Учетно-аналитическое обеспечение управления доходами и расходами сегментов в организациях внутреннего водного транспорта тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учетно-аналитическое обеспечение управления доходами и расходами сегментов в организациях внутреннего водного транспорта"

На правах рукописи

Неизвестная Диана Валерьевна

УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ДОХОДАМИ И РАСХОДАМИ СЕГМЕНТОВ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ВНУТРЕННЕГО ВОДНОГО ТРАНСПОРТА

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

3 И'ОН ¿013

005061638

Казань 2013

005061638

Работа выполнена в ФГАОУ ВПО "Казанский (Приволжский) федеральный университет"

Научный руководитель - Нестеров Владимир Николаевич,

доктор экономических наук, профессор

Официальные оппоненты: Колесник Наталья Федоровна,

доктор экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО "Национальный исследовательский Мордовский государственный университет имени Н.П.Огарева", г.Саранск, кафедра "Бухгалтерский учет и аудит", профессор

Игошина Наталья Аклимовна, кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет", кафедра "Бухгалтерский учет и экономический анализ", доцент

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО "Тюменский

государственный университет»

Защита состоится 4 июля 2013 г. в 13 ч на заседании диссертационного совета Д 212.214.04 при ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет" по адресу: 443090, г. Самара, ул. Советской Армии, д.141, ауд. 319

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет"

Автореферат разослан " мая 2013 г.

Ученый секретарь ^г

диссертационного совета хТГм Щ Леонтьева Тамара Ильинична

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Внутренний водный транспорт является одним из важнейших инфраструктурных подразделений общехозяйственного комплекса. Он обслуживает все сферы хозяйственной деятельности страны: промышленность, строительство, сельское хозяйство, торговлю. В сферу деятельности внутреннего водного транспорта входят обеспечение доступа материального производства к необходимым ресурсам путем их перемещения, добыча нерудных полезных ископаемых, перевозка пассажиров по различным направлениям, в т.ч. туристическим и экскурсионно-прогулочным.

Экономический кризис, начавшийся в 2008г. и отразившийся, прежде всего, на строительных организациях, привел к резкому сокращению объемов деятельности организаций водного транспорта. В результате объем грузовых перевозок в 2009г. сократился на 36% по сравнению с 2008г. В настоящее время наблюдаются некоторые тенденции подъема речной отрасли, что во многом связано с ростом строительства в Российской Федерации в целом и в Республике Татарстан в частности.

При этом дальнейшее развитие организаций водного транспорта требует доработки существующей традиционной системы бухгалтерского учета, не в полной мере отвечающей возросшим требованиям к обеспечению релевантной информацией руководителей различных уровней управления, что существенно снижает эффективность принятия управленческих решений. В современных условиях для эффективного управления необходимо знать, где именно возникают и поглощаются затраты, какие направления деятельности приносят наибольший доход и обеспечивают наибольшую прибыль.

Одним из наиболее перспективных направлений совершенствования учетной системы в организациях речного транспорта выступает развитие сегментарного учета и анализа, позволяющее формировать информацию для управления деятельностью отдельных подразделений предприятия, сопоставлять полученные доходы с понесенными расходами при осуществлении деятельности, повышать точность калькулирования себестоимости, осуществлять комплексный контроль за формированием финансового результата предприятия по различным направлениям деятельности.

Проведенные в работе исследования показали, что в настоящее время в организациях внутреннего водного транспорта имеются предпосылки формирования системы сегментарного учета и применяются его отдельные элементы, однако отсутствует комплексная система, ориентированная на специфику деятельности речных компаний.

Высокая роль сегментарного учета и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности в информационном обеспечении процесса управления организацией и необходимость переосмысления их теоретико-методических положений в условиях непрерывного развития бухгалтерского учета делают актуальными новые исследования, направленные на совершенствование учетно-аналитической системы управления сегментами деятельности организаций внутреннего водного транспорта.

Степень разработанности проблемы. Проблемам методики и организации учета, отчетности и анализа по сегментам деятельности посвящены труды многих отечественных и зарубежных авторов. Значительный вклад в разработку концепции сегментарного учета и отчетности внесли Н.Ю. Базалей, Л.П. Белоглазова, М.А. Бахрушина, C.B. Волошина, H.A. Ермакова, В.Б. Ивашкевич, H.A. Игошина, В.Э. Керимов, Н.Ф. Колесник, A.C. Кутепов, М.В. Мельник, Т.В. Мирошниченко, JT.C. Монакова, И.А. Слободняк, A.A. Соколов, А.Ю. Соколов, Я.В. Соколов, И.Н. Черных, А.Н. Чикишева, А.Д. Шеремет, В.Е. Шумилина, М.Р. Эдгулов и др.

Элементы сегментарного учета и отчетности в организациях внутреннего водного транспорта можно встретить в работах М.Е. Гольдмана, С.П. Давыдова, В.В. Крайновой, A.B. Синицына, Я.В. Фоминцевой.

Методологические аспекты формирования системы сегментарного учета и отчетности освещены в работах зарубежных авторов А. Апчерча, К. Друри, Б. Нидлза, Д. Хана, Ч. Хоргрена, Д. Фостера, Е.Шварца и др.

Большинство научных трудов названных авторов посвящены общим вопросам постановки сегментарного учета и отчетности безотносительно конкретных условий хозяйствования, либо с привязкой к таким видам экономической деятельности, как торговля, сельское хозяйство.

