежном выражении ВР*=ПОЗ/Кмд 167136 221 254 54118

8 Запас финансовой прочности

- в денежном выражении ЗФП=ВР-ВР* 177 852 171969 -5 883

- в процентах от выручки, % ЗФП(%)=ЗФГОВР*100 51,6 43,7 -7,9

9 Прибыль (убыток) от продажи яиц (операционная прибыль (убыток)) ПР=ВР-ПЗ-ПОЗ= =ЗФП*Квд 58 536 46 405 -12131

10 Сила воздействия операционного рычага СОР=МДЯ1Р 1,94 2,24 0,3

Переменные затраты отражают сумму неполной себестоимости реализованных (278173 тыс. шт.) яиц из общего объема их производства (288263 тыс. шт.) в 2006 г. Общая величина постоянных затрат (57526 тыс. руб.) формируется за счет сумм: постоянных затрат, учтенных на счете 20.2.2 «Несушка» (22398 тыс. руб.), общехозяйственных (17416 тыс. руб.) и коммерческих (17712 тыс. руб.) расходов.

Маржинальный доход (103931 тыс. руб.) является достаточным для возмещения постоянных затрат и формирования прибыли ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР». Порог рентабельности (уровень безубыточности) - 153813 тыс. шт. яиц при фактическом уровне продаж (в объеме 278173 тыс. шт. яиц) обусловливает наличие значительного

запаса финансовой прочности организации в сумме 171969 тыс. руб. (43,7% от выручки). Сила воздействия операционного рычага (2,24) отражает степень производственного риска и показывает, сколько процентов изменения прибыли от продажи яиц порождает каждый процент изменения выручки, что делает финансовый результат более прогнозируемым и управляемым.

Определение силы воздействия операционного рычага (СОР) позволяет рассчитывать ключевые показатели операционного анализа относительно не только объема продаж, но и применительно к другим факторам, воздействующим на финансовый результат (табл. 3).

Таблица 3

Результаты углубленного операционного анализа деятельности ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР» за 2006 г.

Анализируемые факторы СОР Базовые (фактические) значения, тыс руб Порог рентабельности, тыс руб Запас финансовой прочности, тыс руб Запас финансовой прочности, %

Объем продаж 2,24 393 223 221 254 171 969 43,7

Цена 10 цгг яиц, руб 8,47 14,14 12,47 1,67 11,8

Переменные затраты -6,23 289 292 335 696 -46 404 -16,0

Постоянные затраты -1,24 57 526 103 930 -46 404 -80,7

Предлагаемая методика, на наш взгляд, предоставит руководству птицеводческих организаций широкие возможности моделировать на практике различные комбинации объема продаж, затрат и прибыли, выбирая из них наиболее приемлемую, позволяющую не только возместить издержки, но и создать хорошие условия для расширенного воспроизводства.

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях:

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК

1. Смирнов В.Д., Козлов В.В. Бухгалтерский учет: следует ли его разделять на финансовый и управленческий? // ЭКО. - 2007. - № 3 (393). - 0,31 пл. (авт. - 0,15 пл.).

Статьи в научных изданиях

2. Козлов В.В. Управление прибылью от продаж сельскохозяйственной продукции с использованием директ-костинга и методов операционного анализа // Аграрно-экономическая наука о проблемах инновационного развития агропромышленного производства: Материалы 1-й

15

международной научно-практической конференции. Ч. 2 - Омск: Изд-во ФГОУ ВПО ОмГАУ, 2007. - 0,31 пл.

3. Козлов В.В. О необходимости управленческого учета в сельском хозяйстве // Роль молодых ученых в реализации национального проекта «Развитие АПК»: Сборник материалов международной научно-практической конференции. - М.: ФГОУ ВПО МГАУ, 2007. - 0,16 п.л.

4. Козлов В.В. Метод директ-костинг в учетной практике сельскохозяйственных предприятий // Вестник Новосибирского государственного аграрного университета. - 2006. - № 4 - 0,32 п.л.

5. Козлов В.В. Важнейшие предпосылки становления и дальнейшего развития управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях // Проблемы сельского хозяйства России: Сборник трудов Новосибирского государственного аграрного университета. - Новосибирск: Изд-во НГАУ, 2004. - 0,39 п.л.

