Налоговая отчетность как инструмент налогового контроля тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Налоговая отчетность как инструмент налогового контроля"

На правах рукописи

Сапёлкина Алина Анатольевна

НАЛОГОВАЯ ОТЧЕТНОСТЬ КАК ИНСТРУМЕНТ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ

Специальность 08.00.10 «Финансы, денежное обращение и кредит»

АВТОРЕФЕРАТ

Диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2004

Диссертация выполнена на кафедре налогов и налогообложения Московского государственного университета экономики, статистики и информатики (МЭСИ).

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Шувалова Елена Борисовна Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Хоминич Ирина Петровна кандидат экономических наук, доцент Тультаев Алексей Кадырбекович Ведущая организация: Всероссийский заочный финансово-

экономический институт

Зашита диссертации состоится «25» июня 2004 года в 14 часов на заседании диссертационного совета К 212.151.03 по экономическим наукам в Московском государствен ном университете экономики, статистики и информатики (МЭСИ) по адресу: 119501 1. Москва, ул. Нежинская д. 7.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского государс1 венного университета экономики, сташстики и информатики (МЭСИ).

Авторефера г разослан « 2004 года.

Ученый секретарь диссерт анионного совета

Грачева Е.А.

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

В настоящее время в России продолжается процесс реформнро-'* вания налоговом системы, становление которой началось в 1990-х го-

дах. В настоящее время тенденции бюджетной политики государства в области доходов заключаются в обеспечении эффективного функционирования налоговой системы в стране и усилении роли налогово-бюджетной политики как инструмента, направленного на стимулирование инвестиционной активности. В связи с чтим реформирование налоговой системы направлено на решение задач, связанных, с одной стороны. с упрощением налоговой системы и приданием ей стабильности и большей прозрачности, повышением уровня нейтральности налоговой системы по отношению к экономическим решениям организаций и потребителей. снижением общего налогового бремени на законопослушных налогоплательщиков, а с другой стороны - с установлением жесткого оперативною контроля за соблюдением налогового законодательства. пресечением «теневых» экономических операций, в том числе за счет ускоренного развития информационных технологий в налоговой системе и улучшения налогового администрирования.

Таким образом, одним из направлений реформирования налоговой системы в Российской Федерации на современном этапе является внедрение новых технологий налогового контроля, и как составляющей этого процесса - совершенствование налоговой отчетности для повышения эффективности в процессе налогового контроля.

С точки зрения налогового контроля, данные налоговой отчетности являю 1ся одной из основных составляющих информационной базы для проведения камеральных налоговых проверок. Значение камеральной проверки как инструмента налогового контроля последнее время возрастет ввиду ее регулярного и сплошного характера, большей возможности автоматизации процедур контрольных мероприятий, а также обеспечения необходимого информационного массива для эф-

3

РОС НАЦИОНАЛЬНАЯ ММЙОТШ

¿-да/*!

фективного отбора претендентов на проведение выездной проверки. Одним из методов может стать совершенствование системы налоговой отчетности, системы показателей, раскрывающей налоговые обязательства налогоплательщиков.

Тенденции последних лет в Российской Федерации показывают, что вопросам проектирования новых форм налоговой отчетности уделяется повышенное внимание. Формы налоговых деклараций значительно усложнились, увеличился их объем. Вместе с тем попытки повысить информативность налоговых деклараций для целей проведения контроля за правильностью исчисления налога на практике привели к многократному возрастанию объема информации, представляемого в налоговые органы, повышению трудоемкости подготовки и заполнения налогоплательщиками форм налоговой отчетности. Данный факт не способствуе! упрощению налоговой системы, прежде всего, в части процедур формирования и обработки данных налоговой отчетности. Поэтому возникает необходимость разработки рациональных форм налоговой отчетности с обоснованным составом показателей, четкими и формализуемыми процедурами заполнения.

Все ото делает актуальным исследование основных направлений совершенствования системы налоговой отчетности в России в настоящее время. Таким образом, актуальность исследования обусловлена ролью налоговой отчетности в системе налогового администрирования, а также особым месгом налога на прибыль как одного из бюджетообразующих налогов в налоговой системе России, характеризующегося сложным механизмом взимания.

Выработка предложений по совершенствованию налоговой отчетности по налогу на прибыль возможна при условии анализа экономической природы налога на прибыль, с одной стороны, а с другой стороны -выработки принципов и требований к формированию налоговой отчетности с учетом целей и информационных потребностей ее пользователей.

...... 4

Г » •• Т{ о -

• * • '

! >» т

В связи с этим необходимо оценить основные информационные потребности пользовшелей налоговой отчетности, прежде всего налоговых органов как приоритетной группы. Следует также учесть влияние на систему налоговой отчетности самого механизма взимания налога и содержания его основных элементов, на основании чего проанализировать критерии выделения элементов налоговой отчетности для построения ее модели.

Отметим также недостаточную теоретическую разработанность проблем формирования и применения налоговой отчетности по налогу на прибыль, которая и определила выбор темы, цель, задачи и основные направления диссертации.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в том, чтобы на основе изучения теоретических положений и правовой базы, анализа и обобщения практики применения налоговой отчетности по налогу на прибыль в России, разработать предложения по совершенствованию налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций: ее формирования, применения и представления заинтересованным пользователям.

Для досжжения намеченной цели в рабош были решены следующие задачи.

• сформулировать цель и задачи налоговой отчетности, выявить ее роль в налоговой системе Российской Федерации;

• классифицировать пользователей налоговой огчетности и проанализировать их основные информационные потребности;

• выявить место налога в налоговой системе России с точки зрения его существенности, проанализировать экономическую сущность и теоретические основы налогообложения прибыли;

• провести ретроспективный анализ методики налогообложения прибыли в России в период развития рыночных отношений 1990-х -

начала 2000-х годов, исследовать развитие форм налоговой отчетности во взаимосвязи с изменением методики;

• проанализировать, какие модели ведения налогового учета могут выступать в качестве информационной базы налоговой отчетности;

• разработать классификацию налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций по признакам, существенным для последующего анализа;

• выработать принципы, на которых должна строиться налоговая отчетность по налогу на прибыль и требования, предъявляемые к раскрытию информации налоговой отчетности;

• выявить критерии для выделения элементов налоговой отчетности по налогу на прибыль;

• построить графическую модель налоговой отчетности но налогу на прибыль с учетом выявленных критериев, а также выработанных принципов и требований;

• проанализировать роль налоговой отчетности в оптимизации налогового контроля как одного из направлений ее применения;

• выявить направления процедур камеральной проверки с использованием данных налоговой отчетности, провести классификацию контрольных соотношений показателей налоювой 01 четности по налогу на прибыль;

• проанализировать проблемы автоматизации налоговой отчетности. разработать предложения по совершенствованию технологии представления налоговой отче! ностн в налоговые органы.

Объект исследования - налоювые отношения, складывающиеся в процессе формирования и представления налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, а также осуществления налогового контроля за правильностью исчисления и уплаты налога на прибыль со

стороны налоговых органов в Российской Федерации в течение 1992 -2003 годов.

к Предмет исследования - система налоговой отчетности по на-

логу на прибыль организаций в Российской Федерации в период разви-^ тия рыночных отношений и вопросы, связанные с ее применением и

совершенствованием с точки зрения эффективности налогового контроля.

Теоретико-методологической основой исследования послужили труды классиков экономической теории, а также современных российских и зарубежных ученых-экономистов, статьи по проблемам налогообложения, опубликованные в научных и периодических специализированных изданиях. Кроме того, в работе использовались акты законодательства о налогах и сборах, а также подзаконные акты, регламентирующие функционирование налоговой системы, осуществление налоювого контроля в России, порядок налогообложения прибыли организаций, а также составления и представления налоговой отчетности в налоговые орт аны.

При решении поставленных задач в работе применялись диалектический метод познания, метод анализа и синтеза, системный подход. методы экономико-статистического анализа, а также компьютерной обработки статистического материала.

Степень разработанности проблемы. В трудах ученых и практиков, в периодических печатных изданиях достаточно широко обсуждаются вопросы, связанные как с налогообложением прибыли организаций, так и формированием налоговой отчетности.

Положения теории налогообложения, в том числе прибыли, изложены в трудах таких представителей мировой и российской экономической мысли как А. Смит. У. Петти, Д. Рикардо, Дж. Милль. Дж. Кейнс, М. Фридман. К.Р. Макконелл и Брю С.Л, Э.Б. Аткинсон. Д. Сгиглиц. Л.И. Якобсон, Р. Масгрейв, И.М Кулишер, Ф.А Меньков, Д.

7

Боголепов. И.Х. Озеров, Н.И. Тургенев. Представители современной финансовой науки также внесли вклад в разработку теоретических и методологических вопросов взимания налога на прибыль, а также реформирования налоговой системы в Российской Федерации в целом. К их числу относятся исследования А.И. Иванеева, В.Г. Князева, Д.Г. Черника, И.В. Караваевой, Л.П. Окуневой. Гаджиева Р.Г., Мартынова A.B., А.П. Починка, Л.П. Павловой. В.Г. Панскова. В.М. Пушкаревой, С.Д. Шаталова, Е.Б. Шуваловой, Комаровой И.Ю. и других. Методологические вопросы организации и ведения системы налогового учета по налогу на прибыль, а также ее взаимодействия с системой бухгалтерского учета исследованы в работах С.А. Николаевой, A.B. Брызгалина, Берника В.Р., Л.З Шнейдмана, И.В. Кальницкой, Т.А. Понлавко, Е.В. Крейниной. Вопросы организации и совершенствования налогового контроля исследованы в работах Угрениновой С.Г.. Басова C.B., Крас-ницкого В. А. Демина А.Г..

Однако большинство исследований исследуют проблемы налогообложения прибыли в основном в их макроэкономическом аспекте, определения уровня налоговой нагрузки на предприятия, формирования доходов бюджета. Макроэкономические подходы к исследованию проблемы не позволяют более глубоко проработать методику реализации конкретных, приведенных в работах предложений и рекомендаций по совершенствованию налоговой отчетности по налогу по налогу на прибыль. Тогда как прозрачная схема раскрытия информации по налоговым обязательствам в отчетности является важным условием для оценки эффективности применения любых мер по совершенствованию системы налогообложения прибыли в Российской Федерации. К сожалению, теоретические и методологические вопросы налогообложения прибыли организаций исследуются обособленно от теоретических аспектов формирования отчетности по налогу как единой системе данных об элементах налоговых обязательств налогоплательщика.

