Аудит эффективности использования бюджетных средств Республики Кыргызстан тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат- Ученая степень
- кандидата экономических наук
- Автор
- Маматов, Бакытбек Самаганович
- Место защиты
- Москва
- Год
- 2015
- Шифр ВАК РФ
- 08.00.12
Автореферат диссертации по теме "Аудит эффективности использования бюджетных средств Республики Кыргызстан"
На правах рукописи
Маматов Бакытбек Самаганович
АУДИТ ЭФФЕКТИВНОСТИ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ БЮДЖЕТНЫХ СРЕДСТВ РЕСПУБЛИКИ КЫРГЫЗСТАН
Специальность: 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
13 МАЙ 2015
Москва — 2015 005568698
005568698
Работа выполнена на кафедре анализа хозяйственной деятельности и аудита федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Российский экономический университет имени Г.В. Плеханова».
Научный руководитель:
кандидат экономических наук, доцент Федченко Елена Алексеевна
Официальные оппоненты:
Ведущая организация:
Мельник Маргарита Викторовна
доктор экономических наук, профессор профессор кафедры аудита и контроля ФГОБУ ВПО «Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации».
Баженова Асель Талантовна
кандидат экономических наук, гл. бухгалтер ООО «СТК-ТИЗИ».
Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Государственный университет управления»
Защита состоится «4» июня 2015 г. в 14.00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.196.06 при ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова» по адресу: 117997, г. Москва, Стремянный переулок, д. 36, корпус 3, ауд. 353.
С диссертацией можно ознакомиться в Научно-информационном библиотечном центре имени Л.И. Абалкина ФГБОУ ВПО «Российский экономический университет имени Г. В. Плеханова» и на сайте организации http://ords.rea.ru/.
Автореферат разослан «30» апреля 2015 г.
Ученый секретарь диссертационного совета, ,
доктор экономических наук, доцент Н. А. Эльдяева
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования.
Недостаточно сбалансированное проведение рыночных реформ в различных секторах экономики, социальной сфере, науке, международном экономическом сотрудничестве Кыргызской Республики в значительной мере повлияло на падение промышленного производства. Реформа обернулась для Кыргызстана огромными и непредвиденными бедствиями, вызвала колоссальный дефицит бюджета, разрушила банковские сбережения'.
Требуется активизации имеющихся инструментов государственного регулирования и контроля за эффективным расходованием бюджетных средств. Необходимы новые подходы к системе государственного финансового контроля, основанные на современных методах анализа, аудита, контроля.
В настоящее время имеются объективные предпосылки для развития аудита эффективности Кыргызской Республике, что обусловлено внедрением в практическую деятельность Счётной палаты международных стандартов ИНТОСАИ2. В условиях принятия новой концепции бюджетной системы, основанной на принципах результативности деятельности, совершенствование аудита эффективности является первоочередной задачей Счетной палаты Республики Кыргызстан3.
В связи с вышеизложенным очевидна актуальность диссерта11ионного исследования, направленного на обобщение и анализ существующей практики, совершенствование теоретических основ аудита эффективности использования бюджетных средств, развитие методического обеспечения, практических рекомендаций по его проведению с учетом особенностей национальной системы финансового контроля Республики Кыргызстан.
Степень разработанности проблемы. В диссертационном исследовании использовались труды ведущих отечественных и зарубежных экономистов по проблемам бюджетного учета, финансового контроля, аудита, ревизии.
»чуп^.^-ш.чшлинишч IWMIUWT ; рар.1—Viiaia UUpoUACJIKlX ¿J.Ui.ZU I I .)
2 Международная организация высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ/INTOSAI) — международная организация,
объединяющая высшие органы финансового контроля в странах ООН. ' Далее Кыргызская Республика
Значительный вклад в развитие теории и организации государственного аудита внесли видные российские ученые: Антипова Т. В., Безруких П. С., Белобжецкий И. А., Белуха Н.Т., Бурцев В. В., Васильева М. В., Воронина JL И., Двуреченских В.А., Жуков В.А., Кондратьев В.В., Новиченко П. П., Першин С. А., Рогуленко Т. М., Рябухин С. Н., Саунин А. Н., Степашин С. В., Чечёткин В. Д., Чернавин Ю. А., Чегринец Е. А., Шапорова О. А., Шемякина О. Б., Шохин С. О. и др.
