Методы аудита в судебно-бухгалтерской экспертизе тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Величенко, Владимир Владимирович

Глава1. Роль аудита в контроле за деятельностью коммерческих организаций и в экспертной деятельности

§1.Законодательное и нормативное регулирование аудиторской и экспертной деятельности 16

§2.Роль аудита в системе финансового контроля и при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы 23

§З.Аудиторские правила(стандарты) как методическая основа судебно-бухгалтерской экспертизы и аудита 34

Глава 2.0рганизация судебно-бухгалтерской экспертизы на основе подходов и методов аудита

§1.Особенности организации судебно-бухгалтерской экспертизы на основе методических разработок применяемых в аудите 49

§2.Факты финансово-хозяйственной деятельности как объект судебно-бухгалтерской экспертизы и аудита 63

§3 .Методы получения доказательств и их документальное оформление с применением аудиторских процедур в судебно-бухгалтерской экспертизе 77

Глава З.Использование методов аудита и специальных познаний аудиторов в работе государственных и судебных органов

§ 1. Особенности проведения аудиторской проверки по заданиям государственных и судебных органов 93

§ 2. Методические основы организации судебно-бухгалтерской экспертизы на основе подходов и методов аудита 99

§3. Методы проверки на соответствие законодательным и нормативным актам данных бухгалтерского учета и финансовой бухгалтерской )отчетности при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы и аудита 108

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методы аудита в судебно-бухгалтерской экспертизе"

С развитием рыночных отношений все большее значение приобретает судебная бухгалтерия в практике уголовного, гражданского и арбитражного процесса. В последнее время особенно часто требуется применение судебной бухгалтерии по налоговым спорам и спорам о выполнении обязательств сторонами гражданско-правовых сделок.

В соответствии с процессуальным законодательством все вопросы экономического характера, необходимость разрешения которых стоит перед следственными или судебными органами, разрешаются путем проведения судебно-бухгалтерской экспертизы в соответствии с "Инструкцией о производстве судебно-бухгалтерских экспертиз в экспертных учреждениях системы Министерства юстиции СССР" утвержденной Министерством юстиции СССР по согласованно с Прокуратурой СССР, Верховным судом СССР и МВД СССР 02.07.87 г. № К8-463.

В связи с этим необходимо обратить внимание на то, что понятие "судебно-бухгалтерская экспертиза" на данном этапе экономического и правового развития не отражает полностью тех задач, которые стоят перед специалистами-экспертами в соответствии с процессуальным законодательством, Федеральным законом "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации", Федеральным законом "О бухгалтерском учете", Федеральным законом "Об аудиторской деятельности", Гражданским кодексом РФ, Налоговым кодексом РФ и другими законодательными и нормативными актами.

В настоящее время многими учеными и практиками применяется более широкое понятие "судебно-экономическая экспертиза", которое включает в себя несколько разновидностей экспертиз экономического и финансового профиля.

Судебно-экономическая экспертиза представляет собой особый класс экспертных исследований, в процессе осуществления которых широко используются познания в области различных наук экономического профиля. В теории и на практике по предмету и применяемым специальным методикам различают несколько видов судебно-экономических экспертиз: судебно-бухгалтерские, финансово-экономические и инженерно-экономические [94].

По нашему мнению этот перечень судебно-экономических экспертиз не может быть исчерпывающим, так с введением в действие Налогового кодекса РФ необходимо указать судебно-налоговую экспертизу, относящуюся к судебно-экономической экспертизе, и некоторые другие.

Судебно-бухгалтерская экспертиза (далее по тексту -СБЭ) в настоящее время является одной из разновидностей судебно-экономической экспертизы, поэтому в настоящей работе будет рассмотрено применение методов аудита не только в судебно-бухгалтерской, но и в судебно-экономической экспертизе.

