Бухгалтерский учет при ликвидации организации-банкрота тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Зотова, Мария Владимировна

Введение.

Глава 1. Экономическая сущность и правовое регулирование несостоятельности (банкротства) организаций.

1.1. Сущность банкротства и процедуры, применяемые к организациям-должникам.

1.2. Критерии и процедуры несостоятельности: исторический аспект и современное состояние.

1.3. Оценка имущества ликвидируемой организации.

Глава 2. Разработка методики бухгалтерского учета операций в ходе конкурсного производства.

2.1. Особенности проведения инвентаризации имущества должника.

2.2. Организация аналитического учета расчетов с кредиторами и внеочередных расходов.

2.3. Построение синтетического учета при ликвидации организации-банкрота.

2.4. Специфика учета расчетов по обязательным платежам.

Глава 3. Организационно-методические подходы к составлению отчетности и контроль при ликвидации организации-банкрота.

3.1. Формирование промежуточного ликвидационного баланса.

3.2. Составление ликвидационного баланса организации-банкрота и подготовка отчетов конкурсного управляющего.

3.3. Проведение проверки конкурсного производства.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет при ликвидации организации-банкрота"

Актуальность темы исследования. Банкротство организаций (предприятий) для России - явление не новое. Развитое законодательство о несостоятельности к 1917 г. имело вековую историю. Возрождение института банкротства связано с началом рыночных преобразований экономики страны. Этот институт призван в добровольном или принудительном—порядке-способствовать либо оздоровлению, либо ликвидации несостоятельных организаций. Задачи антикризисного управления (возобновление хозяйственной деятельности предприятий, восстановление платежеспособности) пока недостаточно реализуются во многом из-за несовершенства самого механизма арбитражного управления. Работа в этой сфере сопряжена со многими проблемами, возникающими на стыке законодательства о несостоятельности (банкротстве), арбитражного процесса, гражданского, трудового права и бухгалтерского законодательства. Совершенствование последнего особенно актуально, так как три с лишним года действия Закона "О несостоятельности (банкротстве)" № 6-ФЗ от 08.01.1998 г. показали, что решение учетных проблем при банкротстве юридического лица требует глубоких теоретических исследований и разработки специальных методических подходов к отражению хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета. До сих пор не разработана методология учета операций по ликвидации организации в порядке банкротства. Правовое регулирование конкурсного производства предопределяет значительные отличия в построении бухгалтерского учета на предприятии-банкроте от его ведения на действующих хозяйствующих субъектах.

При банкротстве сталкиваются разнородные, а порой и противоположные, по своей экономической природе интересы широкого круга действующих лиц, что нередко приводит к злоупотреблениям со стороны руководства должника, арбитражного управляющего и отдельных кредиторов,

• сформулировать подходы к составлению и структуре ликвидационных балансов;

• проанализировать типичные ошибки и наиболее распространенные злоупотребления арбитражных управляющих, а также разработать процедуры проверки правильности проведения конкурсного производства.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-методических вопросов, связанных с системным отражением на счетах бухгалтерского учета и в отчетности информации о фактах хозяйственной жизни организации-банкрота. Объектом исследования избраны проблемы оценки состояния бухгалтерского учета в организациях-банкротах различных отраслей и организационно-правовых форм хозяйствования в г. Ярославле и Ярославской области.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования явились труды современных отечественных ученых и специалистов в области бухгалтерского учета, контроля и анализа среди которых А.П.Бархатов, П.С.Безруких, Н.А.Бреславцева, О.В.Ефимова, З.В.Кирьянова, Н.П.Кондраков, В.А.Кузьменко, А.А.Никонов, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, В.В.Панков,! и

В.Павлюченко, В.И.Подольский, М.Л.Пятов, Я.В.Соколов, В.И.Ткач. Среди зарубежных специалистов следует выделить работы М.Ван Бреда, Ж.Ришара, Э.Хендриксена. В диссертации использованы нормативно-правовые акты Российской Федерации, регулирующие вопросы бухгалтерского учета и отчетности, материалы периодических изданий.