8

Существующие подходы по повышению эффективности налогового контроля также не уделяют должным образом внимание вопро-Ь сам совершенствования налоювой отчетности и, прежде всего, выра-

ботке общих положений, на которых должна строиться система налоговой отчетности для эффективного выполнения своих целей. Таким образом. вопрос теоретического обоснования формирования налоювой отчетности в целях оптимального удовлетворения информационных потребностей ее пользователей исследован недостаточно глубоко. Кроме того, практика применения форм налоговой отчетности на протяжении последних лет показывает, что существует потребность в совершенствовании их структуры и содержания.

Информационной базой исследования послужили данные Госкомстата России, ннформационно-справочные материалы в периодических специализированных изданиях, материалы МНС России и Управления МНС России по i. Москве, материалы глобальной информационной сети «Инюрнет». информация справочно-иравовых систем «Гаран 1», «Консультант плюс».

Эмпирической основой исследования послужили результаты наблюдений, обследований, обсуждений, проведенные в рамках деятельности по проектированию, разработке и сопровождению автоматизированных информационных систем налоговых органов г. Москвы «Кольцо» и «Налог 2 Москва», а также программных продуктов по подготовке бухгалтерской и налоговой отчетности юридических лиц в электронном виде.

При оформлении работы использованы ирофаммные нродук-1ы: Microsoft Word, Microsoft Excel. Microsoft Visio и Microsoft Equation.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке методологических основ организации системы налоговой отче!носги ио налоху на прибыль ор!анизаций, с целыо ее совершенст-

9

вования и повышения эффективности налоговой) контроля и состоит в следующем:

1) разработана теоретическая интерпретация понятия налоговой отчетности как единой системы данных об элементах налоговых обязательств, а также сведений, обосновывающих и/или подтверждающих значения показателей отдельных элементов налоговых обязательств налогоплательщиков, составляемой на основе данных бухгалтерского и налогового учета но установленным формам и предешвляемой в установленном порядке в налоговые органы, что позволяет полнее раскрыть сущность, назначение и содержание налоговой отчетности; построена система классификаций пользователей налоговой отчетности по целевой направленности налоговой отчетности, отношению к налогоплательщику как обособленному экономическому субьек!у, наличию финансового интереса польювателей к данным налоювой отчетности, а также система классификаций налоговой отчетное!и по налогу на прибыль по периоду составления налоговой о (четности, элементам налоговой отчетности, уровню детализированности показателей, характеризующих элементы налоговых обязательств, степени охвата. Использование разработанных классификаций позволяет при разработке новых форм налоговой отчетности учесть их полезность для удовлетворения информационных запросов ее пользователей и оптимизировать ее структуру и содержание показателей.

2) разработаны и классифицированы принципы формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль организацией, с выделением двух групп: базовые (принцип законности, принцип равенства налогообложения, принцип всеобщности налогообложения, принцип справедливости. принцип соразмерности (экономической целесообразности), принцип ясности (точности), принцип удобства, принцип определенности (объективности) и специфические (принцип декларирования налогового обязательства, принцип признания налоювою обязательства,

10

принцип авансирования бюджета, принцип последовательности, принцип раздельного учета, принцип распределения, принцип обоснованности, принцип соответствия). Реализация этих принципов позволяет обеспечить построить рациональную систему налоговой отчетности с учетом ее целей и задач.

3) разработаны требования, предъявляемые к налоговой отчетности, которые повышают степень ее полезности для пользователей и позволяют определить качество данных, отраженных в отчетности, для оптимального удовлетворения информационных потребностей контрольных мероприятий. К таким требованиям относятся своевременность предоставления, рациональность, достоверность, объективность, сравнимость.

4) выявлены критерии выделения элементов налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций для определения ее структуры и состава показателей. Критерии выделения элементов налоговой отчетности, к числу которых относятся элемент налогового обязательства, технологический критерий, критерий целевой направленности информационных потребностей пользователей, методический критерий, целесообразно использовать при проектировании новых форм налоговой отчетности по налогу на прибыль.

5) разработана концепция по совершенствованию состава и содержания элементов налоговой отчетности в разрезе элементов налоговых обязательств с учетом рассмотренных принципов, требований и предпосылок. Реализация разработанных направлений обеспечивает более эффективное удовлетворение информационных потребностей налоговых органов и способствует повышению качества и эффективности налогового контроля.

6) определены направления ускорения автоматизации подготовки и представления налоговой отчетности в территориальные налоговые инспекции в Российской Федерации. Их реализация обеспечивает более

11

активное внедрение современных технологии представления налоювои отчетности в электронном виде и повышает эффективность проведения мероприятий налогового контроля. Разработана методика расчета коэффициента оценки состояния обработки данных нало! овой отчетности в налоювых органах с учетом способа ее представления. Использование методики позволяет провесш сравнительный анализ качества работы территориальных налоговых инспекций по обработке данных налоговой отчетности но налогу за любой период времени при применении различных технологий приема бухгалтерской и налоговой отчетности налогоплательщиков. Методика носит универсальный характер и может быть использована для любого налога, входящего в систему налогов и сборов Российской Федерации.

Практическая значимость данного диссертационного исследования заключается в выработке теоретических положении и методических рекомендаций, которые мот у г быть использованы налоговыми органами при проектировании новых форм налоговой отчетности, прежде всего по налогу на прибыль, для ее оптимизации и эффективного удовлетворения информационных потребностей ее пользователей, а также при осуществлении контрольной работы; налогоплательщиками -для оптимизации процесса подготовки форм налоговой отчетности и представления в налоговые органы. Ряд рекомендаций может бьпь использован государственными органами для совершенствования законодательной и иной нормативной базы ио налогу на прибыль организаций, а также системе налоговой) администрирования .

Положения и выводы, содержащиеся в данной диссертации, могут быть использованы в научно-исследовательской работе и в преподавании дисциплин по специальности 351000 «Налоги и налогообложение».

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на Круглом столе в Финан-

12

совой академии в ноябре 2002 года и декабре 2003 года. Кроме того, они нашли отражение в учебном процессе в рамках педагогической деятельности автора в МЭСИ и Московском международном институте эконометрики, информатики, финансов н права, а также были использованы при разработке и сопровождении программы камеральных проверок бухт алтерской и налоговой отчетности юридических лиц в рамках автоматизированных информационных систем для территориальных налоювых органов г. Москвы «Кольцо» и «Налог 2 Москва».

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Структура работы построена следующим образом: Введение

Глава 1. Теоретические основы нало1 ообложения прибыли и налоговой огчежости по налогу на прибыль

1.1. Налоговая отчетность как информационная база о налоговых обязательствах налогоплательщиков на современном лапе

1.1.1. Сущность, роль и значение налоговой отчетности в налоговой системе

1.1.2. Классификация пользователей налоювой отчежости

1.2. Экономическая природа налогообложения прибыли

1.2.1. Место налога на прибыль в налоговой системе России

1.2.2. Сущность налога на прибыль и теоретические основы налогообложения прибыли

Í.3. Развитие методики налогообложения прибыли и налоговой отчетности по налогу на прибыль в Российской Федерации

1.3.1. Этапы развития методики налогообложения прибыли в период становления рыночных отношений в Российской Федерации

1.3.2. Модели налогового учета как информационная база налоговой отчетности

1.3.3. Классификация форм налоговой отчетности но нало!у на прибыль в Российской Федерации Глава 2. Методологические основы формирования налоювой отчетности по налогу на прибыль

2.1. Основные принципы формирования налоговой отчешости

2.2. Требования к налоговой отчетности и предпосылки се подгоювки

2.3. Критерии выделения элементов налоговой отчетности

2.4. Модель налоговой отчетности но налогу на прибыль организаций Глава 3. Направления применения налоговой отчетности по налогу на

прибыль как информационной базы о налоговых обязательствах организаций

3.1. Роль налоговой отчетности в оптимизации налогового контроля и повышении его эффективности

3.2. Направления процедур камеральной проверки

3.3. Проблемы автоматизации налоговой отчетности Заключение

Список использованной литературы Приложения

И. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обосновывается актуальность темы диссер!анионного исследования, рассматривается степень ее разработанное!и, определяется ее цель и задачи, предмет, объект и теорешческая и методологическая база исследования, изложена научная новизна, а также теоретическая и практическая значимость полученных в ходе исследования результатов.

В первой главе диссертации проведен анализ теоретических основ и ретроспективный анализ налогообложения прибыли и налоювой отчетности по налогу на прибыль.

Понятие «налоговая отчетность» можно рассматривать в узком и широком смысле. В широком смысле слова в качестве налоговой отчетности, но мнению автора, целесообразно рассматривать не только налоговые декларации. Под налоговой отчетностью следует понимать еяин\ю систему данных об элементах налоговых обязательств, а также сведений, обосновывающих и/или подтверждающих значения показателей отдельных элементов налоговых обязательств налогоплательщиков. составляемую на основе данных бухгалтерского и налогового учета по установленным формам и представляемую в установленном порядке в налоговые органы. При этом иод налоговым обязательством можно понимать обязанность налогоплательщика по уплате определенного налога, возникшую в соответствии с законодательством по итогам финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика за определенны!! период времени. Сведения об элементах таких обяза-тельс!в и подлежат отражению в налоговой декларации.

Цель налоговой отчетносш. на наш взгляд, можно сформулировать как удовлетворение информационных потребностей пользователей в информации о величине налоговых обязательствах налогопла-гельщика и и\ обоснованности. В диссертации отмечено, что процесс формирования налоговой отчетности следует рассматривать во взаи-мосвяш функций налогов и информационных потребностей пользователей этой отчетности, в связи с этггм были выделены задачи налоговой отчетносш: обесггечение информационной базы для проведения мероприятий по контролю за правильностью исчисления налога (фискальная), обеспечение информационной базы для решения аналитических задач, сбора статистики и налогового планирования на государственном уровне (регулирующая), обеспечение информационной базы для анализа и контроля за применением налоговых льгот и эффективностью их предоставления (стимулирующая).

С точки зрения налогового контроля данные налоговой отчетности являются основой информационной базы для проведения камеральных налоговых проверок. Значение камеральной проверки как инструмента налогового контроля в настоящее время усиливается, что обусловлено регулярностью и сплошным характером ее проведения, высокой степенью автоматизации процедур, формированием информационного массива данных для отбора «неблагонадежных» налогоплательщиков с целью повышения эффективности выездных налоговых проверок.

Тенденции последних лет в проектировании форм налоговой отчетности (усложнение структуры и увеличение объема, расширение состава показателей и др.) привели повышению трудоемкости подготовки и заполнения и последующей проверки документов налоговой отчетности, росту трудовых, временных затрат на ввод и обработку данных налоговой отчетности. Поэтому возникает необходимость разработки рациональных форм налоювой отчетности с обоснованным составом показателей, четкими и формализуемыми процедурами заполнения.

