Учет себестоимости продукции в консолидированной группе предприятий строительного комплекса тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет себестоимости продукции в консолидированной группе предприятий строительного комплекса"

На правах рукописи

ОБУХОВА Светлана Александровна

УЧЕТ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В КОНСОЛИДИРОВАННОЙ ГРУППЕ ПРЕДПРИЯТИЙ СТРОИТЕЛЬНОГО КОМПЛЕКСА

Специальность: 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, статистика"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Саратов - 2003

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Саратовского государственного социально-экономического университета.

Научный руководитель - д-р экон. наук, профессор

Плотников Виктор Сергеевич

Официальные оппоненты - д-р экон. наук, профессор

Риполь-Сарагоси Франциско Балтасарович - канд. экон. наук, доцент Долматова Ольга Васильевна

Ведущая организация - Саратовский государственный аграрный

университет им. Н.И.Вавилова

Защита состоится 23 мая 2003 года в 1400 час. на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410000, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан 23 апреля 2003 года.

Ученый секретарь диссертационг _____Р Богомолов

совета, канд. экон. наук, доцент С— ■> ' 3

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Развитие строительной индустрии в России невозможно без формирования крупных строительных комплексов.Еще в советское время в нашей стране сложился строительный комплекс, представляющий собой межотраслевую систему, объединяющую экономическими рычагами совокупность министерств, ведомств и объединений предприятий, которые обеспечивали создание готовых к эксплуатации объектов основных средств. В состав строительного объединения (треста) входили общестроительные и специализированные строительно-монтажные управления и приравненные к ним организации, промышленные предприятия строительной индустрии, организации по материально-техническому снабжению и производственно-технологической комплектации, транспортные подразделения и другие производственные единицы. В строительном комплексе была обеспечена увязка всех стадий производства конечной строительной продукции (разработка проектно-сметной документации, изготовление строительных деталей и конструкций, их комплектация, транспортировка к строительным площадкам деталей, конструкций и оборудования, выполнение строительно-монтажных и пуско-наладочных работ).

В процессе рыночных преобразований произошла структурная перестройка многочисленных главков, трестов и строительных управлений, входящих в строительный комплекс. Реструктуризация строительной промышленности привела к образованию множества мелких юридически самостоятельных фирм. Хотя контрольные пакеты акций остались за вышестоящими органами, и сохранилась трехступенчатая система управления: на верхней ступени стоит акционерное общество (главк), на средней - фирма (трест), на нижней - строительное управление, строительный участок или строительный комплекс. Другими словами, налицо фактически сформировавшийся строительный холдинг с вертикально-интегрированной структурой. Кроме того, многие вновь созданные строительные фирмы, стремясь расширить свое влияние на рынке, приобрести инвестиционные и иные преимущества, укрепить деловые связи, объединяют капиталы под началом единого собственника (головного предприятия). Процесс холгодизации в строительстве неизбежен, но при этом возникают новые, имеющие глобальный характер, проблемы, от решения которых зависит система управления рыночным экономическим объединением - строительным холдингом.

Строительный холдинг представляет собой экономическое объединение юридически самостоятельных строительных организаций, основанное на приобретении большинства прав собственности или на базе договорных отношений, результатом деятельности которого являются здания, ^сооружения

или производственные мощности, обладающие

стоимостью. Это комплекс взаимосвязанных производственных единиц в виде проектных, промышленных, снабженческих, транспортных и строительно-монтажных подразделений, организованно выполняющих определенную последовательность функций и потребляющих значительный объем разнообразных ресурсов. Строительное подразделение любого уровня характеризуется сложной иерархической структурой, сочетанием централизованного управления с оперативно-хозяйственной

самостоятельностью производственных единиц, наличием внутренних вертикальных и горизонтальных связей. Деятельность каждого подразделения оказывает влияние на показатели работы объединения в целом. Таким образом, строительный холдинг обладает важнейшими чертами большой экономической системы. При всем при этом, как уже было отмечено выше, предприятия остаются юридически самостоятельными лицами, что усложняет бухгалтерский учет затрат и формирование конечных финансовых результатов. Деление расходов на создание конечной строительной продукции между генеральным подрядчиком и субподрядчиками затрудняет определение реальной себестоимости продукции. Наиболее рационально в сложившейся ситуации является создание системы консолидированного учета, тем более, что все экономические предпосылки для этого имеются. Однако, отсутствие методологической, методической и нормативной базы для отражения новых экономических взаимоотношений предприятий строительного комплекса препятствуют формированию строительного холдинга как формы нового экономического объединения строительных организаций.Основой создания строительного холдинга является то, что это экономическое, а не юридическое образование, которое находит свое реальное отражение только в системе консолидированного учета и консолидированной финансовой отчетности.

Экономическое объединение предприятий строительного комплекса в консолидированную группу создают условия для более объективного отражения расходов на создание строительной продукции. В рамках консолидированной группы как единого хозяйственного образования удается не только определить всю совокупность затрат на производство строительной продукции, но и использовать полученные показатели себестоимости для текущей экономической работы, планирования и оценки хозяйственной деятельности всех участников строительства. Важнейшим критерием оптимальности функционирования экономических объединений следует считать возведение объекта строительства (конечной строительной продукции -"под ключ") с минимальными затратами.

Степень изученности проблемы. Значительный вклад в разработку общих теоретических вопросов учета себестоимости сделан в трудах ведущих отечественных ученых А.Ф. Аксененко, С.Б Барнгольц, И.А. Басманова, П.С. Безруких, И.А. Белобжецкого, В.А. Бунимовича, В.И. Ганштака, М.В. Дмитириева, В.Б.Ивашкевича, В.П. Индукаева Д.М. Кантора, Т.П. Карповой, B.C. Левина, В.И. Макарьевой, В.Ф. Палия, В.В. Палия, Н.И. Поклада, A.M. Фабричнова, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета и ряда других ученых.

Среди зарубежных специалистов, изучающих вопросы в данной области, можно выделить таких авторов, как X. Андерсон, Дж. К. Ван Хорн, К. Друри, Р. Мюллендорф, М. Карренбауэр, Р. Колдуэл, Б. Нидлз, Дж. Рис, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Фостер, А. Яругова и др.

Отраслевые особенности изучения себестоимости в строительном производстве нашли отражение в работах А.А. Баширова, В.И. Бариленко, Д.И. Деркача, Е.М. Дитятковского, М.Ф. Дьячкова, В.Б. Ермалиского, В.Р. Захарьина, JI.M. Каплана, П.Е. Комаровского, Б.В. Литвина, А.К. Макальской, М.С. Мейксина, Н.В. Пошерстника, М.С. Пушкаря, П.А. Соколова, В.В. Успенксого и ряда других ученых.

Но эти работы недостаточно затрагивают вопросы отражения всех расходов на создание конечной продукции строительства (готовых к использованию объектов). Как правило, изучаются лишь промежуточные результаты (строительно-монтажные работы). Недостаточно освещен ряд проблем в области изучения себестоимости строительной продукции в условиях рыночных преобразований, который требует своего решения, так как в связи с многообразием форм собственности изменился сам характер экономических отношений строительного комплекса, на основе которого сформировались холдинговые структуры, функционирование которых требует разработки нормативной, методологической и методической базы.

