Бухгалтерский учет доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях"

На правах рукописи

004604112

ДЕНИСОВА ХАМИДА МУХАМАТИСЛАМОВНА

БУХГАЛТЕРСКИМ УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ГОСУДАРСТВЕННЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 о [!ЮН 2010

Новосибирск 2010

004604112

На правах рукописи

ДЕНИСОВА ХАМИДА МУХАМАТИСЛАМОВНА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ГОСУДАРСТВЕННЫХ ОБРАЗОВАТЕЛЬНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Специальность - 08 00 12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Новосибирск 2010

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Сибирского университета потребительской кооперации

Научный ру ковод ител ь: доктор экономических наук, профессор

Шапошников Александр Арсеньевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, доцент

Санникова Инна Николаевна

кандидат экономических наук, доцент Гунбина Татьяна Николаевна

Ведущая организация: Байкальский государственный

университет экономики и права

Защита состоится 8 июня 2010 г в 10-00 часов на заседании диссертационного совета Д 513 003 02 при Сибирском университете потребительской кооперации по адресу 630087, Новосибирск, пр К Маркса, 26/2, зал заседаний диссертационных советов

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Сибирского университета потребительской кооперации

Автореферат разослан 7 мая 2010 г

Ученый секретарь диссертационного совета, доктор экономических наук,

профессор _у,^/_ С.Д Надеждина

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В условиях экономического кризиса обеспечение деятельности государственных образовательных учреждений по приносящей доход деятельности приобрело первостепенное значение Очевидно, что система бюджетного учета не может существовать изолировано от системы государственных финансов Изменение структуры доходов и расходов государственного бюджета, правовых оснований и экономических условий формирования и использования средств по приносящей доход деятельности в сфере образования влечет за собой необходимость пересмотра принципов и методов бухгалтерского учета На протяжении двух последних десятилетий изменения в бюджетном учете носили бессистемный, а зачастую, технический и формальный характер, что привело к ситуации, когда регулирование бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях не в полной мере отражает учет доходов и расходов по приносящей доход деятельности, адекватному бюджетному финансированию

В последнее время развитие бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях позволило решить ряд вопросов, однако, осталось значительное поле для исследований, особенно в плане согласования доходов и расходов по приносящей доход деятельности

Необходимость решения указанных выше проблем для бюджетных учреждений в образовательной сфере в условиях расширения видов деятельности, связанных с созданием автономных учреждений, усложнения и неоднозначного трактования положений законодательных и нормативно-правовых актов предопределило значимость совершенствования системы бюджетного учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях с целью повышения качества и достоверности информации, совершенствования эффективного управления государственными финансами и прогнозирования финансового состояния в будущем

Степень изученности проблемы Исследованию проблем бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях посвящены труды отечественных ученых В П Астахова, Р А Алборова, О И Архиповой, Ю А Бабаева, Л П Воробьевой, А Т Головизниной, Т Н Гунбиной, А Ю Денисова, И Н Санниковой, Н П и И Н. Кондраковых, И П Комисаровой, Л В Котовской, Г В Мокрецовой, Я В Соколова, Н В Фадейкиной, Л Л Шиловской, и др

В имеющихся научных разработках исследованы как теоретические, так и прикладные аспекты бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях Однако, большинство публикаций, посвященных проблематике бюджетного учета, отражают существующую технологию учета и формирование отчетности, исходя из требований действующих нормативных документов, но не учитывают специфичность бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений

Вышеизложенное обусловило актуальность темы диссертационного исследования, определило его цель и задачи

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических положений и разработка научно обоснованных рекомендаций по формированию системы бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, направленных на повышение качества информации

Для реализации цели в работе поставлены и решены следующие задачи

- обоснована целесообразность применения учетной политики, ориентированной на управление доходами и расходами в государственных образовательных учреждениях,

- разработаны методические положения формирования доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях,

- предложены методы определения фактической себестоимости выпускаемых изделий и продукции государственными образовательными учреждениями,

- рекомендованы методы определения финансового результата и использования чистой прибыли государственными образовательными учреждениями

Объектом исследования выступают учетно-аналитические процессы в государственных образовательных учреждениях

Предметом исследования являются теоретические, методические и организационные аспекты бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях

Объект наблюдения - государственные образовательные учреждения

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08 00 12 «Бухгалтерский учет, статистика»,

области исследования - п 1 8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» Паспорта номенклат>ры специальностей научных работников (экономические науки)

Методология и методы исследования. В диссертационной работе применялись общенаучные методы анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода, экономико-статистические методы сбора и обработки информации и др Для обработки информации и сравнения результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Office»

Информационную основу диссертационного исследования составили статистическая, бухгалтерская (финансовая) отчетность, практические материалы государственных образовательных учреждений (смета доходов и расходов по приносящей доход деятельности, отчет о финансовых результатах, приказ об учетной политике, регистры бухгалтерского и налогового учета и другие)

Научная новизна полученных результатов. Наиболее существенные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем

выделены существенные элементы учетной политики, определяющие порядок бухгалтерского учета доходов, расходов и ориентированные, в сравнении с традиционно применяемыми, на особенности их формирования по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений,

сформирован подход к выбору методов и способов учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, позволяющий, в отличие от применяемых в практике, формировать достоверное и планомерное распределение доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете на основе равномерного начисления доходов по приносящей доход деятельности,

предложены и апробированы методы калькулирования готовой продукции, позволяющие, в отличие от общепринятых, определять фактическую себестоимость продукции с учетом распределения расходов между бюджетной и приносящей доход деятельностью государственных образовательных учреждений;

разработаны и рекомендованы методы определения финансового результата и распределения чистой прибыли, позволяющие, в отличие от действующих суждений, сблизить принципы бухгалтер-

ского и налогового учета финансовых результатов и чистой прибыли государственных образовательных учреждений по приносящей доход деятельности

Теоретическая значимость диссертации заключается в совершенствовании теоретических и методических подходов к бухгалтерскому учету доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, позволяющих обосновывать конкретные способы и методы ведения бухгалтерского учета

Практическая значимость результатов исследования состоит в формировании основных положений, выводов, форм учетных регистров, использовании их в практической деятельности государственных образовательных учреждений, в системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров и экономистов, в учебном процессе в рамках преподавания учетных дисциплин

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности Кемеровского института (филиала) ГОУ ВПО «РГТЭУ» (справка об использовании результатов исследования от 22 05 2009 № 01-26-398), Кемеровского аграрного техникума (справка об использовании результатов исследования от 20 05 2009 № 98), ПТУ № 3 г Кемерово (справка об использовании результатов исследования от 29 04 09 № 54)

Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международной научно-практической конференции «Национальные и этнические приоритеты в решении социально-экономических проблем мировой культуры и цивилизации» (Новосибирск, 2006), на ежегодных научных конференциях Кемеровского института (филиала) ГОУ ВПО «Российского государственного торгово-экономического университета»

Научные публикации. По теме исследования опубликовано девять работ общим объемом 22,5 п л (в т ч авторские 20,5 п л ), из них три учебных пособия объемом 20,2 п л (в т ч авторские - 18,2 п л), две статьи объемом 0,9 п л - в ведущих рецензируемых научных изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией

Объем и структура диссертации. Работа изложена на 148 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка, включающего 132 наименования, содержит 19 таблиц, 5 рисунков, 7 приложений

Во введении изложена актуальность выбранной темы, цель и содержание поставленных задач, определена научная новизна, рассмотрена теоретическая значимость и практическая ценность полученных результатов

В первой главе работы «Теоретические и законодательные основы бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики» рассмотрены принципы бухгалтерского учета, законодательные акты и проблемы бухгалтерского учета, раскрыта роль учетной политики и предложены элементы учетной политики по формированию доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях

Во второй главе «Практика бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях» раскрыт механизм формирования доходов и расходов по классификации сектора государственного управления и предложены методические аспекты бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях

В третьей главе «Направления и методы определения фактической себестоимости готовой продукции и финансового результата в государственных образовательных учреждениях» представлены способы и методы определения фактической себестоимости готовой продукции, рекомендованы методы определения финансового результата, и распределения чистой прибыли

В заключении излагаются результаты работы, новые положения, достигнутые в процессе исследования, сделаны выводы о решении главной проблемы, даны предложения по реализации полученных результатов учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Элементы учетной политики, определяющие порядок бухгалтерского учета доходов и расходов государственных образовательных учреяедений

Доходы государственных образовательных учреждений по приносящей доход деятельности облагаются налогом на прибыль и, соответственно, учет доходов и расходов, а также методы оценки и калькуляции должны найти свое отражение в учетной политике В настоящее время во всех учебных заведениях формируется учетная

политика с целью повышения качества информации, отражаемой в бухгалтерском учете и отчетности образовательных учреждений, совершенствования управления государственными финансами, имуществом, результатами деятельности, прогнозирования финансового состояния

Задача учетной политики - раскрыть особенности формирования бюджетной отчетности, оптимизации плана счетов бюджетного учета образовательных учреждений, на основе применения единых принципов и правил бухгалтерского учета и отчетности Приказ об учетной политике является дополнением к инструкции по бюджетному учету, формируя которую, не предполагалось, что бюджетные учреждения будут заниматься приносящей доход деятельностью в таком широком аспекте

В результате проведенного исследования выявлен широкий спектр деятельности государственных образовательных учреждений ремонт машин и оборудования, производство зерна, заготовка кормов, пошив постельных принадлежностей и тд В связи с этим, государственным образовательным учреждениям необходимо самостоятельно формировать методы и способы ведения бухгалтерского учета в отношении хозяйственных операций по приносящей доход деятельности

По нашему мнению, значимость учетной политики в формировании системы бухгалтерского учета доходов и расходов определяется элементами учетной политики, позволяющими обеспечить взаимосвязь между актуальными проблемами бухгалтерского учета и особенностями определения финансовых результатов государственных образовательных учреждений (табл 1)