В настоящее время достаточно широк круг специалистов, обладающих судебно-экономическими познаниями, к ним можно отнести таких специалистов, как юристы коммерческих организаций, юристы ведомств, судьи арбитражных судов, которые для обоснования своей позиции обязательно ссылаются на конкретные данные бухгалтерского учета и отчетности, а также налоговой отчетности, свидетельствующие о нарушении или, напротив, ненарушении прав сторон спора. Это обстоятельство обязательно предполагает знание судебной бухгалтерии. Познания в области судебной бухгалтерии необходимы также следователям и дознавателям различных ведомств, которые специализируются на расследовании уголовных дел, связанных с преступлениями в сфере экономики. Следователи должны знать, в каких конкретно бухгалтерских документах, записях на счетах бухгалтерского учета, финансовой и налоговой отчетности могут быть отражены следы тех или иных преступлений в сфере экономики. Это необходимо для того, чтобы профессионально построить методику и тактику расследования, ясно представлять, какую информацию об обстоятельствах уголовного дела, подлежащих доказыванию, можно получить из данных бухгалтерского учета и отчетности, и т.д. Следователь должен также грамотно поставить вопросы перед ревизором, аудитором или бухгалтером-экспертом; умело взаимодействовать с этими специалистами; правильно оценить результаты их работы.

Следующая категория юристов-практиков, которые в своей деятельности используют знания основных положений судебной бухгалтерии, - это судьи, занимающиеся рассмотрением уголовных дел о преступлениях в сфере экономики. Они должны хорошо понимать, в каких документах бухгалтерского учета остаются следы конкретных преступлений в сфере экономики; информацию о каких обстоятельствах уголовного дела можно получить из данных бухгалтерского учета.

Судебная бухгалтерия первоначально возникла, как учебная дисциплина, ориентированная на подготовку юристов. Ее становление происходило постепенно путем "осознания" особенностей изучаемого ею предмета. Судебная бухгалтерия базировалась на курсе "Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы", целью которого являлась попытка обеспечить практику борьбы с преступлениями в сфере экономики необходимыми прикладными знаниями. По своему содержанию курс "Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы" складывался из двух мало связанных разделов: в первом (который иногда именовали общей частью) сообщались сведения из теории, а также отраслевого бухгалтерского учета, во втором (так называемой, особенной части) говорилось о ревизии и бухгалтерской экспертизе. Учебная дисциплина раскрывала деятельность бухгалтера, ревизора, эксперта-бухгалтера и в меньшей степени ориентировалась на задачи собственно судебно-бухгалтерской экспертизы.

Методика самостоятельного применения юристом сообщаемых ему экономических сведений рассматривалась крайне фрагментарно.

Такое положение дел не могло удовлетворять практику и стимулировало дальнейшее развитие этой учебной дисциплины. В общих разделах курса сугубо экономические вопросы стали дополняться судебно-экономическими (анализ преступной деятельности, маскируемой под учетные операции, характеристика документальных несоответствий как признаков и специфических следов преступлений и т.п.). Все большее внимание уже в этих разделах уделялось методикам самостоятельного применения юристом (оперативным работником, следователем) представленных в учебной дисциплине учетно-экономических (теперь уже и судебно-бухгалтерских) знаний. Так протекал процесс интеграции экономических (учетных) и правовых (криминалистических) знаний, приведший к новому пониманию целостности учебной дисциплины и к появлению ее собственного предмета.

Разрабатывая пути решения своих специфических задач, судебная бухгалтерия вынуждена была рассматривать учетный процесс с позиций возможного взаимодействия с другим материальным процессом реальной действительности -событием преступления. Такой подход дал дополнительный стимул к интеграции экономических и правовых знаний. А судебной бухгалтерии потребовалось, наряду с учетом, обратиться к определенным свойствам (характеристикам) события преступления.

При этом криминалистические представления о событии преступления оказались недостаточными. Потребовалось выделить такие свойства события преступления, которые специально в криминалистике не изучаются поэтому требуют учетно-экономических знаний. Из многообразных характеристик события преступления судебная бухгалтерия выделила в состав своего предмета лишь те его свойства, которые с необходимостью вытекают из реалий учетного процесса.

Развитие курса "Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы" на первом этапе было связано с формированием его специальной части, относившейся прежде всего к вопросам документальной ревизии и судебно-бухгалтерской экспертизы. Приемы исследования документальных данных, помогающие вскрывать злоупотребления, выделенные криминалистами из арсенала ревизии, практические рекомендации юристу по самостоятельному использованию этих приемов стали наиболее активной, развивающейся особенно быстро частью предмета, что влекло за собой содержательные и структурные изменения в пределах всей учебной и научной дисциплины[49].

