Совершенствование системы налогового контроля в условиях современной экономической среды тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Совершенствование системы налогового контроля в условиях современной экономической среды"

На правах рукописи

Арабов Рустам Рашидович

Совершенствование системы налогового контроля в условиях современной экономической среды

Специальность 08.00.10 - Финансы, денежное обращение

и кредит

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 7 МАЯ 2015

005569363

Москва-2015

005569363

Диссертация выполнена в AHO ВПО «Российская академия предпринимательства»

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Ахметов Лерик Ахметович

Официальные оппоненты: Суглобов Александр Евгеньевич

доктор экономических наук, профессор, ГБОУ ВПО МО «Финансово-технологическая академия», кафедра «Бухгалтерский учет и аудит», профессор кафедры

Мороз Виктор Владимирович

кандидат экономических наук, доцент, ФГОБУ ВО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации», кафедра «Налоговое консультирование», профессор кафедры

Ведущая организация: ФГБОУ ВПО «Российская академия

народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации»

Защита диссертации состоится 23 июня 2015 г. в 16.00 часов на заседании диссертационного совета Д 521.007.01 при AHO ВПО «Российская академия предпринимательства» по адресу: 105005, г. Москва, ул. Радио, дом 14.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке и на сайте AHO ВПО «Российская академия предпринимательства»: www.rusacad.ru.

Автореферат разослан «_»_

2015 г.

Ученый секретарь диссертационного совета доктор экономических наук, доцент

Репкина О. Б.

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В последний период времени экономика Россия находится в состоянии одновременного наложения трех кризисов структурного, геополитического и снижающейся стадии обычного делового цикла, что актуализирует задачи по оптимизации фискального и монетарного стимулирования экономики. Существующие проблемы обуславливают необходимость развития новых подходов в практике налогового контроля для создания эффективных каналов взаимодействия бизнеса и власти, оптимизации бюджетно-налоговой системы за счет своевременного поступления налогов в бюджет и снижения размера совокупной неурегулированной задолженности.

Так, только по итогам семи месяцев 2014 года совокупная задолженность в бюджетную систему РФ составила 1181,6 млрд. рублей, показав прирост с начала года на 102,3%. В структуре задолженности более 50% составляет неурегулированная задолженность, 23% - задолженность, приостановленная к взысканию по банкротству, 15% - задолженность, подлежащая взысканию судебными приставами Требует дополнительного контроля ситуация по незаконному выводу капитала за рубеж, определяемая представителями Банка России2 в ежегодном исчислении в сумме 30-35 млрд. долларов США, с использованием схем псевдолегального импорта, покупки финансовых активов у нерезидентов, применения фиктивных расчетов с НДС и пр. Приведенная статистика наглядно демонстрирует недостатки существующих процедур налогового контроля в РФ ввиду использования малоэффективных административных каналов взаимодействия налоговых органов с налогоплательщиками и отсутствия превентивных методов мониторинга задолженности перед бюджетом.

Существенным элементом системы налогового контроля в общепринятой практике является возможность использования горизонтального мониторинга на повсеместной основе, образующего социальные и материальные каналы взаимодействия с налогоплательщиками и позволяющего сократить ряд бюрократических процедур по своевременному выявлению налоговых нарушений и преступлений, что в условиях финансовой глобализации экономики нейтрализует основные зоны риска для совершения налоговых правонарушений. Мето-

1 Прим. автора. Приведена общая информация о структуре задолженности в бюджетную систему РФ [http://analytic.naIog.ru/portal/index.ru-RU.htm].

2 Прим. автора. Данные были озвучены Первым заместителем председателя Банка России Сима-новскнм А. в ходе совещания с представителями АРБ [http://www.cbr.ru/].

дическую концепцию налогового контроля развитых стран составляет кластеризация типов и операций налогоплательщиков, позволяющая на ранней стадии выявлять схемы ухода от налогообложения, в том числе проведенные через оффшорные зоны, за счет использования информации от кредитных и финансовых организаций, путем идентификации новых схем совершения трансграничных операций и соответствующих индикаторов. Все большее распространение за рубежом в последние годы получает использование риск-ориентированного подхода с целью изучения мотивов и поведения налогоплательщиков и определения вариантов минимизации рисков в системе налогового контроля.

В отечественной практике налогового контроля до сих пор остаются не решенными проблемы по повышению доверия к налоговым органам со стороны населения и бизнеса, что отражается на качестве используемых инструментов и административных процедур, взаимодействия органов налогового контроля и кредитно-финансовой системы. Возможность решения данных проблем в научно-теоретической и практической плоскости обуславливает необходимость адаптации передовой практики налогового контроля в части внедрения новых стандартов, способов мониторинга операций налогоплательщиков за счет реализации более эффективных каналов взаимодействия с налогоплательщиками в РФ.

Степень разработанности научной проблемы. Некоторые аспекты теоретических и прикладных проблем дальнейшего развития и совершенствования системы налогового контроля рассмотрены в работах Андросовой Л.Д., Ахметова JI.A., Балабанова B.C., Дадашева А.З., Дробозиной JI.A., Ендовицко-го Д. А., Мишустина М.В., Овчинниковой Н.О., Павловой Л.П., Пайзулаева И. Р., Петровой H.A., Сушобова А.Е., Юткиной Т.Ф. и др.