Несмотря на многообразие исследований, посвященных сегментарному учету и отчетности, остаются недостаточно изученными и дискуссионными вопросы системного учета доходов и расходов сегментов, формирования внутренней сегментарной отчетности, перспективного анализа результатов деятельности сегментов; обновление отечественных стандартов по сегментарному учету требует модернизации учетной системы хозяйствующих субъектов; практически неизученной остается область построения системы сегментарного учета и анализа в организациях внутреннего водного транспорта.

Актуальность, теоретическая и практическая значимость формирования системы учета и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности организаций внутреннего водного транспорта, недостаточность научных разработок в данной области обусловили выбор темы настоящего исследования и определили его цель и задачи.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и развитии управленческого учета и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности организаций внутреннего водного транспорта.

Достижение поставленной цели обусловило необходимость решения следующих задач:

- определить экономическую сущность сегментарного учета и отчетности, их место и роль в учетной системе организации;

- исследовать развитие нормативно-правового обеспечения учета по сегментам деятельности, выявить тенденцию к удовлетворению управленческих информационных потребностей в положениях нормативных актов, посвященных сегментарному учету;

- исследовать современное состояние и проблемы бухгалтерского учета в организациях внутреннего водного транспорта;

- выявить особенности хозяйствования организаций речного транспорта, влияющие на постановку управленческого учета доходов и расходов;

- обосновать направления совершенствования сегментарного учета в организациях внутреннего водного транспорта;

- сформировать элементы сегментарной учетной политики;

- разработать методику отражения операций на счетах бухгалтерского учета, позволяющую формировать информацию по сегментам деятельности;

- предложить систему сегментарной отчетности для организаций внутреннего водного транспорта;

- выделить основные показатели, характеризующие эффективность работы сегментов речных компаний;

- развить методику ретроспективного и перспективного анализа основных показателей деятельности сегментов.

Область исследования. Диссертационное исследование выполнено в рамках пп. 1.7. Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; пп. 1.8. Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности; пп. 2.3. Развитие методологии комплекса методов оценки, анализа, прогнозирования экономической деятельности; пп. 2.8. Экономический анализ и оценка эффективности предпринимательской деятельности паспорта специальности ВАК (экономические науки) 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методические и организационные вопросы по-

строения системы управленческого учета, отчетности и анализа доходов и расходов по сегментам деятельности. Объектом исследования выступает деятельность организаций внутреннего водного транспорта Республики Татарстан.

Информационной базой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации, стандарты бухгалтерского учета и отчетности США, международные стандарты финансовой отчетности, труды отечественных и зарубежных авторов по теме исследования, материалы научно-практических конференций, интернет-ресурсы. Источниками практического материала послужили данные бухгалтерского учета и отчетности, сметной документации организаций речного транспорта.

Методология исследования. Методологический аппарат исследования основывается на общенаучных методах - анализа и синтеза, диалектического подхода, индукции и дедукции, исторического и логического анализа, наблюдения, группировки. Применены элементы прикладного экономического анализа: экспертных оценок, оптимизации, экономико-математического моделирования, прогнозирования.

При обработке аналитических материалов применялись пакеты прикладных программ Microsoft Excel и @Risk компании Palisade.

Научная новизна результатов исследования заключается в разработке теоретических и практических положений по совершенствованию системы сегментарного учета и анализа доходов и расходов организаций внутреннего водного транспорта. Наиболее существенные результаты исследования, обладающие научной новизной, заключаются в следующем:

- уточнено определение дефиниции "сегмент" как выделенной по определенным критериям относительно самостоятельной, способной приносить доходы и нести расходы части деятельности организации, отчетность по которой может формироваться как для внутренних, так и для внешних пользователей; выделены предпосылки и направления развития сегментарного учета и анализа в организациях речного транспорта;

- сформированы элементы учетной политики для целей сегментарного учета, включающие в себя организационно-технический и методический разделы, раскрывающие методику ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности для организаций водного транспорта;

- разработана методика отражения затрат, доходов и расходов на счетах бухгалтерского учета, позволяющая аккумулировать информацию по центрам ответственности и видам деятельности; предложены дополнительные счета управленческого учета, предполагающие формирование информации о плановых (бюджетных) затратах и отклонениях фактиче-

ских затрат от плановых. Предложенная система счетов способствует более жесткому контролю за полученными доходами и понесенными расходами отдельных направлений деятельности речных компаний;

- разработана система внутренней сегментарной отчетности, основанная на применении метода "директ-кост" при кулькулировании себестоимости добытых нерудных строительных материалов, выполненных работ, оказанных услуг. Предлагаемые формы отчетности целесообразно применять как для отражения фактических данных, так и для бюджетирования в целях выявления и анализа отклонений;

- выделены основные показатели, характеризующие эффективность деятельности сегментов организаций внутреннего водного транспорта; разработаны факторные модели анализа рентабельности затрат сегмента и рентабельности плавсредств, позволяющие оценить влияние факторов на эффективность функционирования отдельных сегментов и определить вклад каждого сегмента в общий результат деятельности организации;

- разработана имитационная модель максимизации прибыли организации водного транспорта посредством оптимального распределения времени работы судов по различным сегментам в условиях ограниченности спроса на отдельные направления деятельности и ресурсов, основными из которых выступают время навигации и наличие в распоряжении организации судов; предложена методика составления имитационной модели прибыли сегмента по методу Монте-Карло, в которой предусматривается наличие различных законов распределения (треугольное, нормальное) для разных параметров модели (цены, объема деятельности, затрат).

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования

Теоретическая значимость результатов заключается в разработке методических и теоретических основ сегментарного учета и анализа. Практическая значимость определена прикладным характером выводов и рекомендаций по проблемам постановки системы сегментарного учета и анализа в организациях внутреннего водного транспорта.

