Методология формирования релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации экономических процессов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Ученая степень
доктора экономических наук
Автор
Трофимова, Людмила Борисовна
Место защиты
Москва
Год
2015
Шифр ВАК РФ
08.00.12
Диссертации нет :(

Автореферат диссертации по теме "Методология формирования релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации экономических процессов"

На правах рукописи

Трофимова Людмила Борисовна

Методология формирования релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации экономических процессов

Специальность 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

13 МАЙ 2015 оо55684*А

Москва 2015

005568422

Работа выполнена на кафедре анализа хозяйственной деятельности и аудита ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова»

доктор экономических наук, профессор Казакова Наталия Александровна

Лытнева Наталья Алексеевна доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Орловский государственный институт экономики и торговли», кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

Рожнова Ольга Владимировна доктор экономических наук, профессор, ФГОБУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», кафедра бухгалтерского учета в коммерческих организациях

Чая Владимир Тигранович доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО МГУ имени М. В. Ломоносова, кафедра учета, анализа и аудита

Ведущая организация: ФГАУ ВПО «Национальный исследовательский ядерный университет «МИФИ»

Защита диссертации состоится «4» июня 2015 г. в 10.00 на заседании Диссертационного совета Д 212.196.06 при ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова» по адресу: 117997, г. Москва, Стремянный переулок, д. 36, корпус 3, ауд. 353.

С диссертацией можно ознакомиться в научно-информационном библиотечном центре имени академика Л. И. Абалкина и на сайте организации: http://ords.rea.ru/.

Автореферат разослан «29» апреля 2015 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук, доцент Эльдяева Н. А. л] Ш,

Ш

Научный консультант:

Официальные оппоненты:

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Российская бухгалтерская отчетность претерпевает значительные изменения, происходящие в условиях конвергенции ведущих мировых модален финансовой отчетности, интеграции капитала и глобализации экономических процессов. В связи с этим повысились требования институциональных пользователей к качеству финансовой отчетности, а также назрела необходимость в повышении ее информативности. Выбор оптимальных путей совершенствования финансовой отчетности возможен за счет применения институционального подхода при анализе исторического и современного нормативно-правового обеспечения в области ее формирования. В целях более глубокого исследования процессов становления и изменения релевантной финансовой отчетности в России следует рассмотреть комплексное влияние на нее различных институциональных факторов. Налоговый, правовой, этический, экономический, бихевиористический и структурный подходы теории неоинституционализма позволят разработать методологию формирования финансовой отчетности и наметить пути ее дальнейшего развития.

В условиях перевода консолидированной отчетности на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) возникла необходимость совершенствования концептуальных основ финансовой отчетности (далее -Концепций), составляющих методологическую базу формирования релевантной финансовой отчетности в России. К фундаментальным качественным характеристикам финансовой отчетности относятся достоверность и уместность. При переводе на английский язык «уместность» звучит как relevance, хотя понятие релевантности шире и означает соответствие информации, содержащейся в финансовой отчетности, запросам ее стратегических пользователей. Задачи повышения релевантности финансовой отчетности должны решаться на концептуальном уровне, что будет не только обеспечивать понятность отчетных показателей, но и повышать уровень их аналитичности.

Концепции раскрывают элементы финансовой отчетности и их оценку. При этом «уместность» можно считать прогнозной оценкой, связанной со справедливой стоимостью, выступающей производным продуктом рыночного института. Учитывая российские национальные особенности в вопросах формирования рыночных цен, необходимо разработать методологию, позволяющую опираться на действующую нормативную базу при определении справедливой стоимости, а также предложить новый вид оценки, обеспечивающий единое понимание структуры цены в бухгалтерском и налоговом учете.

В условиях глобализации экономических процессов бизнес становится все более транснациональным и интегрированным в единую мировую систему. Для его оценки требуется адекватная система показателей и методов анализа консолидированной отчетности. Методика анализа интегрированного бизнеса на основе финансовой отчетности не регламентирована, в то же время ее актуальность в современных условиях является очевидной.

Вопросы создания релевантной финансовой отчетности актуальны также для учреждений государственного сектора. В условиях реформирования и коммерциализации государственных учреждений предъявляются новые качественные требования к составляемой ими отчетной информации в целях ее соответствия МСФО общественного сектора (МСФО ОС).

Высокая научная и практическая значимость проблемы формирования релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации экономических процессов, отсутствие соответствующей концепции и единой методологии ее формирования в современных условиях обусловили выбор темы, цель и задачи исследования.

Степень разработанности научной проблемы. Диссертация базируется на трудах отечественных и зарубежных ученых в области институционального анализа, концептуальных основ финансовой отчетности, техники построения и анализа консолидированной отчетности, внедрения МСФО как для коммерческого, так и государственного секторов экономики. Зарубежные исследования институтов

регулирования финансовой отчетности, развития МСФО и их анализа нашли отражение в работах таких авторов, как X. Андерсон, М. Конэм, Т. Веблен, Н. Делай, Т. Дэнмола, Т. Дентон, X. Грютшг, К. Гуккиан, Д. Колдуэлл, И. Куреши, Дж. Люк, Б. Ншщз, X. Ричарде, Э. Остром, Р. Скотт, М. Панкхерст, М. Уильяме, Р. Хите, Р. Холгейт и др.

Отечественный опыт применения МСФО в Росс™ исследовался в трудах ученых: М. А. Бахрушиной, В. Г. Гетьмана, Л. В. Горбатовой, В. С. Карагода, И. П. Комиссаровой, В. Ф. Палия, О. В. Рожновой, О. В. Соловьевой, Л. И. Хоружий, В. Т. Чая, Л. 3. Шнейдмана и др.

В российской науке проблемы достоверности учетной информации поднимаются в трудах ученых: И. И. Жуклинец, С. Д. Ильенковой, С. И. Пучковой, С. А. Рассказовой-Николаевой, II. Н. Селезневой, И. II. Скобелевой, Я. В. Соколова, Е. С. Соколовой и др.

Вопросы институциональных теорий финансовой отчетности исследуются в трудах российских и зарубежных ученых А. А. Аузана, Т. Куна, В. В. Панкова, П. Робертса, У. Р. Скотта, Л. А. Чайковской и др.

Анализу финансовой отчетности посвящены исследования таких ученых, как К. В. Бахтин, Л. В. Донцова, Д. А. Ендовицкий, О. В. Ефимова, Н. А. Казакова, Д. В. Ковтун, В. Г. Когденко, II. А. Лытнева, В. Б. Малинкая, М. В. Мельник, Н. А. Никифорова, М. Б. Чиркова, А. Д. Шеремет и др.

В России существует ограниченное количество работ, касающихся практических аспектов применения концептуальных основ финансовой отчетности для коммерческих организаций, а также для государственного сектора в условиях активного перехода на МСФО. Данное обстоятельство предопределило необходимость совершенствования методологии формирования и анализа релевантной финансовой отчетности.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель научного исследования состоит в разработке методологии формирования и анализа релевантной финансовой отчетности экономических субъектов с учетом их

институциональных особенностей в условиях глобализации экономических процессов.

В рамках поставленной цели были выделены следующие подцели и задачи.

Подцель 1. Предложить институциональный подход к формированию релевантной финансовой отчетности отчитывающихся субъектов:

• разработать типологизацию эволюционных процессов становления российской отчетности и сформулировать на основе исследования ее генезиса новое понятие финансовой отчетности, отвечающее требованиям релевантности;

• проанализировать институциональные теории финансовой отчетности для поиска путей повышения ее релевантности;

• выявить влияние институциональных факторов на формирование и развитие российской финансовой отчетности с целью совершенствования ее методологии.

Подцель 2. Усовершенствовать концептуальные основы финансовой отчетности, обеспечивающие ее релевантность:

• исследовать исторические предпосылки развития концептуальных основ финансовой отчетности;

• разработать проект документа концептуальных основ финансовой отчетности с учетом национальных особенностей учетных практик в Российской Федерации.

Подцель 3. Разработать методологию применения парадигмы справедливой стоимости в Российской Федерации:

• предложить к применению методологию оценки активов и обязательств по справедливой стоимости с разъяснениями, учитывающими национальные особенности построения финансовой отчетности;

• разработать методику оценки активов и обязательств по релевантной стоимости, базирующейся на концепции рыночной стоимости для целей бухгалтерского и налогового учета.

