Методология и организация операционного аудита тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методология и организация операционного аудита"

На правах рукописи

МУРУЕВА ИРИНА КАРЛОВНА

□03470677

Методология и организация операционного аудита (на примере предприятий целлюлозно-бумажной промышленности)

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Санкт-Петербург-2009

003470677

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов»

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Ларионов Александр Дмитриевич

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Завгородняя Анна Васильевна

кандидат экономических наук, профессор Бургонова Галина Николаевна

Ведущая организация - Государственное образовательное

учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургская

государственная лесотехническая академия им. С.М. Кирова»

Защита состоится « 15 » июня 2009 года в часов на заседании диссертационного совета Д 212.237.06 в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов» по адресу: 191023, Санкт-Петербург, ул. Садовая, д.21, ауд.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский государственный университет экономики и финансов».

Автореферат разослан м » -¿С&&- 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Капралова Е.Б.

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Современные условия развития российской экономики характеризуются ростом требований к качеству менеджмента под влиянием мировых тенденций глобализации, интеграции, сложности и неопределенности среды бизнеса. В последние годы российские предприятия все сильнее сталкиваются с конкуренцией со стороны иностранных компаний, прежде всего из-за недостаточной производительности и низкого качества процессов, обеспечивающих конкурентоспособность товаров и услуг. В условиях мирового финансового кризиса предприятия особенно остро нуждаются в квалифицированной методической помощи.

В настоящее время во всем мире все больше внимания уделяется операционному аудиту, появление которого обусловлено расширением функций бухгалтерского учета и аудита. Операционный аудит направлен на оценку эффективности и результативности деятельности организаций разных форм собственности. Данный вид аудита получил признание как действенный инструмент идентификации и решения проблем, связанных с необходимостью повышения эффективности деятельности и конкурентоспособности коммерческих организаций. Применение методов операционного аудита в области государственного финансового контроля повышает ответственность в финансово-бюджетной сфере и позволяет более эффективно использовать государственные средства. Дополнение традиционного финансового аудита методами операционного аудита позволяет составить более целостную и объективную картину о финансово-экономическом состоянии организаций и значительно повысить качество аудита.

На данном этапе развития российского аудита операционный аудит не получил широкого распространения. Аудит в нашей стране носит преимущественно подтверждающий характер, преобладающее внимание уделяется налоговым аспектам аудита. В условиях необходимости обеспечения устойчивого роста и эффективного развития российской экономики исследование методологии операционного аудита приобретает особенно важную роль. В целях широкого распространения операционного аудита, разработки методик его проведения с учетом специфики деятельности организаций различных отраслей экономики требуется комплексное исследование и развитие его методологии.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная разработанность и большая практическая значимость в современных условиях обусловили

выбор темы настоящего исследования и определили постановку его цели и задач.

Степень разработанности научной проблемы. Значительный вклад в развитие концепции и методологии операционного аудита внесли зарубежные специалисты, среди которых Э.А.Аренс, Дж. Мартиндел, Р. Монтгомери, Р. Рейд, Дж. Робертсон и др. Исследованию операционного аудита много внимания уделяется отечественными учеными и практиками: В.Д. Андреевым, В.В. Бурцевым, С.М. Бычковой, A.A. Ветровым, Е.М. Гутцайтом, Н.Т. Лабынцевым, М.В. Мельник, С.Н. Рябухиным, А.Н. Сауниным, A.A. Ситновым, Я.В. Соколовым и др.

При этом следует констатировать, что многие теоретико-методологические вопросы операционного аудита пока ещё не получили достаточной разработки. Рассмотрение операционного аудита обычно ограничивается рамками системы внутреннего контроля или целями повышения эффективности управления в государственном секторе. В целом сложившаяся теоретическая разработанность вопросов развития и совершенствования операционного аудита отстает от потребностей осуществления предпринимательской деятельности в условиях развивающихся рыночных отношений.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является теоретическое обоснование необходимости и выявление возможностей широкого использования операционного аудита как современного инструмента повышения эффективности деятельности организаций разных форм собственности.