6. Козлов В.В. О проблемах постановки и дальнейшего развития управленческого учета в учетной практике сельскохозяйственных предприятий // Проблемы сельского хозяйства России: Сборник трудов Новосибирского государственного агарного университета. - Новосибирск: Изд-во НГАУ, 2004. - 0,39 п.л.

7. Козлов В.В. Возможности использования инструментов операционного анализа предприятиями АПК в принятии финансовых решений // Совершенствование подготовки кадров для АПК: Сборник научных трудов. - Новосибирск: Изд-во НГАУ, 2003. - 0,33 п.л.

С авторефератом можно ознакомиться на сайте Сибирского университета потребительской кооперации

(http://www.sibupk.nsk.su/New/05/dis_2.htm)

Подписано в печать 08.102008. Формат 60x84/16. Бумага офсетная. Тираж 100экз.Печ.л. 1,25. Уч.-изд.л. 1,16. Заказ № 775. Типография Сибирского университета потребительской кооперации. 630087, Новосибирск, пр.К.Маркса,26.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Козлов, Владимир Владимирович

Введение.

1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета.

1.1. Общая характеристика управленческой деятельности.

1.2. Учетная деятельность в организации как часть общей системы ее управления.

1.3. Бухгалтерский учет как технологический процесс.

2. Анализ и оценка действующей практики управления и бухгалтерского учета в птицеводческих организациях.

2.1. Особенности производства и системы управления им в птицеводческих организациях.

2.2. Сложившаяся практика ведения бухгалтерского учета в птицеводческих организациях.

2.3. Проблема выделения видов бухгалтерского учета.

3. «Директ-костинг» как метод учета затрат для совершенствования управления производством в птицеводстве.

3.1. Методические основы ведения бухгалтерского учета по методу «директ-костинг».

3.2. Бухгалтерский учет затрат и финансовых результатов по методу «директ-костинг».

3.3. Внутренняя отчетность организации, ее анализ и использование в принятии управленческих решений.

3 аключение.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учёт в птицеводстве"

Актуальность темы исследования. В условиях юридической и экономической самостоятельности многие российские сельскохозяйственные организации столкнулись с проблемой отсутствия эффективной системы управления производством, отвечающей современному уровню развития рыночных отношений. Особую роль в решении этой проблемы, по нашему мнению, должен сыграть бухгалтерский учет, который, будучи неотъемлемой функцией управления, призван обеспечивать необходимой информацией процедуры принятия обоснованных управленческих решений. Чрезвычайно важная роль в этом принадлежит учету затрат и финансовых результатов, исчислению себестоимости продукции, которые во многом определяют эффективное управление производством в сельском хозяйстве.

Методы управления на микроуровне, то есть в рамках организаций, претерпевают перманентные изменения, подвергаются совершенствованию. Задача бухгалтерского учета состоит в том, чтобы соответствующим образом отвечать новым требованиям системы управления. Более того, улучшение системы управления должно быть комплексным, охватывать не только анализ деятельности организации, ее планирование, но и бухгалтерский учет.

Вышесказанное имеет особое отношение к птицеводческим организациям, в которых настоятельно требуется совершенствовать бухгалтерский учет в направлении усиления его управленческой ориентации с целью улучшения управления производством в птицеводстве.

Состояние изученности проблемы. Весомый вклад в исследование управленческих аспектов бухгалтерского учета внесли отечественные ученые: И.П. Василевич, М.А. Бахрушина, A.M. Галан, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, В.Э. Керимов, Е.Б. Козин, Н.П. Кондраков, В.Ф. Комаров, И.Г. Кукукина, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, А.Х. Раметов, В.Д. Смирнов, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, Н.Г. Чумаченко, А.А. Шапошников, А.Д. Шеремет и др.; а также зарубежные ученые: X. Андерсон, К. Друри, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, Дж. Г. Сигел, Дж. Фостер, Ч.Т. Хорнгрен, Дж. К. Шим, Р. Энтони и др.

Отраслевые управленческие аспекты учета в сельском хозяйстве, в том числе в птицеводстве, освещены в трудах: Р.А. Алборова, А.А. Аскарова, Н.Г. Белова, М.Ф. Бычкова, Г.Т. Корчугановой, Г.М. Лисовича, В.М. Лукьянен-ко, Г.Н. Малковой, М.З. Пизенгольца, Л.И. Хоружий и др.