Для целей анализа информационных потребностей пользователей налоговой отчетности была проведена их классификация: по целевой направленности налоговой отчетности на реальных и потенциальных, по отношению к налогоплательщику как обособленному экономическому субъекту внешних и вну1ренннх, по наличию финансовой заинтересованности в информации, содержащейся налоговой отчетности, на пользова1елей с прямым финансовым интересом, косвенным финансовым интересом и без финансово! о интереса. Проведенный анализ показал, что приоритетными пользователями налоговой отчетности, относящихся к внешним реальным пользователям с прямым финансовым интересом, являются налоговые органы. Проведенный анализ основных информационных потребностей налоговых орга-

16

нов позволил выявить следующие: регистрация заявленных налогоплательщиком сумма налоговых обязательств и проверка правильности его определения, анализ вероятности допущения налогоплательщиком нарушений налогового законодательства, определение и оценка налоговых расходов государства при предоставлении налоговых льгот, подготовка информационной базы (статистики) для решения задач налогового планирования, прогнозирования доходов бюджета, оценки налоговой политики государства.

Унифицированные подходы к разработке и совершенствованию форм налоговых деклараций целесообразно рассмотреть на примере декларации по налогу на прибыль организаций, что обусловлено особым местом налога в налоговой системе России. Налог на прибыль организаций в российской налоговой системе является одним из наиболее сложных по механизму взимания. Кроме того, он относится к числу бюджетообразующих налогов в Российской Федерации. Так, доля поступлений по налогу на прибыль в объеме ВВП выросла за период 1998 - 2001 гг. выросла с 3,6% до 5,7%. Фискальная роль прямых налогов в налоговой системе Российской Федерации более существенна на уровне консолидированного бюджета, нежели федерального. Так, за период 2000-2003 намечается тенденция к снижению роли налога на прибыль как источника пополнения федерального бюджета: его удельный вес в общей сумме налоговых доходов федерального бюджета предполагалось снижать в среднем на 2,8 % в год, до 9,4 % в 2003 году. Таким образом, возрастает роль налога на прибыль как источника пополнения региональных бюджетов. При этом по данным Госкомстата РФ, при наличии тенденции к росту обшей суммы недоимки по налогам и сборам в консолидированный бюджет, например, в 1998-2000 годах, наблюдается рост задолженности по налогу на прибыль в абсолютных и относительных величинах на фоне тенденции роста сальдированного финансового результата предприятий и органи-

17

заций. Таким образом, вопросы, связанные с повышением эффективности налогового контроля являются по-прежнему актуальными.

С целью изучения сущности налога на прибыль в работе на основе анализа трудов представителей классической финансовой науки были рассмотрены его основные особенности (характеристики), а именно: форма взимания, распределение налогового бремени, ею потенциал как налогового инструмента регулирования и стимулирования экономики, фискальный потенциал. Их анализ позволяет сделав вывод, что налог на прибыль является довольно сложно категорией, относится к прямым налогам, может быть переложен, является достаточно эластичным налогом, способен вызывать различные эффекты, влияющие на перераспределительные отношения в экономике.

Налоговая отчетность и методика расчета налога неразрывно связаны, поскольку именно особенности методики исчисления налога и необходимость их контроля при проверке правильности исчисления налога влияют на форму, структуру, требования к раскрытию информации в налоговой отчетности. Анализ развития методики налогообложения в период развития становления рыночных отношений 1990-х - начала 2000-х годов производился с использованием пятиэтапной периодизации реформирования системы прямых налогов, предложенной Гаджиевым Р.Г. Для выявления направлений влияния методики налогообложения прибыли и ее изменений на налоговую отчетность по налогу на прибыль анализ развития методики проводился в разрезе элементов налога. Был охарактеризован каждый из этапов. В качестве основных аспектов реформирования налога на прибыль на текущем этапе (с 2002 года) отмечены: снижение налоговой ставки, изменение понятийного аппарата, применяемого в новом механизме налогообложения прибыли, отмена практически всех льгот по налогу, приведение налоговой базы по налогу в большее соответствие понятию экономической прибыли, изменение механизма амортизации имущества орга-

18

низаций для целен налогообложения прибыли, изменение порядка уплаты налога и уточнение поняшя авансовых платежей по налогу, введение сжпемы налогового учета. В диссертации отмечается особо важность последнего нововведения, поскольку, с одной стороны, оно вызвало дискуссию в среде специалистов и ученых относительно его эффекшвности и оправданности, а с друюй - данные налогового учета выступают в качестве информационной базы для формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций. В работе были выделены и охарактеризованы три этапа развития учета как информационной базы для формирования налоговой отчетности но налогу на прибыль: этап преимушественно фискальной ориентации бухгалтерского учета (1992-1994 гг.), этан учета для целей налогообложения или учета по отклонениям (1995-2001 гг.) и этап обособления налогового учета (2002 г. - настоящее время). Кроме того, в диссертации были рассмотрены 3 модели веления налогового учета н формирования налоговой отчетности, которые могут применяться в настоящее время в зависимости от вида деятельности организации, структуры и др. особенностей.

В работе было проведено исследование развития форм налоговой отчетности по налогу на прибыль в Российской Федерации за период с 1992 но 2003 года и обозначен ряд проблем, возникающих при применении форм налоговой отчетности на современном этапе, отрицательно влияющих на достоверность заявленных налогоплательщиком данных. К ним. в частности, относятся: усложнение процедур заполнения и обработки форм налоговой отчетности, избыточность данных отчетности, представляемой за отчетные периоды до окончания налогового периода. На основе проведенного анализа автором была разработана классификация форм налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций (рис. 1).

Период ¿^оставления налоговой отчетности

«•?: Г|яонак классификации налоговой отчетности

Элементы налоговой отчетности

Текущая

Итоговая

Уровень дегалкзироеанности

показателей, характеризую!*« элементы налагоеьк обязательств

- Основная

Вспомогательная

Степень охвата

Упрощенная

Стандартная

Иедиведуальная

Расширенная

- №ншцфоважая

Рис. 1. Классификация налоговой отчетности Во второй главе рассмотрены методологические основы формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль: были сформулированы основные принципы ее формирования, требования к раскрытию информации и предпосылки подготовки налоговой отчетности, проведен анализ критериев выделения элементов налоговой отчетности для оптимизации ее структуры для целей повышения эффективности налогового контроля, была построена графическая модель налоговой отчетности по налогу на прибыль.

Для целей совершенствования налоговой отчетности по налогу на прибыль были выработаны следующие группы принципов (рис. 2): базовые (принципы, лежащие в основе налоговой системы) и специфические (положения, связанные с сущностью налога на прибыль и методикой налогообложения прибыли на современном этапе).

Базовые принципы налогообложения и функционирования налоговой системы в Российской Федерации заложены в статье 3 Налогового Кодекса Российской Федерации. Закрепленные законодательно принципы построения российской налоговой системы базируются на классических принципах налогообложения, выработанных финансовой наукой на протяжении нескольких столетий. В работе приведена крат-

кая характеристика каждого базового принципа применительно к построению системы налоговой отчетности.

Группа специфических принципов построения налоговой отчетности по налогу на прибыль определяется, с одной стороны, сущностью самого налога на прибыль, а с другой стороны, особенностями информационной базы для формирования налоговой отчетности в виде системы налогового учета. Принцип исключительности состоит в том, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на основе данных налогового учета, который ведется исключительно для целей налогообложения прибыли. Принцип декларирования налогового обязательства заключается в обязанности налогоплательщиков представлять в налоговый орган налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Путем предоставления налоговой отчетности налогоплательщик декларирует о применении налоговой льготы, влияющей на величину налогового обязательства, и приводит основания для этого. Принцип признания налогового обязательства обязывает налогоплательщика вести учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения и определять сумму налога и авансовых платежей самостоятельно, за исключением случаев удержания налога источником выплаты дохода. Система налогового учета как информационная база для этого также организуется налогоплательщиком самостоятельно.

Основные принципы налоговой отчетности по налогу на прибыль

БАЗОВЫЕ ПРИНЦИПЫ

— принцип равенства налогообложения

— принцип всеобщности налогообложения

принцип законности

— принцип справедливости

принцип соразмерности (экономической целесообразности)_

— принцип ясности (точности)

— принцип удобства

принцип непротиворечивости (объективности)_

СПЕЦИФИЧЕСКИЕ ПРИНЦИПЫ

— принцип обоснованности

принцип декларирования налогового обязательства

принцип признания налогового обязательства

— принцип соответствия

принцип раздельного учета

— принцип последовательности

принцип распределения

принцип авансирования бюджета

Рис. 2. Основные принципы налоговой отчетности ио налогу на прибыль

В соответствии с принципом авансирования бюджета налогоплательщик обязан для обеспечения равномерного поступления налоговых доходов в бюджет вносить в течение года авансовые платежи по налогу по итогам и в течение отчетных периодов. Принцип последовательности заключается в применении норм и правил налогового учета, закрепленных в учетной политике для целей налогообложения, последовательно от одного налогового периода к другому. Принцип раздельного учета предполагает организацию отдельного учета доходов и расходов, налоговой базы, в отношении которых предусмотрен особый порядок налогообложения. Данные о них отражаются обособленно и в налоговой отчетности, в отдельных расчетах или в виде отдельных показателях декларации.

Принцип обоснованности состоит в том, что для целей налогообложения признаются не потенциально возможные расходы, а ставшие результатом совершения конкретной хозяйственной операции

налогоплательщика, экономически оправданные и документально подтвержденные затраты. Принцип соответствия заключается в правильном отнесении полученных доходов и осуществленных расходов к тем отчетным (налоговым) периодам, когда они подлежат признанию в качестве таковых в зависимости от применяемых методов налогового учета. Принцип распределения состоит в региональном перераспределении доходов бюджета в части налога на прибыль за счет исполнения обязанности ио месту нахождения обособленных подразделений.

Решения, которые могут быть приняты пользователями на основании данных отчетности, зависят от качества последних. Отсюда информационные потребности пользователей определяют совокупность требований, предъявляемых к налоговой отчетности. К их числу относятся: своевременность предоставления ( подготовка и передача информации, содержащейся в налоговой отчетности налоговому органу в регламентированные законодательством сроки, а также своевременное отражение информации о возникшем объекте налогообложения, т.е. отнесение его к правильному отчетному (налоговому) периоду; достоверность (обеспечение полного и правильного отражения данных налоговой отчетности): объективность (документальное подтверждение значений показателей налоговой отчетности, их соответствие реальному содержанию фактов хозяйственной деятельности, приоритет реального содержания фактов хозяйственных деятельности или событий, с возникновением которых возникают налоговые обязательства, над их юридической формой); сравнимость (обеспечение возможности сопоставления и оценки сходств и различий данных налоговой отчетности текущего и предыдущего отчетного (налогового) периода, значений идентичных или однородных показателей разных форм налоговой отчетности между собой, а также сопоставления с данными группы аналогичных налогоплательщиков (в том числе со средними значениями показателей по группе): рационачьность (оптимальное соотношение между

23

затратами на подготовку, представление и раскрытие информации об элементах налоговых обязательств налогоплательщика в отчетноеги. а также их получение и обработку пользователями, и выгодами от получения этой информации, с другой стороны).

