Концептуальные основы бухгалтерского учета в товариществах собственников жилья тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Концептуальные основы бухгалтерского учета в товариществах собственников жилья"

САНКТ-ПЕТЕРБУРГСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ

На правах рукописи

.Съ>у /

Панкратова Ольга Николаевна

КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В ТОВАРИЩЕСТВАХ СОБСТВЕННИКОВ ЖИЛЬЯ

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

0034Ь иэоо

Санкт-Петербург - 2009

003461665

Работа выполнена в ГОУ ВПО «Санкт-Петербургский торгово-экономически институт».

Научный руководитель:

кандидат экономических наук, доцент Снопок Юлия Николаевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, доцент

Карзаева Наталья Николаевна

кандидат экономических наук, доцент Ткачук Наталья Викторовна

Ведущая организация:

ГОУ ВПО «Государственный университе «Высшая школа экономики», Санкт

Петербургский филиал

Защита состоится 03 марта 2009 г. в 14 час. 00 мин. на заседании Совета 212.232.36 по защите докторских и кандидатских диссертаций при Санкт Петербургском Государственном Университете но адресу: 191123, Санкт-Петербург, ул. Чайковского, д. 62, ауд. 415.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке им. A.M. Горького Санкт-Петербургского Государственного Университета.

Автореферат разослан « J7» tf/^tf/ZJL 200 Уг.

Ученый секретарь диссертационного совета Доктор экономических наук, профессор

Н.С. Воронова

1. Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Одна из наиболее известных в мировой фактике идей развития жилищного самоуправления через институт товариществ обственников жилья (ТСЖ) нашла свое отражение при реформировании ггечественного жилищно-коммунального хозяйства (ЖКХ). Реформа, направленная [а повышение качества обслуживания населения должна была сделать ТСЖ [реобладающей формой управления. Но этого не произошло, в том числе из-за «достаточности механизмов регулирования деятельности ТСЖ. Многие вопросы, в астности отраслевой бухгалтерский учет, оказались недостаточно егламентированы специальными нормативными актами, и стали предметом искуссий и споров.

Существующая в настоящее время противоречивость и несопоставимость ухгалтерской информации, формируемой в ТСЖ, снижают ее достоверность и ставят под сомнение ее полезность для целей управления. Во многих ТСЖ ежегодная стоимость текущего ремонта общего имущества превышает стоимость самого имущества, по которой оно принято к учету. При расчетах за один и тот же вид ресурсов и услуг применяются разные тарифы в несопоставимых показателях.

В духе Концепции развития бухгалтерского учета в России, принятой в 2004 году, совершенствование бухгалтерского учета должно быть направлено на повышение качества бухгалтерской информации и обеспечение доступа к ней заинтересованных пользователей. Достижение поставленной цели в организациях различных правовых форм и отраслях экономики во многом зависит от их особенностей (в т.ч. организационных, правовых, социально-экономических). Исходя из этого, для совершенствования бухгалтерского учета ТСЖ могут быть сформулированы концептуальные основы, то есть основные (главные) положения по организации и методологии учета, реализовывающие цели Концепции применительно к ТСЖ (в отраслевом учете).

Обеспечение достоверности показателей бухгалтерского учета в ТСЖ предполагает:

- использование особенностей ТСЖ для повышения качества бухгалтерско! информации;

- разработку положений по организации и методологии учета в ТСЖ обеспечивающих его системность;

- согласование применяемых методик учета с целями деятельности ТСЖ.

Обеспечение доступа заинтересованных пользователей предполагав

совершенствование форм отчетности, упрощающих осуществление контроля 1 оценку результатов деятельности ТСЖ.

Это определило актуальность и востребованность выбранной темы исследования.

Степень разработанности проблемы.

В настоящее время проблема совершенствования бухгалтерского учета в ТСЖ практически не подвергается комплексной разработке. Различная трактовка таких терминов как услуги ТСЖ, средства и имущество ТСЖ, целевое финансирование затрудняют оценку финансового положения, результатов деятельности товарищества и приводят к ошибочным управленческим решениям. Это дискредитирует ТСЖ, ставя под сомнение его состоятельность как современного института жилищного самоуправления.

В учете некоммерческих организаций предпринимаются попытки сочетания двух видов счетоводства: камерального (аналогично бюджетным организациям) и патримониального (аналогично непроизводственной сфере коммерческих организаций). Но до сих пор не предложено методики, которая бы позволяла сочетать учет целевых поступлений и выбытий с учетом состояния и движения имущества, которое рассматривается как следствие выполнения сметы. Современными учеными признается возможность синтеза двух учетных систем в рамках отдельной некоммерческой организации путем совмещения принципа начисления и системы кассового исполнения сметы (бюджета).

В отличие от других некоммерческих организаций, свобода ТСЖ на распоряжение своими средствами ограничена Законом не только целями деятельности, но и конкретным назначением средств по видам услуг и их

стоимости. В отношениях с третьими лицами ТСЖ действует в интересах и за счет ;обственников, и несет ответственность за качество обслуживания как исполнитель. 1о методология камерального учета не приспособлена для отражения фактов [шнансово-хозяйственной деятельности, вытекающих их таких правоотношений. А (атримониальный учет для некоммерческих организаций признается неподходящим даже противниками синтеза двух систем. Кроме того, ЖКХ как социально-значимая фера экономики регулируется в основном административными, а не рыночными , (етодами. Важнейшей проблемой в этой связи остается разработка концептуальных снов учета в ТСЖ, отражающих экономические и правовые особенности ТСЖ.

Цели и задачи исследования. Основной целью данной диссертационной аботы является разработка концептуальных положений по организации и методологии бухгалтерского учета в ТСЖ, направленных на совершенствование траслевого учета и повышение его качественных характеристик. Достижение этой цели позволит обеспечить интересы пользователей бухгалтерской информации и будет способствовать принятию ими обоснованных решений, повышению качества управления.

Исходя из этого, в работе поставлены следующие задачи:

- определение основной функции управляющих жилищных организаций и выделение проблемных областей в современной системе финансирования жилищно-коммунального обслуживания;

исследование возможности использования правовых и экономических особенностей ТСЖ для повышения качества учета и управления жилищным фондом;

- определение особенностей формирования учетной политики и отчетности ТСЖ;

- определение главных объектов учета в ТСЖ и разработка полезных методологических решений;

- исследование общего имущества как объекта управления в ТСЖ и разработка методики его учета;

- разработка и совершенствование методик учета в ТСЖ основных объектов.

Предметом исследования является методологический аппарат бухгалтерш ТСЖ, позволяющий формировать достоверную бухгалтерскую информацию п: основе действующего законодательства при соблюдении правовых экономически, особенностей ТСЖ как формы жилищного самоуправления.

Объект исследования - организация учета в ТСЖ преимущественно городо! федерального значения, а также связанные с ним хозяйственные и социально экономические отношения.

Теоретическую основу исследования составили современные работы российских ученых и специалистов в области бухгалтерского учета некоммерческих организаций, а также в области отраслевого учета в ЖКХ. Развитие методологии учета в ТСЖ нашло отражение в работах Т. Веселовой, Л.Ю. Грудцына, Г.И. Пашигорева, В.И. Пилипенко, И.А. Фельдмана. Развитие теоретических положений учета в некоммерческих организациях представлено в трудах П.Ю. Гамольского, М.Л. Макальской, С.Ю. Матвеева, В.Д.Новодворского, Н.Л. Пирожковой, В.И. Радачинского, А.К. Толмасовой. При подготовке диссертации использовались нормативно-правовые акты РФ, регулирующие вопросы бухгалтерского учета, отчетности и деятельность ТСЖ, а также разъяснения органов исполнительной власти по вопросам применения законодательства.

Методологическая база исследования включает в себя системный подход, аналогию и дедукцию. Методы исследования, используемые в диссертационной работе: нормативный (рассмотрение законодательной базы, регламентирующей деятельность ТСЖ), статистический, формально-юридический и сравнительно-правовой, а также методы бухгалтерского учета (оценка, двойная запись, балансовые обобщения и др.). При обосновании теоретических выводов применялись методы логического обобщения, экспертных оценок, сравнения.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке концептуальных основ бухгалтерского учета в ТСЖ посредством теоретического обоснования семи положений по организации и методологии учета в ТСЖ, базирующиеся на общепринятых принципах бухгалтерского учета.

Автором выносятся на защиту следующие научные результаты: - исследованы организационно-методические аспекты учета в ТСЖ и сформулированы следующие положения, имеющие концептуальное значение в области организации учета:

• достоверность бухгалтерского учета и отчетности в ТСЖ можно существенно повысить путем согласования учетной политики с уставом и сметой;

• для оценки результатов деятельности ТСЖ формирование данных бухгалтерского учета и составление отчетности целесообразно вести в разрезе статей сметы, что обеспечит их сопоставимость;

в области методологии учета ТСЖ:

• для принятия обоснованных управленческих решений необходим учет общего имущества в разрезе его элементов в соответствии с принципом справедливой оценки;

• плата собственников помещений за услуги ТСЖ в рамках его уставной деятельности не является выручкой и отражается по принципу начисления задолженности собственников в корреспонденции с источником целевого финансирования;

• коммунальные платежи не связаны с уставной деятельностью ТСЖ, поэтому операции по их учету согласно принципу имущественной обособленности не влияют на изменение источников целевого финансирования;

• регулярные взносы членов ТСЖ - часть обязательных платежей, в связи с чем ТСЖ вправе отражать задолженность собственников по внесению обязательных платежей вне зависимости от наличия членства, что рационализирует данный участок учета;

• все средства ТСЖ, кроме средств коммунальных платежей, прямо или опосредованно образуют источники целевого финансирования ТСЖ и используются для потребления, накопления или вложения во внеоборотные активы, в связи с чем необходимо вести раздельный учет

источников разного назначения по принципу приоритета содержани перед формой;

- разработаны методические рекомендации по формированию учетноГ политики ТСЖ, включая учет таких объектов как фонд во внеоборотных активах специальные целевые фонды, резервы предстоящих расходов и др.;

- усовершенствована форма отчета о целевом использовании средств ТСЖ путем адаптации ее структуры для оценки результатов деятельности ТСЖ на основе учета всех поступлений и выбытий;

- обоснован порядок учета общего имущества в ТСЖ за балансом, что позволяет формировать отчетность в соответствии с принципом имущественной обособленности ТСЖ;

- проведена классификация источников целевого финансирования ТСЖ, способствующая контролю их целевого использования.

Практическую значимость исследования определяют его основные положения, результаты и выводы, ориентированные на широкое использование при ведении бухгалтерского учета и осуществлении контроля (ревизий) деятельности ТСЖ в интересах различных групп пользователей бухгалтерской информации. В работе приведены рекомендации, практическая значимость которых, подтверждается результатами внедрения:

- разработан рабочий план счетов бухгалтерского учета в ТСЖ, позволяющий использовать минимальное количество регистров синтетического учета без их перегрузки, что существенно рационализирует учет;

- предложена структура сметы, основанная на выделении определенных видов затрат в самостоятельные статьи, которая позволяет вести отдельный учет субсидируемых из бюджета видов услуг, оценивать стоимость содержания администрации и контролировать накладные расходы, не связанные напрямую с обслуживанием потребителей;

- разработана методика учета общего имущества за балансом, для чего введены новые забалансовые счета: 012 «Общее имущество собственников многоквартирного дома» и 013 «Износ жилищного фонда», позволяющая

достоверно отражать изменение его стоимости в случаях реконструкции, модернизации, и принимать обоснованные управленческие решения по вопросам текущего ремонта различных элементов общего имущества;

- разработана методика учета основных средств, позволяющая отражать стоимостные и структурные изменения имущества ТСЖ;

- для отражения расчетов между собственниками и поставщиками услуг предложено использовать счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты субсчета «Кредиторская задолженность перед собственниками по платежам за коммунальные услуги» и субсчета «Расчеты с поставщиками коммунальных услуг», что позволяет разграничить обязательства ТСЖ по оплате коммунальных услуг перед собственниками и поставщиками;

- предложена методика учета различных источников целевого финансирования, что дает возможность контролировать финансовое обеспечение ТСЖ, повышает достоверность и информативность соответствующих показателей отчетности.

