Совершенствование корпоративного налогового менеджмента как способ достижения баланса интересов бизнеса и государства тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование корпоративного налогового менеджмента как способ достижения баланса интересов бизнеса и государства"

На правах рукописи

003055863

Подкопаев Алексей Петрович

Совершенствование корпоративного налогового менеджмента как способ достижения баланса интересов бизнеса и государства

Специальность 08.00.10 — «Финансы, денежное обращение и кредит»

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва - 2007

003055863

Диссертация выполнена на кафедре мировой экономики и международных финансов Академии труда и социальных отношений.

Научный руководитель - кандидат экономических наук, доцент

АНЮШИНА Марина Александровна

Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

ОРЕХОВ Сергей Александрович

кандидат экономических наук РЯЗАНЦЕВА Оксана Пет ровна

Ведущая организация - Московский городской университет управления

Защита состоится 19 апреля 2007 г. в 14 часов на заседании диссертационного совета Д 212.151.03 по экономическим наукам Московского государственного университета экономики, статистики и информатики (МЭСИ) по адресу: 119501, г. Москва, ул. Нежинская, д.7.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МЭСИ.

Автореферат разослан 19 марта 2007 г.

Ученый секретарь диссертационного совета к.э.н., доцент с

Грачева Е.А.

1. Общая характеристика работы.

Актуальность темы исследования. В отношениях, связанных с разработкой и введением в действие, сбором, контролем за сбором налогов, как правило, участвуют две стороны: государство и налогоплательщики, причем интересы этих сторон зачастую вступают в противоречие. Поэтому одной из важнейших задач, стоящих на сегодняшний день перед отечественной экономикой, является формирование нового отношения между государством и предпринимателем, основой которого должно стать следующее положение: налоги не являются однозначно благом или злом, это комплекс сложных общественных отношений, в которых необходимо учитывать интересы всех участвующих в них субъектов. Неприемлемо рассматривать налог лишь как «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований» (ст. 8 Налогового кодекса РФ), такой подход характеризует налог с точки зрения формы, не раскрывает сущности налога, как объективной экономической категории. Нельзя не согласиться с появившимся в последнее время в отечественной налоговедческой литературе мнением о том, что категорию «налог» необходимо рассматривать с системных позиций, то есть как совокупность объективных стоимостных (финансовых) отношений, функционирующих в конкретной общественной среде в соответствии с ее объективными свойствами, взаимодействующую с другими экономическими системами.

Сущпость налога во многом заключается в осознанной каждым отдельным членом организованного общества необходимости обеспечивать жизнедеятельность и развитие данного общества, а также поддержку его недееспособных членов, нуждающихся в общественной защите и помощи, другими словами, посредством налога осуществляется передача определенной доли частных благ в пользу общественных.

На сегодняшний день в подавляющем большинстве учебной и научной литературы, освещающей проблемы управления налогами в бизнесе, основной упор делается на использование хозяйствующим субъектом всех предоставленных законом возможностей для снижения своих налоговых платежей. Такой подход представляется не совсем верным, так как в данном случае не учитываются интересы второго субъекта рассматриваемых

отношений - государства. С другой стороны, государство в лице Правительства до последнего времени при разработке стратегии социально-экономического развитая страны главной функцией налоговой системы объявляло «обеспечение грсударства необходимыми финансовыми ресурсами» (п. 6 «Программы родаально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2003-2005 годы)»). То есть с позиции государства приоритетное значение имела фискальная, а не регулирующая и социальная функции налогов, такие понятия, как стимулирование предпринимательской деятельности, инвестиций, содействие расширенному воспроизводству, обеспечение социальной справедливости, при формировании налоговой политики отходили на второй план. И лишь к настоящему времени позиция государства стала постепенно меняться: декларируется реализация налоговой политики, способствующая стимулированию экономического роста и повышению деловой активности бизнеса, обращается внимание на необходимость использования не только фискальной, но и регулирующей функции налогов (п.п. 3,6 «Программы социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2006-2008 годы)»).

Поэтому на современном этапе необходимо выработать новые подходы к реализации отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами и государством в процессе взимания налогов, учитывающие интересы обеих сторон и базирующиеся на поиске компромисса данных интересов. Реализация вышеуказанных отношений между государством и бизнесом в процессе взимания налогов невозможна без осуществления налогового менеджмента на уровне организаций, который является одним из составляющих элементов данных отношений. Следовательно, осуществление корпоративного налогового менеджмента также должно учитывать не только корпоративные, но и государственные интересы, что возможно только путем поиска компромисса и достижения баланса указанных шггересов. Таким образом, логично предопределяется необходимость разработки такой методики корпоративного налогового менеджмента, которая не только обеспечивала бы повышение эффективности бизнеса, но при этом учитывала бы также интересы государства в части пополнения бюджета. Все вышеизложенные аспекты обуславливают актуальность выбранной темы научного исследования.

Степеиь научной разработанности проблемы. В современной экономической литературе тема налогового менеджмента получила распространение относительно недавно, что было обусловлено переходом

страны к рыночным отношениям и формированием новой системы налогообложения бизнеса. Первое научное исследование, посвященное проблемам оптимизации налоговых платежей, появилось в 1994 году на кафедре управления социально-экономическими процессами Российской академии управления. В настоящее время вышло в печать множество научной и учебной литературы по рассматриваемой проблеме, авторами которой являются, в том числе, такие известные специалисты в области налогов, как В. Г. Пансков, Т. Ф. Юткина, В. А. Кашин, Б. А. Рагозин, А. В. Брызгалин, Е. Н. Евстигнеев, В. Я. Кожинов, И. В. Горский, однако, как правило, данные работы содержат методологию и методику налогового планирования, зачастую используют как синонимы понятия налогового менеджмента и налогового планирования, не содержат попыток построения четко структурированной системы налогового менеджмента в организации. Диссертационных работ по теме налогового планирования за последнее время вышло достаточно много, однако большинство из них имеют такую же направленность, как вышеуказанная учебная литература по данной проблематике.

Актуальность и недостаточная разработанность механизмов управления в сфере налогообложения на современном этапе развития отечественной экономики определили цель и задачи настоящего исследования.

Цель диссертации состоит в том, чтобы на основе исследования сущности и структуры корпоративного налогового менеджмента разработать методологический подход к его осуществлению, обеспечивающий повышение эффективности функционирования хозяйствующих субъектов в результате достижения баланса корпоративных и государственных интересов.

Для достижения указанной цели в работе решаются следующие задачи исследования:

выявить причины возникновения корпоративного налогового менеджмента;

определить понятие корпоративного налогового менеджмента, раскрыть его структуру, место и роль в системе управления организацией; систематизировать методы, используемые в корпоративном налоговом менеджменте, выявить их соответствие роли и значению налогового. менеджмента в системе управления организацией;

исследовать существующие и предложить методику осуществления налогового планирования в корпоративной структуре, основывающуюся на достижении баланса интересов бизнеса и государства;

сформировать методику корпоративною налогового регулирования на основе предложенной совокупности методов налогового планирования; разработать методику налогового контроля, применение которой в совокупности с методами корпоративного налогового планирования и регулирования позволит обеспечить повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации Вышеуказанные цель и задачи исследования обусловили структуру и логику диссертационной работы.

Объектом исследования являются корпоративные производственные структуры как среда осуществления деятельности по управлению налогами в бизнесе.

Предметом исследования являются экономические отношения, возникающие по поводу управления хозяйствующим субъектом своими налоговыми платежами и составляющие существо налогового менеджмента.

Теоретические и методологические основы исследования. В процессе написания работы автором были изучены труды российских и зарубежных ученых-экономистов и специалистов в области налогов, таких как Ю. Бригхэм, М. Эрхардт, Дж. К. Ван Хорн, Дж. Пеппер, Б. А. Рагозин, Е. С. Вылкова, М. В. Романовский, В. Г. Пансков, Т. Ф. Юткина, И. В. Горский, В. А. Кашин, В. В. Ковалев, Е. С. Стоянова, М. Н. Крейнина, Г. Б. Поляк, А. В. Брызгвлин, Е. Н. Евстигнеев, В. Я. Кожинов, и др. Изучена нормативно-правовая база, регулирующая отношепия в области налогообложения, проанализированы материалы периодических изданий по исследуемой проблеме. Информационной основой исследования являются статистические данные Федеральной налоговой службы, Минфина, Федеральной службы государственной статистики, данные ряда порталов в Интернете, таких как www.rbk.ru,www.consultant.ru, www.berator.ru,www.pravcons.ru,www.naIogi.com.ru,http://epp.eurostat.cec.eu, http://government.ru, www.gks.ru, и др.