Среди зарубежных авторов, работы которых посвящены вопросам совершенствования процедур налогового контроля и изучения поведения налогоплательщиков с учетом применяемых налоговых режимов, следует выделить работы таких авторов, как: Гордон Дж., Ларсен С., Мартинес-Васкес Дж., Ридер М., Сэндмо А., Таргаер Б., Фельд Л., Филлипс М., ФрейБ., Хайнс Дж., ШмолдерсГ., Штрюмпель Б., Эллингем М., Энгель Е. и др.

Несмотря на сформированную методическую и научно-теоретическую основу налогового контроля, в научных трудах отечественных авторов приведены преимущественно общие подходы к анализу и оценке эффективности используемых контрольных процедур, что не позволяет в полной мере применять их в практической деятельности в условиях существенных различий между груп-

пами налогоплательщиков в связи с их отраслевыми и региональными особенностями и особенностями мотивации поведения налогоплательщиков, выявлять источники для повышения налоговых рисков, повышать качество налогового администрирования.

К числу недоработанных следует также отнести вопросы качественного взаимодействия органов налогового контроля и кредитно-финансовой системы, как на уровне общеметодических подходов, так и на уровне практической идентификации деятельности налогоплательщиков.

Значимость указанных проблем обуславливает необходимость их тщательной проработки с учетом вопросов, связанных с анализом наиболее перспективных форм совершенствования налогового контроля в современных экономических условиях в РФ, что также обуславливает актуальность проводимого исследования.

Цель диссертационного исследования состоит в совершенствовании системы налогового контроля в современных экономических условиях для повышения качества налогового администрирования и мониторинга различных групп налогоплательщиков и усиления их налоговых стимулов, повышения прозрачности используемых превентивных процедур и передового опыта по эффективной организации налогового контроля.

Для достижения поставленных целей в настоящем исследовании решались следующие задачи:

- дать определение научно-теоретического значения налогового контроля;

- обосновать необходимость использования прямых и косвенных методов налогового контроля в целях пресечения деятельности по уклонению от уплаты налогов;

- раскрыть преимущества использования горизонтального мониторинга в целях оптимизации взаимодействия налогоплательщиков и органов налогового контроля;

- показать значение риск-ориентированной системы налогового контроля;

- определить основные критерии, влияющие на качество налогового контроля в государстве, и структурировать информационные источники, используемые кредитно-финансовыми и налоговыми органами для выявления схем уклонения от уплаты налогов с применением дистанционных финансовых транзакций;

- разработать рекомендации для внедрения предложенной национальной системы оценки рисков с учетом формализации ее экономической сущ-

ности, задач и схемы функционирования в целях повышения качества налогового контроля в РФ;

- предложить рекомендации по внедрению превентивных процедур по прекращению деятельности компаний-нарушителей налоговой дисциплины, дифференцированию классов и типов налогоплательщиков для установления степени присущего для них риска и повышения налогового менталитета и морали.

Объектом исследования является система организации налогового контроля для повышения качества администрирования и мониторинга различных групп налогоплательщиков.

Предметом исследования выступает система налогового контроля РФ в современной экономической среде.

Теоретической и методологической базой исследования являются работы отечественных ученых и специалистов, посвященные проблемам развития и совершенствования налогового контроля в условиях существующих задач по развитию налоговой и бюджетной политики РФ. Значительный вклад в решение вопросов повышения качества налогового контроля внесли зарубежные авторы в части научно-практических предложений по совершенствованию подходов в администрировании и мониторинге; создания горизонтальных связей между налоговыми органами и налогоплательщиками в рамках координации их взаимодействия и повышения налоговых стимулов. Методологической базой исследования являются положения и методы системного, ситуационного, сравнительного, финансового, экономического и статистического анализа.

Информационная база исследования основана на использовании статистических данных: Федеральной налоговой службы РФ, Федеральной службы государственной статистики, отраслевой статистики (Росстат), Министерств финансов, экономического развития и других министерств и ведомств Российской Федерации, ресурсов глобальной информационной сети Интернет, материалов обследований независимых и зарубежных консалтинговых компаний, собственных прикладных исследований.

При проведении исследования автор руководствовался общепризнанными принципами научного подхода, а также собственными результатами по обобщению и систематизации теоретического и прикладного инструментария по совершенствованию системы налогового контроля на современном этапе развития экономики.

Работа выполнена в соответствии с паспортом специальности ВАК Минобрнауки РФ 08.00.10. — «Финансы, денежное обращение и кредит»: п. 2.22. Институциональные основы развития государственного финансового мониторинга и контроля; п. 2.23. Государственный контроль налоговых правонарушений.

Научная новизна диссертационной работы заключается в обосновании теоретических и практических рекомендаций и предложений по совершенствованию системы налогового контроля в современных экономических условиях, в развитии и систематизации нового инструментария при решении проблем взаимодействия налоговых органов и различных групп налогоплательщиков в РФ.

На защиту выносятся следующие наиболее значимые результаты, составляющие научную новизну исследования:

1. Раскрыто значение налогового контроля, обоснованы особенности его реализации при выполнении функций пресечения незаконного оборота капитала, формализации схем уклонения от уплаты налогов на основе изучения социальных и психологических характеристик налогоплательщиков. Уточнено влияние налоговой морали и налогового менталитета на поведение налогоплательщиков, обуславливающее различия в принципах и подходах используемых аналитических процедур для групп с разным уровнем доходов, образования, типом занятости, разными демографическими признаками, что в конечном итоге образует новые формы налогового контроля.