Апробация результатов диссертационного исследования. Результаты диссертационного исследования были использованы в деятельности ассоциации ТСЖ «Митинский оазис» (г. Москва), ТСЖ «Башня» (г. Москва), ТСЖ «Мичуринский - 27» (г. Москва), ТСЖ «Пр.Обуховской Обороны - 289» (г. Санкт-Петербург), ТСЖ «Раменки 9» (г. Москва), ТСЖ «Фрунзенское» (г. Санкт-Петербург).

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 12 научных статей, из них 8 статей общим объемом 2,9 п.л. - в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях, рекомендованных ВАК.

Структура диссертации. Характер и направление выполненного исследования обусловили структуру диссертационной работы, которая включает введение, три главы, заключение, список литературы и приложения.

2. Основное содержание работы

В соответствии с целью и задачами исследования в работе рассматриваются три группы проблем.

Первая группа проблем связана с теоретическим обоснованием применения

особенностей ТСЖ для повышения качества учета при управлении жилищны фондом.

В отличие от других видов некоммерческих организаций, основанных н членстве, ТСЖ финансируется в основном за счет средств обязательных платежсГ не связанных с членством собственников помещений в ТСЖ. Несмотря на то, ч п расходы на содержание общего имущества каждый собственник несе индивидуально, реализовать свои права на общее имущество собственники могу только сообща. Таким образом, ТСЖ является механизмом реализации права обще! долевой собственности на общее имущество многоквартирного дома Целесообразность коллективного (а не индивидуального) способа веденш общедомового хозяйства и расчетов за потребляемые ресурсы состоит 1 существенной экономии материальных и временных затрат каждого собственнике на организацию содержания и управления общим имуществом.

В применяемой сегодня модели финансирования жилищно-коммунальны. услуг в многоквартирных домах управляющей организации отводится ключевая роль оператора и администратора системы взаимодействия собственников помещений с обслуживающими организациями, а также органами государства. Как правило, чем большее значение имеет общественная услуга, тем ниже риски, связанные с ее оказанием, и выше потребность в регулировании и администрировании. Поэтому в отношениях с собственниками складывается административная система управления, в которой управляющая организация играет главную роль по отношению к собственникам, а единственной действующей силой в установлении и распределении компетенции (власти) является закон.

В результате сравнительного анализа способов организованного управления жилищным фондом нами был сделан вывод, что в ТСЖ обеспечивается наибольшая мотивация собственников и возможность их участия в управлении. Органы управления ТСЖ подотчетны и подконтрольны общему собранию членов ТСЖ, а органы управления коммерческой организации - только ее участникам. В ТСЖ текущую деятельность ведет коллегиальный исполнительный орган (правление), а п большинстве коммерческих организаций - единоличный (назначаемый директор).

Собственники заинтересованы в минимизации своих расходов на содержание имущества, а цели участников коммерческих организаций направлены на получение максимально возможной прибыли, что порождает конфликт интересов при управлении жилищным фондом коммерческой организацией.

Эти различия указывают на три проблемные области в системе финансирования жилищно-коммунальных услуг, которые требуют внимания: формирование отчетности, контроль деятельности (участие собственников в управлении) и стоимость услуг. Все они связаны с учетом. Для ТСЖ многие вопросы учета законом не регламентированы, в связи с чем их решение становится задачами управления и проблемой администрирования.

Суть финансовой стороны деятельности ТСЖ: аккумулировать и расходовать средств ровно столько, сколько необходимо, чтобы обеспечить качественное обслуживание и эксплуатацию жилищного фонда. Для интерпретации бухгалтерской информации и показателей отчетности ТСЖ нами предлагается учитывать бесприбыльность основной (уставной) деятельности ТСЖ. В связи с этим администрированию должны подвергаться не только операции по учету доходов и расходов ТСЖ, но и связанная с этим экономия или недофинансирование.

Нами проанализирована перспективность развития предусмотренных жилищным законодательством способов управления. Для оценки были отобраны четыре критерия: рациональность; возможность массовой реализации; уровень защиты интересов потребителей; доступность данных учета для потребителей.

В результате непосредственное управление было охарактеризовано нами как относительно надежный, но весьма нерациональный способ: каждый собственник лично участвует в управлении и контролирует качество оказываемых ему услуг, но при этом невозможно оптимизировать совокупные затраты, а также разграничить ответственность исполнителей. Управление посредством коммерческой управляющей компании признается рациональным, но ненадежным для собственников: несмотря на то, что это профессиональные управляющие, они обязаны действовать на основании устава своей (коммерческой) организации, что зачастую приводит к конфликту интересов сторон.

ТСЖ совмещает в себе преимущества и сглаживает недостатки указанных способов: имеет место рационализация ресурсов; возможна и целесообразна массовая реализация; уровень защиты интересов потребителей, который может быть обеспечен в ТСЖ, весьма высок (он ниже, чем при непосредственном управлении ввиду принятия решения по воле «большинства», но существенно выше, чем при управлении коммерческой организацией, так как интересы ТСЖ и собственников совпадают); собственники имеют доступ к данным учета и возможность контроля через процедуры принятия сметы и утверждения отчета о ее выполнении.

Нами было установлено, что у ТСЖ также имеются хорошие возможности для повышения качества учета: в распоряжении ТСЖ имеются инструменты планирования и контроля, которых нет при других способах управления; централизация расчетов позволяет оптимизировать затраты на ведение учета; полнота и оперативность учета - необходимое условие для текущего управления в ТСЖ, которое основано не на возможности, а на необходимости регулярного анализа финансового положения, так как ТСЖ не располагает независимыми от собственников источниками покрытия несанкционированных расходов, убытков и ограничено в расходовании средств.

Таким образом, правовые и экономические особенности ТСЖ могут использоваться для повышения качества жилищно-коммунального обслуживания путем обеспечения внутреннего контроля, полноты и оперативности формирования показателей, а также оптимизации бухгалтерского учета.

Вторая группа проблем посвящена разработке положений по организации и методологии учета в ТСЖ, обеспечивающих системность бухгалтерского учета и достоверность бухгалтерской информации.

При исследовании существующей нормативно-правовой базы отраслевого бухгалтерского учета установлено, что она во многих случаях неприменима к ТСЖ. В то же время у каждого ТСЖ имеется ряд общеорганизационных документов, определяющих специфику конкретной организации (устав, смета). Основным их ограничением является требование непротиворечивости действующему законодательству. В связи с этим нами предлагается включать в устав и смету

положения, закрепляющие порядок применения тех или иных инструментов учета и управления. Поскольку в ТСЖ к таким инструментам может быть отнесено почти все, что прямо или косвенно влияет на размер платежей собственников, эта мера значительно снизит риск ошибок и злоупотреблений. Это также облегчает задачу по формированию учетной политики ТСЖ, так как в общеорганизационных документах устанавливаются как сами объекты учета, так и признаки, по которым их можно идентифицировать (например, вступительные взносы).

В отличие от других исследований, в диссертации организационные документы ТСЖ впервые были подвергнуты комплексному изучению. Полученные результаты, успешная апробация разработок автора на практике, позволили сделать вывод о том, что достоверность бухгалтерского учета и отчетности в ТСЖ можно существенно повысить путем согласования учетной политики с общеорганизационными документами (уставом и сметой).

При непосредственном участии автора в Москве впервые был разработан и успешно внедрен на практике «пилотный» проект устава ТСЖ «Мичуринский - 27», развивающий общие положения законодательства и закрепляющий конкретные нормы и правила на уровне ТСЖ. В частности в него вошли разделы, посвященные порядку формирования и расходования средств специальных фондов, структурированию и формированию отчета об исполнении сметы, закреплен ряд контрольных процедур. Это позволило исключить на будущее споры о компетенции, упорядочить существенные для потребителей, но неурегулированные законодательством вопросы распределения экономии по обязательным платежам.

Автором установлено, что правовые особенности ТСЖ обусловливают нетрадиционное понимание некоторых требований к формированию учетной политики. Так требование осмотрительности в ТСЖ предполагает своевременное начисление платежей собственников, то есть приоритетное признание доходов. Стремление ТСЖ к обобщению однородных сметных статей направлено, как правило, на упрощение ведения учета и приводит к несанкционированному использованию средств и невозможности контроля исполнения сметы. Это обстоятельство заставляет уделять особое внимание требованию приоритета

содержания перед формой и требованию непротиворечивости. На основе эти выводов автором разработаны рекомендации по формированию учетной политики.

В унифицированной форме отчета о целевом использовании средств данны представляются в свернутом виде и не могут быть объективно оценены. Нам1 усовершенствована структура отчета: целевые средства структурированы п источникам и направлениям использования по смете, в отчет включена информацш о целевых фондах и расчетах за коммунальные услуги. Простота применения и информативность отчета позволяет выявлять любые отклонения от сметы, объективно оценивать результаты и помогает при последующем планировании.

Таким образом, нами сформулировано еще одно положение в области организации учета в ТСЖ: для оценки результатов деятельности ТСЖ формирование данных бухгалтерского учета и составление отчетности целесообразно вести в разрезе статей сметы.

Основной объект управления ТСЖ - общее имущество. Очевидно, что структура и количество услуг непосредственно зависит от его количественных и качественных характеристик. Объекты, от изменения которых зависят объемы уставной деятельности ТСЖ (и размер платежей собственников), целесообразно учитывать в одной системе.

При исследовании общего имущества как объекта учета и управления в ТСЖ установлено следующее:

- земельный участок, на котором расположен жилой дом, не может быть самостоятельным объектом учета, но должен учитываться в составе конструктивных элементов дома, так как неразрывно с ними связан;

- сроки службы разных элементов общего имущества не совпадают, поэтому оценка износа общего имущества на основе усредненных норм формирует необъективную информацию о его состоянии.

Исходя из этого сделан вывод о том, что общее имущество собственников помещений многоквартирного дома должно подвергаться бухгалтерскому учету в ТСЖ в разрезе его элементов: многоквартирный дом (в т.ч. конструктивные элементы и земельный участок), инженерные системы (по видам систем), прочие

объекты инфраструктуры (объекты благоустройства, озеленения и т.п.). В работе предложена методология учета общего имущества на счетах баланса (для учета выделенных объектов общего имущества, используемых в предпринимательских целях) и на забалансовых счетах (для учета общего имущества в уставных (управленческих) целях) исходя из следующего: в соответствии с принципом имущественной обособленности ТСЖ общее имущество не может учитываться на балансе товарищества, однако некоторые элементы общего имущества, если они конструктивно обособленны и закреплены за ТСЖ (колясочные, кладовые и т.п.) следует рассматривать в качестве основных средств, поскольку выполняются требования для их признания таковыми.

В системе расчетов за жилищно-коммунальные услуги ТСЖ выполняет функции по аккумулированию и распределению платежей. Поэтому учет расчетов по обязательным платежам, формированию и использованию целевых источников являются для ТСЖ ключевыми разделами, порядок учета в которых во многом зависит от понимания сущности услуг ТСЖ в рамках уставной деятельности, участия ТСЖ в расчетах за коммунальные услуги, членских взносов и обязательных платежей, а также целевого финансирования.

Исследование указанных вопросов позволили автору сделать следующие выводы.