Методологической основой работы послужили такие общенаучные методы, как индукция, дедукция, анализ, синтез, аналогия, обобщение, сравнение, эксперимент и другие, также при построении методики управления налогами в организации применялись специальные методы расчетов (балансовый, расчетно-аналитический и метод оптимизации плановых решений) и методы управления финансовыми потоками (чтение и анализ бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, метод сравнения, метод построения

дерева решений, метод имитационного моделирования, ряд методов налоговой оптимизации, метод сценариев).

Научпая иовизпа исследования состоит в разработке методологического подхода к осуществлению корпоративного налогового менеджмента, который позволяет достичь баланса интересов между корпоративными и государственными интересами и обеспечивает повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности субъектов рыночной экономики.

На защиту выносятся следующие основные научные результаты:

- доказано, что основная причина возникновения корпоративного налогового менеджмента заключается в двойственности налога, при этом обосновано, что налоговое бремя как явление также следует рассматривать как следствие двойственности налога. Данная позиция является основой для формирования предлагаемого методологического подхода к корпоративному налоговому менеджменту;

- выявлен механизм формирования налогового бремени корпоративных коммерческих структур в современных экономических условиях, проявляющийся в двойном налогообложении создаваемой корпорацией добавленной стоимости, в частности, таких ее элементов, как амортизационные отчисления, прибыль, расходы на оплату труда, прочие расходы. Налоговое бремя корпорации формируется под влиянием следующих факторов: 1) нормативно-правовое регулирование налоговых правоотношений; 2) отраслевая принадлежность хозяйствующего субъекта; 3) особенности хозяйственной деятельности субъекта предпринимательства; 4) возможность переложения налогов. Указанные особенности формирования корпоративного налогового бремени предопределяют специфику его расчета;

- выявлена сущность корпоративного налогового менеджмента как экономической системы, представляющей собой организованную совокупность трех взаимосвязанных элементов: налогового планирования, налогового регулирования, налогового контроля. Определено место налогового менеджмента в системе управления корпоративными финансами как самостоятельного структурного элемента финансового менеджмента, оказывающего влияние на принятие решений в большинстве областей корпоративных финансов. Сформированная система корпоративного налогового менеджмента позволяет упорядочить этапы осуществления налогового управления в корпорации;

- систематизированы методы корпоративного налогового менеджмента, путем классификации этих методов на общие и специальные (методы управления налогово-финансовыми потоками). К общим методам отнесены: 1) расчетно-аналитический метод; 2) нормативный метод; 3) метод оптимизации плановых решений; 4) балансовый метод; 5) экономико-математические методы. В число специальных методов вошли: 1) методы анализа и оценки налогово-финансового состояния фирмы; 2) методы постановки цели и задач; 3) методы выбора способов налоговой оптимизации; 4) методы налоговой оптимизации; 5) методы установления степени достижения цели. Систематизация данных методов обеспечивает инструментарий корпоративного налогового менеджмента;

- разработан методологический подход к осуществлению налогового управления в корпоративной структуре, основывающийся на поиске компромисса и достижении баланса корпоративных и государственных интересов в налоговой сфере, включающий методику корпоративного налогового менеджмента, состоящую из трех взаимосвязанных блоков управленческих действий: корпоративного налогового планирования, корпоративного налогового регулирования, корпоративного налогового контроля. Информационную базу разработанной методики составляют данные регистров бухгалтерского и налогового учета, инструментарием служат методы чтения и анализа бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, построение дерева решений, сравнение, имитационное моделирование, разработка сценариев. Методика корпоративного налогового менеджмента включает следующие этапы: 1) анализ и оценка текущего налогового и финансового состояния организации; 2) постановка цели; 3) формулирование задач; 4) выбор способов налогового регулирования; 5) внедрение способов налогового регулирования; 6) анализ и оценка результатов налогового регулирования; 7) установление степени достижения поставленной цели. Применение разработанного методологического подхода к осуществлению корпоративного налогового управления позволяет повысить эффективность финансово-хозяйственной деятельности организации при соблюдении интересов государства в налоговой сфере;

- сформирована система показателей: 1) величина чистого денежного потока; 2) абсолютный уровень налогового бремени; 3) удельный вес налоговых платежей в добавленной стоимости; 4) удельный вес налоговых платежей в

выручке, позволяющая оценить эффективность мероприятий корпоративного налогового менеджмента.

По своему содержанию диссертация подпадает под пункт 3.5 «Управление финансами корпораций: методология, теория; трансформация корпоративного контроля» паспорта специальности 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит.

Теоретическая и практическая значимость дисеертапии.

Предложено формирование новых научных взглядов на проблему управления налоговыми платежами в бизнесе, позиции большинства - «бизнес стремится к максимально возможному снижению своей налоговой нагрузки» -противопоставлена авторская позиция, заключающаяся в поиске компромисса и достижении гармонии интересов бизнеса и государства в процессе управления налогами.

Практическая значимость исследования заключается в том, что предложенный подход к налоговому управлению в бизнесе позволяет совершенствовать государственную и региональную политику в сфере налоговых отношений. Разработанная методика управления налоговыми платежами может использоваться корпорациями в своей финансово-хозяйственной деятельности с целью получения большего экономического эффекта за счет обеспечения оптимальной величины своих налоговых платежей. Полученные в исследовании основные научные результаты могут быть использованы при чтении таких учебных курсов, как «Налоги и налогообложение», «Налоговый контроль», а также дают основу для формирования самостоятельного учебного курса «Корпоративный налоговый менеджмент».

Апробапия результатов исследования. Полученные результаты и основные выводы работы используются в учебном процессе Академии труда и социальных отношений при чтении курсов «Налоги и налогообложение», «Налоговый контроль». Предложенный научный подход к корпоративному налоговому управлению неоднократно обсуждался на заседаниях студенческого научного общества Академии труда и социальных отношений, а также кафедр «Финансового менеджмента» и «Мировой экономики и международных финансов» Академии труда и социальных отношений. Научные результаты исследования используются при формировании стратеги и тактики работы ряда консалтинговых и аудиторских фирм (ООО «Аудит и право», ООО «Цертус Консалтинг» и др.).

Структура и объем диссертадии. Настоящая научная работа общим объемом 171 лист состоит из введения, двух глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, содержит 7 рисунков, 65 таблиц, 2 приложения. По теме проведенного исследования автором опубликовано 6 печатных работ общим объемом 2,4 п.л.

2. Содержанке и основные результаты работы.

Налог как объективная экономическая категория представляет собой сложную совокупность общественных отношений, которые проявляются, с одной стороны, в изъятии части доходов индивидуумов и их объединений в пользу государства, с другой стороны — в коллективном удовлетворении части потребностей индивидуумов, которые не могут быть удовлетворены ими самостоятельно, а также в осознанной каждым отдельным членом организованного общества необходимости обеспечивать жизнедеятельность и развитие данного общества, а также поддержку его недееспособных членов, нуждающихся в общественной защите и помощи. Поэтому во всех проявлениях налоговых отношений всегда присутствует баланс (или столкновение) интересов государства и того индивидуума (или объединения индивидуумов), у которого государство забирает часть его дохода в виде налогов. Данные отношения, как и любые другие отношения в обществе, нуждаются в упорядочении и построении в соответствии с определенными правилами, в связи с этим и возникает такое понятие как управление налогами. Таково мнение автора настоящей работы.

Однако в большинстве трудов современных налоговедов понятие «налог» рассматривается несколько однобоко: под налогом понимается «одна из форм пополнения государственной казны»1, «сбор, устанавливаемый в одностороннем порядке государством и взимаемый на основании законодательно закрепленных правил для удовлетворения общественных потребностей»2, «обязательный, индивидуально безвозмездный, относительно регулярный и законодательно установленный государством платеж, уплачиваемый организациями и физическими лицами в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований»3 и т.п. В приведенных определениях налога основное внимание обращено на его

1 Кугаснко А. А., Белянкин М. П. Теория налогообложении- 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Вузовская книга, 1999,-е. 43.

