Адаптивная система бюджетирования как способ повышения эффективности управления предприятием тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Адаптивная система бюджетирования как способ повышения эффективности управления предприятием"

На правах рукописи

Ой

ГРИШКОВСКАЯ СВЕТЛАНА ВИКТОРОВНА

АДАПТИВНАЯ СИСТЕМА БЮДЖЕТИРОВАНИЯ КАК СПОСОБ ПОВЫШЕНИЯ ЭФФЕКТИВНОСТИ УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ

Специальность 08.00.10 — финансы, денежное обращение и кредит

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Научный руководитель

кандидат экономических наук, доцент

Шимширт Н.Д.

Томск 2009

003481427

Работа выполнена на кафедре системного менеджмента и предпринимательства ГОУ ВПО «Томский государственный университет»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Шимширт Наталья Дмитриевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Гринкевич Лариса Сергеевна

кандидат экономических наук, доцент Вазим Андрей Александрович

Ведущая организация: ГОУ ВПО «Новосибирский государственный

университет экономики и управления»

Защита состоится 26 ноября 2009 в 14 час. 00 мин. на заседании диссертационного совета Д 212.267.11 в ГОУ ВПО «Томский государственный университет» по адресу: 634050, г. Томск, ул. Герцена 2,12 корпус, 121 ауд.

Отзывы на автореферат присылать по адресу: 634050, г. Томск, пр. Ленина, 36, Главный корпус ТГУ, диссертационный совет Д 212.267.11.

С диссертацией можно ознакомиться в Научной библиотеке ГОУ ВПО «Томский государственный университет» по адресу: г. Томск, пр. Ленина, 34а.

Автореферат разослан 19 октября 2009 года.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук,

доцент ст^-К £2___Е.В. Нехода

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИИ

Актуальность темы исследования. Структурные преобразования, происходящие в экономике потребовали применения новых инструментов повышения эффективности деятельности предприятий. Особенно остро эта проблема встала перед промышленными предприятиями, которые играют ключевую роль в развитии народнохозяйственного комплекса страны, однако управление которыми характеризуются низкой эффективностью. Повышение эффективности деятельности промышленных предприятий можно достичь посредством внедрения передовых управленческих технологий, одной из которых является система бюджетирования, ориентированная не только на решение задач оперативного управления, но и на достижение стратегических целей.

Бюджетирование является важным фактором коммерческого успеха, поскольку позволяет менеджерам функциональных подразделений лучшим образом понять и реализовать поставленные перед ними задачи, оценить возможности их достижения в установленные сроки, своевременно внести необходимые коррективы, обеспечить программу производства нужными ресурсами.

Формирование бюджета обеспечивает высшее руководство точной, полной и своевременной информацией. Это наиболее важный источник аккумуляции стратегической информации и способ прямого управленческого воздействия на будущее положение предприятия, описывающий пути повышения эффективности деятельности. С его помощью разрабатывается стратегия эффективного развития промышленного предприятия в условиях конкуренции и нестабильности, анализируется и контролируется работа предприятия.

Несмотря на перечисленные достоинства, бюджетам характерна жесткость и неспособность к адаптации в быстро меняющихся условиях окружающей среды. Опыт внедрения бюджетирования на российских предприятиях достаточно часто неудачен настолько, что некоторые исследователи предлагают и вовсе отказаться от бюджетирования. Проблемы традиционных бюджетов послужили стимулом к разработке нового взгляда на эту систему, поиску способов ее совершенствования.

В современных условиях, обусловленных усилением конкуренции, повышением динамичности и объемов информационных потоков, степени неустойчивости и нестабильности экономической среды управление организацией требует внедрения в практику нового подхода в управлении предприятием - адаптивной системы бюджетирования, повышающего конкурентоспособность организации за счет заложенной в ней приспособляемости к изменяющимся условиям ведения хозяйственной деятельности.

Недостаточная разработанность теоретических и методологических подходов к решению проблем повышения эффективности управления предприятия на базе при-

менения бюджетирования обусловливает необходимость разработки соответствующих рекомендаций и подтверждает актуальность выбранной темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Концепция системы бюджетирования деятельности предприятия возникла в западных странах в XIX веке, активная разработка основных ее положений началась с середины 20-х годов XX века. Тем не менее достаточно распространенным является ограниченный подход к пониманию бюджетирования как системы планирования и/или локального инструмента управления финансовыми потоками.

В процессе формирования авторской позиции по проблеме исследования были использованы публикации зарубежных авторов, среди которых выделяются работы

A. Дайле, К. Друри, К. Мейера, М. Мейера, Б. Нидлза, Дж. Риса, Дж. Сигела, Дж. Фостера, Р. Фрейзера, Чт. Хорнгрена, Дж. Хоупа, Дж. Шим, Р. Энтони и др.

Среди отечественных авторов, рассматривающих проблемы бюджетного управления деятельности компании, можно выделить труды И.Т. Балабанова, Е.П. Бересла-ва, И.А. Бланка, А.З. Бобылевой, П.С. Боровкова, М.А. Бахрушиной, О.Н. Волковой,

B.В. Гамаюнова, Е.В. Глухова, И.Э. Гущиной, А.П. Дугельного, ЕЛО. Добровольского, О.Д. Кавериной, Б.М. Карабанова, О.Н. Лихачевой, В.Н. Самочкина, Т.В. Сизовой, Е.С.Стояновой, В.Е. Хруцкого, А.Д. Шеремета, К.В. Щиборща и др.

Отдельные теоретические и практические аспекты бюджетирования представлены в области финансового менеджмента в работах таких экономистов как В.В. Баранова, В.Ю. Барашьян, JT.A. Батурина, ИЛ. Бланка, Ю.Ф. Бригхэма, B.C. Золотарева, А.Г. Ка-ратуева, В.В. Ковалева, JI.H. Павловой, P.C. Сайфулина, Г.И. Хотинской и др.

Несмотря на имеющийся зарубежный и отечественный теоретико-практический потенциал исследования проблематики бюджетирования на предприятиях, многие вопросы адаптации и организации данной системы в условиях изменчивости экономической среды изучены недостаточно хорошо, что обусловливает необходимость дальнейшего поиска в этом направлении

Данные аспекты характеризуют особую актуальность и практическую значимость исследования процедуры бюджетирования в системе управления финансовыми ресурсами.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования - теоретическое обоснование адаптивной системы бюджетирования, методических подходов к построению адаптивной системы бюджетирования и разработка предложений по внедрению адаптивного бюджетирования на промышленном предприятии.

Достижение поставленной цели потребовало последовательного решения следующих основных задач:

1. Изучить теоретические основы системы бюджетирования, определить место бюджетирования и контроллинга в системе управления предприятием.

2. Выявить недостатки методологии традиционной системы бюджетирования в быстро изменчивой внешней среде.

3. Систематизировать концептуальные принципы построения адаптивной системы и сформулировать ее методологические основы.

4. Разработать методический подход к планированию и учету затрат в рамках адаптивного бюджетирования.

5. Разработать формат бюджета, позволяющего связать стратегию с текущим планированием.

6. Предложить показатели, стимулирующие заинтересованность персонала в улучшении показателей результатов своей деятельности в процессе бюджетирования.

7. Исследовать существующую систему бюджетирования конкретного предприятия, разработать проект его перехода на адаптивную систему бюджетирования, оценить экономическую эффективность при переходе от традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Объектом исследования является система управления финансово-экономической и производственно-хозяйственной деятельностью промышленного предприятия.

Предметом исследования является метод адаптивного бюджетирования как инструмент эффективного управления финансовыми ресурсами предприятия.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования служат труды отечественных и зарубежных ученых в области финансов, финансового менеджмента, финансового анализа, управленческого учета и бюджетирования. В процессе исследования были использованы системный подход к исследуемым объекту и предмету и общенаучные методы познания, такие как анализ, синтез, моделирование, логический метод, метод сравнения, метод экспертной оценки, экономико-статистические методы обработки данных.

Информационную базу диссертационного исследования составили материалы научных конференций и семинаров, справочные и информационные материалы, собранные на предприятии ЗЛО «Сибирская аграрная группа», публикации периодической печати, монографии отечественных ученых по вопросам совершенствования бюджетирования, данные авторских исследований, отвечающие потребностям изучаемого направления исследования.

Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании методических подходов к использованию адаптивной системы бюджетирования как системы управления финансовыми ресурсами, ориентированной на повышение эффективности деятельности промышленного предприятия при сохранении его финансовой устойчивости в условиях

рыночной экономики. Элементы приращения научных знаний характеризуется следующим:

• систематизированы основные подходы к определению понятия «бюджетирования», что позволило определить взаимосвязь схожих экономических дисциплин «контроллинг» и «бюджетирование», их место и роль в системе управления предприятием;

• в результате исследования проблем бюджетирования разработано и предложено определение понятия адаптивной системы бюджетирования как системы управления ресурсами предприятия посредством бюджетов, позволяющей достигать финансовых и нефинансовых целей при сохранении финансовой устойчивости предприятия;

• в рамках нового теоретического подхода (адаптивной системы бюджетирования) разработана и предложена методика планирования и учета затрат, определен методологический подход по использованию системы бюджетирования в комплексе с таким инструментом управления, как система сбалансированных показателей, а также аккумулированы и систематизированы предложения по совершенствованию организационных процедур системы бюджетирования;

• исследована проблема вовлеченности персонала в улучшение показателей результатов своей работы в процессе бюджетирования и выработаны методологические положения по разработке системы показателей, стимулирующих заинтересованность персонала в повышении результатов своей деятельности;

• сформулированы предложения по переходу промышленного предприятия с традиционной системы бюджетирования на адаптивную с целью повышения эффективности его функционирования, оценены экономические результаты перехода предприятия с традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Теоретическая и практическая значимость работы заключается в том, что предложенные теоретические выводы и практические рекомендации могут быть применены на промышленных предприятиях в процессе оперативного управления финансово-экономической и производственно-хозяйственной деятельности. Материалы исследования могут быть использованы в учебных курсах по дисциплинам «Финансовый менеджмент», «Управленческий учет» и «Бюджетирование», а также для подготовки и повышения квалификации специалистов. Основные положения диссертации могут являться базой для дальнейших научно-практических исследований в области совершенствования системы управления и повышения экономической эффективности деятельности промышленных предприятий.