Для выполнения выше перечисленных требований к информации налоговой отчетности при формировании налоговой отчетности, по мнению автора, следует исходить из определенных предпосылок ее подготовки, т.е. отраженных в отчетности утверждений в явной или неявной форме: существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие. Используя применяемые в аудиторской практике термины, автором было уточнено их содержание применительно к налоговой о [четности но налогу на прибыль: ее целям и информационным запросам пользователей.

На основе рассмотренных принципов и требований к налоговой отчетности с целью оптимизации структуры налоговой отчетности были предложены следующие критерии для выделения ее элементов (рис. 3):

- элемент налогового обязательства. На основании данного критерия формируются показатели основных разделов налоговой декларации, характеризующих налоговое обязательство конкретного налогоплательщика по определенному налогу:

Рис.3. Критерии выделения элементов налоговой отчетности

- технологический критерий. Он связан с особенностями технологии обработки информации налоговой отчетности и позволяет включить в отчетность служебные показатели, связанные с процедурами приема, регистрации, обработки информации в налоговых органов;

- критерий целевой направленности информационных потребностей пользователей. При этом, исходя из анализа информационных потребностей, приведенном в первой главе, выделим фискально-контрольную, регулирующую и аналитическую направленность информационных запросов пользователей, прежде всего налоговых органов как приоритетной группы;

- методический критерий. Характеризуется индивидуальными особенностями механизма взимания налога, приводящие к необходимости включения в декларацию определенных показателей для выполнения расчетных процедур. К их числу относятся, в частности, особый порядок признания доходов и расходов для категорий организаций, осуществляющих отдельные виды деятельности или определения налоговой базы по отдельным видам операций: особый порядок признания убытка для целей налогообложения по видам деятельности или операциям, а также определения величины расходов, признаваемых для целей налогообложения; применение различных налоговых ставок к отдельным видам доходов: временная и территориальная диверсификация налогового обязательства по моменту возникновения налоговой базы, моменту внесения в бюджет платежей по налогу, по месту осуществления налогоплательщиком деятельности, месту нахождения источника выплаты дохода.

Анализ методологических основ формирования налоговой отчетности позволил построить графическую модель налоговой отчетности по налогу на прибыль и выработать рекомендации по ее совершенствованию в разрезе элементов налоговых обязательств. В частности, было предложено:

- раскрывать данные о доходах и расходах в разрезе видов деятельности и статьям с учетом уровня существенности, количественное значение которого устанавливается в нормативном порядке;

- включить в состав итоговой налоговой отчетности, представляемой за налоговый период, сведения об учетной политике органи ¡ации для целей налогообложения по специально разработанной форме, что позволит упростить проверку контрольных соотношений между налоговыми декларациями, обеспечить сравнимость показателей по аналогичным категориям налогоплательщиков;

- предусмотреть для формализованного представления данных в отчетности унифицированную группировку доходов и расходов для всех категорий налогоплательщиков но отношению к: предмету деятельности организации, видам деятельности (для многопрофильных организаций), для расходов - по временному характеру признания при расчете налоговой базы (прямые или косвенные расходы) и по элементам затрат; включать в состав налоговой отчетности элементы в виде расшифровок доходов и расходов с периодичностью максимум 2 раз в год: по итогам полугодия и налогового периода;

- включить в состав налоговой отчетности унифицированные формы расчетов по налоговым льготам в виде налоговых изъятий, налоговых вычетов и понижения ставки налог а по разработанной структуре для повышения эффективности контрольных мероприятий;

- включить в состав вспомогательной налоговой отчетности расчет доли налоговой базы по обособленным подразделениям и организации без обособленных подразделений.

В третьей главе работы были рассмотрены направления практической реализации рекомендаций по совершенствованию налоговой отчетности по налогу на прибыль. Отмечено, каким образом соблюдение принципов и требований при разработке форм налоговой отчетности с учетом предложений по изменению состава ее элементов, способ-

26

ствуег повышению эффективности налогового контроля за счет повышения степени автоматизации процедур, применения комплексного подхода при проведении камеральной проверки на основе расширенной информационной базы, системного подхода при анализе вероятности допущения налогоплательщиком нарушений налогового законодательств, применения схем уклонения от уплаты налогов, повышения качества информационной базы для оценки налоговых расходов государства при предоставлении налоговых льгот и налогового планирования.

В работе были также рассмотрены направления процедур камеральной налоговой проверки, осуществлена группировка контрольных соотношений показателей налоговой отчетности по уровню реализации и доступности для налогоплательщиков и дана их краткая характеристика. В частности, было предложено упрощенные контрольные соотношения сделать общедоступными, поскольку осуществление предварительного контроля налоговой отчетности непосредственно перед сдачей в налоговые органы позволит повысить качество данных отчетности, поступающей в налоговые органы: снизить количество технических ошибок при подготовке отчетности налогоплательщиком до факта представления.

В работе приведены рекомендации по решению проблем автоматизации подготовки и представления документов налоговой отчетности как одного из направлений совершенствования ее применения на практике за счет: действенной системы мотивации и стимулирования налоюплателыцика к применению способа представления отчетности в электронном виде с помощью льготы в виде уменьшения (увеличения) суммы налога на прибыль (авансового платежа), подлежащего доплате (уменьшению) в случае представления налоговой отчетности в электронном виде, обеспечения стабильности форм налоговой отчетности в течение налогового периода, обеспечения налогоплательщиков соответ-

27

ствующим программным обеспечением для подготовки, предварительной проверки перед сдачей и представления отчетности в электронном виде.

Массовое представление налоговой отчетности в электронном виде позволяет налоговым органам значительно быстрее обрабатывать данные налоговой отчетности. Для оценки качества процесса обработки информации налоговой отчетности в налоговых органах с учетом применяемого способа представления налоговой отчетности автором была предложена и апробирована на примере декларации по налогу на прибыль методика расчета коэффициента оценки состояния обработки данных налоговой отчетности в налоговых органах по формуле:

работки данных налоговой отчетности, (7 у - весовой коэффициент декларации по налогу на прибыль с учетом ьтого способа представления и .¡-того состояния обработки данных декларации, П у - количество деклараций по налогу на прибыль, представленных за выбранный отчетный (налоговый) период, имеющих 1-й способ представления и ')-тое состояние обработки данных декларации, N л - общее количество

деклараций по налогу на прибыль, представленных за выбранный отчетный (налоговый) период (Л Я _ ^ ), К 1 - количество спосо-

бов представления налоговой отчетности, к ^ - количество состояний

обработки данных декларации.

Весовые коэффициенты определяются методом экспертных оценок с учетом способа представления и состояния обработки данных декларации. В качестве состояния обработки данных декларации будем рассматривать следующие статусы документа налоговой отчетности: 1)

К

ю

, где к - коэффициент оценки состояния об-

регистрация документа, 2) ввод данных, 3) начислено налога но данным налогоплательщика, 4) камеральная проверка проводится, 5) камеральная проверка завершена, начислено налога по данным налогового органа. Сочетание двух указанных характеристик для представленного документа налоговой отчетности определяют его значение весового коэффициента с точки зрения оценки состояния обработки данных декларации в целом по налоговой инспекции. Например, способ представления соответствующего документа налоговой отчетности, в электронном виде обеспечивает достижение сразу третьего состояния обработки данных документа. Данный коэффициент можно использовать при сравнительном анализе работы территориальных налоговых органов по обработке данных налоговой отчетности при применении различных технологий приема бухгалтерской и налоговой отчетности налогоплательщиков.

В заключении диссертации подводятся итоги проведенного исследования и резюмируются основные выводы и рекомендации, а именно:

1. Так как целью налоговой отчетности является удовлетворение информационных потребностей пользователей в информации о величине налоговых обязательствах налогоплательщика и их обоснованности, то структура и содержание налоговой отчетности определяются информационными потребностями приоритетной группы ее пользователей - налоговых органов, которые определяют совокупность требований, предъявляемых к налоговой отчет ности.

2. Соблюдение принципов и требований при разработке форм налоговой отчетности с учетом предложений по изменению состава ее элементов способствует повышению эффективности налогового контроля.

3. Совершенствование системы налоговой отчетности тесно связано с улучшением технологий приема и обработки этой информа-

29

ции налоговыми органами. Решение этой задачи неразрывно связано с активным применением информационных технологий в налоговом контроле и администрировании.

Основные публикации по теме диссертации:

1. Саиелкина A.A. К вопросу об автоматизации процедур налогового контроля. // Актуальные вопросы современного управления и статистики: Межвузовский сборник научных трудов./ Под ред. Ильенковой С.Д. - М.: МАК-Пресс, 2001. - 0,6 п.л.

2. Артамонов Г.Ф., Сапелкина A.A. Налоговый и бухгалтерский учет прибыли организаций в 2002 году. // Финансы. - 2002. - № 1. - 0.77 п.л.

3. Сапелкина A.A. Налоговый учет: принципы и подходы к организации. // Финансы. - 2002. - № 4. - 0, 40 и.л.

4. Артамонов Г.Ф., Сапелкина A.A. О роли налоговой отчетности в повышении эффективности налогового контроля. // Совершенствование налогообложения природопользования и экологические проблемы в российской экономике: Доклады и выступления участников Крупюго стола в Финансовой академии при Правительстве РФ (1 ноября 2002 года, Москва). - Москва, 2003 - 0,19 п.л.

5. Сапелкина A.A. О необходимости совершенствования системы налогового учета и отчетности по налогу на прибыль организаций. // Актуальные вопросы реформы налоговой системы Российской Федерации. Сб. науч. трудов. - М.: МЭСИ, 2003. - 0,45 пл.

Лицензия : Серия ИД № 00748 от 18.01.2000 г.

Формат 84х108\16 Бум.офсет. Печать офсетная. Усл.печ.л. 1,7

Тираж 100 экз._Заказ № юэ

Отпечатано в типографии ИНИОН РАН

04" 1 403 7

РНБ Русский фонд

2005-4 5982

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Сапёлкина, Алина Анатольевна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы налогообложения прибыли и налоговой отчетности по налогу на прибыль.

1.1. Налоговая отчетность как информационная база о налоговых обязательствах налогоплательщиков на современном этапе.