Так, важную роль стали играть конкретные характеристики деятельности ревизора, прежде всего практика применения ревизионных методов для обнаружения признаков преступлений, получившая необходимую криминалистическую интерпретацию.

Рассмотрение ревизионных приемов в качестве средства практической деятельности юриста явилось главным стимулом для преобразования содержания общеэкономических разделов дисциплины. В бывшей общей части потребовалось уделить внимание вопросам, так называемой, антиучетной деятельности, в том числе механизму образования следов преступлений, связанных с использованием в целях маскировки самих средств бухгалтерского учета.

Контроль и ревизия начали рассматриваться под новым углом зрения - как средство укрепления и реализации защитных функций учета. В поле зрения включились причины, влияющие на эффективность этих средств, способы исследования таких причин, проблемы моделирования и обнаружения на документальной основе преступной деятельности самого ревизора.

В наиболее общем виде предмет судебной бухгалтерии как области прикладных юридических знаний можно определить следующим образом.

Судебная бухгалтерия в качестве собственного предмета изучает закономерности:

- взаимодействия двух материальных процессов реальной действительности -процесса преступной деятельности, совершаемой под видом законных хозяйственных операций, и процесса формирования экономической информации, используемой в целях хозяйственного управления;

- отражения результатов этого взаимодействия в структуре и содержании экономической информации;

- обнаружения и использования данного вида следов в целях выявления и расследования преступлений[49].

Дальнейшее развитие судебной бухгалтерии - как учебной дисциплины и науки и практической области ее применения в значительной мере диктуется потребностями развития экономики, законодательства и юридической практики. Как отмечалось, судебная бухгалтерия в качестве учебной дисциплины предназначена для подготовки юристов. Однако этот курс необходим и при подготовке бухгалтеров-экономистов. Естественно, содержание его в указанных двух случаях должно различаться. Так, в курсе "Судебная бухгалтерия" для юристов предусмотрено изучение основ бухгалтерского учета. Для бухгалтеров-экономистов это не нужно, поскольку они изучают курс "Бухгалтерский учет", вместе с тем им необходимы более глубокие по сравнению с юристами знания в части тонкостей отражения и выявления следов противоправных действий в данных бухгалтерского учета, финансовой, налоговой и статистической отчетности.

Следует отметить, что отражение в бухгалтерской информации следов противоправных действий в части отношений, регулируемых гражданским законодательством, сегодня в судебной бухгалтерии почти не разработано. Это объясняется тем, что исторически судебная бухгалтерия была ориентирована на нужды уголовного судопроизводства.

Другими словами, речь идет о формировании не просто бухгалтерских познаний, а именно - специальных судебно-бухгалтерских познаний. В настоящее время в этой части в подготовке бухгалтеров имеются очевидные пробелы. В таких знаниях нуждается целый круг бухгалтеров-экономистов: аудиторов и ревизоров, выполняющих проверки и ревизии, назначенные в связи с расследованием уголовных дел; судебно-бухгалтерских экспертов, обязанных дать компетентное суждение в ходе предварительного следствия и судебного разбирательства; налоговых инспекторов, которые должны видеть за экономическими или бухгалтерскими несоответствиями признаки противоправной деятельности по уклонению от уплаты налогов, и некоторых других специалистов[49].

Таким образом, экономисты, чья деятельность может быть связана с участием в уголовном, гражданском или арбитражном процессах, должны иметь именно специальные экономические познания, уметь распознавать в бухгалтерской информации признаки противоправной деятельности.

Заметим, что в США существует национальная ассоциация судебных бухгалтеров (NAFA - National Association of Forensic Accountants), членами которой являются профессиональные бухгалтеры. Их основное поле деятельности -выяснение реальных размеров ущерба по страховым случаям, ставшим предметом судебного разбирательства. Основные клиенты членов NAFA - страховые компании США. Данное обстоятельство является, на наш взгляд, дополнительным свидетельством необходимости становления судебной бухгалтерии как предмета, изучаемого в экономических вузах, а также перестройки содержания курса судебной бухгалтерии для юристов, имея в виду гражданско-правовую специализацию.