Апробация работы. Основные положения и выводы диссертационного исследования были одобрены в ходе обсуждения на совместном заседании кафедр «Системного менеджмента и предпринимательства» и «Финансы и учет» экономического факультета Томского государственного университета Результаты исследования используются в практической работе специалистами предприятия ЗАО «Сибирская аграрная группа»,

что подтверждают соответствующие акты, а также в учебном процессе Томского государственного университета. Основные выводы диссертационной работы были опубликованы в четырех статьях общим объемом 1,6 пл., докладывались на выступлениях и конференциях в Томском государственном университете и на VIII Международной научно-практической конференции в г. Калуге.

Структура и логика диссертационной работы. Диссертационная работа, общим объемом 211 машинописных страниц, состоит из введения, трех глав, восьми параграфов, заключения, списка использованных источников (202 наименования) и 24 приложений, что определяется логикой исследования и отражает поставленные цели и задачи. Введение

1. Теоретико-методические основы бюджетирования

1.1. Сущность бюджетирования как системы финансового управления

1.2. Анализ взаимосвязи контроллинга и бюджетирования в системе управления предприятием

1.3. Концептуальные аспекты формирования адаптивной системы бюджетирования как основы решения проблем финансового управления предприятием

2. Формирование модели адаптивного бюджетирования на производственном предприятии

2.1. Сравнительный анализ традиционной и адаптивной систем бюджетирования

2.1.1. Формирование бюджетов в рамках традиционной системы бюджетирования

2.1.2. Методические основы формирования адаптивной системы бюджетирования

2.2. И|ггеграция стратегического и оперативного управления как элемент адаптивной системы бюджетирования

2.3. Формирование современной организационной модели адаптивного бюджетирования

3. Внедрение адаптивной системы бюджетирования на производственном предприятии

3.1. Анализ системы бюджетирования на ЗАО «Сибирская аграрная группа» и возможности внедрения адаптивной системы бюдежгирования

3.2. Оценка эффективности деятельности предприятия в результате внедрения адаптивной системы бюджетирования

Заключение Литература Приложения

Во введении обоснована актуальность темы диссертации, степень разработанности в литературе, определены цель и задачи, предмет и объект исследования, показана научная новизна, а также теоретическая и практическая значимость работы.

В первой главе «Теоретико-методические основы бюджетирования» проведен анализ определений «бюджетирование», раскрыта его сущность как системы управления ресур-

сами предприятия, уточнена роль контроллинга в системе бюджетирования, выявлены причины негативно влияющие на эффективность бюджетирования, разработан авторский подход к разрешению данных проблем - адаптивная система бюджетирования, определены основные принципы адаптивной системы бюджетирования, формирующие методологию данной системы.

Во второй главе «Формирование модели адаптивного бюджетирования на производственном предприятии» представлены основные отличия систем традиционного и адаптивного бюджетирования при формированию финансовой структуры, планировании затрат; определены критерии по выделению типа центра ответственности в рамках концепции адаптивного бюджетирования; разработан и представлен авторский формат бюджета, выступающий механизмом связывания оперативного и стратегического управления; рассмотрена последовательность действий в бюджетном процессе, определены задачи и функции его участников; определены показатели, позволяющие установить эффективность центра ответственности, а также показатели, повышающие мотивацию персонала; представлены системы, позволяющие оптимизировать временные и трудовые затраты на бюджетный процесс.

В третьей главе «Внедрение адаптивной системы бюджетирования на производственном предприятии» изучена и проанализирована система бюджетирования на производственном предприятии; предложены пути ее совершенствования с целью повышения конкурентоспособности компании на рынке; проведена оценка эффективности в результате внедрения адаптивной системы бюджетирования.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения, полученные в ходе исследования.

Приложение состоит из 24 схем и таблиц, в которых отражены форматы бюджетов для центров затрат, доходов и прибыли, взаимодействие функциональных бюджетов, алгоритм определения узкого места и т.д.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Систематизированы основные подходы к определению понятия «бюджетирования», что позволило определить взаимосвязь схожих экономических дисциплин «контроллинг» н «бюджетирование», их место и роль в системе управления предприятием.

В среде отечественных экономистов нет единого толкования понятия бюджетирования. Многообразие определений и взглядов свидетельствует о том, что система бюджетирования является развивающимся направление в области теории и практики управления предприятием.

По мнение автора, сложилось три подхода к определению бюджетирования. Приверженцы первого подхода (Бочаров В.В., Стоянова Е.С.) рассматривают бюдже-

тирование как процесс планирования деятельности предприятия с помощью бюджетов. Сторонники второго подхода (Хруцкий В.Е., Сизова Т.В.) рассматривают бюджетирование шире - как технологию, представители третьего подхода (Керимов В.Э., Самочкин В.Н.), в том числе и автор данной работы, определяют бюджетирование как комплексную систему финансового управления предприятием с использованием бюджетов.

Система бюджетирования охватывает как в целом организацию, включая производство, реализацию, распределение, финансирование, так и отдельные подразделения, занимающиеся определенными видами финансово-хозяйственной или производственной деятельности. Данная система позволяет упорядочить поток информации и распределить ответственность за принятие решений, также обеспечивает контроль за деятельностью отдельных хозяйственных единиц, увязывая стратегические цели и такгические задачи с оперативным уровнем принимаемых решений. Она способствует поиску внутренних резервов снижения затрат на производство и реализацию продукции, а также оптимизации расходования финансовых средств и создает возможность органичной интеграции современных управленческих и информационных технологий.

В рыночной экономике также получила распространение и другая система -«контроллинг», представляющий собой комплексную концепцию управления, цель которой является координация систем планирования, контроля и информационного обеспечения (Дайле А.).

Необходимо отметить, что в литературе нет устоявшегося понимания взаимосвязи систем бюджетирования и контроллинга. Экономисты, главным образом исследующие контроллинг (Попченко Е., Дайле А.., Майер Р.), рассматривают бюджетирование как процесс планирования движения ресурсов в стоимостном выражении. Однако, как уже было отмечено, содержание системы бюджетирования не мраничива-ется содержанием одной лишь функцией планирования, а представляет собой систему управления, содержащую все основные функции, присущие любой системе управления.

В то же время в литературе, освещаемой вопросы бюджетирования термин «контроллинг» можно встретить лишь как упоминание о службе, которая поддерживает процесс бюджетирования, то есть является одним из его субъектов, либо контроллинг приравнивается к функции контроля, который осуществляется как в течение бюджетного периода, так и по его истечению.

Стоит отметить, в большей степени развивалась система контроллинга, именно она была академизирована и теоретизировала немецкими исследователями (Дайле А., Майер Р., Фолльмут X.). Вследствие чего возникли подходы к концепции контроллинга как к философии (Попченко E.JI., Ермасова Н.Б.), образу мышления (Кармин-

ский A.M., Примак А.Г., Фалько С.Г.) и даже как системе управления управлением (Ананькина Е.А., Данилочкина Н.Г.).

Во взаимосвязи с бюджетированием как системой управления контроллинг выполняет функцию поддержки процесса управления. Предоставляет методическую и инструментальную базу для поддержки функций менеджмента на основе непрерывной оценки эффективности функционирования всей системы управления предприятием (рис.1). Координируя, интегрируя и направляя деятельность всей системы управления предприятием (бюджетирования) на достижение поставленных целей, контроллинг выполняет функцию «управления управлением», является синтезом планирования, учета, контроля, экономического анализа, организации информационных потоков и т.д.

■•¡Выработка решения

Планирование

Организация

Мотивация

Контроль

Контроллинг

Рис. 1. Взаимосвязь систем контроллинга и бюджетирования

Таким образом, автор приходит к выводу, роль контроллинга заключается в организации и обслуживании системы бюджетирования, обеспечивающей необходимую последовательность и согласованность бюджетов, воздействии на процесс составления бюджетов и проведение планово-контрольных расчетов, а также в обеспечении информационной, консультационной и инструментальной поддержки всех отвечающих за бюджетирование сторон.

2. В результате исследования проблем бюджетирования разработано и предложено определение понятия адаптивной системы бюджетирования как системы управления ресурсами предприятия посредством бюджетов, позволяющей дости-

гать финансовых и нефинансовых целей при сохранении финансовой устойчивости предприятия.

Несмотря на то, что развитие традиционной системы бюджетирования продолжается как реакция на усложнение экономических взаимосвязей в связи изменением внешней среды, тем не менее данная система часто подвергается критике. Анализ практики бюджетирования показывает, что реальное его применение сталкивается с суще-ствешшми трудностями и не дает ожидаемого эффекта

Основные проблемы, сопровождающие процесс бюджетирования:

1. Несогласованность бюджета со стратегией компании.

2. Ретроспективное планирование.

3. Отсутствие вовлеченности руководителей в процедуры бюджетирования.

4. Неучастие исполнителей в разработке и принятии бюджетов.

5. Анализ и контроль осуществляются в основном сотрудниками экономических служб, а не ответственными за то или иное направление.

6. Избыточная детализация данных либо фрагментарность бюджетирования.

7. «Бюджетные игры». Бюджеты требуют от сотрудников высокой производительности труда, в то время как сотрудники, как правило, противодействуют этому, стараясь минимизировать свою нагрузку: уменьшить (увеличить) значение показателей (ресурсов), установленных бюджетом.

Проблемы, перечисленные выше, взаимосвязаны между собой, поэтому возникает необходимость комплексного подхода к решению данных проблем. Таким решением может стать концепция адаптивного бюджетирования. Адаптивность системы - это способность системы приспосабливаться к изменениям внешних условий с целью достижения какой-либо цели. Для успешного функционирования и развития организации в условиях научно-технического прогресса и динамики внешней среды необходимо непрерывное отслеживание изменений, происходящих во внешней и внутренней среде, увеличение скорости реакции на эти изменения, что, в свою очередь, приводит к повышению гибкости организации.

