Структура и сегменты деятельности зарубежных аудиторских компаний тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Бурак, Марина Михайловна

Введение.

Глава 1. Характерные черты основных видов аудита и сегментирования аудиторской деятельности зарубежных компаний.

1.1. Сущность и принципы организации аудита зарубежных компаний.

1.2. Виды аудита и структура аудиторской деятельности.

1.3. Эволюция подхода к проведению аудита и международные стандарты организации аудита.

Глава 2. Аудит как основное направление деятельности зарубежных аудиторских компаний.

2.1. Структура аудиторских компаний и сегменты аудита в их деятельности.

2.2. Виды аудиторских заключений зарубежных компаний.

2.3. Ответственность зарубежных аудиторских компаний.

2.4. Значение аудиторского риска в деятельности аудиторских компаний.

2.5. Планирование как основа проведения проверки зарубежными и российскими аудиторскими компаниями.

Глава 3. Сегментирование сопутствующих услуг в деятельности зарубежных аудиторских компаний.

3.1. Характеристика основных сегментов сопутствующих услуг, связанных с ведением бухгалтерского учета.

3.2. Особенности консалтинговых услуг в аудиторском бизнесе в зарубежных странах.

3.2.1 Современное состояние и перспективы развития консалтинга в мире и в России.

3.2.2. Консалтинг как самостоятельное направление деятельности зарубежных аудиторских компаний.

3.2.3. Характеристика основных видов консалтинговых услуг.

3.3. Направления развития маркетинга аудиторских услуг зарубежных компаний.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Структура и сегменты деятельности зарубежных аудиторских компаний"

В условиях развития рыночных отношений в России весьма актуальное значение приобретает аудит различных сфер экономической деятельности. Аудит финансовой отчетности является важным элементом рыночной инфраструктуры. Кроме того, интеграция в мировую экономику ставит российские компании и предприятия перед необходимостью предоставления отчетности, соответствующей международным стандартам, заверяемой независимыми аудиторами.

Сегодня аудит является необходимым условием, обеспечивающим эффективное развитие рыночных отношений, способствующих стабилизации и росту отечественной экономики.

В зарубежных странах с рыночной экономикой накоплен многолетний опыт организации аудиторской деятельности, который может быть использован в нашей стране. Зарубежные аудиторские компании развивают разнообразные направления качественного аудита, методы и приемы анализа финансово-хозяйственной деятельности, разрабатывают международные стандарты аудита, совершенствуют свою организационную структуру, эффективно занимаются сегментированием рынка аудиторских и других услуг, поэтому изучение этой сферы является весьма актуальным и важным для российских фирм.

В зарубежных странах эффективность работы всего механизма взаимодействия финансовых ресурсов с производством в значительной степени зависит от взаимного доверия и достоверности финансово-экономической информации. Поэтому характер функционирования сферы аудита накладывает заметный отпечаток на многие хозяйственные процессы и явления. Формирование всей совокупности хозяйственных взаимоотношений, связанных с аудиторскими услугами, является результатом сложных многофакторных процессов. Именно такой сложный механизм необходимо строить сейчас в России, опираясь на изучение структуры и сегментов деятельности зарубежных аудиторских компаний.

Современная история аудиторских компаний зарубежных стран насчитывает около 150 лет. Неотъемлемым звеном экономических отношений аудит стал с периода мирового экономического кризиса 1929-1933 годов. Сфера аудиторской деятельности стала важным объектом и орудием регулирования экономики. Российская история аудита не сопоставима с зарубежной, так как эта область в России развивается лишь последние 12 лет, но богатый опыт зарубежных компаний необходим для выбора перспективных направлений аудита.

Актуальность темы определяется также тем, что аудиторская деятельность зарубежных компаний призвана выполнять функции информационно-аналитического обеспечения принятия обоснованных хозяйственных решений. Об этом свидетельствует сложившаяся ситуация ^ востребованностью аудиторских услуг. При этом в настоящее время в России цивилизованный аудит представлен уже не только иностранными компаниями, но и сформировавшимися заметными отечественными фирмами, которые перенимают их богатый опыт в области развития организационной структуры и сегментов функционирования.