Вопросами методического обеспечения анализа и контроля за использованием бюджетных средств занимались такие российские ученые, как Агапцов С.А., Быковников И. Д., Ветрова И. Ф., Ендовицкий Д. А., Ильин А. Ю., Казакова Н. А., Кондраков Н. П., Мельник М. В., Федченко Е. А., Шеремет А. Д. и др. В зарубежных изданиях по бюджетной эффективности имеются труды Р. Адамса, X. Андерсена, К. Ватерстона, Р. Дамари, Б. Нидлза, Ч. Т.Хорнгрена и др. В настоящее время в Кыргызской Республики исследованием вопросов организации аудита и анализа эффективности использования бюджетных средств занимаются такие известные экономисты, как Исраилов М. И., Койчуев Т. К., Мусакожоев Ш. М., Тюлюндиева Н. М. и др.
Недостаточная проработанность проблемы методического обеспечения, отсутствие комплексного подхода и системных научных работ по аудиту эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республики определили востребованность проведения данного диссертационного исследования.
Цель диссертационного исследования заключается в разработке методического обеспечения и рекомендаций по организации аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республики.
Для достижения цели исследования были поставлены следующие задачи:
• проанализировать имеющуюся нормативно-правовую,
теоретическую и методическую базу аудита эффективности использования бюджетных средств, в том числе, зарубежный опыт;
• разработать классификатор видов нарушений при использовании бюджетных средств в Кыргызской Республике;
• разработать алгоритм действий аудитора при планировании и проведении аудита эффективности использования бюджетных средств;
• уточнить и дополнить показатели и критерии эффективности использования бюджетных средств;
• разработать методические рекомендации по проведению аудита эффективности использования бюджетных средств.
Объектом исследования выступает система контроля за использованием бюджетных средств в Кыргызской Республике.
Предметом исследования являются теоретические и методические проблемы организации аудита эффективности использования бюджетных средств, в том числе методы контроля и показатели эффективности.
Теоретическая и методологическая база исследования — основные теоретические положения по финансовому контролю, ревизии, аудиту использования бюджетных средств, разработанные в исследованиях отечественных и зарубежных учёных. Методические основы исследования опираются на системный анализ эффективности расходования бюджетных средств; теорию и практику контрольно-ревизионной деятельности, а также нормативно-правовые акты, регламентирующие финансовый контроль, ревизию, аудит.
Область исследования соответствует подпунктам 3.3. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» и 3.10. «Адаптация национальных систем аудита, их соответствие международным стандартам» пункта 3. «Аудит, контроль и ревизия» специальности 08.00.12. «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК Министерства образования РФ.
Научная новизна диссертации заключается в совершенствовании теоретической базы и методического обеспечения аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республики, направленных на
повышение его результативности в целях укрепления экономического потенциала Кыргызской Республики.
Основные положения, характеризующие научную новизну и выносимые на защиту:
• обобщены концептуальные подходы к проведению аудита эффективности использования бюджетных средств, уточнен его понятийный аппарат, выявлены методические особенности, в отличие от других видов аудита, что обусловлено, прежде всего, формулировкой целей, спецификой объектов аудирования, критериев оценки эффективности деятельности и методов получения доказательств в отношении этих аспектов аудита. На основе сравнительного анализа нормативно-правового обеспечения и существующей практики финансового контроля разработана модель аудита эффективности в Кыргызской Республике;
• разработан классификатор видов нарушений при использовании бюджетных средств, что позволит идентифицировать, обобщать, систематизировать, группировать нарушения в количественном и стоимостном выражении, а также обеспечит разработку более эффективных контрольно-диагностических процедур аудита эффективности;
• разработан алгоритм действий при планировании и проведении аудита эффективности использования бюджетных средств, что способствует стандартизации и унификации контрольных процедур и сокращает возможности ошибок аудитора;
• обоснована система показателей и критериев оценки эффективности использования бюджетных средств по направлениям аудита: реализация государственных программ бюджета и оценка эффективности деятельности государственных учреждений, что позволит формировать более точные релевантные оценки и соответственно повысить эффективность контроля за расходованием бюджетных средств, послужит базой для сравнения деятельности различных государственных учреждений;
• разработаны методические рекомендации по совершенствованию аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республики и предложен формат отчета по его проведению, что будет способствовать повышению его качества и результативности контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты Кыргызской Республики, а также развитию методологической базы аудита, контроля и ревизии.