Вместе с тем, имеющиеся разработки недостаточно полно раскрывают возможности внедрения прогрессивных форм и методов ведения бухгалтерского учета в птицеводческих организациях. Бухгалтерский учет в них, в основном, ограничивается выполнением собственно учетной функции и осуществляется во многом «в отрыве» от функций анализа и планирования. В результате этого учетная информация, зачастую, утрачивает свою потребительную стоимость, ценность для управления, что отражается на качестве управленческих решений.

На наш взгляд, главным ориентиром при совершенствовании бухгалтерского учета должно быть усиление его роли в обеспечении информацией для лучшего анализа затрат и влияния их изменений на финансовый результат функционирования организации. Одним из наиболее перспективных направлений совершенствования учета является внедрение прогрессивного метода учета затрат «директ-костинг», основной идеологией которого служит деление затрат на переменные и постоянные, исчисление неполной себестоимости й маржинального дохода. Вопросы практической адаптации этого метода к деятельности отечественных птицеводческих организаций остаются мало изученными.

Вышеизложенное обусловило выбор темы диссертационного исследования, определило его цель и задачи.

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка научно-обоснованных методических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета в птицеводческих организациях для принятия обоснованных управленческих решений.

Для достижения цели поставлены и решены следующие задачи: систематизированы теоретические и методические аспекты учетной деятельности как функции управления с целью уточнения общего понятия бухгалтерского учета; проанализирована сложившаяся практика бухгалтерского учета и выявлены его отраслевые особенности, обусловленные спецификой производства и управления им в птицеводстве; критически рассмотрена проблема и дана оценка целесообразности выделения видов бухгалтерского учета; уточнена методика деления затрат на переменные и постоянные, обоснованы практические рекомендации по внедрению метода «директ-костинг» в птицеводческих организациях; разработаны и внедрены в практику усовершенствованные, в соответствии с особенностями метода «директ-костинг», формы операционных бюджетов и производственных отчетов птицеводческих организаций; предложена целостная методика операционного анализа и даны рекомендации по выработке обоснованных управленческих решений в птицеводческих организациях.

Предметом исследования являются теоретические и методические аспекты совершенствования бухгалтерского учета в птицеводческих организациях.

Объектом исследования выступает совокупность учетно-аналитических и управленческих явлений и процессов в птицеводческих организациях.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования - п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» Паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретическую, методологическую и информационную основу диссертационного исследования составляют труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, посвященные вопросам бухгалтерского учета и его роли в управлении, нормативно-правовые акты Российской Федерации, международные и российские стандарты по бухгалтерскому учету, указания и рекомендации министерств и ведомств по вопросам методологии учета и отчетности; статистическая информация, материалы и аналитические данные, полученные автором непосредственно в процессе изучения состояния учета и отчетности в птицеводческих организациях.

Методы исследования. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода; экономико-статистические методы сбора и обработки информации и др. Для обработки информации и представления результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Word», «Microsoft Excel».

Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем: уточнено общее понятие бухгалтерского учета, который, в отличие от существующих определений, рассматривается как особый технологический процесс выработки первичной информации о хозяйственных операциях и ее преобразования в конечные показатели, характеризующие за отчетный период имущественное положение и результаты деятельности организации. Данная трактовка позволяет рассматривать бухгалтерский учет в организациях как процесс с определенной технологией получения отчетных показателей, необходимых для управления; проведен анализ действующей практики бухгалтерского учета в птицеводческих организациях, в результате которого критически оценена проблема выделения видов бухгалтерского учета, что позволило, вопреки существующим взглядам, обосновать нецелесообразность разделения в условиях неустоявшейся рыночной экономики единой системы бухгалтерского учета в России на финансовый и управленческий с выделением самостоятельных учебных дисциплин: бухгалтерского финансового учета и бухгалтерского управленческого учета;

- разработана уточненная методика деления производственных затрат на переменные и постоянные, позволившая выработать практические рекомендации по внедрению метода «директ-костинг», который, в сравнении с традиционно применяемым методом учета полных затрат, является альтернативным способом учета издержек и исчисления себестоимости продукции, позволяющим существенно усилить управленческую ориентацию бухгалтерского учета в птицеводческих организациях;