2 Горский И. В. Налоги: история и современность. В кн ' Налоговое планирование для руководителя и бухгалтера. Т. 1.-М-, 1997, - с. 5.

3 Пансков В. Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации: Учебник - М: Финансы и статистика, 2005,-с. 16.

фискальную функцию, поэтому он не рассматривается как объективное явление, как система отношений. Указанные определения базируются лишь на различных внешних формах проявления налога, не затрагивают его внутреннего содержания, сущности данного явления. Такой подход формирует «однобокое» представление о налоге, как о неизбежном зле, с которым приходится мириться бизнесу и индивидуумам в силу сш обеспечения государственным принуждением. А далее возникает вопрос: почему нужно мириться, если можно тем или иным способом снизить размер своих налоговых платежей в бюджет, то есть своего налогового бремени? Поэтому подавляющее большинство работ, посвященных управлению налогами в бизнесе, связывают необходимость такого управления с уровнем налогового бремени, причем целью ставится максимально возможное снижение бизнесом своих налоговых платежей в бюджет с минимальным риском привлечения к ответственности за неправомерные действия. То есть основной причиной налогового менеджмента в бизнесе многие палого веды называют высокий уровень налогового бремени.

Для того, чтобы определить действительно ли уровень налогового бремени является основной причиной управления налогами в бизнесе, в работе рассмотрены основные подходы ученых к понятию «налоговое бремя», приведен сравнительный анализ уровня налогового бремени в целом по нашей стране с аналогичными показателями ведущих стран Европы. Рассмотрены такие факторы, влияющие на уровень налогового бремени отечественных организаций, как специфика хозяйственной деятельности, отраслевая принадлежность налогоплательщика, возможность переложения налогов на потребителя либо поставщика. В итоге сделан вывод, что высокий уровень налогового бремени является далеко не единственной и не основной причиной налогового менеджмента в организациях, главная же причина кроется в необходимости разрешения противоречий, возникающих между интересами бизнеса и государства в процессе взимания налогов, поиске компромисса и достижении баланса указанных интересов.

Если рассматривать налог как объективно существующую экономическую категорию, то следует говорить о сложной системе отношений, возникающих между членами организованного общества. Такой позиции начинает придерживаться все большее количество специалистов в области налогообложения, в частности Т. Ф. Юткина4, Е. Н. Евстигнеев5 и некоторые

4 Югкина Т. Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. Изд. 2-е, перераб. и доп. -М.:ИНФРА-М,2001,-с. 11-43.

другие. Они рассматривают налог с философской, социальной, экономической, правовой точек зрения, говорят о многоаспектности данного явления, применяют к нему общефилософское понятие «категория». Ученые выделяют три признака категориалъности:

- категория отражает фундаментальную основу любого явления или процесса, она объективна. Применительно к налогу объективное начало выражается в коллективном удовлетворении части потребностей индивидуумов, которые не могут быть удовлетворены ими самостоятельно, а также в осознанной каждым членом общества необходимости обеспечивать жизнедеятельность и развитие данного общества (внутреннее содержание налога);

- категория реализуется на практике через совокупность форм своего проявления, она субъективна. Субъективное начало в налоге проявляется в его количественной определенности на практике: сколько, когда, в какой форме от каждого (внешние формы проявления налога);

- объективное и субъективное начало в категории являются органичным целым. Налог как категория развивается по закону единства и борьбы противоположностей, то есть единства и борьбы его объективного и субъективного начала, поэтому возникает понятие «дуализм налога» или «двойственная природа налога».

Двойственная природа налога проявляется практически во всех частных категориях, связанных с категорией «налог», таких, как «налогообложение», «налоговая система», «налоговое законодательство» и других. Внешние формы проявления налога должны соответствовать его внутреннему содержанию — таково идеальное состояние категории «налог», характеризуемое гармонией ее объективного и субъективного начала. Однако на практике в силу различных причин существуют противоречия интересов в системе налоговых отношений между государством, с одной стороны, и плательщиками налогов, с другой. Вопрос в том, как найти компромисс интересов, как сбалансировать их, то есть достичь гармонии в данной сфере? Порожденные двойственной природой налога противоречия интересов бизнеса и государства в процессе их разрешения ведут к поиску компромисса, поэтому в рамках работы ставится задача рассмотрения такой системы управления налогами в организации, которая позволила бы в процессе поиска компромисса достичь совпадения интересов фирмы и государства.

5 Евстигнеев Е. Н. Налоги и налогообложение. - СПб.: Питер, 2005, - с. 9-11.

В результате анализа двух рассмотренных подходов ученых-налоговедов к причине возникновения и развития налогового менеджмента в бизнесе, сделан следующий вывод: нельзя сводить необходимость управления налогами к высокому уровню налогового бремени и желанию предпринимателя его снизить, такая необходимость вытекает, прежде всего, из двойственной природы налога и поиска компромисса интересов бизнеса и государства в налоговой сфере. Более того, само налоговое бремя, как совокупность общественных отношений, возникающих между государством и бизнесом по поводу установления ограничений экономической свободы, связанных с исполнением обязательств по уплате налогов, - также есть одно из проявлений двойственной природы налога.

При определении сущности корпоративного налогового менеджмента в работе приведены основные признаки данного явления: 1) это совокупность общественно-экономических отношений; 2) это отношения, главным участником которых выступает организация; 3) это отношения по поводу оптимизации налоговых платежей организации либо по поводу поддержания их существующего уровня.

Под налоговой оптимизацией следует понимать правомерные действия организации, направленные на изменение размера своих налоговых платежей с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности и обеспечения интересов государства. С учетом вышеизложенного дано следующее определение управлению налогами на уровне хозяйствующего субъекта:

корпоративный налоговый менеджмент — это совокупность возникающих с участием хозяйствующего субъекта экономических отношений по поводу осуществления им законных действий, направленных на изменение или поддержание размера своих налоговых платежей с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности и обеспечения интересов государства.

Анализ современной экономической литературы, посвященной данной проблеме, приводит к следующему выводу: большинство изданий, рассматривающих вопросы управления налоговыми платежами организации, не связывают налоговый менеджмент с системой менеджмента фирмы в целом и с системой финансового менеджмента, в частности. С другой стороны, экономическая литература, посвященная финансовому менеджменту, практически не уделяет внимания вопросам управления налогами в

организации. С учетом данной сшуации обоснован подход к тому, каково место корпоративного налогового менеджмента в системе управления организацией: его следует рассматривать не только как один из самостоятельных структурных элементов финансового менеджмента, а как проникающее во все сферы управления финансами явление, сущность которого выражается в том, что оно оказывает влияние на принятие решений абсолютно во всех областях корпоративных финансов.

Разграничены понятия налогового менеджмента и налогового планирования, налоговое планирование характеризуется как один из структурных элементов системы корпоративного налогового менеджмента, которая определяется следующим образом:

система корпоративного налогового менеджмента - это форма организации возникающих с участием хозяйствующего субъекта экономических отношений по поводу оптимизации его налоговых платежей, представляющая собой процесс последовательного выполнения взаимосвязанных управленческих действий по планированию, регулированию и контролю налогообложения фирмы.

Структурные элементы системы корпоративного налогового менеджмента определены следующим образом:

налоговое планирование — совокупность экономических отношений, проявляющихся в осуществлении управленческих действий по определению желаемого будущего финансового и налогового состояния организации и наилучших способов его достижения на основе анализа текущего финансового и налогового состояния организации;

налоговое ре1улирование - совокупность экономических отношений, проявляющихся в осуществлении управленческих действий по внедрению в финансово-хозяйственной деятельности организации выбранных налоговым планированием способов оптимизации налоговых платежей;

налоговый контроль - совокупность экономических отношений, проявляющихся в осуществлении управленческих действий по установлению степени достижения запланированного финансового и налогового состояния организации на основе анализа и оценки результатов налогового регулирования.