Подцель 4. Разработать методологию анализа консолидированного бизнеса на основе финансовой отчетности:

• сформировать систему ключевых индикаторов оценки анализа финансовой отчетности;

• предложить методик}' анализа интегрированного бизнеса на базе коэффициентной диагностики консолидации, что позволит контролировать влияние различных факторов на структуру консолидированного отчета о финансовом положении.

Подцель 5. Разработать концептуально-методологический подход к формированию финансовой отчетности в организациях государственного сектора Российской Федерации на базе МСФО общественного сектора:

•разработать предложения по совершенствованию концептуальных основ финансовой отчетности в организациях государственною сектора;

• создать проекты документов финансовой отчетности в соответствии с МСФО общественного сектора;

•предложить к применению учреждениями государственного сектора разработанную методику вариативного моделирования учетной политики.

Объектом исследования служит финансовая отчетность отчитывающихся субъектов в условиях глобализации экономических процессов.

Предметом исследования выступают концепции и методы формирования фшшнсовой отчетности с использованием институционального подхода, а также показатели и методики анализа консолидировашгого бизнеса.

Рабочая гипотеза исследования представляет собой предположение о том, что финансовая отчетность отражает внутренние и внешние институциональные аспекты учетно-ииформационной среды, а также основополагающие принципы развития ее концептуальных основ. Вследствие этого возникает необходимость в разработке методологии формирования релевантной финансовой отчетности.

Теоретической и методологической базой исследования послужили международный опыт формирования стандартов финансовой отчетности и концептуальные проблемы, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных ученых в области институциональной теории, МСФО и их анализа

В зависимости от решаемых задач методика исследования опиралась на общенаучные методы и специальные приемы, такие как: анализ теорий иистшуционализма, учение о прибавочной стоимости, теории ценности, техника консолидации финансовой отчетности, анализ финансовой отчетности, представленные в трудах российских и зарубежных ученых, а также российских нормативно-правовых актах. В ходе работы использовхчись методы сопоставления, группировки, синтеза, факторного и коэффициентного анализа и др.

Информационной базой исследования служат российские законы и нормы, МСФО для коммерческого сектора, МСФО ОС, справочные материалы, материалы семинаров, конференций, а также электронных ресурсов: полнотекстовой правовой системы КонсультантПлюс, сети Интернет. Основой исследований послужили материалы полнотскстовых журналов и книг издательств: Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России, ФИНАНСЫ и КРЕДИТ, Главбух, JOHN WILEY & SONS, INC., Альпина Бизнес Букс и др.

Соответствие диссертации Паспорту научной специальности Диссертация выполнена в соответствии с пунктами Паспорта Высшей аттестационной комиссии Министерства образования и науки Российской Федерации по специальности (экономические науки) 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»:

1.1. Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета; 1.4. История развития методологии и организации бухгалтерского учета; 1.5. Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирования отчетных данных; 1.6. Адаптация различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам; 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим аспектам хозяйственной деятельности; 2.11. Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа.

Научная новизна результатов исследования заключается в разработке концепции, методологического и прикладного инструментария формирования релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации и интеграции экономических процессов с учетом институциональных особенностей субъектов хозяйствования.

В результате проведенного исследования сформулированы и обоснованы следующие научные положения, отвечающие требованиям научной новизны и выносимые на защиту.

1. Обосновано применение институционального подхода к формированию релевантной финансовой отчетности отчитывающихся субъектов:

• разработана типологизация эволюционных процессов становления российской финансовой отчетности исходя из анализа исторических источников. Это позволило установить причинно-следственную связь между политическими изменениями в обществе и требованиями, предъявляемыми к финансовой отчетности в тот или иной временной период. Уточнено понятие финансовой отчетности как отчетности, содержащей структурированное отображение единой системы данных о финансовом положении отчитывающегося субъекта на отчетную дату, об изменении финансового положения за отчетный период, о финансовых результатах его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, с целью обеспечения широкого круга пользователей уместной и достоверной информацией. В данном определении впервые выстраивается логически выдержанная структура: предмет, объект временная определенность, субъект, а также требования к отчетности, включающие полезность, т.е. релевантность и достоверность;

• на основе анализа институциональных теорий предложены три подхода к формированию структуры и системы показателей финансовой отчетности: макро-, микроэкономический и социально-корпоративный. Рекомендовано включить в состав отчетности организации финансовый отчет затрат на охрану окружающей среды, а также отчет социальных показателей (благотворительная деятельность.

оздоровительные мероприятия и проч.) в целях ее соответствия требованиям релевантности;

* выявлены проблемы в формировании финансовой отчетности и предложены на концептуальном уровне пути улучшения нормативно-правовой базы. Институциональный анализ влияния внешних и внутренних факторов на формирование и развитие финансовой отчетности доказал несовершенство, устаревание и несоответствие современным требованиям МСФО нормативно-правовой базы в теоретических вопросах формирования бухгалтерской отчетности, что позволило выявить необходимость и наметить пути создания современной концепции финансовой отчетности для российских организаций.

2. Усовершенствованы концептуальные основы финансовой отчетности для российских отчитывающихся субъектов в целях обеспечения ее релевантности:

■ предложено институциональное направление развития концептуальных основ финансовой отчетности на базе обобщения исторических закономерностей их развития в России в условиях глобализации мировых экономических процессов, разработки Концептуальных основ финансовой отчетности для российских отчитывающихся субъектов, применимого для построения отчетов, удовлетворяющих требованиям МСФО и российского законодательства;

• разработан документ «Концептуальные основы финансовой отчетности для российских отчитывающихся субъектов». Впервые в перечень элементов включен совокупный финансовый результат, который был использован в системе ключевых индикаторов по анализу интегрированного бизнеса. Расширен и классифицирован перечень видов оценки элементов. Предложена классификация видов стоимостей, включающая базовые и производные оценки. В работе обосновано, что к базовым оценкам следует отнести первоначальную, текущую, возможную цену продажи и дисконтированную стоимости. Производными оценками являются: справедливая, релевантная, чистая стоимость реализации, утрачиваемая, балансовая, возмещаемая, ликвидационная, амортизируемая стоимости. Дополненный перечень видов оценок и их классификация позволят наиболее точно определить выбор

метода оценки активов и обязательств в зависимости от стадии нахождения их в хозяйственном обороте, а также от стратегических планов организации. Введены понятия контроля рисков, а также «принципы релевантности», включающие «достоверность» и «уместность». Перечень качественных характеристик финансовой отчетности дополнен новыми требованиями «аналитичности» и «раскрываемости» ее показателей.

3. Разработана методология оценки активов и обязательств на основе модифицированной справедливой стоимости:

•предложены методологические рекомендации по оценке по справедливой стоимости активов и обязательств с разъяснениями, в которых содержится описание уровней источников информации о рынке, определяемых относительно степени активности рынков и отличающихся от иерархии, предлагаемой в ШИЕ 13. Данное предложение делает возможным использование существующей нормативной базы при расчете рыночной цены. Также в рекомендациях впервые обозначены рыночная и специфическая стоимости с позиций их практического применения при оценке активов и обязательств;

• разработаны методические рекомендации «Оценка активов и обязательств по релевантной стоимости», вводящие понятие релевантной стоимости как цены активов и обязательств, по которой они могут быть отчуждены при нормальных условиях открытого рынка в рамках обычной сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми участниками рынка на дату оценки. Релевантная стоимость должна включать влияние рисков ее неисполнения и представляет собой рыночную (справедливую) стоимость, скорректированную на результат переоценки внеоборотных активов. Предложенное понятие релевантной стоимости обеспечит единое понимание структуры цены в бухгалтерском и налоговом учете.

4. Разработана институциональная методика анализа интеграционных связей и особенностей объединения бизнеса на основе принципов релевантности:

•предложена методика анализа консолидированного бизнеса, включающая систему ключевых индикаторов интегрированного бизнеса ЛЮСА, отличающаяся от существующих методик новой системой расчетных показателей: доля переоценки внеоборотных активов в совокупном финансовом результате; показатель инвестирования прибыли; коэффициент отклонения отложенных налогов при пересчете на МСФО; рентабельность продаж по совокупному финансовому результату и коэффициент корректировки чистой прибыли;

• предложена методика проведения коэффициентной диагностики консолидации отчетных данных консолидированной финансовой отчетности, отличительной чертой которой является анализ, построенный с использованием техники консолидации, что обеспечит контроль влияния различных факторов на структуру консолидированного баланса группы. Применение специальных коэффициентов экологической релевантности и социальной релевантности обеспечит соответствие финансовой отчетности требованиям релевантности.