Реализация поставленной в работе цели обусловила постановку и решение следующих основных задач:

- уточнение сущности и содержания операционного аудита;

- исследование различных направлений операционного аудита и разработка их научно обоснованной классификации;

- исследование методического аппарата операционного аудита, разработка технологии его проведения;

- определение особенностей нормативного регулирования операционного аудита;

- выявление основных предпосылок и возможностей развития операционного аудита;

- разработка методики операционного аудита использования материальных ресурсов на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности;

- определение влияния экологического фактора при проведении операционного аудита и выработка подходов в данной области.

Объектом исследования избраны государственные унитарные

предприятия Республики Бурятия, предприятия целлюлозно-бумажной промышленности Республики Бурятия и Северо-Западного федерального округа.

Предметом исследования диссертационной работы является совокупность организационных, методологических и практических вопросов, связанных с проведением операционного аудита на предприятиях разных форм собственности.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической основой исследования послужили законодательные и нормативные акты РФ, регулирующие аудиторско-консалтинговую деятельность и осуществление государственного финансового контроля, международные стандарты аудита, работы отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, аудита, экономического анализа, менеджмента, государственного финансового контроля.

Для решения поставленных задач использовались такие методы научного познания, как анализ и синтез, дедукция и индукция, системный подход, наблюдение, сравнение, методы группировки, исторического и логического анализа теоретического и практического материала, обобщения результатов исследования и другие.

Информационная база исследования. Информационной базой диссертационной работы явились законодательные и нормативные документы Российской Федерации, материалы периодической печати, официальных Интернет-сайтов международных организаций и профессиональных сообществ аудиторов, консультантов и органов государственного финансового контроля, фактические данные предприятий.

Научная новизна диссертационной работы заключается в теоретическом обосновании и разработке научных и практических рекомендаций по развитию операционного аудита в целях повышения эффективности деятельности организаций разных форм собственности.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

-уточнены задачи, область применения операционного аудита, а также его контрольные, информационные и управленческие функции;

-разработана научно обоснованная классификация операционного аудита, обеспечивающая системный подход при дальнейшем развитии его методологии;

-предложена схема осуществления операционного аудита, разработана технология его проведения и уточнены методы, используемые на различных этапах аудита;

-обоснованы особенности нормативного регулирования

операционного аудита и выработаны рекомендации по его совершенствованию;

-даны рекомендации по развитию операционного аудита с учетом российской специфики и зарубежного опыта;

-разработана методика проведения операционного аудита использования сырья и материалов на примере предприятий целлюлозно-бумажной промышленности;

-рекомендован порядок оценки и учета экологического фактора при проведении операционного аудита

Теоретическая и практическая значимость исследования. Разработанные в диссертации рекомендации дают возможность развития и совершенствования операционного аудита в соответствии с современными тенденциями расширения функций аудиторской деятельности. Практическая значимость результатов диссертационного исследования заключается в разработке теоретико-методологического обеспечения операционного аудита, ориентированного на применение в процессе осуществления аудиторской деятельности и государственного финансового контроля. Использование содержащихся в диссертации методических рекомендаций по проведению операционного аудита и реализация разработанных предложений по его развитию будут способствовать повышению эффективности деятельности предприятий и качества управления, в том числе на основе гармонизации экономических и экологических требований на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности.

Материалы диссертации могут быть полезны при проведении дальнейших научных исследований в данном направлении, а также при совершенствовании нормативной базы в области аудита.

Основные теоретические положения и практические рекомендации диссертационной работы внедрены в практику деятельности ОАО «Бумажная фабрика «Коммунар», а также Комитета финансово-бюджетного надзора Министерства финансов Республики Бурятия.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования получили апробацию в экспериментальных расчетах автора, выполненных на фактических материалах предприятий, нашли отражение в опубликованных работах диссертанта, а также обсуждались и получили одобрение на научной сессии профессорско-преподавательского состава научных сотрудников и аспирантов Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов (Санкт-Петербург, 2007 г.); VII международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы экономики и новые технологии преподавания (Смирновские чтения)» (Санкт-

Петербург, 2008 г.); международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности организаций» (г. Воронеж, 2008 г.).

Публикации. Основные положения диссертационного исследования представлены в восьми опубликованных работах общим объемом 2,7 п.л.

Структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы и приложений.