В отношении каждого из вышеприведенных элементов системы корпоративного налогового менеджмента характеризуется его содержание, предмет, этапы, цели и задачи. Взаимосвязь системных элементов выражается в следующем: выполнение функции контроля возвращает нас к началу цикла

управления налогами организации — к планированию. То есть процесс управления налогами заключается в последовательно сменяющих друг фуга циклах управленческих действий: планирование - регулирование - контроль -планирование... и т. д.

Определено понятие «метод корпоративного налогового менеджмента», которое трактуется как «способ повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации и обеспечения интересов государства путем упорядочения действий по изменению или поддержанию размера налоговых платежей фирмы». Предложено деление этих методов на общие (методы расчета) и специальные (методы управления налогово-финансовыми потоками). Поскольку корпоративный налоговый менеджмент рассматривается в неразрывной связи с финансовым менеджментом организации, то ему присущи традиционно используемые в финансовом менеджменте методы расчета, приводимые в большинстве работ, посвященных вопросам управления финансами фирм: 1) расчетно-аналитический метод; 2) нормативный метод; 3) метод оптимизации плановых решений; 4) балансовый метод; 5) экономико-математические методы.

Проведен анализ вышеуказанных методов с позиции эффективности их применения при управлении налоговыми платежами, в результате наиболее подходящими признаны расчетно-аналитический метод, метод оптимизации плановых решений и балансовый метод.

Для систематизации специальных методов управления налоговыми платежами предложено обратиться к приведенному в первой главе работы описанию системы корпоративного налогового менеджмента с использованием функционального подхода. С указанной позиции система корпоративного налогового менеджмента представляет собой три блока взаимосвязанных управленческих действий: 1) налоговое планирование; 2) налоговое регулирование; 3) налоговый контроль.

Каждому из этих блоков присущи свои этапы, и каждому этапу соответствуют свои методы, в число которых предложено включить: 1) методы анализа и оценки налогово-финансового состояния фирмы; 2) методы постановки цели и задач; 3) методы выбора способов налоговой оптимизации; 4) методы налоговой оптимизации; 5) методы установления степени достижения цели.

Относительно специальных методов корпоративного налогового менеджмента, присущих каждому его системному звену, отмечено следующее -

поскольку Управление налогами рассма1ривается в тесной спичи с управлением финансами, а управление финансами организации осуществляется с помощью методоп управления финансовыми потоками, то специальные методы можно условно назвать методами управления на лого во-финансовым и потоками и схематично представить следующим образом:

•j i ir- кнАлМнМ Я'ЧЧ

D

Ш

._ ■ щ »ЦдЧ »Д*.

ш

ш-

с

W ti* »1 tw<oí<»

3-

□ с

с

Млн и i«iar<». з и

I MrWJW *

I -.==r-

J-

yj

Рис. 1, Систематизация специальных методов корпоративною налою йога менеджмента.

Таким образом, система специальных методой Корпоративного налогового менеджмента представляет собой взаимосвязанные и взаимозависимый группы методов, структурированные в соответствии с этапами трех (функциональных звеньев управления налогами па фирме (планирования, регулировали», контроля). Далее в ¡работе разработан авторский вариант построения методики корпоративного налогового менеджменту путем предложения определенной совокупности методов дня каждого системного звена процесса управления налогами в организации.

Рассмотрение методики налогового планирования начинается с этапа анализа и оценки текущего налогово-финансового состояния фирмы. ] 1а данном этапе предложено использовать методы финансового анализа, конкретная совокупность которых зависит от исследуемого хозяйственною субъекта, поэтому в работе приведены пример! л двух коммерческих производственных организаций (фирма Л и фирма Б), налогово-финансовое состояние которых подвергается анализу и оценке.

13 результате проведенного анализа дана следующая оценка па логово-финансовому состоянию фирмы Л:

налогово-финансовое состояние является неудовлетворительным, баланс интересов смещен » сторону государства, поскольку уровень налогового бремени фирмм превышает средние значения данного показателя по отрасли, а, учитывая существующие темпы развития и прогнозируемую динамику

финансовых показателей, доля налоговых издержек в добавленной стоимости и выручке в будущем еще более возрастет.

В отношении фирмы Б оценка налогово-финансового состояния сформулирована следующим образом:

налогово-финансовое состояние является неудовлетворительным, баланс интересов смещен в сторону организации, поскольку уровень налогового бремени фирмы (в % к выручке) значительно ниже среднего значения данного показателя по отрасли, а, учитывая существующие темпы развития и прогнозируемую динамику финансовых показателей, доля налоговых издержек в добавленной стоимости и выручке в будущем еще более уменьшится.

Следующим этапом налогового планирования является постановка цели — то есть определение того будущего налогово-финансового состояния фирмы, которого необходимо достичь. Постановка цели налогового планирования напрямую зависит от оценки налогово-финансового состояния организации, данной в результате проведенного анализа, поэтому предложено построить модель зависимости целей налогового планирования от оценок налогово-финансового состояния фирмы, используя метод построения дерева решений.

Рис. 2. Зависимость целей налогового планирования от результатов оценки налогово-финансового состояния организации.

После постановки цели налогового планирования формулируются задачи, возможные варианты постановки которых представлены на рис. 3.

Рис. 3. Варианты постановки задач в зависимости от целей налогового

планирования.

После постановки задач налогового планирования, в соответствии с логикой построения этапов данного системного звена корпоративного налогового менеджмента, осуществляется выбор способов решения поставленных задач, то есть методов оптимизации налоговых платежей. При выборе методов налоговой оптимизации предложено исходить из цели и задач налогового планирования, стоящих перед конкретным хозяйствующим субъектом, что схематично представлено на рис. 4.

Рис. 4. Соответствие методов налоговой оптимизации целям и задачам налогового планирования.

При рассмотрении методов налогового регулирования также предложено привести их в соответствие с этапами данного системного звена корпоративного налогового менеджмента, к которым относятся:

- формулирование задач;

- внедрение выбранных налоговым планированием методов налоговой оптимизации.

На этапе налогового регулирования при внедрепии совокупности оптимизационных методов в финансово-хозяйственные процессы фирмы предложено осуществить ряд конкретных действий по перераспределению финансовых потоков. В практике деятельности отечественных организаций встречается множество вариантов таких действий (к сожалению, не всегда

являющиеся правомерными и зачастую не учитывающие интересы государства в части уплаты налогов).

По мнению автора, выбор тех или иных методов налогового ре1улирования должен основываться на следующих критериях: методы должны быть законными, их применение должно обеспечивать баланс интересов «бизнес-государство» в части уплаты налогов. То есть снижение налоговой нагрузки на организацию должно быть достигнуто не ради самого снижения как такового, а ради высвобождения дополнительных финансовых ресурсов с целью использования их для развития и расширения производства и, как следствие, увеличения абсолютного размера налоговых платежей в бюджет, что соответствует как интересам бизнеса, так и интересам государства.

В отношении методов налогового контроля также предложено построить зависимость этих методов от этапов данного системного звена корпоративного налогового менеджмента. К этапам налогового контроля относятся следующие совокупности управленческих действий: 1) формулирование задач; 2) анализ и оценка результатов налогового регулирования; 3) установление степени достижения запланированной цели.

Таким образом, с учетом вышеизложенных особенностей построения методов трех системных звеньев корпоративного налогового менеджмента, общую схему управления налогами в организации можно представить следующим образом (см. рис. 5).

методы налогового планиоования

Рис. 5. Методика осуществления корпоративного налогового менеджмента.

На этапе налогового контроля процесс управления налогами на фирме не заканчивается, он лишь возвращается к своим «истокам», а именно - к налоговому планированию. Ведь достигнутое в результате вышеописанных действий по налоговой оптимизации налогово-финансовое состояние организации опять же нуждается в анализе и оценке, что является, согласно логике работы, первым этапом налогового планирования.

На основании проведенного исследования в соответствии с поставленной целью и задачами получены следующие результаты:

1. Подход к явлению «налог» как объективной экономической категории, представляющей собой сложную совокупность общественных отношений, обуславливает формирование новых научных взглядов на управление налогами в бизнесе, а также необходимость совершенствования налогового менеджмента в организациях как явления, порожденного двойственной природой налога. При анализе причин возникновения корпоративного налогового менеджмента, помимо двойственности явления «палог» рассмотрен фактор налогового бремени, учтены его особенности для отечественного бизнеса и предложена собственная формула расчета.