- рекомендованы и внедрены усовершенствованные формы операционных бюджетов и производственных отчетов, которые, в отличие от применяемых в практике птицеводческих организаций, адаптированы к учету и анализу затрат и финансовых результатов по методу «директ-костинг»;

- сформирована и практически апробирована целостная методика операционного анализа с использованием метода «директ-костинг», которая, в отличие от ее классической формы, включает углубленный анализ, позволяющий прогнозировать изменение прибыли при различных комбинациях таких факторов, как цена, объем продаж, переменные и постоянные затраты, и принимать более обоснованные управленческие решения.

Практическая значимость результатов исследования. Разработанные практические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета и применению метода «директ-костинг», а также другие положения и результаты диссертации могут использоваться в деятельности птицеводческих организаций для улучшения учетного процесса и принятия обоснованных управленческих решений.

Результаты исследования предлагается использовать в системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров, экономистов и руководителей птицеводческих организаций разных уровней, а также в учебном процессе в рамках специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности Департамента АПК Новосибирской области (акт о внедрении от 11.09.2007 г. № 3/1669), ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР» Коченевского района Новосибирской области (акт о внедрении от 11.09.2007 г. № 569), а также в учебном процессе Новосибирского государственного аграрного университета (справка о внедрении от 03.09.2007 г. № 04-453).

Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международных научно-практических конференциях: «Аграрно-экономическая наука о проблемах инновационного развития агропромышленного производства» (г. Омск, 2007 г.), «Роль молодых ученых в реализации национального проекта «Развитие АПК» (г. Москва, 2007 г.); на ежегодных научных конференциях Новосибирского государственного аграрного университета.

Публикации. По результатам исследования опубликовано семь работ общим объемом 2,21 п.л., из них авторские - 2,05 п.л., в том числе одна статья объемом 0,31 п.л. (авторские ОД 5 п.л.) - в ведущем рецензируемом научном издании, рекомендованном Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура диссертации. Диссертация изложена на 167 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 179 наименований, содержит 20 таблиц, 12 рисунков, 33 приложения.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Козлов, Владимир Владимирович

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В современных рыночных условиях хозяйствования проблема совершенствования бухгалтерского учета в птицеводстве имеет особое значение, поскольку от ее решения во многом зависит эффективность управления сельскохозяйственным производством в птицеводческих организациях.

На наш взгляд, главной задачей бухгалтерского учета в организации является его соответствие уровню развития и требованиям системы управления, а также обеспечение управления своевременной и полезной для принятия эффективных управленческих решений информацией. Особую роль в этом отношении играет учет затрат и зависящих от них финансовых результатов организации, исчисление себестоимости продукции. Однако, как показало исследование, совершенствование бухгалтерского учета — достаточно сложная и многогранная проблема, поэтому успешного ее решения невозможно добиться лишь изолированным рассмотрением собственно учета, необходимо еще его исследование в тесной взаимосвязи с такими важнейшими функциями управления, как анализ деятельности организации и ее планирование.

Исследование птицеводческой организации с позиций системного подхода позволяет лучше понять природу функционирования системы управления организацией. В этой системе, по нашему мнению, следует отчетливо различать две подсистемы — управляющую (субъект управления) и управляемую (объект управления). Их функционирование имеет информационную природу взаимодействия, в соответствии с которой в общей управленческой деятельности в организации следует отчетливо различать учетную деятельность и деятельность по выработке управленческих решений. Такое представление позволило нам заключить, что управление — это процесс целенаправленного воздействия субъекта управления на объект управления в системе управления организацией посредством информации с учетом факторов внутренней и внешней среды.