Таблица 1

Элементы учетной политики в формировании системы бухгалтерского учета доходов и расходов государственных образовательных учреждений

Характеристика проблемы Авторский подход

Роль учетной политики Элементы учетной политики

1 2 3

Отсутствие в инструкции по бюджетному учету методики определения доходов и расходов по приносящей доход деятельности Сформулирован подход определения доходов и расходов по приносящей доход деятельности Порядок формирования информации о доходах и расходах в бухгалтерском учете и в целях налогообложения

Окончание табл 1

1 2 3

Необходимость введения счетов дтя учета общепроиз-водствешшх и общехозяйственных расходов Включение дополнительных счетов по учету общепроизводственных и общехозяйственных расходов Порядок распредетения общехозяйственных и общепроизводственных расходов

Не утверждена методика определения фактической себестоимости продукции Разработана методика определения фактической себестоимости выпущенной продукции Определение фактической себестоимости с целью выявления финансового результата по бухгалтерскому учету

Не утверждены регистры налогового учета для определения финансового результата Предложены дополните тьные счета для учета расходов за счет прибыли Определение финансового результата по налоговому учету

Принятию тех или иных вариантов учетной политики для целей бухгалтерского учета государственных образовательных учреждений, по нашему мнению, дочжна предшествовать процедура выбора и обоснования конкретных способов и методов ведения бухгалтерского учета

2. Способы н методы ведения бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях

В условиях экономического кризиса практически все бюджетные учреждения (в т ч Кемеровский институт (филиал) ГОУ ВПО «Российский государственный торгово-экономический университет») занимаются приносящей доход деятельностью, доля которой составляет, зачастую, более 50% (табл 2)

Таблица 2

Динамика финансирования Кемеровского института (филиала) ГОУ ВПО «РГТЭУ» за 2007-009 гг

Годы Бюджетное финансирование, тыс руб Доходы по приносящей доход деятельности тыс руб Всего доходов тыс руб Структура доходов, %

бюджетное финансирование доходы по приносящей доход деятельности

2007 13441,5 76860,2 90301,7 14,8 85,2

2008 26074,6 110968,8 137043,4 19,0 81,0

2009 33400,6 147714,9 181115,5 18,0 82,0

По нашему мнению, доходы по приносящей доход деятельности следует формировать методом начисления, применяя счет 040104000 «Доходы будущих периодов» Начисление за обучение студентов ре-

комендуется проводить ежемесячно, ежеквартально, по семестрам или за учебный год Если оплата за обучение фиксированная, то начисление можно проводить в целом за учебный год с ежемесячным отнесением на доходы отчетного периода 1/12 части До 1 января 2009 г в плане счетов отсутствовал счет «Доходы будущих периодов» и для начисления доходов применялся дополнительный счет, вводимый приказом по учетной политике учреждения С введением Инструкции (от 30 12 2008 № 148н), счет 040104000 «Доходы будущих периодов» появился в плане счетов для учета сумм, начисленных заказчикам за выполненные и сданные им отдельные этапы работ, услуг и не относящихся к доходам текущего отчетного периода Применение этого счета, по нашему мнению, возможно и для начисления доходов за платные образовательные услуги, предусмотрев в учетной политике в качестве актов сдачи приказы о переводе студентов на следующий курс, а слушателей, повышающих квалификацию, приказы на отчисление

Кроме доходов по основным образовательным программам, государственные образовательные учреждения имеют доходы по дополнительным образовательным услугам К таким услугам относятся

- курсы по подготовке к единому государственному экзамену со сроком обучения (восемь, шесть, четыре, два, один) месяц и две недели,

- курсы по подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов со сроком обучения 528 и 40 часов,

- оплата за проживание в общежитии образовательного учреждения,

- другие услуги

В диссертационном исследовании предлагается формирование доходов от проведения восьмимесячных курсов отнесением 1/8 части к доходам отчетного периода ежемесячно Аналогично начисление следует проводить в остальных случаях

Порядок формирования расходов в бухгалтерском учете образовательных учреждений по бюджетной и приносящей доход деятельности существенно различается

Государственное образовательное учреждение при исполнении сметы доходов и расходов вправе самостоятельно расходовать средства, полученные по приносящей доход деятельности В период исследования выявлены существенные отличия, оказывающие влияние на

документальное оформление и отражение операций на счетах бухгалтерского учета (табл 3)

Таблица 3

Особенности формирования расходов в государственных образовательных учреждениях

Статьи расхоцов Порядок формирования расходов

по бюджетной деятечьности по приносящей доход деятельности

211 «Заработная плата» Расходы формируются по штатному расписанию Кроме пред> смотренных штатным расписа1шем (премии и материальная помощь)

212 «Прочие выппатм» Суточные из расчета 100 р>б-тей в день Суточные га расчета 700 рубпей в день превышение - за счет чистой прибыли

