Методика аудита налогового учета и отчетности налога на прибыль организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методика аудита налогового учета и отчетности налога на прибыль организаций"

На правах рукописи

Каширина Мария Петровна

Методика аудита налогового учета и отчетности налога на прибыль организаций

Специальность 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика»

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 !""-! '/'.М .J - . --.л

005061286

Москва - 2013

005061286

Работа выполнена на кафедре «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Московский государственный университет экономики, статистики и информатики (МЭСИ)».

Научный руководитель

Официальные оппоненты:

Ведущая организация

доктор экономических наук, профессор Сотникова Людмила Викторовна

доктор экономических наук, заведующая кафедрой «Бухгалтерский учет и аудит» Ярославского государственного университета имени П.Г. Демидова Курочкина Ирина Петровна

кандидат экономических наук, профессор, заведующая кафедрой «Международный бухгалтерский учет и аудит» федерального государственного автономного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Национальный исследовательский университет -«Высшая школа экономики» Шишкова Татьяна Владимировна

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова» (ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г.В. Плеханова»)

Защита состоится » 2013 г. в « /^Тчасов на заседании диссерта-

ционного совета Д 212.151.02 в МЭСИ по адресу: 119501, г. Москва, ул. Нежинская, д.7.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МЭСИ.

Автореферат разослан

мая 2013 г.

Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат экономических наук, доцент

у/

(■¿а-^^/^ Е.Н. Клочкова

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

А1стуальность темы исследования. В условиях современного состояния экономики возрастает необходимость совершенствования системы управления экономических субъектов. Разрабатываются мероприятия, направленные на повышение системы внутреннего контроля организаций. Для решения данных вопросов компании прибегают, как правило, к помощи аудиторских организаций, которые оказывают аудиторские услуги, дают консультации в области бухгалтерского учета, аудита, налогообложения, финансов и права. Для внешних и, особенно, внутренних пользователей отчетности важным является мнение аудитора о правильности составления и заполнения налоговых деклараций, оценка влияния изменения налоговых обязательств на способность организации сохранять финансовую устойчивость.

Под налоговым аудитом мы понимаем его классическую трактовку в соответствии с п. 2.1 Методики аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами». В Федеральном законе от 30.12.2008 № 307-ФЭ «Об аудиторской деятельности» не говорится об аудите отчетности, составленной по специальным правилам, а также аудите отдельных частей отчетности. В связи с тем, что в федеральном стандарте аудиторской деятельности (ФСАД 8/2011) «Особенности аудита отчетности, составленной по специальным правилам» и федеральном стандарте аудиторской деятельности (ФСАД 9/2011) «Особенности аудита отдельной части отчетности» указано, что по регулируемым этими стандартами услугам оформляется аудиторское заключение, можно сделать вывод о том, что данные услуги отнесены к аудиторским, а исходя из их приоритета по отношению к аудиту бухгалтерской (финансовой) отчетности, они размещены на уровне сопутствующих услуг. Каждая аудиторская организация должна иметь разработанный на основе федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности пакет внутрифирменных стандартов. Их отсутствие ставит под сомнение соответствие аудиторских услуг, оказываемых организацией, общеустановленным стандартам, а также уровень профессионализма ее сотрудников и руководства.

В настоящее время наиболее востребованными являются услуги в области налогового аудита и сопутствующие аудиту услуги в области налогообложения. Это связано с тем, что налоги и сборы занимают достаточно высокий удельный вес в обязательствах коммерческих организаций. Неверное и несвоевременное исчисление и уплата налогов и сборов приводит к начислению налоговыми органами пеней и штрафных санкций. Проведение налогового аудита имеет важное значение не только для экономических субъектов, но и является одним из

инструментов, обеспечивающим контроль за правильностью исчисления я своевременностью уплаты налогов и сборов. Следовательно, налоговый аудит имеет и общегосударственное значение.

Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного разработке рекомендации по развитию методики налогового аудита и методического обеспечения процесса по оказанию сопутствующих аудиту услуг в области налогообложения.

Разработанность темы. Основу диссертации составили труды российских и зарубежных ученых, заложивших методологические основы налогового учета и аудита. Общеметодологические проблемы налогового аудита рассмотрены и проанализированы в трудах таких современных российских ученых, как; Андреев В.Д., Гетман В.Г., Голосов О.В., Гутцайт Е.М., Зиборева О.Ю., Курочкина И.П., Мельник М.В., Минашкин В.Г., Миронова O.A., Орехов СЛ., Подольский В.И., Попова JI.B., Соколова Е.С., Сотнихо-ваЛ.В., Суйц В.П., Шеремет А.Д., Шувалова Е.Б., Шишкова Т.В., Шиейдман Л.З., Чайковская Л.А., Чипуренко Е.В. и др. Вопросы планирования аудита сформулированы в работах Бычковой С.М., Газаряна A.B., Панковой C.B., Растамхановой Л.Н. и др.

При совершенствовании аналитических процедур в аудите были использованы научные труды и разработки по проблемам аудита Беляковой Э.И., Яруткиной H.A., Те-рентьевой Т.А., Кислой И.А., Родиной О.В., Киселевич Т.Н. и др.

Следует отметить, что вопросам организации и методики аудиторской деятельности в области налогообложения посвящено незначительное количество работ, в которых рассматриваются отдельные аспекты проверки налогов, зачастую противоречащие друг другу в части формулировки цели, задач, критериальной области аудита, а также различные по методикам расчета основных параметров аудита. Для отечественной аудиторской практики характерна нехватка профессиональных рекомендаций, что создает трудности при разработке аудиторских стандартов, являющихся основой для эффективной организации и рациональной методики аудиторских проверок, в том числе налоговых. В связи с этим возникает необходимость в научном осмыслении методики налогового аудита.