Вопросам методики консолидированного учета и консолидированной финансовой отчетности посвящены работы таких российских ученых, как В.Т. Козлова, В.Д. Иоводворский, В.В. Палий, B.C. Плотников, В.В. Пучкова, Л.З. Шнейдман. Несмотря на значимость этих работ, в отечественной экономической литературе уделяется недостаточно внимания этой проблеме, хотя составление консолидированной финансовой отчетности является требованием международных стандартов, к которым планируется подвести отечественный учет в соответствии с "Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности", утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06 марта 1998г. №283. Ведение учета в соответствии с международными стандартами планируется уже с 2004 года в отношении предприятий, привлекающих иностранные инвестиции. К тому же исследования в этой области ведутся на примере промышленности, а научные работы в сфере консолидированного бухгалтерского учета и консолидированной финансовой отчетности, отражающих отраслевую специфику пока нет.

Недостаточная разработанность теоретических сторон вышеуказанных проблем и их практическая значимость обусловили актуальность, цели и основные направления диссертационного исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является разработка на основе научного анализа теории и обобщения сложившейся отечественной практики и международного опыта методологической основы и конкретных методик учета себестоимости конечной продукции строительного холдинга.

В соответствии с поставленной в работе целью намечено решение следующих задач:

- определить сущность строительного холдинга как экономического объединения юридически самостоятельных строительных организаций с вертикально-интегрированной структурой, который предопределяет специфику организации бухгалтерского учета затрат и формирование конечного финансового результата;

- сформировать концептуальную основу организации учета затрат на производство конечной продукции строительных холдингов, используя общеэкономические теории прав собственности и трансформации издержек;

- раскрыть принципы и правила консолидированного бухгалтерского учета, отражающего все многообразие экономических отношений организаций строительного холдинга, участвующих в производственном процессе по сдаче конечной строительной продукции "под ключ";

- разработать конкретные методики попроцессного учета затрат, обеспечивающих формирование себестоимости конечной продукции как в целом по строительному холдингу, так и его подразделениям (дочерним предприятиям);

- дать классификацию и группировку затрат, исключающую двойной счет и обеспечивающую однородность и комплексность себестоимости конечной строительной продукции;

- рассмотреть состав, структуру и особенности содержания консолидированной финансовой отчетности строительного холдинга как экономического (хозяйствующего) объединения.

Предметом исследования в диссертационной работе является процесс формирования затрат на создание конечной продукции в строительных холдингах.

Объектом исследования был избран ряд строительных организациях Саратовской области: ОАО "Волгомост", ООО "Волгасвязьмонтаж", ООО "СМК-7", ООО "Регионмонтаж".

Теоретическую и методическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых в области теории учета, информации и управления.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы, опубликованные по проблематике исследования в монографиях, периодической и текущей печати, данные аналитического, синтетического учета, документы и отчетность объектов исследования, а также результаты проведенных исследований.

В ходе работы автором использовались общенаучные приемы и методы исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, метод научной абстракции, экономико-статистический, расчегно-конструктивный и метод систематизации теоретического и практического материала.

Научная новизна проведенного исследования заключается в постановке проблемы, теоретическом обосновании и разработке методических положений по исчислению себестоимости конечной строительной продукции в рамках строительного холдинга как единого экономического образования. Основные результаты, составляющие научную новизну диссертации:

- дано определение строительного холдинга как экономического объединения строительных организаций с вертикально-интегрированной структурой, что позволило разработать концепцию консолидированного учета и отчетности в строительном комплексе;

- определена общетеоретическая основа системы консолидированного учета строительных холдингов - теория трансформационных издержек, позволившая обосновать специфический объект бухгалтерского учета - себестоимость конечной строительной продукции;

- сформулированы основные принципы и правила ведения консолидированного учета затрат, использующие специфические приемы, отражающие трансформацию затрат на всех стадиях создания конечной строительной продукции;

- разработана методика формирования себестоимости конечной строительной продукции, позволяющая определить реальную величину затрат на создание конечной строительной продукции на всех стадиях ее производства как по холдингу в целом, так и по каждому дочернему предприятию в отдельности, и оценить вклад каждого дочернего общества в создании готового к эксплуатации объекта строительства;

- предложена классификация затрат, позволяющая исключить двойной счет, возникающий при передаче товаров, работ, услуг одного подразделения холдинга другому, и обеспечивающая однородность и комплексность расходов за счет разделения затрат по экономическому содержанию вне зависимости от места их осуществления или назначения;

- формы консолидированной отчетности, отражающие финансовое положение строительного холдинга как единого экономического образования приведены в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности.

Практическая и теоретическая значимость работы. Разработанные в работе рекомендации имеют не только теоретическое, но и конкретное практическое значение для создания методики учета себестоимости конечной строительной продукции в строительных холдингах. Эта методика позволяет исследовать комплекс затрат у всех участников строительного процесса, объединенных в рамках единого экономического образования. Результаты исследования могут, по мнению автора, использоваться при разработке отраслевых и методических документов, для преподавания в высших учебных заведениях, а также в системе профессиональной подготовки и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.

Применение результатов работы на практике позволит обеспечить:

- определение реальной величины затрат на создание конечной строительной продукции;

- наглядную информацию о затратах по преобразованию исходного ресурса в конечную строительную продукцию;

-повышение качества отчетной информации о состоянии дел на каждом предприятии холдинга и по всему объединению в целом.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследовании. Основные положения диссертации обсуждены и получили апробацию в тезисах, статьях и выступлениях на научных конференциях, проходивших в Саратовском государственном социально-экономическом университете в 20002002 гг.

Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в публикациях автора общим объемом 3,1 п. л.

Методические рекомендации автора используются в работе сфоительных предприятий Саратовской области, что подтверждено справкой о внедрении о г следующих строительных организаций: ООО "Волгасвязьмонтаж", ООО "СМК-7", ООО "Регионмонтаж".

Объем и структура диссертации. Объем работы составляет 166 страниц. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, содержащего 173 наименования, и 9 приложений.

Введение

Глава 1. Себестоимость в консолидированной группе предприятий строительного комплекса

1Л. Показатели себестоимости в строительстве и их экономическая сущность

1.2. Формирование холдинговых структур строительного комплекса как наиболее эффективной системы управления расходами

1.3. Задачи учета расходов и формирования себестоимости в строительных объединениях(холдингах)

Глава 2. Проблемы информационного обеспечения управления расходами в консолидированной группе строительных предприятий

2.1. Принципы формирования себестоимости конечной продукции в строительных холдингах

2.2. Классификация расходов на производство конечной строительной продукции в строительных холдингах

Глава 3. Консолидированный учет себестоимости строительной продукции и консолидированная финансовая отчетность строительного холдинга

3.1. Основные понятия и приемы, определяющие методику консолидированного учета расходов строительных холдингов

3.2. Методика ведения консолидированного учета расходов и формирование на его основе себестоимости строительной продукции ОАО "Волгомост"

3.3. Методика составления консолидированной финансовой отчетности

Заключение

Библиографический список

Приложения

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Изменение в экономической системе, обусловившие в России новые условия хозяйствования, привели к необходимости переосмысления теоретических и методических подходов к управлению предприятиями в строительной отрасли, в том числе к одной из важнейших его составляющих -бухгалтерскому учету, и прежде всего, учету расходов на производство строительной продукции. Специфика строительства состоит в том, что в создании объекта основных средств принимают участие предприятия различных отраслей экономики РФ - проектные, промышленные, комплектующие, снабженческие, транспортные, строительно-монтажные организации, которые в совокупности создают готовый к эксплуатации объект. И лишь сданный "под ключ" объект обладает реальной потребительной стоимостью, так как только он способен удовлетворять определенные потребности. Поэтому именно себестоимость конечной строительной продукции является одним из важнейших показателей, комплексно характеризующих эффективность использования всех видов ресурсов. В настоящее время себестоимость конечной строительной продукции складывается из сметной (договорной) стоимости субподрядных работ и собственных затрат ген. подрядчика. Для эффективного управления показателями себестоимости требуется исчисление реальной фактической себестоимости готового к эксплуатации объекта.