Апробация и практическая реализация результатов исследования. Ряд организационно-методических разработок учета и анализа по сегментам деятельности приняты к внедрению в практической деятельности ООО "Алтын-Яр", ООО "Аудиторский и консультационный центр". Отдельные элементы исследования используются в качестве учебных материалов при проведении лекционных, семинарских и практических занятий по дисциплине "Экономический анализ в отраслях народного хозяйства" в ФГАОУ ВПО "Казанский (Приволжский) федеральный университет".

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 13 научных работах авторским объемом 3,64 печ. л., в т.ч. 4 статьи - в изданиях, определенных ВАК.

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа включает в себя введение, три главы, заключение, библиографический список и приложения, иллюстрирована таблицами и рисунками.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнено определение дефиниции "сегмент" как выделенной по определенным критериям относительно самостоятельной, способной приносить доходы и нести расходы части деятельности организации, отчетность по которой может формироваться как для внутренних, так и для внешних пользователей, что позволило раскрыть теоретические положения учета и анализа деятельности сегментов; выделены предпосылки и направления развития сегментарного учета и анализа в организациях речного транспорта. Анализ существующих подходов к термину "сегмент" выявил, что ряд авторов рассматривают сегмент бизнеса как часть деятельности предприятия, выделенную для целей представления информации внешним пользователям, другие авторы определяют сегмент как направление деятельности, информация по которому формируется в системе управленческого учета и служит основой принятия управленческих решений менеджерами. На наш взгляд, наиболее полное представление о сегменте бизнеса можно получить, руководствуясь комплексным подходом, т.к. выделение определенной сферы деятельности с целью формирования информации по ней может происходить с ориентацией как на внешних, так и на внутренних пользователей.

В определениях, данных такими авторами, как Л.П. Белоглазова, М.А. Бахрушина, Г. Рей, Г.Н. Марков, Т.В. Мирошниченко, Дж. Сигел, A.A. Соколов и другие можно выделить общие черты. Так, в центре внимания сегментации выступает деятельность отдельной организации. Экономические субъекты осуществляют различные виды экономической деятельности, отличаются сферой и масштабами производства, организационной структурой. Уникальность каждой коммерческой организации усложняет формулировку универсального определения сегмента бизнеса и способствует формированию широкого круга критериев выделения сегмента, среди которых могут выступать виды дея-

тельности, производимые продукты, оказываемые услуги, структурные подразделения, регионы, группы потребителей и др.

На наш взгляд, сегмент бизнеса можно определить как выделенную по определенным критериям относительно самостоятельную, способную приносить доходы и нести расходы часть деятельности организации, отчетность по которой может формироваться как для внутренних, так и для внешних пользователей.

Эффективное управление экономическим субъектом выявило необходимость выделения сегментов деятельности и анализа информации по ним. Источниками информации о доходах, расходах, прибыли и активах отдельных направлений деятельности организации выступают сегментарный учет и сегментарная отчетность.

С целью дальнейшей разработки системы сегментарного учета и отчетности в диссертации обозначены предпосылки выделения сегментов для организаций речного транспорта. Определение возможности внедрения или направлений совершенствования имеющейся системы сегментарного учета и анализа в организациях внутреннего водного транспорта представлено в виде алгоритма на рис. 1.

Согласно представленной блок-схеме, в организациях внутреннего водного транспорта во многом "заложен фундамент" для построения сегментарного учета. Так, организации речного транспорта осуществляют разнообразные по технологическому процессу, уровню риска операции (рейсовые пассажироперевозки, туристические круизы, грузоперевозки, погрузо-разгрузочные работы, добыча нерудных строительных материалов (НСМ), работа пассажирских вокзалов и дебаркадеров, деятельность вспомогательных производств и др.). В речных компаниях достаточно четко можно выделить отдельные центры ответственности. Наличие автоматизированной формы учета позволяет формировать информацию о доходах, расходах, затратах и результатах в разрезе отдельных сегментов.

Основными направлениями в области построения целостной системы сегментарного учета и анализа, требующими разработки или доработки имеющихся положений, выступают:

- создание внутреннего нормативного положения по ведению учета сегментов организации в виде элементов учетной политики;

- формирование системы внутренних отчетов, содержащих необходимое и достаточное количество ключевых показателей деятельности сегментов для принятия оперативных управленческих решений;

- разработка аналитических показателей и методики их анализа, с помощью которых можно оценить эффективность работы каждого сегмента,

определить их вклад в общий результат деятельности организации, осуществить прогноз финансовых результатов функционирования сегментов.

—>. условия, благоприятствующие постановке сегментарного уч

-> - условия, не способствующие постановке сегментарного учета } . ситуация, харастерная для организаций речного транспорта

Рисунок 1 - Блок-схема выбора направлений совершенствования сегментарного учета в организациях внутреннего водного транспорта

2. Сформированы элементы учетной политики для целей сегментарного учета, включающие в себя организационно-технический и методический разделы, раскрывающие методику ведения сегментарного учета и формирования сегментарной отчетности для организаций водного транспорта. В настоящее время в учетной практике отсутствуют какие-либо рекомендации по формированию учетной политики по сегментам в нормативно-правовых актах, что снижает возможности охвата всех необходимых учетных аспектов при построении системы сегментарного учета.

Предлагаемые учеными варианты формирования учетной политики не в полной мере подходят для организаций внутреннего водного транспорта по ряду причин:

- в основном авторами разрабатывалась учетная политика с целью формирования внешней сегментарной отчетности;

- ввиду того, что работы, посвященные сегментарному учету, опубликованы ранее 2011г., содержание предлагаемых вариантов учетной политики ориентировано на пункты ПБУ 12/2000, а не на ПБУ 12/2010;

- варианты не учитывают особенностей функционирования организаций речного транспорта.