Во введении обосновывается актуальность темы диссертации, характеризуется степень ее разработанности, определяются цель, задачи, предмет и объект исследования, раскрываются научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Теоретические аспекты операционного аудита как перспективного направления аудиторской деятельности» обоснованы необходимость и основные направления развития операционного аудита в РФ, уточнены сущность, функции, область применения и виды операционного аудита.

Во второй главе «Организационно-методические особенности операционного аудита» исследована специфика операционного аудита, проводимого в интересах внутренних и внешних пользователей, уточнено содержание основных этапов операционного аудита, предложены меры по совершенствованию его нормативного регулирования, определены особенности операционного аудита в государственном секторе и возможности его применения в практике органов государственного финансового контроля.

В третьей главе «Методическое обеспечение операционного аудита на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности» даны рекомендации по применению методов операционного аудита на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности, разработана и апробирована основанная на системно-аналитическом подходе методика операционного аудита использования сырья и материалов, обоснованы предложения по проведению операционного аудита с учетом экологического фактора.

В заключении диссертации обобщены основные результаты, сформулированы теоретические выводы и практические рекомендации, полученные в процессе научного исследования.

II. ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Сущность операционного аудита, его функции и виды

В условиях глобальной конкуренции и роста требований к качеству управления в мировой практике широкое распространение получил операционный аудит. На данном этапе развития аудита в отечественной литературе многие теоретические аспекты операционного аудита недостаточно разработаны. Среди ученых существуют различные трактовки категории «операционный аудит», отсутствует единство в понимании его задач, методов и других аспектов. Критическое изучение содержащихся в литературе трактовок операционного аудита показало, что его предметная область и возможности нередко значительно ограничиваются, а синонимичные понятия операционного и управленческого аудита рассматриваются как разные виды аудита. Управленческий и операционный аудит изначально развивались как самостоятельные направления, в настоящее время в основном в зарубежной экономической литературе эти два термина считают синонимичными. В работе предлагается ввести в российский оборот предложенный Р. Монтгомери сто лет тому назад и за эти годы получивший широкое признание во всем мире термин - «операционный аудит».

В диссертации исследована роль операционного аудита в современных условиях, его специфика, при этом данный вид аудита рассматривается как широкое, многофункциональное явление. Операционный аудит, осуществляемый в интересах внутренних пользователей, позволяет диагностировать проблемы на ранней стадии и может рассматриваться как инструмент повышения эффективности деятельности и конкурентоспособности компании. Кроме того, в результатах операционного аудита заинтересованы внешние пользователи - инвесторы, кредиторы и другие группы пользователей, которых перестает удовлетворять простая оценка достоверности отчетности во всех существенных аспектах. На основе исследования сущности и содержания операционного аудита уточнены его функции и задачи, которые могут варьироваться в зависимости от целей, объемов проверки и специфики деятельности аудируемого лица.

В работе выделены основные факторы, повышающие значимость операционного аудита в российской экономике как инструмента совершенствования деятельности организаций и повышения качества управления, предложены и обоснованы следующие направления развития данного вида аудита:

- проведение операционного аудита в коммерческих организациях в целях оценки производительности, эффективности деятельности и разработки рекомендаций по совершенствованию деятельности;

- применение приемов и методов операционного аудита при проведении традиционного аудита финансовой отчетности;

- использование операционного аудита как инструмента совершенствования государственного финансового контроля.

Исследование разных направлений и видов операционного аудита выявило, что в отечественной литературе вопросы классификации операционного аудита по различным признакам освещены недостаточно, в то время как правильная классификация имеет важное значение для формирования нормативно-правовой базы, разработки методологических основ и организации его проведения. В этих целях предложена классификация операционного аудита (табл. 1).

Таблица 1

Классификация операционного аудита

№п/п Классификационный признак Виды операционного аудита

1. По сфере применения 1. В частном секторе 2. В государственном секторе

2. По исполнителям аудита 1. Внутрихозяйственные аудиторы 2. Независимые аудиторы 3. Государственные аудиторы

3. По пользователям информации 1 .Администрация, управленческий персонал и другие внутренние пользователи 2.Инвесторы, кредиторы и другие внешние пользователи

4. По степени охвата 1. Комплексный (полный) 2. Тематический

5. По режиму проведения 1. Текущий 2. Периодический 3. Единовременный

6. В зависимости от целей и объектов аудита 1. Функциональный 2. Организационный 3. Специальный 4. Аудит программ

7. По функциональному назначению 1 .Консультационный 2.0ценивающий 3 .Вспомогательный 4.Комбинированный

Предложенная классификация не является исчерпывающей, она может быть дополнена, детализирована и использована для дальнейшего исследования операционного аудита, его методологии и отдельных направлений.