1.1.1. Сущность, роль и значение налоговой отчетности в налоговой системе.

1.1.2 . Классификация пользователей налоговой отчетности.

1.2. Экономическая природа налогообложения прибыли.

1.2.1. Место налога на прибыль в налоговой системе российской федерации.

1.2.2. Сущность налога на прибыль и теоретические основы налогообложения прибыли.

1.3. Развитие методики налогообложения прибыли и налоговой отчетности по налогу на прибыль в российской федерации.

1.3.1. Этапы развития методики налогообложения прибыли в период становления рыночных отношений в российской федерации.

1.3.2. Модели налогового учета как информационная база налоговой отчетности.

1.3.3. Классификация форм налоговой отчетности по налогу на прибыль в российской федерации.

Глава 2. Методологические основы формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль.

2.1. Основные принципы формирования налоговой отчетности.

2.2. Требования к налоговой отчетности и предпосылки ее подготовки.

2.3. Критерии выделения элементов налоговой отчетности.

2.4. Модель налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций.

Глава 3. Направления применения налоговой отчетности по налогу на прибыль как информационной базы о налоговых обязательствах организаций.

3.1. Роль налоговой отчетности в оптимизации налогового контроля и повышении его эффективности.

3.2. Направления процедур камеральной проверки.

3.3. Проблемы автоматизации налоговой отчетности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Налоговая отчетность как инструмент налогового контроля"

В настоящее время в России продолжается процесс реформирования налоговой системы, становление которой началось в 1990-х годах. В настоящее время тенденции бюджетной политики государства в области доходов заключаются в обеспечении эффективного функционирования налоговой системы в стране и усилении роли налогово-бюджетной политики как инструмента, направленного на стимулирование инвестиционной активности. В связи с этим реформирование налоговой системы направлено на решение задач, связанных, с одной стороны, с упрощением налоговой системы и приданием ей стабильности и большей прозрачности, повышением уровня нейтральности налоговой системы по отношению к экономическим решениям организаций и потребителей, снижением общего налогового бремени на законопослушных налогоплательщиков, а с другой стороны - с установлением жесткого оперативного контроля за соблюдением налогового законодательства, пресечением «теневых» экономических операций, в том числе за счет ускоренного развития информационных технологий в налоговой системе и улучшения налогового администрирования.

Таким образом, одним из направлений реформирования налоговой системы в Российской Федерации на современном этапе является внедрение новых технологий налогового контроля, и как составляющей этого процесса - совершенствование налоговой отчетности для повышения эффективности в процессе налогового контроля.

С точки зрения налогового контроля, данные налоговой отчетности являются одной из основных составляющих информационной базы для проведения камеральных налоговых проверок. Значение камеральной проверки как инструмента налогового контроля последнее время возрастает ввиду ее регулярного и сплошного характера, большей возможности автоматизации процедур контрольных мероприятий, а также обеспечения необходимого информационного массива для эффективного отбора претендентов на проведение выездной проверки. Одним из методов может стать совершенствование системы налоговой отчетности, системы показателей, раскрывающей налоговые обязательства налогоплательщиков.

Тенденции последних лет в Российской Федерации показывают, что вопросам проектирования новых форм налоговой отчетности уделяется повышенное внимание. Формы налоговых деклараций значительно усложнились, увеличился их объем. Вместе с тем попытки повысить информативность налоговых деклараций для целей проведения контроля за правильностью исчисления налога на практике привели к многократному возрастанию объема информации, представляемого в налоговые органы, повышению трудоемкость подготовки и заполнения налогоплательщиками форм налоговой отчетности. Данный факт не способствует упрощению налоговой системы, прежде всего, в части процедур формирования и обработки данных налоговой отчетности. Поэтому возникает необходимость разработки рациональных форм налоговой отчетности с обоснованным составом показателей, четкими и формализуемыми процедурами заполнения.

Все это делает актуальным исследование основных направлений совершенствования системы налоговой отчетности в России в настоящее время. Особенно это важно в отношении налога на прибыль организаций, что обусловлено его особой ролью в налоговой системе Российской Федерации и сложным механизмом взимания. Таким образом, актуальность исследования обусловлена ролью налоговой отчетности в системе налогового администрирования, а также особым местом налога на прибыль как одного из бюджетообразующих налогов в налоговой системе России.

Выработка предложений по совершенствованию налоговой отчетности по налогу на прибыль возможна только при проведении анализа экономической природы налога на прибыль, с одной стороны, а с другой стороны - выработке принципов и требований к формированию налоговой отчетности с учетом целей и информационных потребностей ее пользователей.

Поэтому прежде необходимо оценить основные информационные потребности пользователей налоговой отчетности, прежде всего налоговых органов как приоритетной группы. Следует также учесть влияние на систему налоговой отчетности самого механизма взимания налога и содержания его основных элементов, на основании чего проанализировать критерии выделения элекментов налоговой отчетности для построения ее модели.

Отметим также недостаточную теоретическую разработанность проблем составления и применения налоговой отчетности по налогу на прибыль, которая и определила выбор темы, цель, задачи и основные направления диссертации.

Цель и задачи исследования. Цель исследования заключается в том, чтобы на основе изучения теоретических положений и правовой базы, анализа и обобщения практики применения налоговой отчетности по налогу на прибыль в России, разработать предложения по совершенствованию налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, ее формирования, применения и представления заинтересованным пользователям.

Для достижения намеченной цели в работе были решены следующие задачи:

• сформулировать цель и задачи налоговой отчетности, выявить ее роль в налоговой системе Российской Федерации;

• классифицировать пользователей налоговой отчетности и проанализировать их основные информационные потребности,

• выявить место налога в налоговой системе России с точки зрения его существенности, проанализировать экономическую сущность и теоретические основы налогообложения прибыли,

• провести ретроспективный анализ методики налогообложения прибыли в России в период становления рыночных отношений 1990-х - начала 2000-х годов, исследовать развитие форм налоговой отчетности во взаимосвязи с изменением методики,

• проанализировать, какие модели ведения налогового учета могут выступать в качестве информационной базы налоговой отчетности,

• разработать классификацию налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций по признакам, существенным для последующего анализа;

• выработать принципы, на которых должна строиться налоговая отчетность по налогу на прибыль и требования, предъявляемые к раскрытию информации налоговой отчетности,

• выявить критерии для выделения элементов налоговой отчетности по налогу на прибыль,

• построить модель налоговой отчетности по налогу на прибыль с учетом выделенных критериев,

• проанализировать роль налоговой отчетности в оптимизации налогового контроля как одного из направлений ее применения,

• выявить направления процедур камеральной проверки с использованием данных налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, провести классификацию контрольных соотношений показателей налоговой отчетности по налогу на прибыль,

• проанализировать проблемы автоматизации налоговой отчетности по налогу на прибыль и ее представления в электронном виде, разработать предложения по совершенствованию технологии представления налоговой отчетности в налоговые органы,

Объект исследования - налоговые отношения, складывающиеся в процессе составления и представления налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, а также осуществления налогового контроля за правильностью исчисления и уплаты налога на прибыль со стороны налоговых органов в Российской Федерации в течение 1992 - 2003 годов.

Предмет исследования - система налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций в Российской Федерации в период развития рыночных отношений и вопросы, связанные с ее применением и совершенствованием с точки зрения эффективности налогового контроля.

Теоретико-методологической основой исследования послужили труды классиков экономической теории, а также современных российских и зарубежных ученых-экономистов, статьи по проблемам налогообложения, опубликованные в научных и периодических специализированных изданиях. Кроме того, в работе использовались акты законодательства о налогах и сборах, а также подзаконные акты, регламентирующие функционирование налоговой системы, осуществление налогового контроля в России, порядок налогообложения прибыли организаций, а также составления и представления налоговой отчетности в налоговые органы.

При решении поставленных задач в работе применялись методы логического, системного, сравнительного анализа, методы экономико-статистического анализа, компьютерной обработки статистического материала.

Степень разработанности проблемы. В трудах ученых и практиков, в периодических печатных изданиях достаточно широко обсуждаются вопросы, связанные с как с налогообложением прибыли организаций, так и формированием налоговой отчетности.

Положения теории налогообложения, в том числе прибыли, изложены в трудах таких представителей мировой и российской экономической мысли как А. Смит, У. Петти, Д. Рикардо, Дж. Милль, Дж. Кейнс, М. Фридман, К.Р. Мак-конелл и Брю C.JI, Э.Б. Аткинсон, Д. Стиглиц, Л.И. Якобсон, Р. Масгрейв, И.М Кулишер, Ф.А Меньков, Д. Боголепов, И.Х. Озеров, Н.И. Тургенев. Представители современной финансовой науки также внесли вклад в разработку теоретических и методологических вопросов взимания налога на прибыль, а также реформирования налоговой системы в Российской Федерации в целом. К их числу относятся исследования А.И. Иванеева, В.Г. Князева, Д.Г. Черника, И.В. Караваевой, Л.П. Окуневой, Гаджиева Р.Г., Мартынова А.В., А.П. Починка, Л.П. Павловой, В.Г. Панскова, В.М. Пушкаревой, С.Д. Шаталова, Е.Б. Шуваловой, Комаровой И.Ю. и других. Методологические вопросы организации и ведения системы налогового учета по налогу на прибыль, а также ее взаимодействия с системой бухгалтерского учета исследованы в работах С.А. Николаевой, А.В. Брызгалина, Берника В.Р., Л.З Шнейдмана, И.В. Кальницкой, Т.А.

Поплавко, Е.В. Крейниной. Вопросы организации и совершенствования налогового контроля исследованы в работах Угрениновой С.Г., Басова С.В., Крас-ницкого В А, Демина А.Г.

Однако большинство исследований либо непосредственно посвящены тематике налогообложения прибыли, либо рассматривают данную тему в контексте с другими, например, вопросами определения уровня налоговой нагрузки на предприятия, налогового планирования, оптимизации налогообложения, формирования доходов бюджета. Однако в изученных работах проблемы механизма налогообложения прибыли исследуются в основном в их макроэкономическом аспекте. При этом, во-первых, выбранные макроэкономические подходы к исследованию проблемы не позволяют более глубоко проработать методику реализации конкретных, приведенных в работах предложений и рекомендаций по совершенствованию налоговой отчетности по налогу по налогу на прибыль. Тогда как прозрачная схема раскрытия информации по налоговым обязательствам в отчетности является важным условием для оценки эффективности применения любых мер по совершенствованию системы налогообложения прибыли в Российской Федерации. К сожалению, теоретические и методологические вопросы налогообложения прибыли организаций исследуются обособленно от теоретических аспектов формирования отчетности по налогу как единой системе данных об элементах налоговых обязательств налогоплательщика.