5. Разработан концептуально-методологический подход к формированию финансовой отчетности государственного сектора Российской Федерации на базе МСФО ОС, что позволило сформировать проекты форм финансовой отчетности:

• исследован опубликованный проект Федерального стандарта «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности в секторе государственного управления». Предложено включить в Концепции новый раздел, содержащий понятие отчитывающихся субъектов государственного сектора, к которым относятся органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления, органы управления государственными внебюджетными фондами, государственные академии наук, государственные (муниципальные) учреждения. Определение основано на раскрытии понятия субъекта с точки зрения их правовой специфики, что расширяет круг его применения;

• разработаны проекты документов финансовой отчетности для учреждений государственного сектора. Конкретизирован и расширен перечень элементов

финансовой отчетности за счет включения целевого капитала как неотъемлемой части балансового отчета казенных учреждений. В бухгалтерский баланс предложено дополнить разделом «Капитат/чистые активы», выбранный формат расширит аналитические возможности, а также повысит понятность и сопоставимость балансов для учреждений государственного сектора;

• разработана блок-схема с использованием метода тестирования на необходимость ретроспективного пересчета отчетных показателей, а также предложена методика вариативного моделирования учетной политики в отношении особенностей учета казенных, бюджетных и автономных учреждений. В случае предложенного научного подхода при выборе методов учетная политика формируется в зависимости от вида учреждения, тем самым обеспечивается релевантность финансовой отчетности для сектора государственного управления.

Теоретическая н практическая значимость диссертации. Теоретическая значимость диссертации заключается в развитии методологии формирования финансовой отчетности в России с использованием институционного подхода, что обеспечит ее релевантность и достоверность. Предложенная модель оценки влияния институциональных факторов на формирование отчетности поможет найти недостающие звенья в нормативной базе финансового учета и отчетности. В результате проведенного институционального анализа выявлена необходимость совершенствования концептуальных основ финансовой отчетности, адаптированных к современным требованиям МСФО в условиях глобализации мировых экономических процессов. Особую теоретическую значимость имеют разработки, связанные с уточнением терминологии таких понятий, как отчитывающийся субъект финансовой отчетности, элементы финансовой отчетности, справедливая стоимость, релевантная стоимость и прочих понятий, поскольку в современной российской нормативной базе подобная терминология, приближенная к общим международным понятиям, отсутствует. Разработанные методологические положения и методические рекомендации позволят свести к минимуму различия в учете и отчетности по РСБУ и МСФО. Предложения по

развитию концепции формирования финансовой отчетности в общественном секторе могут быть взяты за основу при разработке Федеральных стандартов для сектора государственного управления. Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке методики анализа интеграционных связей и особенностей объединения бизнеса. Институциональная методика анализа может применяться как на стадии предварительной экспресс-оценки деятельности группы взаимосвязанных компаний, так и для детализированного анализа в управленческих целях.

Апробация результатов исследования. Ключевые положения и результаты диссертационного исследования обсуждатись па 14 международных научно-практических конференциях (2000-2014 гг.), в том числе на двух Международных межвузовских научно-практических конференциях «Синергия учета, анализа и аудита в международном бизнесе», проводимых на английском языке в РЭУ им. Г. В. Плеханова. Материалы и результаты диссертации внедрены в практическую деятельность, проект документа Концептуальных основ финансовой отчетности одобрен Институтом профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (ИПБ России). В справке о внедрении ИПБ России указано, что методологические положения документа представляют научный и практический интерес, также отмечено, что предложения по развитию концепции формирования финансовой отчетности общественного сектора могут быть взяты за основу при разработке соответствующих стандартов. В справках и акте о внедрении Государственной инспекции труда в Краснодарском крае указано на то, что предложенные меры в рамках совершенствования бухгалтерских отчетов, концептуальных основ и учетной политики государственного сектора призваны обеспечить повышение релевантности финансовой отчетности. Материалы и результаты диссертации использовались в учебном процессе РЭУ им. Г. В. Плеханова, РУДН, на курсах повышения квалификации для руководящих работников бюджетной сферы по дисциплинам: МСФО и анализ финансовой отчетности для коммерческого и государственного секторов.

Публикации. Основные результаты диссертации опубликованы в 64 работах общим объемом 165 пл., в том числе в 25 статьях в журналах перечня ВАК Минобрнауки России и в трех монографиях.

Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, пята глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Основной текст изложен на 333 страшщах, приложения составляют 35 страниц. Список использованной литературы включает 132 источника. Диссертация содержит 37 рисунков и 59 таблиц.

И. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В соответствии с целью, подцелями и задачами исследования диссертация

посвящена решению пяти групп проблем. Первая группа проблем связана с анализом влияния институциональной среды на формирование и развитие финансовой отчетности в России исходя из исследования потребности ее адаптации в условиях глобализации экономических процессов. Намеченные направления в развитии релевантной финансовой отчетности и разработке методологии ее совершенствования можно представить на рис. 1.

Рнс. 1 - Методология формирования релевантной финансовой отчетности

Источник: разработано автором

Влияние институциональной среды на формирование и развитие финансовой отчетности в Российской Федерации в работе раскрывается посредством исследования эволюционных этапов ее становления. Опираясь на классификацию финансовой отчетности, разработанную отечественными учеными, а также на нормативную документацию в области учета и отчетности, и более детально исследуя исторические этапы, в работе предложен уточненный вариант данной классификации.

В отличие от существующей классификации, предлагаемая типологизация этапов базируется на исследовании диалектики особенностей развития страны в различные периоды. Формирование отчетности в стране происходило в ходе революционных (перестроечных) преобразований. С учетом предложенной классификации раскрыты институциональные закономерности и изменения в теории и практике развития финансовой отчетности в Российской Федерации, основанные на применении теории парадигм Т. Куна. При выявлении институциональных закономерностей становления финансовой отчетности в Российской Федерации была установлена причинно-следственная связь между политическими изменениями в обществе и требованиями, предъявляемыми к финансовой отчетности в тот или иной исторический период. В работе прослеживается влияние исторических этапов развили учета и отчетности на понятие бухгалтерской финансовой отчетности общего назначения. Проведенный анализ позволил уточнить сущность финансовой отчетности, предложив следующую формулировку: «Финансовая отчетность общего назначения - это отчетность, содержащая структурированное отображение единой системы данных о финансовом положении отчитывающегося субъекта на отчетную дату, об изменении финансового положения за отчетный период, о финансовых результатах его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, с целью обеспечения широкого круга пользователей уместной и достоверной информацией». В предложенном определении считаем целесообразным указать, что отчетность имеет общее назначение, она должна быть подготовлена в

соответствии с действующим на данный момент законодательством, но вместе с тем не нести некую избирательность, или узкоцелевое (специальное) назначение для удовлетворения особых информационных нужд.

Парадигмальное изменение финансовой отчетности в результате внедрения МСФО в институциональную среду в России проиллюстрировано на рис. 2.

Генезис финансовой отчетности

Развитие финансовой отчетное ти

Этап 2 Становление

ЭтапЗ Стабилизация н военный коммунизм Этвп 4 НЭП

Этап 5 Довоенные и военные годы Этап б Построение развитого социализма

Кризис финансовой отчетности

Этап 7 Период застоя

Этап 8 Доперестроечный я перестроечный периоды

Вытеснение старой учетной парадигмы финансовой отчетности ,

Рис. 2 - Включение МСФО в действующую институциональную среду финансово]'! отчетности в Российской Федерации

Источник: разработано автором

Анализ институциональных теорий бухгалтерского учета и отчетности позволил выделить три подхода к выбору экономических аспектов бухгалтерского учета и отчетности: макро-, микроэкономического и социально-корпоративного. Последний из них предполагает всесторонний охват влияния деятельности экономического субъекта па общество, поэтому релевантная финансовая отчетность должна содержать данные о загрязнении окружающей среды, безработице и пр. Исторически на становление и развитие бухгалтерской

финансовой отчетности оказывало влияние множество как внешних, так и внутренних факторов. Проведенный институциональный анализ состояния финансовой отчетности указал на тесную взаимосвязь различных институтов, от которых зависит становление и развитие учета и отчетности в Российской Федерации.

Противоречия между институтами права и бухгалтерского учета свидетельствуют о несоблюдении в практике бухгалтерского учета принципа преобладания сущности над формой. Диспозитивная модель противоположна по отношению к императивной, так как она характеризуется наличием более широких возможностей распоряжения своими правами.