Единственным документом на уровне рекомендаций, не обязательным для исполнения аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами, яатястся Методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами», одобренная Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 11.07.2000 г. протоколом № 1. В этом документе приведены общие подходы к выполнению аудиторскими организациями специального аудиторского задания по налоговому аудиту и сопутствующим услугам в области налогообложения. В

настоящий момент существует практическая необходимость в конкретизации методики проведения налогового аудита во внутрифирменных стандартах саморегулируемых организаций аудиторов или методиках. Анализ содержания основных этапов налогового аудита, рекомендуемых вышеуказанной Методикой, некоторыми другими методиками проведения налогового аудита (в том числе опубликованных в открытом доступе на сайте Минфина России wvvw.minfln.ru) и практического опыта организации налогового аудита показывает, что в этих документах лишь отмечается необходимость применения в налоговом аудите методов экономического анализа как средства получения дополнительных аудиторских доказательств, позволяющих сделать объективные выводы о налоговой нагрузке и достоверности ее исчисления. Нехватка в аудиторских стандартах по налоговому аудиту аналитических процедур, основанных на этих методах, неизбежно приводит к снижению качества аудита. В настоящее время далеко не все аудиторские организации (и тем более индивидуальные аудиторы) при-, меняют в своих методиках по налоговому аудиту аналитические процедуры. В научных публикациях недостаточно внимания уделено применению аналитических методов как р/щих из эффективных способов получения аудиторских доказательств в налоговом аудите. Отсутствуют исследования, посвященные разработке методики оценки налоговых обязательств организаций, позволяющей дать объективное представление сложившейся у аудируемого лица налоговой ситуации, выявить факторы налогообложения, шшяющие на способность организации сохранить финансовую устойчивость в современных условиях развития российской экономики.

Объектом исследования выступают процессы аудита налогового учета и отчетности, оптимизация налоговых обязательств у аудируемых лиц и риски в области налогового аудита.

Предметом исследования являются методические аспекты аудита налогового учета и отчетности в организациях.

Целью диссертационной работы является обоснование теоретических положений и методических рекомендаций по аудиту налоговой отчетности на основе разработки ответных аудиторских процедур на оцененные риски налогового аудита.

Для реализации данной цели были поставлены следующие задачи:

- обосновать сущность категории «эффективность налогового аудита»;

- разработать методику оценки аудитором системы внутреннего контроля налогового учета аудируемого лица;

- раскрыть роль аналитических процедур для оценки аудиторского риска в налоговом аудите;

- сформировать методику построения аудиторской выборки доя налогового аудита;

- разработать алгоритм применения аудиторских процедур для налогового учета и отчетности по налогу на прибыль организаций;

- предложить механизм ответных действий аудитора при обнаружении искажения налоговой отчетности.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили фундаментальные положения теории и методологии бухгалтерского учета, экономического анализа, аудита; нормативные, инструктивные, методические и справочные материалы по аудиту, бухгалтерскому учету и налогообложению; работы отечественных и зарубежных экономистов, практиков-аудиторов и консультантов в области проведения аудиторских проверок и консультирования по вопросам налогообложения. В работе применялись такие методы научного исследования, как наблюдение, обобщение и синтез, метод сравнения, методы факторного анализа показателей с использованием мультипликативных, аддитивных и кратных факторных моделей для выявления негативного влияния на налоговые потоки организации.

Научная новизна диссертационной работы заключается в разработке комплекса методических рекомендаций и прикладного инструментария, позволяющих усовершенствовать процедуру и методику аудита налогового учета и отчетности по налогу на прибыль организаций.

Наиболее значимые научные результаты диссертационной работы, содержащие новизну, отражены в следующих положениях, являющихся предметом защиты:

1. В диссертации обоснована сущность категории эффективности применительно к налоговому аудиту на основе ответных действий аудитора на оцененный риск искажения отчетности по налогу на прибыль. Доказано, что на качество проверки достоверности отражения в бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности задолженности по налогу на прибыль влияют внутренние регламенты (методики, стандарты) аудиторских организаций, которые разрабатываются как разновидность сопутствующих аудиту услуг (обзорной проверки или согласованных процедур) в части налогового консультирования.

2. Обоснована структура системы внутреннего контроля налогового учета, позволяющего организации своевременно выявить и устранить ошибки в налоговом учете и отчетности, а также уменьшить риск снижения его финансовой устойчивости. Доказано, что на эффективность налогового контроля влияют мероприятия по налоговому планированию, как значимого элемента информационного потока системы формирования учетных показателей. Сформулированы принципы функционирования системы внутреннего контроля: ответственности, сбалансированности, своевременного сообщения о выявленных существенных отклонениях, соответствия контролирующей и контролируемой систем, постоянства, комплексности, распределения обязанностей.

3. Разработан инструмент проверки показателей налоговой отчетности на достоверность, в основе которого лежат методические подходы к оценке аудиторского риска, способствующих развитию целостной концепции аудита налогообложения; формированию системы показателей оценки рисковых событий; совершенствованию методики аудита налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций.

4. Обоснован отказ от применения статистической выборки и предложены методы нестатистической выборки в налоговом аудите на основе расчета коэффициентов налоговой эффективности деятельности организации, а именно: коэффициента налоговой оборачиваемости, который показывает степень оборачиваемости налоговых обязательств и характеризует своевременность погашения долгов; коэффициента рентабельности налоговых затрат, характеризующий эффективность налоговой политики и оптимальность выбранной системы налогообложения; коэффициента налоговой доходности, отражающий покрытие обязательств перед бюджетом имеющимися в наличии денежными средствами; коэффициента задолженности, характеризующего средний срок погашения обязательств перед бюджетом.

5. Разработаны аналитические процедуры, которые позволяют выявить искажения бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности по налогу на прибыль. Эти процедуры способствуют исследованию контрольных соотношений между показателями отчетности, выявлению признаков недобросовестных действий, направленных на оптимизацию налоговой нагрузки, сокрытие налоговых баз и снижение налоговых платежей, не позволяют исказить показатели отчетности.

6. На основе методологической сущности международных стандартов по процедурам в отношении оценочных рисков разработаны теоретико-методические подходы к разработке российских аудиторских стандартов по оцененным рискам существенных искажений на уровне утверждений в ходе аудита финансовой отчетности.

Практическая значимость работы заключается в том, что сформулированные в диссертации рекомендации и предложения позволяют повысить научный и практический уровень методического обеспечения деятельности аудиторских организаций при проведении налогового аудита и оказании ими сопутствующих аудиту услуг в области налогообложения.