Исходя из вышесказанного, возникает необходимость рассмотрения всех участников инвестиционно-строительного процесса, объединенных экономическими рычагами как единое хозяйственное образование, под началом головного общества (ген. подрядчика) - строительного холдинга. Строительный холдинг представляет собой производственно-хозяйственный комплекс, результатом деятельности которого являются здания, сооружения или производственные мощности, обладающие реальной потребительной стоимостью. Строительный холдинг характеризуется сложной-иерархической структурой, сочетанием централизованного управления с оперативно-хозяйственной самостоятельностью структурных подразделений, наличием внутренних горизонтальных и вертикальных связей. Таким образом, строительный холдинг обладает важнейшими чертами большой экономической системы.

В работе определены объективные предпосылки создания строительного холдинга на базе предприятий строительного комплекса. Исторически строительство, как отрасль, развивалось по иерархической системе "главк -трест - строительное управление". В строительном комплексе была обеспечена увязка всех стадий производства конечной строительной продукции - от проектно-сметной документации до выполнения строительно-монтажных и пуско-наладочных работ. Реструктуризация строительной промышленности

привела к образованию множества мелких юридически самостоятельных фирм. И напротив, многие фирмы объединяют свои капиталы с целью приобретения инвестиционных и иных преимуществ. Таким образом, холдинговые структуры уже фактически сформированы. Но юридическая обособленность предприятий приводит к множеству экономических проблем во взаимоотношениях между ними по сдаче строительных объектов "под ключ", избежать которые возможно только на основе формирования новых экономических отношений между ними. Однако отсутствие методологии и методики отражения этих новых взаимоотношений между предприятиями строительного комплекса препятствуют формированию строительного холдинга как формы нового экономического объединения строительных организаций. Основой создания строительного холдинга является то, что это экономическое, а не юридическое образование, которое находит свое реальное отражение только в системе консолидированного учета и отчетности. Методологическую основу строительного холдинга составляет теория прав собственности, так как именно принцип владения акциями или долями в уставном капитале дочерних или зависимых обществ предопределяет существование консолидированной группы предприятий.

Особенностью производства строительной продукции является то, что окончательное формирование ее потребительских свойств происходит в результате выполнения строительных, монтажных и отделочных работ. С целью минимизации расходов на производство конечной строительной продукции целесообразно выявлять затраты на всех стадиях ее строительства - от создания проектно-смсп ной документации до сдачи готового объекта заказчику. При этом, себестоимость продукции строительного холдинга складывается из расходов его подразделений, которые в процессе производства потребляют продукцию, работы и услуги как внешних по отношению к холдингу поставщиков, так и произведенных внутри объединения. При этом стоимость потребленных товаров, работ и услуг относится на затраты их потребителей. А так как дочерние или зависимые общества строительного холдинга остаются юридически самостоятельными, то в расходы включается и заложенная в цену реализации прибыль, которая искажает реальную величину затрат для объединения в целом. Предприятия строительного холдинга строят свои отношения на основе так называемого трансфертного ценообразования. Трансфертная цена - это расчетная цена, по которой происходят взаиморасчеты между предприятиями строительного холдинга. В нее включаются прибыль и налоги, благодаря чему происходит распределение прибыли по всем предприятиям холдинга, участвующим в производстве конечной строительной продукции. Так как для целей бухгалтерского учета консолидированная группа предприятий представляет собой единое целое, то нереализованная прибыль должна быть исключена из консолидированной отчетности. Таким образом, определяется "чистая" себестоимость конечной строительной продукции.

Своевременность и правильность принимаемых управленческих решений во многом определяется наличием полной, достоверной и сопоставимой

управленческой информации о производственных процессах на предприятиях, входящих в строительный холдинг, и, прежде всего, информации о расходах на производство конечной строительной продукции. Это требует перехода к принципиально новому качеству знаний и пересмотра существующих принципов и методов бухгалтерского учета с учетом специфики такого объекта учета как строительный холдинг.

На базе изучения правовых и налоговых предпосылок формирования строительных холдингов и анализа трудов отечественных и зарубежных ученых, мы разработали основные принципы формирования расходов на

I создание конечной строительной продукции:

-производственная направленность затрат - этот принцип предполагает включение затрат, связанных с основной деятельностью всех входящих в строительный холдинг организаций, то есть с разработкой проектно-сметной документации, производством и реализацией строительных конструкций и материалов, выполнением этапов строительно-монтажных работ.

- исключение внутрисистемной прибыли из состава затрат на создание конечной строительной продукции - этот принцип предполагает определение реальной величины себестоимости конечной строительной продукции, исключающей величину прибыли, заложенной в цену реализацию при передаче товаров, работ и услуг друг другу предприятиями холдинга;

- разделение текущих, капитальных и непроизводственных затрат - текущие расходы связаны с основной (производственной, сбытовой, снабженческой) деятельностью, инвестиционные затраты образуют структуру капитализированных затрат, непроизводственные связаны с сопутствующей или способствующей производственному процессу деятельностью;

- независимость отнесения затрат на себестоимость - принцип начисления -этот принцип предполагает отнесение доходов и расходов к тому отчетному периоду, в котором они были совершены. Соблюдение этого принципа является наиболее сложным для консолидированного учета, так как реализованная готовая продукция одним предприятием другому будет считаться реализацией у одного предприятия и в то же время - запасами у другого. Поэтому только реализация продукции за пределы консолидированной группе будет отражена в ее доходах и соответствующих им расходах. Это возможно при разработке

^ системы внутренних исключений, аннулирований и поправок с помощью

специальных приемов, которые будут рассмотрены в ходе дальнейшего исследования;

4 - принцип документирования затрат - затраты могут быть признаны только в

случае их должного документального оформления. При этом документы при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями холдинга должны внешне отличаться от остальных первичных документов. При оформлении этих документов отдельной строкой должна быть отражена сумма внутрисистемной прибыли с целью исключения ее из общехолдинговых расходов на производство конечной строительной продукции.