Актуальность темы проявляется и в рассмотрении различных методов, которые могут быть использованы для оптимизации процесса оказания аудиторских услуг. Мировая практика свидетельствует, что для любых аспектов аудита можно и нужно разрабатывать новые технологии, разбивать сложные процессы на простые составляющие, что особенно важно для российских аудиторов. Стабильная работа аудиторских компаний возможна лишь при использовании разработанных процедур, стандартных методик, технологий, алгоритмов для самых разнообразных случаев, а также маркетинговых направлений исследования рынка аудиторских услуг.

Основная цель диссертационной работы - изучение структуры и сегментов деятельности зарубежных аудиторских компаний, что может способствовать развитию сферы аудиторских услуг в России, повышению профессионального уровня их оказания, формированию стратегически обоснованного подхода к выбору аудитора, содействию процесса рационализации взаимодействия аудиторов и их клиентов.

Для достижения этой цели в работе были поставлены задачи: обобщить теорию, практику и методологию зарубежного аудита, предоставления профессиональных деловых услуг; выявить теоретические основы формирования структуры аудиторской деятельности зарубежных компаний и на этой теоретической базе разработать концептуальные основы работы российский аудиторских компании, структуры их организации; разработать методологию обеспечения работ по аудиту и предоставлению аудиторских услуг, по сегментированию направлений деятельности; проанализировать сегменты основных и сопутствующих услуг зарубежных аудиторских компаний; рассмотреть услуги по бухгалтерскому учету и консалтинговые услуги зарубежных аудиторских компаний; выявить место маркетинга, изучения рынка, потребителей и конкурентов в комплексе деятельности зарубежных аудиторских компаний; провести анализ главных сфер деятельности участников рынка аудиторских услуг с тем, чтобы в конкретных российских условиях сформулировать практические пути оказания профессиональных аудиторских услуг, а также направления совершенствования структуры и сегментирования деятельности российских аудиторских компаний.

Предметом проведенного в рамках диссертации исследования являются современная структура и направления сегментирования деятельности зарубежных аудиторских компаний. Анализ этой деятельности проводился в широком контексте функционирования зарубежных аудиторских компаний в процессе оказания и продвижения профессиональных аудиторских услуг. Также к предмету исследования относятся проблемы методологического обеспечения процесса организации предоставления аудиторских услуг, маркетинговые, финансовые и консалтинговые сегменты деятельности зарубежных аудиторских компаний.

Диссертация написана на основе широкого круга источников. Для формирования теоретической и методологической основы исследования были использованы труды зарубежных авторов, среди которых следует выделить работы таких специалистов в области аудита, как Адаме Р., Андерсон Ф., Арене Э., Барнес Д., Венейблз Дж., Гринер Л., Дефлиз Д., Дженкинс Ш., Импей К., Кеннеди Дж., Коплос И., Курт Дж., Лейнтц Б., Лоббек Дж., Лорд Д., Маркхам

К., Мейстер Д., Нидлз Б., Pea К., Робертсон К., Стал., Ф., Сторрс Т., Тейтельбаум А., Уокер Ч., Хейворд С., Шамберз А., Шараф X. и др.

В работе были учтены идеи и выводы отечественных ученых в области деятельности зарубежных и российских аудиторских компаний Гончарука В., Данилевского Ю., Орловой Н., Палий В., Посадского А., Пятенко С., Ремизова Н., Сапрыкиной М., Суйца В., Суховой И., Шапигузова С. и др.

Несмотря на то, что аудиторская деятельности в России осуществляется около 12 лет, она все еще находится в стадии становления. В стране за последние годы проведена большая работа по созданию системы независимого аудиторского контроля, принят Федеральный Закон "Об аудиторской деятельности". В настоящее время идет активная работа над методологическим обеспечением аудиторской деятельности, принято и введено в действие более 30 правил (стандартов) аудиторской деятельности, которые также легли в основу рекомендаций для российских аудиторских компаний.