Основные результаты исследования докладывались и получили одобрение на Ежегодной научно-пракшческой конференции «Теоретические и методические основы концепции развития финансового контроля и аудита в процессе перехода России на инновационный путь развития» (Материалы НПК ФГБОУ ВПО ВЗФЭИ, Москва, 2009 г.); Ежегодной научно-практической конференции «Пути развития финансового контроля, аудита, судебно-бухгалтерской экспертизы в условиях модернизации экономики» (Материалы НПК ФГБОУ ВПО ВЗФЭИ, Москва, 2012 г.).

Публикации. По результатам диссертационного исследования опубликовано 12 работ (авт. объемом 5,28 п.л.), в том числе 5 работ (авт. объемом 2,5 пл.) в ведущих рецензируемых научных журналах, рекомендуемых ВАК Минобрнауки России.

Структура работы отражает логику и последовательность проведенного исследования и состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Во введении раскрывается актуальность выбранной темы исследования, определяются его цель и задачи, сформулирована научная новизна и практическая значимость полученных результатов.

В первой главе рассматриваются сущность и понятие налогового аудита, цели и значения его проведения для хозяйствующих субъектов; построена классификация видов налогового аудита и проведен мониторинг нормативной базы.

Во второй главе рассматриваются методы оценки системы внутреннего контроля; дана оценка взаимосвязи внутреннего контроля с результатами деятельности организаций; предложены аудиторские стандарты, способствующие повышению качества проведения аудиторских проверок; осуществлен анализ информационной базы хозяйствующих субъектов как необходимое условие перед проведением проверок; рассмотрены аудиторские риски в зависимости от оценки налоговой ситуации у аудируемых лиц.

В третьей главе дана методика применения нестатистичесютх методов выборки в налоговом аудите, предложен алгоритм ответных действий аудитора после оценки риска искажения отчетности по налоговому аудиту.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения, полученные в результате диссертационного исследования.

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В результате проведенного исследования были решены следующие задачи.

1. В рамках решения первой задачи исследована сущность категории «эффективность налогового аудита».

Эффективность налогового аудита — это соответствие результатов налогового аудита с учетом затрат на его проведение объективной оценке величины обязательных налоговых поступлений в соответствии с нормативной базой. В предлагаемой модели эффективность налогового аудита рассмотрена с учетом двойственности понятия эффективности налогового аудита как системы досудебного урегулирования налоговых споров и как формы контроля за деятельностью налоговых органов. Таким образом, критериями

эффективности налогового аудита являются полнота аудиторских процедур и своевременность выявления ошибок.

Налоговый аудит является эффективным способом минимизации налоговых рисков предприятия.

Информационная база статистики налогов опирается на совокупность отчетности налоговых органов, включающей сведения о поступлении и начислении налогов и сборов, а также задолженности по ним во все уровни бюджетной системы, по видам экономической деятельности, по группам и видам налогов, о поступлении налогов, сборов и неналоговых доходов при реализации соглашений о разделе продукции, о результатах работы налоговых органов по субъектам РФ по взысканию задолженности по налоговым платежам, прохождении реструктуризации налоговой задолженности, о структуре задолженности по срокам образования, о суммах начислений к уплате в бюджет и суммах возмещения (зачета, возврата) налога на добавленную стоимость, а также о результатах контрольной работы (таблица 1).

Таблица 1 - Изменение структуры совокупной задолженности по налогам и сборам в Российской Федерации

Вид задолженности На 01.01.2011, млрд. руб. На 01.01.2012, млрд. руб. На 01.12.2012, млрд. руб. Изменение с начала 2012 года

% +/-, млрд. РУб- .

Совокупная задолженность в бюджетную систему РФ (включая пени и налоговые санкции) 1 276,1 1 125,8 1 170,7 104,0 44,9

Неурегулированная задолженность 594,7 506,2 575,4 113,7 69,2

Не подлежит взысканию налоговыми органами 681,5 619,6 595,3 96,1 -24,3

Отсроченная, реструктурированная задолженность 79,0 32,1 29,3 91,2 -2,8

Задолженность, взыскиваемая судебными приставами 183,1 161,2 174,5 108,2 13,3

Приостановленная к взысканию по решению суда или вышестоящего налогового органа 85,6 61,4 63,9 104,0 2,5

Приостановленная к взысканию по банкротству 308,8 325,6 317,8 97,6 -7,9

Задолженность, невозможная к взысканию (подлежит списанию налоговыми органами) 24,9 39,3 9,9 25,3 -29,4

Как видно из таблицы 1, задолженность в бюджетную систему РФ, включая пени и налоговые санкции, увеличилась в течение одиннадцати месяцев 2012 года в целом на 4%. Изменчивость динамики налоговых поступлений является результатом воздействия на не-

го целого ряда взаимосвязанных и взаимозависимых факторов макроэкономического развития, внешнеэкономической конъюнктуры, непосредственной финансово-хозяйственной деятельности предприятий, налогового законодательства (рисунок 1).

20.00 Темп прироста, 15,00 10,00 5,00 • 0,00 -5,00 ■ -10,00 • -15,00 --20,00 --25,00 -ЧПЛП .

А

2008 2009 2010 2011 2012 2013

Рисунок 1 - Цепные темпы прироста совокупной задолженности по налогам и сборам за 2008-2012 гг. в Российской Федерации (в % к предыдущему периоду)

Эффективность аудиторской проверки оценивается наличием рекомендаций по решению имеющихся и будущих проблем, а показателями ее качества являются полнота аудита, издержки по его проведению и эффективность. Экономическая эффективность достигается за счет предупреждения нарушений, своевременного внесения изменений в налоговые расчеты, применения налоговых льгот, оптимальной учетной политики, значительного сокращения штрафных налоговых санкций. Основное условие эффективной деятельности налогового аудита предприятия - натичие аудиторских стандартов, норм.

Сущность налогового аудита состоит в проведении анализа налоговой и бухгалтерской отчетности предприятия на предмет выявления ошибок в исчислении и уплате налогов, при этом не только скрытых недоплат, но и переплат.