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования.
Материалы диссертации могут быть использованы в образовательных процессах высших учебных заведений и учебных центров, осуществляющих обучение, переподготовку и повышение квалификации аудиторов, ревизоров и консультантов, а также при решении проблем, возникающих в процессе совершенствования современной системы организации и осуществления бюджетного контроля, и бюджетного аудита, аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республики.
Апробация результатов исследования. Полученные теоретические и практические результаты исследования обсуждались на международной научно-практической конференции студентов и аспирантов «Синергия учета, анализа и аудита в международном бизнесе» (Россия, г. Москва, декабрь 2013 г.), научном форуме студентов, магистрантов, аспирантов «Наука в исследовании молодых» (Россия, г. Москва, РЭУ им. Г. В. Плеханова, 2013 г.), международной научно-практической конференции «Современная экономика: концепции и модели инновационного развития» (Россия, г. Москва, февраль 2013 г.), первой международной межвузовской научно-практическая конференции «Современные проблемы и инновационные методы учета, анализа и контроля», посвященной памяти Петровой В. И. и Баканова М. И. (Россия, г. Москва, ноябрь 2014 г.), седьмой международной научно-практической конференции «Современная экономика: концепции и модели инновационного развития» (Россия, г. Москва, февраль 2015 г.).
Основные научные и практические результаты диссертации прошли апробацию в деятельности контрольно-счетных органов Кыргызской Республики, Министерства финансов Кыргызской Республики, а также нашли
практическое применение в учебном процессе РЭУ им. Г. В. Плеханова, на профессиональных семинарах.
Публикации. Основные положения диссертационного исследования отражены в 9 научных работах авторским объемом 5,4 п.л., из них 5 статей объемом 3,0 п.л. — в периодических научных изданиях, рекомендованных ВАК Минобрнауки России для публикации основных результатов диссертаций на соискание ученых степеней.
Структура диссертации. Диссертация включает введение, три главы, состоящие из девяти параграфов, заключение, списка литературы, содержащего 106 наименование. Объем диссертации — 178 страниц машинописного текста, в ней представлено 16 таблиц, 11 рисунков, 18 приложений.
В первой главе «Концептуальные понятия аудита эффективности использования бюджетных средств» проанализировано нормативно-правовое обеспечение государственного финансового контроля, систематизированы и обобщены научные подходы к аудиту эффективности использования бюджетных средств, проведен сравнительный анализ информационной базы аудита эффективности в Российской Федерации и Кыргызской Республики. Во второй главе «Анализ действующей системы контроля за использованием бюджетных средств в Кыргызской Республике» проведен анализ контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты Кыргызской Республики; предложен классификатор видов нарушений при использовании бюджетных средств, представлен алгоритм проведения контрольных мероприятий использования бюджетных средств. В третьей главе «Методическое обеспечение аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республике» рассмотрена процедура проведения аудита эффективности. Разработан алгоритм действий при планировании и проведении аудита эффективности, обоснованы и дополнены показатели и критерии эффективности использования бюджетных средств, разработаны методические рекомендации по проведению аудита эффективности.
В заключении обобщены результаты, сделаны выводы и даны рекомендации.
ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
1. Обобщены концептуальные подходы к проведению аудита эффективности использования бюджетных средств, уточнен его понятийный аппарат, выявлены методические особенности, в отличие от других видов аудита, что обусловлено, прежде всего, формулировкой целей, спецификой объектов аудирования, критериев оценки эффективности деятельности и методов получения доказательств в отношении этих аспектов аудита. На основе сравнительного анализа нормативно-правового обеспечения и существующей практики финансового контроля разработана модель аудита эффективности в Кыргызской Республики.