226 «Прочие \ слуги» Проживание в гостинице 550 рублей в сутки расходы по рекламе не выше 1% от фонда оплаты труда Проживание в гостинице согласно квитанции без ограничения суммы Расходы по рекламе не могут быть выше 1% от фонда оплаты труда превышение - за счет чистой прибыли

221 «Услуги связи» Все услуги связи (кроме мобильного телефона) Услуги мобильного телефона -за счет чистой прибыли

На наш взгляд, правильный подход к выбору способов и методов учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях позволяет формировать достоверную, структурированную информацию, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете

3. Методы калькулирования готовой продукции в государственных образовательных учреждениях

В результате исследования выявлено в государственных образовательных учреждениях функционируют учебные мастерские, в которых производятся различные изделия для последующей продажи По нашему мнению, учет нескольких наименований изделий должен вестись раздельно В некоторых случаях возможно определение фактической себестоимости ежемесячно Однако, по отдельным видам продукции определение фактической себестоимости возможно только в конце года В течение года продукция приходуется по плановой или учетной себестоимости Отнесение расходов на каждый вид продукции производится отдельно Поскольку многие государственные образовательные учреждения занимаются выпус-

ком готовой продукции, назрела необходимость определения ее фактической себестоимости, что не предусмотрено в бюджетном учете Нами предлагается ввести дополнительные счета по учету общепроизводственных и общехозяйственных расходов, закрепив в учетной политике метод их распределения, применяемый в коммерческих организациях

Каждое государственное образовательное учреждение вправе выбирать метод распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, с учетом специфики производства продукции, закрепив в приказе об учетной политике

В современных условиях, когда практически все государственные образовательные учреждения занимаются приносящей доход деятельностью (выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг), необходимо нормативное закрепление порядка определения фактической себестоимости

В диссертационном исследовании предложены методика определения себестоимости готовых изделий, продукции сельского хозяйства, выполненных работ и оказанных услуг Методика распределения общехозяйственных и общепроизводственных расходов различна в зависимости от вида выпускаемой продукции (выполненных работ, оказанных услуг)

4. Методические рекомендации но формированию финансовых результатов и распределения чистой прибыли государственных образовательных учреждений

Государственные образовательные учреждения в настоящее время являются плательщиками налога на прибыль, полученную по доходам от платных образовательных услуг В отличие от коммерческих хозяйствующих субъектов, в государственных образовательных учреждениях прибылью считается не только разница между доходами и расходами, а также разница между доходами, учитываемыми методом начисления (согласно Инструкции по бюджетному учету от 30 12 2008 № 148н), и расходами, предусмотренными по нормативу для государственных образовательных учреждений Сумма превышения норматива не включается в расходы государственного образовательного учреждения при определении налоговой базы, финансовый результат по бухгалтерскому и налоговому учету не совпадают

В настоящее время уменьшается бюджетное финансирование В этой связи правомерно распределение расходов, по нашему мнению, проводить пропорционально не доходам за счет бюджетного финансирования и приносящей доход деятельности, как предусмотрено в Налоговом кодексе Российской Федерации, а пропорционально количеству студентов, обучающихся на бюджетной и договорной основах

Предлагаемая методика успешно апробирована в Кемеровском институте (филиале) ГОУ ВПО «Российского государственного торгово-экономического университета» (табл 4)

При распределении расходов пропорционально доходам по бюджетному финансированию и по приносящей доход деятельности для целей налогообложения сумма расходов РГТЭУ в 2009 г составила 4056,9 тыс руб , пропорционально количеству студентов, обучающихся на бюджетной и договорной основах - 4579,0 тыс руб, разница 522,1 тыс руб Результаты исследования свидетельствуют бюджетное финансирование выделено образовательным учреждениям не в полном объеме

Финансовый результат по бюджетной и по приносящей доход деятельности учитывается на счете 040103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов», по дебету которого отражается закрытие затратных счетов, а по кредиту - закрытие сумм бюджетного финансирования

Таблица 4

Распределение расходов для целей налогообложения в Кемеровском институте (филиале) ГОУ ВПО «РГТЭУ» за 2009 г

Стати расходов Фактически? расходы Всего расходов Расходы для целей налогообтожения, согласно инструкции Расходы для целей налогообложения по предлагаемой методике

по бюджету по принося-шей доход деятельности по бюджету по прино-ся-щей доход деятельности по бюджету по приносящей доход деятельности

Коммунальные успути 1508,2 1026,9 2535,1 830,8 799,2 489,3 902,6

Услуга связи 128,8 521,4 650,2 70,9 405,8 70,9 405,8

Текущий и капитальный ремонт 667,9 3664,4 4332,3 367,8 2851,9 367,8 2851,9

Итого 2304,9 5212,7 7715,6 1269,5 4056,9 928,0 4160,3

На этом же счете учитываются также расходы по начисленной амортизации, полученные в результате переоценки и сумма переоценки Фактический финансовый результат отчетного периода практически не отражается на счетах бухгалтерского учета, хотя ведется приносящая доход деятельность и уплачивается налог на прибыль Для учета прибыли, полученной по приносящей доход деятельности необходимо, по нашему мнению, ввести отдельный счет и расходовать прибыль, которая остается в распоряжении образовательного учреждения Кроме того, нами предложено при определении налоговой базы образовательного учреждения для исчисления налога на прибыль включать все расходы, по аналогии с коммерческими организациями