Под уставной деятельностью понимается выполнение ТСЖ уставных обязанностей, к которым относится и оказание услуг собственникам. Следовательно, оказание услуг в ТСЖ является формой исполнения уставных обязанностей, а их финансирование не связано с реализацией услуг и получением ТСЖ выручки.

Участвуя в расчетах за коммунальные услуги, ТСЖ несет обязательства перед собственниками и перед поставщиками. При этом ТСЖ действует на условиях представительства. Оказание коммунальных услуг не является для ТСЖ разрешенным видом деятельности и не связано напрямую с управлением общим имуществом. Следовательно, отражение операций по начислению и уплате коммунальных платежей не должно приводить к изменению источников целевого

финансирования и чистых активов. В этих целях нами предлагается следующш порядок учета расчетных операций: при признании ТСЖ обязательств перс, поставщиками коммунальных услуг осуществляется зачет исполнени соответствующих обязательств перед собственниками (рис. 1).

Начисление коммунальных платежей Акцепт счета поставщика

Обязательства собственников Обязательства ТСЖ перед собственниками Зачет обязательств ТСЖ перед собственниками Обязательства ТСЖ перед поставщиком

к i

Изменение баланса актива ТСЖ Изменение в пассиве баланса ТСЖ Изменение в активе баланса ТСЖ Изменение баланса пассива ТСЖ

1 г 1 ; 1 ■

Погашение обязательств собственников Увеличение денежных средств Уменьшение денежных средств Погашение обязательств ТСЖ перед поставщиком

Исполнение обязательств собственников Исполнение обязательств ТСЖ перед поставщиком

Рис. 1. Отражение в учете ТСЖ расчетов за коммунальные услуги Использование промежуточного счета позволяет следить за разграничением ответственности, контролировать объем обязательств в случае перехода одного, нескольких или всех собственников на прямые договорные отношения с ресурсоснабжающими организациями.

Методом исключения в работе установлено, что членские взносы - это часть обязательных платежей (рис. 2).

Рис. 2. Укрупненная структура обязательных платежей собственников

Такой вывод автор обосновывает тем, что круг членов ТСЖ априори меньше круга собственников, для которых определенные платежи в силу закона обязательны вне зависимости от членства в ТСЖ. А в целях единообразного учета целевых платежей на содержание и ремонт общего имущества вне зависимости от членства их следует учитывать на одном счете, поскольку законные обязанности по их внесению для членов и не членов ТСЖ ничем не отличаются.

Основным источником финансирования уставной деятельности ТСЖ служат целевые поступления. В работе впервые проведена классификация источников целевого финансирования, которая представлена на рис. 3.

Рис. 3. Классификация источников целевого финансирования

Выделение «первичных» и «вторичных» источников позволяет устанавливать правильную корреспонденцию счетов. Так образование «первичных» источников в

учете отражается путем кредитования соответствующих регистров I корреспонденции со счетами учета расчетов по регулярным платежам вступительным и дополнительным членским взносам и бюджетным субсидиям. Эти операции вызывают изменения отчетности, увеличивая валюту баланса. Сопоставление показателей дебиторской задолженности собственникои, плательщика бюджетных субсидий с кредитовыми остатками первичных источников целевого финансирования позволяет проводить экспресс-анализ исполнения сметы по доходам.

«Вторичные» источники образовываются за счет перераспределения имеющихся средств путем их перевода в источники, не предназначенные для потребления. Следовательно, их образование связано со структурными изменения, не отражающимися в балансе. Однако выделение этих источников повышает аналитичность отчета о целевом использовании средств.

Таким образом, при обобщении результатов в области методологии учета в ТСЖ нами сформулированы концептуальные положения (1) о необходимости учета общего имущества в разрезе его элементов; (2) о признании того, что плата собственников помещений за услуги ТСЖ в рамках его уставной деятельности не является выручкой; (3) об отсутствии связи операций по учету коммунальных платежей с уставной деятельностью ТСЖ; (4) о том, что регулярные взносы членов ТСЖ - часть обязательных платежей; (5) о том, что все средства ТСЖ, кроме коммунальных платежей, прямо или опосредованно образуют источники целевого финансирования ТСЖ и используются для потребления, накопления или вложения во внеоборотные активы.

Третья группа проблем связана с разработкой учетных методик ТСЖ в целях эффективного управления.

Определенные в предыдущем разделе работы ключевые области учета позволили выделить ряд важнейших объектов, системный учет которых должен обеспечиваться методикой. Так нами подробно были исследованы операции но учету общего имущества, основных средств и целевого финансирования, имеющие важное прикладное значение.

Для учета общего имущества в уставных целях автором предложено ввести в рабочий план счетов забалансовые счета 012 «Жилищный фонд, переданный в управление и эксплуатацию» и 013 «Износ жилищного фонда». Разработана структура счетов аналитического учета общего имущества, предусматривающая деление общего имущества по элементам: многоквартирный жилой дом, включающий конструктивные элементы и земельный участок; инженерные системы по видам и прочие элементы общего имущества. Решение проблемы учета капитальных затрат на улучшение общего имущества автор видит в применении особого подхода к их пониманию, по которому плановые расходы на капитальный ремонт включаются в смету на период проведения ремонта.

При рассмотрении операций по учету основных средств ТСЖ было исследовано влияние, оказываемое при этом на изменение источников финансирования и их структуры:

- операции приобретения основных средств безвозмездно, переоценки, списания по причине полного износа изменяют общий объем средств целевого финансирования за счет источника во внеоборотных активах;

- операции приобретения основных средств по возмездному договору, по переоценке основных средств в результате реконструкции и модернизации, выбытия по возмездному договору не меняют общий объем средств целевого финансирования, но изменяют структуру источников, когда средства перераспределяются между источниками, предназначенными для потребления и источником во внеоборотных активах.

Анализ операций по выбытию основных средств ТСЖ позволил установить, что если причина выбытия - износ, то прибыли или убытка не образуется; если иная - то образуются доходы: минимально в размере разницы между первоначальной и остаточной стоимостью. Получаемые в оплату выбывающих основных средств поступления от покупателей образуют дополнительный доход ТСЖ.

Для разработки методик учета вторичных источников целевого финансирования исследованы объекты, за счет которых они образуются. При этом установлено следующее:

- убыток от предпринимательской деятельности не может покрываться за счет средств целевого финансирования;

- коммунальные платежи до конца всего цикла оказания услуг не могут резервироваться, и, следовательно, должны учитываться в качестве кредиторском задолженности ТСЖ перед собственниками;

- разница между суммами коммунальных платежей, собранными с собственников, и оплаченными поставщикам, образует у ТСЖ экономию, которая должна возвращаться собственникам или использоваться по их решению в уставных целях; для отражения соответствующих операций в учете предложено использовать корреспонденцию счетов, приведенную в таблице 1:

Таблица 1

Учет коммунальных платежей в ТСЖ

Содержание хозяйственной операции Корреспонденция счетов*

Дебет Кредит

Начислена сумма коммунальных платежей 76.1.1 76.1.2

Начислена поставщику стоимость коммунальных услуг: - за счет платежей собственников - за счет бюджетных субсидий 76.1.2 86.3 76.2 76.2

Переплата по коммунальным платежам: - направлена на основании устава или решения высшего органа ТСЖ на формирование фонда на уставные цели - возвращена собственникам (сторно) 76.1.2 (76.1.1 ) 86.4 (76.1.2)

* Наименования счетов:

76.1.1 Расчеты с собственниками по обязательным платежам

76.1.2 Кредиторская задолженность перед собственниками по платежам за коммунальные услуги

76.2 Расчеты с поставщиками коммунальных услуг

86.3 Бюджетные субсидии

86.4 Фонды на уставные цели

Кредитовое сальдо по счету 76.1.2 означает переплату собственниками коммунальных платежей. Использование в случае частичного возврата платы метода «красное сторно» позволяет избежать в учете двойных оборотов.

На основе выполненной нами классификации разработана структура регистров аналитического учета целевого финансирования (наименования приведены на рис.3, в темных прямоугольниках). Предлагаемая корреспонденция счетов при формировании целевого финансирования приведена в таблице 2.

Таблица 2

Корреспонденция счетов при образовании источников целевого

финансирования ТСЖ

Субсчет счета учета целевого финансирования (86) Основная корреспонденция по кредиту счета 86

86.1 Вступительные и дополнительные членские взносы 76.1.3 Расчеты с собственниками по внесению вступительных взносов 76.1.4 Расчеты с собственниками по внесению дополнительных взносов

86.2 Регулярные взносы собственников 76.1.1 Расчеты с собственниками по обязательным платежам

86.3 Бюджетные субсидии 51 Расчетный счет (при поступлении бюджетного финансирования без начисления) 76.5 Расчеты по получению компенсаций 76.6 Расчеты по получению субсидий

86.4 Фонды на уставные цели 86.1, 86.2, 76.1.4 (только для членов ТСЖ) 76.1.2 Кредиторская задолженность перед собственниками по платежам за коммунальные услуги (на суммы переплаты) 84.2 Использование чистой прибыли в течение года

86.5 Целевые средства во внеоборотных активах 08. Вложения во внеоборотные активы (при безвозмездном приобретении) 86.1, 86.2, 86.3, 86.4 (при приобретении за плату)

Сопоставление оборотов по каждому счету целевого финансирования позволяет делать выводы об исполнении сметы по расходам, а также контролировать средства фондов.

В результате анализа различных подходов к учету затрат в ТСЖ, был сделан вывод о предпочтительности учета с применением счета 20, поскольку (1) ресурсы, признаваемые средствами и имуществом ТСЖ, должны отражаться на активных счетах баланса; (2) правила учета требуют разделения текущих и капитальных затрат, а также затрат по уставной и коммерческой деятельности; (3) из всех видов регулярных выбытий только коммунальные платежи не образуют расходов.

Неравномерность в расходовании средств по причине сезонных и прочих факторов предложено компенсировать путем использования специального регулирующего счета для резервирования расходов будущих периодов (счете 96). Это повысит возможности контроля исполнения сметы. Так, например, если в течение года из месяца в месяц на счете учета резервов наблюдается только кредитовые обороты (накопление) — это свидетельствует об избыточности сметы. Резервы предстоящих расходов, в отличие от фондов создаются в регулирующих, а не накопительных целях, и потому могут служить индикатором изменений в течение года.

Применение разработанных методик учета в бухгалтерском учете ТСЖ позволяет достичь соответствия между уровнем детализации, достаточным заинтересованным пользователям для осуществления контроля, и необходимым -для качественного управления. Предложенные нами методики учета имущества, целевого финансирования и затрат проливают свет на объективное отражение и решение в рамках учета специфических и в то же время концептуальных для ТСЖ вопросов:

- Разграничение учета имущества ТСЖ от общего имущества собственников;

- Разграничение расчетов по обязательным платежам и членским взносам;

- Оценка имущества и источников целевого финансирования;

- Обеспечение формирования достоверной отчетности об использовании средств;

- Разграничение обязательств ТСЖ перед потребителями и поставщиками при расчетах за коммунальные услуги и контроль за их исполнением;

- Реализация единообразного раздельного учета капитальных затрат, затрат по уставной и предпринимательской деятельности.

Главный смысл своего труда автор видит в разработке организацонно-методологических основ бухгалтерского учета в ТСЖ, направленных на совершенствование отраслевого учета и повышение его качества. Предпринятая автором попытка совмещения учетных систем (камерального и патримониального учета) в рамках отдельной некоммерческой организации отвечает потребностям современных ТСЖ. Применение результатов настоящей работы позволяет обеспечить пользователей достоверной и достаточной бухгалтерской информацией, способствует принятию ими обоснованных решений и как следствие повышению качества жилищно-коммунальных услуг.