Сравнительный анализ дефиниций, структуры, принципов и видов государственного аудита в Российской Федерации и Кыргызской Республики позволил выявить как общие, так и принципиальные отличия. Российская модель государственного аудита представлена более разнообразными видами аудита, кыргызская — ограничивается финансовым аудитом, аудитом на соответствие и аудитом эффективности. Функции в российской модели полноценно раскрывают задачи, поставленные перед Счетной палатой РФ, и соответственно расширенно изложены, в кыргызской модели отсутствуют функции экспертизы проектов законов о бюджете; международных договоров, документов стратегического планирования, проектов нормативных правовых актов, государственных программ, что требует совершенствования концептуальных основ аудита эффективности в Кыргызской Республики.
В результате были внесены дополнения в понятийный аппарат государственного аудита, предложено применительно к бюджетным отношениям использовать понятие «бюджетный аудит». Бюджетный аудит представляет собой отдельное направление деятельности органов государственного аудита по проверке эффективности использования бюджетных средств субъектами, участвующими в бюджетных правоотношениях, и состоит из аудита законности, аудита бюджетной отчетности, аудита эффективности.
Проведенный анализ существенных характеристик государственного финансового контроля позволил разработать модель государственного
финансового контроля в Кыргызской Республике, в которой предложено функции государственного финансового контроля разделить на бюджетный контроль и бюджетный аудит, являющейся одним из элементов аудита эффективности использования бюджетных средств.
На основе обобщения нормативно-правового регулирования государственного финансового контроля Кыргызской Республики, выделены три направления деятельности органов государственного аудита: финансовый аудит, аудит соответствия и аудит эффективности4:
Изучив практический опыт применения аудита эффективности в Кыргызской Республике выявлено, что контрольно-счетные органы в ходе аудита эффективности проводят контрольные действия, не относящиеся к данному направлению, что соответствует другим видам аудита. Данная позиция послужила базой для уточнения концептуальных основ аудита эффективности использования бюджетных средств.
Проанализирована категория «аудит эффективности использования бюджетных средств» с позиции российской научной школы.
Предложено авторское определение аудита эффективности использования бюджетных средств как формы бюджетного аудита, осуществляемого посредством проведения контрольного мероприятия, целями которого признается повышение экономности и результативности использования бюджетных средств.
В предложенном определении выделены отличительная особенность аудита как формы бюджетного аудита и его цель — повышение экономности и результативности использования бюджетных средств.
Методические особенности аудита эффективности, в отличие от других видов аудита, обусловлены формулировкой целей аудита, с выделением объектов аудирования, критериев оценки эффективности деятельности и методов получения доказательств в отношении этих аспектов аудита.
При построении модели аудита эффективности использования бюджетных средств в качестве основных элементов выделены: цель аудита эффективности,
1 Закон Кыргызской Республики от 13.08.2004 г. №117 «О Счетной палате Кыргызской Республики».
сфера охвата, циклы аудита эффективности, выбор тем и объектов, планирование предмета и объекта аудита эффективности, подготовка программы аудита, определение критериев и показателей оценки эффективности, методы проведения, подготовка заключения по результатам аудита, подготовка рекомендаций и отчета по итогам аудита эффективности.
Общая модель аудита эффективности использования бюджетных средств представлена на рис. 1.
Цель аудита эффективности использования бюджетных средств
Методика аудита эффективности 1-----ж-——-
Сфера охвата Циклы аудита эффективности Зозможные последствия применения. Выбор тем и объектов.
Планирование предмета и объекта аудита эффективности Подготовка программы аудита Определение критериев и показателей оценки эффективности
Методы проведения Подготовка заключения по результатам аудита Подготовка рекомендаций и отчета по итогам аудита эффективности
I
Стандарты аудита эффективности использования бюджетных средств
Источник: составлено автором
Рисунок 1 - Модель аудита эффективности использования бюджетных средств
Цель аудита эффективности признается базой для определения контрольных мероприятий, для формирования выводов и рекомендаций аудита эффективности использования бюджетных средств.
Каждый из выделенных элементов модели аудита эффективности получил свою характеристику в работе.