МСФО построены на основе диспозитивности, т.е. международные стандарты предоставляют право выбора методов учета и отчетности для пользователей той или иной модели учета. Российский бухгалтерский учет, напротив, не обладает широкой вариативностью. Применение основ Концепции позволит повысить диспозитивность российского бухгалтерского учета и, тем самым, сблизить общность концептуальных основ между МСФО и российской финансовой отчетностью. Положения Концепции позволят не только найти пути сближения различных моделей учета, но и помочь в регулировании внутриинституциональных и межинституциональных различий.

Вторая группа проблем связана с разработкой методического обеспечения концептуальных основ финансовой отчетности в условиях перехода на МСФО. Исследование нормативной базы учета и отчетности в Российской Федерации показало на наличие «недостающих звеньев» в нормативно-правовой базе. Так, выявлена необходимость в пересмотре концептуальных основ финансовой отчетности в Российской Федерации, ранее принятых в приказе Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н «Об утверждении положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» и ряда национальных стандартов по бухгалтерскому учету. Также указано на необходимость доработки многих российских стандартов в целях их максимального соответствия

требованиям МСФО. Документ «Концептуальные основы финансовой отчетности», опубликованный на сайте Минфина России, представляет собой проект Совета по МСФО, в котором не учтены все поздние предложешм. В диссертации обоснована необходимость принятия документа Концепций, структурированного с учетом национальных особенностей российской финансовой отчетности, и в то же время учитывающего все последние современные понятия, применяемые в МСФО. На основании изложенного, автором предложен к рассмотрению проект «Концептуальных основ финансовой отчетности», доработанный с учетом национальной специфики формирования финансовой отчетности в России. Наиболее существенные предложения заключаются в следующем:

1)в проекте Концепций понятия элементов финансовой отчетности раскрываются с точки зрения притока или оттока экономических выгод, что служит определенным шагом к сближению данных понятий с положениями МСФО. В классификацию включены базовые принципы начисления и непрерывности деятельности, которые выделяются как основополагающие;

2) в проект Концепций включена глава «Понятие экономических ресурсов», знание структуры которых позволяет получить показатели ликвидности, платежеспособности и прочие аналитические показатели;

3) включена глава «Отчитывающиеся субъекты финансовой отчетности», содержащая новое понятие «отчитывающийся субъект», который может представлять собой как отдельное юридическое лицо, так и его часть, или группу находящихся под общим контролем юридических лиц;

4) расширен перечень элементов финансовой отчетности. В состав элементов финансовой отчетности предлагается добавить элемент «совокупный финансовый результат», отражающий конечный финансовый результат, получаемый путем корректировки чистой прибыли на результаты от переоценки внеоборотных активов и от прочих операций, не включаемых в чистую прибыль;

5) дополнены виды оценок элементов финансовой отчетности. Концепции содержат детальные разъяснения каждого вида оценки, из которых следует, что

основная часть видов оценок в российском бухгалтерском учете уже присутствует, но имеет другое название;

6) перечень дополняющих принципов расширен понятиями «аналитичность» и «раскрываемость», определяющих требован™, предъявляемые к показателям финансовой отчетности. «Аналитичность» элемента отчетности означает возможность его использования для анализа и оценки, а «раскрываемость» -процесс и методологию обеспечения пользователей информацией, а также представление решений о политике экономического субъекта посредством своевременного распространения информации на основе принципа открытости.

Предложенный документ Концепций обеспечит руководство к составлению финансовой отчетности в случае отсутствия в стандартах конкретных указаний по какому-либо вопросу.

Третья группа проблем связана с разработкой методологической базы и обоснования прикладного значения применения парадигмы справедливой стоимости в Российской Федерации. Предложенные методические указания применения справедливой стоимости расширят ее возможности при оценке активов и обязательств. При оцешее по справедливой стоимости экономический субъект должен в максимально возможной степени использовать соответствующие наблюдаемые исходные данные и свести к минимуму применение ненаблюдаемых исходных данных. МСФО (IFRS) 13 вводит иерархию справедливой стоимости (fair value hierarchy), в рамках которой устанавливается приоритетность исходных данных при оценке справедливой стоимости. Цена сделки, как правило, служит наилучшим свидетельством справедливой стоимости при иервоначачьном признании. При этом должна соблюдаться следующая оговорка: «цена входа» и «цена выхода» концептуально различны (рис. 3).

Цена входа и выхода на активы различаются для покупателя и продавца. Следует учитывать, что для покупателя это цена продажи плюс затраты, которые он тратит на приобретение актива. Для продавца это будет та же самая цена продажи плюс те затраты, которые он потратит на реализацию продукции.

Плюс затраты,

связанные с приобретением

Плюс затраты, связанные с продажей

Рис. 3 - Соотношение справедливой стоимости с ценой входа и выхода

Источник: разработано автором

Подводя итог вышесказанному, следует отметить, что парадигма справедливой стоимости выступает как производный продукт рыночного института. В свою очередь, институт рынка формирует комплекс институтов права, ценообразования, бухгалтерского учета, налогообложения и политики (рис. 4).

Справедливая стоимость

Рыночный институт

Институт права

У---

-V V"

Институт || Ипститут ||

"V

-у-

Институт

ценообразова- !| бухгалтерского !! налогообло-ния ¡1 учета ¡[ хения

Гражданский кодекс ГФ

Методические рекомендации по ценообразованию

Т' чг

Методы бухгалтерского учета: денежная оцени; калькуляция

Г I

"V

Налоговый

кодекс РФ

Институт политики

Ценовая политика

Институт кредитования

Кредитная политика

Рис. 4 - Институциональные взаимосвязи при формировании справедливой стоимости

Источник: разработано автором

Учитывая тесные институциональные взаимосвязи при создании такого понятия как справедливая стоимость, возникает необходимость разработки

нормативных документов, позволяющих не только упорядочить накопленный опыт в области рыночного ценообразования в Российской федерации, но и снивелировать различия между задействованными институтами.

Перечисленные задачи возможно решить посредством разработки предложений по применению справедливой стоимости в Российской Федерации в виде методических рекомендаций. На основе исследования методики построения справедливой стоимости выявлена ее модификация, названная автором релевантной стоимостью, а также разработаны методические рекомендации «Оценка активов и обязательств по релевантной стоимости». В силу своей структурности и аналитичности релевантная стоимость может применяться в налоговом учете при построении аналитических регистров временных разниц, возникающих в результате переоценки основных средств.

В результате разработки парадигмы релевантной стоимости совершенствован понятийный аппарат некоторых значений. Так, предложено заменить словосочетание «иерархия рынков», на «градиентность рынков», согласно толковому словарю означающее изменение среды в связи с наличием влияния того или иного фактора. Парадигмы справедливой стоимости, а также ее модификации — релевантной стоимости, выступают как производный продукт рыночного института

Четвертая группа проблем связана с разработкой методики анализа консолидированной финансовой отчетности (КФО), направленной на ее соответствие новым требованиям МСФО. Предлагаемая методика анализа отличается от применяемых методов главнььм образом тем, что она базируется на знании техники консолидации. В связи с этим была исследована аналитичность консолидированной финансовой отчетности исходя из техники консолидации и правил объединения бизнеса, поскольку грамотно построенный анализ должен учитывать периметр консолидации и опираться на правила построения КФО. Также в работе проведен сравнительный анализ международного и российского

стандартов по сегментной отчетности и представлен общий алгоритм формирования операционных сегментов.

Для проведения экспресс - анализа предложено применение ключевых индикаторов НТОСА, представляющих собой определение показателей общей рентабельности переоценки, инвестирования прибыли, совокупного финансового результата и коэффициентов отклонения отложенных налогов при пересчете на МСФО и корректировки чистой прибыли. Нормативные показатели ключевых индикаторов ЯЮСА показаны в табл. 1.

Таблица 1 - Нормативные значения ключевых индикаторов ШРСА

№ п/'п Ключевые индикаторы ЯЮСА Нормативное значение

1 2 3

1 Доля переоценки внеоборотных активов в совокупном финансовом результате Д. Если показатель составляет более 5%, можно судить о существенной доле переоценки внеоборотных активов в совокупном финансовом результате.

2 Показатель инвестирования прибыли, отражающий соотношение капитализируемой и потребляемой частей прибыли в общем объеме распределяемой прибыли I. Положительная динамика возрастания инвестиций наблюдается в том случае, если показатель больше единицы.