Первичный учет и система документооборота являются одними из слагаемых системы организации консолидированного бухгалтерского учета в строительном холдинге. Консолидированный учет - это система учета, позволяющая отражать на счетах бухгалтерского учета активы, капитал и обязательства строительного холдинга как единого экономического образования. Консолидированный учет целесообразно вести на основе документированных хронологических записей в системном бухгалтерском учете строительного холдинга, а не путем свода отчетных данных дочерних и зависимых предприятий, так как последнее затрудняет исчисление реальной себестоимости конечной строительной продукции. Для организации

консолидированного учета необходимо своевременно обрабатывать первичные документы. Основой такой организации на базе первичного учета в строительном холдинге является разработка принципиально новой системы документооборота. В ходе исследования автор определил специфику системы документооборота для строительного холдинга, позволяющую обособленно вести первичный внутригрупповой учет. По мнению диссертанта, консолидированный учет должен вестись централизованно в бухгалтерии финансово-расчетного центра головного предприятия, куда поступают первичные документы согласно графику документооборота, и в ней осуществляется ведение учета на основе первичных и сводных документов, поступающих из подразделений холдинга. В дочерних и зависимых обществах ведется текущий бухгалтерский учет в соответствии с требованиям российского законодательства, так как подразделения являются независимыми юридическими лицами. Каждое дочернее общество выявляет финансовые результаты и составляет финансовую отчетность самостоятельно. А консолидированный учет и консолидированную финансовую отчетность с корректировкой внутрихолдинговых оборотов составляет бухгалтерия финансово-расчетного центра строительного холдинга. Такая централизация учета, на наш взгляд, обеспечивает более действенное руководство учетным процессом со стороны главного бухгалтера финансово-расчетного центра и отражение реального финансового положения строительного холдинга.

Большое значение для характеристики себестоимости строительной продукции и выявления резервов ее снижения имеет изучение состава затрат на производство и реализацию конечной строительной продукции, которые не являются однородными ни по своему составу, ни по роли в изготовлении и реализации строительной продукции. Существенную роль при организации учета и анализа расходов на производство конечной строительной продукции имеет их обоснованная классификация. Действующие принципы отнесения затрат к их классификационным группам не соответствуют современным потребностям управления таких экономических объединений как, строительный холдинг. Последний имеет многоотраслевой характер, а в классификации превалирует группировка расходов относительно к строительным организациям.

В результате исследования разработана научно обоснованная классификация расходов по элементам расходов и статьям калькуляции, которая позволяет исключить двойной счет, возникающий при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями строительного холдинга и обеспечивает однородность и комплексность себестоимости конечной строительной продукции. При этом автор предлагает следующую группировку элементов расходов и статей калькуляции:

По элементам расходов:

1. Материальные расходы

2. Работы и услуги, произведенные внешними субподрядчиками

3. Заработная плата

4. Единый социальный налог

5. Амортизация

6. Арендная плата за производственные площади

7. Налоги, сборы, платежи и другие обязательные перечисления

8. Прочие расходы

Приведенная выше группировка затрат будет способствовать повышению аналитичности данных и более полно отражать структуру расходов, что важно как для руководства и собственников предприятия, так и для внешних пользователей бухгалтерской информации. Автор предлагает учитывать по элементам затрат только внешние по отношению к строительному холдингу материалы, работы и услуги, поставленные и выполненные сторонними по отношению к холдингу поставщиками. Это позволит избежать повторного счета при сводке данных, так как, например, для одного предприятия холдинга расходы материального характера - это сырье, а для другого - продукция, в себестоимость которой входят расходы, включающие весь спектр экономических элементов. Использование принципов поэлементой группировки затрат, предложенных диссертантом, позволит обобщить расходы всех входящих в объединение предприятий и организаций, выделяя ту часть, которая связана с созданием конечной строительной продукции, так как включение в конкретные элементы расходов в соответствии с вышеуказанной классификацией происходит исходя из единого признака расходов (экономического содержания).

Классификация расходов по статьям калькуляции:

1. Материалы и конструкций, приобретенные у сторонних организаций

2. Материалы и конструкции собственного производства (по фактической производственной себестоимости или трансфертным ценам)

3. Комплектационно-транспортные расходы

4. Затраты на оплату труда основных производственных рабочих

5. Единый социальный налог с фонда заработной платы основных производственных рабочих

6. Расходы на содержание и эксплуатацию строительных машин и механизмов

7. Расходы на проектно-изыскательские работы

8. Расчеты с внешними субподрядчиками

9. Расчеты с внутренними субподрядчиками (дочерними обществами)

10. Потери от брака

11. Накладные расходы, относимые на обслуживание строительства и организацию работ на строительных площадках

12. Административно-хозяйственные расходы

13. Налоги, относимые на себестоимость

14. Прочие накладные расходы

Предложенная автором номенклатура калькуляционных статей учитывает специфику строительного холдинга, который имеет многоотраслевой характер. По нашему мнению, вышеперечисленный состав затрат учитывает калькуляционные расходы, присущие отраслям всех входящих в состав объединения организаций. Данная классификация распределяет расходы с учетом их назначения и места осуществления, учитывая особенности организации управления строительством в рамках единого экономического объединения. Концентрация всех расходов отражается в учете ген. подрядчика, который координирует работу специализированных организаций, производящих строительство, и является, как правило, материнским обществом консолидированной группы. Исключение внутихолдингового оборота происходит путем выделения в отдельные статьи внутригрупповых расходов, которые впоследствии исключаются из консолидированных затрат в консолидированном учете холдинга.

В ходе исследования была проведена работа по разработке методики консолидированного учета себестоимости конечной строительной продукции и консолидированной финансовой отчетности строительного холдинга на базе ведущих строительных организаций Саратовской области и их дочерних обществ: ОАО "Волгомост", ООО "Волгасвязьмонтаж", ООО "СМК-7", ООО "Регионмонтаж".

Выделены специфические приемы консолидированного учета элиминирование и трансформация бухгалтерских записей. Элиминирование -это исключение бухгалтерских записей, отражающих реализацию товаров, работ и услуг между предприятиями строительного объединения. Элиминирование используется и в других хозяйственных операциях, касающихся учета движения материально-денежных потоков и нереализованной прибыли, возникающих между предприятиями объединения. Трансформация бухгалтерских записей (трансформационные таблицы бухгалтерских записей) обеспечивает не только отражение на счетах бухгалтерского учета процесса преобразования ключевого ресурса в конечную строительную продукцию объединения, но главное, представляет факты хозяйственной жизни отдельно взятых предприятий группы как единого целого.

Нереализованная прибыль и начисленные налоги, заложенные в трансфертную цену активов, переданных предприятиями консолидированной группы друг другу, из консолидированной отчетности исключаются, и определяется "чистая" себестоимость конечной строительной продукции. Для

выявления нереализованной прибыли, связанной с наценкой при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями строительного холдинга, ее целесообразно отражать на отдельном субсчете "Надбавка к стоимости" соответствующих счетов. Внутреннее перемещение товаров, работ и услуг внутри группы отражается в консолидированном учете как внутреннее их перемещение и на консолидированную 01 четность не влияет. Выделение в учете надбавки к стоимости позволит определить вклад каждого дочернею общее 1ва в общую прибыль холдинга. Однако, только материнское общество вправе распределять эту прибыль. Оно может реинвестировать ее в дочернее общество либо направить на более глобальные цели холдинга. Взаимную задолженность, которая образуется в результате внутренних расчетов целесообразно отражать на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты". Остатки по счету 79 не показываются в консолидированном балансе с целью предотвращения двойного отражения средств дебиторской и кредиторской задолженности.