Так, оценка предполагаемых результатов проверки оказывает влияние на процесс выбора тем аудита эффективности. Виды потенциального воздействия аудита эффективности, в том числе влияние полученных результатов на
экономичность, результативность, продуктивность, качество обслуживания, планирование, контроль и управление и подотчетность раскрыты в табл. 1. Таблица 1 - Потенциальные воздействия аудита эффективности
1 Экономичность • сокращение расходов за счет улучшения процедуры закупок, подписания договоров и т.д.; • сокращение расходов за счет экономии по использованию персонала или других ресурсов; • введение платы там, где они раньше не были предусмотрены или пересмотр тарифов; • рациональное использование объектов.
Продуктивность • большая отдача при тех же вложениях; • устранение дублирования работы разных служб или налаживание координации действий разных служб.
Результативность • улучшение подготовки обоснования нужд; • уточнение целей и политики действия; • более точная постановка задач; • улучшение методов достижения целей.
Повышение качества обслуживания • сокращение времени реагирования; • более справедливое распределение выгод; • улучшение доступа к информации; • широкий спектр услуг и более широкий выбор; • оказание помощи общественности, клиентам, отрасли и т.д.; • равенство в доступе к программам.
Улучшение процесса планирования, контроля и управления • улучшения в корпоративном планировании; • четкие определения приоритетов и более определенные цели; • улучшение системы мотиваций; • улучшение контроля и управления человеческими ресурсами, активами, проектами и другими ресурсами; • жесткий контроль; • совершенствование системы финансового учета; • более полная информация о финансовом управлении; • улучшение системы компьютерной безопасности.
Повышение ответственности • улучшение прозрачности процедур и результатов деятельности; • улучшение качества отчетов о расходах государственных средств перед органами законодательной и государственной власти; • улучшение форм ведения учета, в том числе коммерческих форматов; • улучшение внешнего контроля и мониторинга департаментами; • улучшение или более точное представление показателей эффективности; • улучшение по сравнению с аналогичными учреждениями; • больше информации об отраслевой деятельности; • более четкое и информативное представление информации.
Источник: составлено автором
Анализ существующих подходов к аудиту эффективности использования бюджетных средств позволил сделать выводы о том, что целевые установки аудита эффективности представляют собой оценку экономичности, продуктивности и результативности в управлении ресурсами с акцентом на улучшение управления и подотчетности руководителей. В качестве подходов при аудите эффективности следует использовать исполнение, основанное на внутренних и внешних доказательствах. Критериями оценки предлагается считать соответствующие нормы, правила и практику общепринятых методов управления, технические стандарты и т.д. Определено, что критерии уникальны в каждом случае. Требования, предъявляемые к аудитору, включают компетентность в области бухгалтерского учета, аудита, управления, права. Сбор
фактических данных и доказательств при аудите эффективности осуществляется с использованием широкого спектра способов и приемов его проведения, а именно: собеседования, обследования, опросов, анализа, подтверждения, аналитических обзоров, выборочного контроля, подготовки схем последовательности сбора фактических данных и доказательств, инновационных приемов. Источниками информации может выступать годовой отчет, отчеты установленной формы в зависимости от характера аудита и учетной политики проверяемой организации.
В работе проведен сравнительный анализ финансового аудита и аудита эффективности, доказано, что сложившаяся традиционная форма аудита — финансовый аудит, в основном направлен на проведение оценки достоверности и справедливости финансовой отчетности, активно дополняется аудитом эффективности использования бюджетных средств. В свою очередь, последний имеет целью проведение оценки экономичности, продуктивности и результативности в управлении ресурсами с акцентом на улучшение управления и подотчетности руководителей. Каждый вид аудита: финансовый аудит, аудит эффективности использования бюджетных средств представляет собой самостоятельные модельные формы бюджетного аудита.
Если финансовый аудит — это форма бюджетного аудита в виде соответствия фактов хозяйственной деятельности законодательно установленным нормам в целях определения правильности ведения и достоверности учета и отчетности, то аудит эффективности использования бюджетных средств как форма бюджетного аудита направлена на эффективность их исполнения в целях оценки экономичности, продуктивности и результативности в управлении ресурсами.
В свою очередь, аудит эффективности, финансовый аудит имеют ряд общих характеристик: проводятся в форме последующего контроля; осуществляются с определенной степенью независимости и беспристрастности; по итогам аудита обязательно формируется отчет о результатах с соответствующими аудиторскими доказательствами. Вместе с тем между этими формами бюджетного аудита имеются существенные различия выраженные в
методах проверки; критериях аудита; принципах регулярности и периодичности проверок; объектах проверки; источниках информации.