Нами рекомендуется распределение чистой прибыли, остающейся в распоряжении учреждения по приносящей доход деятельности, в государственных образовательных учреждениях (рис )

Рис Распределение чистой прибыли по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений

Методические рекомендации по распределению чистой прибыли позволяют самостоятельно развиваться, а также обосновывать управленческие решения относительно диверсификации деятельности государственных образовательных учреждений

III. выводы

На основе проведенных исследований выявлено Вопросы бюджетного учета в течение последнего десятилетия в той или иной степени рассматривались учеными экономистами и специалистами К сожалению, в большинстве публикаций, посвященных проблематике бюджетного учета, не отражаются конкретные направления его совершенствования, а лишь существующая технология учета и формирования отчетности на основе действующих инструкций

Предложенные и апробированные нами методические рекомендации по учету доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях позволяют обеспечить сопоставимость и достоверность информации бухгалтерского и налогового учета, самостоятельно формировать способы и методы ведения бухгалтерского учета, прописав их в учетной политике, до введения новых инструкций и положений на государственном уровне

IV. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ ОТРАЖЕНЫ В СЛЕДУЮЩИХ ПУБЛИКАЦИЯХ

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК:

1 Денисова X М Реформирование и методы ведения бухгалтерского учета в бюджетных организациях // Предпринимательство - 2009 - № 1 - 0,4 п л

2 Денисова X М Роль учетной политики в образовательных учреждениях, осуществляющих приносящую доход деятельность // Предпринимательство -2009 -№2 -0,5пл

Статьи в научных изданиях:

3 Денисова X М Преимущества и недостатки Инструкции от 26 08 2004 70н с точки зрения бухгалтерского учета // Национальные и этнические приоритеты в решении социально-экономических проблем мировой культуры и цивилизации Материалы международной научно-практической конференции - Ч 1 Экономика особенности, проблемы, тенденции развития национальных рынков -Новосибирск Архивариус-Н, 2006 - 0,2 п л

4 Денисова X М Проблемы исполнения законов и приказов Министерства финансов Российской Федерации бюджетными учреждениями // Социогуманитарный вестник - 2007 - № 1 - 0,2 п л

5 Денисова X М Учет расходов по выпуску продукции, выполненным работам и оказанным услугам // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях 2007 - № 6 - 0,3 п л

6 Денисова X М Инновационные методы бухгалтерского учета в образовательных учреждениях // Торговля в инновационной экономике -Кемерово РГТЭУ, 2010 -0,7пл

Учебные пособия:

7 Денисова X М Бухгалтерский учет в бюджетных организациях -Кемерово РГТЭУ, 2006 -10,4пл,

8 Денисова X М , Лупарева Ж Г Учет приносящей доход деятельности в бюджетных организациях - Кемерово РГТЭУ, 2008 -4,3 п л (авт 2,3 п л )

9 Денисова X М Отчетность в бюджетных учреждениях - Кемерово РГТЭУ, 2009 - 5,5 п л

С авторефератом можно ознакомиться на сайте Сибирского университета потребительской кооперации (http //www sibupk su/dis2 htm)

Подписано в печать 05 05 2010 Формат 60x84/16 Бумага офсетная Тираж 100экз Печ л 1,25 Уч-издл 1,16 Заказ № 224

Типография Сибирского университета потребительской кооперации 630087, Новосибирск, пр К Маркса, 26

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Денисова, Хамида Мухаматисламовна

Введение.

1. Теоретические и законодательные основы бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики.'.

1.1. Характеристика общих принципов бухгалтерского учета.

1.2. Проблемы бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях.

1.3. Целесообразность применения учетной политики в формировании системы бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях.

2. Практика бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях.

2.1. Механизм формирования доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях.

2.2. Методические аспекты*бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях.

3. Направления и методы определения фактической себестоимости готовой продукции, и финансового результата в государственных образовательных учреждениях.

3.1. Методика определения фактической себестоимости готовых изделий в государственных образовательных учреждениях.

3.2. Апробация учета доходов и расходов в целях оптимизации формирования финансовых результатов и распределения чистой , прибыли.

3.3. Особенности синтетического и аналитического учета прибыли по приносящей доход деятельности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях"

Актуальность темы исследования. В условиях экономического кризиса, обеспечение деятельности государственных образовательных- учреждений5 по приносящей доход деятельности- приобрело первостепенное значение. Очевидно, что система бюджетного учета» не может существовать изолировано от системы государственных финансов. Изменение структуры.доходов и расходов-государственного бюджета, правовых оснований»неэкономических условий формирования и использования средств по приносящей доход деятельности в сфере образования влечет за собой необходимость пересмотра принципов и1 методов бухгалтерского учета. На протяжении двух последних десятилетий изменения в бюджетном учете, носили бессистемный, а зачастую технический и формальный'характер; что привело к ситуации, когда-регулирование бухгалтерского учета в~государственных образовательных учреждениях не вполной-мереотражает учет доходов и расходов тю приносящей доход деятельности, адекватный,бюджетному финансированию.