Адаптивное бюджетирование постоянно приспосабливается к изменениям внешней среды, рассматривает появившиеся инструменты в комплексе: как их взаимодействие и точечное (на тех участках деятельности предприятия, где они действительно наиболее эффективны) применение разрешает текущие проблемы, что способствует повышению эффективности деятельности предприятия. Таким образом, механизм адаптивного бюджетирования позволяет в полном объеме реализовать стоящие перед предприятием цели и задачи, способствует результативному осуществлению функций управления.

Адаптивное бюджетирование представляет собой систему согласованного управления деятельностью подразделений предприятия при помощи бюджетов в ав-

торской формации в условиях динамично изменяющегося, диверсифицированного бизнеса и ограниченного объема ресурсов. С помощью данной системы принимаются управленческие решения, которые связаны с будущими событиями, на основе систематической обработки данных (относительно всех ресурсов предприятия), также разрабатываются конкретные бюджеты и мероприятия в соответствии с оперативными целями, согласованными со стратегией компании.

Глобализация, повышение конкуренции на мировом рынке вызывают ограничения не только в финансовых ресурсах, но и требуют от организации решения задачи эффективного использования и иных ресурсов предприятия. В такой ситуации необходимо шире рассматривать систему бюджетирования не только как систему управления финансовыми ресурсами, но и систему управления ресурсами предприятия в целом. Данное видение сущности бюджетирования также нашло отражение в концепции адаптивной системы бюджетирования.

Основные отличия адаптивного бюджетирования от традиционного заключаются в следующем. В традиционном понимании бюджетирования внимание исследователей направлено на управление финансовой стороной предпринимаемых управленческих действий. В концепции адаптивного бюджетирования акцент смещается с управлениями финансовыми ресурсами на управление всеми ресурсами предприятия как в натуральном, так и стоимостном виде. Традиционное бюджетирование предполагает наличие автономного стратегического планирования, исключительно годового периода как базы планирования. При этом акцент в традиционном бюджетировании смещен на деятельность подразделений и предприятия в целом. Для них разрабатываются детальные бюджеты, для которых характерна финансовая фокусировка Это приводит к восприятию бюджета исполнителями лишь как полномочий по расходованию средств. В результате ни роста ответственности, ни эффективности не происходит. Кроме того, в традиционном бюджетировании при формировании бюджета в основном используется метод «от достигнутого».

В адаптивном бюджетировании бюджет подразделения представляет собой набор определенных центральным управлением задач (показателей, определяющих в том числе и эффективность видов деятельности), проведение под эти задачи конкретных мероприятий (разработанных совместно с центральным управлением), а также сумму располагаемых средств для выполнения запланированных действий с целью достижения определенных задач (целевых показателей). Это позволяет сместить внимание подразделений с полномочий по расходованию средств на повышение ответственности за выработанные, совместно с центральным управлением, мероприятия.

Адаптивное бюджетирование предполагает наличие интегрированного стратегического планирования, динамичного охвата времени («скользящие» бюджеты), детальных бюджетов на близлежащую перспективу с меньшей проработкой на остав-

шийся период планирования, учета затрат по непосредственным объектам их формирования. Помимо этого, наравне с традиционными финансовыми показателями адаптивное бюджетирование предполагает использование релевантных нефинансовых показателей, в том числе показателей производительности и услуг, а н качестве основы для повышения заинтересованности персонала в улучшении эффективности деятельности использовать показатели процесса.

В концепции адаптивного бюджетирования лежит принцип прямых переменных затрат относительно объекта В результате планирование ресурсов осуществляется не по методу «от достигнутого», а фактически «с нуля». Это позволяет оптимально распределять ресурсы на этапе планирования, предоставлять их, когда они действительно необходимы, что впоследствии создает возможность не только определять причины возникновения затрат, но и управлять ими, в то время как традиционный бюджет не устанавливает истинных причин перерасхода ресурсов.

Соблюдение вышеописанных принципов является основой для формирования методологии адаптивного бюджетирования.

3. В рамках нового теоретического подхода (адаптивной системы бюджетирования) разработана и предложена методика планирования и учета затрат, определен методологический подход по использованию системы бюджетирования в комплексе с таким инструментом управления, как система сбалансированных показателей, а также аккумулированы и систематизированы предложения по совершенствованию организационных процедур системы бюджетировании.

В традиционном бюджетировании косвенные расходы обычно планируют с помощью выбранной базы распределения и ставки распределения. Однако, существует проблема точного отнесения косвенных затрат на продукт: в качестве базы распределения расходов часто выбирают наиболее простой и удобный параметр, ведение которого уже поддерживается учетной системой, либо получение информации по этому параметру не требует особых усилий. Такие базы распределения мало связаны с причинами возникновения косвенных затрат. Выбор базы распределения, по сути, определяет, какой продукт (подразделение) будет являться ответственным за покрытие большей части косвенных расходов. Например, при распределении косвенных расходов через параметр «объем выпуска», ответственность возлагается на самую продаваемую продукцию, и хотя это самый безопасный способ, но он не дает реальной картины ситуации.

Калькулирования на основе деятельности (activity-based costing - ABC) развивает идею - драйверов затрат, которые непосредственно связывают виды деятельности, аккумулирующие на себя затраты, с выпущенной продукцией. Определение связи между видом деятельности и продуктом и позволяет перенести косвенные затраты на продукт с большей точностью, нежели чем в традиционном распределении.

Таким образом, метод ABC позволяет превратить большинство косвенных затрат относительно продукта в прямые относительно видов деятельности, которые при этом сохраняют свойство зависимости от объема, то есть являются переменными относительно вида деятельности. Соответственно, через драйвер затрат можно установить корреляцию объема деятельности с объемом продукции, количеством партий продукции и количеством видов продуктов. Таким образом, часть прямых переменных затрат относительно видов деятельности будут иметь зависимость от объема продукции, следовательно являться переменными по критерию «объем продукции»; остальные - переменными по критерию «количество партий продукции» или «количество видов продукции». Последние - не привязаны к объему продукции и относительно данного критерия зависимости не будет, следовательно их можно отнести к постоянным затратам.

Подведем итоги, применяемая в традиционном бюджетировании методика планирования затрат зависит от их типа: переменные/постоянные относительно объемов продукции, прямые/косвенные относительно продукта как объекта затрат. При планировании прямых переменных затрат используются точные нормативы, при планировании косвенных переменных - условные нормативы, то есть установлена некоторая (расчетная, статистическая или интуитивная) зависимость от объема продаж/производства, для остальных расходов - используется метод «от достигнутого» (рис.2).

Критерий для объекта затрат: объем производства/продаж продукции Критерий для объекта затрат: продукт

Прямые Косвенные

Переменные Точные нормативы (гибкий бюджет) Условные нормативы (некоторая зависимость от объема производства/продаж)

i Постоянные Метод «от достигнутого» Метод «от достигнутого»

Рис. 2. Метод планирования затрат в рамках традиционного бюджетирования

Поскольку ЛВС-метод достаточно трудоемкий и затратный. Концепция адаптивного бюджетирования исходит из того, что нецелесообразно все косвенные расхо-

ды «переводить» в прямые относительно видов деятельности. Для этого необходимо ввести критерий существенности вида деятельности. Иными словами, компания должна концентрировать свои усилия по «переводу косвенных затрат в прямые» с помощью видов деятельности лишь на ключевых процессах. Дополнительным критерием будем являться динамичность рынка, так как быстрые изменения, происходящие в экономике, требуют от компании реагирования, в том числе и через корректирование своих ключевых видов деятельности. Остальные затраты, которые не удовлетворяют данным критериям, желательно планировать методом «с нуля», особенно, если планируются какие-то целевые изменения по данной статье. Если же данный метод слишком трудоемкий для компании, то можно применять метод, который используется и в традиционном бюджетировании, а именно - метод «от достигнутого». Также можно комбинировать два эти метода, например, определяя затраты при планировании методом «с нуля» раз в один/два года, а внутри этого периода использовать метод «от достигнутого». При этом важно при планировании постоянных затрат определить плановый процент использования мощности для расчета эффективной и неэффективной частей расхода (рис.3.)

Критерий для объекта затрат, продукт

X О" х Прямые Косвенные

га & го с Критерий для объекта затрат: вид деятельности (при условии его существенности и динамичности рынка)

" Ж от та н <3 2 Я л X г (и Прямые (относительно вида деятельности) Косвенные

"81 " & 1 8 0) о. <Ц с: Точные нормативы (гибкий бюджет) Нормативы относительно объема продукции(через драйвер затрат) ТЬВ (установить % загрузки

о о и (и ^ ю о Постоянные гьв (установить % загрузки мощности) Нормативы относительно количества партии деталей и количества видов продукции (через драйвер затрат) мощности)/метод «от достигнутого»

2ЬВ - метод «с нуля»

Рис. 3. Метод планирования затрат в рамках адаптивного бюджетирования

Концепция адаптивного бюджетирования для точного калькулирования себестоимости продукции предлагает определять удельные затраты на объем продукции при полной загрузки мощности. Удельные затраты с экономической точки зрения являются эффективными. Учитывая процент загрузки, можно определить объем эффективных затрат в общей сумме постоянных затрат. Соответственно, в бюджете необходимо выделять процент использования того или иного вида ресурса, то есть эффек-

тивную часть постоянных затрат. Разница между полной мощностью и задействованной ее частью отражает избыток мощности и свидетельствует о неэффективном использовании средств. Выделение постоянных затрат как неизменных и вменение в обязанности менеджеров управление лишь переменными затратами игнорирует потенциально возможную экономию средств, поскольку руководство зачастую не придает значение ресурсам, обозначаемым как постоянные.

В концепции адаптивного бюджетирования бюджет центра ответственности представляет собой набор определенных центральных управлением задач (показателей), проведение под эти задачи конкретных мероприятий, а также объем ресурсов в стоимостном выражении (затраты) для выполнения мероприятий с целью достижения определенных задач (целевых показателей).