2. Структурированы прямые и косвенные методы налогового контроля и обоснованы ограничения в их практическом использовании при отсутствии или недостаточном уровне налоговой морали в государстве. Установлено, что в целях повышения достоверности результатов налогового контроля целесообразно использование смешанных (гибридных) подходов, что компенсирует снижение статистических погрешностей и возможных ошибок при кластеризации налогоплательщиков и обуславливает необходимость обязательного внедрения его нетрадиционных форм - горизонтального мониторинга в рамках систематического наблюдения за поведешгем субъектов.

3. Установлены преимущества и особенности внедрения процедур горизонтального мониторинга на основе использования доверительных отношений между налогоплательщиками и налоговыми органами, что позволяет выявлять налоговый риск на раннем этапе его возникновения с учетом последующего прогнозирования схем ухода от уплаты налогов, тиражировать данный опыт на

смежные направления финансовой или экономической деятельности в государстве на уровне децентрализованного надзора.

4. Обосновано, что риск-ориентированная направленность в налоговом контроле представляет собой структурированный процесс, оказывающий существенное влияние на выявление и анализ рисков с целью последующего определения вариантов их минимизации и устранения. Практическое использование риск-ориентированного подхода необходимо в случаях: различий в бизнес-процессах налоговых проверок и используемых ресурсах налогового органа, которые могут существенно повлиять на его способность справиться со всеми выявленными рисками; различий в позициях государственных органов и структур по конкретным изменениям налогового законодательства; недостаточности навыков персонала в системе налогового контроля, что может оказывать влияние на борьбу с крупными налоговыми рисками.

5. Раскрыты основные критерии, влияющие на качество налогового контроля в государстве: зона риска, сегментация налогоплательщиков, поведение налогоплательщика. Установлено, что, в отличие от существующего процесса идентификации и выявления налогового риска, необходимо использовать различные информационные источники, включающие: мониторинг внешних событий, общественные информационные ресурсы, информацию третьих лиц, случайные проверки, крупные отраслевые исследования, сигналы рынка, информацию о налогоплательщиках, вовлеченных в схему уклонения от уплаты налогов посредством использования дистанционных финансовых транзакций. С учетом чего разработаны точечные индикаторы, позволяющие на ранней стадии выявлять компании с высоким риском вовлечения в схемы уклонения от уплаты налогов, в целях создания системы раннего предупреждения и обмена информацией между кредитно-финансовыми институтами и налоговыми органами.

6. Обоснована экономическая сущность предложенной национальной системы оценки рисков в целях налогового контроля (НСОР/НК) как организованной и систематизированной программы работ по выявлению и оценке источников и методов идентификации и классификации рисков, возникающих вследствие уклонения от процедур налогового контроля, а также по выявлению недостатков в существующих процедурах налогового администрирования и мониторинга деятельности налогоплательщиков, которые оказывают прямое и косвенное влияние на качество реализуемых мероприятий. Доказано, что НСОР/ НК, являясь встроенным процессом в систему налогового контроля, позволяет

решать задачи в части: уточнения характера и масштабов налоговых нарушений, устранения недостатков уже существующих мер по борьбе с теневым бизнесом в разрезе отраслевых и региональных сегментов рынка, выявления характерных особенностей крупных налогоплательщиков, деятельность которых может нанести реальный ущерб экономике.

7. Предложены рекомендации по совершенствованию налогового контроля в РФ, практическое применение которых будет способствовать решению следующих проблем: устранения компаний-однодневок, участвующих в процедурах уклонения от уплаты налогов; практики трансфертного ценообразования в части определения понятий «рыночные операции», «рыночные цены», отклонение от которых и является индикатором, свидетельствующим о фиктивности сделок; повышения налогового менталитета и налоговой морали среди налогоплательщиков с учетом разработки дифференцированных подходов к разным классам налогоплательщиков с целью создания стимулирующих эффектов.

Теоретическая значимость работы. Теоретическая значимость диссертации заключается в том, что разработанные теоретико-методологические положения могут быть использованы для выполнения дальнейших научно-теоретических и прикладных исследований и разработок в области развития и совершенствования отечественной практики налогового контроля, при решении задач оптимизации налогового администрирования на региональном уровне и в масштабах страны в целом.

Результаты исследования могут быть использованы в преподавании в высших учебных заведениях по таким учебным курсам, как: «Налоговый контроль», «Основы налогового администрирования и мониторинга в РФ и зарубежной практике», «Особенности налогового законодательства и практики его регулирования в РФ» и др.

Практическое значение исследования определяется тем, что его результаты и выводы могут быть использованы для разработки концептуальных предложений по повышению качества налогового контроля и дифференцированных подходов к разным классам налогоплательщиков с целью формирования стимулирующих эффектов и повышения налоговой морали.

В практическом плане полученные в исследовании выводы позволяют решать проблемы соотношения и совмещения различных мероприятий налогового контроля в рамках используемого режима налогового мониторинга; реализовать возможности по использованию риск-ориентированного подхода для системати-

ческого выявления и анализа рисков, изучения поведения налогоплательщиков; провести мероприятия по совершенствованию нормативно-правовой базы.