Обнаружение недоплат позволяет заблаговременно, т.е. до начала налоговых проверок, обезопасить себя от начисления штрафов, предоставив налоговым органам уточненные декларации, погасив при этом недоимку и пени. Выявление ошибок, которые привели к излишней уплате налогов, зависящих зачастую не от квалификации бухгалтерской службы, а от различных вариантов толкования налогового законодательства, позволяет либо вернуть из бюджета «живые» деньги, либо сократить текущие и будущие налоговые обязательства.

Условием эффективности налогового аудита является его своевременность. Указанный фактор имеет определяющее значение при выявлении не только недоимок (необходимость представления деклараций до начала налоговой проверки), но и переплат1.

Проведение налогового аудита в организации обладает очевидными финансовыми преимуществами, связанными с предупреждением нежелательных последствий от проверок налоговых инспекторов как налогового, так и финансового характера, а также позволяет избежать наступления правовой ответственности за те или иные нарушения при их своевременном обнаружении и локализации.

2. В рамках решения второй задачи предложена методика оценки аудитором системы внутреннего контроля налогового учета аудируемого лица.

Основные принципы, предъявляемые к аудиторам, - независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность, добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение, профессиональное совершенствование, руководство документами - определены в Федеральном правиле (стандарте) аудита ФПСАД №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». Их соблюдение обязательно и дня внутреннего аудита и функционирования системы внутреннего контроля (СВК).

Автором сформулированы принципы, которые расширяют основу функционирования СВК:

1) принцип ответственности. Каждый субъект внутреннего контроля (внутренний аудитор или внутренний контролер) должен нести экономическую и дисциплинарную ответственность за ненадлежащее выполнение контрольных функций, предусмотренных должностными обязанностями;

2) принцип сбалансированности. Субъекту внутреннего контроля нельзя поручать выполнение функций, не обеспеченных соответствующими организационными (приказ, распоряжение) и техническими (программы, счетные и мерные устройства) средствами для их надлежащего исполнения, т.е. не должно быть средств, не связанных той или иной функцией. Иными словами, при определении обязанностей субъекта контроля должен быть предписан соответствующий объем прав и возможностей и наоборот;

3) принцип своевременного сообщения о выявленных существенных отклонениях. Информация о них должна быть оперативно доведена до лиц, непосредственно принимающих решения по данным отклонениям;

4) принцип соответствия контролируюгцей и контролируемой систем. Степень сложности СВК хозяйствующего субъекта в каждый конкретный момент должна соответствовать степени сложности его бизнеса;

1 Зачет излишне уплаченных налогов ограничен 3 годами в соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ.

11

5) принцип постоянства. СВК действует на постоянной основе, что позволяет своевременно выявлять отклонения от плановых заданий и норм;

6) принцип комплексности. Весь комплекс объектов внутреннего контроля в хозяйствующем субъекте должен быть охвачен различными формами СВК в зависимости от уровня риска;

7) принцип распределения обязанностей. Функции работников аппарата управления распределяются между ними таким образом, чтобы выполнять требования к формированию контрольной среды.

На основе вышеперечисленных принципов разработан новый подход к аудиторской оценке СВК налогового учета. Данная методика включает в себя последовательность действий:

- формулирование целей СВК. В диссертации оценены функционирующие на предприятии контрольные органы и определены цели предпринимаемых ими действий;

- определение основных функций СВК, необходимых для достижения поставленных целей. Для реализации данного этапа описаны и исследованы поставленные ранее цели контролирующих органов и полученные результаты;

- разработка структуры СВК, предусматривающей наличие штатной службы ревизионной комиссии и внутреннего аудита;

- разработка положений, внутренних стандартов и методик, направленных на выполнение контрольных функций, эффект от которых будет превышать произведетпле затраты. Ознакомление с аудируемым лицом осуществляется в соответствии с международными стандартами аудита МСА 315 «Определение и оценка рисков существенных искажений на основе знания субъекта и его среды», федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности Ki 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» (ФПСАД № 8). Применение самостоятельно разработанных стандартов для целей налогового аудита будет только упрощать работу аудиторов;

- изучение схемы взаимодействия службы внутреннего аудита с другими звеньями СВК и системы управления компанией. При анализе системы налогового учета аудитор устанавливает правильность определения налоговых баз и составления налоговых деклараций, точность расчетов сумм налогов, подлежащих к уплате. Для этого необходимо проверить наличие всех необходимых первичных документов, договоров по различным финансово-хозяйственным операциям, а также соответствие данных, указанных в расчетах, данным бухгалтерского учета и подтвердить соответствие финансовых и хозяйственных операций действующему налоговому законодательству.

3. В рамках решения третьей задачи комплекс теоретического н практического инструментария оценки аудиторского риска в налоговом аудите.

Методические подходы к оценке аудиторского риска при проведении налогового аудита заключаются в том, что, в отличие от общепринятых, они предполагают при тестировании средств контроля и неотъемлемого риска учитывать такие факторы, как информация о нарушениях налогового законодательства, задолженность по налоговым платежам, аудиторские консультации, наличие спорных операций.

Для проведения качественной оценки рисков налогового аудита были взяты данные нескольких аудиторских проверок, а риски из сформированного перечня были проранжи-рованы с учетом установленных рейтинговых (по пятибалльной шкале) оценок вероятности наступления рисковых событий и существенности их последствий для аудируемых лиц (таблица 2).

Таблица 2 - Оценка рисковых событий

Уровень вероятности Описание Поясненне Существенность Описание

5 Высокая вероятность Событие почти обязательно произойдет 5 Катастрофическая

4 Вероятно Вероятность того, что событие произойдет, велика 4 Значительная

3 Возможно Возможно, что событие произойдет 3 Большая

2 Низкая вероятность Низкая вероятность того, что событие произойдет 2 Умеренная

1 Отдаленная вероятность Событие произойдет только в исключительных обстоятельствах 1 Незначительная

Для оценки вероятности необходимо установить шкалу пересчета экспертных качественных оценок вероятности наступления рисковых событий в соответствующие количественные значения в процентах. Предполагается, что данный процесс имеет вид линейной функции и шаг пересчета рейтингового значения вероятности наступления рискового события в процентное значение равен 20% при условии, что уровню вероятности 1 соответствует вероятность 20%, а уровню 5 — максимальная в 100%.