3 Коэффициент отклонения отложенных налогов при пересчете на МСФО Д. Существенное отклонение показателя в более 5% при отсутствии объективных объяснении может указывать на наличие непрозрачных схем расчета отложенных налогов.

4 Рентабельность продаж по совокупному финансовому результату С. Рост данного показателя в динамике является благоприятным фактором.

5 Коэффициент корректировки чистой прибыли А, отражающий долю влияния неденежных статей затрат на чистую прибыль. В ритмично развивающейся организации не должно быть резких скачков в структуре исследуемого показателя.

Источник: разработано автором

Приведенные индикаторы построены на основе показателей всех форм отчетностей, при этом определялись индикаторы, наиболее емко отражающие эффективность финансовых статей консолидированной группы.

Показатель доли переоценки внеоборотных активов (К) рассчитывается как отношение добавочного капитала, полученного в результате переоценки за отчетный период (Еа), к совокупному финансовому результату периода (С Г Я):

Я=Еа/СРН.

Показатель (Л) интересен тем, что при его определении использовался добавочный капитал, полученный в результате дооценки внеоборотных активов. При вычислении совокупного финансового результата переоценка внеоборотных активов составляет основную долю корректировок чистой прибыли. Остальными корректировками, и не являющимися отчетными (анатитичными) статьями, можно пренебречь, так как они занимают незначительный объем в общей доле итога ваноты баланса Показатель (Я) возможно получить методом экспресс расчета, что представляет несомненную ценность при необходимости получения быстрых результатов. Если (Я) составляет более 5%, можно судить о существенной доле переоценки внеоборотных активов, и соответственно совокупный финансовый результат будет значительно отличаться от чистой прибыли. В этом случае применение совокупного финансового результата в расчете рентабельности совокупного капитала, активов и прочих элементов отчетности вместо чистой прибыли будет более точно отражать эффективность бизнеса

Характер распределения прибыли - один из индикаторов инвестиционной привлекательности организации. В связи с этим для анализа эффективности распределения прибыли необходимо разработать показатели, отражающие структуру инвестирования прибыли. Показатель инвестирования прибыли (I) определяется из соотношения коэффициентов инвестирования за отчетный (К/пу') и предшествующий годы

/ = Гит1 /Кип.

Коэффициент инвестирования получаем по формуле

КШу = Рсар /РсИэ, где Л/и - распределяемая прибыль;

Рсар - капитатазируемая прибыль.

Коэффициент отклонения отложенных налогов при пересчете на МСФО (В) определяется исходя из соотношения

Р=РТН/ТН,

где РТН-налог на прибыль, отражаемый по правилам 1ЛБ 12;

ТН- налог на прибыль, отражаемый по правилам ПБУ 18/02.

Основная цель анализа будет заключаться в выявлении значительного отклонения, что при отсутствии объективных объяснений может означать непрозрачные схемы расчета отложенных налогов.

Рентабельность продаж по совокупному финансовому результату (С) определяется как отношение совокупного финансового результата периода (СГИ) к выручке от продаж за отчетный период (8), т.е.

С = С/7/?/?.

Отличие рентабельности продаж по совокупному финансовому результату от рентабельности продаж, рассчитанной по чистой прибыли, заключается в том, что С отражает рентабельность в совокупности, с учетом результатов от переоценки внеоборотных активов и от прочих результатов. Применение С более предпочтительно в тех случаях, когда интересует конечный финансовый результат деятельности организации с учетом влияния на него результатов переоценки внеоборотных активов и прочих результатов. Рост данного показателя в динамике является благоприятным фактором.

Коэффициент «корректировки чистой прибыли» (А) отражает долю влияния неденежных статей на чистый денежный поток. При сопоставлении коэффициентов за ряд периодов можно рассчитать среднюю величину влияния каждого из показателей на чистую прибыль. В ритмично развивающейся организации не должно бьггь резких скачков исследуемых показателей.

Одновременно с разработкой ключевых индикаторов КЮСА предложен проект отчета о нераспределенной прибыли, формат которого в настоящее время в российской практике отсутствует. Распределение прибыли служит основным инструментом повышения рыночной стоимости организации. Правильно

выбранные пропорции распределения прибыли формируют не только грамотную инвестиционную политику, но и уровень обеспечения дополнительной социальной защищенности работников. На базе отчета о нераспределенной прибыли предложено использование коэффициентов инвестирования потребления, а также коэффициента отклонения отложенных налогов при пересчете на МСФО, имеющего важное практическое значение при выполнении трансформации финансовой отчетности. Характер отражения данных в отчетности позволяет делать выводы о размере организации, национальных особенностях страны, по правилам которой составляются отчеты.

В ходе исследования правил, техники консолидации и видов объединения, были получены коэффициенты, относящиеся к методике коэффициентной диагностики консолидации: консолидации (Ксото!); мультипликатора совокупного финансового результата (ММа1); специальных показателей релевантности: коэффициента экологической релевантности КесогеI и коэффициента социальной релевантности К50с\а1ге1.

Для определения факторов, влияющих на валюту консолидированного баланса, было проведено исследование на основе определения, к какому балансовому типу фактов хозяйственной жизни (ФХЖ) относится тот или иной вид операции по консолидации (табл. 2).

Таблица 2 - Зависимость валюты баланса от типа операции по консолидацш! отчетности

№ Пг П Вил операции Дебет Кредит Тип операции1 Характер влияния операертн на валют)' баланса

1 2 3 4 5 6

1 Элиминирование капитала Уставный канигал стр. 1311 Нераспределенная прибыль стр. 1370. Фшсшсовые апожения стр.1150. 2 Уменьшение валюты баланса.

1 К первому типу относится ФХЖ, приводящий к увеличению актива и пассива баланса, ко второму - к уменьшению актива и пассива баланса, к третьему - к изменению структура актива при неизменной валюте баланса, к четвертому - к изменению структуры пассива при неизменной валюте баланса

Окончание табл. 2

1 2 3 1 4 5 6

2 Элиминирование взаиморасчетов. Обязательства: займы; кредиторская задолженность стр. 1410, 1510, 1520 и проч. Дебиторская задолженность стр. 1230. 2 Уменьшение валюты баланса.

3 Неконтролирую-щаядоля. Уставный капитал стр. 1311 11ерхпределскна* прибыль стр.1371. Некошролируто:цая доля стр. 1371. 4 На валюту баланса не влияет. Происходит изменение структуры в собственном капитале.

4 Отражение положительного гудвилла. НМА Субсчет «Деловая репутация» стр. 1101. Инвестиции в дочерние общества стр. 1151. 3 На валюту баланса не влияет. Происходит изменение структуры во внеоборотных активах.

5 Отражение отрицательного гудвилла. Инвестиции в дочерние общества стр. 1151. Нераспределенная прибыль стр. 1370. 1 Увеличение валюты баланса

Источник: разработано автором

На основании проведенного исследования можно получить следующую зависимость:

Zval -El + Bad = VALconsol, где VALconsol - валюта консолидированного баланса группы;

El - элиминирование капитала и взаиморасчетов;

Bad - гудвилл отрицательный;

Jyal - валюта суммированного баланса группы.

В ходе проведенного исследования получена аддитивная модель, в которой результативный показатель изменение валюты баланса при консолидации выражен в виде влияния суммы факторов, отрицательного гудвилла и элиминирования капитала и взаиморасчетов. Оперируя с вышеуказанными показателями и опуская ряд промежуточных расчетов, можно вычислить коэффициент консолидации:

Kconsol = Kbad - Kel, где Kconsol - коэффициент консолидации;

Kel — коэффициент элиминирования;

Kbad - коэффициент гудвилла.

Коэффициентная диагностика консолидации в ряде случаев целесообразно применять наряду с периметром консолидации, поскольку отражается финансовая сущность процесса интеграции. Данная модель получена на конкретном примере. В

реальности число корректировок при консолидации может быть дополнено за счет возникновения различных ситуаций, но пользуясь данным алгоритмом и анализируя тип ФХЖ, можно вычислить влияние любого фактора на изменение ватюты баланса при консолидации. Мультипликатор совокупного финансового результата (Mtotal) отражает величину полученного конечного дохода интегрированного бизнеса:

Mtotal = Ср/ VALconsol, где Ср - совокупный финансовый результат.

В случае если группа строится по горизонтальной модели, можно получить аналогичные показатели всех организаций, входящих в группу.