Научная новизна диссертации заключается в следующем: доказано, что проблемы развития структуры и сегментирования деятельности аудиторских компаний связаны с адаптацией западной практики к реальным социально-экономическим условиям России. На этой основе сформулированы некоторые рекомендации по развитию аудита в нашей стране; проведен анализ зарубежного рынка аудиторских услуг, в результате которого выявлены тенденции развития основных и сопутствующих аудиторских услуг, такие как маркетинг и продажа аудиторских услуг, практика взаимодействия с клиентами, управление аудиторской фирмой, крупными проектами в процессе оказания аудиторских услуг, консалтинг, финансовые услуги; проанализированы программы организации работы по предоставлению услуг зарубежными компаниями на основе международных стандартов аудиторской деятельности, в результате сделаны выводы относительно структуры аудиторской деятельности как экономического, технологического и информационного процесса, разделения сложных аудиторских процессов на более простые составляющие, что дает возможность выявлять резервы и пути повышения эффективности работы российских аудиторов; обоснована методология создания и обеспечения информационного процесса и преодоления коммуникативных проблем в области аудита; в результате анализа доказано, что в структуре деятельности зарубежных аудиторских компаний помимо собственно аудита активно развиваются сегменты сопутствующих аудиту услуг, такие как постановка бухгалтерского учета, контроль ведения учета и составление отчетности, контроль начисления налогов, анализ хозяйственной и финансовой деятельности, оценка инвестиционных проектов, экономической безопасности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, научные разработки, консультационные услуги, информационное обслуживание; рассмотрены направления использования зарубежной практики в совершенствовании структуры и сегментирования деятельности российских аудиторских компаний, в частности, отмечается, что зарубежный опыт создает основы для развития аудиторской деятельности в России, для развития рынка аудиторских услуг и его сегментов, для совершенствования деятельности российских аудиторских фирм, для маркетинга в области аудита, для осуществления крупных проектов по подготовке специалистов-аудиторов; проведенный анализ выявил достаточно четкую структуру российского рынка аудита и аудиторских услуг. При этом автор делает вывод о классификации аудиторских компаний, о специфике их деятельности на российском рынке, о тенденциях развития основных групп зарубежных и российских фирм и на основе учета мировых тенденций развития аудита оценивает прогноз их дальнейшего развития; автором доказано, что в ближайшем будущем российские компании могут начать конкурировать с зарубежными компаниями на российском рынке, но это может произойти скорее в сегменте консалтинговых услуг. Российские аудиторские компании и государственные органы, используя зарубежный опыт, должны разрабатывать и осуществлять систему совместных действий по защите национальных интересов, с чем связано будущее отечественных аудиторских компаний на российском рынке.

Практическая значимость работы заключается в том, что результаты и выводы данной работы, связанные с изучением и оценкой зарубежного опыта структуры и сегментирования аудиторской деятельности, могут быть использованы непосредственно в работе российских аудиторских компаний в целях оптимизации их методологических и практических подходов к процессу предоставления профессиональных услуг, расширения номенклатуры основных и сопутствующих услуг, в процессе развития их маркетинга и менеджмента.

Изучение теории и практики структурирования аудиторской деятельности зарубежных компаний, разработки в области сегментирования аудита на зарубежных рынках могут стать эффективным инструментом переориентации российских компаний на рыночные отношения, на усиление внешнего и внутреннего финансового контроля и учета, управленческого учета, информационных функций и систем обработки данных по всем хозяйственным операциям, приобретению, движению и расходу всех видов ресурсов, обеспечению системного контроля за выполнением решений. Пока еще российские аудиторские компании не имеют возможностей для предоставления аудиторских услуг в полной мере на широких сегментах, а также конкурировать в этой сфере на различных рынках. Материалы диссертации могут стать хорошей практической основой для расширения деятельности российских аудиторских фирм, изменения их структуры, разработок в области сегментирования.

Кроме того, материалы работы могут найти применение в практической деятельности предприятий, компаний, банков и организаций, обращающихся к услугам аудиторов и консультантов, как на стадии принятия решений о выборе конкретной аудитории фирмы, так и в процессе дальнейшего взаимодействия с ней.

Материалы диссертации могут использоваться и в системе обучения, аттестации и повышения квалификации аудиторских кадров, а также в учебном процессе в высших учебных заведениях. Так, материалы работы уже были использованы при чтении учебных курсов "Маркетинг зарубежных компаний", "Маркетинг зарубежных банков", на кафедре экономики зарубежных стран и внешнеэкономических связей на экономическом факультете МГУ им. М.В. Ломоносова.