Качественные оценки вероятности соответствуют количественной шкале, представленной в Таблице 3.

Таблица 3 - Количественная шкала интерпретации вероятности

Уровень вероятности 1 2 3 4 5

% вероятности 20 40 60 80 100

Для применения данной шкалы к рейтинговым средневзвешенным оценкам вероятности наступления рискового события, определенным по результатам качественного анализа, используется формула:

Р = 20% х Хкр, (1)

где Р - количественная оценка вероятности наступления рискового события в единичном цикле процесса, выраженная в процентах;

Хнер - средневзвешенная (качественная) оценка вероятности соответствующего риска, определенная по результатам анкетирования (экспертного опроса). Экспертные качественные оценки рисков соответствуют следующей количественной шкале, выраженной в денежных единицах (таблица 4).

Таблица 4 - Количественная шкала интерпретации существенности

Уровень существенности 1 2 3 4 5

Стоимостная оценка а, аг а, я, а,

В качестве предельных значений а, могут приниматься различные значения, определяемые на основе количественных показателей, характеризующих результаты налогового аудита и оценки рисков применения налоговых санкций. Количественные значения должны выбираться с привязкой к показателям, применяемым аудиторами при проведении налогового аудита.

В качестве примера примем следующие количественные показатели:

1) значение а$ (катастрофический риск) - стоимость имущества компании или стоимость бизнеса компании (оценивается лицензированными оценщиками);

2) значение а, (критический риск) - величина выручки компании (по отчету о финансовых результатах);

3) значение аз (большой риск) — величина прибыли до налогообложения (по отчету о финансовых результатах);

4) значение ог (допустимый риск) - величина чистой прибыли (по отчету о финансовых результатах);

5) значение а/ (приемлемый риск) - величина, равная одной двенадцатой величины чистой прибыли.

Сущностью аналитических процедур является анализ соотношений и закономерностей, основанный на сведениях о деятельности аудируемого лица, а также изучении связи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся.в распоряжении специалиста информацией или причин возможных отклонений от нее.

Проведенная количественная оценка рисков налогового аудита позволяет построить перечень значимых рисков налогового аудита, ранжированный по величине средней количественной оценки (значимости) рисков налогового аудита. Оценка рисков при проведении налогового аудита повышает его эффективность.

4. В рамках решения четвертой задачи предложена методика построения аудиторской выборки для налогового аудита

Нестатистическая выборка может формироваться с использованием следующих невероятностных методов:

- метода блочного отбора - отбор последовательности нескольких элементов. Например, отбор для проверки всех счетов-фактур за июнь финансового года;

- метода беспорядочного отбора — выделение элементов выборки безотносительно объема выборки, ее источника или других характеристик;

- оценочных методов — определение элементов выборки на основе профессиональных суждений аудитора. В данном случае, исходя из своего профессионального суждения, аудитор, например, определяет элементы, наиболее вероятно содержащие ошибки, нетипичные операции и временные периоды, в течение которых ошибки наиболее вероятны.

Результаты оцениваются в соответствии с аудиторским мнением о достоверности проверенной совокупности.

Полная фактически обнаруженная величина ошибки при проверке с использованием нестатистической выборки определяется как сумма ошибок, выявленных при проверке:

- с использованием нестатистической выборки;

- элементов наибольшей стоимости;

- ключевых элементов.

Если она в несколько раз меньше уровня существенности или степени точности, клиенту рекомендуется внести исправления только по фактически обнаруженным ошибкам. Если она близка по порядку величины к уровню существенности, а также, если нестатистические выборочные проверки, проведенные в разных областях учета, дают в сумме ошибку, сопоставимую по величине или превосходящую уровень существенности, следует предпринять следующие действия:

- предложить клиенту исправить фактически обнаруженные ошибки;

- рассмотреть необходимость модификации аудиторских процедур с целью получения более надежных данных (например, увеличение объема выборки);

- попытаться выполнить какие-либо альтернативные аудиторские процедуры в отношении данного раздела бухгалтерского учета.

Схематично процедуры проведения выборочной проверки и документирования результатов можно представить следующим образом (рисунок 2):

Рисунок 2 — Документирование выборочной проверки

Необходимо четко определить сущность тех ошибок и рисков, которые свойственны выборочному наблюдению, и ошибок репрезентативности, которые связаны с риском ошибочного принятия (непринятия) результатов выборки. Представительной (репрезентативной) является выборка, характеристики которой математически пропорциональны данной совокупности. Нестатистические методы выборок не позволяют распространять полученные результаты на всю исследуемую совокупность. В процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитором проверяется правильность исчисления и уплаты налогов, однако в отличие от налогового аудита - выборочным способом, и чаще всего объем выборки, приемлемый дая выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, является не достаточным для налоговой отчетности.

Поскольку при применении невероятностных методов высока возможность получения непредставительной выборки, то значительно вырастает риск выборочного метода. В связи с этим экстраполяция величины полученной ошибки на генеральную совокупность не используется.

В последние годы анализ налоговых показателей производится преимущественно с помощью финансовых коэффициентов. Преимущества его заключаются в том, что он позволяет сгладить влияние инфляционного фактора, оценить налоговые последствия изменения финансовых результатов и налоговых платежей с точки зрения перспектив развития организации и разработки эффективных налоговых мероприятий (таблица 5).

Таблица 5 - Основные коэффициенты налоговой эффективности деятельности организации

Наименование показателя Расчет

Коэффициент налоговой оборачиваемости N кно= езне где: N - выручка, СЗНС - средняя за период задолженность по налогам и сборам;

Коэффициент рентабельности налоговых затрат хрнз=ПдоНО нз где: ПдоНО - прибыль до налогообложения; НЗ - налоговые затраты

Коэффициент налоговой платежеспособности кнп= дс , ЗНиС где: ДС - денежные средства; ЗНиС - задолженность по налогам и сборам

Коэффициент задолженности кз = ЗНиС, где: ЗНиС - задолженность по налогам и сборам; Ысо - среднемесячная выручка

Качественный, структурный и коэффициентный виды налогового анализа могут быть дополнены факторным анализом показателей с использованием мультипликативных, аддитивных и кратных факторных моделей для выявления негативного влияния на нало-

говые потоки организации.