Адаптивным бюджетированием предусмотрено, что для достижения установленных показателей, центр ответственности самостоятельно (или совместно со службой управления) разрабатывает перечень мероприятий, а также устанавливает сроки их проведения и ответственных лиц. Кроме того, для каждого мероприятия определяется необходимый объем ресурсов и эффект, возникающий при различном уровне финансирования. Мероприятия представляют собой конкретные акции, проекты и меры по реализации отдельных решений, принимаемых в процессе некоторых задач в рамках планирования.

Совместная работа позволяет центру ответственности быть в курсе действующей в компании стратегии. Привлечение сотрудников к процессу постановки целей, разработке мероприятий для достижения поставленных целей - один из важнейших принципов адаптивного бюджетирования, позволяющий системе бюджетирования стать не просто техническим инструментом, а действенным рычагом управления.

Таким образом, формат бюджета центра ответственности может быть представлен как таблица, где «сверху» определены задания, иногда в виде нефинансовых показателей, например, выполнение производственной программы, процент брака, выполнение программы продаж и т.д.; а «снизу» - ресурсы, требующиеся для выполнения установленных заданий.

В рамках традиционного бюджетирования лишь нижнюю часть представленного формата принято называть «бюджетом». Тем самым внимание центра ответственности сосредоточено лишь на затратах, бюджет воспринимается только лишь как полномочия по расходованию средств, что в результате не приводит ни к повышению ответственности, ни к росту эффективности.

Подразделения компании обычно инициируют большой перечень мероприятий, важных как для оперативной, текущей деятельности, способствующие рационализации работы компании, повышающие эффективность текущей деятельности, так и для

реализации стратегии. Каждое мероприятие требует определенного количества ресурсов для их реализации.

В результате, на ресурсы предъявляют спрос три типа мероприятий.

1. Позволяющие достичь базового уровня (например, производственная программа, обслуживание и ремонт оборудования и т.д.)

2. Улучшающие качество операционной деятелыгосги (например, закупка более современного оборудования, производящее тот же продукт)

3. Позволяющие достичь стратегических целей (например, мероприятия, направленные на улучшения логистических функций для сокращения времени доставки, а также соблюдения поставки в срок, при условии, что сокращенный цикл поставки и отсутствие срывов поставки является стратегическим конкурентным преимуществом, отличающим данную компанию от всех других)

Достижение базовых целей необходимо для поддержки текущей деятельности предприятия. В ситуации, когда необходим прорыв, наиболее приоритетными становятся мероприятия стратегического уровня, поскольку они имеют критическое значение с точки зрения реализации стратегия, и улучшения текущей деятельности уже не достаточно для того, что бы обойти конкурентов. Таким образом, при распределении ограниченных ресурсов приоритет отдается сперва мероприятиям базового уровня, затем стратегическим, и лишь потом мероприятиям, позволяющим улучшить качество операционной деятельности, но не способным оказать никакого влияния на достижение стратегических целей.

Таким образом, с помощью стратегических мероприятий происходит интеграция системы бюджетирования с системой сбалансированных показателей, тем самым разрешается проблема отсутствия связи между стратегическим и оперативным уровнем управлением.

Процесс бюджетирования должен начинаться с выработки топ-менеджментом основных направлений деятельности компании, способствующих стратегическому прорыву, определения стратегических целей и разработанных под них стратегических инициатив. Затем бюджетно-исполнительный комитет, исходя из заявленной стратегии компании, формулирует целевые показатели для центров ответственности, устанавливает их плановое значение.

Относительно бюджетного задания центры ответственности, а также и аналитические центры составляют встречный документ, в котором содержатся планируемые мероприятия (в том числе проработка и детализация стратегических инициатив, утвержденных топ-менеджментом), позволяющие достичь заданных показателей, и необходимый для этих мероприятий объем ресурсов. Затем бюджетный отдел составляет на основе частных бюджетов функциональные и основные бюджеты, проверяет их

на наличие узких мест, соответствие мощностей взаимодействующих подразделений и представляет их на рассмотрение в бюджетно-исполнительный комитет. На бюд-жетно-исполнительном комитете (БИК) проводится процедура защиты бюджетов, задача которой сбалансировать цели и ресурсы.

В случае, когда первичный вариант бюджета не достигает заданных показателей, то для достижения баланса «цели-ресурсы» корректировке подвергаются мероприятия (поиск возможностей для повышения их эффективности за счет сокращения затрат или увеличения отдачи от планируемых мероприятий) или установленные показатели. Выигрывают тс компании, которые принимают «напряженные» бюджеты, корректируя планируемые мероприятия таким образом, чтобы поставленные цели стали достижимы, а не исходят из позиции «имеющиеся ресурсы - достижимые цели».

После корректировки мероприятий центрами ответственности бюджетный отдел вновь формирует основные бюджеты и представляет их в БИК на защиту. Возможно несколько подобных итераций для получения сбалансированного бюджета. Необходимо отметить, что с приобретением опыта бюджетирования количество итераций сокращается.

Главной проблемой бюджетирования является организация и внедрение процедур исполнения бюджетов. Управлять отклонениями важно не по факту свершившегося бюджета, а еще в ходе его исполнения. Контроль исполнения бюджета необходим центрам ответственности для анализа собственных «слабых мест» и разработки эффективных способов управления в рамках бюджетного задания. На основе анализа можно сформировать обоснованное и своевременное управленческое решение по корректировке оперативных планов (целей) предприятия либо о продолжении реализации ранее выбранного курса. Создание на предприятии процедур исполнения бюджетов осуществляется с помощью таких инструментов как управление договорами и управление платежами. Для этого разрабатывается порядок согласования документации, матрица ответственности отделов в процессе согласования, требования к договорной документации, определяются роли, полномочия и ответственность основных участников процесса согласования.

Исполнение бюджета возможно несколькими способами: постатейно или по совокупности сумм статей бюджета. Постатейный бюджет предусматривает жесткое ограничение суммы по каждой отдельной статье расходов без возможности переноса в другую статью. Такой подход широко используется для обеспечения более жесткого контроля и ограничения полномочий руководителей нижнего и среднего звена. Исполнение бюджета по совокупности сумм статей бюджета означает, что ограничения по расходованию средств наложено на итоговую сумму бюджета. В таком случае де-

фицит по одной статье по решению ответственного за бюджет может быть профинансирован за счет другой статьи.

Следует отметить, что организация бюджетного планирования сложная управленческая процедура, которая должна охватывать максимальное количество участников, необходимое для своевременного и правильного выполнения регламентированных задач. Организационные сложности процедуры бюджетного планирования помогает разрешить автоматизация системы бюджетирования.

4. Исследована проблема вовлеченности персонала в улучшение показателей результатов своей работы в процессе бюджетирования и выработаны методологические положения по разработке системы показателей, стимулирующих заинтересованность персонала в повышении результатов своей деятельности.

Мотивационная функция бюджетирования осуществляется через действующую на предприятии систему материального стимулирования - выполнение показателей, заложенных в бюджетах подразделений. Традиционно считается, что система бюджетирования служит эффективным средством повышения мотивации через действующую на предприятии систему материального стимулирования1.

Однако существует проблема бюджетов как инструмента стимулирования, которая заключается в том, что, побуждая сотрудников на выполнение заданного плана, они одновременно являются и базой для оценки результатов их работы. В результате персонал начинает манипулировать целями и ресурсами на каждой стадии бюджетного процесса (при планировании запрашивать ресурсы больше необходимого, при этом к концу периода стараться израсходовать все средства, заложенные в бюджете, поскольку профицит может повлечь сокращение бюджета ресурсов на следующий год; минимизировать плановые задания, на стадии исполнения не стремиться к их перевыполнению и т.д.), особенно при возникновении сложностей с выполнением условий данного соглашения, что приводит к явным искажениям отчетности или процессу «управления показателями». Таким образом, компании, обязывая менеджеров выполнять фиксированные задания, которые затем служат основой для оценки из деятельности, подталкивают своих сотрудников на манипулирование данными

Решением данной проблемы являются относительные показатели, которые всегда более эффективны, чем фиксированные задания. Подразделениям сообщают их среднее значение, а также рейтинг подразделений. Цели не заданы как определенные ежегодные задания, а устанавливаются в качестве ориентира постоянного нахождения в верхних двадцати пяти процентах среди своей группы сравнения.

Следует обеспечить компромисс как между необходимостью достижения результата, так и возможностью его достижения, установить баланс между полномо-

' Щиборщ К.В. Бюджетирование деятельности промышленных предприятий. М., 2005. 542 с.

чиями и ответственностью, поскольку делегирования ответственности при отсутствии делегирования полномочий не может быть эффективным. Право решать также должно быть доверено сотрудникам. Если план доводится до сотрудника или команды сверху без их личного участия в обсуждении и одобрении планов, результатом будет слабая вовлеченность персонала или ее полное отсутствие. Для того чтобы сотрудники взяли на себя ответственность за выполнение плана или идентифицировали себя со своей целью, высшему руководству необходимо привлечь их к процессу постановки этой цели и разработке мероприятий по ее достижению. При этом задачей руководителей является согласование с сотрудниками ожидаемого от них конкретного результата деятельности, а не определение как, каким способом они должны достичь запланированных результатов. Сотрудникам сообщают и обсуждают с ними, «что» они должны сделать, «как» не предписывается, а делегируется вместе с правами и целями.

Для повышения эффективности компаниям также необходимо разработать инструмент, позволяющий персоналу самостоятельно контролировать процессы в ходе своей деятельности. Таким инструментом являются показатели процесса, с помощью которых менеджер в ходе своей деятельности может оценивать степень достижимости поставленных руководством задач. Показатели процесса, содержат информации о способах достижения этих результатов, позволяют следить за заданиями и мероприятиями, которые приводят к результату, сигнализировать о необходимости корректирующих воздействий, и служат лишь средством исполнения бюджета, но никак не самоцелью2.