2. Сущность корпоративного налогового менеджмента проявляется в совокупности составляющих его экономических отношений, отличительными признаками которых являются:

- это отношения, главным участником которых выступает организация;

- это отношения по поводу оптимизации налоговых платежей организации либо по поводу поддержания их существующего уровня.

Корпоративный налоговый менеджмент занимает следующие место в системе управления организацией: он является одним из самостоятельных структурных элементов финансового менеджмента, Система его, сформированная на основе функционального подхода, представляет собой организованную совокупность трех элементов: налогового планирования, налогового регулирования, налогового контроля.

3. Методы корпоративного налогового менеджмента делятся на общие (методы расчета) и специальные (методы управления налогово-финансовыми потоками). К общим относятся: расчетно-аналитический метод; нормативный метод; метод оптимизации плановых решений; балансовый метод; экономико-математические методы. В число специальных включены: методы анализа и оценки налогово-финансового состояния фирмы; методы постановки цели и

задач; методы выбора способов налоговой оптимизации; методы налоговой оптимизации; методы установления степени достижения цели.

4. Предлагаемые наукой и практикой расчетные и специальные методы корпоративного налогового менеджмента, имеют различную степень эффективности. Среди расчетных методов наиболее эффективными являются балансовый метод, расчетно-аналитический и метод оптимизации плановых решений. Эти методы использованы для построения методики управления налогами в организации. В отношении специальных методов для построения предлагаемой методики выбраны следующие из них: чтение и анализ бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, метод сравнения, метод построения дерева решений, метод имитационного моделирования, ряд методов налоговой оптимизации, метод сценариев.

5. Сформированные, путем выбора наиболее эффективных расчетных и специальных методов управления налогами и объединения их в определенные совокупности, методики осуществления налогового планирования, налогового регулирования и налогового контроля в организации представляют собой единую методику осуществления корпоративного налогового менеджмента, обеспечивающую повышение эффективности бизнеса и соблюдение интересов государства.

6. Разработанный вариант методики корпоративного налогового менеджмента базируется на двух основных постулатах:

- управление налогами в бизнесе есть проявление двойственной природы налога, то есть все действия по оптимизации налоговых платежей фирмы всегда учитывают интересы как самой фирмы, так и государства, при этом осуществление таких действий преследует цель поиска компромисса в ходе разрешения противоречий интересов двух сторон и достижения гармонии (баланса) этих интересов;

- совокупности управленческих действий, составляющие существо трех системных элементов корпоративного налогового менеджмента (налогового планирования, налогового регулирования, налогового контроля), являются не просто взаимозависимыми и взаимообусловливающими, но и взаимопроникающими, так как ни одна из этих совокупностей не выполняется обособленно от других.

В завершение проведенного исследования сформулированы два основных вывода, доказательству которых посвящена вся диссертационная работа:

24

Г

- в процессе разрешения противоречий между интересами бизнеса и государства, обусловленных двойственной природой налога, можно найти компромисс и достичь баланса указанных интересов путем применения разработанной методики корпоративного налогового менеджмента, обеспечивающей повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации;

- применяя указанную методику, баланс интересов бизнеса и государства достигается путем осуществления таких действий по высвобождению финансовых ресурсов, которые сопровождаются не только снижением, но и увеличением величины налоговой нагрузки организации.

Публикации. По теме диссертационного исследования автором опубликованы следующие работы:

1. Принципы формирования отечественной налоговой системы // Вестник академии промышленности и менеджмента: Межвузовский сб. научных тр. Выпуск 3 / Под ред. Н. Г. Хохлова. - М.: МГЙУ, 2001 (в соавторстве). - 0,2 п. л.

2. Понятие, причины и способы налоговой минимизации // Актуальные проблемы гуманитарных, социальных, экономических и технических наук: Межвузовский сб. научных и научно-методических тр. Выпуск 3 / Под ред. Н. Г. Хохлова. - М.: МГИУ, 2004. - 0,6 пл.

3. Договор аренды как инструмент оптимизации налога на имущество // Финансовый директор. - 2004. № 7-8. - 0,1 п.л.

4. Обзор и оценка методов, используемых в корпоративном налоговом менеджменте // Экономика и управление в современных российских условиях: теоретические и практические аспекты: Сб. научных статей. -М.: Издательство «Перспектива», 2006. - 0,5 п.л.

5. Актуальные проблемы налогового бремени в отечественной экономике // Российский экономический интернет-журнал [Электронный ресурс]: Интернет-журнал АТиСО / Акад. труда и социал. отношений — Электрон, журн. — М.: АТиСО, 2002— . — № гос. регистрации 0420600008. — Режим доступа: http://www.e-rej.ru/Articles/2006/Podkopaev.pdf, свободный — Загл. с экрана.

6. Понятие, место и роль налогового менеджмента в системе управления корпоративными финансами // «Соискатель» - приложение журнала «Труд и социальные отношения». - 2007. № 1. — 0,5 п.л.

Подписано к печати 15.03.07

Формат издания 60x84/1 б Бум. офсетная № 1 Печать офсетная

Печ.л. 1,5 Уч.-изд.л. 1,4 Тираж 100 экз.

Заказ № 3950

Типография издательства МЭСИ. 119501, Москва, Нежинская ул., 7

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Подкопаев, Алексей Петрович

Введение.

Глава 1. Теоретические и методологические основы корпоративного налогового менеджмента.

1.1. Анализ причин возникновения корпоративного налогового менеджмента.

1.2. Определение понятия, места и роли налогового менеджмента в системе управления корпоративными финансами.

1.3. Обзор и оценка методов, используемых в корпоративном налоговом менеджменте.

Глава 2. Разработка методологического подхода к корпоративному налоговому менеджменту.

2.1. Налоговое планирование как совокупность управленческих действий по определению будущего налогово-финансового состояния организации и способов его достижения.

2.2. Налоговое регулирование как совокупность управленческих действий по внедрению выбранных налоговым планированием способов оптимизации.

2.3. Налоговый контроль как совокупность управленческих действий по установлению степени достижения поставленной цели и оценке повышения эффективности деятельности организации.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Совершенствование корпоративного налогового менеджмента как способ достижения баланса интересов бизнеса и государства"

Актуальность темы исследования. В отношениях, связанных с разработкой и введением в действие, сбором, контролем за сбором налогов, как правило, участвуют две стороны: государство и налогоплательщики, причем интересы этих сторон зачастую вступают в противоречие. Поэтому одной из важнейших задач, стоящих на сегодняшний день перед отечественной экономикой, является формирование нового отношения между государством и предпринимателем, основой которого должно стать следующее положение: налоги не являются однозначно благом или злом, это комплекс сложных общественных отношений, в которых необходимо учитывать интересы всех участвующих в них субъектов. Неприемлемо рассматривать налог лишь как «обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований» (ст. 8 Налогового кодекса РФ), такой подход характеризует налог с точки зрения формы, не раскрывает сущности налога, как объективной экономической категории. Нельзя не согласиться с появившимся в последнее время в отечественной налоговедческой литературе мнением о том, что категорию «налог» необходимо рассматривать с системных позиций, то есть как совокупность объективных стоимостных (финансовых) отношений, функционирующих в конкретной общественной среде в соответствии с ее объективными свойствами, взаимодействующую с другими экономическими системами.

Сущность налога во многом заключается в осознанной каждым отдельным членом организованного общества необходимости обеспечивать жизнедеятельность и развитие данного общества, а также поддержку его недееспособных членов, нуждающихся в общественной защите и помощи, другими словами, посредством налога осуществляется передача определенной доли частных благ в пользу общественных.