Результаты диссертационного исследования используются в преподавании профильных дисциплин на кафедре «Финансы, кредит и страхование» Российской академии предпринимательства.

Апробация и внедрение результатов исследования. Выводы и рекомендации диссертации по вопросам совершенствования системы налогового контроля обсуждались на научно-практических конференциях, а также прошли апробацию и были внедрены в практическую деятельность Межрайонной Инспекции ФНС России № 3 по Московской области, Межрайонной Инспекции ФНС России № 14 по Московской области, Инспекции ФНС России по г. Красногорск и др., что подтверждено соответствующими актами о внедрении.

Публикации результатов исследования. Основные положения и рекомендации диссертационного исследования изложены в 7 печатных работах общим объемом 2,6 п.л.(авт. 2,5), в том числе 6 статей опубликовано в ведущих научных изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки РФ.

Структура диссертационного исследования определена целями, задачами и логикой изложения работы. Оно состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Работа иллюстрирована таблицами и рисунками.

П. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, раскрыта и оценена степень ее разработанности в отечественной и зарубежной литературе, определены цель и задачи, объект и предмет исследования, охарактеризованы основные элементы научной новизны, определена теоретическая и практическая значимость работы, представлены результаты апробации работы.

1. Определено научно-теоретическое значение налогового контроля в государстве.

Налоговый контроль, являясь одним из видов государственного финансового контроля, пронизывает все сферы общественной жизни, в которых функционируют хозяйствующие субъекты, получающие доходы от своей деятельности. Исследование научно-теоретического значения налогового контроля в отечественной и зарубежной научной литературе показало необходимость дифференцирования узкого и широкого взгляда, определяющего соотношение сферы его воздействия и контрольных процедур, лежащих в его основе.

Значение налогового контроля в узком смысле связано с возможностью выполнения функций по сбору обязательных фискальных платежей. В широком понимании задача налогового контроля как составной части финансового контроля в государстве обусловлена необходимостью обеспечения надзорных функций за состоянием налоговой системы в государстве и пресечения незаконного оборота капитала, что отчасти сближает его конструкцию с задачей финансового контроля в целом.

Установлено, что функция налогового контроля тесно связана с возможностью изучения социальных и психологических факторов в поведении налогоплательщиков при использовании схем уклонения от уплаты налогов. Риск от совершения налоговых нарушений всегда обусловлен альтернативой выгоды, при этом выгода может также обуславливать предпочтения в совершении того или иного противоправного деяния.

Обобщение научных позиций позволило сделать заключение о том, что результаты соблюдения налогового законодательства зависят от наличия в государстве налоговой морали, которая напрямую влияет на мотивацию налогоплательщика. Ее сущность состоит в том, что высокая интенсивность налогового контроля воспринимается налогоплательщиком как угроза вторжения в его частную жизнь. В связи с чем у налоговых органов возникает необходимость выстраивания социальных контрактов с налогоплательщиками, под которыми понимаются, прежде всего, возможные выгоды от сотрудничества в виде получения дополнительных привилегий в будущем.

Таким образом, в исследовании определено, что формирование в государстве налоговой морали и налогового менталитета обуславливает различия в принципах и подходах к анализу групп налогоплательщиков с разным уровнем доходов, образования, типом занятости, разными демографическими признаками, что в конечном итоге образует новые формы налогового контроля, используемые с точки зрения фискального инструмента в государственных целях. Формализация поведенческих характеристик налогоплательщиков позволила получить выводы о влиянии налоговой морали на существующий размер доходов населения. В странах, где доход превышает средний уровень, значительно ниже количество случаев уклонения от уплата налогов и сам налог воспринимается индивидуумами не как дополнительная нагрузка, а как источник перераспределения благ в обществе.

В исследовании сделан вывод о том, что существование таких явлений, как налоговый менталитет и налоговая мораль, определяет принципы и подхо-

ды, образующие структуру налогового контроля в государстве, которые должны быть строго дифференцированы и учитывать необходимость повышения налоговой нагрузки на определенные группы налогоплательщиков. В противном случае эффективность налогового контроля будет постоянно снижаться наряду со снижением доверия населения и бизнеса к фискальной политике, проводимой государством.

2. Наряду с необходимостью использования прямых и косвенных методов налогового контроля обоснована необходимость применения нетрадиционных методов в целях пресечения деятельности по уклонению от уплаты налогов.

Необходимость классификации методов налогового контроля отчасти обусловлена различиями в способах его реализации на практике. Формализуя контрольные процедуры, важно учитывать внутренние и внешние факторы, влияющие на возможность и своевременность уплаты налогов и причин, способствующих уклонению от уплаты. В исследовании систематизированы основные прямые и косвенные методы налогового контроля и выделены их достоинства и недостатки (рис. 1).

Рис. 1. Классификация методов налогового контроля

Установлено, что все перечисленные методы имеют существенные недостатки. Метод разрыва в доходах связан со статистическими погрешностями. При использовании денежных методов может быть переоценен денежный рынок. Также необходимо принимать во внимание, что многие сделки в теневой экономике происходят без участия Егаличных платежей, которые, в свою очередь, являются час-

тью схем уклонения от уплаты налогов. Подход с использованием электроэнергии также сильно зависим от предположения участия теневых компаний, деятельность которых связана с рынком энергоносителей. Погрешности и статистические ошибки в использовании прямых методов могут привести к тому, что результат будет не соответствовать запланированным ожиданиям.