3. Список публикаций

Основные и промежуточные результаты исследования опубликованы в следующих работах автора:

1. Панкратова О.Н. Особенности бухгалтерского учета в ТСЖ // Проблемы функционирования предпринимательских структур в рыночной экономике : Сборник научных трудов УЭФа / Под ред. доц. Потеряева Н.В. - СПб. : СПбТЭИ, 2005,-С. 64-67; 0,25 пл.;

2. Панкратова О.Н., Снопок Ю.Н., Учет жилых зданий в товариществах собственников жилья // Бухгалтерский учет, 2006. - № 8, С. 39-44; в т.ч.0,35 пл. (0,5 пл.);

3. Панкратова О.Н., Снопок Ю.Н., Учет расчетов с потребителями в товариществах собственников жилья // Бухгалтерский учет, 2006. - № 9, С 45-48; в т.ч. 0,29 п.л. (0,42 п.л.);

4. Панкратова О.Н., Снопок Ю.Н., Учет целевого финансирования в товариществах собственников жилья // Бухгалтерский учет, 2006. - № 10, С. 45-48; в т.ч. 0,34 п.л. (0,48 пл.);

5. Панкратова О.Н. Влияние судебной практики на развитие института ТСЖ в России // Современные аспекты экономики: Инфо-да, 2008. - № 2(127), С. 256-264; 0,46 пл.;

6. Панкратова О.Н. Спорные вопросы в товариществах собственников жилья: судебная практика // Бухгалтерский учет, 2008. - № 7, С. 62-64; 0,30 пл.;

7. Панкратова О.Н. Перспективы развития жилищного самоуправления в России II Современные организационно-экономические формы хозяйствования п сфере услуг: Сборник научных трудов УЭФа / Под ред. доц. Потеряева Н.В. - СПб.: СПбТЭИ, 2008 - С. 62-72; 0,68 пл.;

8. Панкратова О.Н. Споры ТСЖ с налоговыми органами // Бухгалтерский учет1, 2008. - № 19, С. 53-58; 0,57 пл.;

9. Панкратова О.Н. Учет платы за коммунальные услуги в ТСЖ // Бухгалтерский учет, 2008. - № 20, С. 43-46; 0,34 пл.;

10. Панкратова О.Н. Учет обязательных платежей в ТСЖ // Бухгалтерский учет, 2008.-№22, С. 41-45; 0,5 пл.

11. Панкратова О.Н. Договорные отношения в ТСЖ // Председатель ТСЖ, 2008. -№11, С. 36-38; 0,23 пл.

12. Панкратова О.Н. Судебная практика споров ТСЖ по расчетам за жилищно-коммунальные услуги // Бухгалтерский учет, 2008. - № 23, С. 55-57; 0,23 пл.

АВТОРЕФЕРАТ

Панкратова Ольга Николаевна

Редактор Рябчевекая Л. Л. Издательство «Инфо-да» Лицензия ИД № 04720 от 08.05.2001

Подписано в печать 13.01.2009 Заказ № 001 Формат 60x90 1/16. Гарнитура Times New Roman Усл. печ. л. 1,5. Бумага кн.-журн. Репрография. Тираж 100 экз.

Издательство «Инфо-да» 190031, г. Санкт-Петербург, Столярный переулок, д. 10-12 Телефон: (812)327-60-68

Отпечатано в «Центре оперативной полиграфии» 190031, г. Санкт-Петербург, Столярный переулок, д. 10-12 Телефон: (812)315-20-18

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Панкратова, Ольга Николаевна

Введение.

Глава 1. Значение организационно-правовых особенностей товариществ собственников жилья в решении проблем учета и управления.

1.1. Место товариществ собственников жилья в системе финансирования жилищно-коммунального обслуживания.

1.2. Сравнительный анализ способов управления жилищным фондом: перспективы развития учета и самоуправления.

Глава 2. Разработка концептуальных основ организации и методологии бухгалтерского учета в товариществах собственников жилья.

2.1. Роль общеорганизационных документов в постановке и организации бухгалтерского учета товариществ собственников жилья.

2.2. Рассмотрение вопросов учета общего имущества в товариществах собственников жилья.

2.3. Разработка методологических положений по учету ключевых объектов товариществ собственников жилья.

Глава 3. Разработка методических рекомендаций по бухгалтерскому учету в товариществах собственников жилья.

3.1. Новые решения в учете общего имущества и основных средств товариществ собственников жилья.

3.2. Актуальные вопросы учета целевых средств в товариществах собственников жилья.

3.3. Основные аспекты учета затрат и расходов в товариществах собственников жилья.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Концептуальные основы бухгалтерского учета в товариществах собственников жилья"

Актуальность выбранной темы. Функционирование жилищно-коммунального хозяйства (далее - ЖКХ) напрямую зависит от эффективности взаимодействия населения, местных органов власти и подрядных организаций, предоставляющих услуги в жилищной сфере.

В советский период в нашей стране учет жилищного1 фонда в процессе его эксплуатации осуществлялся специализированными государственными обслуживающими предприятиями, такими как ДЕЗ, ЖЭК, РЭУ и т.п. Они создавались единственным собственником - государством, и являлись бюджетными организациями.

Радикальные перемены в России в начале 90-х годов прошлого столетия затронули все сферы экономических отношений. Вопросы управления и содержания жилищного фонда не стали исключением. Уже с начала приватизации было предусмотрено, что собственники приватизированных жилых помещений в домах государственного или муниципального жилищного фонда становились совладельцами либо пользователями внеквартирного инженерного оборудования и мест общего пользования [16, абз.4 ст.З]. Федеральной жилищной политикой определялось общее имущество кондоминиума , предназначенное для обслуживания более одного домовладельца [21, ст. 8]3.

В Конституции РФ, принятой 12 декабря 1993 года закреплялось право

1 Согласно п.1 с г. 19 ЖК жилищный фонд - это совокупность всех жилых помещений, находящихся на территории Российской Федерации. Жилищный фонд классифицируется по категориям собственников (частный, государственный, муниципальный) и в зависимости от целей использования (индивидуальный, специализированный и др.) В настоящей работе автором используется термин «жилищный фонд» в отношении общедолевого имущества собственников как неотъемлемой части жилых помещений, существование которых невозможно одно без другого.

2 В действующем законодательстве термин "кондоминиум" больше не применяется. Для обозначения объекта управления ТСЖ используется понятие "общее имущество собственников помещений многоквартирного дома".

3 В настоящее время Закон Российской Федерации от 24.12.1992 г. № 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" утрашл силу на основании Федерального закона Российской Федерации от 29.12.2004 г. № 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации". частной собственности, находящееся под охраной закона [1, ст.35]. Это потребовало создания механизмов реализации конституционных прав граждан. В ст. 291 Гражданского кодекса РФ [2], (далее - ГК) вводился новый вид некоммерческих организаций - товарищества собственников жилья (далее -ТСЖ). Их деятельность регулировалась специальным законом [19], который перестал действовать с момента вступления в силу Жилищного кодекса РФ [10, ст. 2] (далее - ЖК).

К началу реформирования ЖКХ жилищный фонд страны характеризовался высокой степенью износа - свыше 70%. По оценкам экспертов, целесообразность самоуправления жилищным фондом с износом свыше 30% считается сомнительной [112, 174]. Такой вывод вполне логичен. Ведь с передачей жилищного фонда в частную собственность государством не предполагалась одновременная передача накопленных средств из фондов на капитальный ремонт ветхого жилья.

Возникли проблемы и с адаптацией учета к Общему плану счетов. В 1997 году были разработаны рекомендации по ведению бухгалтерского учета в ТСЖ [53]. Однако последовавшая смена плана счетов, реформирование самого бухгалтерского учета и налоговой сферы свели эту попытку «на нет».

Переход всех рисков с государственного уровня на частный плохо сочетается с государственным регулированием цен и тарифов, которое в целях социальной защиты граждан существует и по сей день. Проблемы ветхого жилого фонда переложены на новых собственников. Так, например, в Москве финансирование капитального ремонта осуществляется в пределах утвержденного бюджета за счет средств, выделяемых Управлению городского заказа на капитальный ремонт жилищного фонда, а также средств собственников помещений [81, п. 1.3], [82]. Получается, что доля финансирования капитального ремонта за счет собственников определяется только пределами утвержденного бюджета.

В 2005 году Фонд «Коммунальная культура жизни» провел социологический опрос среди москвичей, для того, чтобы оценить их отношение к реформе ЖКХ. В результате выяснилось, что почти 40% собственников высказываются за взаимодействие с существующими ДЕЗами (Дирекциями единого заказчика). Доверие населения к другим, прежде всего к частным, компаниям пока невелико [172].

На государственном уровне для успешного проведения преобразований в отрасли ЖКХ поставлен ряд задач [191]. Из их перечня видно, что основными требуемыми действиями для их решения являются «создание», «разработка», «внедрение», что обобщенно характеризует инновационный характер путей дальнейшего развития ЖКХ в нашей стране [136]. В этой сфере «эксперименты» обходятся дорого, так как они непосредственно затрагивают человека. Поэтому проблемы в жилищной сфере имеют особое социально-экономическое значение.

Таким образом, одна из наиболее известных в мировой практике идей развития жилищного самоуправления через институт ТСЖ нашла свое отражение в реформировании отечественного ЖКХ. Реформа направлена на повышение качества жилищно-коммунального обслуживания населения. ТСЖ при этом должна была стать преобладающей формой управления, но этого не произошло. Причинами тому стала недостаточность механизмов регулирования деятельности ТСЖ, недоверие граждан к этой форме управления и ряд других факторов.

К настоящему времени в муниципальных домах, где частным собственникам принадлежит более половины квартир, ТСЖ стали создаваться по инициативе органов местного самоуправления в массовом порядке. В этой связи актуальность проблем жилищного самоуправления только возросла. Многие вопросы деятельности ТСЖ, в частности отраслевой бухгалтерский учет, оказались недостаточно регламентированы специальными нормативными актами, и стали предметом дискуссий и споров.

Проблемам ведения бухгалтерского учета в ТСЖ, в условиях реформирования отрасли, посвящены труды экспертов и юристов, в том числе В.А. Овчинникова, к.т.н., к.ю.н., профессора кафедры конституционного и муниципального права Северо-Западной академии государственной службы, A.M. Сергиенко, И.А. Фельдмана, Е.А. Чефрановой. Специальные исследования сущности и субординации учетных принципов провели М.И. Кутер, В.Д. Новодворской, Я.В. Соколов, А.Н. Хорин и др. Категориальный аппарат бухгалтерского учета обогащался исследованиями В.А. Патона, А.К. Литтлтона, Т.Г. Сандерса, Г.Р. Хатфилда, А. Мура, С. Гилмана. Вопросы бухгалтерского учета в некоммерческих организациях раскрывались и комментировались в публикациях таких ученых как П.И. Вахрин, П.Ю. Гамольский, В.А. Ерофеева, Г.И. Пашигорева, В.И. Пилипенко, Н.А. Чепик и др. Однако проблема совершенствования бухгалтерского учета в ТСЖ разработана значительно меньше. Она требует комплексного изучения.

Поиск «оптимальных» способов управления, учитывающих все требования законодательства, стал преимущественным занятием руководителей и правлений ТСЖ. При этом все риски, связанные с непрофессионализмом руководителей в этой сфере, ложатся на плечи собственников, которые вынуждены впоследствии покрывать убытки ТСЖ. Интересы же самих собственников стоят при этом на первом месте не всегда, а возможность контроля с их стороны ограничена, в том числе по причинам некорректного ведения бухгалтерского учета. Ревизионные комиссии ТСЖ часто обнаруживают злоупотребления руководства, когда они уже совершены, но не имеют инструментов для предотвращения злоупотреблений, например, посредством регулярного анализа показателей отчетности.