Таким образом, по нашему мнению, развитие практики применения основных положений судебной бухгалтерии юристами и экономистами вызывает необходимость дальнейшего развития науки о судебной бухгалтерии.

Предметом судебной бухгалтерии как науки представляются закономерности отражения в бухгалтерской информации противоправной деятельности и закономерности выявления признаков и следов этой деятельности. Научное определение метода судебной бухгалтерии в настоящее время находится в стадии исследования. Методика судебно- бухгалтерской экспертизы может в значительной степени пополнится теорией, разработанной на основе подходов и методов аудита, а также практикой проведения аудиторских проверок[49].

В России развитие аудита началось со времени вступления в силу Указа Президента РФ от 22 декабря 1993 г. N 2263 "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" и получило свое продолжение на новом законодательном уровне с принятием Федерального закона от 7 августа 2001г. № 119-ФЗ " Об аудиторской деятельности".

Была создана соответствующая правовая база аудиторской деятельности, определена система ее нормативного регулирования. Проводится работа по аттестации и лицензированию аудиторской деятельности, осуществляемой по установленным государством правилам.

В судебной(правовой) бухгалтерии, а также при проведении судебно-бухгалтерской необходимо применять методы и практику аудита. Назрела необходимость поручать проведение судебно-бухгалтерской экспертизы аудиторским организациям (аудиторам), имеющим соответствующую аттестацию и лицензию. В настоящее время из опубликованной практики Верховного суда РФ видны примеры, когда экономическая экспертиза поручалась аудиторским фирмам(аудиторам). Проведение экономической экспертизы аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами может проводиться по поручению налоговых, таможенных и иных государственных органов, что обеспечит ее высокий профессиональный уровень.

Все это обусловило выбор темы диссертационного исследования, ее актуальность и значимость.

Целью исследования является развитие теоретических и методических аспектов сущности судебно-бухгалтерской экспертизы и аудита в области независимой проверки бухгалтерского учета и отчетности по заданиям государственных и судебных органов, а также разработка рекомендаций по содержанию и составу методики организации СБЭ и аудиторской проверки в области раскрытия финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций.

В соответствии с этой целью в диссертации решены следующие научные и практические задачи:

- изучены диалектические и интеграционные связи государственного финансового контроля, аудита и судебно-бухгалтерской экспертизы;

- проведен анализ существующей нормативно-правовой базы в области судебно-бухгалтерской(судебно-экономической) экспертизы и аудита финансовой(бухгалтерской) отчетности хозяйствующих субъектов по заданиям государственных и судебных органов;

- проанализированы и обобщены имеющиеся в литературе различные точки зрения российских ученых и практиков о сущности аудита и судебно-бухгалтерской экспертизы;

- обоснованы основные цели, задачи и функции СБЭ и аудита в области независимой проверки бухгалтерского учета и отчетности по заданиям государственных и судебных органов и сформулировано определение судебно-бухгалтерской экспертизы, в большей степени соответствующее ее сущности;

- изучены правовые аспекты и особенности регулирования аудиторской и экспертной деятельности в Российской Федерации;

- определены основные проблемы, связанные с организацией судебно-бухгалтерской экспертизы;

- обоснованы основные направления развития аудита в области независимой проверки бухгалтерского учета и отчетности хозяйствующих субъектов для государственных) и судебных органов;

-обоснованы основные направления разрития судебно-бухгалтерской экспертизы;

- намечены основные направления совершенствования системы проведения СБЭ на основе разработанных методов проведения аудиторских проверок по специальным аудиторским заданиям;

-усовершенствована действующая методика проведения судебно-бухгалтерской экспертизы на основе подходов и методов аудита;

- намечены основные направления совершенствования практики проведения судебно-бухгалтерской на основе подходов и методов аудита.

Предметом исследования в настоящей работе является теория, методология и практика аудита и судебно-бухгалтерской экспертизы, а так же теория, методология и практика проверок бухгалтерского учета и отчетности хозяйствующих субъектов по заданиям государственных и судебных органов.