На наш взгляд, при разработке учетной политики для целей сегментарного учета необходимо выделить элементы, представленные в табл. 1.

Таблица I - Положения учетной политики для целей сегментарного учета

Раздел Элементы Варианты/пояснения

Критерии выделения - вид деятельности

ж к а сегмента - подразделения

- покупатели и заказчики

о и - центры ответственности

в- Количественные - основанные на положениях ПБУ 12/2010

X. и условия выделения - самостоятельно разработанные

¡Г сегментов организацией

к я Субъекты, ведущие - дополнительная штатная единица

о я сегментарный учет бухгалтера

я са - дополнительные функции возлагаются

на имеющихся работников бухгалтерии

сЗ и Формы и методы выбор автоматизированной программы

о ведения учета бухгалтерского учета, позволяющей вести учет и формировать отчетность по сегментам деятельности

Окончание табл. 1

Раздел Элементы Варианты/пояснения

Рабочий план счетов - развитие аналитики существующих счетов синтетического учета - разработка счетов для управленческого сегментарного учета

График документооборота описывает порядок и сроки предоставления первичных документов и отчетности

Формы первичных документов - использование типовых форм первичного учета - разработка форм самой организацией, учитывающих потребности и специфику организации

Формы и содержание сегментарной отчетности - отчетность сегмента - сводная отчетность

Методический Система трансфертного ценообразования - по рыночным ценам - по себестоимости - по договорным ценам -отсутствие трансфертного ценообразования

Система учета затрат - директ-костинг - стандарт-кост -ABC - TD-ABC - комбинированная система

Методы распределения косвенных расходов выбор наиболее обоснованной базы распределения

Порядок бухгалтерских записей правила осуществления записей в автономной/интегрированной системе управленческого и финансового учета

Предлагаемые положения учетной политики выполняют сразу несколько функций. Во-первых, они позволяют организациям речного транспорта унифицировать элементы управленческого учета и отчетности в различных подразделениях; во-вторых, предоставляют возможность при формировании отчетности по сегментам деятельности выбрать тот вариант, который будет способствовать более полному раскрытию информации с учетом специфики деятельности конкретного речного предприятия.

3. Разработана методика отражения затрат, доходов и расходов на счетах бухгалтерского учета, позволяющая аккумулировать информацию по центрам ответственности и видам деятельности; предложены дополнительные счета управленческого уче-

та, предполагающие формирование информации о плановых (бюджетных) затратах и отклонениях фактических затрат от плановых. Предложенная система счетов способствует более жесткому контролю за полученными доходами и понесенными расходами отдельных направлений деятельности речных компаний. Важной методологической задачей бухгалтерского учета выступает проблема постановки адекватных реалиям деятельности предприятия учетных процедур, а именно: порядок регистрации, сопоставления и аналитического преобразования плановых (бюджетных) и фактических данных на счетах бухгалтерского учета.

Большинство организаций речного транспорта для обработки учетной информации используют программу "1С: Бухгалтерия 8". Однако наличие предлагаемых программой аналитических разрезов дает укрупненную группировку, что не позволяет оперативно реагировать на отклонения деятельности более мелких групп (например, центров ответственности, судов). Как правило, учет доходов и расходов более мелких учетных единиц ведется в организациях речного транспорта отдельно в файлах Excel. Такой "двойной" учет является достаточно трудоемким, занимает значительное количество времени и повышает вероятность возникновения ошибки.

В диссертации разработана система бухгалтерского учета, которая позволяет формировать единый массив информации о результатах отдельных направлений деятельности, центров ответственности, судов.

Предлагаемая методика позволяет контролировать расход материальных, трудовых и других ресурсов по сегментам деятельности и центрам ответственности, что особенно актуально при отдаленности мест формирования затрат на речном транспорте.

Интегрированный план счетов финансового и управленческого учета для предприятий водного транспорта по предложенной методике представлен в табл.2.

Таблица 2 - Интегрированный план счетов финансового и управленческого учета затрат для предприятий водного транспорта

Номер и наименование класса счетов Номер счета Наименование счета Вид счета

1 2 3 4

Класс 0 "Балансовые счета" 0-1 (10) Материальные запасы Счета финансового учета

0-2 (20) Незавершенное производство

0-3 (43) Остатки готовой продукции

0-4 (62) Дебиторская задолженность покупателя

Продолжение табл. 2

1 2 3 | 4

Класс 1 "Счета расхода ресурсов по элементам" 1-1 (70,69) Заработная плата, в т.ч. рацион бесплатного питания, отчисления на соц. нужды

1-2(10,60) Материалы

1-3 (02,05) Амортизация

1-4 (60,76) Прочие затраты

Класс 2 "Отражающие счета по элементам затрат" 2-1 Заработная плата, в т.ч. рацион бесплатного питания, отчисления на социальные нужды Счета управленческого учета

2-2 Материальные затраты

2-3 Амортизация

2-4 Прочие затраты

2-5 Затраты на проданную продукцию

Класс 3 "Счета затрат по центрам ответственности" 3-1 Затраты основных подразделений (судагрузовых и пассажирских перевозок, добычи НСМ и др.)

3-2 Затраты вспомогательных судов (рейдовых, технических, обслуживающих)

3-3 Затраты вспомогательных производственных подразделений (ремонтный отдел, транспортный отдел)

3-4 Затраты управленческих подразделений (финансовый отдел, коммерческий отдел, отдел кадров и др.)