Разрабатывая систему показателей процесса, экспертному совету и подразделениям необходимо заранее установить границы, нарушения которых сигнализируют о появлении проблемы достаточно серьезной (подразделение не в состоянии решить ее самостоятельно), чтобы инициировать экспертным советом внеплановую проверку. Такой подход позволит компании постоянно быть в курсе событий, происходящих в подразделениях, не ограничивая их свободу действий и инициатив. Предоставление непосредственным исполнителям самостоятельности в принятии решений (в рамках выполняемой работы) существенно влияет на их мотивацию и результативность.

Таким образом, мотивационная составляющая в рамках адаптивной системы бюджетирования накладывает следующие требования к формату бюджета центра ответственности (ЦО):

• Наличие в бюджете только тех статей, на которые ЦО в состоянии повлиять. Не отвечающие данному критерию статьи должны быть отнесены к нерегулируемым статья, относительно которых подразделение выступает как центр учета, или частич-

2 Мейер К. Роль адекватных показателей в повышении производительности. М„ 2006. 218с.

но регулируемым (когда ЦО может нести ответственность за количественную или качественную составляющие затрат, например, количество материалов или цена них).

• Наличие показателей эффективности деятельности ЦО, которые могуг быть использованы в том числе и для целей стимулирования, если являются относительными показателям эффективности.

В целях повышения заинтересованности персонала в улучшение показателей результата своей деятельности автор предлагает использовать показатели процесса -инструмент, позволяющий сотрудникам самостоятельно определять, каким образом обеспечить достижение заявленных целей (показателей эффективности, используемых для целей стимулирования), оценивать эффективность процессов подразделения, а также в оперативном режиме отслеживать влияние деятельности сотрудников на степень выполнения плана.

5. Сформулированы предложения по переходу промышленного предприятии с традиционной системы бюджетирования на адаптивную с целью повышения эффективности его функционирования, оценены экономические результаты перехода предприятия с традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Закрытое акционерное общество «Сибирская Аграрная Группа» представляет собой3 вертикально-интегрированный агропромышленный холдинг, где все процессы идут по замкнутой цепочке - от производства зерна, комбикормов, до производства мясной продукции и реализации готовой продукции мясопереработки через фирменную торговую сеть.

Анализ существующей системы бюджетирования в ЗАО «Сибирская аграрная группа» выявил преимущества, учтенные компанией из имеющейся практики постановки бюджетирования на предприятия, а также ряд недостатков, разрешение которых позволило бы компании улучшить эффективность бюджетирования.

1. Очевидным преимуществом системы бюджетирования «Сибирской аграрной группы» (САГ) является способ планирования косвенных затрат - с помощью мероприятий. Это позволяет избежать проблемы перенесения неэффективность прошлых лет в будущие периоды.

2. Делегирование полномочий по формированию, исполнению и анализу бюджетов в САГ наиболее оптимальное. Бюджеты формируются и анализируются непосредственно центрами ответственности (при поддержке управляющей компании), а не обслуживающей бюджетный процесс службой экономики.

3 Сибирская аграрная группа : закрытое акционерное общество [Электронный ресурс]. Электрон, дан. Томск, 2008. URL: www.pigs.ni.

3. Применение единого справочника статей бюджета позволяет сформировать единое понимание, как у подразделения, которое планирует, а затем и анализирует затраты, так и у подразделения, которое учитывает затраты, относя их к той или иной статье в рамках бюджета.

4. Введение в процесс планирования удельных нефинансовых показателей позволяет компании конкретизировать содержание стратегических целей, обличая «расплывчатые» формулировки в четкие, ясные сотрудникам компании категории.

Однако, несмотря на выше перечисленные достоинства в исследуемой системе бюджетирования имеется и ряд недостатков.

1. Отсутствие наглядной связи между системой сбалансированных показателей и бюджетированием. Если стратегические мероприятия затрагивает деятель-ность нескольких ЦО, то затраты, содержащиеся в бюджете стратегических мероприятий рассредоточиваются по бюджетам ЦО. При этом связь «стратегических» затрат со стратегическим мероприятием не сохраняется, что не позволяет явно устанавливать для каких целей предназначены те или иные затраты в бюджете ЦО.

2. «Сибирская аграрная группа», организовав планирование косвенных затрат при помощи мероприятий, получает более точные данные по косвенным затратам в целом по подразделению. Однако вопрос косвенных затрат актуален и с точки зрения калькулирования себестоимости. Точное калькулирование себестоимости продукции позволяет получить важную информацию о маржинальности того или иного продукта, определить эффективность его реализации в разных каналах продаж. Распределение косвенных затрат на продута с помощью базы распределения «количество продукции», используемой компанией, не позволяют сформировать точную себестоимость, а следовательно более тонко управлять ценообразованием, увеличивая свою эффективность.

3. Компания в настоящий момент формирует только два из основных бюджетов (бюджет доходов и расходов (БДР) и бюджет движения денежных средств (БДДС)). Отсутствие расчетного баланса не позволяет увидеть на перспективу всех виды активов, источников их формирования, а в результате наиболее оптимально управлять ими, не ухудшая другие статьи баланса

4. Наличие в холдинге нескольких предприятий, широкое разнообразие бюджетных форм, составляемых по каждому центру ответственности, делает систему бюджетирования предприятия громоздкой. Программное обеспечение Microsoft Excel, используемое для консолидации бюджетов и не предназначенное для работы с большим объемом данных, усложняет процедуры бюджетного процесса.

5. По мнению автора, статус центра прибыли (ЦП), которым были наделены центры ответственности, определен не верно. Несмотря на то, что центры ответствен-

ности «формально» вправе самостоятельно определять, у кого купить и кому продать, все основные стратегические решения принимаются управляющей компанией. Кроме того, в процессе утверждения бюджета департамент экономики и финансов управляющей компании в качестве показателя центра ответственности рассматривает не прибыль, а изучает статьи затрат и доходов, что также не свидетельствует о самостоятельности центра ответственности. Управление денежными средствами подразделений для более оптимального управления ликвидностью холдинга осуществляется казначейством (структурным подразделением управляющей компании). Центры ответственности не вправе переносить в своем бюджете суммы расходов с одной статьи на другую, что свидетельствует о жестком контроле, ограничивающем полномочия руководителей ЦО.

В результате предложенной к внедрению концецции адаптивного бюджетирования в ЗАО «Сибирская аграрная группа» был получен следующий экономический эффект.

1. Финансовая структура была изменена и приведена в соответствие с наделенными подразделениям полномочиями. В результате центром прибыли была определена непосредственно управляющая компания ЗАО «Сибирская аграрная группа», которая ответственна за принятие стратегических решений в рамках холдинга, продолжает централизованно заниматься управлением денежных средств. Департамент экономики и финансов управляющей компании как и раньше составляет все основные формы бюджетов (БДР, БДДС и расчетного баланса). Остальные подразделения получили статус центра затрат (мясокомбинаты № 5 и № 7, свинокомплекс, животноводство, растениеводство), ответственного за эффективность затрат в рамках производственной программы, или центра доходов (торговый дом «Мясной ряд»), ответственного за доходную часть бюджета доходов и расходов холдинга. В результате данных изменений у подразделений (смена статуса с центра прибыли до центра затрат (ЦЗ) и центра доходов (ЦД)) сократилось время (15-20%) на составление основных бюджетов БДР и БДДС, которое было использовано на усиление функции анализа эффективности производственной и торговой деятельности с целью оптимизации и сокращения затрат, а также на поддержание учета по процессам, появившегося в результате внедрения нового формата бюджета. Таким образом, объектом управления руководства производственных подразделений и торгового дома стали непосредственно производственная и торговая деятельности.

2. Применение подразделениями формата бюджета, предложенного автором, позволило центрам ответственности владеть информацией: за какие процессы они несут ответственность, какие затраты они в себе аккумулируют, каков уровень значимости процессов того или иного подразделения для компании, их влияние на повышение

конкурентоспособности компании. В результате, причины возникновения затрат для сотрудников подразделений стали прозрачнее и понятнее.

В рамках полученной уточненной информации были определены наиболее приоритетные процессы. По решению руководства ограниченные финансовые ресурсы были распределены именно в данные направления. Таким образом, было установлено, что узким местом для компании являются продажи. После проведения анализа было предложено изменить метод управления продажами. Компанией был разработан проект по переходу от «стратегии подталкивания» (push strategy) перейти к «стратегии притягивания» (pull strategy - система продаж по заказам). По предварительным данным в результате был получен экономический эффект в виде:

• сокращения остатков неликвидной продукции на складах (в целом остатки сократились на 30%);

• сокращения на 60% сроков поставки с момента заказа продукции «до полки»;

• контроля уровня запрашиваемого ассортимента (основные усилия были сконцентрированы на ассортименте из 160-200 номенклатурных единиц (SKU), выручка по которым составляла около 75% от совокупной выручки холдинга);

• повышения уровня удовлетворенности клиентов: показатель доставки по срокам и ассортименту (показатель надежности) приблизился к 100%.

Кроме того, были выделены несколько секторов рынка продаж (опт, дистрибьюторы, розница, сети, собственные филиалы), определены основные факторы влияющие на затраты по секторам рынка в разрезе функционалов «Логистика», «Продажа» и «Маркетинг», такие как минимальный размер заказа, минимальный объем продаж на одного торгового представителя (salesman) и пр. В результате были определены критичные значения параметров работы с сетями (ассортимент с высокой маржой, объем продаж), позволяющие получать прибыль; был определен минимальный размер заказа для розницы (предыдущий расчет минимального размера заказа, основанный на экспертной оценке, приводил к прямым убыткам); были определены критерии для оценки эффективности работы торговых представителей (salesman), что, в свою очередь, привело к росту объема продаж.

Все выше перечисленные мероприятия привели к сокращению текущих затрат, увеличению выручки - прирост рентабельности продаж составил 40%.