5. В рамках решения пятой задачи разработан алгоритм применения аудиторских процедур для налогового аудита.

В ответ на оцененный риск аудитором должны быть выполнены определенные аудиторские процедуры. Аудиторские процедуры при проверке по существу налога на прибыль и расчетов с бюджетом состоят из тестов на соответствие (детальных тестов) и аналитических процедур2. Аналитические процедуры имеют целью изучение полученных в ходе аудита результатов и рассмотрение взаимосвязей отдельных показателей, форми-

1 Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг, утвержденные Минфином РФ 23 апреля 2004 г.

рующих базу по налогу на прибыль и задолженность перед бюджетом3. На рисунке 3 представлена существующая методика по проверке правильности начисления налога на прибыль организаций.

«г:

%

Проверка обоснованности применяемого метода доходов и расходов

Проверка контрольных соотношений для налоговой и бухгалтерской отчетности

Контроль соблюдения учетной полигики а части ведения налогового учета.

Проверка экономической оправданности затрат. Проверка наличия документов, подтверждающих затраты.

Контроль правильности выявления показателей, определяемых согласно ПБУ 18/02.

Проверка соблюдения правил, устанавливаемых главой 25 НК РФ, при определении доходов н расходов.

Контроль достоверности информации о совершаемых налогоплательщиком операциях, приводящих к возникновению доходов и расходов. Проверка непрерывности отражения в хронологическом порядке фактов

хозяйственной деятельности. Контроль правильности расчета промежуточных налоговых показателей, которые должны быть учтены при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. Контроль правильности расчета отчетных налоговых показателей, которые содержатся в декларации.

2

.число проверяемых налоговых периодов

Рисунок 3 - Алгоритм процесса проверки ведения налогового учета

С целью снижения риска необнаружения в ходе аудита налогововго учета и отчетности по налогу на прибыль, а также для выявления нетипичных операций, неоднозначных ситуаций, свидетельствующих о неправомерном занижении налоговой базы, разрабо-

' Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг, утвержденные Минфином РФ 23.04.2004 г. (одобрено Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол N2 25 от 22 штрел* 2004 г.).

тан комплекс аналитических процедур. Автором предлагается проводить выявление возможных рисков искажения базы по налогу на прибыль по следующей методике.

Анализ характера деятельности аудируемого лица:

- определить сферу экономической деятельности налогоплательщика;

- проанализировать особенности налогообложения конкретного вида экономической деятельности (например, освобождение от налогообложения);

- сравнить значения показателей, характерных для данного вида экономической деятельности (налоговую нагрузку, рентабельность продаж и активованалогочными и др.), с показателями проверяемой организации.

Анализ хозяйственных операций, осуществляемых хозяйствующим субъектом:

- выявить нетипичные операции, отличающиеся от обычных видов деятельности аудируемого лица;

- проанализировать особенности налогообложения конкретных операций (например, использование различных ставок налога на прибыль; операции, освобождаемые от налогообложения; исполнение обязанности налогового агента и др.).

Анализ показателей, формирующих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций:

- проанализировать суммы начисленных за проверяемый период авансовых платежей по налогу на прибыль, начисленного налога на прибыль организаций и уплаченных в бюджет денежных средств; сравнить полученные данные с данными налоговой инспекции, в которой зарегистрировано аудируемое лицо;

- проанализировать показатели, позволяющие определить отклонения показателей финансово-хозяйственной деятельности от аналогичных показателей предыдущих периодов или отклонения от среднестатистических показателей по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли.

На каждом этапе аналитических процедур необходимо выявить наиболее проблемные участки и рискованные действия налогоплательщика, которые представлены в виде группировки рисков по этапам (таблица 6).

Таблица б - Группировка возможных рисков налогоплательщика по налогу на прибыль организаций

Риски Факторы риска Рекомендации для минимизации риска

1 2 3

Риски 1-го этапа

Риск неправомерного приме« нения освобождения от налогообложения согласно ст. 246.1 НКРФ Выполнены условна п. 2 ст. 246.1, а налогоплательщик продолжает пользоваться льготой. Проверка соблюдения условий, дающих право на применение льготы согласно ст. 246.1 НК РФ,

Продолжение таблицы б

Риски Факторы риска Рекомендации для минимизации риска

1 2 3

Риск неправомерного исключения из налоговой базы доходов или расходов согласно ст. 251 НКРФ Налогоплательщик применяет старую редакцию, а положения некоторых пунктов ст. 251 НК РФ действуют определенный срок. Проверка соблюдения условий исключения доходов из налогооблагаемой базы в соответствии со ст. 251.

Риски 2-го этапа

Риск неправильного определения налоговой базы 1. Определение налоговой базы с нарушением прямых норм налогового законодательства. 2. Определение налоговой базы способом, отличным от способа, рекомендуемого налоговыми органами (риск актуален, когда в налоговом законодательстве отсутствует прямой механизм определения налоговой базы). Четкое следование налоговому законодательству. При возникновении спорной ситуация получить официальное разъяснение контролирующих органов, так как согласно ст. 111 НК РФ такие разъяснения являются обстоятельствами, исключающими внну в совершении налогового правонарушения.

Риск несвоевременного определения налоговой базы Нарушение момента определения налоговой базы при несвоевременном получении документов. Определять налоговую базу согласно ст. ст. 271-273 НК РФ

Риск неправильного применения пониженных налоговых ставок !. Применение ставки 0*/« при несоблюдении условий ст. 284.1 НКРФ. 2. Применение пониженной ставки ниже 13,5% налогоплательщиками, не являющимися резидентом особой экономической зоны и пр. Определять налоговые ставки согласно ст. 284 НК РФ.

Риск неуплаты налога Различные причины Проверка соблюдения условий ст. 287 НК РФ.