Объектами исследования являются современные законодательные и нормативные документы по бухгалтерскому учету, аудиту и налогообложению, экспертной деятельности, уголовно-процессуальное, гражданско-процессуальное и арбитражно-процессуальное законодательство, а также российские и международные стандарты аудиторской деятельности.

Методологическую и теоретическую основу исследования составили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых, законодательные и нормативные акты, регулирующие предпринимательскую деятельность в Российской Федерации, практический опыт аудиторской деятельности самого автора. Использованы также правила (стандарты) аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации, инструктивные и методические материалы Министерства финансов, Министерства имущественных отношений и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации.

В работе над диссертацией применялись общие методы научного познания: методы эмпирического исследования (наблюдение, сравнение, анализ, синтез (обобщение); методы теоретического исследования (восхождение от абстрактного к конкретному, от общего к частному и от явления к сущности, выделение отдельных частей объекта, выявление причинно-следственных связей); правила формальной логики; системный подход.

Методика исследования основывалась на анализе отечественной теории и практики аудита в том числе в области проверок бухгалтерского учета и финансовой отчетности хозяйствующих субъектов для таких пользователей как государственные и судебные органы, проведения проверок по специальным аудиторским заданиям, а так же на анализе теории и практики судебно-бухгалтерской экспертизы;

Теоретической основой работы явились исследования и научные выводы отечественных и зарубежных ученых в области аудита и бухгалтерскою учета Адамса Р., Алборова Р. А. , Андреева В. Д., Бакаева А.С., Барышникова Н. П., Гутцайта Е.М., Данилевского Ю.А., Дардика В.Б., Камышанова П.И., Кеворковой Ж.А., Кирьяновой З.В., Островского О.М., Подольского В.И., Поляка Г.Б., Ремизова Н.А., Романова А.Н, Савина А.А., Сотниковой JI.B., Суйца В.П., Скобары В.В., Шеремета А.Д., Щадиловой С.Н., а так же научные и практические разработки российских специалистов в области права и судебной бухгалтерии: Дмитриенко Т.М., Треушникова М.К., Чаадаева С.Г. и других.

Новизна диссертации состоит в теоретическом обосновании необходимости применения методов аудита в судебно-бухгалтерской экспертизе, а так же в разработке рекомендаций по основам методики проведения СБЭ на базе подходов и методов аудита, предложениях по усовершенствованию действующих методик проведения судебно-бухгалтерской экспертизы.

Основные результаты, составляющие научную новизну диссертации, следующие:

•раскрыты интеграционные взаимосвязи СБЭ и аудита, что позволяет эффективно применять методы аудита в судебно-бухгалтерской экспертизе;

•обоснованы подходы, связанные с производством СБЭ с помощью методов аудита. Это открывает возможность использовать аудиторские организации и индивидуальных аудиторов для этих целей;

• впервые предложены рекомендации о порядке оформления результатов судебно-бухгалтерской экспертизы, что в значительной степени повысит эффективность ее проведения;

•проведен анализ современного состояния судебно-экономической экспертизы и аудита по проверке бухгалтерского учета и отчетности хозяйствующих субъектов для государственных и судебных органов, выявлены недостатки в этой сфере деятельности;

•предложены новые способы разработки методики судебно-бухгалтерской экспертизы и проведения аудита в области раскрытия отчетности хозяйствующих субъектов для таких пользователей, как государственные и судебные органы.

Практическая значимость диссертации заключается в использовании рекомендаций диссертации в работе организаций, публикации основных результатов исследования в научных статьях в журналах "Право и экономика", "Настольный аудитор бухгалтера", "Финансовая Россия" и др. Практическое использование результатов работы позволит:

-применять в практической деятельности экспертам и аудиторам разработанные рекомендации по организации и проведению судебно-бухгалтерской(судебно-экономической экспертизы) и аудита в области раскрытия финансовой(бухгалтерской) отчетности хозяйствующих субъектов для таких пользователей как государственные(следственные) и судебные органы, в том числе аудита по специальным аудиторским заданиям;

-повысить качество, объективность и независимость судебно-бухгалтерской(судебно-экономической) экспертизы и аудиторских проверок, проводимых независимыми аудиторами по заданиям государственных(следственных) и судебных органов в том числе аудита по специальным аудиторским заданиям;

Основные положения, вводы и рекомендации были реализованы в статьях и выступлениях на научно-практических конференциях.