2. Основные этапы и методы операционного аудита

Методология операционного аудита предполагает всестороннее и системное исследование деятельности организации или отдельных компонентов в целях идентификации таких участков, где в результате введения корректирующих действий могут быть достигнуты сокращение затрат, операционные усовершенствования или повышение доходности.

Среди зарубежных и отечественных исследователей существуют различные походы к выделению основных этапов операционного аудита. Операционный аудит применим к самым разным объектам, в связи с чем его цели, задачи и способы осуществления могут модифицироваться.

В диссертации предложена схема последовательности проведения операционного аудита, включающая три основных этапа, характерных для любого вида аудита. Основной этап операционного аудита предложено в соответствии со спецификой операционного аудита разделить на две части - проведение предварительного обзора и проведение глубокого операционного аудита в отдельных областях. В диссертации определены задачи, содержание основных этапов операционного аудита, используемые приемы и методы аудита.

На предварительном этапе определяются цели и объем аудита, осуществляется формирование аудиторской группы и общее ознакомление с аудируемой организацией. Важный аспект операционного аудита - установление конструктивных отношений с ключевым персоналом аудируемой организации. Также на данном этапе должны быть установлены критерии оценки эффективности, которые разрабатываются с учетом специфики деятельности организации.

Особое внимание уделено основному этапу - проведению операционного аудита. На стадии предварительного обзора аудитор должен достигнуть двух целей. Во-первых, необходимо на основании собранных данных выявить проблемные области и, во-вторых, оценить эффективность деятельности организации в целом. В работе рассмотрены различные подходы зарубежных авторов к проведению вертикального операционного аудита, в том числе предложенная Американским институтом управления классификация. Для типичной производственной организации средних размеров предлагается выделить следующие области: планирование, маркетинг, производство, финансы, информационная система, управленческий персонал. В зависимости от структуры организации, её размеров и специфики деятельности предлагаемый перечень может быть видоизменен.

На этапе глубокого операционного аудита должны быть всесторонне исследованы основные проблемные области, обнаруженные в ходе предварительного обзора. Аудитор должен решить следующие задачи: получить достаточные и уместные доказательства наличия определенных

недостатков и проблем; выявить факторы, повлиявшие на их возникновение, и оценить влияние каждого фактора; разработать определенные корректирующие действия и рекомендации по устранению выявленных слабостей.

На заключительном этапе осуществляется подготовка отчета о результатах операционного аудита, результаты проверки обсуждаются с руководством аудируемого лица. В работе рассмотрены особенности отчета по результатам операционного аудита, его структура и содержание.

В операционном аудите используется широкий спектр приемов и методов. Важное значение имеют аналитические методы, которые применяются практически на всех этапах аудита. Методы операционного аудита предложено сгруппировать следующим образом (табл. 2).

Таблица 2

Методы операционного аудита

Методы сбора данных Методы предварительного обзора и выявления проблемы Методы углубленного анализа и разработки решений

Опрос Интервью Исследование документов Инвентаризация Производственный осмотр Выборочные наблюдения Опрос Интервью Сравнение Финансовый анализ Стратегический анализ Дедукция Графический метод Экспертиза Управленческий анализ Системный анализ Стратегический анализ Программно-логическое моделирование Статистические методы Математическая статистика Экспертиза

В диссертации исследованы возможности применения инструментов и методов операционного аудита на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности. На этапе углубленного анализа с учетом специфики целлюлозно-бумажного производства могут применяться методы функционально-стоимостного анализа, операционно-стоимостного анализа (Activity Based Costing), инструменты многомерного статистического контроля процессов (MSPC, Multivariate Statistical Process Control). Значительный интерес представляет использование методов MSPC на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности. С помощью методов MSPC могут быть построены модели, отражающие зависимость качества продукции (целлюлозы, бумаги) от параметров исходного сырья и параметров технологических процессов, что позволит эффективно управлять производственными процессами, обеспечивать снижение затрат и повышение качества выпускаемой продукции.