При разработке и решении поставленных задач применялись такие общенаучные методы познания, как наблюдение, логико-исторический анализ, обобщение и детализация, а также группировки, сравнительный экономический анализ и систематизация. Эмпирическая база исследования включает данные первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской предупредить которые затруднительно в рамках действующего законодательства. Построение учета часто осложняется утратой в организациях-банкротах первичных документов, регистров бухгалтерского учета, ведением учета в предбанкротный период с нарушением норм действующего законодательства. В этих условиях приобретает огромное значение совершенствование информационного обеспечения ликвидационных процедур, что повышает эффективность арбитражного управления, позволяет грамотно реагировать на фундаментальные положения бухгалтерского и налогового законодательства. Именно поэтому актуальность проблемы разработки методологии и методики ведения учета при ликвидации организации-банкрота столь велика. Важность ее связана еще и с тем, что эта тема не получила необходимого отражения в научной, методической и учебной литературе.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в разработке теоретико-методологических положений и методических рекомендаций по бухгалтерскому учету операций в процессе ликвидации организаций-банкротов. Для достижения цели исследования были поставлены и решены следующие задачи:

• исследовать экономическую и правовую сущность банкротства;

• проанализировать подходы к оценке и обосновать выбор вида стоимости для оценки имущества ликвидируемой организации;

• предложить рекомендации по проведению инвентаризации при банкротстве хозяйствующих субъектов;

• адаптировать действующий типовой план счетов для отражения операций по ликвидации;

• разработать специальные формы первичных документов и учетных регистров по оформлению результатов оценки имущества и учету требований кредиторов;

• обосновать предложения по оптимизации налогообложения в ходе ликвидационных процедур; отчетности за ряд лет по нескольким организациям-банкротам, а также статистическую информацию по избранной теме диссертационной работы.

Научная новизна работы состоит в комплексном исследовании теоретических и организационных вопросов бухгалтерского учета и отчетности, обосновании методики учета имущества, капитала и обязательств при ликвидации организации-банкрота. В итоге проведенного исследования получены следующие результаты, выносимые на защиту:

• сформулировано понятие средств от реализации конкурсной массы, обоснована необходимость использования для их учета забалансового счета «Средства от реализации конкурсной массы»;

• предложено оценивать имущество организации-банкрота по ликвидационной стоимости;

• обоснована система организации синтетического учета расчетов с контрагентами; выявлены девять групп кредиторов по очередности удовлетворения их требований;

• разработаны аналитическая ведомость учета требований кредиторов; реестр требований кредиторов; акт оценки имущества, а так же усовершенствована инвентаризационная опись имущества;

• предложен новый вариант построения аналитического и синтетического учета расходов, отражающий особенности конкурсного производства;

• систематизирован порядок отражения в учете расчетов по обязательным платежам и предложены пути оптимизации налогообложения в ходе конкурсного производства;

• приведены в соответствие с информационными запросами пользователей состав и содержание статей ликвидационных балансов;

• разработаны методические подходы к организации и проведению контрольных мероприятий в ходе конкурсного производства в соответствии с выявленными нами специфическими задачами проверки.

Практическая значимость исследования. Результаты научных исследований по бухгалтерскому учету операций в ходе конкурсного производства могут быть использованы при разработке соответствующей системы учета в организациях-банкротах. Рекомендации по составу информации, раскрываемой в ликвидационных балансах и отчетах арбитражного управляющего, дают возможность повысить качество и достоверность отчетности. Методические подходы к осуществлению контроля в ходе конкурсного производства применимы при проведении проверок ликвидируемых хозяйствующих субъектов государственными органами и аудиторами. Результаты исследования могут быть использованы в процессе подготовки арбитражных управляющих, студентов вузов, обучающихся по специальностям «Антикризисное управление» и «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».

Апробация работы. Теоретико-методологические положения и методические рекомендации, разработанные автором, нашли применение при построении учета в ходе ликвидации ОАО «Домостроитель». Они внедрены в практическую деятельность Ярославской областной общественной организации «Ассоциация специалистов антикризисного управления». Материалы диссертационной работы использовались при подготовке отчетов арбитражных управляющих, представленных в Территориальный орган Федеральной службы России по финансовому оздоровлению и банкротству (далее ФСФО России) и Арбитражный Суд Ярославской области.

