Оценка и минимизация налоговых рисков, связанных с планированием и проведением выездных налоговых проверок тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Оценка и минимизация налоговых рисков, связанных с планированием и проведением выездных налоговых проверок"

На правах рукописи

Тютюгина Анна Викторовна

ОЦЕНКА И МИНИМИЗАЦИЯ НАЛОГОВЫХ РИСКОВ, СВЯЗАННЫХ С ПЛАНИРОВАНИЕМ И ПРОВЕДЕНИЕМ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

Специальность 08.00.10 - «Финансы, денежное обращение и кредит»

Автореферат диссертации на соискание учёной степени кандидата экономических наук

005546302

Иркутск - 2013

005546302

Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Хабаровской государственной академии экономики и права»

Научный Солдаткин Сергей Николаевич

руководитель: кандидат экономических наук, доцент, профессор кафедры финансов, декан факультета «Экономический» в ФГЪОУ ВПО «Хабаровская государственная академия экономики и права»

Официальные Гашенко Ирина Владиленовна

оппоненты: доктор экономических наук, доцент, заведующий кафедрой

«Налоги и налогообложение» ФГБОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)» Файберг Татьяна Владимировна

кандидат экономических наук, доцент кафедры финансов в ФГБОУ ВПО «Байкальский государственный университет экономики и права»

Ведущая ФГБОУ ВПО «Владивостокский государственный

организация: университет экономики и сервиса», г. Владивосток

Защита состоится 26 декабря 2013 года в 10-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.070.03 при Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Байкальском государственном университете экономики и права» по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. К. Маркса, д. 24, зал заседаний Учёного совета

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Байкальского государственного университета экономики и права по адресу: 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, корп. 2, ауд. 101

Объявление о защите и автореферат размещены на сайте ВАК Минобрнауки РФ (www.vak.ed.gov.ru) 25 ноября 2013 г. и на официальном сайте Байкальского государственного университета экономики и права (www.isea.ru) 25 ноября 2013 г. Отзывы на автореферат направлять по адресу 664003, г. Иркутск, ул. Ленина, 11, БГУЭП, учёному секретарю диссертационного совета Д 212.070.03 (факс: 8-395224-12-00)

Автореферат разослан 25 ноября 2013 года.

Учёный секретарь

диссертационного совета

доктор экономических наук, профессор

Новикова Н.Г.

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Последствия мирового финансового кризиса поставили перед органами, ответственными за разработку и реализацию налоговой политики государства, две противоречивые задачи: обеспечение наполняемости бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и снижение уровня налогового бремени хозяйствующих субъектов. Необходимые для решения этих задач резервы кроются в совершенствовании системы налогового администрирования. На протяжении многих лет в основных направлениях налоговой политики делается акцент на повышении эффективности мероприятий предварительного, текущего и последующего налогового контроля.

Большинство экспертов сходятся во мнении, что наиболее результативными среди мероприятий налогового контроля являются выездные налоговые проверки. Вместе с тем, выездная налоговая проверка (ВНП) представляет собой наиболее дорогостоящее мероприятие налогового контроля с точки зрения совокупности бюджетных затрат на его осуществление. В этой связи, возможность проведения любой малорезультативной выездной налоговой проверки становится потенциальным налоговым риском государства. Высокий показатель результативности выездных налоговых проверок во многом зависит от качества системы планирования ВНП: состава отобранных для проверки налогоплательщиков, предмета, периода проверки и других параметров. Таким образом, повышение результативности ВНП неразрывно связано со снижением уровня налоговых рисков планирования налогового контроля. Необходимо также отметить, что проведение выездной проверки добросовестного налогоплательщика (чаще всего малорезультативной) также является налоговым риском самого налогоплательщика. Таким образом, снижение таких налоговых рисков одинаково выгодно как для государства, так и для добросовестных налогоплательщиков.

Попытка управления результативностью ВНП предпринята налоговыми органами в 2007 году, когда Приказом ФНС от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@ была утверждена Концепция планирования выездных налоговых проверок, и до сих пор этот документ остается предметом научных дискуссий. На данный момент Концепция содержит двенадцать общедоступных критериев самостоятельной оценки налоговых рисков налогоплательщиками. Очевидно, что эти критерии должны выявлять недобросовестных налогоплательщиков. Однако статистика налоговых органов свидетельствует о снижении общего показателя результативности выездных налоговых проверок на протяжении периода с 2009 года по 2011 год.

Поскольку налоговые органы осуществляют не только проведение налогового контроля, но и доначисляют налоги, сборы, пени и штрафы по результатам контрольных мероприятий, то, как заинтересованные лица, они производят доначис-

ления не всегда на законных основаниях. Такие доначисления налогоплательщиками нередко оспариваются в различных инстанциях и в бюджет фактически не поступают. Показатель эффективности ВНП, рассчитываемый, как соотношение сумм доначислений, поступивших в бюджеты, к суммам произведенных доначислений, может составлять менее 65%. Очевидно, что агрессивная политика налоговых органов, характеризующаяся высоким уровнем налогового риска, наносит ущерб не только государству, но и финансово-хозяйственной деятельности добросовестных налогоплательщиков. Вместе с тем, налоговые органы не оценивают свои налоговые риски, поэтому не имеют возможности эффективно ими управлять.

В этой связи особую актуальность в настоящее время приобрело понятие налогового риска, причем как для налогоплательщиков (поскольку именно они несут бремя непредвиденных потерь), так и для налоговых органов (проводящих малорезультативные ВНП, а также производящих доначисления с высокой степенью риска оспаривания налогоплательщиками таких доначислений). Кроме того, в настоящее время представляется актуальным разработка конкретных методик оценки и снижения налоговых рисков, связанных с процессами планирования и проведения мероприятий налогового контроля.

Степень научной разработанности проблемы. Настоящее исследование основано на изучении теоретических разработок проблем налогообложения в трудах отечественных и зарубежных ученых. Общетеоретические основы налогообложения были разработаны в трудах А. Смита, А. Лаффера, Дж. Стиглица и др. Проблемам налогообложения в Российской Федерации посвящены работы Алиева Б. X., Брызгалина А. В., Врублевской О. В., Дадашева А. 3., Евстигнеева Е. Н., Заяц H. Е., Майбурова И. А., Павловой JI. П., Панского В. Г., Паскачева А. Б., Поляка Г. Б., Пушкаревой В. М., Починка А. П., Пинской М. Р., Рязановой Н. И., Романовского М. В., Самарухи В.И., Черника Д. Г., Шаталова С. Д., Юткиной Т.Ф. и др.