На сегодняшний день в подавляющем большинстве учебной и научной литературы, освещающей проблемы управления налогами в бизнесе, основной упор делается на использование хозяйствующим субъектом всех предоставленных законом возможностей для снижения своих налоговых платежей. Такой подход представляется не совсем верным, так как в данном случае не учитываются интересы второго субъекта рассматриваемых отношений - государства. С другой стороны, государство в лице Правительства до последнего времени при разработке стратегии социально-экономического развития страны главной функцией налоговой системы объявляло «обеспечение государства необходимыми финансовыми ресурсами» (п. 6 «Программы социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2003-2005 годы)»). То есть с позиции государства приоритетное значение имела фискальная, а не регулирующая и социальная функции налогов, такие понятия, как стимулирование предпринимательской деятельности, инвестиций, содействие расширенному воспроизводству, обеспечение социальной справедливости, при формировании налоговой политики отходили на второй план. И лишь к настоящему времени позиция государства стала постепенно меняться: декларируется реализация налоговой политики, способствующая стимулированию экономического роста и повышению деловой активности бизнеса, обращается внимание на необходимость использования не только фискальной, но и регулирующей функции налогов (п.п. 3, 6 «Программы социально-экономического развития Российской Федерации на среднесрочную перспективу (2006-2008 годы)»).

Поэтому на современном этапе необходимо выработать новые подходы к реализации отношений, возникающих между хозяйствующими субъектами и государством в процессе взимания налогов, учитывающие интересы обеих сторон и базирующиеся на поиске компромисса данных интересов.

Реализация вышеуказанных отношений между государством и бизнесом в процессе взимания налогов невозможна без осуществления налогового менеджмента на уровне организаций, который является одним из составляющих элементов данных отношений. Следовательно, осуществление корпоративного налогового менеджмента также должно учитывать не только корпоративные, но и государственные интересы, что возможно только путем поиска компромисса и достижения баланса указанных интересов. Таким образом, логично предопределяется необходимость разработки такой методики корпоративного налогового менеджмента, которая не только обеспечивала бы повышение эффективности бизнеса, но при этом учитывала бы также интересы государства в части пополнения бюджета. Все вышеизложенные аспекты обуславливают актуальность выбранной темы научного исследования.

Степень научной разработанности проблемы. В современной экономической литературе тема налогового менеджмента получила распространение относительно недавно, что было обусловлено переходом страны к рыночным отношениям и формированием новой системы налогообложения бизнеса. Первое научное исследование, посвященное проблемам оптимизации налоговых платежей, появилось в 1994 году на кафедре управления социально-экономическими процессами Российской академии управления. В настоящее время вышло в печать множество научной и учебной литературы по рассматриваемой проблеме, авторами которой являются, в том числе, такие известные специалисты в области налогов, как В. Г. Пансков, Т. Ф. Юткина, В. А. Кашин, Б. А. Рагозин, А. В. Брызгалин, Е. Н. Евстигнеев, В. Я. Кожинов, И. В. Горский, однако, как правило, данные работы содержат методологию и методику налогового планирования, зачастую используют как синонимы понятия налогового менеджмента и налогового планирования, не содержат попыток построения четко структурированной системы налогового менеджмента в организации. Диссертационных работ по теме налогового планирования за последнее время вышло достаточно много, однако большинство из них имеют такую же направленность, как вышеуказанная учебная литература по данной проблематике.

Актуальность и недостаточная разработанность механизмов управления в сфере налогообложения на современном этапе развития отечественной экономики определили цель и задачи настоящего исследования.

Цель диссертации состоит в том, чтобы на основе исследования сущности и структуры корпоративного налогового менеджмента разработать методологический подход к его осуществлению, обеспечивающий повышение эффективности функционирования хозяйствующих субъектов в результате достижения баланса корпоративных и государственных интересов.

Для достижения указанной цели в работе решаются следующие задачи исследования: выявить причины возникновения корпоративного налогового менеджмента; определить понятие корпоративного налогового менеджмента, раскрыть его структуру, место и роль в системе управления организацией; систематизировать методы, используемые в корпоративном налоговом менеджменте, выявить их соответствие роли и значению налогового менеджмента в системе управления организацией; исследовать существующие и предложить методику осуществления налогового планирования в корпоративной структуре, основывающуюся на достижении баланса интересов бизнеса и государства; сформировать методику корпоративного налогового регулирования на основе предложенной совокупности методов налогового планирования; разработать методику налогового контроля, применение которой в совокупности с методами корпоративного налогового планирования и регулирования позволит обеспечить повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации

Вышеуказанные цель и задачи исследования обусловили структуру и логику диссертационной работы.

Объектом исследования являются корпоративные производственные структуры как среда осуществления деятельности по управлению налогами в бизнесе.

Предметом исследования являются экономические отношения, возникающие по поводу управления хозяйствующим субъектом своими налоговыми платежами и составляющие существо налогового менеджмента.

Теоретические и методологические основы исследования. В процессе написания работы автором были изучены труды российских и зарубежных ученых-экономистов и специалистов в области налогов, таких как Ю. Бригхэм, М. Эрхардт, Дж. К. Ван Хорн, Дж. Пеппер, Б. А. Рагозин, Е. С. Вылкова, М. В. Романовский, В. Г. Пансков, Т. Ф. Юткина, И. В. Горский, В. А. Кашин, В. В. Ковалев, Е. С. Стоянова, М. Н. Крейнина, Г. Б. Поляк, А. В. Брызгалин, Е. Н. Евстигнеев, В. Я. Кожинов, и др. Изучена нормативно-правовая база, регулирующая отношения в области налогообложения, проанализированы материалы периодических изданий по исследуемой проблеме. Информационной основой исследования являются статистические данные Федеральной налоговой службы, Минфина, Федеральной службы государственной статистики, данные ряда порталов в Интернете, таких как www.rbk.ru,www.consultant.ru,www.berator.ru,www.pravcons.ru, www.nalogi.com.ru,http://epp.eurostat.cec.eu, http://government.ru, www.gks.ru, и др.

Методологической основой работы послужили такие общенаучные методы, как индукция, дедукция, анализ, синтез, аналогия, обобщение, сравнение, эксперимент и другие, также при построении методики управления налогами в организации применялись специальные методы расчетов (балансовый, расчетно-аналитический и метод оптимизации плановых решений) и методы управления финансовыми потоками (чтение и анализ бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, метод сравнения, метод построения дерева решений, метод имитационного моделирования, ряд методов налоговой оптимизации, метод сценариев).

Научная новизна исследования состоит в разработке методологического подхода к осуществлению корпоративного налогового менеджмента, который позволяет достичь баланса интересов между корпоративными и государственными интересами и обеспечивает повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности субъектов рыночной экономики.

На защиту выносятся следующие основные научные результаты:

- доказано, что основная причина возникновения корпоративного налогового менеджмента заключается в двойственности налога, при этом обосновано, что налоговое бремя как явление также следует рассматривать как следствие двойственности налога. Данная позиция является основой для формирования предлагаемого методологического подхода к корпоративному налоговому менеджменту;

- выявлен механизм формирования налогового бремени корпоративных коммерческих структур в современных экономических условиях, проявляющийся в двойном налогообложении создаваемой корпорацией добавленной стоимости, в частности, таких ее элементов, как амортизационные отчисления, прибыль, расходы на оплату труда, прочие расходы. Налоговое бремя корпорации формируется под влиянием следующих факторов: 1) нормативно-правовое регулирование налоговых правоотношений; 2) отраслевая принадлежность хозяйствующего субъекта;

3) особенности хозяйственной деятельности субъекта предпринимательства;

4) возможность переложения налогов. Указанные особенности формирования корпоративного налогового бремени предопределяют специфику его расчета;

- выявлена сущность корпоративного налогового менеджмента как экономической системы, представляющей собой организованную совокупность трех взаимосвязанных элементов: налогового планирования, налогового регулирования, налогового контроля. Определено место налогового менеджмента в системе управления корпоративными финансами как самостоятельного структурного элемента финансового менеджмента, оказывающего влияние на принятие решений в большинстве областей корпоративных финансов. Сформированная система корпоративного налогового менеджмента позволяет упорядочить этапы осуществления налогового управления в корпорации;

- систематизированы методы корпоративного налогового менеджмента, путем классификации этих методов на общие и специальные (методы управления налогово-финансовыми потоками). К общим методам отнесены: 1) расчетно-аналитический метод; 2) нормативный метод; 3) метод оптимизации плановых решений; 4) балансовый метод; 5) экономико-математические методы. В число специальных методов вошли: 1) методы анализа и оценки налогово-финансового состояния фирмы; 2) методы постановки цели и задач; 3) методы выбора способов налоговой оптимизации; 4) методы налоговой оптимизации; 5) методы установления степени достижения цели. Систематизация данных методов обеспечивает инструментарий корпоративного налогового менеджмента;