Программа реформирования российского бухгалтерского учета на основе МСФО потребовала создания новой модели финансовой отчетности, адекватной ее требованиям. Актуальным направлением расширения сферы применения отчетности представляется внедрение принципов корпоративной социальной ответственности, повышение значимости которой определяется тем, что загрязнение окружающей среды и резкое изменение климата, вызванное глобальным потеплением, ставит перед человечеством задачу, связанную с сохранением экологии. В России крупные промышленные группы и организации в обязательном порядке представляют экологические отчеты, поэтому актуальное значение приобретает определение аналитических показателей, связанных с затратами на экологию. В связи с этим разработаны специальные показатели релевантности: Kecorel и KsociaíreL Коэффициент экологической релевантности Kecorel отражает долю затрат организации на охрану экологии. Коэффициент релевантности - аддитивная модель, характеризующая влияние на затраты по охране экологии ряда факторов, а именно:

Eco — Meco + Reco + Кесо+ Сесо, где Eco - затраты на охрану окружающей среды;

Meco - материальные затраты на охрану экологии;

Reco - затраты на капитальный ремонт основных средств по охране экологии;

Сесо - плата за негативное воздействие на окружающую среду. Коэффициент экологической релевантности отражает следующие зависимости:

Kecorcl = Eco/S= = Meco /S+ Reco /S+ Ceco/S, где S - сумма расходов по обычным видам деятельности (себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг).

Коэффициент социальной релевантности (Ksocialrel) - доля затрат на социальные цели в общем объеме прочих затрат, то есть

Ksocialrel = Social / Otherexp, где Social - затраты на социальные цели;

Otherexp - прочие расходы.

Рост коэффициентов Kecorel и Ksocialrel в динамике рассматривается как положительный фактор. Данные коэффициенты объединены общим названием «релевантности» по причине того, что раскрытие и анализ затрат по охране экологии, а также затрат на социальные цели обеспечивает адекватность основных требований финансовой отчетности, предъявляемых к ней в современных условиях развития корпоративной социальной ответственности (КСО).

Пятая группа проблем связана с предложением комплекса мер по совершенствованию концептуальных основ финансовой отчетности, а также проектов отчетных форм для российских учреждений государственного сектора. Исследование уровней нормативного регулирования показало на отсутствие в настоящее время документов второго уровня, регламентирующих методику, технику и принципы учета и построения бюджетной отчетности. Важным событием в развитии бюджетного учета стало принятие Распоряжение Правительства РФ от 20 июля 2011 г. № 1275-р Концепции создания и развития государственной интегрированной информациошюй системы управления общественными финансами «Электронный бюджет». Что касается внедрения МСФО ОС в российскую практику организации учета и отчетности в государственном секторе и «Электронный бюджет», то оба направления развиваются параллельно (рис. 5).

Совместное развитие данных направлений решается при создании форм бюджетной отчетности, отвечающих ключевым критериям прозрачности, открытости и сопоставимости финансовых отчетов. Этому в активной мере будут

способствовать как грамотно составленные Концептуальные основы финансовой отчетности для государственного сектора, так и учетная политика для государственно-муниципатьных учреждений.

Рис. 5 - Взаимоувязка основной цели МСФО ОС и «Электронного

бюджета» Источник: разработано автором

В диссертации исследованы положения Концепций общественного сектора Совета МСФО ОС методом сопоставления их с опубликованным проектом Концепций сектора государственного управления в Российской Федерации. Здесь уточнено название отчитывающихся субъектов сектора государственного управления: «Отчитывающимися субъектами организаций государственного сектора являются органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления, органы управления государственными внебюджетными фондами, государственные академии наук, государственные (муниципальные) учреждения». Здесь уточнено название «отчитывающихся субъектов организаций государственного сектора», в то время, как в опубликованном проекте субъекты именуются как «отчитывающиеся субъекты сектора государственного управления». Считаем, что определение, предложенное автором, шире и более точно подходит ко всем организационно - правовым формам, в частности таким, как государственные (муниципальные) учреждения. Перечисленные виды субъектов могут являться как распорядителями, так и получателями бюджетного процесса.

Следующие предложения касаются включения в перечень элементов Концепций категории «Целевой капитал» как обязательного элемента финансовой отчетности казенных учреждений; уточнения в видах оценок элементов финансовой отчетности для государственных (муниципальных) учреждений и пр.

В результате исследования бюджетной отчетности, применяемой в настоящее время казенными, автономными и бюджетными учреждениями для построения финансовых отчетов, а также сопоставления их с отчетностью по МСФО ОС, предложены формы отчетности для учреждений государственного сектора. Разработанные проекты форматов бухгалтерской (финансовой) отчетности для субъектов государственного сектора направлены на повышение се транспарентности и понятности, что обеспечивается следующим:

• предложен проект отчета о финансовом положении для государственных муниципальных учреждений (казенных, бюджетных и автономных);

• выстроены в порядке возрастания ликвидности строки отчета о финансовом положении в целях облегчения анализа и чтения балансового отчета;

• доработан раздел «Капитал» в бухгалтерском балансе, необходимый не только в коммерческом, но в некоммерческом бизнесе в целях полноты отражения и четкого структурирования источников формирования средств учреждений;

•включен в состав отчетности для государственного сектора «Отчет об изменении капитала» в целях обеспечения сопоставимости (преемственности) балансового отчета и прочих мероприятий;

• скорректирована устаревшая терминология в отчетах на термины, применяемые в современных условиях и проч.

В работе исследованы особенности построения учетной политики для бюджетных учреждений и разработана методика ее формирования на основе вариативного моделирования. Учетная политика может применяться как «перспективно», так и «ретроспективно», поэтому возникает необходимость в корректировочных расчетах. Международный стандарт ТРЗАЭ 3 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», а также ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» содержат требования ретроспективного применения учетной политики. В связи с этим особую актуальность приобретают практические вопросы тестирования на предмет наличия реальной возможности в проведении ретроспективных пересчетов. На рис. 6 изображена блок-схема,

содержащая методику тестирования в целях ретроспективного применения учетной политики.

Рисунок 6 - Блок-схема тестирования на наличие практической возможности для ретроспективного пересчета показателей отчетности

Источник: разработано автором

При корректировках следует учитывать возникновение цепочки необходимых пересчетов. Методика тестирования на возможность реализации расчетных корректировок показателей, относящихся к прошлым периодам, поможет комплексному подходу в поиске возможности пересчета отчетных показателей с учетом ретроспекции. Также помощь в эффективном формировании учетной политики окажет разработанная таблица с перечнем возможных вариантов

методов ведения учета бюджетными учреждениями и использование блока обязательных компонентов документа.

III. ВЫВОДЫ

Проведенное исследование истории развития финансовой отчетносги позволило классифицировать этапы ее становления, выявить институциональные закономерности в теории и практике ее формирования, основанные на применении теории парадигм Т. Куна, а также установить причинно-следственную связь между политическими изменениями в обществе и требованиями, предъявляемыми к финансовой отчетности в тот или иной исторический период. В результате сделан вывод о том, что ключевым методологическим вопросом остается балансоведенис, которому российские ученые заслуженно уделяли первостепенное внимание. Проведенный анализ в области становления финансовой отчетности в Российской Федерации позволил обосновать наиболее точное понятие финансовой отчетности, соответствующее требованиям институциональных пользователей финансовой информации.

Институциональный анализ формирования финансовой отчетности позволил выявить тесную взаимосвязь различных институтов, оказывающих влияние на становление и развитие учета и отчетности в Российской Федерации. Исследование нормативной базы учета и отчетности выявило необходимость совершенствования концептуальных основ финансовой отчетности, исходя из чего разработан документ «Концептуальные основы финансовой отчетности», раскрывающий базовые понятия, принципы, элементы финансовой отчетности, методы их оценки, а также ряд других концептуально важных положений. Впервые принципы и элементы финансовой отчетности проклассифицированы и структурированы. Введено ранее не применявшееся в российском законодательстве понятие контроля и рисков, наличие которого обеспечивает выполнимость принципа приоритета содержания над формой. В результате исследования сущности справедливой стоимости разработан новый вид оценки - релевантная стоимость, сущность и

особенности применения которой предложены в методических рекомендациях об оценке активов и обязательств по релевантной стоимости. В силу своего строения релевантная стоимость может применяться одновременно в бухгалтерском и налоговом учете.