Юридические аспекты налогообложения рассмотрены в трудах Гаджиева Г.А., Кучерова И.И, Петровой Г.В., Пепеляева С.Г., Михайловой O.P., Щевелевой H.A. и др.

Проблемам налогового администрирования, вопросам теории и практики налогового контроля посвящены работы Бурцева В.В., Дёмина A.B., Елизаровой Н.В., КвашиЮ.Ф., Кормилицына A.C., Крохиной Ю.А., Ногиной О. А., Пантюшо-ва О.В, Пороло Е.В., Романова А.Н., Смирновой Е.Е., Титова А. С., Ялбулгано-ва A.A. и др.

Общие вопросы, связанные с теорией рисков, раскрыты в работах Бригхем Ю., Вентцель Е.С., Волкова И.М., Вьюкова M.JL, Гапенски Л., Гратового П.Г., Гранатуро-ва В.М., Романова B.C., Рубенчика А., Хохлова Н.В., Черкасова В.В., Б. Эдвардса и др.

Большинство исследователей, в работах которых присутствует понятие налогового риска, рассматривают налоговые риски исключительно в деятельности налогоплательщиков. С этой точки зрения налоговые риски исследованы в работах

Калашниковой Э.Л., Мигуновой М.И., Цыркуновой Т.А., Минеевой Г.И., Тихонова Д.Н., Липника Л.Г., Щекина Д.М. и др. Некоторые авторы (Филина Ф.Н., Че А.Ю., Иванян А.Г.) выделяют не только налогоплательщиков в качестве субъектов налогового риска, но и государство. Однако в трудах указанных авторов отмечается, что и источники, и виды налоговых рисков различаются для налогоплательщиков и для государства. Вместе с тем, часть налоговых рисков присуща деятельности всех субъектов налоговых правоотнощений. Очевидно, что оценка таких рисков и управление ими становится одной из первоочередных задач для исследователей. Это определило актуальность диссертационного исследования методологических основ оценки и снижения налоговых рисков, связанных с проведением выездных налоговых проверок, с целью повыщения эффективности налогового контроля.

Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в том, чтобы, опираясь на теоретические представления о задачах и принципах налогового контроля и о налоговых рисках, разработать методические подходы к оценке и минимизации налоговых рисков при планировании и проведении выездных налоговых проверок.

Реализация поставленной цели исследования потребовала последовательного решения системы взаимосвязанных задач:

— исследовать экономическую сущность налогового контроля, определить его основополагающие принципы, а также обозначить место выездных налоговых проверок в системе налогового контроля;

— раскрыть понятие, сущность, источники и виды налоговых рисков в Российской Федерации, обозначить различия и сходства налоговых рисков различных субъектов налоговых правоотнощений;

— охарактеризовать виды, источники рисков при планировании и проведении выездных налоговых проверок;

— разработать основные методические подходы к оценке рисков выездных налоговых проверок, а также предложить практические методы снижения рисков ВНП на основе полученных оценок;

— оценить влияние различных видов налоговых рисков на эффективность выездных налоговых проверок

— апробировать существующую концепцию системы планирования выездных налоговых проверок (ВНП), показать основные недостатки существующей концепции;

— усовершенствовать критерии отбора налогоплательщиков для проведения ВНП.

Объектом исследования является рисковая составляющая отношений, возникающих между налоговыми органами и налогоплательщиками в процессе планирования, организации и проведения мероприятий выездных налоговых проверок.

Предметом исследования стали налоговые риски, связанные с планированием и проведением выездных налоговых проверок.

Рабочая гипотеза диссертационного исследования. В качестве гипотезы выдвинуто предположение, что успешность ВНП зависит не только от объёмов доначислений, но и от взыскиваемое™ недоимок. Недопоступление доначислений по различным причинам можно считать налоговым риском государства, и для того, чтобы управлять им, необходимо такой налоговый риск оценить.

Область исследования. Исследование проведено в рамках специальности 08.00.10 - «Финансы, денежное обращение и кредит», область исследования -3.19. «Теория принятия решений и методы управления финансовыми и налоговыми рисками».

Методологическую и теоретическую основу исследования составляют важнейшие положения современной экономической теории и теорий налогообложения, научные труды и методологические разработки учёных в области налогообложения, законодательные и нормативные документы, в том числе Налоговый кодекс РФ, материалы судебных разбирательств по налоговым спорам, статьи в периодических изданиях, посвященные проблемам планирования, организации и проведения мероприятий налогового контроля в РФ.

В процессе исследования применялись следующие методы научного познания: методы сравнения, анализа и синтеза, индукции и дедукции, апробации, моделирования, методы математической статистики и теории вероятностей.

Информационно-аналитическую базу исследования составили данные и официальные статистические материалы Росстата и ФНС России, данные отчётности добросовестных налогоплательщиков, теоретические и фактические материалы, содержащиеся в работах отечественных и зарубежных экономистов, в периодических изданиях и на сайтах Интернета, в справочных пособиях, материалах научно-практических конференций и семинаров.

Наиболее значимые научные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

— на основе исследования представления российских учёных экономистов о сущности налогового контроля, его целях и задачах дополнен состав принципов налогового контроля;

— уточнён видовой состав налоговых рисков государства и налогоплательщиков, что позволило выделить общие источники налоговых рисков государства и налогоплательщиков (неопределённость российского налогового законодательства, неэффективная система планирования ВНП, несоблюдение налогового законодательства проверяющими лицами);

— предложены дополнительные показатели оценки качества планирования ВНП, на основе применения которых доказана необходимость минимизации рисков планирования ВНП;

— разработана методика оценки налоговых рисков, связанных с планированием и проведением выездных налоговых проверок, основанная на анализе налоговых споров и применении методов математической статистики, позволяющая органам ФНС принимать меры по минимизации соответствующей группы рисков для повышения эффективности выездных налоговых проверок;

— предложено с помощью методики факторного анализа оценивать влияние различных групп рисков на эффективность выездных налоговых проверок, что позволит более точно определить необходимый комплекс мер по повышению эффективности ВНП;

— на основе апробации критериев действующей Концепции системы планирования выездных налоговых проверок на данных отчётности добросовестных налогоплательщиков усовершенствованы и дополнены критерии отбора налогоплательщиков в план проведения выездной налоговой проверки, применение которых позволит снизить риск проведения малорезультативных ВНП.