3. Авторский формат бюджета также позволил ЗАО «Сибирская аграрная группа» при составлении бюджета компании основываться на стратегическом плане, который в свою очередь представлен в виде подлежащих реализации стратегических инициатив ССП. Определенные на основе сбалансированной системы показателей стратегические мероприятия рационально распределены по бюджетам подразделений, разрабатываемым на соответствующий период. В результате, был преодолен

разрыв между стратегическим и оперативным планированием: каждый ЦО стал обладать информацией, какие из мероприятий в его бюджете имеют стратегический характер и шрают важную роль в достижении компании стратегического успеха на конкурентном рынке, что позволяет руководителю данного центра ответственности фокусировать свое внимание на реализации стратегических инициатив.

4. Применение формата потребовало разработки в бюджетах ЦО показателей эффективности, соответствующих уровню полномочий и ответственности подразделений, а следовательно, возможных для применения в системе стимулирования. В результате в ЗАО «Сибирская аграрная группа» для стимулирования сотрудников были выбраны тс показатели, на которые работники действительно могли повлиять, не зависимые от других подразделений (выполнение установленных нормативов, производственной программы, процент брака и др.). Введение в систему стимулирования показателей выполнения норм потребовало от ЗАО «Сибирская аграрная группа» начать работу по актуализации норм, разработке мероприятий по снижению удельных норм потребления сырья и материалов. Актуализация норм позволила повысить долю прямых нормируемых материалов с 40-50% до 80% в общей сумме прямых затрат, в результате чего планирование стало точнее, а анализ отклонений стал выявлять проблемы в организации производственных процессов. Визуализация организационных проблем позволила фокусировать внимание руководителей центров затрат на решение вопросов по их ликвидации. Кроме этого, рассматривается авторский подход по реализации мотивационной функции системы бюджетирования, основанной на относительных показателях эффективности (система соревнований между аналогичными подразделениями холдинга, применение эталонов показателей эффективности из зарубежной практики).

5. Разработаны процедуры исполнения и контроля бюджетов, что позволило в оперативном режиме отслеживать соответствие заключаемых договоров лимитам, заложенным в бюджетах, платежей - принятым компанией обязательствам. Для этого были разработаны и внедрены порядок согласования документации, матрица ответственности отделов в процессе согласования, требования к договорной документации, формат карточки документа и листа согласования, определены роли и функции участников процесса согласования. Таким образом, компания в оперативном режиме может определить объем принятых на себя обязательств, получить информацию о том, как исполняются те или иные статьи бюджета, по которым из них имеется экономия или перерасход, требующий незамедлительных корректирующих управленческих решений. Это позволило сократить возникающие затраты, которые не были предусмотрены бюджетом, а их экономическая целесообразность не была одобрена и принята руководством на 5-10%.

В результате перехода с традиционной на адаптивную систему бюджетирования ЗАО «Сибирская аграрная группа» повысило эффективность системы управления компанией, значительно улучшив финансово-экономическую составляющую предприятия.

Публикации автора но теме диссертационного исследования:

В изданиях, входящих в перечень ВАК:

1. Паутова C.B. Проблема мотивации в системе бюджетирования // Вестник Томского государственного университета - 2007. - № 294 (январь). - С. 194-197. -0,6 п.л.

2. Шишкина C.B. Методологические аспекты бюджетирования // Вестник Томского государственного университета. - 2008. - № 314 (сентябрь). - С. 155-156. -0,3 п.л.

В материалах научных конференций:

1. Гришковская C.B. Современный подход к планированию затрат в системе управления затратами предприятия И Сборник научных статей по материалам VIII Международной научно-практической конференции (г. Калуга). - Калуга, 2009. -С. 99-105.-0,3 п.л.

2. Гришковская C.B. Проблемы постановки системы бюджетирования на предприятии // Сборник научных статей по материалам VIII Международной научно-практической конференции (г. Калуга). - Калуга, 2009. - С. 105-111. - 0,35 п.л.

Тираж 110 зкз. Отпечатано в КЦ «Позитив» 634050 г. Томск, пр. Ленина 34а

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Гришковская, Светлана Викторовна

Введение

1 Теоретико-методические основы бюджетирования

1.1 Сущность бюджетирования как системы финансового управлении

1.2 Анализ взаимосвязи контроллинга и бюджетирования в системе управления предприятием

1.3 Концептуальные аспекты формирования адаптивной системы бюджетирования как основы решения проблем финансового управления предприятием

2. Формирование модели адаптивного бюджетирования на производственном предприятии

2.1. Сравнительный анализ традиционной и адаптивной систем бюджетирования

2.1.1. Формирование бюджетов в рамках традиционной системы бюджетирования

2.1.2. Методические основы формирования системы адаптивного бюджетирования

2.2. Интеграция стратегического и оперативного управления как элемент адаптивной системы бюджетирования

2.3. Формирование современной организационной модели адаптивного бюджетирования

3. Внедрение адаптивной системы бюджетирования на производственном предприятии

3.1. Анализ системы бюджетирования на ЗАО «Сибирская аграрная группа» и возможности внедрения адаптивной системы бюджетирования

3.2. Оценка эффективности в результате внедрения адаптивной системы бюджетирования

Диссертация: введение по экономике, на тему "Адаптивная система бюджетирования как способ повышения эффективности управления предприятием"

Актуальность темы исследования. Структурные преобразования, происходящие в экономике потребовали применения новых инструментов повышения эффективности деятельности предприятий. Особенно остро эта проблема встала перед промышленными предприятиями, которые играют ключевую роль в развитии народно-хозяйственного комплекса страны, однако управление которыми характеризуется низкой эффективностью. Повысить эффективность работы промышленных предприятий можно посредством внедрения передовых управленческих технологий, одной из которых является система бюджетирования, ориентированная не только на решение задач оперативного управления, но и на достижение стратегических целей.

Бюджетирование является важным фактором коммерческого успеха, поскольку позволяет менеджерам функциональных подразделений лучшим образом понять и реализовать поставленные перед ними задачи, оценить возможности их достижения в установленные сроки, своевременно внести необходимые коррективы, обеспечить программу производства необходимыми ресурсами.

Формирование бюджета обеспечивает высшее руководство компаний точной, полной и своевременной информацией. Это наиболее важный источник аккумуляции стратегической информации и способ прямого управленческого воздействия на будущее положение предприятия, описывающий пути повышения эффективности деятельности. С его помощью разрабатывается стратегия эффективного развития промышленного предприятия в условиях конкуренции и нестабильности, анализируется и контролируется работа предприятия.

Несмотря на перечисленные достоинства, бюджетам характерна жесткость и неспособность к адаптации в быстро меняющихся условиях окружающей среды. Опыт внедрения бюджетирования на российских предприятиях достаточно часто неудачен, на столько, что некоторые исследователи предлагают и вовсе отказаться от бюджетирования. Проблемы традиционных бюджетов послужили стимулом к разработке нового взгляда на эту систему, поиску способов ее совершенствования.

В современных условиях, обусловленных усилением конкуренции, повышением динамичности и объема информационных потоков, степени неустойчивости и нестабильности экономической среды управление организацией требует внедрения в практику нового подхода — адаптивной системы бюджетирования, повышающей конкурентоспособность организации за счет заложенной в ней приспособляемости к изменяющимся условиям ведения хозяйственной деятельности.

Недостаточная разработанность теоретических и методологических подходов к решению проблем повышения эффективности управления предприятием на базе применения бюджетирования обусловливает необходимость разработки соответствующих рекомендаций и подтверждает актуальность выбранной темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Концепция системы бюджетирования деятельности предприятия возникла в западных странах в XIX веке, активная разработка основных ее положений началась с середины 20-х годов XX века. Тем не менее достаточно распространенным является ограниченный подход к пониманию бюджетирования как системы планирования и/или локального инструмента управления финансовыми потоками.

В процессе формирования авторской позиции по проблеме исследования были использованы публикации зарубежных авторов, среди которых выделяются работы А. Дайле, К. Друри, К. Мейера, М. Мейера, Б. Нидлза, Дж. Риса, Дж. Сиге-ла, Дж. Фостера, Р. Фрейзера, Чт. Хорнгрена, Дж. Хоупа, Дж. Шим, Р. Энтони и др.

Среди отечественных авторов, рассматривающих проблемы бюджетного управления деятельности компании, можно выделить труды И.Т. Балабанова, Е.П. Береслава, И.А. Бланка, А.З. Бобылевой, П.С. Боровкова, М.А. Бахрушиной, О.Н. Волковой, В.В. Гамаюпова, Е.В. Глухова, И.Э. Гущиной, А.П. Дугельного, Е.Ю. Добровольского, О.Д. Кавериной, Б.М. Карабанова, О.Н. Лихачевой, В.Н. Самочкина, Т.В. Сизовой, Е.С.Стояновой, В.Е. Хруцкого, А.Д. Шеремета, К.В. Щиборща и др.

Отдельные теоретические и практические аспекты бюджетирования представлены в области финансового менеджмента в работах таких экономистов как В.В. Баранова, B.IO. Барашьян, Л.А. Батурина, И.А. Бланка, Ю.Ф. Бригхэма, B.C. Золотарева, А.Г. Каратуева, В.В. Ковалева, Л.Н. Павловой, Р.С. Сайфулина и др.

Несмотря на имеющийся зарубежный и отечественный теоретико-практический потенциал исследования проблематики бюджетирования на предприятиях, многие вопросы адаптации и организации данной системы в условиях изменчивости экономической среды изучены недостаточно хорошо, что обусловливает необходимость дальнейшего поиска в этом направлении

Данные аспекты характеризуют особую актуальность и практическую значимость исследования бюджетирования в системе управления финансовыми ресурсами.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования — теоретическое обоснование адаптивной системы бюджетирования, методических подходов к построению адаптивной системы бюджетирования и разработка предложений по внедрению адаптивного бюджетирования на промышленном предприятии.

Достижение поставленной цели потребовало последовательного решения следующих основных задач:

1. Изучить теоретические основы системы бюджетирования, определить место бюджетирования и контроллинга в системе управления предприятием

2. Выявить недостатки методологии традиционной системы бюджетирования в быстро меняющейся внешней среде

3. Систематизировать концептуальные принципы построения адаптивной системы и сформулировать ее методологические основы.