Не менее существенным недостатком использования подобных методов в целях налогового контроля является необходимость учета влияния налоговой морали в конкретном государстве, что фактически обеспечивает для верхней границы выборки налогоплательщиков возможность уклонения от уплаты налогов в условиях теневой экономики. С позиции диссертанта, необходима классификация налогоплательщиков для включения в выборку наиболее чувствительного кластера участников, потенциально обладающих признаками участия в теневом бизнесе. В то же время возможность применения прямых и косвенных методов на индивидуальной основе в условиях ограниченной информации не может гарантировать достоверности полученных результатов, что возможно компенсировать использованием нетрадиционных форм налогового контроля, среди которых центральное место занимает горизонтальный мониторинг, учитывающий возможность систематического наблюдения за поведением налогоплательщиков.

3. Уточнены преимущества использования горизонтального мониторинга в целях оптимизации взаимодействия налогоплательщиков и органов налогового контроля.

В исследовании рассмотрены нетрадиционные методы налогового контроля, преимущественно используемые в различных государствах мира (рис. 2).

В рамках внедрения в России новой концепции моделирования поведения налогоплательщиков определены основные преимущества использования горизонтального мониторинга в целях взаимодействия налогоплательщиков и органов налогового контроля. Установлено, что практическое применение горизонтального мониторинга предусматривает соблюдение всех этических норм и стандартов, подразумевающих формирование доверительных отношений между налогоплательщиком и налоговыми органами, что регламентируется специальным соглашением сторон.

С другой стороны, использование горизонтального мониторинга позволяет использовать превентивные процедуры обнаружения налогового риска и его последующего прогнозирования с точки зрения стандартной процедуры налогового контроля.

Комлаенс-контроль за налоговыми правонарушениями (Нпдерл анды).

о о

Регулярный обмен информацией с — фискальными органами и торговой _ палатой (Италия).____

В ертпкально-горизонтадьный мониторинг налогоплательщиков (Нидерланды). . ______

Процедура "Визита и конфискации' (Норвегия, Финляндия).

.к

Использование расширенного банка дгиных налоговой службы (Финляндия).

Введение индивидуальной ответственности налогоплательщика с возможностью дальнейшего выбора налогового режима (Норвегия).

Рис. 2. Нетрадиционные формы налогового контроля

В последнее время специалистами финансовой сферы для выявления злостных неплательщиков, вывода кредитных и заемных средств за рубеж используется анализ зеркальных схем взаимодействия налогоплательщиков. При обнаружении второй стороны по сделке проще принять обоснованные меры к нарушителям. Применение горизонтального мониторинга в налоговом контроле позволяет выявить и обнаружить такие схемы на раннем этапе их возникновения, тиражировать данный опыт на смежные направления финансовой или экономической деятельности.

Выделены основные преимущества от использования горизонтального мониторинга для органов налогового контроля и налогоплательщиков. Во-первых, налогоплательщик заранее проинформирован о последствиях той или иной сделки, следовательно руководство, ответственное за налоговые риски, может обезопасить себя. Во-вторых, налогоплательщик вправе оспорить позицию инспектора и, получив решение суда, совершить хозяйственную операцию без риска. В-третьих, налогоплательщик получает право проводить аудиторские проверки гораздо реже. Налоговая служба может оперативно найти решение проблем прошлых лет, а существующие налоговые вопросы решаются в кратчайшие сроки. Объем ресурсов, затраченный налоговой службой на контроль налогоплательщиков, заключивших соглашение о надзоре, не сравним с тем объемом, который нужно потратить при вертикальном надзоре.

Диссертант исходит из того, что данная нетрадиционная форма налогового контроля должна внедряться на повсеместной основе в России как своеоб-

разный социальный контракт между налогоплательщиком и налоговым органом. Создание соответствующих условий и преференций для граждан и бизнеса позволит не только сократить ряд бюрократических процедур по выявлению нарушений и преступлений в налоговой сфере, но и повысить доверие к самой системе контроля, сделав ее прозрачной и понятной для общества.

Принимая во внимание новые тенденции налоговой культуры, внедряемые в российской практике, диссертант считает, что наряду с нетрадиционными формами налогового контроля необходимо внедрять риск-ориентированный подход, в основе которого лежит переориентация контрольной деятельности налоговых органов по новым областям риска несоответствия, представляющим наибольшую опасность по сбору доходов, а также улучшение коммуникаций с налогоплательщиками по всем направлениям и сферам деятельности.

4. Раскрыто значение риск-ориентированного подхода в процедурах налогового контроля.

В исследовании рассмотрены региональные особенности налогоплательщиков, оказывающие влияние на результаты налогового контроля, с учетом объема проводимых проверок и высоких трудозатрат на их осуществление.