Существующие подходы по повышению эффективности налогового контроля также не уделяют должным образом внимание вопросам совершенствования налоговой отчетности и, прежде всего, выработке общих положений, на которых должна строиться система налоговой отчетности для эффективного выполнения своих целей. Таким образом, вопрос теоретического обоснования формирования налоговой отчетности, в том числе по налогу на прибыль организаций, в целях оптимального удовлетворения информационных потребностей ее пользователей. Кроме того, практика применения форм налоговой отчетности на протяжении последних лет показывает, что существует потребность в совершенствовании их структуры и содержания.

Информационной базой исследования послужили данные Госкомстата России, информационно-справочные материалы в периодических специализированных изданиях, материалы МНС России и Управления МНС России по г. Москве, материалы глобальной информационной сети «Интернет», информация справочно-правовых систем «Гарант», «Консультант плюс».

Эмпирической основой исследования послужили результаты наблюдений, обследований, обсуждений, проведенные в рамках деятельности по проектированию, разработке и сопровождению автоматизированных информационных систем налоговых органов г. Москвы «Кольцо» и «Налог 2 Москва», а также программных продуктов по подготовке бухгалтерской и налоговой отчетности юридических лиц в электронном виде. При оформлении работы использованы программные продукты: Microsoft Word, Microsoft Excel, Microsoft Visio, Microsoft Equation.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке методологических основ организации системы налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций, с целью ее совершенствования и повышения эффективности налогового контроля и состоит в следующем:

1) разработана теоретическая интерпретация понятия налоговой отчетности как единой системы данных об элементах налоговых обязательств, а также сведений, обосновывающих и/или подтверждающих значения показателей отдельных элементов налоговых обязательств налогоплательщиков, составляемой на основе данных бухгалтерского и налогового учета по установленным формам и представляемой в установленном порядке в налоговые органы, что позволяет полнее раскрыть сущность, назначение и содержание налоговой отчетности; построена система классификаций пользователей налоговой отчетности по целевой направленности налоговой отчетности, отношению к налогоплательщику как обособленному экономическому субъекту, наличию финансового интереса пользователей к данным налоговой отчетности, а также система классификаций налоговой отчетности по налогу на прибыль по периоду составления налоговой отчетности, элементам налоговой отчетности, уровню детализированности показателей, характеризующих элементы налоговых обязательств, степени охвата. Использование разработанных классификаций позволяет при разработке новых форм налоговой отчетности учесть их полезность для удовлетворения информационных запросов ее пользователей и оптимизировать ее структуру и содержание показателей.

2) разработаны и классифицированы принципы формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль организацией, с выделением двух групп: базовые (принцип законности, принцип равенства налогообложения, принцип всеобщности налогообложения, принцип справедливости, принцип соразмерности (экономической целесообразности), принцип ясности (точности), принцип удобства, принцип определенности (объективности) и специфические (принцип декларирования налогового обязательства, принцип признания налогового обязательства, принцип авансирования бюджета, принцип последовательности, принцип раздельного учета, принцип распределения, принцип обоснованности, принцип соответствия). Реализация этих принципов позволяет обеспечить построить рациональную систему налоговой отчетности с учетом ее целей и задач.

3) разработаны требования, предъявляемые к налоговой отчетности, которые повышают степень ее полезности для пользователей и позволяют определить качество данных, отраженных в отчетности, для оптимального удовлетворения информационных потребностей контрольных мероприятий. К таким требованиям относятся своевременность предоставления, рациональность, достоверность, объективность, сравнимость.

4) выявлены критерии выделения элементов налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций для определения ее структуры и состава показателей. Критерии выделения элементов налоговой отчетности, к числу которых относятся элемент налогового обязательства, технологический критерий, критерий целевой направленности информационных потребностей пользователей, методический критерий, целесообразно использовать при проектировании новых форм налоговой отчетности по налогу на прибыль.

5) разработана концепция по совершенствованию состава и содержания элементов налоговой отчетности в разрезе элементов налоговых обязательств с учетом рассмотренных принципов, требований и предпосылок. Реализация разработанных направлений обеспечивает более эффективное удовлетворение информационных потребностей налоговых органов и способствует повышению качества и эффективности налогового контроля.

6) определены направления ускорения автоматизации подготовки и представления налоговой отчетности в территориальные налоговые инспекции в Российской Федерации. Их реализация обеспечивает более активное внедрение современных технологий представления налоговой отчетности в электронном виде и повышает эффективность проведения мероприятий налогового контроля. Разработана методика расчета коэффициента оценки состояния обработки данных налоговой отчетности в налоговых органах с учетом способа ее представления. Использование методики позволяет провести сравнительный анализ качества работы территориальных налоговых инспекций по обработке данных налоговой отчетности по налогу за любой период времени при применении различных технологий приема бухгалтерской и налоговой отчетности налогоплательщиков. Методика носит универсальный характер и может быть использована для любого налога, входящего в систему налогов и сборов Российской Федерации.

Практическая значимость данного диссертационного исследования заключается в выработке теоретических положений и методических рекомендаций, которые могут быть использованы налоговыми органами при проектировании новых форм налоговой отчетности, прежде всего по налогу на прибыль, для ее оптимизации и эффективного удовлетворения информационных потребностей ее пользователей, а также при осуществлении контрольной работы; налогоплательщиками - для оптимизации процесса подготовки форм налоговой отчетности и представления в налоговые органы. Ряд рекомендаций может быть использован государственными органами для совершенствования законодательной и иной нормативной базы по налогу на прибыль организаций, а также системе налогового администрирования .

Положения и выводы, содержащиеся в данной диссертации, могут быть использованы в научно-исследовательской работе и в преподавании дисциплин по специальности 351000 «Налоги и налогообложение».

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на Круглом столе в Финансовой академии в ноябре 2002 года и декабре 2003 года. Кроме того, они нашли отражение в учебном процессе в рамках педагогической деятельности автора в МЭСИ и Московском международном институте эконометрики, информатики, финансов и права, а также были использованы при разработке и сопровождении программы камеральных проверок бухгалтерской и налоговой отчетности юридических лиц в рамках автоматизированных информационных систем для территориальных налоговых органов г. Москвы «Кольцо»,и «Налог 2 Москва».

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Сапёлкина, Алина Анатольевна

Результаты исследования, полученные автором в ходе участия в разработке и сопровождении подсистемы приема, регистрации и камеральной проверки бухгалтерской и налоговой отчетности юридических лиц в рамках АИС «Налог 2 Москва», позволил выявить недостатки, препятствующие широкому распространению автоматизации процесса представления налоговой отчетности

126 Версия формата 3.0.

127 Долженков А.В. Представление информации в налоговые органы в электронном виде: итоги и задачи на перспективу. К Налоговая политика и практика. - 2004. - № 1. - С. 37. в налоговые органы, и разработать направления ее ускорения. Их реализация, по мнению автора, позволяет обеспечить более активное внедрение современных технологий представления налоговой отчетности в электронном виде и повышает эффективность проведения мероприятий налогового контроля. К числу выявленных недостатков относятся:

1. Отсутствие действенной системы мотивации и стимулирования налогоплательщика к применению способа представления отчетности в электронном виде. Помимо, ранее отмеченного скудного набора электронных способов сдачи, проблему составляет отсутствие заинтересованности со стороны налогоплательщиков в применении новейших технологий представления отчетности. В качестве мер по усилению мотивации налогоплательщиков налоговое ведомство проводит информационно-разъяснительные мероприятия в отношении налогоплательщиков, в том числе на постоянной основе. В качестве поощрительных мер для налогоплательщиков предполагается применять электронный информационный обмен с налоговым органом в виде справок об отсутствии задолженности, документов о сверке расчетов с бюджетом, иных уведомлений, напоминаний, информационно-справочных материалов по исполнению налогоплательщиком своих обязанностей перед бюджетом. По нашему мнению, для более эффективного стимулирования налогоплательщиков целесообразно использовать меры финансового характера: предусмотреть для налогоплательщиков льготу в виде уменьшения (увеличения) суммы налога на прибыль (авансового платежа), подлежащего доплате (уменьшению) на определенный процент в случае представления налоговой отчетности в электронном виде.

2. Высокая периодичность представления отчетности и отсутствие оптимизации состава показателей налоговой отчетности, подлежащих представлению в налоговый орган. Согласно планам налоговых органов предполагается разделить показатели с учетом принципов очередности и полноты ввода в базу данных налогового органа на необходимые и второстепенные (в зависимости от использования или неиспользования при проведении автоматизированной камеральной проверки контрольных соотношений128). По нашему мнению, это нарушает требование рациональности, предъявляемое к отчетности: вместо отложенного ввода следует просто изменить периодичность раскрытия данных показателей в отчетности (например, только за полугодие и/или налоговый период). Это уже предлагалось сделать во второй главе настоящей работы в отношении расшифровок доходов и расходов по видам деятельности, признаваемых для целей налогообложения прибыли.

3. Потребность в наличии отлаженной системы своевременной разработки и предоставления новых форм налоговой отчетности и их форматов для сдачи в электронном виде. Практика применения существующих форматов показала, что далеко не всегда они дорабатывались своевременно, а технология кодирования показателей отчетности в файле не наглядна и не очень удобна в эксплуатации. Решением данной проблемы может стать применение при разработке и вводе новых форм налоговых деклараций форматов, удобных для оперативной доработки программных продуктов налогоплательщиков и налоговых органов, т.е. фактически выпуск утвержденных форм отчетности в виде шаблонов документов в xml-формате и т.п. Это позволит синхронизировать разработку новых форм налоговой отчетности и форматов для представления их данных в электронном виде, а следовательно, обеспечить своевременность доведения этой информации до налогоплательщика. Одновременно с утверждением новых форм следует максимально возможно синхронизировать утверждение инструктивных материалов по их заполнению, методических рекомендаций по применению норм налогового законодательства

4. Изменение форм налоговой отчетности в течение налогового периода. Частая смена форм приводит к нестабильности, затрудняющей выполнение налогоплательщиком своих обязанностей по представлению налоговых деклараций. Этот фактор повышает трудоемкость проведения контрольных мероприятий для налогов, налоговым периодом для которых является кален

128 Долженков А.В. Представление информации в налоговые органы в электронном виде: итоги и задачи на перспективу II Налоговая политика и практика. - 2004. - № 1. - С. 35. дарный год. В связи с этим оптимальным было бы обеспечить ввод в действие новых форм отчетности с начала налогового периода или применять правило: не ранее первого числа следующего отчетного (налогового) периода.