2. Разработан классификатор видов нарушений при использовании бюджетных средств, что позволит идентифицировать, обобщать, систематизировать, группировать нарушения в количественном и стоимостном выражении, а также обеспечит разработку более эффективных контрольно-диагностических процедур аудита эффективности.
В процессе анализа контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты Кыргызской Республики выявлены и классифицированы нарушения использования бюджетных средств по следующим группам: финансовые нарушения; резервы и потери государственного бюджета; нерационально использованные средства бюджета, что послужило основой для разработки классификатора нарушений при использовании бюджетных средств (табл. 2).
Таблица 2 - Классификатор нарушений при использовании бюджетных средств
/. Ненадлежащее исполнение бюджетного процесса. Действия Сбездействия), связанные с использованием бюджетных средств.
1.1. Нецелевое использование средств бюджета. - Нецелевое использование средств бюджета при приобретении нефинансовых активов. - Использования имущества не по целевому назначению. - Выплаты из бюджетной системы межбюджетных трансфертов лицам, не имеющих правовых оснований для их получения. • Несанкционированное перемещение средств бюджета по кодам бюджетной классификации.
1.2. Осуществление неподтвержденных документально расходов бюджетных средств. —
1.3. Осуществление неправомерных расходов в части размещения заказов для государственных нужд. - Закупки для государственных нужд сверх установленных сумм не на основе государственных контрактов - Заключение государственных контрактов без проведения конкурсных процедур. • Заключение и проведение государственных контрактов с нарушением установленных требований. • Заключение государственных контрактов на внеконкурсной основе без соблюдения установленных процедур.
М. Нарушен»« порядка предоставления, получения и/или использования средств, выделенных из бюджета.
1.5. Несоответствие фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета. —
1.6. Ненадлежащее исполнение бюджетного процесса, —
! .7. Осуществление сверхнормативных и неправомерных расходов бюджетных средств. - Осуществление авансовых платежей сверх установленного размера. - Превышение предельных норм компенсации за использование личного транспорта для служебных целей. - Использование средств бюджета на оплату внебюджетных расходов. • Неправомерное расходование средств при ремонтно-строительных работах. - Нарушения, связанные с направлением работников в служебные командировки. • Ремонт имущества, переданного в аренду. - Необоснованные выплаты заработной платы. • Необоснованное списание материальных ценностей.
//. Неэффективное использование бюджетных средств.
2.1. Нарушения в сфере государственных закупок. • Расходование бюджетных средств без получения необходимого результата5. ■ Неосвоение бюджетных средств если есть необходимость в их использовании.
2.2. Неэффективная деятельность при использовании государственной собственности" • Приобретение материальных ценностей несоответствующего качества. • Затраты государственного имущества без получения требуемого конечного результата. ■ Неосвоение, неиспользование (неполное использование) имущества. • Затраты государственного имущества сверх необходимого на получение требуемого результата (при отсутствии норм). - Неверный расчет арендной платы за использование государственного имущества.
///. Нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления отчетности
3.1.Нарушения порядка ведения учета с негативными финансовыми последствиями. - Несоответствие данных учета первичным учетным документам. - Несоответствие статей, строк форм бухгалтерской отчетности. • Неучтенная, завышение, наличие просроченной дебиторской / кредиторской задолженности. • Выдача денежных средств из кассы лицам, не отчитавшимся по ранее полученным под отчет суммам.
3.2. Нарушения порядка ведения учета, не имевшие негативных финансовых последствий. - Не ведется аналитический учет при администрировании доходов. ■ Неполное представление бухгалтерской отчетности, отсутствие обязательных форм, нарушение сроков сдачи бухгалтерской отчетности. ■ Неполное или неправильное заполнение унифицированных документов. - Несоблюдение сроков хранения документов. • Нарушения порядка ведения кассовых операций.
3.3. Нарушение учета принятых и исполненных бюджетных обязательств. - Не ведется аналитический учет в журнале учета принятых бюджетных обязательств. В бюджетной смете не приняты бюджетные обязательства. ■ Бюджетные обязательства, принятые на срок, превышающий финансовый год, не учитываются в следующем финансовом году. ■ Принятие бюджетных обязательств производятся в разрезе бюджетной классификации расходов.