Риски 3-го этапа

Риск расхождения величины налоговой базы в налоговой декларации и отчете о прибылях и убытках (форма № 2) Ошибка при определении налоговой базы в налоговом или бухгалтерском учете. Проверять сопоставимость налогового и бухгалтерского учета, при выявлении различий установить их причину.

Риск отклонения налоговой нагрузки от среднестатистического показателя по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли Налоговая нагрузка ниже среднестатистического показателя. Выявить причины низкого значение, установить реальность показателя или факт его искусственного занижения.

Представленная методика как совокупность аналитических процедур позволяет оценить возможные риски налогоплательщика, выявляя, во-первых, нетипичные, редко встречающиеся операции; во-вторых, сложные многоступенчатые операции, при совершении которых высока вероятность появления ошибок. Выявление таких операций и ситуаций позволяет аудитору понизить риск необнаружения. Предложенная методика позволяет на этапе планирования аудита достаточно быстро и эффективно определить наиболее проблемные места в налоговом учете, установить дальнейшие процедуры проверки по существу и тем самым повысить качество налогового аудита.

6. В рамках решения шестой задачи предложен механизм ответных действий аудитора на оцененный риск в налоговом аудите.

Аудиторские организации вынуждены самостоятельно решать проблему определения состава и сущности аудиторских процедур как ответных действий на оцененные риски.

Аудиторские процедуры, которые предложены автором для применения в ответ на оцененные аудитором риски средств контроля аудируемых лиц, представляют собой комплекс аудиторских процедур проверки по существу, предназначенных для обнаружения существенных искажений отчетности по налогу на прибыль на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и включают детальные тесты в отношении групп однотипных и нетипичных операций.

Эффективным способом проверки при помощи аналитических процедур является проверка взаимоувязки показателей бухгалтерской и налоговой отчетностей. Использование в аудите взаимосвязей между показателями налоговых деклараций и бухгалтерской (финансовой) отчетности, между показателями налоговой отчетное™ по налогу на прибыль организаций способствуют обнаружению информации, необходимой для исследования причин несоблюдения равенства в таких соотношениях, как при анализе взаимосвязи налога на прибыль и показателей, формирующих налогооблагаемую базу; соответствия данных налогового учета и налоговых деклараций по налогу на прибыль; анализе соотношения между условным доходом (расходом) и бухгалтерской прибылью. В целях анализа и оценки искажения суммы налога на прибыль, вследствие занижения выручки и (или) завышения сумм расходов разработаны состав, содержание и алгоритм выполнения аналитических процедур, что позволяет выявлять искажения бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности в части отражения налога на прибыль организаций (таблица 7).

Таблица 7 —Состав, содержание и алгоритм выполнения аналитических процедур контроля налога на прибыль организаций

.VI п/п Аналитические процедуры Расчет

1 Прибыль (убыток) до налогообложения по данным отчета о прибылях и убытках (по строке 2300) Л4 - Я,, где: № - прибыль (убыток) до налогообложения по данным отчета о прибылях и убытках за соответствующий период.

2 Налоговая база по декларации по налогу на прибыль за проверяемый период (по строке 120) П] — налоговая база по налогу на прибыль

3 Сравнить (ПО и (П2) П,<П1 переход к процедуре 4.

п,>пг переход к процедуре 5.

4 Проанализировать причины того, что налоговая база для целей налогообложения превышает прибыль до налогообложения для целей бухгалтерского учета.

5 Проанализировать причины того, что налоговая база для целей налогообложения меньше прибыли до налогообложения для целей бухгалтерского учета.

6 Определить налоговую нагрузку ГГ ** 3 к,. 21 СЫРТ У Б /—1 где: СНИУБ - сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет по каждому уплачиваемому организацией-налогоплательщиком; - количество налогов, уплачиваемых организацией.

Продолжение таблицы 7

.V? п/п Аналитические процедуры 1 Расчет

7 Сравнить П3 с показателем налоговой нагрузки по видам экономической деятельности, представленным в приложении № 3 к приказу ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333

8 Рассчитать показатель налоговой нагрузки Пз за период, предшествующий отчетному, и период, предшествующий прошлому периоду, и исследовать динамику их изменения по сравнению с показателем налоговой нагрузки за отчетный период.

При разработке данных аналитических процедур автором была обобщена практика российского налогового контроля. Принятая ФНС России Концепция системы планирования выездных налоговых проверок (далее - Концепция4) представляет собой совокупность аналитических процедур. На основе анализа Концепции выявлены критерии, с помощью которых можно оценить уровень повышенного риска искажения налоговой отчетности в результате недобросовестных действий налогоплательщика.

Отличие предложенных методических рекомендаций от иных существующих методов заключается в тесной взаимосвязи аудиторских процедур по оценке рисков аудита с предложенными в работе принципами функционирования системы внутреннего контроля аудируемого лица, которые позволяют отследить, что активы (доходы от различных видов деятельности) налогоплательщика не будут завышены, а обязательства -занижены.

Предложенный состав аналитических процедур в ответ на оцененные риски искажения отчетности в части налога на прибыль дополняет существующие федеральные стандарты аудиторской деятельности, которые содержат лишь указание на необходимость разработки и применения на практике аудиторами подобных действий и процедур.

Общие ответные действия в отношении оцененных рисков существенного искажения на уровне налоговой отчетности включают:

- обращение внимания участников аудиторской группы на необходимость соблюдения профессионального скептицизма;

- обращение с запросами к налоговым органам;

- усиление надзора и контроля над участниками аудиторской группы в ходе выполнения аудиторского задания;

- планирование дальнейших аудиторских процедур с учетом элемента внезапности (неожиданности);

- внесение изменений в характер, временные рамки, объем аудиторских процедур, например, путем выполнения процедур проверки по существу на конец отчетного

4 Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, утвержденная приказом ФНС от 30 мая 2007 г. К» ММ-3-06/333.

периода, а не на промежуточную дату; или путем изменения характера аудиторских процедур для получения более убедительных аудиторских доказательств.

Характер выполняемых аудиторских процедур зависит от их цели (тесты средств контроля или процедуры проверки по существу) и разновидности (инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры). Наиболее важную роль в ответных действиях аудитора в отношении оцененных рисков играет именно характер аудиторских процедур.