5. Обеспечить налогоплательщиков соответствующим программным обеспечением для подготовки, предварительной проверки перед сдачей и представления отчетности в электронном виде. В предыдущем вопросе в целях соблюдения требований достоверности и объективности предлагалось классифицировать контрольные соотношения, разрабатываемые Министерством по налогам и сборам, на две группы: упрощенные контрольные соотношения и контрольные соотношения для служебного пользования налоговых органов. Первую группу контрольных соотношений, на наш взгляд, целесообразно использовать при реализации программного обеспечения для налогоплательщиков для подготовки налоговой отчетности, в том числе по налогу на прибыль, и ее предварительной проверки до момента представления. Применение такого программного обеспечения позволит сократить объем ручного ввода данных отчетности, снизить количество арифметических и иных наиболее грубых ошибок при заполнении деклараций, высвободив тем самым время для проведения углубленного камерального анализа, в том числе с привлечением информации из внешних источников. Это также освободит налогоплательщика от необходимости представления уточненных налоговых деклараций в случае допущения технических ошибок или неоднозначного толкования порядка заполнения показателей налоговой отчетности.

6. Проблема повышения качества данных в базе налогового органа. Одной из насущных проблем является повышение качества данных, содержащихся в базе налогового органа. Практика показывает, что на местах из экономии времени налоговые инспекторы вводят очень незначительное количество показателей, иногда только суммы налога, подлежащего уплате. В результате качество данных значительно снижается: на основе такой совокупности трудно собирать достоверную статистическую информацию, анализировать, оценивать и делать правильные выводы. Массовое представление налоговой отчетности в электронном виде может решить эту проблему. Кроме того, данные отчетности обрабатываются налоговым органом значительно быстрее. Для оценки качества процесса обработки информации налоговой отчетности в налоговых органах с учетом применяемого способа представления налоговой отчетности можно предложить следующий показатель: коэффициент оценки состояния обработки данных налоговой отчетности с учетом способа ее представления. Данный коэффициент можно применять для любых форм налоговой отчетности, в том числе и таких сложных, как налоговая декларация по налогу на прибыль организаций. Расчет коэффициента для оценки состояния обработки данных отчетности по выбранному налогу (в данном случае - по налогу на прибыль) производится по следующей формуле:

Kso = '"' -, где & so - коэффициент оценки состояния обработки

Nd данных налоговой отчетности, Qij - весовой коэффициент декларации по налогу на прибыль с учетом i-того способа представления и j-того состояния обработки данных декларации, ^ ij - количество деклараций по налогу на прибыль, представленных за выбранный отчетный (налоговый) период, имеющих i-й способ представления и j-тое состояние обработки данных декларации,

N j - общее количество деклараций по налогу на прибыль, представленных

Ki К) jr за выбранный отчетный (налоговый) период (]Г —Nd ), Л t - количество

1 y=i способов представления налоговой отчетности, ^ j - количество состояний обработки данных декларации.

Весовые коэффициенты определяются методом экспертных оценок с учетом способа представления и значимости состояния обработки данных декларации. Классификация способов представления деклараций была приведена выше. В качестве состояния обработки данных декларации будем рассматривать следующие состояния документа налоговой отчетности: 1) регистрация документа, 2) ввод данных, 3) начислено налога по данным налогоплательщика, 4) камеральная проверка проводится, 5) камеральная проверка завершена, начислено налога по данным налогового органа. Достижение завершающего состояния обработки имеет наибольшую значимость для оценки работы инспекции с налоговой отчетностью. На скорость достижения каждого состояния обработки документа налоговой отчетности влияет способ представления данного документа. Сочетание двух указанных характеристик для представленного документа налоговой отчетности определяют его вес (важность) с точки зрения оценки состояния обработки данных деклараций по налогу в целом по налоговой инспекции. Указанные характеристики взаимосвязаны. Так, например, способ представления соответствующего документа налоговой отчетности, например, декларации по налогу на прибыль, в электронном виде обеспечивает достижение сразу третьего состояния обработки данных документа, поскольку позволяет совместить процессы регистрации документа, ввода заявленных налогоплательщиком данных и проведения сумм налога (авансовых платежей) к уплате по данным налогоплательщика в лицевые счета.

Использование методики расчета коэффициента позволяет провести сравнительный анализ качества работы территориальных налоговых инспекций по обработке данных налоговой отчетности по налогу за любой период времени при применении различных технологий приема налоговой отчетности налогоплательщиков. Методика носит универсальный характер и может быть использована не только в отношении налога на прибыль организаций, но и для любого другого налога, входящего в систему налогов и сборов Российской Федерации.

В заключение вопроса еще раз отметим, что в качестве организационно -технического аспекта совершенствования системы налоговой отчетности можно считать активное внедрение технологий ее представления в электронном виде. Реализация вышеупомянутых направлений ускорения автоматизации этого процесса также способствует повышению эффективности налогового контроля и налогового администрирования в целом.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Необходимым условием эффективного налогового администрирования является налоговый контроль. Оптимальное соотношение перечисленных методов и форм налогового администрирования обеспечивает результативность налоговой политики государства. Камеральная проверка как одна из форм налогового контроля имеет большое значение с точки зрения объема получаемой и вводимой в базу данных налоговой инспекции информации, важности этой информации (на ее основе рассчитываются суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет), взаимодействия с другими технологическими участками работы налогового органа. В силу ее особенностей в виде массового характера выполняемых процедур, сплошного и регулярного проведения, более высокой степени автоматизации процедур проведения проверки в отличие от других форм налогового контроля, создания информационного массива данных для отбора «неблагонадежных» налогоплательщиков с целью повышения эффективности выездных налоговых проверок значение камеральной проверки еще более усиливается. Поскольку данные налоговой отчетности являются основой информационной базы для проведения камеральных налоговых проверок, то вопрос повышения эффективности налогового контроля тесно связан с проблемой совершенствования налоговых деклараций и других форм налоговой отчетности, в том числе системы показателей, раскрывающей налоговые обязательства налогоплательщиков.

В заключение настоящей работы акцентируем внимание на основных ее положениях, выводах и рекомендациях.

1. Понятие «налоговая отчетность» можно рассматривать в узком и широком смысле. В узком смысле под ней понимаются собственно налоговая декларация как совокупность данных об основных элементах налоговых обязательно ствах налогоплательщика, составляемая и представляемая по установленным формам в определенном законодательством о налогах и сборах порядке. В широком смысле слова под налоговой отчетностью следует понимать единую систему данных об элементах налоговых обязательств, а также сведений, обосновывающих и/или подтверждающих значения показателей отдельных элементов налоговых обязательств налогоплательщиков, составляемую на основе данных бухгалтерского и налогового учета по установленным формам и представляемую в установленном порядке в налоговые органы.

2. Так как целью налоговой отчетности является удовлетворение информационных потребностей пользователей в информации о величине налоговых обязательствах налогоплательщика и их обоснованности, то структура и содержание налоговой отчетности определяются информационными потребностями приоритетной группы ее пользователей - налоговых органов, которых в соответствии с разработанной классификацией можно отнести к реальным внешним пользователям с прямым финансовым интересом. При этом информационные потребности налоговых органов связаны с обеспечением выполнения основных функций налогов: фискальной, регулирующей (стимулирующей), контрольной.

3. Унифицированные подходы к разработке и совершенствованию форм налоговых деклараций целесообразно рассмотреть на примере декларации по налогу на прибыль организаций, что обусловлено особым местом данного налога в налоговой системе России. Он относится к числу бюджетообразующих налогов в Российской Федерации. Кроме того, налог на прибыль организаций в российской налоговой системе является одним из наиболее сложных по механизму взимания. Это доказывает проведенный анализ основных экономических характеристик налога на прибыль, а также исследование развития методики налогообложения прибыли в России.

4. Качество данных налоговой отчетности во многом зависит от характеристик учетной системы как информационной базы для целей составления налоговой отчетности. Начиная с 1992 года, можно выделить 3 этапа развития учета: этап преимущественно фискальной ориентации бухгалтерского учета, этап учета для целей налогообложения или учета по отклонениям, этап обособления налогового учета. В настоящее время информационной базой для формирования налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций является модель налогового учета как самостоятельной системы учета показателей для исчисления налоговых обязательств налогоплательщика.

5. Развитие методики налогообложения прибыли в России в период рыночных преобразований и особенности информационной базы для формирования налоговой отчетности оказали непосредственное влияние на трансформацию форм налоговой отчетности по налогу на прибыль. Тенденции последних лет в проектировании форм налоговой отчетности, с одной стороны, обусловлены стремлением повысить информативность налоговых деклараций с целью контроля за правильностью исчисления налога, с другой стороны, влекут за собой многократное возрастание объема информации, поступающего в налоговые органы, и соответственно временных и стоимостных затрат на ее ввод в базу данных.

6. Для целей дальнейшего совершенствования налоговой отчетности, повышения ее полезности для удовлетворения информационных запросов ее пользователей целесообразно провести ее классификацию по ряду признаков: по периоду представления налоговой отчетность (текущая и итоговая), по элементам налоговой отчетности (основная и вспомогательная), по уровню де-тализированности показателей, характеризующих элементы налоговых обязательств (упрощенная, стандартная и расширенная), по степени охвата (консолидированная и индивидуальная).

7. Исследование показало, что в настоящее время теоретические аспекты формирования налоговой отчетности недостаточно проработаны. Автором были выработаны общие положения, на основании которых должна строиться система налоговой отчетности, т.е. ее принципы. К их числу относятся базовые и специфические принципы. Базовые принципы обусловлены непосредственно принципами налогообложения, на основании которых строится налоговая система. Они включают принцип законности, принцип равенства налогообложения, принцип всеобщности налогообложения, принцип справедливости, принцип соразмерности (экономической целесообразности), принцип ясности (точности), принцип удобства, принцип определенности (объективности). Специфические принципы - положения, связанные с сущностью налога на прибыль и методикой налогообложения прибыли на современном этапе, особенностями информационной базы для формирования налоговой отчетности в виде системы налогового учета. К ним относятся принцип декларирования налогового обязательства, принцип признания налогового обязательства, принцип авансирования бюджета, принцип последовательности, принцип исключительности, принцип раздельного учета, принцип распределения, принцип обоснованности, принцип соответствия.

8. Информационные потребности пользователей налоговой отчетности определяют совокупность требований, предъявляемых к налоговой отчетности. Те решения, которые могут быть приняты пользователями на основании полученных данных, зависят от качества последних. Автором предложены следующие требования к налоговой отчетности: своевременность предоставления, достоверность, объективность, сравнимость, рациональность. Для выполнения выше перечисленных требований к информации налоговой отчетности при формировании налоговой отчетности, по нашему мнению, следует исходить из определенных предпосылок ее подготовки. К ним относятся такие предпосылки, как существование, права и обязанности, возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, представление и раскрытие. Автором было уточнено их содержание применительно к налоговой отчетности. Реализация данных требований и предпосылок способствует обеспечению баланса между качественными характеристиками информации налоговой отчетности и информационными потребностями пользователей, а также построению оптимального варианта форм налоговой отчетности по налогу с учетом выделения всех необходимых ее элементов.