Класс 4 "Отражающие счета по центрам ответственности" 4-1 Затраты основных подразделений (суда грузовых и пассажирских перевозок, добыча НСМ и др.)

4-2 Затраты вспомогательных судов (рейдовых, технических, обслуживающих)

4-3 Затраты вспомогательных производственных подразделений (ремонтный отдел, транспортный отдел)

4-4 Затраты управленческих подразделений (финансовый отдел, коммерческий отдел, отдел кадров и др.)

Класс 5 "Счета затрат сегментов" 5-1 Пассажироперевозки Счета финансового и управленческого учета

5-2 Грузоперевозки

5-3 Погрузо-разгрузочные работы

5-4 НСМ

5-5 Другие виды услуг

Окончание табл. 2

1 2 3 4

Класс 6 "Отражающие счета затрат сегментов" 6-1 Пассажироперевозки

6-2 Грузоперевозки

6-3 Погрузо-разгрузочные работы

6-4 НСМ

6-5 Другие виды услуг

Класс 7 "Счета себестоимости добытого НСМ/ услуги" 7-1 Себестоимость добытого НСМ

7-2 Себестоимость проданного НСМ

7-3 Себестоимость оказанной услуги

Класс 8 "Продажи сегментов" 8-1 (90.1) Пассажироперевозки

8-2 (90.1) Грузоперевозки

8-3 (90.1) Погрузо-разгрузочные работы

8-4 (90.1) НСМ

8-5 (90.1) Другие виды услуг

Класс 9 "Счет результатов анализа деятельности" 9-1 Отклонения между счетами расхода ресурсов в финансовом учете и счетами затрат по элементам в управленческом учете Счета финансового и управленческого учета

9-2 Отклонения в подразделениях

9-3 (99) Прибыль/убыток от основной деятельности

9-4 Отклонения от бюджета по центрам ответственности

Класс Б "Счет учета бюджетных затрат по центрам ответственности" Б-1 Бюджет затрат основных подразделений (суда грузовых и пассажирских перевозок, добыча НСМ и др.) Счета управленческого учета

Б-2 Бюджет затрат вспомогательных судов

Б-3 Бюджет затрат вспомогательных производственных подразделений (котельная, ремонтный отдел, транспортный отдел)

Б-4 Бюджет затрат управленческих подразделений (финансовый отдел, коммерческий отдел, отдел кадров и др.)

На основе представленной методики счета бухгалтерского учета делятся на 11 классов (с нулевого по девятый и класс Б). Счета классов 1 (счета финансового учета), 2-7, Б (счета управленческого учета) не имеют конечного сальдо, при этом эти счета непосредственно связаны с формированием расходов и активов предприятия, которые впоследствии отражаются в бухгалтерском балансе и отчете о финансовых результатах.

Обозначим основные принципы применения предлагаемой методики:

1. Выделение разных счетов косвенных расходов вместо одного "Накладные расходы":

- поэлементные прямые и косвенные расходы (класс 2)

- затраты по центрам ответственности (класс 3 и класс 4)

- затраты по видам деятельности (классы 5 и 6). Аналитика к этим счетам может быть многоуровневой. На первом уровне - по видам деятельности (грузоперевозки, пассажироперевозки, погрузо-разгрузочные работы, добыча НСМ), на втором уровне - по конкретным перевозкам, видам НСМ.

2. Применение так называемых "Отражающих счетов" (класс 2, класс 4, класс 6). В течение отчетного периода записи производятся по кредиту отражающих счетов. В конце месяца все указанные счета закрываются путем списания затрат:

- если образуются остатки материальных ценностей, - на счета класса 0;

- при формировании финансового результата деятельности - на счете класса 9.

3. Возможность применения элементов нормативного учета. Согласно представленной методике, незавершенное производство определяется не путем проведения инвентаризации, а как разница между производственными затратами, понесенными за отчетный период, и себестоимостью реализованной продукции. Данный принцип применим для предприятий внутреннего водного транспорта при добыче и реализации нерудных строительных материалов, что поможет отражать более реальную стоимость незавершенного производства (нереализованной продукции). Действующая практика на добывающих предприятиях отражения незавершенного производства инвентарным способом не позволяет четко контролировать объемы добытых и реализованных нерудных строительных материалов, что обусловлено недостаточной точностью измерительных процессов и возможностью неучтенной реализации добытого полезного ископаемого.

4. Отражение на счетах управленческого учета не только фактических, но и плановых затрат центров ответственности (на счетах класса Б) с дальнейшим выявлением и отражением отклонений для целей контроля и анализа деятельности подразделений. Данный подход позволяет производить оперативный контроль затрат и своевременно устранять выявленные недостатки производственной деятельности.

Класс 0 Класс 1 Класс 2 Класс Б Класс 3 Класс 4 Класс 5 Класс 6 Класс 7 Класс 8

Сплошные линии характеризуют записи, производимые в течение всего периода Пунктирные линии отражают записи при закрытии счетов в конце периода

Рисунок 2 - Схема движения затрат на счетах бухгалтерского учета организации водного транспорта

Предлагаемая схема отражения затрат на счетах бухгалтерского учета для предприятий речного транспорта представлена на рис. 2.

Схема является обобщающей и может быть преобразована для конкретных предприятий (при отсутствии некоторых видов деятельности или подразделений).