4. Разработать методический подход к планированию и учету затрат в рамках адаптивного бюджетирования

5. Разработать формат бюджета, позволяющего связать стратегию с текущим планированием.

6. Предложить показатели, стимулирующие заинтересованность персонала в улучшении показателей результатов своей деятельности в процессе бюджетирования.

7. Исследовать существующую систему бюджетирования конкретного предприятия, разработать проект его перехода на адаптивную систему бюджетирования, оценить экономическую эффективность при переходе от традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Объектом исследования является система управления финансово-экономической и производственно-хозяйственной деятельностью промышленного предприятия.

Предметом исследования является метод адаптивного бюджетирования как инструмент эффективного управления финансовыми ресурсами предприятия.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования служат труды отечественных и зарубежных ученых в области финансов, финансового менеджмента, финансового анализа, управленческого учета и бюджетирования. В процессе исследования были использованы системный подход к исследуемым объекту и предмету, общенаучные методы познания такие как анализ, синтез, моделирование, логический метод, метод сравнения, метод экспертной оценки, экономико-статистические методы обработки данных.

Информационную базу диссертационного исследования составили материалы научных конференций и семинаров, справочные и информационные материалы, собранные на предприятии ЗАО «Сибирская аграрная группа», публикации периодической печати, монографии отечественных ученых по вопросам совершенствования бюджетирования, данные авторских исследований, отвечающие потребностям изучаемого направления исследования.

Рабочая гипотеза диссертации базируется на системе методических положений и научной позиции автора, согласно которой основу управления ресурсами предприятия составляет адаптивное бюджетирование, предоставляющее возможность эффективного функционирования и развития организации, повышения качества менеджмента, своевременной оценки текущего положения дел, финансового состояния и изменений во внешнем окружении.

Положения, выносимые на защиту:

1. Определение понятия адаптивной системы бюджетирования деятельности предприятия как системы управления ресурсами предприятия посредством бюджетов, позволяющей достигать финансовых и нефинансовых целей при сохранении финансовой устойчивости предприятия;

2. Методика планирования и учета затрат в рамках системы адаптивного бюджетирования;

3. Методология подхода по использованию системы бюджетирования в комплексе с таким инструментом управления, как система сбалансированных показателей;

4. Методологические положения по разработке системы показателей, повышающих заинтересованность персонала в улучшении результатов своей деятельности в процессе бюджетирования;

5. Предложения по совершенствованию организационных процедур системы бюджетирования;

6. Предложения по переходу промышленного предприятия с традиционной системы бюджетирования на адаптивную с целью повышения эффективности его функционирования, оценка экономических результатов перехода от традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке и обосновании методических подходов к использованию адаптивной системы бюджетирования как системы управления финансовыми ресурсами, ориентированной на повышение эффективности деятельности промышленного предприятия при сохранении его финансовой устойчивости в условиях рыночной экономики. В результате исследований достигнуты следующие приращения научных знаний:

• систематизированы основные подходы к определению понятия «бюджетирование», что позволило определить взаимосвязь схожих экономических дисциплин «контроллинг» и «бюджетирование», их место и роль в системе управления предприятием;

• в результате исследования проблем бюджетирования разработано и предложено определение понятия адаптивной системы бюджетирования как системы управления ресурсами предприятия посредством бюджетов, позволяющей достигать финансовых и нефинансовых целей при сохранении финансовой устойчивости предприятия;

• в рамках нового теоретического подхода (адаптивной системы бюджетирования) разработана и предложена методика планирования и учета затрат, определен методологический подход по использованию системы бюджетирования в комплексе с таким инструментом управления, как система сбалансированных показателей, а также аккумулированы и систематизированы предложения по совершенствованию организационных процедур системы бюджетирования;

• исследована проблема вовлеченности персонала в улучшение показателей результатов своей работы в процессе бюджетирования и выработаны методологические положения по разработке системы показателей, стимулирующих заинтересованность персонала в повышении результатов своей деятельности;

• сформулированы предложения по переходу промышленного предприятия с традиционной системы бюджетирования на адаптивную с целью повышения эффективности его функционирования, оценены экономические результаты перехода предприятия с традиционной к адаптивной системе бюджетирования.

Теоретическая и практическая значимость работы заключается в том, что предложенные теоретические выводы и практические рекомендации могут быть применены на промышленных предприятиях в процессе оперативного управления финансово-экономической и производственно-хозяйственной деятельностью. Материалы исследования могут быть использованы в учебных курсах по дисциплинам «Финансовый менеджмент», «Управленческий учет», «Бюджетирование», а также для подготовки и повышения квалификации специалистов. Основные положения диссертации могут являться базой для дальнейших научно-практических исследований в области совершенствования системы управления и повышения экономической эффективности деятельности промышленных предприятий.

Апробация работы. Основные положения и выводы диссертационного исследования были одобрены в ходе обсуждения на совместном заседании кафедр «Системного менеджмента и предпринимательства» и «Финансы и учет» экономического факультета Томского государственного университета. Результаты исследования используются в практической работе специалистами предприятия ЗАО «Сибирская аграрная группа», что подтверждают соответствующие акты, а также в учебном процессе Томского государственного университета. Основные выводы диссертационной работы были опубликованы в четырех статьях общим объемом 1,6 пл., докладывались на семинарах и конференциях в Томском государственном университете и на VIII Международной научно-практической конференции в г. Калуге.

Структура и логика диссертационной работы. Диссертационная работа общим объемом 211 машинописных страниц состоит из введения, трех глав, восьми параграфов, заключения, списка использованных источников (202 наименования) и 24 приложений, что определяется логикой исследования и отражает поставленные цели и задачи.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Гришковская, Светлана Викторовна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В ходе проведенного диссертационного исследования автором были изучены теоретические положения бюджетирования, критический анализ которых позволил разработать и представить новое видение бюджетирования - адаптивную систему бюджетирования как гибкую систему управления предприятием, проанализирован опыт организации бюджетирования на предприятиях и разработаны методические рекомендации по применению системы бюджетирования на промышленном предприятии (на примере агропромышленного предприятия). Основные выводы данного диссертационного исследования заключаются в следующем:

1. Система бюджетирования представляет собой систему согласованного управления финансами предприятия, предусматривающая технологию составления скоординированного по всем подразделениям плана работы предприятия, сформированного с помощью комплексного анализа прогнозов изменения внешних и внутренних параметров, расчета экономических и финансовых показателей, оптимального использования всех ресурсов предприятия, направленного на достижение поставленных стратегических и тактических целей.

2. Контроллинг представляет собой систему информационно-аналитической и методической поддержки менеджмента в процессе формирования, согласования, утверждения, исполнения и контроля за исполнением совокупности бюджетов. При этом система бюджетирования, выступает в качестве базовой составляющей системы контроллинга. Роль контроллинга в системе бюджетирования заключается в обеспечении реализации функций бюджетирования, координировании действий всех подразделений предприятия для достижения основных целей.

3. Система адаптивного бюджетирования разработана как решение проблем традиционного бюджетирования. Адаптивное бюджетирование предполагает наличие интегрированного стратегического планирования, динамичного охвата времени («скользящие» бюджеты), детальных бюджетов на близлежащую перспективу с меньшей проработкой на оставшийся период планирования, учета затрат по непосредственным объектам их формирования. Помимо этого, наравне с традиционными финансовыми показателями адаптивное бюджетирование предполагает использование релевантных нефинансовых показателей, в том числе показателей производительности и услуг, а в качестве основы для построения мотивации использовать показатели процесса. В концепции адаптивного бюджетирования лежит принцип прямых переменных затрат относительно объекта. В результате планирование ресурсов осуществляется не по методу «от достигнутого», а фактически «с нуля». Это позволяет оптимально распределять ресурсы на этапе планирования, предоставлять их, когда они действительно необходимы, что впоследствии создает возможность не только определять причины возникновения затрат, но и управлять ими, в то время как традиционный бюджет не устанавливает истинных причин перерасхода ресурсов. По сути, адаптивное бюджетирование представляет собой практическую реализацию системы бюджетирования, предполагающую постоянное изменение существующей на предприятии системы, адаптацию к новым внешним условиям за счет включения по мере необходимости инструментов из других областей менеджмента. Комплексного использование этих инструментов, их точечное применение позволяет преодолевать недостатки традиционной системы бюджетирования, а также повышать эффективность деятельности предприятия.

4. Согласно концепции адаптивного бюджетирования в качестве основных критериев выделения центров ответственности необходимо установить следующие: вид подразделения, показатели, за которые несет ответственность подразделение (центр ответственности), уровень гибкости ЦО, типы контрагентов, с которыми сотрудничает ЦО, контролируемые ЦО показатели, наличие или отсутствие собственной стратегии, самостоятельность ЦО или его участие в технологической цепочке. Следует придерживаться следующих рекомендаций, подразделения, встроенные в единую технологическую цепочку, где готовая продукция является результатом работы всех подразделений цепи, целесообразнее определять как центры затрат. Поскольку при определении их как центров прибыли, эффективность последующего звена будет зависеть не столько от умения сокращать собственные затраты, сколько от возможностей предыдущего звена увеличить трансфертную цену на свою продукцию. В результате чего, внимание руководителей таких центров прибыли будет направлено не на сокращение затрат, а на повышение трансфертной цены на свою продукцию. Связано это с тем, сокращение собственных затрат является более трудоемким процессом, чем установление трансфертной цены чуть выше ее предыдущего уровня.

5. В концепции адаптивного бюджетирования бюджет для центра ответственности представляет собой набор определенных центральным управлением задач (целевых показателей); разработанные под эти задачи мероприятия, для которых определены сроки, ответственные; а также планируемый эффект от данных мероприятия и объем ресурсов в стоимостном выражении (затраты) для их выполнения. Это позволяет сместить внимание подразделений с полномочий по расходованию средств на повышение ответственности за выработанные, совместно с центральным управлением, мероприятия.