Методы операционного аудита требуют дальнейшего исследования и широкого распространения в практике российского аудита и консалтинга в целях обеспечения повышения эффективности

производственных и операционных систем.

3. Особенности нормативного регулирования операционного аудита

Операционный аудит может рассматриваться и как расширение традиционного финансового аудита, и как самостоятельный вид аудиторско-консалтинговых услуг. Финансовый аудит, операционный аудит и консалтинговые услуги тесно переплетаются. Это связано с тем, что клиент заинтересован в решении всего комплекса проблем, с которыми ему приходится сталкиваться в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

В диссертации обоснована необходимость совершенствования нормативно-правовой базы в области аудита, консалтинга и государственного финансового контроля в целях развития операционного аудита, обеспечения действенных механизмов контроля качества и защиты интересов клиентов. Федеральный Закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г. №307-Ф3 определяет аудит как независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. В рамках действующего законодательства операционный аудит относится к прочим услугам, связанным с аудиторской деятельностью, в перечень которых включено управленческое консультирование.

В соответствии с общемировой практикой аудиторская деятельность является более регламентированной и стандартизированной по сравнению с консалтинговой. На данном этапе развития аудита в РФ осуществляется переход к новой системе регулирования аудиторской деятельности. Законодательством предусмотрена отмена лицензирования данного вида деятельности с одновременным введением обязательного членства аудиторов и аудиторских организаций в одной из саморегулируемых организаций аудиторов, наделенных соответствующими полномочиями по контролю за качеством предоставляемых аудиторских услуг. Консалтинговая деятельность в России менее регламентирована по сравнению с аудиторской. В развитых странах защита интересов клиентов и определенный уровень качества консалтинговых услуг обеспечивается соответствующими профессиональными объединениями,

разрабатывающими стандарты услуг, кодексы профессиональной этики. Исследователи отмечают наличие ряда серьезных проблем в развитии российского консалтинга, связанных с несовершенством правовой базы, отсутствием действенных механизмов контроля качества, объективной оценки результатов консалтинговой деятельности. Также в настоящее

время в РФ отсутствуют единые стандарты аудита, применимые в государственном секторе.

В работе рассмотрены особенности нормативного регулирования операционного аудита, осуществляемого в организациях разных форм собственности. Операционный аудит может проводиться в соответствии с международными стандартами, национальными и внутрифирменными стандартами. Данный вид аудита является более сложным видом проверки по сравнению с финансовым аудитом, от операционных аудиторов требуется не только высокий уровень квалификации, но и владение специфическими методами, специальными знаниями и навыками. В силу расширенного характера операционного аудита, использующего широкий спектр финансовой и нефинансовой информации, в том числе аналитические данные, необходимо неукоснительное соблюдение аудиторами конфиденциальности и других этических принципов.

В целях широкого распространения операционного аудита как инструмента оказания помощи российским организациям по адаптации в условиях конкуренции, растущих требований к качеству управления, в диссертации предлагаются меры по совершенствованию нормативно-правовой базы в области аудита:

1. Внесение изменений в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г. №307-Ф3 в части уточнения понятий «аудит», «аудиторские услуги» и более чёткого отражения правовой основы оказания услуг по проведению операционного аудита. В соответствии с современными тенденциями расширения функций аудиторской деятельности в международной практике операционный аудит приобретает все большее значение и может рассматриваться не только как один из видов прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг, но и как самостоятельный вид аудиторских услуг.

2. Разработка национальных стандартов операционного аудита в целях обеспечения соответствующего уровня качества услуг.

3. Расширение программ повышения квалификации аудиторов в целях обеспечения соответствующей подготовки в области операционного аудита и введение квалификационного аттестата аудиторов в области операционного аудита.

4. Определение уполномоченного государственного органа, ответственного за нормативно-правовое регулирование и надзор в данной области, а также методическое обеспечение операционного аудита совместно с саморегулируемыми профессиональными объединениями аудиторов. Необходимость участия государства в регулировании процессов, связанных с развитием операционного аудита, обусловлена спецификой российского рынка аудиторско-консалтинговых услуг.