Большинство исследователей истории бухгалтерского учета отмечали, что развитие учета всегда шло к некой цели, обеспечивающей связь собственника с его собственностью, то есть цель отвечала чисто экономическим задачам. Для ТСЖ характерен широкий круг пользователей, заинтересованных в получении бухгалтерской информации лиц. Причем интерес имеется не только к сводной, итоговой отчетности, но и к содержащейся в регистрах бухгалтерского учета.

Я.В.Соколов в своем труде «Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней» отмечает, что «бухгалтеры всегда, с той или иной степенью успешности, решали три задачи: 1) сделать учет максимально информативным и точным; 2) добиться его простоты и дешевизны и 3) получить своевременную информацию о фактах хозяйственной жизни». Полагаем, что совокупность соответствующих этим задачам критериев достоверности, рациональности и актуальности характеризуют в целом качество учета.

Но эти задачи в значительной мере исключают друг друга, поскольку интересы собственника, администратора, служащих, подотчетных лиц, кредиторов и дебиторов противоречивы. Это утверждение верно и для ТСЖ: неадекватен подход к ТСЖ налоговых органов, не разработаны методики контроля собственниками деятельности руководства ТСЖ и фактически бесконтрольное управление последним значительными денежными потоками.

В Древней Греции на должности с материальной ответственностью назначались только богатые люди, а в инвентаризации, прежде всего, было заинтересовано ответственное лицо [167, с.35]. Распространение демократических принципов исключили возможность установления имущественного ценза при решении вопросов участия в управлении4. По формальным признакам многие правонарушения выпадают из поля зрения государства и становятся проблемой граждан. Например, в ТСЖ очень сложно распознать и доказать злоупотребления руководства, не имея объективной информации.

В учете некоммерческих организаций предпринимаются попытки сочетания двух видов счетоводства: камерального (аналогично бюджетным организациям) и патримониального (аналогично непроизводственной сфере коммерческих организаций). Но до сих пор не предложено методики, которая

4 Скрыто при решении вопросов управления общим имуществом признаки имущественного ценза присутствуют вопреки их неконституционности. Например, на общем собрании собственников помещений многоквартирного дома количество голосов каждого собственника пропорционально доле площади принадлежащих ему помещений. То есть при подсчете голосов наибольший вес имеет голос наиболее «богатого» (владеющего большим количеством квадратных метров) собственника, хотя его гражданские права нормально пользоваться своим жилищем и извлекать из его полезные свойства точно такие же, как у любого другого собственника. бы позволяла сочетать учет целевых поступлений и выбытий с учетом состояния и движения имущества, которое рассматривается как следствие выполнения сметы. Современными учеными признается возможность синтеза двух учетных систем в рамках отдельной некоммерческой организации путем совмещения принципа начисления и системы кассового исполнения сметы (бюджета).

Существующая в настоящее время противоречивость и несопоставимость бухгалтерской информации, формируемой в ТСЖ, снижают ее достоверность и ставят под сомнение ее полезность для целей управления. Во многих ТСЖ ежегодная стоимость текущего ремонта общего имущества превышает стоимость самого имущества, по которой оно принято к учету. При расчетах за один и тот же вид ресурсов и услуг применяются разные тарифы в несопоставимых показателях.

В отличие от других некоммерческих организаций, свобода ТСЖ на распоряжение своими средствами ограничена Законом не только целями деятельности, но и конкретным назначением средств по видам услуг и их стоимости. В отношениях с третьими лицами ТСЖ действует в интересах и за счет собственников, и несет ответственность за качество обслуживания как исполнитель. Но методология камерального учета не приспособлена для отражения фактов финансово-хозяйственной деятельности, вытекающих их таких правоотношений. А патримониальный учет для некоммерческих организаций признается неподходящим даже противниками синтеза двух систем. Кроме того, ЖКХ как социально-значимая сфера экономики регулируется в основном административными, а не рыночными методами. Поэтому ТСЖ в своей деятельности ограничено больше, чем другие некоммерческие организации. Важнейшей проблемой в этой связи остается разработка концептуальных основ учета в ТСЖ, совмещающих две системы бюджетного учета с учетом экономических и правовых особенностей ТСЖ.

В духе Концепции развития бухгалтерского учета в России, принятой в 2004 году, совершенствование отраслевого бухгалтерского учета в ТСЖ должно быть направлено на повышение качества информации, формируемой в учете и отчетности, и обеспечение доступа к ней заинтересованных пользователей. Достижение поставленной цели в организациях различных правовых форм и отраслей экономики основывается на их особенностях (в т.ч.организационных, правовых, социально-экономических). Исходя из этого для совершенствования бухгалтерского учета ТСЖ могут быть сформулированы концептуальные основы, то есть основные (главные) положения по организации и методологии учета, реализовывающие цели Концепции применительно к ТСЖ (в отраслевом учете).

Обеспечение достоверности и информативности показателей бухгалтерского учета и отчетности ТСЖ предполагает:

- использование особенностей ТСЖ для повышения качественных характеристик бухгалтерского учета;

- разработку положений по организации и методологии учета в ТСЖ, обеспечивающих его системность;

- оптимизацию учетного процесса в соответствии с целями деятельности ТСЖ путем разработки методики учета ключевых объектов.

Обеспечение доступа заинтересованных пользователей предполагает совершенствование форм отчетности, позволяющих оценивать результаты деятельности ТСЖ и принимать обоснованные управленческие решения.

Актуальность темы для современного отечественного учета в ТСЖ и необходимость дальнейшей разработки указанных проблем обусловили выбор цели диссертационного исследования и постановку его задач.

Целью настоящей работы является разработка основных положений по организации и методологии бухгалтерского учета в ТСЖ, направленных на совершенствование отраслевого учета и повышение его качественных характеристик. Это позволит обеспечить интересы пользователей бухгалтерской информации, будет способствовать принятию ими обоснованных решений и повышению качества жилищно-коммунального обслуживания.

Для достижения поставленной цели требуется решение следующих задач:

- определение основной функции управляющих жилищных организаций и выделение проблемных областей в современной системе финансирования жилищно-коммунального обслуживания;

- исследование возможности использования правовых и экономических особенностей управления жилищным фондом посредством ТСЖ для повышения качества учета и управления;

- определение особенностей формирования учетной политики и отчетности ТСЖ;

- определение ключевых (главных) объектов учета в ТСЖ и разработка соответствующих методологических решений;

- исследование общего имущества как объекта учета и управления в ТСЖ и разработка методики его учета;

- разработка и совершенствование методик учета в ТСЖ основных объектов.

Предметом исследования является методологический аппарат бухгалтерии ТСЖ, позволяющий вести учет и формировать достоверную бухгалтерскую информацию на основе действующего законодательства и положений по бухгалтерскому учету при соблюдении правовых экономических особенностей товарищества как формы жилищного самоуправления.

Объект исследования — организация учета в ТСЖ преимущественно городов федерального значения, а также связанные с ним хозяйственные и социально-экономические отношения, имеющие место при управлении общим имуществом посредством ТСЖ.

Теоретическую основу исследования составили современные работы российских ученых и специалистов в области бухгалтерского учета некоммерческих организаций, а также в области отраслевого учета в ЖКХ. Развитие методологии бухгалтерского учета в ТСЖ нашло отражение в работах Т. Веселовой, Л.Ю. Грудцына, Г.И. Пашигорева, В.И. Пилипенко, И.А. Фельдмана. Развитие теоретических положений учета в некоммерческих организациях представлено в трудах П.Ю. Гамольского, Е.В. Егорова, С.А.

Кирсанова, М.Л. Макальской, С.Ю. Матвеева, В.Д.Новодворской), Н.Л. Пирожковой, В.И. Радачинского, А.К. Толмасовой. При подготовке диссертации использовались нормативно-правовые акты РФ, регулирующие вопросы бухгалтерского учета, отчетности и деятельность ТСЖ. а также разъяснения органов исполнительной власти по вопросам применения законодательства.

Методологическая база исследования включает в себя системный подход, аналогию и дедукцию. Методы исследования, используемые в диссертационной работе: нормативный (рассмотрение законодательной базы, регламентирующей деятельность ТСЖ); статистический; формально-юридический и сравнительно-правовой, а также методы бухгалтерского учета (оценка, двойная запись, балансовые обобщения и др.). При обосновании теоретических выводов применялись методы логического обобщения, экспертных оценок, сравнения.

Эмпирической базой исследования послужили результаты обобщения практики организации бухгалтерского учета и отчетности ТСЖ городов федерального значения, факты, опубликованные в экономической литературе, наблюдения автора при внедрении разработок в деятельность существующих ТСЖ, информация специализированных агентств, информационные ресурсы сети Интернет.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке концептуальных основ бухгалтерского учета в ТСЖ посредством теоретического обоснования положений по организации и методологии учета в ТСЖ в целях повышения его качественных характеристик.

Автором выносятся на защиту следующие научные результаты данного диссертационного исследования в области бухгалтерского учета:

- исследованы организационно-методические аспекты учета в ТСЖ и сформулированы следующие положения, имеющие концептуальное значение в области организации учета:

• достоверность бухгалтерского учета и отчетности в ТСЖ можно существенно повысить путем согласования учетной политики с уставом и сметой;

• для оценки результатов деятельности ТСЖ формирование данных бухгалтерского учета и составление отчетности целесообразно вести в разрезе статей сметы; в области методологии учета ТСЖ:

• для принятия обоснованных управленческих решений необходим учет общего имущества в разрезе его элементов;

• плата собственников помещений за услуги ТСЖ в рамках его уставной деятельности не является выручкой и начисляется путем отражения задолженности собственников по внесению платежей в корреспонденции с источником целевого финансирования;

• операции по учету коммунальных платежей не связаны с уставной деятельностью ТСЖ, поэтому операции по их начислению и уплате не отражаются на изменении источников целевого финансирования;

• регулярные взносы членов ТСЖ - часть обязательных платежей, в связи с чем ТСЖ вправе отражать задолженность собственников по внесению обязательных платежей вне зависимости от наличия членства;

• все средства ТСЖ, кроме средств коммунальных платежей, прямо или опосредованно образуют источники целевого финансирования ТСЖ и используются для потребления, накопления или вложения во внеоборотные активы, в связи с чем необходимо вести раздельный учет источников разного назначения;

- разработаны методические рекомендации по формированию учетной политики ТСЖ, включая учет таких объектов как фонд во внеоборотных активах, специальные целевые фонды, резервы предстоящих расходов и др;

- усовершенствована форма отчета о целевом использовании средств ТСЖ путем адаптации ее структуры для оценки результатов деятельности ТСЖ на основе учета всех поступлений средств в ТСЖ;

- обоснован порядок учета общего имущества в ТСЖ за балансом, что позволяет формировать отчетность в соответствии с принципом имущественной обособленности ТСЖ;

- проведена классификация источников целевого финансирования ТСЖ, среди которых выделены первичные и вторичные источники, что позволяет формировать объективную информацию об источниках предназначенных для текущего потребления; накопления или вложения;

- предложена методология ведения учета на счете 86 «Целевое финансирование» в разрезе субсчетов, позволяющих отражать изменение данного показателя при учете операций по приобретению, изменению и выбытию основных средств, при учете бюджетных субсидий, при образовании и использовании средств специальных целевых фондов.