- разработан методологический подход к осуществлению налогового управления в корпоративной структуре, основывающийся на поиске компромисса и достижении баланса корпоративных и государственных интересов в налоговой сфере, включающий методику корпоративного налогового менеджмента, состоящую из трех взаимосвязанных блоков управленческих действий: корпоративного налогового планирования, корпоративного налогового регулирования, корпоративного налогового контроля. Информационную базу разработанной методики составляют данные регистров бухгалтерского и налогового учета, инструментарием служат методы чтения и анализа бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, построение дерева решений, сравнение, имитационное моделирование, разработка сценариев. Методика корпоративного налогового менеджмента включает следующие этапы: 1) анализ и оценка текущего налогового и финансового состояния организации; 2) постановка цели; 3) формулирование задач; 4) выбор способов налогового регулирования; 5) внедрение способов налогового регулирования; 6) анализ и оценка результатов налогового регулирования; 7) установление степени достижения поставленной цели. Применение разработанного методологического подхода к осуществлению корпоративного налогового управления позволяет повысить эффективность финансово-хозяйственной деятельности организации при соблюдении интересов государства в налоговой сфере;

- сформирована система показателей: 1) величина чистого денежного потока; 2) абсолютный уровень налогового бремени; 3) удельный вес налоговых платежей в добавленной стоимости; 4) удельный вес налоговых платежей в выручке, позволяющая оценить эффективность мероприятий корпоративного налогового менеджмента.

По своему содержанию диссертация подпадает под пункт 3.5 «Управление финансами корпораций: методология, теория; трансформация корпоративного контроля» паспорта специальности 08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит.

Теоретическая и практическая значимость диссертации.

Предложено формирование новых научных взглядов на проблему управления налоговыми платежами в бизнесе, позиции большинства -«бизнес стремится к максимально возможному снижению своей налоговой нагрузки» -противопоставлена авторская позиция, заключающаяся в поиске компромисса и достижении гармонии интересов бизнеса и государства в процессе управления налогами.

Практическая значимость исследования заключается в том, что предложенный подход к налоговому управлению в бизнесе позволяет совершенствовать государственную и региональную политику в сфере налоговых отношений. Разработанная методика управления налоговыми платежами может использоваться корпорациями в своей финансово-хозяйственной деятельности с целью получения большего экономического эффекта за счет обеспечения оптимальной величины своих налоговых платежей. Полученные в исследовании основные научные результаты могут быть использованы при чтении таких учебных курсов, как «Налоги и налогообложение», «Налоговый контроль», а также дают основу для формирования самостоятельного учебного курса «Корпоративный налоговый менеджмент».

Апробация результатов исследования. Полученные результаты и основные выводы работы используются в учебном процессе Академии труда и социальных отношений при чтении курсов «Налоги и налогообложение», «Налоговый контроль». Предложенный научный подход к корпоративному налоговому управлению неоднократно обсуждался на заседаниях студенческого научного общества Академии труда и социальных отношений, а также кафедр «Финансового менеджмента» и «Мировой экономики и международных финансов» Академии труда и социальных отношений. Научные результаты исследования используются при формировании стратеги и тактики работы ряда консалтинговых и аудиторских фирм (ООО «Аудит и право», ООО «Цертус Консалтинг» и др.).

Структура и объем диссертации. Настоящая научная работа общим объемом 171 лист состоит из введения, двух глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, содержит 7 рисунков, 65 таблиц, 2 приложения. По теме проведенного исследования автором опубликовано 6 печатных работ общим объемом 2,4 п.л.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Подкопаев, Алексей Петрович

Заключение.

В завершение проводимого исследования в соответствии с поставленной целью и задачами можно обозначить полученные результаты и основные выводы данной работы.

1. Подход к явлению «налог» как объективной экономической категории, представляющей собой сложную совокупность общественных отношений, которые проявляются, с одной стороны, в изъятии части доходов индивидуумов и их объединений в пользу государства, с другой стороны - в коллективном удовлетворении части потребностей индивидуумов, которые не могут быть удовлетворены ими самостоятельно, а также в осознанной каждым отдельным членом общества необходимости обеспечивать жизнедеятельность и развитие данного общества, обуславливает формирование новых научных взглядов на управление налогами в бизнесе, а также необходимость совершенствования налогового менеджмента в организациях, Данное диссертационное исследование проведено в следующих направлениях:

- рассмотрение и оценка большинства существующих на сегодняшний день научных взглядов и практических мероприятий, связанных с проблемами управления налоговыми платежами в бизнесе;

- обоснование авторского подхода к корпоративному налоговому менеджменту как явлению, порожденному двойственной природой налога.

2. При анализе возможных причин возникновения корпоративного налогового менеджмента рассмотрено такое явление, как «налоговое бремя», в отношении которого приведено следующее авторское определение: «это совокупность общественных отношений, возникающих между государством, с одной стороны, и хозяйствующими субъектами и индивидуумами, с другой, по поводу установления ограничений экономической свободы, связанных с исполнением обязательств по уплате налогов». Предложено различать понятия налогового бремени как явления и уровня налогового бремени как относительного показателя, полученного расчетным путем. В отношении уровня налогового бремени страны в целом проведен краткий анализ с целью показать, что реальный уровень налоговой нагрузки на отечественный бизнес выше, чем его статистически рассчитанное значение. Это объясняется влиянием ряда факторов, среди которых основными являются:

• наличие серьезных проблем с налоговой дисциплиной налогоплательщиков (одни платят все установленные законом налоги, другие не платят вообще никаких налогов);

• проблема собираемости налогов;

• существенные погрешности измерения ВВП, досчет ВВП на сумму доходов теневой экономики;

• недостаточная развитость рыночных отношений, несовершенство и постоянные изменения налоговой системы;

• неоднородность экономического развития отдельных отраслей экономики, регионов и видов хозяйственной деятельности в части получаемых ими доходов;

• низкий (в сравнении со среднеевропейским) уровень налогов с населения.

При рассмотрении уровня налоговых изъятий конкретного хозяйствующего субъекта предложен собственный вариант формулы расчета налогового бремени организации, учитывающий двойное налогообложение добавленной стоимости в отечественной экономике. Помимо двойного налогообложения на уровень налогового бремени организации влияют следующие факторы: специфика хозяйственной деятельности; отраслевая принадлежность налогоплательщика; возможность переложения налогов.

Многие ученые-налоговеды, рассматривающие явление «налог» лишь с внешней стороны, воплощенной в различных формах пополнения государственной казны, в отношении проблемы управления налогами в бизнесе основное внимание уделяют величине налогового бремени и в этой связи делают следующий вывод: высокий уровень налогового бремени ведет к стремлению организаций его снизить - это и есть основная причина такого явления, как управление налоговыми платежами на фирме. Таким образом, данный подход обосновывает минимизацию налогов.

Существует также альтернативный подход к понятию «налог», учитывающий многоаспектность данного явления, характеризующий его как совокупность экономический отношений, имеющих кроме внешних форм проявления также и внутреннее содержание.

Представители второго подхода говорят о единстве и борьбе двух начал категории налог - объективного (содержание) и субъективного (формы), вследствие чего возникает такое понятие, как «дуализм налога» или «двойственная природа налога». Они считают, что управление налогами в бизнесе также является одним из проявлений двойственной природы налога, но при этом все равно сводят такое управление к снижению налоговых платежей.

По результатам рассмотрения влияния вышеуказанных подходов на проблему управления налогами в бизнесе сделан следующий основной вывод: нельзя сводить необходимость такого управления к высокому уровню налогового бремени и желанию предпринимателя его снизить, данная необходимость вытекает, прежде всего, из двойственной природы налога и поиска компромисса интересов бизнеса и государства в налоговой сфере. Более того, само налоговое бремя, как совокупность общественных отношений, возникающих между государством и бизнесом по поводу установления ограничений экономической свободы, связанных с исполнением обязательств по уплате налогов, - также есть одно из проявлений двойственной природы налога.