В качестве основных преимуществ предлагаемой интегрированной системы учета по сравнению с традиционной можно выделить следующее:

- интеграция управленческого и финансового учета позволяет формировать единую информационную базу для предоставления своевременной информации как для внутренних, так и для внешних пользователей при единовременном внесении данных в автоматизированную учетную систему;

-выделение отдельных блоков счетов учета затрат по центрам ответственности в разрезе фактических и плановых данных способствует оперативному выявлению и реагированию на отклонения фактических затрат от бюджетных, что способствует организации более эффективной системы контроля затрат и мотивации руководителей в рамках отдельных подразделений.

Рассмотренная методика представляет особый интерес для организаций внутреннего водного транспорта, где важное значение имеет своевременный оперативный контроль за расходованием материальных, трудовых и прочих ресурсов.

4. Разработана система внутренней сегментарной отчетности, основанная на применении метода "директ-кост" при калькулировании себестоимости добытых нерудных строительных материалов, выполненных работ, оказанных услуг. Критическая оценка существующей практики формирования отчетов на предприятиях речного транспорта показала, что в настоящее время отсутствует системный подход к отражению релевантной информации. Так, отчеты носят фрагментарный характер, не охватывают всех областей и сфер деятельности организации, что затрудняет эффективное управление организацией в целом.

Для устранения названных недостатков в работе предложена иерархическая система внутренней отчетности для организаций внутреннего водного транспорта (рис. 3).

Предложенная в работе иерархия управленческих отчетов способствует соблюдению принципов контролируемости. Во-первых, за счет дифференцированного уровня детализации отчетов различных уровней, что позволяет менеджерам более высокого звена сосредоточить внимание на изучении аналитических показателей и принятии стратегических решений. Во-вторых, за счет деления затрат на контролируемые и неконтролируемые, которые игнорируются на низшем уровне.

В диссертации разработаны формы отчетов для эксплуатационных и вспомогательных сегментов речных компаний.

В отчетах эксплуатационных сегментов (пассажироперевозки, грузоперевозки, погрузо-разгрузочные работы, добыча нерудных строительных материалов) отражены объемы деятельности в натуральном, временном и денежном выражении (доходы). Затраты сегмента предложено разделить на переменную и постоянную части с определением маржинальной прибыли, что будет способствовать усилению контроля за судовыми расходами, повысит аналитические возможности отчетности и создаст условия принятия более обоснованных решений.

Эксплуатационные сегменты Вспомогательные

сегменты

Рисунок 3 - Иерархия отчетов в организациях речного транспорта

К вспомогательным сегментам относятся ремонтный цех, котельная, автотранспортный отдел и др. Основное отличие вспомогательных сегментов от эксплуатационных заключается в том, что они, прежде всего, должны обеспечивать бесперебойную работу эксплуатационных сегментов и только потом осуществлять предпринимательскую деятельность, оказывая услуги сторонним организациям. В связи с этим отчетность вспомогательного сегмента предложено представить в виде двух разделов - услуги внешним и внутренним заказчикам.

Обобщение информации о доходах, расходах и финансовом результате деятельности всех сегментов предлагаем производить в сводном отчете о результатах основной деятельности организации. При составлении сводной отчетности показывается вклад каждого сегмента в общий доход организации, величина маржинальной прибыли, приносимой каждым сегментом, что позволяет выявить наиболее перспективные направления и разработать стратегию расширения объемов и результативности деятельности.

5. Выделены основные показатели, характеризующие эффективность работы сегментов организаций внутреннего водного транспорта; разработаны факторные модели анализа абсолютных и относительных показателей деятельности сегментов, позволяющие оценить влияние факторов на эффективность работы отдельных сегментов и определить вклад каждого сегмента в общий результат деятельности организации. Для целей управления нужно определить необходимое и достаточное количество показателей, позволяющих принять обоснованные управленческие решения. Как показывает практика, достаточно выделения 8-12 индикаторов эффективности деятельности организации и отдельных ее сегментов. В диссертации выделены показатели, наиболее полно характеризующие эффективность работы сегментов компании (рис. 4).

Проведение факторного анализа показателей деятельности сегментов организаций водного транспорта осложняется тем, что разные сегменты заняты деятельностью, отличной по ряду характеристик от других сегментов, что, естественно, приводит к применению разных натуральных измерителей. Для определения вклада каждого сегмента в общий результат деятельности организации в диссертации предложен временной измеритель - рабочие сутки. Выбор именно этого измерителя обусловлен тем, что объем практически любого вида деятельности организаций речного транспорта можно перевести во временной измеритель. Зная нормы времени, затрачиваемого на добычу 1 т (м3) НСМ, и общий объем добытых нерудных строительных материалов, можно определить потраченное на добычу время. Продолжительность погрузо-разгрузочных работ, время, затраченное на грузоперевозки, также можно определить, опираясь на используемые натуральные измерители и нормы времени, необходимые для осуществления данных работ. Сопоставить расчетное полезное время можно с данными судового журнала, при этом необходимо учитывать время за вычетом вынужденных простоев.

Показатели деятельности сегментов

Абсолютные финансовые

Относительные (коэффициенты эффективности)

Выручка

Маржинальная прибыль

Коэффициенты эффективности продаж

Коэффициенты эффективности использования плавсредств

Прибыль от продаж

Уровень

м ржинал ьнои

прибыли

*

Рентабельность прода ж

Фондоотда ча плавсредств

Рента бельность плавсредств

Рентабельность затрат сегмента

т

Т

т

Отчет о результатах деятельности сегмента Отчет об активах и обязательствах сегм ента

Информационная база для расчета показателей

Рисунок 4 - Система показателей деятельности сегментов речных организаций

Выбор временного измерителя обусловлен также следующими факторами:

- время деятельности водного транспорта ограничено навигационным периодом (в среднем 200 дней в году), т.е. данный ресурс является ограниченным и требующим рационального использования;

- применение временного измерителя будет способствовать принятию решения о распределении судов и иных ресурсов по видам деятельности в течение навигационного периода.