Установлено, что по состоянию на 01.08.2014 года 14 крупнейших регионов России являются потенциальными банкротами, а 6 из них - банкротами по факту (за исключением Краснодарского края)3. Эти регионы не только имеют повышенную долговую нагрузку, что чрезвычайно важно в существующих сложных экономических условиях РФ, но и формально являются неплатежеспособными, что подразумевает отсутствие возможности самостоятельного погашения задолженности без помощи федерального бюджета. Наряду с геополитическими факторами, обуславливающими резкий спад экономики РФ в середине 2014 года, основными причинами снижения платежеспособности налогоплательщиков в регионах является отсутствие прозрачной инвестиционной и деловой среды, честной конкуренции, что потенциально снижает доходность «налаженного» бизнеса в условиях ограниченной мотивации к саморазвитию.

Важную роль на региональном уровне продолжают играть негативные тенденции в развитии предпринимательства, среди которых центральное место занимают «теневая деятельность» и случаи преднамеренного банкротства (только за период с 01.01.2014 по 01.08.2014 из 289 478 ИП 90% было ликвидировано в

3 Объем государственного долга субъектов РФ и долга муниципальных образований [http://minfin.ru/ ги/риЬИс_<1еЫ/5иЬ<1Ы/т<1ех.р11р].

связи с добровольным принятием решения о прекращении деятельности)4. Вместе с тем, по данным опросов5, регулярно проводимых независимыми экспертами6 и специалистами, основными причинами добровольного прекращения деятельности является непомерно высокая налоговая ншрузка на предпринимателей в регионах РФ, что обуславливает необходимость повышения эффективности мер налогового контроля в части снижения излишних процедур администрирования и использования более прогрессивных методов проведения документальных проверок для налогоплательщиков с низким уровнем риска.

Одним из наиболее прогрессивных подходов в оценке потенциального риска является риск-ориентированный подход, в основу которого заложен структурированный процесс, направленный на систематическое выявление и анализ рисков с целью последующего определения вариантов их минимизации и устранения. Его практическое использование необходимо в случаях: различий в бизнес-процессах налоговых проверок и используемых ресурсах налогового органа, которые могут существенно повлиять на его способность справиться со всеми выявленными рисками; различий в позициях государственных органов и структур по конкретным изменениям налогового законодательства; недостаточности навыков персонала в системе налогового контроля, что может оказывать влияние на борьбу с крупными налоговыми рисками (рис. 3).

Обобщение научно-теоретических взглядов на возможность практического применения риск-ориентированного подхода позволило сделать вывод о том, что жесткие нормы, установленные за несоблюдение налогового законодательства, приводят, как правило, к обратному эффекту при достижении целей налогового контроля: возможность для уклонения или обмана, искаженное восприятие справедливости, необходимость выполнения личных и социальных норм.

В связи с чем в исследовании определено, что в основу риск-ориентированного подхода заложена возможность по установлению отклонений в модели поведения налогоплательщика в зависимости от степени присущего налогового риска. С учетом чего его практическое использование будет определяться необходимостью выявления региональных и отраслевых особенностей, обусловленных воздействием факторов внешней и внутренней среды.

4 Количество индивидуальных предпринимателей и крестьянских (фермерских) хозяйств, прекративших деятельность за период с 01.01.2014 по 01.08.2014 [http://www.nalog.ru].

5 Ильин А.Ю. Налоговый контроль: тенденция эффективности и дальнейшего развития // Финансовое право. -2014. -№ 7. - С. 24-28.

6 Налогообложение малого бизнеса в условиях глобального рынка [http://www.pwc.ru/ru/private-сотрашез].

г

Структурирований щэоцес с по системному выявление п ашшпу рисков.

Рис. 3. Схема действия риск-ориентированного подхода в налоговом контроле

5. Структурированы основные критерии, влияющие на качество налогового контроля в государстве, и информационные источники, используемые кредитно-финансовыми и налоговыми органами для выявления схем уклонения от уплаты налогов с использованием дистанционных финансовых транзакций.

Процесс сегментации налоговых рисков в развитых странах определяется с учетом классификации налогоплательщика, которому присваивается высокий либо средний уровень риска, что обусловлено использованием различных критериев, влияющих на качество налогового контроля: зона риска, группы налогоплательщиков (сегментация), поведение налогоплательщика.

Формализуя общие подходы, используемые налоговыми органами в зарубежных странах и кредитно-финансовыми институтами, диссертант отмечает некоторую схожесть в использовании информационных источников, включающих мониторинг внешних событий, общественные информационные ресурсы, информацию третьих лиц, случайные проверки, крупные отраслевые исследования, сигналы рынка, информацию о налогоплательщиках, вовлеченных в схему уклонения от уплаты налогов посредством использования дистанционных финансовых транзакций.

Структурированы факторы, которые могут быть положены в основу идентификации налогоплательщиков, фактически и потенциально вовлеченных в схему • уклонения от уплаты налогов посредством использования дистанционных финан-

совых технологий, в части: преимущественного использования в расчетах дистанционных финансовых программ, наличия у налогоплательщика большого количества контрагентов в оффшорных странах при отсутствии реальной экономической деятельности, наличия более десяти-пятнадцати расчетных счетов в различных кредитно-финансовых учреждениях при отсутствии реальной экономической деятельности, небольшого срока деятельности налогоплательщика (менее одного года), минимального размера уставного капитала пр. В исследовании сформированы точечные индикаторы для выявления схемы уклонения от уплаты налогов в целях создания системы раннего предупреждения и обмена информацией между кредитно-финансовыми институтами и налоговыми органами (таб. 1).