3. Определена сущность корпоративного налогового менеджмента путем выявления совокупности составляющих его экономических отношений, отличительными признаками которых являются:

- это отношения, главным участником которых выступает организация;

- это отношения по поводу оптимизации налоговых платежей организации либо по поводу поддержания их существующего уровня. Под налоговой оптимизацией понимаются правомерные действия организации, направленные на изменение размера своих налоговых платежей с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности и обеспечения интересов государства. Вследствие вышеизложенного дано следующее определение корпоративному налоговому менеджменту: корпоративный налоговый менеджмент - это совокупность возникающих с участием хозяйствующего субъекта экономических отношений по поводу осуществления им законных действий, направленных на изменение или поддержание размера своих налоговых платежей с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности и обеспечения интересов государства.

4. Анализ современной экономической литературы, посвященной данной проблеме, приводит к следующему выводу: большинство изданий, рассматривающих вопросы управления налоговыми платежами организации, не связывают налоговый менеджмент с системой менеджмента фирмы в целом и с системой финансового менеджмента, в частности. С другой стороны, экономическая литература, посвященная финансовому менеджменту, практически не уделяет внимания вопросам управления налогами в организации. С учетом данной ситуации обоснован подход к тому, каково место корпоративного налогового менеджмента в системе управления организацией: его следует рассматривать не только как один из самостоятельных структурных элементов финансового менеджмента, а как проникающее во все сферы управления финансами явление, сущность которого выражается в том, что оно оказывает влияние на принятие решений абсолютно во всех областях корпоративных финансов с целью повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации при обязательном обеспечении интересов государства.

5. Разграничены понятия налогового менеджмента и налогового планирования, налоговое планирование характеризуется как один из структурных элементов системы корпоративного налогового менеджмента, которая представляет собой процесс последовательного выполнения взаимосвязанных управленческих действий по планированию, регулированию и контролю налогообложения фирмы. Структурным элементам системы корпоративного налогового менеджмента даны следующие определения: налоговое планирование - составная часть управления налогами, заключающаяся в установлении желаемого будущего финансового и налогового состояния фирмы и наилучших способов его достижения на основе анализа текущего финансового и налогового состояния фирмы; налоговое регулирование - составная часть управления налогами, заключающаяся во внедрении в финансово-хозяйственной деятельности организации выбранных налоговым планированием способов оптимизации налоговых платежей; налоговый контроль - составная часть управления налогами, заключающаяся в установлении степени достижения запланированного финансового и налогового состояния фирмы на основе анализа и оценки результатов налогового регулирования.

В отношении каждого из вышеприведенных элементов системы корпоративного налогового менеджмента характеризуется его содержание, предмет, этапы, цели и задачи. Взаимосвязь системных элементов выражается в следующем: выполнение функции контроля возвращает автора к началу цикла управления налогами организации - к планированию. То есть процесс управления налогами заключается в последовательно сменяющих друг друга циклах управленческих действий: планирование - регулирование - контроль - планирование. и т. д.

6. Прежде чем анализировать методику корпоративного налогового менеджмента делается попытка определить, что представляет собой само понятие «метод». В научной литературе в отношении данного понятия приводится множество точек зрения, по результатам их анализа сделано следующее обобщение: метод - это способ достижения поставленной цели путем упорядочения определенной деятельности.

Отмечается, что универсального метода исследования не существует. Конечно, в исследовании практически любой сферы общественных отношений используются общенаучные методы, такие, как индукция, дедукция, анализ, синтез, аналогия, обобщение, сравнение, эксперимент, идеологизация, типологизация и др. Тем не менее нельзя не признать, что метод во многом зависит от объекта и предмета исследования, в каждой области научных знаний существуют свои специфичные, присущие именно данной области способы достижения цели. Причем, как правило, существует не один, а целая совокупность методов, используемых в исследовании конкретной области общественных отношений. В корпоративном налоговом менеджменте современные налоговеды предлагают использовать множество различных методов, и единой позиции по поводу необходимости и достаточности определенной совокупности методов в данной области исследования на сегодняшний день не существует. Поэтому, с точки зрения автора, следует рассмотреть наиболее часто предлагаемые в современной литературе методы управления налогами на фирме, оценить их и выбрать наиболее эффективные для построения системы корпоративного налогового менеджмента.

Приведено определение понятия «метод корпоративного налогового менеджмента», которое трактуется как «способ повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации и обеспечения интересов государства путем упорядочения действий по изменению или поддержанию размера налоговых платежей фирмы». Предложено деление этих методов на общие (методы расчета) и специальные (методы управления налогово-финансовыми потоками). Поскольку корпоративный налоговый менеджмент рассматривается в неразрывной связи с финансовым менеджментом организации, то ему присущи традиционно используемые в финансовом менеджменте методы расчета, приводимые в большинстве работ, посвященных вопросам управления финансами фирм:

- расчетно-аналитический метод;

- нормативный метод;

- метод оптимизации плановых решений;

- балансовый метод;

- экономико-математические методы.

Для систематизации специальных методов управления налоговыми платежами предложено обратиться к приведенному в первой главе работы описанию системы корпоративного налогового менеджмента с использованием функционального подхода. С указанной позиции система корпоративного налогового менеджмента представляет собой три блока взаимосвязанных управленческих действий:

- налоговое планирование;

- налоговое регулирование;

- налоговый контроль.

Каждому из этих блоков присущи свои этапы, и каждому этапу соответствуют свои методы, в число которых предложено включить:

- методы анализа и оценки налогово-финансового состояния фирмы;

- методы постановки цели и задач;

- методы выбора способов налоговой оптимизации;

- методы налоговой оптимизации;

- методы установления степени достижения цели.

7. Проведен анализ предлагаемых наукой и практикой расчетных и специальных методов корпоративного налогового менеджмента, дана оценка их эффективности. При рассмотрении расчетных методов в качестве наиболее эффективных выбраны балансовый метод, расчетно-аналитический и метод оптимизации плановых решений. Эти методы предложено использовать для построения методики управления налогами в организации.

В отношении специальных методов для построения предлагаемой методики обосновано использование следующих из них: чтение и анализ бухгалтерской и налоговой отчетности, разработка системы показателей, построение аналитических таблиц, факторный анализ, метод сравнения, метод построения дерева решений, метод имитационного моделирования, ряд методов налоговой оптимизации, метод сценариев.

8. Предлагаемый вариант методики корпоративного налогового менеджмента базируется на двух основных постулатах:

- управление налогами в бизнесе есть проявление двойственной природы налога, то есть все действия по оптимизации налоговых платежей фирмы всегда учитывают интересы как самой фирмы, так и государства, при этом осуществление таких действий преследует цель поиска компромисса в ходе разрешения противоречий интересов двух сторон и достижения гармонии (баланса) этих интересов;

- совокупности управленческих действий, составляющие существо трех системных элементов корпоративного налогового менеджмента (налогового планирования, налогового регулирования, налогового контроля), являются не просто взаимозависимыми и взаимообусловливающими, но и взаимопроникающими, так как ни одна из этих совокупностей не выполняется обособленно от других.

В завершение настоящего исследования следует сформулировать основные выводы, доказательству которых посвящена вся диссертационная работа:

- в процессе разрешения противоречий между интересами бизнеса и государства, обусловленных двойственной природой налога, можно найти компромисс и достичь баланса указанных интересов путем применения разработанной методики корпоративного налогового менеджмента, обеспечивающей повышение эффективности финансово-хозяйственной деятельности организации;

- применяя указанную методику, баланс интересов бизнеса и государства достигается путем осуществления таких действий по высвобождению финансовых ресурсов, которые сопровождаются не только снижением, но и увеличением величины налоговой нагрузки организации.

Исследования и разработки, проведенные в настоящей диссертационной работе, представляют интерес не только с позиции их научной значимости. Предложенные рекомендации по построению методики корпоративного налогового менеджмента могут быть использованы организациями в своей практической деятельности с целью высвобождения дополнительных финансовых ресурсов, эффективное вложение которых обеспечивает процесс расширенного воспроизводства, что, в свою очередь, ведет к росту совокупных налоговых поступлений в государственный бюджет.