Некоторые результаты исследования докладывались на научно-практическом семинаре в Финансовой Академии при Правительстве Российской Федерации и были одобрены. Основные положения диссертационной работы апробированы в процессе преподавания дисциплины «Учет и анализ банкротств» в Ярославском филиале Московского государственного университета экономики, статистики и информатики.

Публикации. По теме диссертации опубликовано десять статей, отражающих основное содержание работы, общим объемом 3,3 п.л., из них авторских 2,7 п.л.:

1.Актуальные вопросы составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия-банкрота // Вестник ФСФО России.-2000.-№3.- С.38-43 (0,4 п.л.);

2.0собенности налогообложения предприятия-банкрота в ходе конкурсного производства // Вестник ФСФО России.-2000.-№7.- С.31-33 (0,2 п.л.);

3.Составление промежуточного ликвидационного баланса предприятия-банкрота// Бухгалтерский учет.-2000.-№19.- С.50-52 (0,3 п.л.);

4.Налогообложение и отчетность в ходе конкурсного производства // Бухгалтерия и банки.-2000.-№12. - С.27-28 (0,2 п.л.);

5.0 практике составления ликвидационных балансов кредитной организации в ходе конкурсного производства // Вестник ФСФО России.-2001.-№1.- С.40-43 (0,3 пл.);

6.Промежуточный ликвидационный и ликвидационный балансы // Бухгалтерия и банки.-2001.-№1. - С. 37-40 (0,3 п.л.);

7.Вопросы проведения аудиторской проверки процедуры конкурсного производства//Аудитор-.2001.-№2.- С.30-36 (0,2 п.л.);

8.Практика проведения инвентаризации при процедурах банкротства // Бухгалтерия и банки.-2001.-№3.- С.14-16 (0,35 п.л.);

9.Дискуссионные вопросы налогообложения в ходе конкурсного производства//Вестник ФСФО России.-2001.-№6.-С.39-41 (0,1 п.л.);

10.Налогообложение предприятия-банкрота в ходе конкурсного производства//Аудитор.-2001.-№7.-С.9-12 (0,35 п.л.).

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержащего 127 источников, и приложений. Основной текст изложен на 149

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Зотова, Мария Владимировна

Выводы по третьей главе. Практикой накоплен определенный опыт организации и ведения учета и составления отчетности организациямибанкротами, но он не имеет достаточного методологического и нормативного обеспечения, что неизбежно ведет к конфликтам с кредиторами и налоговыми органами. Нами обоснованы организационно-методические подходы составления промежуточного ликвидационного баланса, предложена его структура, отражающая особый порядок расчетов с кредиторами при банкротстве. Поскольку имущество в балансе отражается по ликвидационной стоимости, по данным баланса можно оценить реальное имущественное положение организации и перспективы погашения кредиторской задолженности. Как правило, арбитражный управляющий участвует во множестве судебных дел, связанных как с активами, так и с обязательствами, возможные последствия которых могут быть учтены в промежуточном ликвидационном балансе как условные факты хозяйственной деятельности или события после отчетной даты.

Составление промежуточной бухгалтерской отчетности осуществляется исходя из предпосылок, отличных от правил составления ликвидационных балансов. Информативность такой бухгалтерской отчетности низка. На отчетные даты между промежуточным ликвидационным и ликвидационным балансом представляется обоснованным составление «предварительных ликвидационных балансов», исходя из теоретических предпосылок и на основе промежуточного ликвидационного баланса в целях подведения предварительных итогов и обеспечения дополнительного контроля проведения конкурсного производства. Отчет о прибылях и убытках менее интересен пользователям отчетности, поскольку характеризует финансовые результаты деятельности организации, а в ситуации банкротства важна платежеспособность, анализируемая по балансу. В отношении данного отчета отметим позицию Банка России, который вообще исключил отчет о прибылях и убытках из состава отчетности ликвидируемых кредитных организаций. Существующая сейчас проблема составления промежуточной бухгалтерской отчетности решена в проекте Федерального Закона "О бухгалтерском учете", где предусмотрено составление заключительной бухгалтерской отчетности на дату окончания срока для предъявления требований кредиторами в объеме годовой бухгалтерской отчетности.