Диссертация: заключение по теме "Мировая экономика", Бурак, Марина Михайловна

Есть так называемые "карманные" аудиторы, которые создаются для обслуживания определенной группы клиентов. Получилось, что российское законодательство сыграло очень странную роль в развитии аудиторского бизнеса. "Временные правила", регулировавшие деятельность аудиторов в России с 1993 года по 2001 год, предусматривали наличие 51% аттестованных аудиторов среди учредителей компании. Это правило исходило из мировой практики, которая традиционно рассматривает подобные компании (аудиторские, юридические и пр.) как профессиональные партнерства. Новый Закон, принятый в 2001 году эту "проблему" устранил, превратив создание подобных компаний в обычный учредительский бизнеса. Вышло новое постановление о лицензировании, которое отменило старое с требованием о наличии в штате аудиторской фирмы двух аудиторов. Норма Закона о пяти аудиторах в компании вступит в силу осенью 2002 года. Таким образом, сейчас можно сделать фирму без аудиторов в качестве учредителей и получить лицензию без аудиторов в штате.До России докатилось эхо скандала с компанией "Enron". Но по оценкам специалистов, России финансовый скандал пока не грозит. Случай с Enron показывает, что несмотря на то, что аудитор должен выступать дополнительным гарантом достоверности отчетности компании, аудит не является объективной оценкой. Этот случай с предоставлением неправильной информацией по Enron со стороны аудиторов может повлиять и на передел российского рынка аудиторских услуг.Как считает автор, видимо, в ближайшем будушем российские компании могут начать конкурировать с зарубежными компаниями и на российском рынке, но это скорее может произойти в сфере консалтинговых, а не аудиторских услуг. Это связано в первую очередь с тем, что в последнее время стремительно возрастает спрос на аудиторские, консалтинговые, бухгалтерские, налоговые консультации, но, тем не менее, существует большая вероятность достижения контроля со стороны зарубежных компаний над отечественным рынком. Поэтому, по мнению автора, российские компании, используя зарубежный опыт, и государственные органы должны разрабатывать и осуществлять систему совместных действий по защите национальных интересов, С этим связано будущее аудиторских компаний на российском рынке, Сноски на источники.' Maytz К.. Sharaf Н. The Philosophy of audiling: American Accounting Association. 1998. • Manual of Auditing. L.. Bookcraft Ltd.. 1998.^ Hayward S. Audit guide. L.. Butter\^orth and Co Ltd.. 1999.^ Ha\ward S. Audit guide. L.. Butterworth and Co Ltd.. 1999.^ Федеральный закон "Об аудиторской деятельности". М.. 2001. Крикунов А,В. Закон об аудиторской деятельности. М.. Издательство "А и Н". 2002.*•' С>йц В.П.. Шеремет Д.Д. Аудит. М.. 2001." "контроллинг". 1995. №1.** Данилевский Ю.А. Основы аудита. М.. 1995.^ Данилевский Ю.А. Аудит и основные направления аудиторской деятельности. М.. 1994.'" Нидлз Б.. Андерсон X.. Колд\элл Д. Принципы бу.хгалтсрского учета. М.. 1997." См. LesUe D.A.. Teitlebaum A.D.. Anderson R.Y. A Practical guide for auditors. Toronto. Pitma.' ' Федеральный закон "Об аудиторской деятельности". М., 2001. Крикунов А.В. Закон об а\диторской деятельности, М.. Издательство "А и Н". 2002.'^ Chambers A.D.. Court Y.M. Computer Auditing. 5th Ed.. L.. Pitman Publishing, 1999." Adams P. Audit Risk Current Issues in Auditing. L.. Paul Channan Publishing. 2000.'^ Там же."^ Ма>1/. К.. Sharaf Н. The Philosophy of audiling: American Accounting Association. 