3.4. Нарушения по учету основных средств. ■ Неоформление первичных оправдательных документов при движении основных средств. • При достройке, частичной ликвидации, реконструкции основного средства не производились изменения первоначальной стоимости. • Реконструкция объектов основных средств осуществлена без разрешения на строительство. - Отдельные самостоятельный хозяйственного значения здания не приняты к учету как самостоятельные инвентарные объекты. - Неоднократная смена инвентарного номера. • Осуществление разборки и демонтажа основных средств без разрешения комиссии по выбытию основных средств.
3.5. Нарушения по учету материальных запасов. - Превышение нормирования расхода средств на приобретение МЦ. • Не отражается демонтаж снятых запасных частей в учете. • В использовании автотранспортных средств допускаются нарушения: в путевых листах не оговоренные исправления остатков ГСМ: не указываются маршрут поездки, списание сверх норм расхода. • Списывание запасов производится без учета срока эксплуатации.
3.6. Нарушения по учету нематериальных активов. • Принятие и постановка на учет необоснованно отнесенных активов к НМЛ. • Начисление амортизации по НМА, по которым амортизация не должна производиться, или не соответствует нормам.
3.7. Нарушения постановки бухгалтерского учета. - Несоблюдение требований составления учетной политики. - Ненадлежащее, неполное оформление первичных документов. - Исправление ошибок, выявленных в регистрах учета, с нарушением установленных требований. - Повторная регистрация документов. • Нарушение порядка хранения документов. - Не соблюдается регламент проведения инвентаризации.
Источник: составлено автором
Например, оплата непригодного (и неиспользуемого) имущества, некачественной продукции, продукции с истекшим сроком хранения; о&ьекты незавершенного строительства, не законсервированные и пришедшие в негодность; оплата работ, проведенных с нарушениями (без проведения необходимых "экспертиз проектно-сметной документации, при несоответствии документации установленным требованиям): не доведение до потребителя изданной при государственной поддержке социально значимой литературы,
" Действия (бездействие) должностных лиц или организаций могут быть оценены как неэффективные только в тех случаях, когда проверяющим подтверждена возможность выполнения их с достижением лучшего результата и (или) с меньшими затратами в тех условиях, которые имели место на момент совершения.
Группы нарушений «резервы и потери государственного бюджета; нерационально использованные средства бюджета» по сути раскрывают неэффективное использование бюджетных средств. Для систематизации групп нарушений при использовании бюджетных средств предложена следующая классификация:
• ненадлежащее исполнение бюджетного процесса. Действия (бездействия), связанные с использованием бюджетных средств;
• неэффективное использование бюджетных средств;
• нарушения порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления отчетности.
Предложенная классификация нарушений при использовании бюджетных средств позволяет применять ее в практике аудита эффективности.
3. Разработан алгоритм действий при планировании и проведении аудита эффективности использования бюджетных средств, что способствует стандартизации и унификации контрольных процедур и сокращает возможности ошибок аудитора.
Проведенный анализ контрольных процедур аудита эффективности использования бюджетных средств позволил систематизировать процесс при планировании и проведении аудита эффективности, в результате нами был предложен алгоритм действий (табл. 3).
Таблица 3 - Алгоритм действий при планировании и проведении аудита эффективности использования бюджетных средств
№ 1 Выбор темы и объектов аудита эффективности 1 Участники ] Документы
/. Планирование аудита эффективности.
1 Предварительная работа по сбору информации для определения темы и объектов аудита: • изучение материалов прошлых проверок объекта аудита; • ознакомление и изучение публикации в средствах массовой информации; • изучение материалов заседаний правительства, комитетов и комиссий Жогорку Кенеша7; • изучение нормативно-правовых актов (НПА); • изучение информации о финансово-хозяйственной деятельности объектов аудита; • проведение встреч и консультаций с управляющим составом и независимыми экспертами. Аудиторы Счетной палаты Кыргызской Республики (далее - СП КР), руководитель аудиторской группы. Годовой план.
2 Систематизировать рабочие документы. Аудиторская группа. _
3 Определить тему и объект аудита. Аудиторы. Проект плана.