Таким образом, в рамках строительного холдинга как единого экономического образования возможно не только определить всю совокупность затрат на производство конечной строительной продукции, но и использовать полученные показатели себестоимосги для управления ею.

Консолидированная финансовая отчетность отражает реальное финансовое положение строительного холдинга.

К основным формам финансовой отчетности относятся консолидированный отчет о движении денежных средств, консолидированный отчет о финансовых результатах и консолидированный бухгалтерский баланс.

Учитывая специфику консолидированного учета, разработаны формы консолидированной отчетности в строительном холдинге на примере ООО "Волгасвязьмонтаж". Формы консолидированного баланса движения денежных средств, консолидированного отчета о прибылях и убытках и консолидированного бухгалтерского баланса составлены на основе идей и выводов, раскрытых на страницах диссертационного исследования. В частности, в консолидированном балансе движения денежных средств исключены внутрихолдинговые финансовые потоки, которые искажают картину о поступлениях и выплатах холдинга. Консолидированный отчет о прибылях и убытках составляется по итогам системного внутригруппового учета, в котором делается корректировка на сумму внутрихолдинговой прибыли, возникающей при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями холдинга. Еще одной особенностью составления консолидированного отчета о прибылях и убытках является то, что после определения прибыли отчетного периода п нем делается корректировка на сумму прибыли, принадлежащей сторонним по отношению к холдингу организациям.

Специфической особенностью составления консолидированного бухгалтерского баланса является выделение рубрик баланса, которые должны соответствовать специфике строительного холдинга. В частности, в нем должны быть отражены затраты, связанные с обеспечением контроля над дочерним или зависимым обществом, а также в отдельных строках следует выделять долю

меньшинства (долю сторонних по отношению к холдингу организаций) в собственном капитале, показанном в П1 разделе консолидированного баланса.

Раскрытие информации в консолидированной отчетности - наиболее сложная и трудоемкая работа заключительного этапа учетного процесса в строительном холдинге.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Обухова (Рещенко) С.А. Особенности формирования себестоимости продукции в консолидированной группе предприятий // Социально-экономическое развитие России: Проблемы, поиски, решения: Научный сборник (по итогам научно-исследовательской работы университета в 2000 году). - Саратов: СГСЭУ, 2001. - 0,4 п. л.

2. Обухова (Рещенко) С.А. К вопросу о консолидированной бухгалтерской отчетности в России // Актуальные проблемы учета и аудита: Сб. науч. тр./Под ред. доктора экономических наук В.И. Барилснко. - Саратов: СГСЭУ, 2002. -0,6 п. л.

3. Обухова (Рещенко) С.А. Система трансфертного ценообразования как специфическая особенность формирования себестоимости строительной продукции в консолидированной группе предприятий // Бухгалтерский блокнот. - Саратов. - 2002,- №36 (44). - 0,4 п. л.

4. Обухова (Рещенко) С.А. Консолидированная группа предприятий как специфический объект бухгалтерского учета // Вестник профессионального бухгалтера. - Самара. - 2002. - №12. - 0,4 п. л.

5. Плотников B.C., Обухова (Рещенко) С.А. Учетно-аналитическое обеспечение управления себестоимостью конечной продукции строительных холдингов // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - Москва. 7 2002. №24. -0,6 п. л. (в т. ч. авторские - 0,3 п. л.).

6. Плотников B.C., Гарчук-Иванча Н.Г., Обухова (Рещенко) // Международные стандарты учета и финансовой отчетности. - Саратов: СГСЭУ, 2002. - 6,25 п. л. (в т. ч. авторские -1,0 п. л.).

Подписано в печать 22.0'*. 03, Бумага типогр. №1 Печать офсетная Заказ 135

Автореферат

Формат 60x84 /16 Гарнитура "Times" Уч.-изд. л. 1,0 Тираж 100 экз.

Издательский центр Саратовского государственного социально-экономического университета. 410600, Саратов, Радищева, 89.

Р -746 1

i

L

i i

с

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Обухова, Светлана Александровна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. Себестоимость в консолидированной группе предприятий строительного комплекса.

1.1. Показатели себестоимости в строительстве и их экономическая сущность.

1.2. Формирование холдинговых структур строительного комплекса как наиболее эффективной системы управления расходами.

1.3. Задачи учета расходов и формирования себестоимости в строительных объединениях (холдингах).

ГЛАВА 2. Проблемы информационного обеспечения управления расходами в консолидированной группе строительных предприятий.

2.1. Принципы формирования себестоимости конечной продукции в строительных холдингах.

2.2. Классификация расходов на производство конечной строительной продукции в строительных холдингах.

ГЛАВА 3. Консолидированный учет себестоимости строительной продукции и консолидированная финансовая отчетность строительного холдинга.

3.1. Основные понятие и приемы, определяющие методику консолидированного учета расходов строительных холдингов.

3.2. Методика ведения консолидированного учета расходов и формирование на его основе себестоимости строительной продукции ОАО «Волгомост».

3.3. Методика составления консолидированной финансовой отчетности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет себестоимости продукции в консолидированной группе предприятий строительного комплекса"

Актуальность темы исследования. Строительный комплекс — это десятки, сотни организаций, задействованных в системе возведения строительных объектов и сдачи их «под ключ».

Еще в советское время в нашей стране сложился строительный комплекс, представляющий собой межотраслевую систему, объединяющую экономическими рычагами совокупность министерств, ведомств и объединений предприятий, которые обеспечивали создание готовых к эксплуатации объектов основных средств. В состав строительного объединения (треста) входили общестроительные и специализированные строительно-монтажные управления и приравненные к ним организации, промышленные предприятия строительной индустрии, организации по материально-техническому снабжению и производственно-технологической комплектации, транспортные подразделения и другие производственные единицы. В строительном комплексе была обеспечена увязка всех стадий производства конечной строительной продукции (разработка проектно-сметной документации, изготовление строительных деталей и конструкций, их комплектация, транспортировка к строительным площадкам деталей, конструкций и оборудования, выполнение строительно-монтажных и пуско-наладочных работ). Главный недостаток этой строительной системы заключался в том, что она, в основном, была ориентирована на объемные показатели строительства, а не на конкретные требования потребителей. К тому же, если оценивать ее реально, система организации строительной отрасли была очень громоздка и трудно управляема.

В процессе рыночных преобразований произошла структурная перестройка многочисленных главков, трестов и строительных управлений, входящих в строительный комплекс. Реструктуризация строительной промышленности привела к образованию множества мелких юридически самостоятельных фирм.

Хотя контрольные пакеты акций остались за вышестоящими органами, и сохранилась трехступенчатая система управления: на верхней ступени стоит акционерное общество (главк), на средней — фирма (трест), на нижней — строительное управление, строительный участок или строительный комплекс. Таким образом, холдинговые структуры как таковые фактически уже сформированы. Кроме того, многие вновь созданные строительные фирмы, стремясь расширить свое влияние на рынке, приобрести инвестиционные и иные преимущества, укрепить деловые связи, объединяют капиталы под началом единого собственника (головного предприятия). Процесс холгодизации в строительстве неизбежен, но при этом возникают новые, имеющие глобальный характер, проблемы, от решения которых зависит система управления рыночным экономическим объединением — строительным холдингом.