Разработка методики анализа финансовой отчетности интегрированного бизнеса была осуществлена в двух направлениях, для проведения экспресс -анализа предложено применение ключевых индикаторов, позволяющих проведение комплексной оценки всех компонентов финансовой отчетности. Детализированный анатаз представлен коэффициентной диагностикой консолидированной отчетности. Наряду с предложенными коэффициентами выявлены зависимости от отдельных факторов, управление которыми позволит наметить пути развития единичной организации, а также группы компаний. В результате исследования особенностей формирования финансовой отчетности для учреждешга государственного сектора разработаны дополнения к Концепциям МСФО ОС, а также даны предложения по формированию финансовой отчетности и учетной политики для казенных, бюджетных и автономных учреждений.

Таким образом, в диссертации разработан комплекс концептуальных положений, методологического инструментария формирования и анализа релевантной финансовой отчетности в условиях глобализации и интеграции экономических процессов с учетом институциональных особенностей хозяйствующих субъектов. В условиях перехода на МСФО разработка методологии и развитие концептуальных основ финансовой отчетности представляют собой решение крупной научно-практической проблемы, имеющей значение для обеспечения экономических субъектов, в том числе, стратегических пользователей релевантной информацией.

IV. ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ

Публикации в журналах из перечня ВАКа Минобрнауки России

1. Трофимова, Л. Б. Применение МСФО 38 «Нематериальные активы» в практике признания и оценки при построении финансовых отчетов» [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 5. С. 2-7. (0,7 п.л.).

2. Трофимова, Л. Б. Представление информации о доходах в соответствии с международным стандартом IAS 18 «Выручка» [Текст] / Л. Б. Трофимова И Международный бухгалтерский учет. 2010. № 6. С. 9-13. (0,6 пл.).

3. Трофимова, Л. Б. Особенности построения плана счетов в России в условиях применения МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова// Вестник РУДН. Серия Экономика.

2010. №3. С. 75-80. (0,6 пл.).

4. Трофимова, Л. Б. Внедрение порядка учета основных средств при переходе на международные стандарты финансовой отчетности [Текст] / JI. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 10. С. 24-28. (0,6 пл.).

5. Трофимова, Л. Б. Построение плана счетов с учетом применения МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 14. С. 07-11.(0,6 пл.).

6. Трофимова, Л. Б. Определение показателя прибыли на акцию в соответствии с МБС 33 «Прибыль на акцию» [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 2. С. 6-11. (0,7 пл.).

7. Трофимова, Л. Б. Структуризация форм и видов объединения компаний в соответствии с IFRS 3 «Объединения бизнеса» [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2011. № 9. С. 2-6. (0,6 пл.).

8. Трофимова, Л. Б. Актуальные вопросы объединения бизнеса в условиях принятия в Российской Федерации закона «О консолидированной финансовой отчетности» [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет.

2011. №10. С. 2-7. (0,7 пл.).

9. Трофимова, Л. Б. Применение техники консолидации при построении консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО

[Текст] / Л. Б. Трофимова// Меж (у народный бухгалтерский учет. 2011. №11. С. 2-11. (0,9 пл.).

10. Трофимова, Л. Б. Особенности построения сегментной отчетности в соответствии с международным стандартом 8 «Операционные сегменты» [Текст]/Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2011. №12. С. 2-6. (0,6 пл.).

11. Трофимова, Л. Б. Практические аспекты подготовки консолидированного отчета о финансовом положении группы [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2011.№ 15. С. 13-18. (0,7 пл.).

12. Трофимова, Л. Б. Трансформация российской отчетности в отчетность, составленную в соответствии с требованиями МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2011. - № 16. С. 8-12. (0,6 пл.).

13. Трофимова, Л. Б. Методика трансформации российской отчетности в отчетность, составленную в соответствии с требованиями МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова//Международный бухгалтерский учет. 2011. № 17. С. 2-7. (0,7 пл.).

14. Трофимова, Л. Б. Институциональные основы законодательной базы по консолидации отчетности в Российской Федерации [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 8. С. 35-40. (0,7 пл.).

15. Трофимова, Л. Б. Интеграционные схемы концептуальных основ финансовой отчетности в МСФО и в российском бухгалтерском учете [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 23. С. 13-26. (1,8 пл.).

16. Трофимова, Л. Б. Влияние институциональных взаимосвязей на формирование справедливой стоимости как базовой парадигмы концептуальных основ финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 26. С. 11-27. (2,2 пл.).

17. Трофимова, Л. Б. Эволюционные этапы становления финансовой отчетности в Российской Федерации [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2012. № 39. С. 14-23. (1,4 пл.).

18. Трофимова, Л. Б. Организационные аспекты применения Международных стандартов финансовой отчетности в российской практике [Текст] /

Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 19. С. 11-21. (1,5 п.л.).

19. Трофимова, Л. Б. Методика анализа консолидированной финансовой отчетности с учетом потребностей интегрированного бизнеса [Текст] / Л. Б. Трофимова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2013. № 33. С. 24-35. (1,83 пл.).

20. Трофимова, Л. Б. Создание релевантной финансовой отчетности организаций интегрированного бизнеса и методика ее анализа [Текст] / Л. Б. Трофимова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2013. №36. С. 19-23. (0,83 пл.).

21. Трофимова, Л. Б. Методика проведения анализа консолидировашюй финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2013. № 38. С. 29-38. (1,58 пл.).

22. Трофимова, Л. Б. Отчет о финансовом положении с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова И Лизинг. Технологии бизнеса. 2013. С. 49-54. № 6. (0,49 пл.).

23. Трофимова, Л. Б. Методика анализа консолидированной финансовой отчетности с учетом потребностей интегрированного бизнеса [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2013. № 34. С. 34-^16. (1,83 пл.).

24. Трофимова Л. Б. Разработка методики экспресс-анализа финансовой отчетности в условиях глобализации экономических процессов /Л. Б. Трофимова // Финансовая анатитика: проблемы и решения. 2014. № 37. С. 53-62. (1,25 пл.).

25. Трофимова Л. Б. Применение коэффициентной диагностики при факторном анализе консолидировашюй финансовой отчетности / Л. Б. Трофимова // Финансовая аналитика: проблемы и решения. 2014. № 41. С. 39-50. (1,5 пл.).

Монографии, разделы монографий, научные труды

26. Трофимова, Л. Б. Консолидация отчетности при объединении бизнеса : монография [Текст] / Л. Б. Трофимова - М.: ИД ЛТиСО, 2011. 184 с. (11,5 п.л.).

27. Казакова, II. А. Методология формирования релевантной информации в условиях глобализации экономических процессов : кол. монография [Текст] / Н. А.

Казакова, Л. Б. Трофимова, Е. А. Федченко. - М. : Инфра-М, 2013. 248 с. (13,84 пл., авт. 12,66).

28. Казакова, Н. А. Современные парадигмы и методы анализа и контроля бюджетной эффективности : кол. монография [Текст] / Н. А. Казакова Е. А. Федченко, Л. Б. Трофимова. - М.: Инфра-М, 2014.270 с. (18,59 пл., авт.3,1).

Учебные издания

29. Карагод, В. С. Международные стандарты финансовой отчетности : учеб. пособие [Текст] / В. С. Карагод, Л. Б. Трофимова — М. : Финансы и статистика, 2008.265 с. (15,58 пл., авт. 14,75).

30. Корнева, Г. В. Международные стандарты учета и финансовой отчетности [Текст] / Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебное пособие / Авторы Г. В. Корнева, Л. Б. Трофимова - М.: ИД АТиСО, 2009. 219 с. (13,7 пл., авт. 9,7).

31. Карагод, В. С. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие [Текст] / В. С. Карагод, Л. Б. Трофимова. - М.: ИД АТиСО, 2010. 319 с. (19,8 пл., авт. 19,17).

32. Карагод, В. С. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие для бакалавров 2-е изд. [Текст] / В. С. Карагод, Л. Б. Трофимова. - М. : Изд-во Юрайт, 2012.310 с. (16,27 пл., авт. 15,27).

33. Карагод, В. С. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие для бакалавров 3-е гад. [Текст] / В. С. Карагод, Л. Б. Трофимова. — М.: 2012. Изд-во Юрайт 322 с. (16,91 пл., авт. 15,91).

34. Карагод, В. С. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебник и практикум для прикладного бакалавриата 4-е изд. [Текст] / В. С. Карагод, Л. Б. Трофимова.-М.: Изд-во Юрайт, 2014. 330 с. (17,33 пл., авт. 16,33).