Научная новизна полученных и нредставленных к защите результатов состоит в следующем:

— на основе анализа теоретических представлений российских учёных экономистов о сущности налогового контроля предложено в составе принципов налогового контроля выделять дополнительную группу качественных принципов, которые должны быть заложены в основу функционирования эффективной системы налогового контроля (принцип результативности, эффективности, минимизации налоговых рисков, принцип благоприятствования добросовестным налогоплательщикам);

— на основе анализа теоретических представлений о сущности риска и налогового риска в частности уточнено определение понятия налоговых рисков как связанной с принятием решений возможности для субъекта налоговых правоотношений понести финансовые и иные потери вследствие внезапных или предполагаемых негативных отклонений налоговой среды от ожидаемого состояния, а также правовой неопределенности в налоговой среде, что, на взгляд автора, более полно раскрывает сущность налогового риска, учитывая его двойственный характер как правовой и финансовой категории;

— выделены общие источники налоговых рисков государства и налогоплательщиков (неоднозначность российского налогового законодательства, неэффективная система планирования ВНП, несоблюдение налогового законодательства проверяющими лицами), на основе чего обоснована необходимость миними-

зации рисков налогового контроля как для государства, так и для налогоплательщиков;

— на основе анализа норм действующего налогового законодательства выявлена математическая взаимосвязь между эффективностью ВНП и результативностью ВНП, скорректированной на показатели оценки налоговых рисков государства;

— на основе существующих показателей оценки качества планирования и проведения контрольных мероприятий предложены показатели результативности и эффективности ВНП, учитывающие соотношение доначисленных (взысканных) обязательных платежей к общей сумме налогов и сборов, исчисленной проверенными налогоплательщиками самостоятельно, применение которых на постпроверочном этапе позволит анализировать обоснованность включения налогоплательщика в план проведения ВНП;

— на основе использования вероятностных показателей предложены методические подходы к оценке различных видов налоговых рисков государства, что позволило разработать рекомендации по управлению налоговыми рисками;

— на основе анализа выявленной математической взаимосвязи между эффективностью ВНП и результативностью ВНП, скорректированной на показатели оценки налоговых рисков государства, предложено с помощью факторного анализа этой взаимосвязи выявлять резервы повышения эффективности ВНП.

Теоретическая значимость исследования заключается в совершенствовании теоретических представлений о налоговом контроле и его принципах; налоговых рисках, их источниках и субъектах.

Практическая значимость состоит в том, что предложены методические подходы к оценке рисков выездных налоговых проверок, а также способы минимизации таких рисков, что позволит повысить результативность и эффективность выездных налоговых проверок. Помимо этого, практическая значимость результатов исследования состоит в том, что полученные результаты доведены до уровня конкретных предложений по повышению качества планирования мероприятий налогового контроля, совершенствованию критериев Концепции системы планирования ВНП. Обоснованность и достоверность полученных результатов подтверждается использованием в диссертации современных научных исследований, корректной постановкой задач, аргументированным обоснованием необходимости их решения, достоверностью исходных и статистических материалов.

Отдельные разделы научной работы могут послужить базой для дальнейших исследований в области налогообложения, могут быть использованы в преподавании ряда учебных курсов для студентов и магистрантов, а также в программах повышения квалификации специалистов и руководителей ФНС России и других специалистов-управленцев различного уровня.

Апробация результатов работы. Материалы, отражающие основные теоретические и методологические положения, выводы и рекомендации, сформулированные в диссертации, докладывались в порядке обсуждения на научно-практических конференциях: XIV Краевом конкурсе учёных и аспирантов «Молодые учёные - Хабаровскому краю» ( январь 2012 г.), межрегиональной научно-практической конференции «Проблемы и перспективы государственного и муниципального управления» (ноябрь 2012 г.), а также на ежегодных научных конференциях ХГАЭП.

Публикации. В целом, по теме диссертационного исследования опубликованы 10 научных работ общим авторским объёмом 3,35 п.л., в т.ч. три статьи автора объёмом 1,04 п.л. — в журналах, рецензируемых ВАК Минобрнауки РФ.

Структура и объем работы обусловлена целью и задачами, поставленными в данном исследовании. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы (155 наименований) и 7 приложений, содержит 217 страниц.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, раскрыта новизна, теоретическая и практическая значимость работы, сформулированы основные научные и практические результаты исследования

В первом разделе исследованы теоретические представления о понятии налогового контроля, его целях и задачах, на основе чего дополнен состав принципов налогового контроля. Также уточнено определение налоговых рисков, уточнён видовой состав налоговых рисков и выявлена взаимосвязь налоговых рисков различных субъектов. В ходе исследования показано, что часть налоговых рисков является общей для государства и для налогоплательщиков, и эти риски связаны с планированием и проведением выездных налоговых проверок. На основе дополненных принципов налогового контроля предложены дополнительные показатели качества ВНП, характеризующие обоснованность отбора налогоплательщиков и учитывающие соотношение доначисленных (взысканных) обязательных платежей к общей сумме налогов и сборов, исчисленной проверенными налогоплательщиками самостоятельно.

Второй раздел посвящен решению проблемы оценки налоговых рисков. На основе анализа норм налогового законодательства доказано существование математической зависимости эффективности выездных налоговых проверок от показателей результативности ВНП и уровня налогового риска. Представлена в формульном виде зависимость показателя эффективности ВНП от совокупности показателей результативности ВНП и уровня различных налоговых рисков налогового контроля. Предложено исследовать элементы формулы этой зависимости с помощью методов математической статистики, а также с применением цепного факторного анализа. Кроме того, предложены мероприятия по минимизации налого-

вых рисков государства в зависимости от динамики уровня и источников различных налоговых рисков государства.