Таблица 1

Точечные индикаторы для выявления схемы уклонения от уплаты налогов [авторская разработка]

Признак налогоплательщика Точечный индикатор

Наличие у налогоплательщика большого количества контрагентов в оффшорных и оффшоропроводящих странах при отсутствии реальной экономической деятельности. Компания быстро меняет товары и сектор деятельности. Товарооборот существенно вырос за короткий период времени.

Наличие более десяти-пятнадцати расчетных счетов в различных кредитно-финансовых учреждениях при отсутствии реальной экономической деятельности. Наличие счетов, которые используются только для получения и перевода крупных денежных сумм.

Сотрудничество с малоизвестными компаниями на рынке, компаниями с сомнительной репутацией, гарантирующими получение прибыли по высокой стоимости.

Использование товаров, не характерных для определенного рынка, отрасли, в которой работает налогоплательщик.

Минимальный размер уставного капитала. Общая сумма денежных средств, прошедших через счет, является достаточной высокой, при этом остаток на счете обычно очень низкий.

Отсутствие кредитов и (или) займов, предоставляемых кредитными учреждениями при наличии займов третьих лиц.

Убыточная деятельность на протяжении нескольких отчетных дат, не обусловленная сезонными или отраслевыми факторами.

Несоответствие реальной деятельности деятельности, заявленной в учредительных и уставных документах компании. Снятие со счета больших наличных денежных сумм.

Отсутствуют обязательные данные в счетах-фактурах, такие как номер плательщика НДС, дата и т.д.

Учредителем компании выступает физическое лицо (лица), являющееся одновременно учредителем еще 10-15 компаний, зарегистрированных в том же регионе. Повторяющиеся операции с одинаковой или более низкой стоимостью товаров и небольшой или постоянной прибылью. .

Совмещение в одном лице руководителя и финансового директора (бухгалтера). Руководство компанией осуществляют иностранные граждане, граждане, зарегистрированные на отдаленных территориях и регионах страны, не соответствующих местонахождению компании.

Доказано, что сотрудничество налоговых органов с кредитно-финансовыми органами и другими структурами, вовлеченными в процесс мониторинга деятельности налогоплательщиков на рынке, предоставляет возможность получить наиболее полную информацию о текущей деятельности; выявить крупные риски, свойственные компании или отрасли; определить реперные точки для будущей проверки и контрольных процедур.

6. Обоснована экономическая сущность и задачи национальной системы оценки рисков для повышения качества налогового контроля в РФ и разработана схема ее функционирования.

В исследовании обоснована необходимость создания национальной системы оценки рисков для цели использования в налоговом контроле (НСОР/НК). Основная задача данной системы заключается в формировании единой информационной базы по оценке, выявлению и идентификации рисков, возникающих в деятельности налогоплательщиков, на постоянной основе. Ее практическое применение целесообразно в процедурах налогового администрирования и мониторинга с учетом комплексного взаимодействия всех фискальных органов, контролирующих перемещение денежных потоков.

С позиции диссертанта, НСОР/НК является встроенным процессом в систему налогового контроля, представляющим уточненную информацию по следующим основным вопросам:

- характер и масштаб налоговых нарушений и смежных предикатных противоправных действий, связанных с уклонением от процедур налогового контроля, в различных сегментах рынка (например, угрозы и риски по выводу капитала за рубеж через оффшорные зоны с использованием дистанционных расчетов);

- недостатки уже существующих мер по борьбе с теневым бизнесом в разрезе отраслевых и региональных сегментов рынка, что позволит снизить уязвимость региональных бюджетов и выявить риски на ранней стадии их возникновения;

- характерные особенности крупных налогоплательщиков, деятельность которых может нанести наибольший ущерб экономике с учетом признаков уклонения от уплаты налогов и вывода капитала за рубеж через третьих лиц, участвующих в схеме.

Порядок взаимодействия фискальных и надзорных органов в рамках функционирования НСОР/НК предполагает обязательное участие мегарегулятора

финансового рынка (Банка России), Росфиннадзора, Росфинмониторинга, Правоохранительных органов, Счетной Палаты РФ, Таможенной службы РФ и др.

Обосновано, что условия такого взаимодействия должны быть определены федеральными нормативными актами, Приказами и Распоряжениями, определяющими работу Федеральной налоговой службы.

Схема функционирования НСОР/НК представлена на рисунке 4. Конечным этапом в деятельности НСОР/НК является внедрение инновационных механизмов налогового контроля для использования в практической деятельности фискальных органов информации об основных нарушениях, схемах ухода от уплаты налогов и расчетах, проводимых через оффшорные зоны при выводе капитала за рубеж, что позволяет:

- скорректировать способы проведения горизонтального мониторинга налогоплательщиков, установив «зеркальные схемы» их взаимодействия;

Федеральная налоговая служба России

Организация и внедрение системы анализа и управления рисками при осуществлении процедур налогового контроля. Анализ причин и условий, которые привели к возникновению рисков. Контроль внедрения профилей риска в автоматизированную систему анализа и управления рисками. Сбор, систематизация и анализ информации о результатах применения налоговыми органами профилей риска. Организация, внедрение и обеспечение функционирования системы анализа и управления рисками служебной деятельности сотрудников ФНС.

Обобщение налоговых нарушений и смежных предикатных противоправных действий, связанных с уклонением от процедур налогового контроля в различных сегментах рынка.