Учет есть неотъемлемая функция управления, его атрибут. В системе управления он выполняет функцию обратной связи, формируя для управляющей подсистемы информацию о состоянии и результатах функционирования управляемой подсистемы с целью выработки аргументированных управленческих решений. Бухгалтерский учет - лишь один из видов учетной деятельности, помимо него выделяются оперативный и статистический виды учета. Несмотря на общность целей, каждому виду учета присущи свои задачи и методы. Вместе эти три вида учета составляют единую систему народнохозяйственного учета в нашей стране. Вместе с тем, бухгалтерский учет — это особый вид учета, своеобразие которого подчеркивается нами в уточненном общем его определении, существенно отличающемся от законодательного. В соответствии с ним, бухгалтерский учет - это особый технологический процесс выработки первичной информации о хозяйственных операциях и ее преобразования в конечные показатели, характеризующие за отчетный период имущественное положение и результаты деятельности организации. Именно документированная бухгалтерская информация лежит в основе большинства принимаемых в организации управленческих решений.

Как показывает исследование, для бухгалтерского учета в птицеводческих организациях характерна своя специфика, обусловленная такими особенностями производства и системы управления им, как: высокая концентрация и Ритмичность производства, неотделимость промышленной технологии от естественных биологических процессов развития животных, высокая степень неопределенности результатов производства и рискованности управленческих решений, напряженность процесса управления во времени и др. Указанные факторы позволили выявить и установить такие отраслевые особенности бухгалтерского учета, как: ритмичность и постоянная напряженность учетных работ, особые требования к учету затрат, выхода продукции и исчислению ее себестоимости, децентрализация учетного процесса и др.

Анализ и оценка действующей в птицеводческих организациях практики бухгалтерского учета позволила выявить ряд недостатков, указывающих на снижение в них потребительной стоимости учетной информации. Это в очередной раз подтвердило необходимость совершенствования учета в птицеводческих организациях, в особенности, целесообразность улучшения его центральной части — учета затрат и результатов, калькулирования продукции.

Решение этого вопроса неизбежно привело нас к рассмотрению актуальной и спорной в настоящее время, имеющей методологическое значение, проблемы выделения видов бухгалтерского учета. Попытка ее критической оценки позволила нам аргументировано обосновать нецелесообразность разделения в условиях неустоявшейся рыночной экономики единой в нашей стране системы бухгалтерского учета на две подсистемы — финансового и управленческого учета, в том числе и с выделением этих видов в учебном процессе. В то же время, мы не отрицаем право отечественных организаций, в том числе птицеводческих, развивать отдельные стороны единого в них бухгалтерского учета, улучшая, например, учет производственных затрат и финансовых результатов деятельности организации, изменяя методики исчисления себестоимости продукции и т.п.

Представляется, что главным ориентиром при совершенствовании бухгалтерского учета должно быть усиление его роли в обеспечении системы управления информацией для лучшего анализа затрат и влияния их изменений на финансовый результат деятельности птицеводческих организаций.

На наш взгляд, одним из направлений совершенствования учета для достижения указанной цели является внедрение в практику птицеводческих организаций метода «директ-костинг», основной идеологией которого является деление затрат на переменные и постоянные, исчисление неполной себестоимости продукции и маржинального дохода. Этот способ учета затрат наилучшим образом соответствует природе функционирования птицеводческих организаций в рыночных условиях и позволяет добиться хороших результатов в улучшении управления сельскохозяйственным производством.

Для того чтобы отчетливее продемонстрировать возможности внедрения и применения метода «директ-костинг» в птицеводстве, в качестве конкретного объекта (примера) нами избрана одна из крупнейших в Новосибирской области организаций — ОАО «Птицефабрика им. 50-летия СССР».

Традиционно и практически повсеместно в птицеводческих организациях применяется метод учета затрат и исчисления себестоимости продукции с полным их распределением (метод поглощения). «Директ-костинг» предполагает исчисление себестоимости продукции только в части переменных затрат, постоянные же списываются на финансовый результат, что делает его альтернативным традиционному варианту методом.