4. Направления развития операционного аудита в государственном секторе в РФ

Операционный аудит является эффективным инструментом управления в любой сфере деятельности, в том числе и в государственном секторе. В последние годы в практике работы органов государственного финансового контроля развитых стран наблюдается рост значимости операционного аудита. В диссертации рассмотрены предпосылки широкого распространения и причины растущего интереса к методам операционного аудита, а также практический опыт в данной области государственных контрольных органов США, Канады, Великобритании, ФРГ, Финляндии. Зарубежный опыт свидетельствует об успешном использовании операционного аудита в самых различных областях.

Счётной Палатой РФ в последнее время проводится работа по изучению зарубежного опыта, разработке теории и практическому внедрению операционного аудита. Развитие операционного аудита в государственном секторе Российской Федерации обусловлено рядом факторов, среди которых можно выделить следующие:

- необходимость повышения эффективности государственного финансового контроля в целях обеспечения динамичного социально-экономического развития Российской Федерации, устойчивого роста и экономической безопасности государства;

- осуществление финансируемых из бюджета крупных государственных целевых программ;

- объективная потребность пересмотра и дополнения методов государственного финансового контроля в новых экономических условиях;

- реформирование бюджетной системы, направленное на повышение результативности бюджетных расходов и оптимизацию управления бюджетными средствами на всех уровнях бюджетной системы;

- высокий уровень коррумпированности государственного сектора.

Операционный аудит имеет схожие цели и методологию при

осуществлении проверок на предприятиях разных форм собственности. В то же время специфика деятельности бюджетных учреждений, государственных предприятий и органов исполнительной власти заключается в значимости социального эффекта. При проведении операционного аудита в государственном секторе оценка эффективности является более сложной задачей, так как необходимо оценивать не только экономический, но и социальный эффект. Операционный аудит предпринимательской деятельности, проводимый аудиторскими фирмами, чаще выполняет консультационную функцию, результаты проверок предоставляются собственникам, управленческому персоналу. В

государственном секторе операционный аудит обычно осуществляется в целях оценки работы организации, результаты проверок предоставляют необходимую информацию законодательным и вышестоящим органам.

По результатам исследования выделены риски и трудности, сдерживающие широкое распространение данного вида аудита:

- дефицит квалифицированных кадров;

- сложность оценки социального эффекта деятельности бюджетных учреждений, государственных предприятий и органов исполнительной власти;

- отсутствие необходимой законодательной базы, единых стандартов аудита, применимых в государственном секторе, недостаточная разработка методологического обеспечения, адаптированного к российской специфике.

На данном этапе развития операционного аудита предлагается использование его методов для оценки эффективности деятельности особо значимых объектов государственного сектора. Одним из перспективных направлений развития операционного аудита в государственном секторе является применение его методов для оценки эффективности деятельности государственных унитарных предприятий. На современном этапе реформирования бюджетной системы назрела объективная необходимость оценки эффективности деятельности данной группы экономических субъектов с учетом специфики, обусловленной решением ряда социально-экономических задач. В диссертации разработаны методические рекомендации по проведению операционного аудита государственных унитарных предприятий.

На начальном этапе требуется взвешенный подход к принятию решений по результатам проведенных проверок, так как в условиях непроработанности методики операционного аудита, отсутствия единых установленных стандартов аудита, критериев эффективности деятельности повышается вероятность субъективных оценок. Несмотря на важность операционного аудита, необходимы также меры по широкому распространению финансового аудита в государственном секторе.

Поэтапное практическое применение методов операционного аудита параллельно с мерами по созданию законодательного, кадрового, методологического, программного и прочего обеспечения, позволит создать предпосылки для дальнейшего развития методов операционного аудита в РФ.

5. Методика операционного аудита использования сырья и материалов на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности

Для широкого распространения операционного аудита является

актуальной разработка методик аудита по различным направлениям с учетом видов деятельности экономических субъектов и отраслевых особенностей. Обследование предприятий целлюлозно-бумажной промышленности ОАО «Селенгинский целлюлозно-картонный комбинат» и ОАО «Бумажная фабрика «Коммунар» показало, что значительный потенциал повышения эффективности деятельности находится в блоке материальных затрат. В диссертации предложена методика операционного аудита использования сырья и материалов, основанная на рассмотрении предприятия как системы управления движением материалов.