Выводы и предложения

Научные и практические результаты проведенного исследования заключаются в следующем.

В процессе исследования определено понятие «эффективность налогового аудита» применительно к налоговому аудиту на основе ответных действий аудитора на оцененный риск искажения отчетности по налогу на прибыль. Рынок в сфере оказания сопутствующих аудиторских услуг развивается в направлении консультирования по налоговым вопросам. При этом требования пользователей могут меняться под влиянием различных факторов:

- изменения законодательных норм;

- изменения (улучшения либо ухудшения) условий реализации прав налогоплательщиков на досудебную защиту интересов;

- доверия налогоплательщиков системе налогового аудита.

Результат налогового аудита, и, следовательно, его эффективность, в значительной мере зависит от эффективности взаимодействия аудиторов и заказчиков налогового аудита. В связи с этим можно характеризовать эффективность налогового аудита как степень соответствия результатов налогового аудита с учетом затрат на его проведение объективной оценке величины обязательных налоговых поступлений в соответствии с законодательством Российской Федерации. Таким образом, эффективность налогового аудита закладывают полнота аудиторских процедур и своевременное выявление ошибок.

Предложенная методика оценки аудитором системы внутреннего контроля налогового учета аудируемого лица, которая на основе сформулированных принципов оценки системы внутреннего контроля позволяет оценить возможные риски налогоплательщика, выявляя нетипичные, редко встречающиеся операции; операции по исчислению, уплате и возврату налогов, которые могут вызывать разногласия с налоговыми органами; сложные многоступенчатые операции, при совершении которых высока вероятность появления ошибок. Выявление таких операций и ситуаций позволяет аудитору понизить риск необнаружения.

В целях анализа и оценки искажения суммы по налогу на прибыль, вследствие занижения выручки и (или) завышения сумм расходов автором разработаны состав, содержание и алгоритм выполнения аналитических процедур, что позволяет выявлять искажения бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности по налогу на прибыль,

Отличие предложенных методических рекомендаций и состава аналитических процедур от иных методик состоит в тесной взаимосвязи процедур с принципами формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, которые состоят в том, что расходы налогоплательщика не должны быть завышены, а доходы не должны быть занижены.

Предложенный состав аналитических процедур в ответ на оцененные риски искажения отчетности в части налога на прибыль призван ликвидировать имеющийся в системе нормативного регулирования аудиторской деятельности пробел, связанный с тем, что федеральные стандарты аудиторской деятельности содержат только указание на необходимость разработки и применения на практике аудиторами подобных действий и процедур.

Разработанные методические рекомендации по учету оцененных рисков (рисков искажения бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности по налогу на прибыль) внедрены в практику нескольких аудиторских организаций. Разработанная методика налогового аудита по налогу на прибыль при условии ответных аудиторских процедур апробирована и рекомендована для применения в процессе налогового аудита.

Положения и выводы диссертационного исследования изложены в следующих публикациях:

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки России

1. Каширина М.П. Исправлешк ошибок в налоговой отчетности / М.П. Каширина // Аудит и финансовый анализ. - 2010. - № 4. - С. 8-10. - 0,5 п.л.

2. Каширина М.П. Анализ информационной базы проверяемой организации на этапе планирования налогового аудита / М.И. Каширина // Аудит и финансовый анализ. - 2011. - № 6.-С. 12-14.-0,48 пл.

3. Каширина М.П. Использование методов экономического анализа при проведении налогового аудита/М.П. Каширина // Аудит и финансовый анализ. -2012.-№ 4.-С. 13-15. -0,5 пл.

4. Каширина М.П. Налоговый аудит строительных организаций: информационная база / М.П. Каширина // Бухгалтерский учет в строительных организациях. - 2013. -№ 3. - С. 20-22.-0,52 п. л.

5. Каширина М.П. Налоговые риски, связанные с признанием обособленного подразделения на объекте строительства / М.П. Каширина // Бухгалтерский учет в строительных организациях. - 2013. - № 3. - С. 30-32. - 0,5 пл.

Публикации в других изданиях

6. Каширина М.П. Особенности налогового аудита / М.П. Каширина // Теоретические и методические основы концепции развития финансового контроля и аудита в процессе перехода России на инновационный путь развития: Материалы НПК ВЗФЭИ / под ред. проф. В.И. Подольского. -2009. - С. 171-179. - 0,38 пл.

7. Каширина М.П. Аудиторская проверка отчетности, составленной по международным стандартам: направления и процедуры / М.П. Каширина // Аудиторские ведомости. -2009. - № 3. - С. 8-10. - 0,42 пл.

8. Каширина М.П. Оценка системы внутреннего контроля и проверка налоговой отчетности / М.П. Каширина // Аудиторские ведомости. - 2009.—№ 5. — С. 9-10. — 0,4 пл.

9. Каширина М.П. Налоговый аудит - новое направление аудиторской деятельности / М.П. Каширина // Аудиторские ведомости. - 2009. - № 8. — С. 5-6. — 0,38 пл.

10. Каширина М.П. Налог на прибыль: типичные ошибки / М.П. Каширина И Аудит и налогообложение. - 2009. - № 8. - С. 164-165. - 0,4 пл.

11. Каширина М.П. Учет расходов на аудит / М.П. Каширина // Аудит и налогообложение. - 2009. - № 9. - С. 165-167. - 0,42 пл.

12. Каширина М.П. Налоговые последствия при оформлении отношений в сфере инвестирования и строительства/ М.П. Каширина //Ежегодной студенческой научно-практической конференции «Пути развития финансового контроля, аудита, судебно-бухгалтерской экспертизы в условиях модернизации экономики»: Материалы НПК ВЗФЭИ / под ред. проф. В.И. Подольского. - 2012. - С. 114-117. - 0,38 пл.

Подписано к печати 21.05.13

Формат издания 60x84/16 Бум. офсетная №1 Печать офсетная

Печ.л. 1,6 Уч.-изд. л. 1,5 Тираж 100 экз. Заказ № 10040

Типография издательства МЭСИ. 119501, Москва, Нежинская ул., 7