В последнее4 время-развитие бухгалтерского учета'в бюджетных учреждениях позволило решить ряд вопросов, однако осталось значительное поле для? исследований, особенно« в плане согласования доходов и расходов по приносящей доход деятельности.

Необходимость решения'указанных выше проблем для. бюджетных учреждений* в образовательной сфере в условиях расширения видов деятельности, связанных с созданием автономных, учреждений, усложнения1 и-неоднозначного трактования положений* законодательных и нормативно-правовых актов предопределило значимость совершенствования системы бюджетного учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях с целью повышения качества-и достоверности информации, а также эффективного управления- государственными финансами и прогнозирования финансового состояния в будущем.

Степень изученности проблемы. Исследованию проблем* бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях посвящены труды отечественных ученых: В.П. Астахова, P.A. Алборова, О.И. Архиповой, Ю.А. Бабаева, Л.П. Воробьевой, А.Т. Головизниной, Т.Н. Гунбиной, А.Ю. Денисова, И.Н. Санниковой, Н.П. и1 И.Н. Кондраковых, И.П. Комисаровой, JIB. Котовской, Г.В. Мокрецовой, Я В. Соколова, Н.В. Фадейкиной, JI.JI. Шиловской, и др.

В имеющихся научных разработках исследованы как теоретические, так и прикладные аспекты бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях. Однако большинство публикаций, посвященных проблематике бюджетного учета, отражают существующую технологию учета и формирование отчетности исходя из требований действующих нормативных документов и не учитывают специфичность бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений.

Вышеизложенное обусловило актуальность темы диссертационного исследования, определило его цель и задачи.

Целью диссертационного исследования является обобщение теоретических'положений и разработка научно обоснованных рекомендаций по I формированию системы бухгалтерского учета* доходов и расходов в государi ственных образовательных учреждениях, направленных на повышение качества информации.

Для реализации цели в работе поставлены и решены следующие задачи:

- обоснована целесообразность применения учетной политики, ориентированной на управление доходами и расходами в государственных образовательных учреждениях;

- разработаны методические положения формирования доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях;

- предложены методы определения фактической себестоимости выпускаемых изделий и продукции государственными образовательными учреждениями;

- рекомендованы методы определения финансового результата и использования чистой прибыли государственными образовательными учреждениями.

Объектом исследования выступают учетно-аналитические процессы в государственных образовательных учреждениях.

Предметом исследования" являются теоретические, методические и организационные аспекты бухгалтерского учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях.

Объект наблюдения - государственные образовательные учреждения.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования - п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» Паспорта1 номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Методология и методы исследования. В диссертационной работе применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения; системного подхода; экономико-статистические методы сбора и обработки информации и- др. Для обработки информации и сравнения результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Office».

Информационную основу диссертационного исследования составили. статистическая; бухгалтерская (финансовая) отчетность; практические материалы государственных образовательных учреждений (смета доходов, и расходовало приносящей доход деятельности, отчет о финансовых результатах, приказ об учетной политике, регистры бухгалтерского и налогового учета и др.).

Научная новизна полученных результатов. Наиболее важны результаты диссертационного исследования заключаются в следующем: выделены существенные элементы учетной политики, определяющие порядок бухгалтерского учета доходов, расходов и ориентированные, в сравнении с традиционно применяемыми, на особенности их формирования по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений;

- сформирован подход к выбору методов и способов учетам доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, позволяющий, в отличие от применяемых на практике, формировать достоверное непланомерное распределение доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете на основе равномерного начисления доходов по приносящей доход деятельности; предложены и апробированы методы калькулирования готовой продукции, позволяющие, в отличие от общепринятых, определять фактическую себестоимость продукции с учетом распределения расходов между бюджетной и приносящей доход деятельностью государственных образовательных учреждений; разработаны и рекомендованы методы определения финансового результата и распределения чистой прибыли, позволяющие, в отличие от действующих суждений, сблизить принципы бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов и-чистой» прибыли государственных образовательных учреждений по приносящей доход деятельности.

Теоретическая значимость диссертации заключается в совершенствовании теоретических и методических подходов к бухгалтерскому учету доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях, позволяющих обосновывать конкретные способы и методы ведения бухгалтерского учета.

Практическая значимость результатов исследования состоит в формировании основных положений, выводов, форм учетных регистров, использовании их в практической деятельности государственных образовательных учреждений, системе подготовки и повышения квалификации бухгалтеров и экономистов, учебном процессе в рамках преподавания специальных дисциплин

Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования нашли практическое применение в деятельности Кемеровского института (филиала) ГОУ ВПО «РГТЭУ» (справка об использовании результатов исследования от 22.05.2009 № 01-26-398), Кемеровского аграрного техникума (справка об использовании результатов исследования от 20.05.2009 № 98), ПТУ № 3 г. Кемерова (справка об использовании результатов исследования от 29.04.09 № 54).

Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международной научно-практической конференции «Национальные и этнические приоритеты в решении социально-экономических проблем мировой культуры и цивилизации» (Новосибирск, 2006), ежегодных научных конференциях Кемеровского института (филиала) ГОУ ВПО «Российского государственного торгово-экономического университета».

Научные публикации. По теме исследования, опубликовано девять работ общим объемом 22,5 п.л. (в т.ч. авторские - 20,5 пл.), из них три учебных пособия объемом 20,2 п.л. (в. т.ч. авторские - 18,2 п.л.), две статьи объемом 0,9 п.л. - в ведущих рецензируемых научных изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура диссертации. Работа изложена на 148 страницах основного текста, состоит из-введения, трех глав, заключения и библиографического списка, включающего. 132 наименования, содержит 19 таблиц, 5 рисунков, 7 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Денисова, Хамида Мухаматисламовна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

На протяжении двух десятилетий: изменения в бюджетном^ учете носили бессистемный; а) зачастую технический и формальныйхарактер; что привело к ситуации; когда регулирование бухгалтерского учета вгосударствен-ных образовательных учреждениях не в» полной мере отражает учет доходов и расходов по приносящей доход деятельности; адекватны№ бюджетному финансированию . Являясь»относительно самостоятельным элементом бухгалтерского учета,, бухгалтерский учет в государственных образовательных учреждениях Российской Федерации развивался изолировано и до- настоящего момента не воспринял, многие, эволюционные изменения, произошедшие в бухгалтерском;учете коммерческих организаций. В последнее время развитие бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях позволило решить ряд вопросов^ однако; осталось значительное поле для; исследований; особенно в плане согласования доходов и расходов по приносящей доход деятельности; государственных образовательных учреждений. Таким образом, существует потребность, в исследовании теоретических и- методических основ? бухгалтерского учета государственных^ образовательных учреждений в условиях экономического кризиса.

В результате проведенного исследования автором.сделанфяд^выводов.

Система бюджетного учета не может существовать изолировано. Изменение структуры доходов ш расходов государственного бюджета влечет необходимость пересмотра многих учетных принципов. До настоящего'времени остается нерешенным ряд учетных проблем, связанных с; признанием? основных принципов бюджетного учета. В" связи с этим автором диссертационного исследования предлагается сочетание общих для бюджетного учета и специфических принципов бухгалтерского учета по приносящей доход деятельности.

Сопоставимость и достоверность бухгалтерского и налогового учета при самостоятельном формировании методов и способов учета доходов и расходов по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждениях - неотъемлемое условие С этой целью автором предложены существенные-элементы учетной политики, определяющие порядок бухгалтерского-учета доходов и расходов, ориентированные на-особенности* их формирования* по приносящей доход деятельности государственных образовательных учреждений.

К таким элементам учетной политики государственных образовательных учреждений, по мнению автора:

• формирование информации о доходах и расходах в бухгалтерском учете и в целях налогообложения, на введенном для этих целей дополнительном счете с отражением его в учетной политике;

• распределение общепроизводственных и общехозяйственных расходов, на введенном для этой цели дополнительном счете для их учета;

• определение фактической себестоимости изготовленных изделий и продукции с целью выявления налоговой базы; формирование финансового результата по налоговому учету с целью определения и распределения- прибыли; остающейся* в распоряжении учреждения.

Обоснованный выбор учетной политики» позволяет повысить аргументацию составления бухгалтерской отчетности и обеспечивает достоверность информации о доходах и расходах в государственных образовательных учреждениях. Автором разработаны и апробированы элементы учетной политики и методические рекомендации по учету доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях.

Государственные образовательные учреждения финансируются в основном из двух источников - за счет бюджетного финансирования и доходов по приносящей доход деятельности. Механизм формирования доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях по бюджетной и приносящей доход деятельности отличается. Доходы по приносящей доход деятельности в государственных образовательных учреждениях должны, на взгляд автора, распределяться пропорционально сроку обучения, что позволяет формировать достоверную структурированную информацию в. бухгалтерском и налоговом учете. Расходы по бюджетной деятельности выделяются согласно смете по нормам, предусмотренным законодательными, актами; расходы цо приносящей доход деятельности формируются: государственным образовательным учреждением самостоятельно, в пределах доходов, планируемых на отчетный год.

Методика, формированиям доходов и расходов в денежном измерении по статьям бюджетной деятельности государственных образовательных учреждений; обоснована нормативными документами из расчета на одного студента, обучающегося на бюджетной; основе. Формирование доходов и расходов по приносящей доход деятельности в государственных образовательных учреждениях автором должно определяться . учетной-политикой^ учреждения. С этой целью нами- разработаны и апробированы методические .аспектьг бухгалтерского; учета доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях:

• элементы: учетной: политики; определяющие формирование доходов.и расходов; . •; ,-• ' ;. • . » счета по учету доходов, включаемых и не включаемых, для тпреде-ления налоговой базы, при исчислении налога на прибыль; ■■ © счета по налоговому учету.