Схематично методика операционного аудита использования сырья и материалов представлена на рис.1. Аудиторские процедуры по конкретным направлениям проверки рассматриваются применительно к основным элементам системы управления материалами, что позволяет выявить недостатки в данной системе и разработать необходимые корректирующие мероприятия. В работе уточнены аудиторские процедуры и источники информации для основных направлений аудита, разработаны формы контрольных листов.

По результатам исследования деятельности ОАО «Селенгинский целлюлозно-картонный комбинат», ОАО «Бумажная фабрика «Коммунар» обобщены и систематизированы наиболее распространенные потери сырья и материалов.

Значительные резервы повышения эффективности использования сырья и материалов связаны с осуществлением следующих мероприятий:

- обеспечение стабильных поставок материалов установленного качества, в том числе древесного сырья и волокнистых материалов;

- усиление контроля за сохранностью сырья и материалов, а также незавершенного производства и готовой продукции при транспортировке, на складах и в цехах;

- обеспечение системного контроля за производственными процессами в целях сокращения процента отбракованной продукции;

- совершенствование основных технологических процессов в целях сокращения удельных норм расхода сырья и материалов, повышения качества продукции, а также снижения экологических затрат;

- повышение качества целлюлозы на основе оптимизации параметров исходного сырья и режимов технологических процессов варки и промывки целлюлозы;

- совершенствование учета отходов и разработка мероприятий по их использованию.

Оценка эффективности управления материалами

Выявление потерь, нерационального использования материалов и причин неэффективного использования

Разработка рекомендаций и мероприятий по повышению эффективности использования материалов

Основные элементы системы управления материалами

Производственное планирование

Инструменты и методы управления материалами

Система внутреннего контроля

Система бухгалтерского учета

т

Материальные потоки на предприятии

Снабжение материалами

Использование материалов в производстве

Использование и ликвидация отходов

- Проверка качества планирования потребности в материалах;

- Проверка эффективности работы отдела закупок;

- Проверка сохранности сырья и материалов при транспортировке;

- Проверка полноты оприходования материалов и контроля качества;

- Проверка учета сырья и материалов и расходов на их приобретение.

- Изучение политики предприятия по экономному использованию материалов;

- Проверка правильности учета отпуска сырья и материалов, остатков НЗП в цехах;

- Проверка обоснованности списания фактов недостач, хищений, потерь материальных ценностей

- Оценка эффективности управления материальными запасами;

- Проверка организации хранения и отпуска материалов, НЗП и ГП;

- Проверка обоснованности норм расходования материалов;

- Проверка соблюдения норм расхода материалов, анализ сверхнормативных расходов материалов и непроизводительных потерь;

- Проверка экономичности использования сырья и материалов на различных этапах производственного процесса;

- Проверка экономичности и экологичности используемых технологий.

орга-учета

на

-Изучение динамики отходов и уровня безотходности производства;

- Проверка низации отходов;

- Проверка расходов транспортировку, утилизацию, ликвидацию отходов;

- Проверка обоснованности норм отходов;

- Анализ нормативных и сверхнормативных отходов;

- Проверка эффективности использования отходов;

- Оценка соблюдения экологических требований по обращению с отходами.

Рис.1. Методика операционного аудита использования сырья и материалов

Для обследованных предприятий обоснована необходимость совершенствования управления материальными ресурсами на основе разработки концепции по экономному использованию материалов и комплексного подхода к оптимизации материальных потоков с применением современных автоматизированных систем.

Осуществление операционного аудита использования сырья и материалов на основе предложенной методики позволит не только оценить эффективность управления материалами, выявить и сократить потери, разработать рекомендации по эффективному использованию ресурсов, но и стимулировать изменение существующей системы управления материалами на основе достижения высокой степени прозрачности материальных потоков.

6. Экологические аспекты операционного аудита

На данном этапе экологизации производства задачи достижения экономических и экологических целей предприятий лесопромышленного комплекса тесно взаимосвязаны, что по нашему мнению, обуславливает необходимость разработки методик операционного аудита, учитывающих влияние экологического фактора. В диссертации предлагаются основные направления для проведения эколого-экономического аудита на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности (рис. 2).