Публикации в научных зиурналах, сборниках материалов конференций, сборниках научных трудов

35. Трофимова, Л. Б. Особенности налогообложения в профсоюзных организациях в условиях действия 25 главы Налогового кодекса РФ [Текст] /

JI. Б. Трофимова // Сборник научных статей преподавателей и аспирантов кафедры бухгалтерского учета и аудита. - М.: ИД ЛТиСО. 2003. № 2 С. 49-54. (0,4 п.д.).

36. Трофимова, Л. Б. Специфика составления отчета о прибылях и убытках в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Сборник научных трудов «Формирование экономических механизмов рынка: теоретические и практические аспекты» Московский гуманитарный университет. -М.: Изд-во МОСГУ. 2006. № 8. С. 16-21. (0,4 пл.).

37. Трофимова, Л. Б. Особенности формирования учетной политики профсоюзных организаций [Текст] / Л. Б. Трофимова // Труд и социатьные отношения.- М.: ИД АТиСО, 2006.№ 1 (33). С. 124-126. (0,4 пл.).

38. Трофимова, Л. Б. Формирование бухгалтерского баланса в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова. - М.: Изд-во МОСГУ, 2007. Сб. тр. «Условия и инструменты формирования экономических механизмов рынка». № 9. С. 44—51. (0,44 пл.).

39. Трофимова, Л. Б. Особенности налогообложения некоммерческих организаций в условиях принятия главы 30 Налогового кодекса РФ (на примере профсоюзных организаций) [Текст] / Л. Б. Трофимова // Пятая межвузовская научно-практическая конференция молодых ученых по актуальным вопросам менеджмента и бизнеса. - М.: НИБ. 2006. Т. I. С. 357-360. (0,25 пл.).

40. Трофимова, Л. Б. Принципы международных стандартов финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Пятая межвузовская научно-практическая конференция молодых ученых по актуальным вопросам менеджмента и бизнеса. -М.: НИБ, 2006. Т. I. С. 350-357. (0,5 пл.).

41. Трофимова, Л. Б. Учет основных средств в соответствии с МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // Сб. тр. VI Международной научно-практической конференции «Аудит, налога и бухгалтерский учет в РФ: основы, теория и практика». Пенза. 2007. С. 9-12. (0,2 пл.).

42. Трофимова, Л. Б. Различия в учете и отчетности в российских и международных стандартах [Текст] / Л. Б. Трофимова // Круглый стол 13 февраля 2007 года «Экономические науки и образовательный стандарт МосГУ». - М. : изд-во МОСГУ. 2007. С. 62-69. (0,4 пл.).

43. Трофимова, JI. Б. Виды оценки элементов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности [Текст] / JT. Б. Трофимова // Сб. тр. Международной научно-практической конференции «Международные и национальные особенности прикладной экономики» Пенза. 2007. С. 58-61. (0,2 п.л.).

44. Трофимова, Л. Б. Использование косвенного метода отчета о движении денежных средств при управлении денежными ресурсами [Текст] / JL Б. Трофимова // Материалы международной научно-практической конференции. -М.: изд-во РУДН. 2008. С. 70-76. (0,75 пл.).

45. Трофимова, Л. Б. Особешюсти методов организации налогового учета в соответствии с национальными и международными стандартами [Текст] / Л. Б. Трофимова // Материалы международной научно-практической конференции -М.: изд-во РУДН. 2008. С. 260-266. (0,75 пл.).

46. Трофимова, Л. Б. Подготовка финансовой отчетности в соответствии с МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // Материалы международной научно-практической конференции. - М.: изд-во РУДН, 2008. С. 297-307. (1,26 пл.).

47. Трофимова, Л. Б. Использование косвенного метода отчета о движении денежных средств при управлении денежными ресурсами компании [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2008. № 119. С. 37-41. (0,75 пл.).

48. Трофимова. Л. Б. Основы построения учетной политики в соответствии с МСФО [Текст] /Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2008. № 120. С. 24-27. (0,56 пл.).

49. Трофимова, Л. Б. Процедуры обесценения активов в соответствии с международным стандартом IAS 36 [Текст] /Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2009. № 125. С. 39-44. (0,69 п. л.).

50. Трофимова, Л. Б. Особенности отражения в учете и отчетности операций по аренде в соответствии с IAS 17 «Аренда» [Текст] /Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2009. № 127. С. 32-37. (0,6 п.л.).

51. Трофимова, Л. Б. Особенности отражения в учете и отчетности договоров подряда в соответствии с IAS 11 «Договоры подряда» [Текст] /Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2009. № 128. С. 41^44. (0,6 пл.).

52. Трофимова Л. Б. Учет расчетов по налогу на прибыль в соответствии с российскими и международными стандартами [Текст] / Л. Б. Трофимова // Международный бухгалтерский учет. 2010. № 3. С. 30-36. (0,8 пл.).

53. Трофимова, Л. Б. Организация финансового учета США и конвергенция МСФО с US GAAP [Текст] / Л. Б. Трофимова // Материалы международной научно-практической конференции.- М. : изд-во РУДН 2011. С. 241-246. (0,58 пл.).

54. Трофимова, Л. Б. Институциональная среда как фактор формирования Российского бухгалтерского учета [Текст] / Л. Б. Трофимова // Сб. тр. международной конференции. Научный прогресс на рубеже тысячелетий. Прага. 2012. Т. 6. С. 3-6 (0,4 пл.).

55. Трофимова, Л. Б. Институциональные особенности финансового учета в США [Текст] / Л. Б. Трофимова // Материалы международной научно-практической конференции, посвященной 80-летию кафедры бухгалтерского учета и аудита. Институциональные аспекты бухгалтерского учета и контроля. - М. : ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова». 2012. Т. 2. С. 42-47. (0,4 пл.).

56. Трофимова, Л. Б. Сравнительный анализ законодательной базы институтов консолидации отчетности в РФ и в МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // Сб. тр. Международной конференции. Актуальные проблемы совремешшх наук.

- Польша. 2012. Т. 6 С. 78-80. (0,3 пл.).

57. Трофимова, Л. Б. Влияние институциональных аспектов на становление Британо-американской модели учета [Текст] / Л. Б. Трофимова // Сборник трудов международной конференции. Актуальные достижения европейской науки.

- Болгария. 2012. Т. 2 С. 83-86. (0,4 пл.).

58. Трофимова, Л. Б. Особенности организации бухгалтерского учета в сельском хозяйстве в соответствии с МСФО [Текст] / Л. Б. Трофимова // М. Изд-во АТиСО. 2012. Современные вопросы бухгалтерского учета, анализа, статистики и контроля. С. 28-35. (0,33 пл.).

59. Трофимова, Л. Б. Диалектика сущности финансовой отчетности в Российской Федерации и формирование ее определения в соответствии с МСФО (Текст] / Л. Б. Трофимова Сб. тр. международной конференции. Передовые научные разработки. //Прага. 2012. Т. 2 С. 53-56. (0,4 пл.).

60. Трофимова, Л. Б. Нормативное обеспечение формирования финансовой отчетности для организаций государственного сектора в Российской Федерации [Текст] / Л. Б. Трофимова // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. № 12. С. 27-34. № 13. С. 34-41. (2,27 пл.).

61. Трофимова, Л. Б. Формирование релевантной финансовой отчетности в условиях разработки проектов федеральных стандартов для государственного сектора [Текст] / Л. Б. Трофимова // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. № 17. С. 10-16. № 18. С. - 15-25. (2,45 пл.).

62. Трофимова, Л. Б. Особенности формирования отчета о финансовом положении общественного сектора с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Валютное регулирование. Валютный контроль. 2013. № 7. С. 46-51. (0,48 пл.).

63. Трофимова, Л. Б. Особенности формирования учетной политики в учреждениях государственного сектора [Текст] /Л. Б. Трофимова // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. 2013. № 23. С. 2-11. № 24. С. 2-11.(2,62 пл.).

64. Трофимова, Л. Б. Методика применения ключевых индикаторов интегрированного бизнеса при проведении экспресс-анализа консолидированной финансовой отчетности [Текст] / Л. Б. Трофимова // Синергия учета, анализа "и аудита - основа эффективного управления мировой экономикой. 2014. С. 183-190. (0,56 пл.).

Подписано в печать:

12.03.2015

Заказ Лг» 10615 Тираж - 100 экз. Печать трафаретная. Типография «11-й ФОРМАТ» ИНН 7726330900 115230, Москва, Варшавское ш., 36 (499) 788-78-56 www.autoreferat.ru