Практическую значимость исследования определяют его основные положения, результаты и выводы, ориентированные на широкое использование при ведении бухгалтерского учета и осуществлении контроля (ревизий) деятельности ТСЖ в интересах различных групп пользователей бухгалтерской информации. В работе приведены рекомендации, практическая значимость которых, подтверждается результатами внедрения:

- разработан рабочий план счетов бухгалтерского учета в ТСЖ, позволяющий использовать минимальное количество регистров синтетического учета без их перегрузки, что существенно рационализирует учет;

- предложена структура сметы, основанная на выделении определенных видов затрат в самостоятельные статьи, которая позволяет вести отдельный учет субсидируемых из бюджета видов услуг, оценивать рациональность содержания администрации ТСЖ и контролировать накладные расходы, не связанные напрямую с жилищно-коммунальным обслуживанием потребителей;

- разработана методика учета общего имущества за балансом, для чего введены новые забалансовые счета: 012 «Общее имущество собственников многоквартирного дома» и 013 «Износ жилищного фонда», позволяющая достоверно отражать изменение его стоимости в случаях реконструкции, модернизации, и принимать обоснованные управленческие решения по вопросам текущего ремонта различных элементов общего имущества;

- внедрены новые методики учета в ТСЖ различных объектов (основных средств; услуг по содержанию, эксплуатации и текущему ремонту; коммунальных услуг; целевого финансирования; резервов), повышающие достоверность и информативность показателей бухгалтерского учета;

- для отражения расчетов между собственниками и поставщиками услуг предложено использовать счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты субсчета «Кредиторская задолженность перед собственниками по платежам за коммунальные услуги» и субсчета «Расчеты с поставщиками коммунальных услуг», что позволяет контролировать переплату собственников по коммунальным платежам и обеспечивать исполнение обязательств ТСЖ как исполнителя услуг;

- предложена структура счетов учета расчетов с собственниками, в соответствии с которой для учета обязательных платежей целесообразно использовать общие счета для расчетов с собственниками по обязательным платежам и для учета кредиторской задолженности по оплате коммунальных услуг вне зависимости от наличия у них членства и отдельно вести счета для учета расчетов с собственниками по вступительным и дополнительным взносам; это позволяет формировать достоверную информацию о состоянии расчетов ТСЖ с собственниками; на основе классификации источников целевого финансирования разработана структура счетов аналитического учета целевого финансирования, позволяющая рационализировать формирование отчета о целевом использовании средств.

Результаты диссертационного исследования были использованы в деятельности ассоциации ТСЖ «Митинский оазис» (г.Москва), ТСЖ «Башня» г.Москва), ТСЖ «Мичуринский - 27» (г. Москва), ТСЖ «Пр.Обуховской Обороны - 289» (г.Санкт-Петербург), ТСЖ «Раменки 9» (г.Москва), ТСЖ «Фрунзенское» (г.Санкт-Петербург).

Структура настоящей работы обусловлена вышеназванными задачами и состоит из введения, трех глав (включая 8 параграфов), заключения, списка использованной литературы (из 191 наименования) и 10 приложений. Работа содержит 8 рисунков, 11 таблиц и 2 формулы.

Во введении обосновывается актуальность темы диссертации, характеризуется степень разработанности проблемы, определяются цель, задачи, предмет и объект исследования, теоретическая основа и методологическая база исследования, раскрывается научная новизна и практическая значимость работы.

В соответствии с целью и задачами исследования в работе рассматриваются три группы проблем.

В первой главе работы рассматриваются вопросы, связанные с теоретическим обоснованием возможности использования особенностей ТСЖ для повышения качественных характеристик бухгалтерского учета.

Вторая глава посвящена разработке положений по организации и методологии учета в ТСЖ, направленных на повышение достоверности бухгалтерской информации.

В третьей главе проведена разработка методик учета в ТСЖ различных объектов в целях эффективного управления.

В заключении диссертационной работы обобщены основные результаты, сформулированы теоретические выводы и практические рекомендации, полученные в процессе научного исследования, проанализирована их взаимосвязь. 1

Ряд терминов, наименований, понятий и утверждений, используемых в настоящей работе, во избежание проблем их толкования и потому требующих дополнительных пояснений сопровождаются пронумерованными сносками с примечаниями автора.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Панкратова, Ольга Николаевна

выводы:

1. Для ведения забалансового учета общего имущества удобно в рабочий план счетов ввести дополнительный счет.

2. Отражение помещений на балансе ТСЖ в качестве основных средств в настоящее время возможно только в трех исключительных случаях:

- в результате реорганизации ЖСК в ТСЖ, если к этому моменту ТСЖ самостоятельно выкупит у инвестора оставшиеся нереализованными помещения;

- если по решению собственников из состава общего имущества будут выделены конструктивно-обособленные помещения, имеющие отдельный вход, и переданы безвозмездно в собственность ТСЖ;

- если ТСЖ в соответствии со своими целями и задачами приобретает помещения в свою собственность за плату.

3. Важным аспектом оценки общего имущества для ТСЖ является непропорциональность сроков службы различных элементов общего имущества, в связи с чем предлагается вести аналитический учет общего имущества по элементам в разрезе как трех групп элементов:

- общее имущество (без учета инженерных систем);

- инженерные системы по видам;

- прочие объекты.

4. Операции по приобретению, изменению и выбытию основных средств влияют на изменение источников целевого финансирования:

- операции приобретения основных средств безвозмездно, переоценки или списания по причине полного износа изменяют общий объем средств целевого финансирования за счет пополнения или уменьшения источника во внеоборотных активах;

- операции приобретения основных средств по возмездному договору, по переоценке основных средств в результате реконструкции и модернизации, выбытия по возмездному договору не меняют общий объем средств целевого финансирования, но изменяют структуру источников, когда средства перераспределяются между источниками, предназначенными для потребления и источником во внеоборотных активах.

5. К учету амортизации основных средств целесообразно применять смешанный подход и использовать как счет 02 для начисления амортизации по основных средствам, используемым исключительно в предпринимательской деятельности ТСЖ, так и счет 010 - по всем остальным основным средствам, которые используются в уставной деятельности.

6. Операции по выбытию основных средств ТСЖ в идеальном случае (когда ТСЖ занимается только уставной деятельностью) не формируют финансового результата. При возникновении предпринимательской деятельности при выбытии основных средств всегда образуются доходы: минимально в размере разницы между первоначальной и остаточной стоимостью; получаемые в оплату выбывающих основных средств поступления от покупателей образуют дополнительный доход ТСЖ.

Предложенный порядок учета операций по учету основных средств ТСЖ должен быть закреплен в учетной политике и в рабочем плане счетов.

3.2. Актуальные вопросы учета целевых средств в товариществах собственников жилья Источники финансирования основной (уставной) деятельности образуются за счет установленных ЖК средств ТСЖ [4, п.2 ст. 151]. К ним относят следующее:

- обязательные платежи, вступительные и иные взносы членов товарищества;

- доходы от хозяйственной деятельности ТСЖ;

- компенсации и субсидии на обеспечение эксплуатации общего имущества в многоквартирном доме, проведение текущего и капитального ремонта, предоставление отдельных видов коммунальных услуг и иных субсидий;

- прочие поступления.

К первой группе средств ТСЖ отнесены обязательные платежи, вступительные и иные взносы членов ТСЖ.

Обязательные платежи собственника помещения в многоквартирном доме установлены законом [4, п.2 ст. 154]. К ним отнесено два вида платежей:

- плата за содержание и ремонт жилого помещения, включая услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию, текущему и капитальному ремонту общего имущества;

- плата за коммунальные услуги, услуги радиосвязи, телевидения (коммунальные платежи).

К обязательным платежам на содержание и ремонт общего имущества относится плата за четыре вида услуг:

- содержание общего имущества жилого дома, в том числе подвала, чердака, подъездов и крыши;

- техническое обслуживание общих коммуникаций, технических устройств, в том числе лифтов и приборов учета, а также технических помещений жилого дома;

- вывоз бытовых отходов;

- содержание придомовой территории.

Кроме этого, к группе обязательных платежей относится плата:

- на управление многоквартирным домом;

- на текущий ремонт;

- на капитальный ремонт.

Платежи за коммунальные услуги включают в себя статьи услуг по видам ресурсов:

- плата за холодное водоснабжение (включает в себя плату за холодное водоснабжение квартир собственников, потребление холодной воды для общих нужд, плату за прием канализационных и сточных вод);

- плата за отопление (отопление помещений);

- плата за горячее водоснабжение (данный вид коммунальной услуги применяется исключительно для расчетов с собственниками, поскольку в расчетах ТСЖ со снабжающими организациями он учитывается в расходах на холодную воду для нужд горячего водоснабжения и на отопление в виде подогрева воды для нужд горячего водоснабжения);

- плата за газоснабжение (в домах без предоставления горячего водоснабжения также включает в себя плату за газ для подогрева холодной воды для нужд горячего водоснабжения);

- плата за электроэнергию для общих нужд (может присутствовать в качестве отдельной статьи, если у ТСЖ имеется отдельный договор на электроснабжение общих помещений и территорий, а также установлен электросчетчик)и др.

В предыдущей главе нами было установлено, что к целевому финансированию не могут быть отнесены целевые средства на оплату коммунальных услуг.

В ТСЖ при расчетах с собственниками и поставщиками применяются различные тарифы и структура коммунальных услуг. Для физических лиц предусматривается оплата, например, за такие три вида услуг: отопление, холодное водоснабжение, горячее водоснабжение. При отсутствии приборов учета стоимость этих услуг для физических лиц рассчитывается исходя из о удельных объемов по нормам, устанавливаемые государством в расчете на 1 квадратный метр площади жилья (отопление), на 1 человека (холодное и горячее водоснабжение). Кроме того, тарифы могут дифференцироваться по критериям соотношения площади с установленными нормами жилья, наличия зарегистрированных в конкретной квартире лиц и т.п. Для организаций, и в частности для ТСЖ, вместо указанных трех видов услуг предусматривалось иное: холодное водоснабжение, теплоснабжение (включая затраты на подогрев воды для нужд горячего водоснабжения), водоотведение [80]. При этом стоимость этих услуг для ТСЖ в целом рассчитывалась за единицу материального носителя услуги в натуральном выражении: за одну калорию тепла (теплоснабжение), за один кубический метр воды (водоснабжение и водоотведение).

Для определения фактического объема потребления коммунальных услуг

8 Здесь удельный объем — количество материального носителя, приходящееся на одного человека, обеспеченного данной услугой, в разных условиях проживания. необходимо наличие общих приборов учета. При их отсутствии расчеты с поставщиками производятся, как правило, исходя их проектного потребления9, на которое рассчитан жилой дом. В связи с этим неизбежно возникает отклонение между суммой платежей, которые ТСЖ обязаны собрать с собственников и суммами фактических объемов потребления. Когда за полный период (полный цикл оказания услуги и сбора средств) имеет место отклонение в пользу фактических расходов, недостаток средств должен покрываться ТСЖ (то есть фактически за счет собственников). Когда, наоборот, фактические расходы меньше собираемых средств, то у ТСЖ образуется излишек средств. Чем он является, кредиторской задолженностью перед собственниками или результатом операционной деятельности (доходом) ТСЖ, составляет суть вопроса по налогообложению коммунальных платежей, который часто решался по усмотрению налоговых органов не в пользу ТСЖ [68]. Поэтому на практике отстаивать иную позицию ТСЖ часто приходилось в суде.

В настоящее время этим спорам положен конец в связи с Постановлением пленума Высшего арбитражного суда РФ № 57 от 05.10.2007 года. В постановлении разъяснено, почему ТСЖ теперь оплачивают коммунальные услуги поставщикам по тарифам для населения, почему не представляют соответствующих налоговых деклараций и не исчисляют сумму НДС по операциям, связанным с обеспечением многоквартирных домов коммунальными услугами [85].