Использование фактора времени позволяет проводить факторный анализ показателя выручки (V) (формула 1). Аналогично можно проанализировать маржинальную прибыль и прибыль от продаж сегмента.

п ¿=1

где г - вид сегмента деятельности; п - количество видов сегментов;

Qs - количество суток, отработанных всеми сегментами организации за навигационный период;

- доля ¡-го сегмента в общем объеме деятельности организации;

Р1 - цена суточной работы деятельности 1-го сегмента.

Одним из наиболее наглядных показателей, отражающих эффективность деятельности как организации в целом, так и отдельных направлений ее деятельности, выступает рентабельность затрат сегмента. Для проведения факторного анализа в работе предложено сумму затрат разделить поэлементно с выделением из прочих затрат суммы расходов на ремонт, т.к. они занимают значительный удельный вес в общей совокупности расходов судоходных компаний, что требует особого контроля за этими расходами. Преобразование исходной модели позволяет определить влияние показателей затрато-емкости отдельных элементов на рентабельность затрат сегмента.

_**!■_+й =--,(2)

МЗ, + ЗП( + Ли, + Рм{ + ПР1 V, МЕ1 + ЗЕ( + АмЕ{ + РЕ1 + ПЕ1

где РР, - прибыль сегмента;

М?,- - материальные затраты сегмента;

ЗЯ,- - заработная плата сегмента с отчислениями;

А.\ц - амортизация основных средств сегмента;

Пр1 - прочие расходы сегмента за вычетом затрат на ремонт;

Рлц - затраты сегмента на ремонт;

I- выручка сегмента;

Ри,- - рентабельность продаж сегмента;

МЕ^ - материалоемкость сегмента;

ЗЕ1 - зарплатоемкость сегмента;

АмЕ1 - амортизацияемкость сегмента;

РЕ, - ремонтоемкость сегмента;

ПЕ1 - прочие расходы, приходящиеся на 1 руб.выручки сегмента.

Предлагаемая автором модель анализа рентабельности затрат сегментов дает возможность руководству подразделений управлять затратоемкостью сегментов путем воздействия на те элементы затрат,

которые заслуживают наиболее пристального внимания, а менеджменту высшего звена предоставляется возможность управления рентабельностью затрат путем анализа вклада каждого сегмента в общую рентабельность и уровня рентабельности отдельных сегментов.

6. Предложена методика прогнозирования финансовых результатов сегментов деятельности организаций речного транспорта: разработана имитационная модель максимизации прибыли организации водного транспорта посредством оптимального распределения времени работы судов по различным сегментам в условиях ограниченности спроса на отдельные направления деятельности и ресурсов, основными из которых выступают время навигации и наличие в распоряжении организации судов; предложена методика составления имитационной модели прибыли сегмента по методу Монте-Карло, в которой предусматривается наличие различных законов распределения (треугольное, нормальное) для разных параметров модели (цены, объема деятельности, затрат). В силу достаточно короткого периода получения дохода (5-8 месяцев в году) при круглогодичном несении расходов, ограниченности имеющихся ресурсов судоходным организациям необходимо определить приоритетные направления, на осуществление деятельности которых в первоочередном порядке будут направлены основные средства, материальные и финансовые ресурсы.

Для выбора оптимального распределения ресурсов с целью получения максимальной маржинальной прибыли в условиях неопределенности мы предлагаем речным компаниям использование оптимизационных моделей принятия управленческих решений.

Формулировка модели максимизации маржинальной прибыли для организаций внутреннего водного транспорта может быть выражена следующей формулой:

п т

МЯ = ^ ^тгц • ху => тах, (3) /=1 7=1

где тгу - маржинальный доход, приходящийся на 1 машино-сутки ¡-го судна при работе на >ом сегменте;

Ху - количество отработанных машино-суток ¡-ым судном ^го сегмента.

Система ограничений представлена формулой 4.

Г т

£^•<7; / = 1,2,...,«, У=1 п

IV / = 1'2.....т•

-

п

у -1,2.....т, (4)

/=1

ху>0,

\.Ху - целочисленн,

где Т - суммарное время работы 1-го судна по всем направлениям деятельности. Для судоходных компаний данное время ограничено периодом навигации, в среднем составляющим 200 суток; ш - количество сегментов;

Ьу - объем перевозки 1-го судна по .¡-му сегменту за единицу времени;

ЛГу - минимальный объем работы ]-го сегмента. Например, при

наличии договорных обязательств перед контрагентом о предоставлении услуг грузоперевозок, продаже определенного объема добытых нерудных строительных материалов и др.; Lj - максимальный предел работы ]-го сегмента. Как правило,

данный лимит вызван ограниченностью спроса на продукцию, работы, услуги организаций внутреннего водного транспорта. Определение данного ограничения производится путем изучения спроса, маркетинговых исследований.

Ограничение вида Ху > 0 свидетельствует о неотрицательности аргумента.

Необходимо отметить, что применение данной модели целесообразно в тех случаях, когда одни и те же ресурсы (в нашем случае -речные грузовые суда) могут использоваться в нескольких сегментах деятельности речной компании.

Также предложена методика прогнозирования прибыли сегмента с применением модели Монте-Карло, ориентированной на различные уровни активности (на примере добычи песка).