В третьем разделе дана оценка положений Концепции системы планирования выездных налоговых проверок, что позволило доказать несостоятельность большинства из представленных в концепции критериев отбора налогоплательщиков в план проведения ВНП. Усовершенствованы и дополнены формализованные критерии Концепции планирования выездных налоговых проверок. Их апробация показала, что с их помощью обеспечивается более качественный отбор налогоплательщиков для проведения ВНП. Кроме того, предложена методика оценки налоговых рисков налогоплательщиков по неформализованным критериям концепции на основе анализа учредительных документов, работы с книгами покупок и продаж налогоплательщика и контрагентов налогоплательщика.

В заключении представлены основные выводы и результаты диссертационного исследования.

II. ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. На основе исследования представления российских учёных экономистов о сущности налогового контроля, его целях и задачах дополнен состав нринцинов налогового контроля. Естественной отправной точкой исследования является исследование экономической сущности, целей, задач и принципов налогового контроля. Существующая классификация принципов налогового контроля дополнена рядом принципов, обусловленных требованиями к качеству налогового контроля:

— принцип результативности налогового контроля предполагает, что контрольная деятельность должна приносить определенные результаты, т.е. обнаруживать нарушения, или, наоборот, подтверждать добросовестность налогоплательщика;

— принцип эффективности налогового контроля предполагает полноту взыскания доначисленных по результатам мероприятий контроля сумм налоговых платежей;

— принцип благоприятствования добросовестным налогоплательщикам предполагает, что система налогового контроля должна стимулировать налогоплательщиков исполнять свои обязательства своевременно и в полном объёме;

— принцип минимизации налоговых рисков означает, что вероятность наступления негативных финансовых последствий для государства и для добросовестных налогоплательщиков из-за низкого качества подготовки и проведения мероприятий налогового контроля должна быть минимальной.

2.Уточнён видовой состав налоговых рисков государства и налогоплательщиков, что позволило выделить общие источники налоговых рисков государства и налогоплательщиков (неопределённость российского налогового законодательства, неэффективная система планирования ВНП, несоблюдение налогового законодательства проверяющими лицами). Определены основные признаки налогового риска, нашедшие свое отражение в уточнённом определении налогового риска как связанной с принятием решений возможности для субъекта налоговых правоотношений понести финансовые и иные потери вследствие внезапных или предполагаемых негативных отклонений налоговой среды от ожидаемого состояния, а также правовой неопределенности в налоговой среде. Также в работе систематизирована классификация налоговых рисков.

Дальнейшее исследование налоговых рисков и систематизация представлений о них показало, что часть налоговых рисков является общей как для государства, так и для налогоплательщиков, и эти риски связаны с планированием и проведением ВНП (рисунок 1), что и стало предметом нашего исследования. Минимизация этих рисков становится приоритетной задачей совершенствования налоговой системы России.

После конкретизации предмета исследования предложена систематизация непосредственно налоговых рисков, связанных с проведением выездных налоговых проверок.

Налоговые риски государства, связанные с проведением выездных налоговых проверок, возникают на всех этапах проведения ВНП: на стадии планирования,

проведения и реализации результатов ВНП. Обобщённо эти налоговые риски можно разделить по уровням риска.

Первый уровень налоговых рисков ВНП связан с неэффективной системой планирования выездных налоговых проверок и проведением малорезультативных проверок у добросовестных налогоплательщиков. Второй уровень рисков ВНП заключается в том, что, даже включив в план проведения ВНП исключительно недобросовестных налогоплательщиков, налоговые органы не смогут выявить налоговые правонарушения в деятельности налогоплательщиков. Такой рисковый сценарий достаточной сложно выявить, ведь по результатам налогового контроля фактически подтверждается добросовестность налогоплательщика. Третий уровень рисков ВНП заключается в невозможности доказать выявленные в ходе выездных налоговых проверок нарушения налогового законодательства, то есть в снижении эффективности ВНП, показателя успешности контрольных мероприятий, предполагающего полноту взыскивания доначисленных платежей.

Налоговые риски налогоплательщиков, связанные с проведением ВНП, также возникают на всех стадиях проведения проверок: на стадии планирования, проведения и реализации результатов ВНП.

Первый уровень налоговых рисков добросовестных налогоплательщиков связан с самой возможностью проведения ВНП. Результативность ВНП составляет около 99 процентов. Для добросовестных налогоплательщиков такие проверки грозят выявлением непреднамеренных ошибок лиц, ответственных за ведение налогового учёта. Кроме того, неопределённость российского налогового законодательства оставляет возможность неоднозначного понимания налогоплательщиками и налоговыми органами порядка исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов, что грозит привлечением добросовестного налогоплательщика к ответственности за налоговые правонарушения. Очевидно, что первый уровень налоговых рисков добросовестных налогоплательщиков тесно связан с процессом отбора налогоплательщиков для включения в план проведения ВНП, то есть с процессом планирования ВНП. В соответствии с принципом благоприятствования добросовестным налогоплательщикам в выборку должны попадать наиболее недобросовестные налогоплательщики.

Второй уровень налоговых рисков добросовестных налогоплательщиков связан с неэффективным административным и судебным порядком обжалования действий представителей налоговых и иных контролирующих органов при проведении ВНП. Вышестоящие налоговые органы неохотно отменяют решения нижестоящих налоговых органов. Из-за ослабления правовых механизмов защиты налогоплательщика субъектами налогового риска второго уровня могут стать вполне добросовестные налогоплательщики. Действующее законодательство в области налогообложения предоставляет налоговым органам очень широкий круг полно-

мочий и инструментов воздействия на налогоплательщика. Так, не нарушая налоговое законодательство и имея соответствующую цель, налоговые органы имеют возможность любого, даже самого добросовестного налогоплательщика поставить на грань банкротства.

Классификация уровней риска приведена в соответствие с принципами налогового контроля, что представлено на рисунке 2.