Строительный холдинг представляет собой производственно-хозяйственный комплекс, результатом деятельности которого являются здания, сооружения или производственные мощности, обладающие реальной потребительной стоимостью. Это комплекс взаимосвязанных производственных единиц в виде проектных, промышленных, снабженческих, транспортных и строительно-монтажных подразделений, организованно выполняющих определенную последовательность функций и потребляющих значительный объем разнообразных ресурсов. Строительное подразделение любого уровня характеризуется сложной иерархической структурой, сочетанием централизованного управления с оперативно-хозяйственной самостоятельностью производственных единиц, наличием внутренних вертикальных и горизонтальных связей. Деятельность каждого подразделения оказывает влияние на показатели работы объединения в целом. Таким образом, строительный холдинг обладает важнейшими чертами большой экономической системы. При всем при этом, как уже было отмечено выше, предприятия остаются юридически самостоятельными лицами, что усложняет контроль за созданием конечной строительной продукции. Деление расходов на создание конечной строительной продукции между генеральным подрядчиком и субподрядчиками препятствуют определению реальной себестоимости продукции. Наиболее рационально в сложившейся ситуации является создание холдинговых структур, тем более, что все экономические предпосылки для этого имеются. Однако отсутствие методологической, методической и нормативной базы для отражения новых экономических взаимоотношений предприятий строительного комплекса препятствуют формированию строительного холдинга как формы нового экономического объединения строительных организаций.

Основой создания строительного холдинга является то, что это экономическое, а не юридическое образование, которое находит свое реальное отражение только в системе консолидированного учета и консолидированной финансовой отчетности.

На современном этапе многие проблемы в области исследования себестоимости в строительстве и резервов ее снижения требуют своего решения. В частности, вопросы отражения в системе экономической информации всех расходов многоотраслевых объединений строительного комплекса, так как объединение нескольких дочерних предприятий под началом головного (материнского) общества как участников единого инвестиционного процесса, обладающих различным отраслевым характером, но ориентированных на достижение единой цели — на создание конечной строительной продукции — самым существенным образом сказывается на формировании себестоимости. Но действующие в настоящее время принципы информационного отражения и учета производственных затрат в строительстве во многом не затрагивают этих принципиальных изменений. Недостаточно учитываются и принципиально новые моменты формирования издержек строительства в условиях многообразия форм собственности при переходе нашей страны к рыночной экономике. Эти обстоятельства препятствуют объективной оценке расходов, связанных с созданием конечной строительной продукции в объединениях строительного комплекса, и более полному выявлению резервов снижения себестоимости строительной продукции. Отставание экономических исследований в области капитального строительства от потребностей практики в постоянно изменяющихся экономических условиях является одной из причин недостатков в работе отрасли.

Экономическое объединение предприятий строительного комплекса в консолидированную группу создают условия для более объективного отражения расходов на создание строительной продукции. В рамках консолидированной группы как единого хозяйственного образования удается не только определить всю совокупность затрат на производство строительной продукции, но и использовать полученные показатели себестоимости для текущей экономической работы, планирования и оценки хозяйственной деятельности всех участников строительства. Важнейшим критерием оптимальности функционирования экономических объединений следует считать возведение объекта строительства (конечной строительной продукции - «под ключ») с минимальными затратами.

Степень изученности проблемы. Значительный вклад в разработку общих теоретических вопросов учета себестоимости сделан в трудах ведущих отечественных ученых А.Ф. Аксененко, С.Б Барнгольц, И.А. Басманова, П.С. Безруких, И.А. Белобжецкого, В.А. Бунимовича, В.И. Ганштака, М.В. Дмитириева, В.Б.Ивашкевича, В.П. Индукаева Д.М. Кантора, Т.П. Карповой, B.C. Левина, В.И. Макарьевой, Маргулиса, В.Ф. Палия, В.В. Палия, Н.И. Поклада, A.M. Фабричнова, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета и ряда других ученых.

Среди зарубежных специалистов, изучающих вопросы в данной области, можно выделить таких авторов, как X. Андерсон, Дж.К. Ван Хорн, К. Друри, Р. Мюллендорф, М. Карренбауэр, Р. Колдуэл, Б. Нидлз, Дж. Рис, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони, Дж. Фостер, А. Яругова и др.

Отраслевые особенности изучения себестоимости в строительном производстве нашли отражение в работах А.А. Баширова, В.И. Бариленко, Д.И. Деркача, Е.М. Дитятковского, М.Ф. Дьячкова, В.Б. Ермалиского, В.Р. Захарьина, JI.M. Каплана, П.Е. Комаровского, Б.В. Литвина, А.К. Макальской, М.С. Мейксина, Н.В. Пошерстника, М.С. Пушкаря, П.А. Соколова, В.В. Успенксого и ряда других ученых.

Но эти работы недостаточно затрагивают вопросы отражения всех расходов на создание конечной продукции строительства (готовых к использованию объектов). Как правило, изучаются лишь промежуточные результаты (строительно-монтажные работы). Недостаточно освещен ряд проблем в области изучения себестоимости строительной продукции в условиях рыночных преобразований, который требует своего решения, так как в связи с многообразием форм собственности изменился сам характер экономических отношений строительного комплекса, на основе которого сформировались холдинговые структуры, функционирование которых требует разработки нормативной, методологической и методической базы.

Вопросам методики консолидированного учета и консолидированной финансовой отчетности посвящены работы таких российских ученых, как В.Т. Козлова, В.Д. Новодворский, В.В. Палий, B.C. Плотников, В.В. Пучкова, Л.З. Шнейдман. Несмотря на значимость этих работ, в отечественной экономической литературе уделяется недостаточно внимания этой проблеме, хотя составление консолидированной финансовой отчетности является требованием международных стандартов, к которым планируется подвести отечественный учет в соответствии с «Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности», утвержденной Постановлением РФ от 6 марта 1998г. №283. Ведение учета в соответствии с международными стандартами планируется уже с 2004 года в отношении предприятий, привлекающих иностранные инвестиции. К тому же исследования в этой области ведутся на примере промышленности, а научные работы в сфере консолидированного бухгалтерского учета и консолидированной финансовой отчетности, отражающих отраслевую специфику пока нет.

Недостаточная разработанность теоретических сторон вышеуказанных проблем и их практическая значимость обусловили актуальность, цели и основные направления диссертационного исследования.

Цель и задачи диссертационного исследования. Целью исследования является разработка на основе научного анализа теории и обобщения сложившейся отечественной практики и международного опыта методологической основы и конкретных методик учета себестоимости конечной продукции строительного холдинга.