--.':, В предложенной методике формирования доходов и расходов; государственных образовательных учреждений» предусмотрено распределение общехозяйственных и общепроизводственных расходов, позволяющее:определять фактическую себестоимость выпущенных изделий и продукции государственными образовательными учреждениями. Методика выявления финансового результата апробирована в ПТУ №3 (г. Кемерово) и Аграрном техникуме (п. Металлплощадка). ' .

Если в смете доходов-и расходов бюджетного учреждения финансирование расходов по оплате коммунальных услуг,, услуг связи, транспортных услуг, транспортных расходов, обслуживанию административно-управленческого персонала предусмотрено за счет двух' источников - в смете доходов и расходов: бюджетного учреждения й в смете доходов и расходов по приносящей;доход деятельности; то при определении- налоговой базы по налогу на'Прибыль в^зшеньшениё доходовют коммерческой! деятельности; бюджетного учреждения;фактические произведенные им? в» отчетном периоде указанные расходы,принимаются пропорционально объему средств; полученных по приносящей; доход? деятельности, в общей сумме доходов, включая средства целевого финансирования. Исследования; проведенные автором; показали: такое- распределение в период экономического кризиса искажает фактические; затраты для целей налогообложения^ прибыли. Поэтому предлагается метод распределения, вышеперечисленных расходов пропорционально количеству студентов; обучающихся на бюджетной основе; ш приносящей доход деятельности. В. результате апробации в Кемеровском институте (филиале) ГОУ ВПО « РРТЭУ» выявлено: этот метод позволяет формировать достоверные расходы для* определения,финансового результата по бухгалтерскому и налоговому учету. •.;•.•'•:•'•' "

Государствё1шые:;6бразоватёльны^^^ являясь.: плате^щикат-"' ми налога на прибыль, в соответствии Налоговым кодексом Российской Федерации при определении налоговой базы используют начисления согласно Инструкции по бюджетному учету от 30.12.2008 г. № 14 8 н. При этом для целей налогообложения включаются: не все расходы, а, только те, которые; предусмотрены-по нормативу. Автором предложены методы и способы начисления доходов и расходов по приносящей доход деятельности с целыо сближения их с бухгалтерским- учетом по коммерческой деятельности:

Для учета финансового результата государственных образовательных учреждений предусмотрен счет 04010300 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов». В конце года на этом счете закрываются все доходные и расходные счета по бюджетной и приносящей доход деятельности. Кроме того, на счете 040103000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» отражаются суммы дооценки стоимости объектов основных средств, нематериальных активов, непроизведенных активов и начисленной амортизации». В этой связи, практически невозможно выделить прибыль, остающуюся в распоряжении учреждения. Автором предложены дополнительные счета для учета доходов, включаемых в налоговую базу, а также расходов за счет прибыли, остающейся в распоряжении учреждения. На взгляд автора, предложенная система счетов, формирующих финансовый результат в государственных образовательных учреждениях, позволяет совершенствовать порядок аналитического учета на счетах финансовых результатов и использование суммы прибыли согласно смете доходов и расходов по использованию прибыли.

Учитывая, что доходы, полученные по приносящей доход деятельности, облагаются налогом на прибыль на общих основаниях, есть необходимость перевода счетов по этим видам деятельности из органов казначейства в коммерческие банки и введение формы отчетности по аналогии с коммерческими структурами.

По мнению автора исследования, значимость учетной политики в-формировании системы бухгалтерского учета доходов и расходов определяется содержанием учетной политики; позволяющей обеспечить взаимосвязь между актуальными проблемами бухгалтерского учета и особенностями формирования финансовых результатов государственных образовательных учреждений. Учетная политика для формирования системы бухгалтерского учета в государственных образовательных учреждениях представляет совокупность принятых методов его ведения.

Проведенные исследования показывают:

- методы нормативного регулирования бюджетного учета не могут оставаться прежними, поскольку финансовое право является неотъемлемой частью правовой системы в целом, претерпевшей существенные изменения в течение периода рыночных реформ. Нормативно-правовая база бюджетного учета, представляемая конкретными учетными правилами, установленными инструкциями, письмами Минфина России, нуждается в совершенствовании;

- вопросы бюджетного учета в течение последнего десятилетия в той или иной степени рассматривались многими учеными экономистами и специалистами. К сожалению, в большинстве публикаций, посвященных проблематике бюджетного учета, не предлагается конкретных направлений совершенствования учета, а только отражается существующая технология учета и формирования отчетности на основе действующих инструкций.

Предложенные и апробированные автором методические рекомендации по учету доходов и расходов в государственных образовательных учреждениях до введения новых инструкций и положений на государственном уровне позволяют обеспечить сопоставимость и достоверность информации бухгалтерского и налогового учета государственным образовательным учреждениям самостоятельно формировать методы и способы ведения бухгалтерского учета с отражением их в учетной политике.