Залогом успешного применения метода «директ-костинг» для эффективного управления сельскохозяйственным производством в птицеводстве является решение центральной его проблемы — деления производственных затрат на переменные и постоянные. На наш взгляд, сделать это можно следующим образом. Поведение затрат, то есть их изменение в зависимости от изменения объемов производства, следует устанавливать с помощью графиков, отражающих изменение темпов прироста затрат и темпов прироста объема производства. Тесноту же связи между изменением затрат и объемов производства статистически следует измерять коэффициентом корреляции. Применение указанных методов позволило выделить из общих затрат птицефабрики на производство яиц переменные и постоянные затраты. К переменным затратам отнесены: прямые затраты на оплату труда с отчислениями на социальные нужды, прямые материальные затраты (кроме амортизации), потери от снижения стоимости кур-несушек, затраты вспомогательных производств (кроме затрат на ремонт основных средств). К постоянным отнесены: амортизация основных средств и затраты на ремонт основных средств. Общепроизводственные расходы животноводства, отнесенные на затраты по производству яиц, были также разделены на переменные и постоянные. В связи с этим счет 25.2 предлагается детализировать субсчетами второго порядка: 25.2.1 «Переменные общепроизводственные расходы животноводства» и 25.2.2 «Постоянные общепроизводственные расходы животноводства».

В 2006 г. все общепроизводственные расходы животноводства на птицефабрике составили 10409 тыс. руб., в том числе: переменные - 2118 тыс. руб. (20%), постоянные - 8291 тыс. руб. (80%).

Особо следует отметить статью затрат «потери от снижения стоимости кур-несушек», по которой в дебет счета 20 с кредита счета 11 списывается разница между балансовой и рыночной стоимостью забитой на мясо и реализованной взрослой птицы. Зачастую эта разница является отрицательной, поскольку куры продаются в убыток. На наш взгляд, ее списание в затраты на производство яиц не является оправданным, так как ее доля в них ежемесячно в течение года колеблется от 0 до 27%, что в силу слабой связи таких затрат с производством яиц искажает истинную рентабельность этой продукции и существенно затрудняет установление цен на нее. По нашему мнению, гораздо более целесообразно данную разницу относить на финансовый результат от такой реализации взрослой птицы. Кроме того, это позволит избежать капитализации указанной разницы в запасах готовой продукции.

Затраты на производство яиц в 2006 г. составили 322547 тыс. руб., в том числе: переменные — 300149 тыс. руб. (93,1%), постоянные — 22398 тыс. руб. (6,9%).

Сравнительный анализ влияния метода учета полных затрат и метода «директ-костинг» на финансовый результат показал, что метод учета полных затрат изменяет прибыль от продажи яиц на 784 тыс. руб., что позволило сделать определенные выводы по управлению финансовым результатом организации. «Директ-костинг» акцентирует внимание руководителей на стимулировании объемов продаж. В условиях неизменного объема продаж и изменяющегося объема производства прибыль при методе «директ-костинг» будет одинаковой суммой для всех периодов, так как она свободна от капитализации в переходящих запасах постоянных затрат. Это объясняется тем, что прибыль в директкостинге реагирует только на изменения в продажах и не реагирует на изменения в производстве. При калькулировании методом поглощения наблюдается обратная ситуация. В тех же условиях уровень прибыли при использовании данного метода будет то расти, то падать. Причиной тому является сдвиг постоянных затрат, капитализированных в переходящих запасах продукции, то есть прибыль при использовании метода поглощения реагирует на изменения в объеме производства. Приводимые выводы, на наш взгляд, имеют существенное значение для руководителей предприятий при выработке ими адекватных рыночным условиям хозяйствования управленческих решений.

Кроме того, нами разработаны формы операционного бюджета и производственного отчета, позволяющие в птицеводческих организациях планировать, учитывать и анализировать затраты, исчислять себестоимость продукции по методу «директ-костинг», принимать эффективные решения по управлению сельскохозяйственным производством в птицеводстве.

Несомненным достоинством применения на практике метода «директ-костинг» является то, что он дает возможность проводить операционный анализ (анализ «затраты-объем-прибыль»), определяя такие важнейшие для управления организацией показатели, как порог рентабельности, запас финансовой прочности и силу воздействия операционного рычага. Хорошая согласованность с операционным анализом дает основание считать «директ-костинг» не просто методом учета затрат, но и методом управления производством.

Продемонстрированные детально возможности учета и анализа затрат и финансовых результатов по методу «директ-костинг», апробированные в конкретной птицеводческой организации, на наш взгляд, дают другим птицеводческим организациям хорошую возможность моделировать на практике различные комбинации объема продаж, затрат и прибыли, выбирая из них наиболее приемлемые, позволяющие не только возместить издержки, но и создать все условия, необходимые для осуществления расширенного воспроизводства, эффективного управления им и птицеводческими организациями в целом.