Но необходимо иметь в виду, что в ЖК в качестве основного критерия расчета платы собственников за коммунальные услуги установлено «фактическое потребление исходя из показаний приборов учета», а нормирование применяется по остаточному принципу [4, п.1 ст. 157]. Из этого следует вывод, что ТСЖ имеющие общие приборы учета потребления

9 Проектное потребление, как правило, является максимальным. Аналогично нормативным характеристикам производительности машин и механизмов, которая обычно превышает фактическую, проектное потребление ресурсов жилого дома рассчитывается без учета влияния внешних факторов и является преимущественно средством техническо-экономических расчетов для обоснования проекта или результатом испытании нового оборудования или систем. коммунальных услуг неправомерно собирают за коммунальные услуги с собственников средства, превышающие суммы фактической их стоимости исходя из фактического потребления. Оговорку можно сделать только в отношении сбора платы за отопление, так как ее равномерность для населения закреплена в Правилах оказании коммунальных услуг гражданам.

Техническим обслуживанием, вывозом бытовых отходов и капитальным ремонтом, как правило, занимаются специализированные организации, с которыми ТСЖ заключает договоры. ТСЖ самостоятельно не производит и не реализует при этом никаких услуг, а также как и с коммунальными услугами лишь участвует в расчетах и представляет интересы собственников, осуществляя расчетные операции.

Некоторые виды услуг, например, теплоснабжение, имеют сезонный характер. Во избежание сезонного повышения платы за коммунальные услуги для граждан устанавливаются тарифы, не меняющиеся в зависимости от сезона, что позволяет равномерно распределить их расходы по внесению платы в течение года. Такой порядок установлен Правительством РФ [32]. Для ТСЖ обязательства по перечислению оплаты поставщикам таких услуг возникает на основании заключенных с ними договоров после оказания услуг. То есть в течение года происходит равномерный сбор средств с собственников на оплату таких услуг как, например, теплоснабжение, и неравномерное их расходование, которое производится только в определенный сезонный период.

Как было нами установлено в предыдущей главе коммунальные платежи не являются сметной статьей доходов и расходов, и потому не могут резервироваться, а должны учитываться в качестве кредиторской задолженности на протяжении всего цикла оказания услуг (например, полный календарный год). Методика учета коммунальных платежей в ТСЖ похожа на операций у посредника. С учетом особенностей ТСЖ нами предлагается следующая методика (см. Табл. 7).

Заключение

Реформирование бухгалтерского учета направлено на усиление функций учета, формирование полезных, достоверных и сопоставимых учетных данных, способных удовлетворить информационные потребности всех участников. Создание информации с повышенной качественной характеристикой невозможно осуществить, используя устаревшие методики. Складывающиеся в настоящее время хозяйственные отношения могут развиваться только на соответствующей им теоретической и правовой базе.

В применяемой сегодня модели финансирования жилищно-коммунальных услуг в многоквартирных домах управляющей организации отводится ключевая роль оператора и администратора системы взаимодействия собственников помещений с обслуживающими организациями, а также органами государства. В этой связи на первый план выдвигается административная функция управления, которая заключается в обеспечении соблюдения законодательства при осуществлении управления жилищным фондом. Как правило, чем больше значение имеет общественная услуга, тем ниже риски, связанные с ее оказанием, и выше потребность в регулировании и администрировании. Поэтому в отношениях с собственниками складывается административная система управления, в которой управляющая организация играет главную роль по отношению к собственникам, а единственной действующей силой в установлении и распределении компетенции (власти) является закон.

Суть финансовой стороны деятельности ТСЖ: аккумулировать и расходовать средств ровно столько, сколько необходимо, чтобы обеспечить качественное обслуживание и эксплуатацию жилищного фонда. Для интерпретации бухгалтерской информации и показателей отчетности ТСЖ нами предлагается учитывать бесприбыльность основной (уставной) деятельности ТСЖ. В связи с этим администрированию должны подвергаться не только операции по учету доходов и расходов ТСЖ, но и связанная с этим экономия или недофинансирование.

Нами было установлено, что у ТСЖ по сравнению с другими способами финансирования имеются наилучшие возможности для повышения качества учета, а правовые и экономические особенности ТСЖ могут использоваться для повышения качество жилищно-коммунального обслуживания собственников путем обеспечения внутреннего контроля, рационализации учета, полноты и оперативности формирования показателей бухгалтерского учета.

Отличия разных способов управления указывают на три проблемные области в современной системе финансирования жилищно-коммунального обслуживания: 1) формирование отчетности, 2) контроль деятельности (участие собственников в управлении) и 3) стоимость жилищно-коммунальных услуг. Исходя их того, что бухгалтерский учет играет в решении этих вопросов существенную роль, нами проведено теоретическое обоснование возможности использования особенностей ТСЖ для повышения качественных характеристик бухгалтерского учета. Это необходимо, в частности, для исследования теоретико-методологических аспектов проблемы совершенствования бухгалтерского учета в ТСЖ и оценки возможности повышения качества жилищно-коммунального обслуживания путем принятия обоснованных управленческих решений на основе достоверных данных.

В первой главе работы нами выдвинута гипотеза о взаимосвязи качественных характеристик учета с качеством реализации административной функции ТСЖ. Административная функция управления ориентирована на соблюдение установленных порядков. В ТСЖ она реализуется через меры и мероприятия по соблюдению действующего жилищного законодательства в отношении разных групп участников отношений (собственников, государственных органов, органов местного самоуправления, органов управления ТСЖ).

Многие организации (особенно коммерческие), порядок ведения учета в которых достаточно регламентирован законом, принимают управленческие решения на основе данных, сформированных в традиционных стандартах, поскольку последние пользуются высокой степенью доверия и на их основе можно объективно оценить результаты деятельности. При таком же подходе в ТСЖ высока вероятность получения необъективных данных, что чревато необоснованными, ошибочными управленческими решениями, искажением информации о финансовом положении ТСЖ.

Полученные результаты позволили нам сделать вывод, что правовые и экономические особенности ТСЖ могут использоваться для повышения качество жилищно-коммунального обслуживания собственников путем обеспечения внутреннего контроля, рационализации учета, полноты и оперативности формирования показателей бухгалтерского учета.

Во второй главе работы проведена разработка положений по организации и методологии учета в ТСЖ, направленных на повышение его качественных характеристик. Организационно-методические аспекты учета в ТСЖ исследованы по отдельности в области организации учета и в области его методологии.

При исследовании существующей нормативно-правовой базы отраслевого бухгалтерского учета установлено, что она не позволяет бухгалтеру ТСЖ идентифицировать и оценивать объекты бухгалтерского учета и формировать достоверную отчетность. В то же время у каждого ТСЖ имеется ряд общеорганизационных документов, определяющих специфику конкретной организации (устав, смета). Основным их ограничением является требование непротиворечивости действующему законодательству. В связи с этим нами предлагается включать в устав и смету положения, закрепляющие порядок применения тех или иных инструментов учета и управления. Поскольку в ТСЖ к таким инструментам может быть отнесено почти все, что прямо или косвенно влияет на размер платежей собственников, эта мера значительно снизит риск ошибок и злоупотреблений. Это также облегчает задачу по формированию учетной политики ТСЖ, так как в общеорганизационных документах устанавливаются как сами объекты учета, так и признаки, по которым их можно идентифицировать (например, вступительные взносы).

В отличие от других исследований, в диссертации организационные документы ТСЖ впервые были подвергнуты комплексному изучению. Полученные результаты, успешная апробация разработок автора на практике, позволили сделать вывод о том, что достоверность бухгалтерского учета и отчетности в ТСЖ можно существенно повысить путем согласования учетной политики с общеорганнзационными документами (уставом и сметой).

При непосредственном участии автора в Москве впервые в истории существования ТСЖ в России был разработан и успешно внедрен на практике «пилотный» проект устава ТСЖ «Мичуринский - 27», развивающий общие положения законодательства и закрепляющий конкретные нормы и правила на уровне ТСЖ. В частности в него вошли разделы, посвященные порядку формирования и расходования средств специальных фондов, структурированию и формированию отчета об исполнении сметы, закреплен ряд контрольных процедур. Это позволило исключить на будущее споры о компетенции, упорядочить существенные для потребителей, но неурегулированные законодательством вопросы распределения экономии по обязательным платежам.

Автором установлено, что правовые особенности ТСЖ обусловливают нетрадиционное понимание некоторых требований к формированию учетной политики. Так требование осмотрительности в ТСЖ предполагает своевременное начисление платежей собственников, то есть приоритетное признание доходов. Стремление ТСЖ к обобщению однородных сметных статей направлено, как правило, на упрощение ведения учета и приводит к несанкционированному использованию средств и невозможности контроля исполнения сметы. Это обстоятельство заставляет уделять особое внимание требованию приоритета содержания перед формой и требованию непротиворечивости. На основе этих выводов автором разработаны рекомендации по формированию учетной политики.

Проведенный в работе анализ способов составления сметы (бюджетирования) привел к выводу, что предпочтительным по отношению к жесткому или гибкому бюджетированию следует признать способ смешанного бюджетирования, который основывается на группировке затрат. Это позволяет рационализировать аналитический учет затрат и расчетов с собственниками.

Унифицированная форма отчета о целевом использовании средств предполагает представление данных в свернутом виде и дает объективной информации. Нами усовершенствована структура отчета: целевые средства структурированы по источникам и направлениям использования в соответствии со статьями затрат, в отчет включена информация о целевых фондах и о движении платежей за коммунальные услуги. Простота применения и возможность сопоставления отчетных данных с другими показателями учета позволяет быстро выявлять позиции, по которым имеются от сметы, а также наблюдать динамику изменения показателей. Это способствует точности оценки результатов и прогнозных.

С указанным непосредственно связаны два сформулированных нами положения по организации учета в ТСЖ, имеющие концептуальное значение:

1. Достоверность бухгалтерского учета и отчетности в ТСЖ можно существенно повысить путем согласования учетной политики с уставом и сметой;

2. Для оценки результатов деятельности ТСЖ формирование данных бухгалтерского учета и составление отчетности целесообразно вести в разрезе статей сметы.

Данные организационные основы учета тесно связаны с администрированием, что подтверждает гипотезу выдвинутую нами ранее, поскольку они основаны на административных методах регулирования не регламентированных законодательством вопросов (см. рис.6).

Рис.6 Взаимосвязь качества администрирования и эффективности учета в ТСЖ.

Исходя из этого, учетную систему, которая бы удовлетворяла потребностям ТСЖ можно охарактеризовать следующим образом. По цели учет в ТСЖ — это в основном отражение отношений внутри организации, то есть преимущественно управленческий. По организационной структуре учет ТСЖ является, как правило, централизованным. По методологии учет в ТСЖ основан на совмещении бюджетного и коммерческого учета, поскольку в рамках одной из этих учетных систем задачи ТСЖ не могут быть реализованы в полной мере.

Основной объект управления (общее имущество) для ТСЖ образуют многоквартирный жилой дом со всеми принадлежностями и земельный участок, на котором дом расположен. Для обозначения совокупности этого общего имущества нами использован термин «домовладение». Так как структура и количество жилищно-коммунальных услуг непосредственно зависит от количественных и качественных характеристик домовладения, то объекты, от изменения которых зависят объемы уставной деятельности ТСЖ (и размер платежей собственников), целесообразно учитывать в одной системе.

Ряд уставных обязанностей ТСЖ, связанных с контролем состояния общего имущества, обеспечением проведения текущих ремонтов, расчетом суммы взносов на капитальный ремонт, вынесением на голосование собственников вопросов дальнейшей судьбы общего имущества, требует формирования данных учета об общем имуществе и поддержании их в актуальном состоянии. Этим также обосновывается необходимость и целесообразность учета общего имущества в ТСЖ в управленческих целях.

При исследовании общего имущества как объекта учета и управления в ТСЖ установлено следующее:

- Земельный участок, на котором расположен жилой дом, не может быть самостоятельным объектом учета. Но поскольку изменение количественных характеристик влияет на объем услуг (например, услуг по уборке территории), то земельный участок следует учитывать в составе элементов домовладения.