6. В традиционном бюджетировании косвенные расходы обычно планируют с помощью выбранной базы распределения и ставки распределения. Однако, существует проблема точного отнесения косвенных затрат на продукт. Суть которой заключается в том, что в качестве базы распределения расходов часто выбирают наиболее простой и удобный параметр, мало связаны с причинами возникновения косвенных затрат. Проблема планирования косвенных затрат решается с помощью метода ABC, который позволяет связать ресурсы с выполняемыми видами деятельности, и затем проследить, каким-образом полученная стоимость действий распределилась между произведенной продукцией или оказанными услугами. Таким образом, косвенные затраты относительно продукта переводятся в прямые относительно видов деятельности, которые при этом сохраняют свойство зависимости от объема (в данном случае объема конкретного вида деятельности), то есть являются переменными относительно вида деятельности. Применение данного метода экономически целесообразно при выполнении следующих условий: существенности процесса в рамках предприятия (а также при планировании изменения количества процессов, передел их границ), а также функционирование предприятия на «турбулентном рынке» (в нестабильной внешней среде).

7. Консолидация бюджетов в сводный бюджет может осуществляться двумя способами: первый позволяет спрогнозировать состояние активов и пассивов в условиях применения существующих договоренностей с контрагентами, что позволяет рассчитать финансовую стабильность предприятия, его ликвидность и т.д.; второй способ позволяет управлять активами и пассивами, определяя их целевой уровень за счет возможности воздействия на своих контрагентов.

8. Наличие на предприятии процедур исполнения бюджета, таких как, управление договорами, платежами, «кассовыми разрывами», позволяет управлять отклонениями в течение бюджетного периода, а не после его завершения, а также своевременно принимать управленческие решения, направленные на устранение возникших отклонений для того, чтобы не сорвать планы подразделений, сотрудничающих с данным ЦО. Это в свою очередь, повышает эффективность системы бюджетирования.

9. Система сбалансированных показателей способствует формированию разделяемого всеми сотрудниками видения компании за счет перевода стратегии компании в комплекс интегрированных показателей. В результате повышается вероятность реализации намеченной руководством стратегии. Интеграция системы сбалансированных показателей и адаптивной системы бюджетирования основывается на схожих характеристиках обеих систем: планирование осуществляется с помощью определения мероприятий (базовых, стратегических), сроков их исполнения, ответственных лиц, необходимого объема ресурсов с целью достижения поставленных руководством «сверху» задач. Именно стратегические мероприятия как часть сбалансированной системы показателей связывают стратегическое планирование с ежегодным процессом бюджетирования, разрешая проблему отсутствия связи между стратегическим и оперативным планированием. Процесс создания сбалансированной системы показателей заставляет компании объединить процедуры стратегического планирования и составления бюджета и, следовательно, приводит к тому, что бюджеты способствуют реализации стратегии.

10. В качестве основы для разработки системы стимулирования необходимо применять относительные показатели эффективности. Это позволяет разрешить проблему манипуляции целями и ресурсами со стороны персонала, что происходит, когда бюджет выступает не только в качестве заданного плана, но одновременно является и базой для оценки результатов работы сотрудников.

11. В целях повышения заинтересованности персонала в улучшении результатов своей деятельности автор предлагает использовать показатели процесса - инструмент, позволяющий сотрудникам самостоятельно определять, каким образом обеспечить достижение заявленных целей, оценивать эффективность процессов подразделения, а также в оперативном режиме отслеживать влияние деятельности сотрудников на степень выполнения плана.

12. Анализ существующей системы бюджетирования в ЗАО «Сибирская аграрная группа» выявил преимущества, учтенные компанией из имеющейся практики постановки бюджетирования на предприятиях на сегодняшний день, а также ряд упущенных моментов, разрешение которых позволило бы компании улучшить эффективность бюджетирования. В результате предложенной к внедрению концепции адаптивного бюджетирования в ЗАО «Сибирская аграрная группа» был получен следующий экономический эффект.

Финансовая структура была изменена и приведена в соответствие с наделенными подразделениям полномочиями. В результате центом прибыли была определена непосредственно управляющая компания ЗАО «Сибирская аграрная группа», которая ответственна за принятие стратегических решений в рамках холдинга, за централизованное управление денежными средствами холдинга. Департамент экономики и финансов управляющей компании составляет все основные формы бюджетов (БДР, БДДС и РБ). Остальные подразделения получили статус центра затрат (мясокомбинаты №5 и №7, свинокомплекс, животноводство, растениеводство), ответственного за эффективность затрат в рамках производственной программы, или центра доходов (торговый дом «Мясной ряд»), ответственного за доходную часть бюджета доходов и расходов холдинга. В результате данных изменений у подразделений (ЦЗ и ЦД) сократились время (15-20%) на составление основных бюджетов БДР и БДДС, которое было использовано на усиление функции анализа эффективности производственной и торговой деятельности с целью оптимизации и сокращения затрат, а также на поддержание учета по процессам, появившегося в результате внедрения нового формата бюджета. Таким образом, объектом управления руководства производственных подразделений и торгового дома стали непосредственно производственная и торговая деятельности.

Применение подразделениями формата бюджета, предложенного автором данной работы, позволило центрам ответственности владеть информацией: за какие процессы они несут ответственность, какие затраты они в себе аккумулируют, каков уровень значимости процессов того или иного подразделения для компании, их влияние на повышение конкурентоспособности компании. В результате, причины возникновения затрат для сотрудников подразделений стали прозрачнее и понятнее.

В рамках полученной уточненной информации были определены наиболее приоритетные процессы. По решению руководства ограниченные финансовые ресурсы были распределены именно в данные направления. Таким образом, было установлено, что узким местом для компании являются продажи. После проведения анализа было предложено изменить метод управления продажами. Компанией был разработан проект по переходу от «стратегии подталкивания» (push strategy) к «стратегии притягивания» (pull strategy - система продаж по заказам). По предварительным данным в результате был получен экономический эффект в виде:

• сокращения остатков неликвидной продукции на складах (в целом остатки сократились на 30%);

• сокращения на 60% сроков поставки с момента заказа продукции «до полки»;

• контроля уровня запрашиваемого ассортимента (основные усилия были сконцентрированы на ассортименте из 160-200 номенклатурных единиц (SKU), выручка по которым составляла около 75% от совокупной выручки холдинга);

• повышения уровня удовлетворенности клиентов: показатель доставки по срокам и ассортименту (показатель надежности) приблизился к 100%;

Кроме того, были выделены несколько секторов рынка продаж (опт, дистрибьюторы, розница, сети, собственные филиалы), определены основные факторы влияющие на затраты по секторам рынка в разрезе функционалов «Логистика», «Продажа» и «Маркетинг», такие как минимальный размер заказа, минимальный объем продаж на одного торгового представителя (salesman) и пр. В результате были определены критичные значения параметров работы с сетями (ассортимент с высокой маржой, объем продаж), позволяющие получать прибыль; был определен минимальный размер заказа для розницы (предыдущий расчет минимального размера заказа, основанный на экспертной оценке, приводил к прямым убыткам); были определены критерии для оценки эффективности работы торговых представителей (salesman), что, в свою очередь, привело к росту объема продаж. Все выше перечисленные мероприятия привели к сокращению текущих затрат, увеличению выручки — прирост рентабельности продаж составил 40%.

Авторский формат бюджета также позволил ЗАО «Сибирская аграрная группа» при составлении бюджета компании основываться на стратегическом плане, который в свою очередь представлен в виде подлежащих реализации стратегических инициатив ССП. Определенные на основе сбалансированной системы показателей стратегические мероприятия рационально распределены по бюджетам подразделений, разрабатываемым на соответствующий период. В результате, был преодолен разрыв между стратегическим и оперативным планированием: каждый ЦО стал обладать информацией, какие из мероприятий в его бюджете имеют стратегический характер и играют важную роль в достижении компании стратегического успеха на конкурентном рынке. Это позволило руководителю центра ответственности фокусировать свое внимание на реализации стратегических инициатив.

Применение формата потребовало разработки в бюджетах ЦО показателей эффективности, соответствующих уровню полномочий и ответственности подразделений, а следовательно, возможных для применения в системе стимулирования. В результате в ЗАО «Сибирская аграрная группа» для стимулирования сотрудников были выбраны те показатели, на которые работники действительно могли повлиять, не зависимые от других подразделений (выполнение установленных нормативов, производственной программы, процент брака и др.). Введение в систему стимулирования показателей выполнения норм потребовало от ЗАО САГ начать работу по актуализации норм, разработке мероприятий по снижению удельных норм потребления сырья и материалов. Актуализация норм позволила повысить долю прямых нормируемых материалов с 40-50% до 80% в общей сумме прямых затрат, в результате чего планирование стало точнее, а анализ отклонений стал выявлять проблемы в организации производственных процессов. Визуализация организационных проблем позволила фокусировать внимание руководителей центров затрат на решение вопросов по их ликвидации. Кроме этого, рассматривается авторский подход по реализации мотивационной функции системы бюджетирования, основанной на относительных показателях эффективности (система соревнований между аналогичными подразделениями холдинга, применение эталонов показателей эффективности из зарубежной практики).

Разработаны процедуры исполнения и контроля бюджетов, что позволило в оперативном режиме отслеживать соответствие заключаемых договоров лимитам, заложенным в бюджетах, платежей — принятым компанией обязательствам. Для этого были разработаны и внедрены порядок согласования документации, матрица ответственности отделов в процессе согласования, требования к договорной документации, формат карточки документа и листа согласования, определены роли и функции участников процесса согласования. Таким образом, у компании появилась возможность в оперативном режиме определять объем принятых на себя обязательств, получать информацию о том, как исполняются те или иные статьи бюджета, имеется ли экономия или перерасход, требующий незамедлительных корректирующих управленческих решений. Это позволило сократить обычно возникающие «сверхлимитные» затраты (5-10%), которые не были предусмотрены бюджетом, а их экономическая целесообразность не была одобрена и принята руководством.

Таким образом, в результате перехода ЗАО «Сибирская аграрная группа» с традиционной на адаптивную систему бюджетирования эффективность системы управления компанией повысилась, значительно улучшив финансово-экономическую составляющую предприятия.