Разработанные рекомендации по методике проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, аудиторской проверки в области раскрытия бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов для таких пользователей как государственные и судебные органы, могут быть применены в судебно-следственной практике, а также для обучения студентов по дисциплинам: правоведение, налогообложение, бухгалтерский учет, анализ и аудит и др. По аналогии с подготовкой аудиторов необходимо ввести в учебную практику дисциплину по подготовке независимых специалистов и области судебно-бухгалтерской экспертизы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Величенко, Владимир Владимирович

Заключение

Таким образом, можно констатировать, что на начальном этапе перехода к рыночной экономике широко бытовало мнение, что в условиях рынка такое понятие, как финансовый контроль, будет применяться в узких рамках только государственного сектора. Приватизированные, частные и совместные предприятия, товарищества и акционерные общества не будут подчиняться вышестоящим организациям, которые в соответствии с утвердившейся политикой управления проводят плановые ведомственные ревизии. Работники негосударственных структур будут собственниками, а собственники, как предполагалось, сами будут организовывать эффективный внутренний контроль без привлечения внешних контрольных органов. Тем самым негосударственные предприятия не будут нуждаться ни в каком виде финансового контроля. Опыт продвижения по пути к рыночной экономике показал несостоятельность такого мнения.

Исходя из опыта стран с развитой рыночной экономикой достоверность подготовленной к публикации для широкого круга пользователей финансовой информации достигается путем ее проверки и заверения результатов проверки независимым аудитором.

Таким образом, учитывая проведенное в первой главе исследование дает возможность сделать вывод о том, что роль аудита как вида финансового контроля возрастает с развитием рыночной экономики и соответственно требуется усовершенствование законодательства об аудиторской деятельности, поэтому можно отметить своевременность принятия закона "Об аудиторской деятельности", одним из важнейших положений которого является требование ст. 9 Закона Об утверждении Федеральных правила (стандарты) аудиторской деятельности Правительством Российской Федерации.

Однако деятельность аудиторов не ограничивается только подтверждением достоверности финансовой отчетности, как видно из исследований проведенных во второй главе, все больше возрастает роль аудита в раскрытии бухгалтерской финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов для таких пользователей как государственные, судебные и следственные органы.

Необходимо отметить, что из следственной и судебной практики известны примеры, когда экономическая экспертиза поручалась аудиторским фирмам и индивидуальным аудиторам и была проведена успешно, на высоком профессиональном уровне, например Абаканской аудиторской фирмой "Хакаудит", аудиторской фирмой "СИМВОЛ-ПРОГРЕСС", аудиторской фирмой "Москва-Аудит".

Из исследован я, проведенного в третьей главе, следует, что роль независимых экспертов-аудиторов в деятельности государственных и судебных органов будет повышаться.

Практика борьбы с преступностью в сфере экономики свидетельствует, что лица, совершившие преступления, часто уничтожают первичные бухгалтерские документы и учетные регистры, в которых нашли отражение подложные записи о финансово - хозяйственных операциях. Это значительно затрудняет обнаружение оснований для производства документальной ревизии и возбуждения уголовного дела, получение доказательств о преступных действиях конкретных лиц, а следовательно, их разоблачение и привлечение к уголовной ответственности.

Необходимость в проведении судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы возникает чаще всего при раскрытии или расследовании таких преступлений, как хищения чужого имущества путем присвоения, растраты; мошенничество в сфере предпринимательской деятельности; уклонение от уплаты налогов и др.

Опрос следователей показал, что большинство из них не представляет, как проводится судебно-бухгалтерская и судебно-экономическая экспертиза, какие документы при этом проверяются; какие приемы используются для их проверки; кто из специалистов привлекается, какие вопросы следует ставить на разрешение документальной ревизии, судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы и т.д.