В соответствии с поставленной в работе целью намечено решение следующих задач: дать определение строительного холдинга как экономического объединения юридически самостоятельных строительных организаций с вертикально-интегрированной структурой, который предопределяет специфику организации бухгалтерского учета затрат и формирование конечного финансового результата; сформировать концепцию учета затрат и калькулирования себестоимости продукции строительных холдингов; разработать методики попроцессного учета затрат, обеспечивающих формирование себестоимости конечной продукции как в целом по строительному холдингу, так и его подразделениям (дочерним предприятиям); предложить классификацию и группировку затрат, исключающую двойной счет и обеспечивающую однородность и комплексность себестоимости конечной строительной продукции; раскрыть принципы и правила консолидированного бухгалтерского учета, отражающего все многообразие экономических отношений организаций строительного холдинга, участвующих в производственном процессе по сдаче конечной строительной продукции «под ключ»; — рассмотреть состав, структуру и особенности содержания консолидированной финансовой отчетности строительного холдинга как экономического (хозяйствующего) объединения.

Объектом исследования являются взаимоотношения строительных организаций в процессе формирования затрат на создание конечной строительной продукции в строительных холдингах.

Предмет исследования. Конкретное изучение затрат на производство конечной строительной продукции проводилось на следующих строительных организациях Саратовской области: ОАО «Волгомост», ООО «Волгасвязьмонтаж», ООО «СМК-7», ООО «Регионмонтаж».

Методологию и методику основу исследования определили общеэкономические теории, прикладные исследования отечественных и зарубежных ученых в области теории учета, информации и управления.

Информационную базу исследования составили законодательные и нормативные акты органов власти Российской Федерации, материалы, опубликованные по проблематике исследования в монографиях, периодической и текущей печати, данные аналитического, синтетического учета, документы и отчетность объектов исследования, а также результаты проведенных исследований.

В ходе работы автором использовались общенаучные приемы и методы исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, метод научной абстракции, экономико-статистический, расчетно-конструктивный и метод систематизации теоретического и практического материала.

Научная новизна проведенного исследования заключается в постановке проблемы, теоретическом обосновании и разработке методических положений по исчислению себестоимости конечной строительной продукции в рамках строительного холдинга как единого экономического образования.

Основные результаты, составляющие научную новизну диссертации: дано определение строительного холдинга как экономического объединения строительных организаций с вертикально-интегрированной структурой, что позволило разработать концепцию консолидированного учета и отчетности в строительном комплексе; определена общетеоретическая основа системы консолидированного учета строительных холдингов - теория трансформационных издержек, позволившая обосновать специфический объект бухгалтерского учета -себестоимость конечной строительной продукции; сформулированы основные принципы и правила ведения консолидированного учета затрат, использующие специфические приемы, отражающие трансформацию затрат на всех стадиях создания конечной строительной продукции; предложена методика формирования себестоимости конечной строительной продукции, позволяющая определить реальную величину затрат на создание конечной строительной продукции на всех стадиях ее производства как по холдингу в целом, так и по каждому дочернему предприятию в отдельности, и оценить вклад каждого дочернего общества в создании готового к эксплуатации объекта строительства; разработана классификация затрат, позволяющая исключить двойной счет, возникающий при передаче товаров, работ, услуг одного подразделения холдинга другому, и обеспечивающая однородность и комплексность расходов за счет разделения затрат по экономическому содержанию вне зависимости от места их осуществления или назначения; разработаны формы консолидированной отчетности, отражающей финансовое положение строительного холдинга как единого экономического образования.

Практическая и теоретическая значимость работы. Разработанные в работе рекомендации имеют конкретное практическое значение для создания методики учета себестоимости конечной строительной продукции в строительных холдингах. Они позволяют исследовать комплекс затрат у всех участников строительного процесса, объединенных в рамках единого экономического образования. Результаты исследования могут, по мнению автора, использоваться при разработке отраслевых и методических документов, для преподавания в высших учебных заведениях, а также в системе профессиональной подготовки и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.

Применение результатов работы на практике позволит обеспечить: определение реальной величины затрат на создание конечной строительной продукции; наглядность преобразования исходного ресурса в конечную строительную продукцию; повышение качества отчетной информации о состоянии дел на каждом предприятии холдинга и по всему объединению в целом.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования были изложены автором на научных конференциях по итогам НИР Саратовского государственного социально-экономического университета за 1999-2000, 2000-2001 и 2001-2002 годы.

Методические рекомендации автора используются в работе строительных предприятий Саратовской области, что подтверждено справкой о внедрении от следующих строительных организаций: ООО «Волгасвязьмонтаж», ООО «СМК-7», ООО «Регионмонтаж».

Публикации. Основные положения диссертации нашли свое отражение в публикациях общим объемом 3,1 п.л.

Объем и структура диссертации. Работа общим объемом 166 страниц состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, содержащего 173 наименования, и 9 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Обухова, Светлана Александровна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Настоящая диссертационная работа посвящена вопросам формирования себестоимости конечной продукции строительного холдинга. Проведенные исследования позволили сделать ряд выводов, содержащих научные и практические результаты.

Исходя из специфики строительной отрасли, был сделан вывод о необходимости исчисления себестоимости готового к эксплуатации объекта основных средств, поскольку только сданный «под ключ» объект обладает реальной потребительной стоимостью. Именно себестоимость конечной строительной продукции должна стать одним из важнейших показателей, комплексно характеризующих эффективность использования всех видов ресурсов. В настоящее время себестоимость конечной строительной продукции складывается из сметной (договорной) стоимости субподрядных работ и собственных затрат ген. подрядчика. Для эффективного управления показателями себестоимости требуется исчисление реальной фактической себестоимости готового к эксплуатации объекта.

Исходя из вышесказанного, определена необходимость рассмотрения экономических отношений между участниками строительного процесса — проектных, промышленных, комплектующих, снабженческих, транспортных, строительно-монтажных организаций, — объединенных экономическими рычагами в единое хозяйственное образование под началом головного общества (ген. подрядчика) — строительного холдинга. Строительный холдинг представляет собой производственно-хозяйственный комплекс, результатом деятельности которого являются здания, сооружения или производственные мощности, обладающие реальной потребительной стоимостью. Строительный холдинг характеризуется сложной иерархической структурой, сочетанием централизованного управления с оперативно-хозяйственной самостоятельностью структурных подразделений, наличием внутренних горизонтальных и вертикальных связей. Между предприятиями, объединенными холдинговыми отношениями, существует своеобразный микрорынок. Таким образом, строительный холдинг обладает важнейшими чертами большой экономической системы.

В работе определены объективные предпосылки создания строительного холдинга на базе предприятий строительного комплекса. Исторически строительство, как отрасль, развивалось по иерархической системе «главк — трест — строительное управление». Реструктуризация строительной промышленности привела к образованию множества мелких юридически самостоятельных фирм. И напротив, многие фирмы объединяют свои капиталы с целью приобретения инвестиционных и иных преимуществ. Таким образом, холдинговые структуры уже фактически сформированы. Но юридическая обособленность предприятий приводит к множеству экономических проблем во взаимоотношениях между ними по сдаче строительных объектов «под ключ», избежать которые возможно только на основе формирования новых экономических отношений между ними. Однако отсутствие методологии и методики отражения этих новых взаимоотношений между предприятиями строительного комплекса препятствуют формированию строительного холдинга как формы нового экономического объединения строительных организаций. Основой создания строительного холдинга является то, что это экономическое, а не юридическое образование, которое находит свое реальное отражение только в системе консолидированного учета и отчетности. Методологическую основу строительного холдинга составляет теория прав собственности, так как именно принцип владения акциями или долями в уставном капитале дочерних или зависимых обществ предопределяет существование консолидированной группы предприятий.