1998. Venabies Y.. Impcy K. Internal Audit. L.. Dublin and Edinburgh Butterwortli. 1999 '" Дефлиз Ф.А.. Джоник T.P.. Рсйли B.M.. Хирш МБ. Аудит Монтгомери. М.. ЮНИТИ. 1997.Арене Э. А.. Лобек Дж.К. Аудит. М.. Финансы и статистика. 1995."Аудит и финансовый анализ". 1997. №.1.Vcnabies Y.. Impey К. Internal Audit. L.. Dublin and Edinburgh Buttenvorth. 1999 '" "Аудитор". 1995. №2."' Адаме P. Основы аудита. М.. 1995.' ' Maytz К.. Sharaf Н. The Philosoph\ of auditing: American Accounting Association. 1998. Дефлиз Ф.А.. Джоник T.P.. Рейли B.M.. Хирш МБ. Аудит Монтгомери. М.. ЮНИТИ. 1997. •' Hayward S. Audit guide. L.. Buttenyorth and Co Ltd.. 1999. •' Manual of Audhing. L.. Bookcraft Ltd.. 1998."^ Терехов A. A. Аудит: перспективы развития. М.. Финансы и статистика. 2001."'^ Venabies Y,. Impey К. Internal Audit. L.. Dublin and Edinburgh Buttcr\yorth. 1999 ' Дефлиз Ф.Л.. Дженин Г.Р. Аудит Монтгомери. М.. 1997. •* Суйц В.П.. Шеремет Д.Д. Аудит. М.. 2001."'•' "Аудит и финансовый анализ". 1997. №.1, '" Аудиторские ведо.мости. 1997. №7." Правила (стандарты) аудиторской деятельности. Составитель Н. А. Ремизов. М., ИДФБК Прссс. 2001.''" Кармайкл Д.Р.. Бенис М. Стандарты и нормы аудита. Пер. с англ. М.. Аудит. ЮНИТИ. 1995.'''' Арене Э.А.. Лобек Дж.К. А>дит. М.. Финансы и статистика. 1995." Adams Р. Audit Risk Current Issues in Auditing. L.. Paul Channan Publishing. 2000.•'' Шеремет A.. Суйц В. Аудит. М.. ИНФРА-М. 2000."' Малышкин А. Решая главную гос>дарствснную задачу найти деньги для выплат долгов кредиторам и для текущих расходов. Аудитор. 1998. №12.' Шибанов А. Компании-лидеры: опыт побеждать. Аудитор. 2000. №3.'** Шеремет А.. Суйц В. Аудит. М.. ИНФРА-М. 2000. с.245-255."" Barnes D. Value for money audit eyidenee. Toronto. The Canadian Institute of Chartered Accountants. 1999, "' Шеремет A,. Суйц В. Аудит. М.. ИНФРА-М, 2000. с, 161-162, " Jenkins В,. Сооке Р,. Quest Р, An Audit Approach to Computers, L,. Coopers and Lubrand, The Institute of Chartered Accountant. 2000, '- Шеремет A.. Суйц В, Аудит, М,. ИНФРА-М. 2000. с, 163-166, ''^ Шеремет А.. Суйц В, Аудит, М,. ИНФРА-М. 2000, ' ' Шеремет А., Суйц В, Аудит. М.. ИНФРА-М. 2000. с. 219.'^ Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. М.. Филин. 2000.'^ Chambers A.D,. Court Y,M, Computer Auditing, 5th Ed,. L,. Pitman Publishing. 1999.Jenkins В.. Cooke P.. Quest P. An Audit Approach to Computers. L.. Coopers and Lubrand. The Institute of Chartered Accountant. 2000. Романов A.H.. Одинцов Б.Е. Компьютеризация аудита М. АУДИТЮНИТИ. 1999.''^ АУДИТ. М.. Ю Н И Т И - Д А Н А . 2000. Vcnablcs Y.. hnpcy К. hitcrnal Audit. L.. Dublin and Edmburgh Buttemorth. 1999 / Терехов A.A. Аудит: перспективы развития. М.. Финансы и статистика, 2001."" Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита. М.. Филин. 2000.'^ См. Бычкова СМ. Аудиторская деятельность. С-Пб. Лань. 2000."^ Manual of Auditing. L.. Bookcraft Ltd.. 1998.Энциклопедия общего a> дита. Законодательная и нор.мативная база, практика, рекомендации и методика осуществления. М.. ДИС. 1999."' Adams Р. Audit Risk Current Issues in Auditing. L.. Paul Ciiarman Publishing. 2000.^^ "А3ДИТ и финансовый анализ". М.. 1997.""J Adams P. Audit Risk Current Issues in Auditing. L.. Paul Channan Publishing, 2()()0.^ Handbook of management auditing services. N.Y.. 2000.'* Stone P.D. Management Audit. N.Y., 2000."''' Handbook of Management Auditing Services. N.Y.. 2000.Adams P. Audit Risk CuiTcnt Issues in Auditing. L.. Paul Chamian Publishing, 2000.Adams P. Audit Risk Cunent Issues in Auditing. L.. Paul Channan Publishing. 