В настоящее время существует необходимость разработки специализированной отчетности арбитражных управляющих, которая в какой-то степени позволила бы контролировать процессы банкротства. Форма и содержание ежемесячных отчетов управляющих, представляемых собранию кредиторов, не определены нормативными документами, что позволяет предположить, что они могут быть не вполне объективны.

При проведении процедуры конкурсного производства конкурсный управляющий, обладая всеми полномочиями по управлению делами должника, тем не менее, исполняет решения собрания (комитета) кредиторов, которые могут быть заинтересованы в проверке достоверности получаемой информации о ходе конкурсного производства. В связи с чем актуальны разработанные автором методические подходы к проведению проверки формирования и расходования конкурсной массы.

Заключение

Банкротство организаций - явление все более частое в российской деловой практике. Это необходимый институт рыночной экономики, позволяющий цивилизованным способом ликвидировать несостоятельные организации. Помимо справедливого удовлетворения требований кредиторов, другой не менее важной целью процедур банкротства является восстановление платежеспособности предприятия посредством реабилитационных процедур.

В работе проведен анализ существующей в настоящее время экономической и правовой среды развития бухгалтерского учета при ликвидации организации, обоснована необходимость разработки оригинальной методики отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по ликвидации организации в случае ее банкротства. Исследованы сущность и признаки банкротства, процедуры, применяемые к организациям-должникам, сформулирован понятийный аппарат, используемый в сфере банкротств. В результате анализа экономико-правовых аспектов банкротства в зарубежных странах выявлены подходы к решению таких важных вопросов как составление отчетов и контроль деятельности арбитражных управляющих, установление вознаграждения арбитражного управляющего, составление бухгалтерской отчетности организации-банкрота. Раскрытие экономико-правовой сущности несостоятельности не было бы полным без изучения отечественного законодательства в этой области, действовавшего до 1917 года, чему уделено внимание в первой главе работы. Все это способствовало обоснованию рекомендаций по развитию бухгалтерского учета в организациях-банкротах в современных условиях хозяйствования.

Широкое применение процедур банкротства к несостоятельным организациям не способствовало ликвидации "белых пятен" в вопросах бухгалтерского учета и отчетности при ликвидации организаций. Для эффективного проведения процедур банкротства необходима оперативная и достоверная информация о состоянии имущества и обязательств предприятия.

Построение и ведение бухгалтерского учета осложняется характерными для организаций-банкротов «пробелами» в учете, противодействием органов управления должника при передаче документов и материальных ценностей в ведение арбитражного управляющего.

В диссертационной работе автором разработана методика бухгалтерского учета при ликвидации организации-банкрота, применение которой решает многие проблемы учета в этой области, что подтверждается ее практическим использованием при банкротстве предприятий.

Инвентаризация - первый и ключевой шаг конкурсного управляющего после его прихода на предприятие, от которого зависит степень удовлетворения требований кредиторов, поскольку она представляет собой комплексную процедуру анализа сделок с имуществом и кредиторской задолженностью за последние месяцы перед банкротством. Цель инвентаризации - выявить неправомерные сделки и вернуть активы в конкурсную массу, для достижения которой предложены возможные нетрадиционные пути поиска имущества.

Нами обоснована необходимость определения ликвидационной стоимости при оценке имущества организации, ликвидируемой в порядке банкротства, величина которой помимо рыночных факторов зависит от предполагаемых сроков и режима реализации. Разработан макет акта оценки для оформления результатов оценки, предложено ввести дополнительную графу «ликвидационная стоимость» в инвентаризационную ведомость для отражения данных об оценке большой номенклатуры малоценного имущества. Значение оценки имущества ликвидируемой организации велико, поскольку ее результаты используются при составлении промежуточного ликвидационного баланса, который является источником информации для внешних пользователей.