- При использовании в предпринимательских целях некоторые элементы общего имущества, которые конструктивно обособленны и отчуждены в пользу ТСЖ (колясочные, кладовые и т.п.) следует рассматривать в качестве внеоборотных активов ТСЖ, а именно в качестве основных средств, поскольку выполняются требования для их признания таковыми.

- Исходя из содержания общего имущества как объекта права собственности вопрос о его учете на балансе или за балансом, пока решается в пользу второго варианта. Это соответствует принципу имущественной обособленности ТСЖ, так как содержать имущество и уплачивать имущественные налоги обязаны собственники, а не ТСЖ.

- Сроки службы разных элементов общего имущества не совпадают. Следовательно, оценка износа общего имущества на основе усредненных норм формирует необъективную информацию о его состоянии.

В отличие от технического учета, для ТСЖ важное значение имеет стоимостная оценка, поскольку, во-первых, этим обеспечивается сопоставимость альтернатив при планировании, а во-вторых, повышается возможность анализа и обработки данных, когда они формализованы и приведены в единицах, в которых измеряются другие объекты учета. Исходя из процесса формирования стоимости жилого дома как комплексного объекта недвижимости, ТСЖ его следует учитывать по стоимости не ниже инвентарной, соответствующей стоимости его создания как имущественного комплекса.

Исходя из этого в работе сделан вывод о том, что общее имущество собственников помещений многоквартирного дома должно подвергаться бухгалтерскому учету в ТСЖ в разрезе его элементов: многоквартирный дом (в т.ч. конструктивные элементы и земельный участок), инженерные системы (по видам систем), прочие объекты инфраструктуры (объекты благоустройства, озеленения и т.п.).

Взаимосвязь данного положения с другими продемонстрирована на рис.7. Так, например, если в смете необходимо на предстоящий год предусмотреть ремонт какого-то вида инженерных коммуникаций, его стоимость должна быть оправдана данными учета общего имущества, на основании которых принимаются решения о ремонте или замене. Повторный контроль может быть проведен по завершении расчетов с подрядчиками на основании обобщенных данных учета по соответствующей статье сметы.

Рис.7 Обеспечение и реализация учета общего имущества в ТСЖ

В системе расчетов за жилищно-коммунальные услуги ТСЖ выполняет функции по аккумулированию платежей собственников для их последующего распределения поставщикам. Поэтому ключевым для ТСЖ является учет операций, связанных с расчетами по обязательным платежам, формированию и использованию целевых источников. Порядок учета соответствующих фактов хозяйственной деятельности во многом зависит от понимания сущности услуг

ТСЖ в рамках уставной деятельности, участия ТСЖ в расчетах за коммунальные услуги, членских взносов и обязательных платежей, а также целевого финансирования.

Исследование указанных вопросов позволили автору сделать следующие выводы.

Под уставной деятельностью понимается выполнение ТСЖ уставных обязанностей, к которым относится и оказание услуг собственникам. В уставной деятельности ТСЖ отсутствуют признаки деятельности предпринимательской. Следовательно, оказание услуг в ТСЖ является формой исполнения уставных обязанностей, а их финансирование не связано с реализацией услуг и получением ТСЖ выручки.

Участвуя в расчетах за коммунальные услуги, ТСЖ несет обязательства 1) перед собственниками (оплатить услуги поставщиков за счет полученных от собственников средств при возникновении обязательств по оплате исходя их факта оказания услуг) и 2) перед поставщиками (оплатить счета за фактически оказанные слуги за счет средств, полученных от собственников). При этом ТСЖ действует на условиях представительства. Оказание коммунальных услуг не является для ТСЖ разрешенным видом деятельности и не связано напрямую с управлением общим имуществом. Следовательно, отражение операций по начислению и уплате коммунальных платежей не должно приводить к изменению источников целевого финансирования.

Членские взносы — это часть обязательных платежей. Обязательные платежи в силу закона обязательны для всех собственников, так как отношения собственности в многоквартирном доме (к которым относятся не только права, но и обязанности) не зависят от членства в ТСЖ. В целях единообразного учета целевых платежей на содержание и ремонт общего имущества взносы собственников, не имеющих членства целесообразно приравнивать к членским взносам, поскольку обязанности по их внесению для членов и не членов ТСЖ ничем не отличаются, так как установлены законодательством.

Основным источником финансирования уставной деятельности ТСЖ служат целевые поступления. В работе впервые проведена классификация источников целевого финансирования, которая представлена на рис.4.

Выделение «первичных» и «вторичных» источников позволяет устанавливать правильную корреспонденцию счетов. Так образование «первичных» источников в учете отражается путем кредитования соответствующих регистров в корреспонденции со счетами учета расчетов по регулярным платежам, вступительным и дополнительным членским взносам и бюджетным субсидиям. Эти операции вызывают изменения отчетности, увеличивая валюту баланса. Сопоставление показателей дебиторской задолженности собственников ответственного за перечисление в ТСЖ бюджетных субсидий с кредитовыми остатками первичных источников целевого финансирования позволяет проводить экспресс-анализ исполнения сметы по доходам.

Вторичные» источники образовываются за счет перераспределения имеющихся средств путем их перевода в источники, не предназначенные для потребления. Следовательно, их образование связано со структурными изменения, не отражающимися в балансе. Однако выделение этих источников повышает аналитичность отчетности о целевом использовании средств.

Таким образом, нами сформулированы концептуальные основы учета в ТСЖ о признании того, что плата собственников помещений за услуги ТСЖ в рамках его уставной деятельности не является выручкой; об отсутствии связи операций по учету коммунальных платежей с уставной деятельностью ТСЖ; о том, что регулярные взносы членов ТСЖ - часть обязательных платежей; о том, что все средства ТСЖ, кроме средств коммунальных платежей, прямо или опосредованно образуют источники целевого финансирования ТСЖ и используются для потребления, накопления или вложения во внеоборотные активы.

Эти положения имеют концептуальное значение с точки зрения методологии учета соответствующих объектов. Следовательно, при разработке соответствующих методик могут быть решены такие вопросы бухгалтерского учета ТСЖ как:

- Разграничение имущества принадлежащего ТСЖ и общего имущества собственников;

- Разграничение расчетов с плательщиками обязательных платежей и расчетов с плательщиками взносов, обязательных только для членов ТСЖ;

- Отражение структурных изменений источников и обеспечение формирования достоверной отчетности об использовании средств;

- Разграничение обязательств ТСЖ при расчетах за коммунальные услуги и контроль за их исполнением;

- Отражение в учете бюджетных субсидий, на получение которых ТСЖ имеет законное право;

- Реализация единообразного раздельного учета капитальных затрат, а также затрат по уставной и предпринимательской деятельности.

Условно разработанные нами подходы можно разделить на организационные и методологически (см. рис. 8).

Рис.8 Взаимосвязь концептуальных подходов учета на организационном и методическом уровне.

Но только организационно-методических основ учета оказывается недостаточно для успешного применения их на практике. Разработке методики учета в ТСЖ различных объектов в целях эффективного управления посвящена третья глава настоящей работы.

Определенные в предыдущем разделе работы ключевые области учета позволили выделить ряд важнейших объектов, системный учет которых должен обеспечиваться методикой. В этих целях подробно были исследованы операции по учету общего имущества, основных средств и целевого финансирования, что имеет важное прикладное значение.

Нами разработана методика учета общего имущества за балансом, позволяющая достоверно отражать изменение его стоимости в случаях реконструкции, модернизации, и принимать обоснованные управленческие решения по вопросам текущего ремонта различных элементов общего имущества.

Для учета общего имущества в уставных целях предлагается ввести в рабочий план счетов забалансовые счета 012 «Жилищный фонд, переданный в управление и эксплуатацию» и 013 «Износ жилищного фонда». Разработанная структура счетов аналитического учета общего имущества, предусматривающая деление общего имущества по элементам в зависимости от срока их полезного использования: многоквартирный жилой дом, включающий конструктивные элементы и земельный участок; инженерные системы по видам и прочие элементы общего имущества позволяет формировать объективную информацию о состоянии общего имущества.

Решение проблемы учета капитальных затрат на улучшение общего состоит в изменении подхода к пониманию капитального ремонта общего, имущества в ТСЖ, согласно которому расходы на капитальный ремонт должны учитываться при принятии сметы на соответствующий период. Исходя из этого, плановые расходы на проведение капитального ремонта рано или поздно попадают в смету, а сметные расходы покрываются за счет целевых средств включая средства фондов).

Нами установлено, что учет объектов жилищного фонда на балансе ТСЖ -исключительный случай, имеющий место при преобразовании в ТСЖ жилищно-строительного кооператива и при приобретении объектов недвижимости в собственность ТСЖ.

При рассмотрении операций по учету основных средств ТСЖ было исследовано влияние, оказываемое при этом на изменение источников финансирования и их структуры:

- операции приобретения основных средств безвозмездно (Дт 08 Кт 86), переоценки (Д 01 К 86), списания по причине полного износа (Дт 86 Кт 01) изменяют общий объем средств целевого финансирования (остаток по Кт 86) за счет пополнения или уменьшения источника во внеоборотных активах;

- операции приобретения основных средств по возмездному договору, по переоценке основных средств в результате реконструкции и модернизации, выбытия по возмездному договору не меняют общий объем средств целевого финансирования, но изменяют структуру источников (Дт 86 Кт 86), когда средства перераспределяются между источниками, предназначенными для потребления и источником во внеоборотных активах.

Анализ операций по выбытию основных средств ТСЖ позволил установить, что если причина выбытия - износ, то прибыли или убытка не образуется; если иная - то образуются доходы: минимально в размере разницы между первоначальной и остаточной стоимостью. Получаемые в оплату выбывающих основных средств поступления от покупателей образуют дополнительный доход ТСЖ.

Нами также внедрены новые методики учета в ТСЖ различных объектов (основных средств; услуг по содержанию, эксплуатации и текущему ремонту; коммунальных услуг; целевого финансирования; резервов), повышающие достоверность и информативность показателей бухгалтерского учета.

Для разработки методик учета вторичных источников целевого финансирования исследованы объекты, за счет которых они образуются. Это позволило установить следующее:

- убыток от предпринимательской деятельности не может покрываться за счет средств целевого финансирования, а только за счет прибыли в последующие периоды;

- так как коммунальные платежи не являются сметной статьей, то на протяжении всего цикла оказания услуг они не могут резервироваться, и, следовательно, должны учитываться в качестве кредиторской задолженности; разница между суммами коммунальных платежей, собранными с собственников, и оплаченными поставщикам, образует у ТСЖ экономию, которая должна возвращаться собственникам или использоваться по их решению в уставных целях.

Для отражения соответствующих операций в учете предлагается использовать счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», к которому могут быть открыты субсчет «Кредиторская задолженность перед собственниками по платежам за коммунальные услуги» и субсчет «Расчеты с поставщиками коммунальных услуг», что позволяет контролировать переплату собственников по коммунальным платежам и обеспечивать исполнение обязательств ТСЖ как исполнителя услуг;

На основе классификации источников целевого финансирования разработана структура счетов аналитического учета целевого финансирования, позволяющая рационализировать формирование отчета о целевом использовании средств. Предлагаемая корреспонденция счетов при формировании целевого финансирования приведена в таблице 11.

Сопоставление оборотов по каждому аналитическому счету целевого финансирования позволяет делать выводы об исполнении сметы по расходам. Если в расчет брать обороты по дебету всех субсчетов счета 86, то факт завышения сметы может быть скрыт, если за отчетный период имеет место перераспределение внутри счета 86, например, на пополнение фондов. Таким образом, идеальной представляется ситуация, когда из периода в период дебетовые обороты счета 86 тождественны либо меньше поступлений от собственников за период, то есть когда фонды формируются за счет источников, отличных от средств целевого финансирования, а собственники вносят минимально необходимые платежи на покрытие фактических расходов по смете.