2000.Шеремет A., Суйц В. Аудит. М.. ИНФРА-М, 2000.Робертсон Дж.К. Аудит. М., 199.3.Venables Y.. Impey К. Internal Audit. L.. Dublin and Edinburgh Buttervvorth, 1999 '''" Hayward S. Audit guide. L.. Butterworth and Co Ltd., 1999.''"'' Stone P.D. Management Audit. N.Y., 2000.'^ Арене A.. Лоббск Дж. А\дит. Пер. с англ. М., Финансы и статистика, 1995."^^ Опыт развития и регулирование аудиторской деятельности. М., Юридический центр, 2000.'^ '^ Подольский В.И. Аудит. М.. Финансы. 2000. Ш\валова И. Ведущие консалтинговые компании. Аудитор. 2000, №8.'" Chambers A.D., Court Y.M. Computer Auditing. 5th Ed.. L.. Pitman Publishing, 1999.' Дэниэлс Дж., Радсба М. Международный бизнес. М.. ЮНИТИ. 1995." К) тер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета. М.. Финансы и статистика, 2000.' Anderson R.Y. А Practical guide for auditors. Toronto. Pitma. 1999.^ Шеремет A.Д., Сайфутдинов P.C Финансы предприятий. ИНФРА-М., 1999.^ Irwin D. Financail Control. L.. Pitman. 1999."^ Шеремет A. Д., Сайфутдинов PC. Финансы предприятий. ИНФРА-М., 1999. с. 211.Шеремет А. Д.. Сайфутдинов PC. Финансы предприятий. ИНФРА-М.. 1999. с. 195." Шеремет А. Д.. Сайфутдинов Р.С Финансы предприятий. ИНФРА-М.. 1999. с. 220-221 '^ Invin D. Financail Control. L., Pitman, 1999.*" Irein D, Financail Control. L.. Pitman. 1999.*' Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ, 1999."^ Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ, 1999.**' Czeniawska F. Management Consultancy. L.. 1999.^' Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ. 1999.**^ Handbook of management auditing senices. NY.. 2000.^^' Maytz K., Sharaf H. The Philosopln of auditing: American Accounting Association. 1998.^ Handbook of management auditing sen ices. N. Y., 2000.**" Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ, 1999.^'^ Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ, 1999.'^ " Посадский А.П. Основы консалтинга. М., ГУВШЭ, 1999.'" Czeniawska F. Management Consultancv'. L.. 1999.' ' Leithame V. How Consumer Evaluation Processes Differ Between Goods and Services. New Jersev.Services Marketing, Englewood Cliffs, Prentice Hall, 2000.''' Hayes T. Services Go International. N.Y., 1999.^^ Murray K.B. Test of Services. Marketing Theory. N.Y.. 2000. Leonard L.B. Senices Marketing is Different. NY., 2000.'-" Dmcker P.F. Managing for Results. N.Y.. 1999.'''' Christopher H. Services Marketing. N.Y., 2000.'"' Audit Conmiittees, good practices for meeting market expectations. "PWC Report". Ma>. 1999.* Dracker P.F. Managing for Results. N.Y.. 1999. Веденеев Д.С. Маркетинг аудиторски.х \ слуг."Маркетинг в России и ла рубежом". 1998. №4.99 Murra> К.В. Test of Services. Marketing Theon-. N.Y.. 2000.Gummerson E. Quality Management in Service Organization. N.Y.. 2001."" Antony R.N.. Reece J.S. Accounting: Test and Cases. Ninth Ed.. Illinois, Irvvin. 1999.'"' Doyle P. Value-Based Marketing. Marketing Strategies for Corporate Grouth and Shareholder Value." N.Y.. John Wiley & Sons. Ltd.. 2001.'"'' Antony R.N.. Reece J.S. Accounting: Test and Cases. Ninth Ed.. Illinois. Irvvin. 1999.^"' Leithamc V. How Consumer Evaluation Processes Differ Between Goods and Serv ices. New Jersey. Services Marketing. Englewood Cliffs. Prentice Hall. 2000."" Murray K.B. Test of Services. Marketing Thcorv'. N.Y.. 2000.""^ KotlerPh.. Amistrong C. Saunders Y.. Wong V. Principles of Marketing. N.Y.. 1999. Gronroos С Strategic Management and in the Service Sector. NY.. 2000.