Рисковый сценарий

Принцип налогового контроля

X

& р

а &

ч

— &

«а £

К

И

**

§ й 1

& и V £ £

о "

о. с*

й 3 ^ к

1. Низкое качество плакирования ВНП, не обеспечивает правильной

Благоприятствования

добросовестным

налогоплательщикам

2. Нгокое качество организации ВНП, не позволяет выявить правонарушения Р езультзтивно сть ВНП

3. Низкое качество проведения ВНП, выявленные правонарушения сложно доказать

Эффективность ВНП

1. Возможность проведения ВНП у добросовестного налогоплательщика

Благоприотств ования

добросовестным

налогоплательщикам

2. Неэффективность урегулирования налоговых споров в досудебном поярдке ив суде._

Эффективность ВНП

Риск проведения малореэультативной проверки

Риск оспаривания сумм доначислений

Риск доначислений

Риск оспаривания сумм доначислений

Рис. 2 — Классификация рисков ВНП и их взаимосвязь с соответствующими принципами налогового контроля

3. Предложены дополнительные показатели оценки качества планирования ВНП, на основе применения которых доказана необходимость минимизации рисков планирования ВНП. Существует несколько показателей успешности выездных налоговых проверок: результативность и эффективность налогового контроля. Результативность ВНП характеризует успешность контрольных мероприятий с точки зрения налогового органа и его осведомлённости о порядке исполнения налоговых обязательств. В состав показателей результативности включается доля результативных ВНП в общем количестве проверок, средняя сумма доначислений на одну ВНП (результативную ВНП), соотношение суммы доначислений к общей сумме налоговых платежей, исчисленной проверенным налогоплательщиком самостоятельно, и другие показатели.

Эффективность ВНП является предметом научной дискуссии. Вместе с тем, в последнее время всё большее число исследователей сходятся во мнении, что необходимо разделять результативность и эффективность проверок, называя при этом

эффективностью соотношения взысканных доначислений к различным показателям.

Предложена авторская методика оценки результативности и эффективности ВНП.

Сумма донач-й по рез—там ВНП

К „ (рез—ть) =---/1\

Сумма налогов, исчисленная самост-но ^

Сумма поступ-й по рез—там ВНП г Сумма налогов, исчисленная самост-но

Оценка этих показателей позволит анализировать обоснованность включения налогоплательщика в план проведения ВНП.

4. Разработана методика оценки налоговых рисков, связанных с планированием и проведением выездных налоговых проверок, основанная на анализе налоговых споров и применении методов математической статистики, позволяющая органам ФНС принимать меры по минимизации соответствующей группы рисков для повышения эффективности выездных налоговых проверок. Между показателями результативности и эффективности ВНП прослеживается определенная взаимосвязь. Налогоплательщики могут не перечислить в бюджет сумму дополнительно начисленных по результатам проверок платежей по нескольким причинам. Суммы доначислений могут быть отменены в результате удовлетворения возражений налогоплательщиков по акту ВНП. Также отменены они могут быть вышестоящим налоговым органом, если налогоплательщик обжалует решение о доначислении сумм обязательных платежей, то есть оспорит их в досудебном порядке. После попытка административного обжалования, действия налоговых органов могут быть оспорены в суде, то есть некоторые доначисления могут быть отсужены. С 2007 года любые суммы доначисленных налогов, штрафов и пеней по вступившим в силу решениям налоговых органов могут быть в бесспорном порядке изъяты с расчетного счета налогоплательщика. Не поступить такие суммы доначислений могут только в том случае, если на расчетном счете у налогоплательщика недостаточно средств. Таким образом, мы имеем дело со случаем неплатежеспособности налогоплательщика.

Приведем формулу расчета эффективности ВНП через результативность ВНП, скорректированную на уровень налогового риска государства.

„ё-у-а-в-п (3)

Е = -:-,

1

где Е — эффективность выездных налоговых проверок;

(1 — сумма дополнительно начисленных платежей по результатам выездных налоговых проверок;

V — сумма дополнительно начисленных платежей, отмененных по удовлетворённым возражениям налогоплательщиков;

а — сумма дополнительно начисленных платежей, отменённых к уплате вышестоящим налоговым органом по результатам досудебного разбирательства;

в — сумма дополнительно начисленных платежей, отменённых к уплате судом по результатам судебного разбирательства;

п — сумма дополнительно начисленных платежей, не уплаченная в бюджет по иным причинам;

1 — сумма исчисленных налогов налогоплательщиками по представленным налоговым декларациям.

Формулу расчета эффективности ВНП можно преобразовать следующим образом.

„с1-у-а-8-пгр(1

Е =-х—х—х—, (4)

г р d 1

где г — количество результативных выездных налоговых проверок; р — количество выездных налоговых проверок.

Дальнейшее преобразование формулы 4 приводит к формуле следующего вида:

v + a+ s+ n i d ■ X — х -

[v а s n -1 г d — + — + —+ — X — х — г Г Г г J р i

Е = d___Г_Р i

i " d = i d_ (5)

p

p

Охарактеризуем отдельно каждый элемент получившейся формулы зависимости эффективности ВНП от результативности ВНП и налоговых рисков государства, d/p — средняя сумма дополнительно начисленных платежей по ВНП; v/r — средняя сумма доначислений, отменённых в результате удовлетворения письменных возражений налогоплательщика на акт ВНП;

а/г — средняя сумма доначислений, отменённых вышестоящим налоговым органом по результатам досудебного разбирательства;

s/r — средняя сумма доначислений, отменённых к уплате судом по результатам судебного разбирательства;

n/r — средняя сумма дополнительно начисленных платежей, не уплаченная в бюджет по иным причинам;

г/р —результативность ВНП, доля результативных ВНП в общем количестве ВНП; d/i — общая сумма дополнительно начисленных платежей к общей сумме исчисленных налогов и сборов налогоплательщиками по данным налоговых деклараций (один из показателей результативности ВНП);

В предложенной выше формуле (5) расчета эффективности ВНП доля результативных проверок в общем количестве проверок, а также соотношение общей

суммы дополнительно начисленных платежей к общей сумме исчисленных налогоплательщиками самостоятельно налогов и сборов, у которых производились проверки, по данным поданных ими налоговых деклараций — это частные показатели результативности ВНП. Все остальные элементы формулы расчета эффективности ВНП характеризуют именно налоговые риски государства и налогоплательщиков, отобранных для проведения выездных налоговых проверок. Учитывая рисковую составляющую, можно почти все элементы формулы расчёта эффективности ВНП представить в виде математического ожидания соответствующей величины.