Руководствуясь принципом экономической целесообразности, требованием рациональности, необходимо достигнуть разумного компромисса между объемом информации об элементах налоговых обязательств, ее полезностью для пользователей, а также затратами на ее подготовку налогоплательщиками и обработку налоговыми органами. Для этого представляется целесообразным выработать критерии для выделения элементов налоговой отчетности. По мнению автора, можно выделить следующие критерии: элемент налогового обязательства (формируются показатели основных разделов налоговой декларации, характеризующих налоговое обязательство конкретного налогоплательщика по определенному налогу), технологический критерий (связан с особенностями технологии обработки информации налоговой отчетности), критерий целевой направленности информационных потребностей пользователей (фискально-контрольная, регулирующая и аналитическая направленность информационных запросов налоговых органов как приоритетной группы пользователей), методический критерий (характеризуется индивидуальными особенностями механизма взимания налога, приводящими к необходимости включения в декларацию определенных показателей для осуществления расчетных процедур). К методическим критериям относятся особый порядок признания доходов и расходов для категорий организаций, осуществляющих отдельные виды деятельности или определения налоговой базы по отдельным видам операций; особый порядок признания убытка для целей налогообложения по видам деятельности или операциям, а также определения величины расходов, признаваемых для целей налогообложения; применение различных налоговых ставок; временная и территориальная диверсификация налогового обязательства по моменту возникновения налоговой базы, моменту внесения в бюджет платежей по налогу, по месту осуществления налогоплательщиком деятельности, месту нахождения источника выплаты дохода. На выделение в налоговой отчетности тех или иных элементов могут оказывать влияние одновременно несколько критериев.

Однако при этом критерий по элементу налоговых обязательств определяет состав документов (разделов), включаемых в состав налоговой отчетности (декларации). Технологический и методический критерии, а также критерий целевой направленности информационных потребностей влияют на состав показателей этих документов (разделов).

9. Элементы налоговых обязательств выступают в качестве критерия выделения соответствующего элемента налоговой отчетности. Каждый элемент налогового обязательства характеризуется набором сведений, который необходимо отразить в налоговой отчетности. Для определения оптимального состава налоговой отчетности по налогу на прибыль и эффективного удовлетворения информационных потребностей налоговых органов, по нашему мнению, целесообразно:

- в состав информации, характеризующей налогоплательщика, включить перечень кодов основных видов деятельности организации, доход от которых в общей сумме дохода за отчетный (налоговый) период составляет не менее установленной величины. Это позволит определить состав показателей, формирующих доходы и расходы налогоплательщика и отражающих особенности формирования налоговой базы;

- включить сведения об учетной политике организации для целей налогообложения по специально разработанной форме, содержащей наиболее принципиальные способы ведения налогового учета. Это позволит упростить проверку контрольных соотношений между налоговыми декларациями, а также обеспечит сравнимость показателей при их сопоставлении с показателями по аналогичным категориям налогоплательщиков;

- изменить структуру элементов, содержащих расшифровку доходов и расходов, за счет применения унифицированной группировки доходов и расходов для всех категорий налогоплательщиков. Группировка осуществляется по ряду признаков: по предмету деятельности организации, видам деятельности (для многопрофильных организаций), для расходов - по временному характеру признания при расчете налоговой базы, по элементам затрат;

- раскрывать значения доходов и расходов по их видам (статьям) в рамках выделенных групп с учетом уровня их существенности, изменить периодичность представления этих элементов - не более двух раз в течение налогового периода;

- предусмотреть самостоятельный элемент для отражения сведений об убытках, уменьшающих налоговую базу текущего периода: не учитываемых в целях налогообложения, а также убытков текущего периода, признаваемых в качестве расходов в последующих периодах;

- включить в качестве элементов налоговой отчетности расчеты по налоговым льготам в виде налоговых изъятий, налоговых вычетов, понижения налоговых ставок по разработанной структуре с целью проведения контрольных мероприятий за правомерностью применения налоговых льгот;

- включить в состав вспомогательной налоговой отчетности расчет доли налоговой базы по обособленным подразделениям и организации без обособленных подразделений, в составе показателей расчета доли налоговой базы предусмотреть указание дат создания подразделений и дат их ликвидации. Эта информация необходима для экономически обоснованного распределения налогового обязательства налогоплательщика;

- обеспечить представление организацией, исполняющей обязанности налогового агента, реестра контрагентов, с доходов которых удерживается налог в течение налогового периода, по состоянию на начало налогового периода;

- предусмотреть массовое использование кодированной нормативно-справочной информации с целью упрощения их заполнения, а также сокращения состава реквизитов налоговой декларации.

10. Соблюдение принципов и требований при разработке форм налоговой отчетности с учетом предложений по изменению состава ее элементов способствует повышению эффективности налогового контроля по следующим направлениям: повышение степени автоматизации процедур контроля правильности исчисления суммы налогового обязательства на основании данных налоговой отчетности; применение комплексного подхода при проведении камеральной проверки на основе расширенной информационной базы для подтверждения обоснованности и достоверности показателей; применение системного подхода при анализе вероятности допущения налогоплательщиком нарушений налогового законодательства и схем уклонения от уплаты налогов; повышение качества информационной базы для определения и оценки налоговых расходов государства при предоставлении налоговых льгот; повышение качества информационной базы для налогового планирования на государственном уровне. При широком применении подхода унификации и формализованное™ налоговой отчетности повышается степень автоматизации как процесса ее заполнения, так и последующего проведения контрольных мероприятий. Таким образом, выполняется требование рациональности, предъявляемое к налоговой отчетности. С другой стороны, при применении такого подхода повышается однородность обобщаемых данные при расчете сводных показателей, анализе взаимосвязей и вариаций.

11. Уровень и качество камеральных проверок налоговых деклараций во многом зависит от простоты форм деклараций и прозрачности заполнения с одной стороны, и достаточной информационной наполненности для проведения камеральной проверки, с другой стороны. Для проверки соблюдения требований достоверности и объективности, предъявляемых к налоговой отчетности, по нашему мнению, контрольные соотношения, применяемые при камеральной проверке налога на прибыль, следует классифицировать по уровню доступности для налогоплательщиков на две группы: упрощенные контрольные соотношения (общедоступные для налогоплательщиков и контрольные соотношения для служебного пользования налоговых органов. Осуществление предварительного контроля подготовленной налоговой отчетности непосредственно перед сдачей в налоговые органы позволит повысить качество данных отчетности, поступающей в налоговые органы, до факта представления. При этом по уровню реализации контрольных соотношений можно выделить несколько направлений контрольных соотношений: между показателями внутри раздела документа налоговой отчетности, между показателями между разделами одного документа налоговой отчетности, между показателями документов, входящих в состав налоговой отчетности по конкретному налогу, между показателями документов, входящих в состав налоговой отчетности по различным налогам, между показателями документов, входящих в состав налоговой отчетности по конкретному налогу и бухгалтерской отчетности, а также контрольные соотношения по проверке достоверности заявленных налогоплательщиком данных налоговой отчетности.

12. Совершенствование системы налоговой отчетности тесно связано с улучшением технологий приема и обработки этой информации налоговыми органами. Решение этой задачи неразрывно связано с активным применением информационных технологий в налоговом контроле и администрировании. Проведенный в работе анализ позволил выявить ряд недостатков при автоматизации представления налоговой отчетности в налоговые органы и разработать направления их устранения и ускорения внедрения информационных технологий в процесс налогового администрирования:

- Отсутствие действенной системы мотивации и стимулирования налогоплательщика к применению способа представления отчетности в электронном виде. По мнению автора, помимо применяемых в настоящее время мер, для более эффективного стимулирования налогоплательщиков целесообразно использовать меры финансового характера: предусмотреть для налогоплательщиков льготу в виде уменьшения (увеличения) суммы налога на прибыль (авансового платежа), подлежащего доплате (уменьшению) на определенный процент в случае представления налоговой отчетности в электронном виде.

- Высокая периодичность представления отчетности и отсутствие оптимизации состава показателей налоговой отчетности, подлежащих представлению в налоговый орган. Вместо отложенного ввода следует изменить периодичность раскрытия данных показателей в отчетности (например, за полугодие и/или налоговый период).

- Необходимость создания отлаженной системы своевременной разработки и предоставления новых форм бухгалтерской и налоговой отчетности и их форматов для представления в электронном виде. Решением данной проблемы может стать применение при разработке и вводе новых форм налоговых деклараций форматов, удобных для оперативной доработки программных продуктов налогоплательщиков и налоговых органов, т.е. фактически выпуск утвержденных форм отчетности в виде шаблонов документов в xml-формате и т.п., что позволит синхронизировать разработку новых форм налоговой отчетности и форматов для представления их данных в электронном виде.

- Изменение форм налоговой отчетности в течение налогового периода. Представляется оптимальным обеспечить ввод в действие новых форм налоговой отчетности с начала налогового периода или не ранее первого числа следующего отчетного (налогового) периода.

- Необходимость обеспечения налогоплательщиков соответствующим программным обеспечением для подготовки, предварительной проверки перед сдачей и представления отчетности в электронном виде с применением упрощенных контрольных соотношений. Это позволит сократить объем ручного ввода данных отчетности, снизить количество арифметических и иных наиболее грубых ошибок при заполнении деклараций, высвободив тем самым время для проведения углубленного камерального анализа, в том числе с привлечением информации из внешних источников.

- Проблема повышения качества данных в базе налогового органа Практика показывает, что на местах из экономии времени налоговые инспекторы вводят очень незначительное количество показателей, а порой только суммы налога, подлежащего уплате. В результате качество данных значительно снижается: на основе такой совокупности трудно собирать достоверную статистическую информацию, анализировать, оценивать и делать правильные выводы. Массовое представление налоговой отчетности в электронном виде может решить эту проблему. Способ представления налоговой отчетности в электронном виде позволяет значительно быстрее обрабатывать данные налоговой отчетности налоговым органом. Для оценки качества процесса обработки информации налоговой отчетности в налоговых органах с учетом применяемого способа представления налоговой отчетности целесообразно использовать специальный показатель: коэффициент оценки состояния обработки данных налоговой отчетности.

Таким образом, выработанные в настоящем исследовании методологические основы формирования налоговой отчетности и приведенные рекомендации и предложения по ее совершенствованию как инструмента налогового контроля в Российской Федерации, прежде всего, по налогу на прибыль организаций, способствуют повышению эффективности как налогового контроля, так и налогового администрирования в целом.