Проведена работа по изучению взаимоотношений предприятий строительного холдинга по передаче товаров, работ и услуг друг другу. В процессе строительства предприятия холдинга потребляют продукцию, работы и услуги как внешних по отношению к холдингу поставщиков, так и произведенных внутри объединения. При этом стоимость потребленных товаров, работ и услуг относятся на затраты их потребителей. А так как дочерние или зависимые общества строительного холдинга остаются юридически самостоятельными, то в расходы включается и заложенная в цену реализации прибыль, которая искажает реальную величину затрат для объединения в целом. Поэтому предприятия строительного холдинга строят свои отношения на основе так называемого трансфертного ценообразования. Трансфертная цена — это расчетная цена, по которой происходят взаиморасчеты между предприятиями строительного холдинга. В нее включаются прибыль и налоги, благодаря чему происходит распределение прибыли по всем предприятиям холдинга, участвующим в производстве конечной строительной продукции. Так как для целей бухгалтерского учета консолидированная группа предприятий представляет собой единое целое, то нереализованная прибыль должна быть исключена из консолидированной отчетности. Таким образом, определяется «чистая» себестоимость конечной строительной продукции.

На основе изучения правового и нормативного регулирования затрат разработаны основные принципы формирования расходов на производство конечной строительной продукции, которые позволят в полной мере учесть специфику учета себестоимости конечной продукции такого объекта бухгалтерского учета как строительный холдинг: производственная направленность затрат — этот принцип предполагает включение затрат, связанных с основной деятельностью всех входящих в строительный холдинг организаций, то есть с разработкой проектно-сметной документации, производством и реализацией строительных конструкций и материалов, выполнением этапов строительно-монтажных работ. исключение внутрисистемной прибыли из состава затрат на создание конечной строительной продукции — этот принцип предполагает определение реальной величины себестоимости конечной строительной продукции, исключающей величину прибыли, заложенной в цену реализацию при передаче товаров, работ и услуг друг другу предприятиями холдинга;

разделение текущих, капитальных и непроизводительных затрат; независимость отнесения затрат на себестоимость — принцип начисления; принцип документирования затрат — затраты могут быть признаны только в случае их должного документального оформления. При этом документы при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями холдинга должны внешне отличаться от остальных первичных документов. При оформлении этих документов отдельной строкой должна быть отражена сумма внутрисистемной прибыли с целью исключения ее из общехолдинговых расходов на производство конечной строительной продукции.

Определена специфика системы документооборота для строительного холдинга, позволяющая обособленно вести первичный внутригрупповой учет.

В результате исследования разработана научно обоснованная классификация расходов по элементам расходов и статьям калькуляции, которая позволяет исключить двойной счет, возникающий при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями строительного холдинга и обеспечивает однородность и комплексность себестоимости конечной строительной продукции.

Разработаны методики консолидированного учета себестоимости конечной строительной продукции и консолидированной финансовой отчетности строительного холдинга.

Выделены специфические приемы консолидированного учета — элиминирование и трансформация бухгалтерских записей. Элиминирование — это исключение бухгалтерских записей, отражающих реализацию товаров, работ и услуг между предприятиями строительного объединения. Элиминирование используется и в других хозяйственных операциях, касающихся учета движения материально-денежных потоков и нереализованной прибыли, возникающих между предприятиями объединения. Трансформация бухгалтерских записей (трансформационные таблицы бухгалтерских записей) обеспечивает не только отражение на счетах бухгалтерского учета процесса преобразования ключевого ресурса в конечную строительную продукцию объединения, но главное, представляет факты хозяйственной жизни отдельно взятых предприятий группы как единого целого.

Нереализованная прибыль и начисленные налоги, заложенные в трансфертную цену активов, переданных предприятиями консолидированной группы друг другу, из консолидированной отчетности исключаются, и определяется «чистая» себестоимость конечной строительной продукции. Для выявления нереализованной прибыли, связанной с наценкой при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями строительного холдинга, ее целесообразно отражать на отдельном субсчете «Надбавка к стоимости» соответствующих счетов. Внутреннее перемещение товаров, работ и услуг внутри группы отражается в консолидированном учете как внутреннее их перемещение и на консолидированную отчетность не влияет. Взаимную задолженность, которая образуется в результате внутренних расчетов целесообразно отражать на счете 79 «Внутрихозяйственные расчеты». Остатки по счету 79 не показываются в консолидированном балансе с целью предотвращения двойного отражения средств дебиторской и кредиторской задолженности.

Таким образом, в рамках строительного холдинга как единого экономического образования возможно не только определить всю совокупность затрат на производство конечной строительной продукции, но и использовать полученные показатели себестоимости для управления ею.

Методика консолидированного учета себестоимости конечной продукции и определения финансовых результатов разработана на базе крупнейшего строительного предприятия Саратовской области ОАО «Волгомост».

Консолидированная финансовая отчетность отражает реальное финансовое положение строительного холдинга.

К основным формам финансовой отчетности относятся консолидированный отчет о движении денежных средств, консолидированный отчет о финансовых результатах и консолидированный бухгалтерский баланс.

Учитывая специфику консолидированного учета, разработаны формы консолидированной отчетности в строительном холдинге на примере ООО «Волгасвязьмонтаж». Формы консолидированного баланса движения денежных средств, консолидированного отчета о прибылях и убытках и консолидированного бухгалтерского баланса составлены на основе идей и выводов, раскрытых на страницах диссертационного исследования. В частности, в консолидированном балансе движения денежных средств исключены внутрихолдинговые финансовые потоки, которые искажают картину о поступлениях и выплатах холдинга. Консолидированный отчет о прибылях и убытках составляется по итогам системного внутригруппового учета, в котором делается корректировка на сумму внутрихолдинговой прибыли, возникающей при передаче товаров, работ и услуг между предприятиями холдинга. Еще одной особенностью составления консолидированного отчета о прибылях и убытках является то, что после определения прибыли отчетного периода в нем делается корректировка на сумму прибыли, принадлежащей сторонним по отношению к холдингу организациям.

Специфической особенностью составления консолидированного бухгалтерского баланса является выделение рубрик баланса, которые должны соответствовать специфике строительного холдинга. В частности, в нем должны быть отражены затраты, связанные с обеспечением контроля над дочерним или зависимым обществом, а также в отдельных строках следует выделять долю меньшинства (долю сторонних по отношению к холдингу организаций) в собственном капитале, показанном в III разделе консолидированного баланса.

Раскрытие информации в консолидированной отчетности — наиболее сложная и трудоемкая работа заключительного этапа учетного процесса в строительном холдинге.

Настоящее диссертационное исследование нацелено на изучение понятия строительного комплекса как специфического объекта учета, , методологическую основу которого составляет теория прав собственности. Экономическое объединение юридически самостоятельных предприятий находит свое отражение только в системе консолидированного учета и отчетности. На основе обоснования принципов и способов учета затрат на создание конечной строительной продукции автор попытался разработать методику консолидированного учета, позволяющую перейти к практическому решению поставленных в работе цели и задач.