, Г— + —+ — + —1 х — х 4- M(v) + М(а) + M(s) + М(п) х Rp х Ri

E=±__LI_£_Е_LJ_Е_L= R¡__; (6)

¡ — M№

p

где Ri — показатель результативности, иллюстрирующий соотношение доначисленных по итогам проведения ВНП обязательных платежей к общей сумме налогов и сборов, исчисленных налогоплательщиками, у которых проводились ВНП, самостоятельно;

Rp — показатель результативности, иллюстрирующий соотношение результативных ВНП к общему количеству ВНП;

M(d) — математическое ожидание суммы доначисленных по результатам ВНП обязательных платежей на одну ВНП;

M(v) — математическое ожидание доначислений, отменённых по удовлетворённым возражениям, на одну результативную ВНП;

М(а) — математическое ожидание доначислений, отменённых вышестоящим налоговым органов в порядке административного обжалования, на одну результативную ВНП;

M(s) — математическое ожидание доначислений, отменённых вышестоящим по решениям судов, на одну результативную ВНП;

М(п) — математическое ожидание доначислений, не уплаченных в бюджет по причине неплатежеспособности налогоплательщиков, на одну результативную ВНП.

Для проведения оценки налоговых рисков налогоплательщиков и государства нет необходимости анализировать каждую проверку с точки зрения конкретных сумм доначислений (либо отменённых доначислений). Эти суммы обобщённо можно разбить по интервалам, и тогда значением случайной величины можно было бы считать среднее значение интервала, а вероятностью, с которой случайная величина принимает это значение — количество проверок (либо решений различных инстанций), по результатам которых были доначислены (отменены) обязательные платежи на сумму из конкретного интервала.

5. Предложено с помощью методики факторного анализа оценивать влияние различных групп рисков на эффективность выездных налоговых проверок, что позволит более точно определить необходимый комплекс мер по повышению эффективности ВНП. Расчет каждого из показателей формулы 4 произведен за 2009 — 2011 годы по данным УФНС России по Хабаровскому краю. Результаты расчета за 2010 и 2011 годы приведены в следующей таблице:

Таблица 2 — Оценка факторов эффективности ВНП за 2010—2011 годы

Показатели Значения

2010 2011

M(v) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 408,955 491,681

М(а) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 272,388 188,964

M(s) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 322,228 185,059

М(п) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 7,356 3,905

M(d) на 1 ВНП, тыс. руб. 3634,861 4775,891

Ri, соотношение дополнительно начисленных платежей и общей суммы исчисленных налогов по данным отчётности, % 60,633 54,661

Эффективность ВНП с учетом рисковой составляющей, % 43,770 44,708

Факторный анализ зависимости эффективности ВНП от результативности ВНП и уровня налогового риска государства может помочь определить, за счёт каких мероприятий и насколько увеличился или снизилась эффективность ВНП.

Таблица 3 — Влияние факторов на показатель эффективности ВНП

Показатели Значения Темп прироста % Влияние на эффективность, проц. пункты

2010 2011

M(v) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 408,955 491,681 20,229 -1,380

М(а) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 272,388 188,964 -30,627 1,392

M(s) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 322,228 185,059 -42,569 2,288

М(п) на 1 рез. ВНП, тыс. руб. 7,356 3,905 -46,916 0,058

M(d) на 1 ВНП, тыс. руб. 3634,861 4775,891 31,391 3,466

Ri, соотношение дополнительно начисленных платежей и общей суммы исчисленных налогов по данным отчётности, % 60,633 54,661 -9,849 -4,884

Эффективность ВНП с учетом рисковой составляющей, % 43,770 44,708 2,144 0,939

В таблице 3 каждый элемент представляет определенный интерес. Так, возражения по актам налоговых проверок удовлетворяются руководителем инспекции, как правило, в том случае, когда проверка проводилась с нарушениями процессуальных норм, установленных в первой части НК. Рост средней суммы доначисле-

ний, отменённых по удовлетворенным возражениям налогоплательщиков, на 20% мог бы свидетельствовать о снижении квалификации инспекторов, проводивших проверку. Вместе с тем, рост этого показателя на фоне снижения средних сумм доначислений, отмененных по решениям вышестоящего налогового органа, на 30% свидетельствует о том, что возражения налогоплательщиков, касающиеся нарушения процессуальных норм, стали удовлетворяться на стадии разбирательства без участия вышестоящего налогового органа. Существенное снижение средней суммы доначислений, отмененных по решениям судов, свидетельствует о росте уровня обоснованности требований налоговых органов. Средняя сумма доначислений, неуплаченных в связи с неплатежеспособностью предприятий, также снижается. Вместе с тем, рост этих сумм мог бы свидетельствовать о необходимость внесения изменений в законодательство о предоставлении отсрочек, рассрочек по налогам и сборам и инвестиционных налоговых кредитов, а также иных мероприятий, связанных с работой с должниками.

Результативность, характеризующая обоснованность выборки налогоплательщиков для проведения выездных проверок, снизилась на 10 %, что обусловило снижение эффективности ВНП на 5 процентных пунктов. Эта ситуация говорит о несоблюдении принципа благоприятствования добросовестным налогоплательщикам и о необходимости совершенствования критериев Концепции системы планирования ВНП.

6. Усовершенствованы и дополнены критерии Концепции системы планирования ВНП, применение которых позволит снизить риск проведения малорезультативных ВНП, что одинаково выгодно и для государства, и для налогоплательщиков. Приказом ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 утверждена Концепция системы планирования выездных налоговых проверок, призванная стать инструментом, который обеспечивал бы целенаправленное выявление, предупреждение и пресечение налоговых правонарушений, соблюдение режима благоприятствования добросовестным налогоплательщикам и, что немаловажно, побуждение налогоплательщиков к добровольному отказу от действий, направленных на уклонение от налогообложения. Концепция содержит двенадцать общедоступных критериев оценки налоговых рисков налогоплательщиками: десять критериев формализованных, применять которые можно, используя только данные отчётности налогоплательщиков, а также два неформализованных критерия — совокупность неочевидных фактов, являющихся косвенными признаками нарушения налогового законодательства. В ходе исследования произведена апробация формализованных критериев Концепции применительно к данным десяти добросовестных налогоплательщиков. В качестве исследуемых налогоплательщиков нами сознательно не выбирались предприятия, применяющие специальные налоговые ре-

жимы или иные льготы, предусмотренные Налоговым кодексом. Тем не менее, в результате прямого применения формализованных критериев Концепции все десять добросовестных налогоплательщиков были включены в план проведения ВНП. В процессе апробации были даны научно обоснованные критические замечания по большинству критериев.