Изучение ревизорской практики показывает, что эксперты в отдельных случаях прибегают к восстановлению бухгалтерского учета при проведении ревизии и документальных проверок по заданию следователей, но только в случаях, когда это необходимо для ответов на вопросы, которые им поставили. С учетом того, что дать ответы на поставленные вопросы невозможно, ревизоры вынуждены восстанавливать бухгалтерский учет частично.

Таким образом, привлечение специалиста - аудитора к проверке бухгалтерского учета на предприятии, где учет не велся, велся частично или полностью или документы были уничтожены, не означает, что следователь в этом процессе играет пассивную роль. Он должен активно участвовать в организационных мероприятиях, связанных с проверкой бухгалтерского учета, контролировать этот процесс и оказывать специалистам содействие. Многие предприятия настолько криминализированы, что проверить там бухгалтерский учет без помощи правоохранительных органов трудно или вообще невозможно. Поэтому следователь может получить соответствующие сведения об интересующем предприятии из банка данных, которые имеются в налоговых инспекциях или иных контролирующих органах, использовать возможности оперативных аппаратов правоохранительных органов.

При необходимости следователь производит выемку бухгалтерских и иных документов, помогает эксперту-аудитору установить хозяйственные связи предприятия с другими предприятиями и там изымает бухгалтерские документы, а затем передает их специалисту. При этом нужно иметь в виду, что изъятые документы будут использоваться не только для проверки бухгалтерского учета, но и производства почерковедческой и технико - криминалистической экспертиз.

С помощью первой можно установить, кто оформлял интересующие следствие бухгалтерские документы, кто отвечал за проведение хозяйственных операций, отраженных в этих документах. Технико - криминалистическая экспертиза поможет установить подлинность использованных бланков, печатей, штампов, оттиски которых имеются на изъятых документах.

Таким образом, проведение судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы не является обособленным процессом, а наоборот тесно связано с проведение других следственных действий, таких как проведение различных экспертиз, иных действий, в том числе и восстановление бухгалтерского учета(что не входит в понятие экспертизы и является предметом сопутствующих аудиту услуг в соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним" (одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 18 марта 1999 г. протокол N 2), которое подробно освещено в статье "Услуги, сопутствующие аудиту"( В.И.Подольский, профессор, д. э. н., А.А.Савин, доцент, к.э.н. Л.В.Сотникова, доцент, к.э.н. Аудиторские ведомости №7 1999г.)

Таким образом, видна взаимосвязь между бухгалтерским учетом, аудитом и судебной бухгалтерией - судебно-бухгалтерской экспертизой и судебно-экономической экспертизой как.

Исходя из проведенного исследования можно сделать вывод, что судебно-бухгалтерская экспертиза охватывает практическую область бухгалтерского учета бухгалтерской(финансовой) отчетности, а судебно-экономическая экспертиза -теоретическую и практическую область экономической деятельности.

Таким образом, в настоящее время разработана передовая методика проведения аудиторских проверок, которая нашла свое отражение в правилах(стандартах) аудиторской деятельности и в теоретических и практических работах аудиторов, что дает возможность использовать специальные познания аудиторов в деятельности государственных, следственных и судебных органов, а также проведения судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы на базе подходов и методов аудита, что нашло подтверждение в исследованиях третьей главы.

Исходя из проведенного исследования представляется целесообразным принять методику и практику аудита для проведения судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы с отражением в законодательных и нормативных актах, в том числе в "Законе об аудиторской деятельности", Уголовно-процессуальном кодексе, Гражданско-процессуальном кодексе, Арбитражно-процессуальном кодексе, Налоговом кодексе.

Так же представляется целесообразным ввести дополнительного аналогии с курсом подготовки аудиторов и профессиональных бухгалтеров) курс подготовки экспертов в области судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы.

Практика проведения аудиторских проверок по специальным аудиторским заданиям показывает эффективность использования методик аудита в судебной(правовой) бухгалтерии.

Развитие практики применения основных положений и методов аудита в судебно-бухгалтерской, судебно-экономической экспертизе и судебной бухгалтерии, освоение знаний в области судебной(правовой) бухгалтерии не только юристами но и экономистами вызывает необходимость дальнейшего развития науки о судебной бухгалтерии, а так же науки и практики судебно-бухгалтерской и судебно-экономической экспертизы.

123