Рис. 4. Схема функционирования НСОР/НК [авторская разработка]

- идентифицировать основные риски во взаимосвязи с поведенческими характеристиками налогоплательщиков в целях использования риск-ориентированного подхода;

- сформировать основу для построения единой базы налоговых историй в РФ по аналогии с базой кредитных историй для обобщения информации об уплате налогов и других обязательных платежей в разрезе налогоплательщиков;

- обобщить выявленные индикаторы раннего оповещения налоговых рисков в целях проведения контрольных и превентивных мероприятий.

В исследовании определено, что для повышения эффективности функционирования НСОР/НК и качества процедур налогового контроля необходимо осуществлять постоянный обмен информацией между органами финансового надзора, правоохранительными и налоговыми органами относительно крупных налогоплательщиков, деятельность которых подвержена наиболее существенным рискам и операции которых были задействованы в схемах уклонения от уплаты налогов. Доказано, что деятельность НСОР/НК будет экономически обоснована для цели налогового контроля в рамках нескольких основных блоков:

- создание единой базы по сведениям о доходах налогоплательщиков, полученных ввиду уклонения от уплаты налогов (внутри страны и за ее пределами);

- повышение качества налогового и бизнес-климата страны/региона с точки зрения оптимизации используемых налоговых режимов (экономика, финансовый рынок, нефинансовый сектор, малый и средний бизнес);

- снижения уязвимости отдельных отраслей экономики внутри страны в результате устранения несовершенства налоговых процедур и законодательства.

7. В диссертационном исследовании разработаны рекомендации по:

- деофшоризации отечественной экономики в рамках внедрения превентивных процедур по устранению деятельности компаний-однодневок;

- регламентации в действующем законодательстве определений «рыночных операций», «рыночных цен», что позволит снизить объем фиктивных операций и определит границы возможных отклонений реальной стоимости товаров и услуг от рыночной стоимости;

- определению качественно новых подходов в практике взаимодействия налогоплательщиков с налоговыми органами через процедуры горизон-

талыюго мониторинга, что обеспечит новые возможности для предотвращения налоговых правонарушений; - дифференцированию классов и типов налогоплательщиков для установления степени присущего риска и повышения налогового менталитета, налоговой морали на уровне государства. Обоснована возможность практического применения данных рекомендаций в деятельности налоговых органов.

В заключении представлены общие выводы, рекомендации и предложения по совершенствованию системы налогового контроля и налоговой деятельности в РФ и ее регионах в условиях современной экономической среды и их практическому использованию в работе налоговых органов.

СПИСОК ПУБЛИКАЦИЙ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Научные статьи, опубликованные в научных изданиях, рекомендованных ВАК при Министерстве образования и науки РФ

1. Арабов P.P. Совершенствование взаимодействия налоговых органов и финансовых структур с целью усиления налогового контроля // Ученые записки: Роль и место цивилизованного предпринимательства в экономике России. Сборник научных трудов. Выпуск 42. - М.: РАП; Агентство печати «Наука и образование», 2015. - 0,4 п. л.

2. Арабов Р.Р. Некоторые вопросы совершенствования качества налогового контроля // Путеводитель предпринимателя. Сб. научных трудов. Выпуск XXV. -М: РАП; Агентство печати «Наука и образование», 2015. - 0,4 п.л.

3. Арабов Р.Р. Взаимодействие органов налоговой и кредитно-финансовой системы по повышению эффективности налогового контроля // Журнал «Модернизация. Инновации. Развитие». - 2014. - № 3 (19). - М.: Издательский дом «Наука». - 0,4 п.л.

4. Арабов Р.Р. Формирование национальной системы оценки рисков для повышения качества налогового контроля // Ученые записки: Роль и место цивилизованною предпринимательства в экономике России: Сборник научных трудов. Выпуск 41. - М: РАП; Агентство печати «Наука и образование», 2014. - 0,4 пл.

5. Арабов P.P. Влияние налогового менталитета и налоговой морали на состояние системы налогового контроля в государстве // Путеводитель предпринимателя. Сб. научных трудов. Выпуск XXIV. - М.: РАП; Агентство печати «Наука и образование», 2014. - 0,4 п.л.

6. Ахметов Л.А. Арабов P.P. Развитие прямых и косвенных методов налогового контроля в современных экономических условиях // Ученые записки: Роль и место цивилизованного предпринимательства в экономике России. Сборник научных трудов. Выпуск 41. - М.: РАП; Агентство печати «Наука и образование», 2014. — 0,4 п.л. (авт. 0,3 п.л.)

Статьи, опубликованные в специализированных журналах и материалах конференций

7. Арабов P.P. Сущность налоговой системы России в рыночных условиях // Российское предпринимательство: история и современность: Материалы X Международной межвузовской студенческой научно-практической конференции, 13 мая 2014 г., Москва, РАП. - М.: Агентство печати «Наука и образование», 2014. - 0,2 п.л.

Подписано в печать 08.04.15 Формат бумаги 60x90 '/|6. Гарнитура «Times New Roman» Объем 1,63 усл. печ. л. Тираж 100 экз. Отпечатано в АЛ «Наука и образование» 109544, ул. Малая Адцроньевская, дом 15 (499)678-03-30, www.rusacad.ru