При построении учета расчетов с кредиторами автор исходит из их юридической формы, а не экономического содержания. Обосновано построение синтетического учета расчетов с кредиторами, исходя из очередности погашения их требований. Нами предложено объединить всех кредиторов в девять групп требований по очередности удовлетворения: внеочередные, первой, второй, третьей, четвертой, пятой и пятой штрих очередей, требований, заявленных после установленного срока, и незаявленных требований. Для каждой группы выделяется отдельный счет (субсчет), что упрощает учет расчетов по выплатам кредиторам. Для учета требований кредиторов автором разработаны аналитическая ведомость учета требований кредиторов и реестр требований кредиторов. Названная ведомость позволяет оптимизировать обработку данных аналитических счетов при приеме, рассмотрении и отражении в учете претензий кредиторов. Такая система учета, по нашему мнению, позволяет получать необходимую информацию о состоянии расчетов.

Систематизировано построение учета расчетов по обязательным платежам с выделение трех групп требований в зависимости от момента возникновения обязательств и очередности погашения. Буквальная трактовка налогового законодательства, в отрыве от экономического смысла понятий прибыли, добавленной стоимости, по нашему мнению, приводит к неоправданной налоговой нагрузке на организацию-банкрота и лишь усугубляет неплатежи, не давая дополнительных поступлений в бюджет. Сделан вывод о необоснованности с экономической точки зрения исчисления налогов на прибыль и добавленную стоимость в ходе конкурсного производства.

Расходы по ведению конкурсного производства, погашаемые вне очереди, предложено учитывать на одном синтетическом счете независимо от классификации, установленной ПБУ 10/99 «Расходы организации» утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. №33 н, и разработан вариант построения системы аналитического учета расходов по ведению конкурсного производства.

Сформулировано понятие средств от реализации конкурсной массы, обоснована необходимость их учета и предложено использовать для этого забалансовый счет «Средства от реализации конкурсной массы». Накопление информации о результатах реализации конкурсной массы требуется, поскольку это не только показатель результативности конкурсного производства, но и база для расчета вознаграждения арбитражного управляющего.

Состав и содержание статей промежуточного ликвидационного и ликвидационного баланса приведены автором в соответствие с информационными запросами пользователей. Структура пассива соответствует очередности удовлетворения требований кредиторов, а имущество в активе оценивается по ликвидационной стоимости. В актив вводится дополнительная строка «имущество по оспариваемым сделкам». Ввиду участия несостоятельной организации в большом количестве судебных дел, связанных с имуществом и обязательствами, предложено отражать в промежуточном ликвидационном балансе их-последствия как условные факты хозяйственной деятельности или события после отчетной даты. Поскольку понимание баланса затруднено пользователями мало знакомыми с методикой учета, нами рекомендуется сопровождать ликвидационные балансы документами, поясняющими их содержание, и предложены модели данных документов.

В настоящее время не достаточно урегулированы форма и содержание отчетов арбитражного управляющего, в связи с чем нами сформулирован перечень информации, рекомендуемой к включению в отчет.

Действующее законодательство в целях успешной реализации процедур банкротства представляет арбитражному управляющему довольно широкий спектр прав, которые при неумелом или недобросовестном использовании могут быть обращены во вред кредиторам и должнику. Поэтому существует потребность в разработке системы контроля ликвидационных процедур, которая способствовала бы уменьшению возможных негативных последствий.

Очевидно, что проверка деятельности конкурсного управляющего имеет особенности, связанные с особым порядком формирования и распределения средств несостоятельной организации. Автором разработаны методические подходы к организации и проведению контрольных мероприятий в ходе конкурсного производства, охватывающие формирование конкурсной массы, внеочередные расходы и расчеты с кредиторами.

В диссертации обобщены теоретические и методологические предпосылки отражения в учете операций по ликвидации организации, положения законодательства и известная автору практика бухгалтерского учета при банкротстве организаций Ярославской области. В результате выработан особый подход к построению учета в ходе конкурсного производства, обеспечивающий формирование достоверной, объективной и оперативной информации для заинтересованных пользователей. Применение разработанной методики помогает решить основные проблемы, возникающие при банкротстве: отсутствие документации, выявление имущества, его оценка, учет требований кредиторов. Данная работа является комплексным исследованием теоретических и организационно-методических вопросов бухгалтерского учета при ликвидации организации-банкрота.