Очевидно, что в таком виде Концепция являет собой источник налогового риска как для налоговых органов, рискующих провести малорезультативную проверку, так и для налогоплательщиков.

В результате исследования усовершенствованы и дополнены критерии Концепции. Кроме того, для обеспечения принципа объективности налогового контроля обоснована необходимость применения риск-баллов при анализе данных отчётности налогоплательщиков. Причем, наличие признака, указанного в критерии, добавляет риск-баллы, а отсутствие — уменьшает их количество.

Для обоснования первого критерия использован метод прогнозной оценки налоговой нагрузки А. Кадушина и Н. Михайловой.

Критерий 1. Доля начисленных налогов в добавленной стоимости налогоплательщика, применяющего общий режим налогообложения, меньше прогнозной доли, рассчитанной по формуле (7):

р= Репр. НДС . + -Репр. стр. взн. *Кзп + (1_Кзп_ -Р*°Р- НДС-_Кам)„02; (?)

Репр. НДС +100 Репр. стр. взн.+ЮО Репр. НДС + 100

Более того в работе приведён график зависимости планируемой налоговой нагрузки от фондоёмкости и зарплатоёмкости вида деятельности (рис. 3)

Рис. 3 - Зависимость доли налогов в добавленной стоимости от показателей зарплатоёмкости и фондоёмкости

На основе анализа статистической отчётности по убыточным предприятиям Хабаровского края был сделан вывод о том, что для большинства отраслей хозяй-

ствования 2009 и 2010 годы стали такими же кризисными, как и 2008 год. Поэтому предложено смягчить второй и седьмой критерии Концепции (критерии «убыточности») (таблица 4).

Таблица 4 - Изменение второго и седьмого критериев Концепции планирования выездных налоговых проверок

2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.

7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

Критерий 2. Отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков (для индивидуальных предпринимателей, применяющих общую систему налогообложения превышение суммы профессиональных налоговых вычетов над суммой дохода) на протяжении двух и более налоговых периодов за исключением убытков по итогам 2008 и 2009 года, а также по итогам 2010 года для предприятий, осуществляющих отдельные виды деятельности.

Учитывая экономическую сущность добавленной стоимости и ее связь с показателем валового продукта, а также на основе анализа статистической отчетности, был изменен третий критерий Концепции (критерий предела налоговых вычетов по НДС).

Критерий 3. Доля НДС, принимаемого к вычету по приобретенным ценностям, от суммы начисленного с реализации НДС за период 12 месяцев превышает более чем на 10% расчётную сумму вычетов по НДС по виду деятельности, рассчитанную как единица, уменьшенная на среднеарифметическое за несколько лет значение частного от деления объема ВВП и оборота по отрасли в данном регионе. В основу данного критерия лёг анализ статистической отчётности по отраслевому ВВП и отраслевому обороту за несколько лет по Хабаровскому краю.

Часть критериев осталась почти без изменений - предложено было только предусмотреть отклонение в процентах от нормативного показателя. Изменения по этим критериям приведены в таблице 5.

Таблица 5 - Изменение четвертого и пятого критериев Концепции планирования выездных налоговых проверок

4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг). Критерий 4. Опережающий (более чем на 5 процентов) темп роста расходов по обычным видам деятельности над темпом роста доходов от реализации за календарных год по данным бухгалтерской или налоговой отчетности (уточнено также, что в расчет берутся только доходы и расходы по обычным видам деятельности)

5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации Критерий 5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже более чем на 20% среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации

Часть критериев действующей Концепции решено оставить без изменений.

Критерий 6. Непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

Критерий 7. Снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами) при получении уведомления о проведении выездной налоговой проверки.

На основе экономического анализа финансово-хозяйственной деятельности исследуемых предприятий предложено одиннадцатый критерий (критерий рентабельности) представить в виде оценки двух показателей - прогнозного значения суммы выручки, а также прогнозного значения темпов роста расходов организации, полученного на основе анализа динамики себестоимости и динамики материальных расходов, расходов на оплату труда, остаточной стоимости основных фондов для предприятий материало-, трудо- и фондоёмких отраслей соответственно.

Критерий 8. Значительное отклонение объемов выручки, темпов роста себестоимости реализованных товаров, работ и услуг, а также темпов роста расходов предприятия от прогнозных значений соответствующих показателей, основанных на анализе динамики коэффициентов производительности труда, фондо- и мате-риалоотдачи, оборачиваемости оборотных активов, а также динамики изменения остаточной стоимости основных фондов, затрат на оплату труда, материальных затрат.

8.1 Отклонение в сторону уменьшения более чем на 10% объёмов выручки, отраженных в отчётности, от прогнозируемых объёмов выручки. Среднее прогнозное значение выручки рассчитывается как среднее арифметическое произведения среднего коэффициента фондоотдачи и средней за прогнозный год остаточной стоимости основных средств, произведения среднего коэффициента оборачиваемости оборотных активов за три года и средней за прогнозный год суммы оборотных активов, произведения среднего коэффициента материалоотдачи и суммы материальных затрат за прогнозный год, произведения среднего коэффициента производительности труда и суммы затрат на оплату труда за прогнозный год.

8.2 Отклонение более чем на 10% темпа роста себестоимости реализованных товаров от темпов роста затрат на оплату труда и остаточной стоимости основных фондов для трудо- и фондоёмких производств.

8.3 Отклонение в сторону повышения более чем на 10% темпа роста общей суммы расходов предприятия от темпов роста материальных затрат для материа-лоёмких производств.

Предложенные критерии также были успешно апробированы на данных отчётности добросовестных налогоплательщиков.

III. ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В работе проведено исследование сущности, целей, задач и принципов налогового контроля. Изучены теоретические подходы к определению налоговых рисков, доказана важность минимизации рисков, связанных с планированием и проведением выездных налоговых проверок. Часть рисков связана с обоснованностью отбора налогоплательщиков для включения в план ВНП: при этом минимизация таких рисков одинаково выгодна и для государства и для добросовестных налогоплательщиков. Другая часть рисков обусловлена ведением налоговых споров. Управление такими рисками невозможно без их оценки. В работе предложены методики оценки таких рисков, а также приемы оценки влияния этих рисков на эффективность выездных налоговых проверок. Кроме того, предложены варианты решений по минимизации каждого вида налогового риска, связанного с ВНП. Усовершенствована Концепция планирования налоговых проверок как средство минимизации налоговых рисков планирования ВНП.

В ходе исследования были сформулированы следующие предложения:

Показатели успешности выездных контрольных мероприятий необходимо дополнить соотношением суммы доначисленных (результативность) или уплаченных из доначисленных (эффективность) по результатам ВНП налоговых платежей к общей сумме налоговых платежей, исчисленных налогоплательщиками самостоятельно по данным налоговых деклараций, а статистическую отчетность налоговых органов о результатах контрольной деятельности дополнить соответствующими сведениями об объектах проверок.

Следует также усовершенствовать формы отчётности налоговых органов по результатам налогового контроля и по налоговым спорам (формы 2-НК и 6-НСП) таким образом, чтоб количество результативных проверок было распределено по интервалам сумм доначислений, а количество налоговых споров — по интервалам сумм отменённых доначислений;

Процесс анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков с целью выявления соответствия критериям Концепции должен быть максимально автоматизирован и минимально зависеть от человеческого фактора. Предложен механизм начисления риск-баллов.

Необходимо добавить некоторые дополнительные формы электронной отчетности (электронные счета-фактуры либо электронные книги покупок и продаж) для полноты сведений и автоматизации анализа хозяйственных связей налогоплательщика.

Внедрение предложенных методов оценки налоговых рисков, а также усовершенствованного инструмента планирования ВНП позволит оперативно управлять налоговым риском, за счёт чего повышать эффективность выездных проверок.

Список опубликованных работ по теме исследования

А. По Перечню, рекомендованному ВАК РФ:

1. Тютюгина A.B. Совершенствование методики оценки налоговой нагрузки предприятия для целей налогового контроля / Солдаткин С.Н., Тютюгина A.B. // Вестник ТОГУ. - 2011. - № 1. - С. 185-190. - 0,61 п.л. (авторский вклад 0,31 п.л.)

2. Тютюгина A.B. Совершенствование третьего критерия Концепции системы планирования выездных налоговых проверок / A.B. Тютюгина // Российское предпринимательство. - 2012. - № 16 (214). - С 130-134,- 0,28 п.л.

3. Тютюгина A.B. Убыточность предприятия как признак недобросовестности налогоплательщика для целей планирования выездных налоговых проверок и как источник возникновения налоговых рисков государства и налогоплательщиков. // Налоги и налогообложение. - 2012. - № 6 (96). - С 89-94 - 0,45 п.л.

Б. Прочие научные публикации:

4. Тютюгина A.B. Имитационная модель налогового планирования хозяйствующего субъекта при применении упрощённой системы налогообложения / А.В Тютюгина // Студенческая весна — 2005 : актуальные исследования студентов в области гуманитарных, естественных, общественных, экономических и технических наук : сборник научных статей студентов по материалам XXXV научной студенческой конференции / под ред. д-ра экон. наук, проф. М.И. Разумовской. — Хабаровск : РИЦ ХГАЭП, 2005. - С. 168 - 170. - 0,15 п.л.

5. Тютюгина A.B. Налоговый риск: понятие, источник возникновения, классификация / A.B. Тютюгина // Современные проблемы развития финансовой и кредитной сфер экономики России XXI века: сборник научных статей / под науч. ред. Ю.В. Рожкова. — Хабаровск: РЩ ХГАЭП, 2011. - С. 204 - 208. - 0,31 п.л.

6. Тютюгина A.B. Анализ налоговых рисков в свете ужесточения налогового законодательства в области регулирования трансфертного ценообразования / A.B. Тютюгина // Современные проблемы развития финансовой и кредитной сфер экономики России XXI века: сборник научных статей / под науч. ред. Ю.В. Рожкова. — Хабаровск: РИЦ ХГАЭП, 2009. - С. 175 - 181. - 0,47 п.л.

7. Тютюгина A.B. Анализ второго и одиннадцатого критериев самостоятельной оценки налогоплательщиками налоговых рисков с точки зрения эффективности планирования выездных налоговых проверок / A.B. Тютюгина // Современные проблемы развития финансовой и кредитной сфер экономики России XXI века: сборник научных статей / под науч. ред. Ю.В. Рожкова. — Хабаровск: РИЦ ХГАЭП, 2011. - С. 1 80-186. - 0,45 п.л.

8. Тютюгина A.B. Управление эффективностью налогового контроля с помощью оценки уровня налоговых рисков государства / A.B. Тютюгина // Молодые учёные - Хабаровскому краю : материалы XIV Краевого конкурса учёных и аспи-

рантов, Хабаровск, 17-24 янв. 2012 г.: в 2 т. — Хабаровск : Изд-во Тихоокеан. гос. ун-та, 2012. - Т. 1. - С. 145 - 147. - 0,33 п.л.

9. Тютюгина A.B. Государство как субъект налоговых рисков // Современные проблемы развития финансовой и кредитной сфер экономики России XXI века: сборник научных статей / под науч. ред. Ю.В. Рожкова. — Хабаровск: РИЦ ХГА-ЭП, 2012. - С 282-289. - 0,35 п.л.

10. Тютюгина A.B. Коррупционная составляющая в налоговом администрировании // Безопасность бизнеса. 2012. - №4. - С. 85-89 - 0,25 п.л.

ТЮТЮГИНА АННА ВИКТОРОВНА

НАЛОГОВЫЕ РИСКИ, СВЯЗАННЫЕ С ПЛАНИРОВАНИЕМ И ПРОВЕДЕНИЕМ ВЫЕЗДНЫХ НАЛОГОВЫХ ПРОВЕРОК

АВТОРЕФЕРАТ

Подписано в печать 25 ноября 2013 года. Формат 60x90 1/16 Бумага офсетная. Печать трафаретная. Усл. печ. л. 1,5. Тираж 100 экз. Заказ № 5212 Отпечатано в ИПО БГУЭП: 664003, Иркутск, ул. Ленина, 11