Предлагаемая модель прогнозирования прибыли имеет следующий вид:

ря=р-д-доо-%ус) 100%

где Р - цена тонны песка;

<2 - натуральный объем продажи песка, т;

%УС - процент переменных затрат в выручке от продаж;

ЕС - сумма постоянных затрат сегмента.

Параметры модели описываются различными законами распределения. Так, цена, во многом определяемая самой организацией, имеет равномерное треугольное распределение, объем продаж - параметр, зависящий от конъюнктуры рынка, - нормальное распределение, а затраты, как переменные, так и постоянные, - "скошенное вправо" треугольное распределение, что свидетельствует о большей вероятности того, что себестоимость будет завышена по сравнению с наиболее вероятным значением.

В процессе имитационного моделирования заданных параметров с помощью программного продукта @Ш8К 5.7 (1000 итераций) были получены наиболее вероятные суммы ожидаемой прибыли (табл. 3).

Таблица 3 - Результаты анализа прибыли от продаж по методу Монте-Карло (тыс. руб.)

Показатель Минимум Среднее Максимум

Прибыль от продажи песка речного 4 473 7 052 11 088

Применение имитационного моделирования в деятельности речного транспорта позволяет повысить точность прогнозирования результатов функционирования сегментов и эффективность принятия управленческих решений.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В заключении диссертации сформулированы основные выводы и предложения, полученные по результатам исследования, которые будут способствовать дальнейшему развитию теории и практики учета и анализа по сегментам деятельности в организациях речного транспорта.

Практическая реализация предложений по совершенствованию подходов к формированию и использованию учетно-аналитической информации позволит усилить контроль за расходованием ресурсов, повысить качество принимаемых управленческих решений организаций речного транспорта.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ АВТОРОМ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Публикации в изданиях, определенных ВАК

1. Неизвестная, Д.В. Особенности учета затрат по местам формирования в организациях внутреннего водного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Вестн. Казан, гос. аграр. ун-та. - 2012. - № 1 (23). -С. 52-56. - 0,32 печ.л.

2. Неизвестная, Д.В. Система счетов управленческого учета как инструмент совершенствования менеджмента предприятий водного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Вестн. Самар. гос. экон. ун-та -2012. - № 1 (87). - С. 51-58. - 0,67 печ.л.

3. Неизвестная, Д.В. Основы применения СУР-анализа на предприятиях речного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Вестн. экономики, права и социологии - 2012. - № 3. - С. 56-60. - 0,35 печ.л.

4. Неизвестная, Д.В. Формирование учетной политики для целей сегментарного учета [Текст] / Д.В. Неизвестная // Вестн. экономики, права и социологии. - 2013. - № 1 - С. 84-87. - 0,3 печ.л.

Публикации в других изданиях

5. Неизвестная, Д.В. Лицензирование деятельности организаций внутреннего водного транспорта: бухгалтерский и налоговый учет [Текст] / Д.В. Неизвестная // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-практ. конф. Том I. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2009. -С. 371-373.-0,1 печ.л.

6. Неизвестная, Д.В. Управленческий учет как информационная основа управленческой системы [Текст] / Д.В. Неизвестная // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-практ. конф. Том 2. - Казань: Изд-во КГФЭИ, 2010. - С. 40-42. - 0,1 печ.л.

7. Неизвестная, Д.В. Учет затрат по центрам ответственности в организациях внутреннего водного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Ученые записки. Вып.20 / отв. ред. Ш.М. Валитов. - Казань: КГФЭИ, 2010. - С. 185-188. - 0,11 печ.л.

8. Неизвестная, Д.В. Постановка управленческого учета в организациях внутреннего водного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Развитие бухгалтерского учета и аудита в условиях инновационной экономики / Материалы Междунар. науч.-практ. конф. студентов, магистров, аспирантов. - Казань: Из-во Казанского ГАУ, 2010. - С. 316-318.-0,1 печ.л.

9. Неизвестная, Д.В. Отражение затрат предприятий речного транспорта в регистрах матричной формы [Текст] / Д.В. Неизвестная // Социально-экономические проблемы становления и развития рыночной экономики: материалы докл. итоговой науч.-практ. конф. Том I. -Казань: Изд-во КГФЭИ, 2011. - С. 404-407. - 0,1 печ.л.

10. Неизвестная, Д.В. Некоторые аспекты учета и налогообложения операций предприятий речного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Народное хозяйство. Вопросы инновационного развития. -

2011. - № 4. - С. 195-200. - 0,36 печ.л.

11 .Неизвестная, Д.В. Организация внутреннего контроля на предприятиях речного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Современные проблемы глобализации мирового хозяйства и социально-культурного развития человека: материалы докл. итоговой науч.-практ. конф. Том II. - Казань: Изд-во Института экономики и финансов К(П)ФУ, 2012. - С. 43-46. - 0,1 печ.л.

12. Неизвестная, Д.В. Основы формирования сегментарной отчетности на предприятиях речного транспорта [Текст] / Д.В. Неизвестная // Народное хозяйство. Вопросы инновационного развития. -

2012.-№ 1.-С. 190-197.-0,51 печ.л.

13. Неизвестная, Д.В. Учет по сегментам деятельности: российский и зарубежный подходы [Текст] / Д.В. Неизвестная // Народное хозяйство. Вопросы инновационного развития. - 2012. - № 4. - С. 110-118.-0,52 печ.л.

Подписано в печать 24.05.2013 г. Формат 60x84/16. Бум. писч. бел. Печать оперативная. TapHHTypa'Times New Roman". Объем 1,0 печ. л. Тираж 150 экз. Заказ № Мб • Отпечатано в типографии СГЭУ. 443090, Самара, ул. Советской Армии, 141.