Рис.2. Основные направления эколого-экономического аудита на предприятиях целлюлозно-бумажной промышленности

В условиях роста давления рынка и общества, требований законодательства к осуществлению деятельности, нарушающей экологическое равновесие, разработка экологически ориентированной стратегии деятельности, реализация эффективных инвестиционных проектов в области охраны окружающей среды, замена вредных материалов экологически безопасными, сокращение сбросов в водоемы,

выбросов в атмосферу и отходов будут являться важными конкурентными преимуществами в долгосрочной перспективе. Эколого-экономический аудит, проводимый на предприятиях отрасли, позволит выявить специфические проблемы (в области охраны окружающей среды и других сферах) и выработать меры по их преодолению.

В диссертации разработаны рекомендации по оценке экологического фактора при проведении операционного аудита по отдельным направлениям. Предлагается акцентировать внимание операционных аудиторов и руководства хозяйствующих субъектов на адекватной оценке инвестиционных проектов, включении в рассмотрение всех существенных доходов и расходов. Наиболее трудны при прогнозировании и оценке менее материальные выгоды от осуществления инвестиций в предотвращение загрязнения, такие как увеличение дохода от повышения качества изделия, улучшения имиджа компании или продукта, снижения риска несчастных случаев и травматизма рабочих, улучшения отношений с контрагентами, органами власти, общественными организациями и т.д. Учет этих выгод может увеличить оцениваемую прибыльность и стать решающим фактором при выборе проекта.

Проведенное диссертационное исследование и разработанные предложения по развитию и совершенствованию операционного аудита позволят создать предпосылки для использования нового, перспективного вида аудита в целях повышения эффективности деятельности отдельных организаций и устойчивого экономического развития Российской Федерации в целом.

III. ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИОННОГО ИССЛЕДОВАНИЯ

1. Муруева И.К. Проблемы и пути развития аудита эффективности // Сборник научных трудов. Серия: Экономические науки. - Улан-Удэ: Изд-во ВСГТУ, 2007. - Вып. 14. - 0,25 пл.

2. Муруева И.К. Операционный аудит: сущность и содержание // Научная сессия профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов по итогам НИР 2006 года. Март-апрель 2007 года. Факультет статистики, учета и экономического анализа: Сборник докладов. - СПб.: Изд-во СПбГУЭФ, 2007. - 0,25 п.л.

3. Муруева И.К. Роль операционного аудита в управлении компанией // Актуальные проблемы экономики и новые технологии преподавания (Смирновские чтения): Материалы VII международной научно-практической конференции, 13-14 марта 2008 г. Т.1. - СПб.: Изд-во МБИ, 2008.-0,1 п.л.

4. Муруева И.К. Операционный аудит в системе внешнего аудита // Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности организаций: Материалы междунар. науч.-практ. конф.: в 3 ч./ Отв. ред. Д.А. Ендовицкий, Н.Г. Сапожникова. - Воронеж: Изд-во ВГУ, 2008. - Ч. 3. - 0,2 п.л.

5. Муруева И.К. Исследование операционного аудита в государственном секторе Российской Федерации // Экономика и управление. - 2008. - №2 (34). - С. 196-199. - 0,5 п.л.

6. Муруева И.К. Операционный аудит в системе государственного аудита развитых стран // Совершенствование организационно-экономических форм хозяйствования в сфере услуг: Сборник научных трудов. СПб.: Изд-во СПбТЭИ, 2008. - 0,4 п.л.

7. Муруева И.К. Операционный аудит и его виды // Известия Российского государственного педагогического университета им. А. И. Герцена. Аспирантские тетради. - 2008. - №32 (70). - С. 121 - 127. -0,5 п.л.

8. Муруева И.К. Основные этапы операционного аудита // Известия Российского государственного педагогического университета им. А. И. Герцена. Аспирантские тетради. - 2008.- № 34 (74). Ч. 1. - С. 349 -355.-0,5 пл.

Формат бумаги 60*90 1/ 16. Бумага офсетная. Печать ризографическая. Тираж 100 экз. Подписано в печать 29.04. 2009. Отпечатано в ПК «Объединение Вента» с оригинал-макета заказчика. 197198, Санкт-Петербург, Большой пр. П.С., д. 29а, тел.718-4636.