4 Подготовить обоснование для включения данной темы в годовой план Счетной палаты. Секретариат Совета. Справка-обоснование.
' Жогорку Кенеш (кирг. Жогорку Кенеш, Верховный совет) — законодательный орган (парламент) Киргизии.
5 Составить смету расходов на проведение аудита эффективности. Аудиторская группа. Бюджет аудита.
6 Предварительный состав аудиторской группы. Руководитель аппарата. —
7 Включить аудит в годовой план Счетной палаты. Совет СП КР. Головой план.
Подготовка к проведению аудита эффективности в соответствии с годовым планом
8 Оформление приказа и пакета документов на проведение аудита эффективности Счетной палатой. Руководитель аппарата СП КР. Приказ, удостоверения.
9 Проведение рабочего совещания аудиторской группы, обсуждение вопросов организации аудита эффективности. Аудитор, руководитель аудиторской группы. Протокол.
Порядок предварительного исследования объектов проверки.
10 Подготовить и составить план проверки Руководитель аудиторской группы. План предварительн ого изучения объекта.
1! Подготовить и направить в объект аудита запросы о предоставлении необходимой информации. Руководитель и члены аудиторской группы. Письмо-запрос.
12 Определить список основных заинтересованных лиц по объекту аудита (сотрудники объекта аудита, сторонних организаций - банков, вышестоящих органов и других организаций). Руководитель и члены аудиторской группы. Список сотрудников объекта аудита и других организаций.
13 Осуществить в соответствии с планом сбор и анализ необходимой информации (в Счетной палате). Руководитель и члены аудиторской группы. Рабочие документы аудита.
14 Провести встречи с руководителями и сотрудниками объекта аудита (ознакомление с приказом и др.). Руководитель и члены аудиторской группы. —
15 Подготовка и утверждение Отчета предварительного исследования. Руководитель и члены аудиторской группы. —
Порядок подготовки к осуществлению аудита.
16 Подготовить и утвердить программу проведения аудита. Руководитель и члены аудиторской группы. Программа аудита.
17 По необходимости оформить договоры с привлекаемыми внешними экспертами. Юристы. Договоры.
18 Подготовить план проведения аудита. Руководитель и члены аудиторской группы. План аудита.
19 Провести рабочее совещание аудиторской группы, обсудить на нем вопросы проведения аудита. Руководитель и члены аудиторской группы. Протокол совещания.
II Проведение аудита эффективности-
20 Осуществить сбор фактических данных и доказательств на объектах аудита в соответствии с выбранными методами. Руководитель и члены аудиторской группы.
2' Оформить акты по результатам аудита на объектах. Руководитель и члены аудиторской группы.
22 Подготовить заключение о соответствии фактических показателей утвержденным критериям оценки эффективности, Руководитель и члены аудиторской группы.
23 Определить причины неэффективных результатов и сформулировать выводы по каждой пели аудита. Руководитель и члены аудиторской группы.
24 Подготовить мероприятия по устранению выявленных нарушений в целях повышения эффективности использования государственных средств, Руководитель и члены аудиторской группы.
25 Направить выводы и рекомендации по результатам аудита для ознакомления руководству объекта аудита. Руководитель аудиторской группы.
11!. Подготовка отчета о результатах аудита
26 Подготовить проект предварительного отчета о результатах аудита, обсудить его на совещании членов аудиторской группы Руководитель аудиторской группы. Проект отчета.
27 Получить в письменном виде замечания и предложения от руководства объектов аудита относительно подготовленных выводов и рекомендаций по результатам аудита. Руководитель и члены аудиторской группы. Проект отчета.
28 Представить окончательный отчет о результатах проверки в Счетную палату. Руководитель аудиторской группы. Отчет об аудите.
29 Подготовка материалов к рассмотрению отчета на Совете Счетной палаты. Секретариат Совета. —
30 Подготовить материалы для пресс-конференции об итогах проверки. —
Источник: составлено автором
4. Обоснована система показателей и критериев оценки эффективности использования бюджетных средств по направлениям аудита: реализация государственных программ бюджета и оценка
эффективности деятельности государственных учреждений, что позволит формировать более точнее релевантные оценки и соответственно повысить эффективность контроля за расходованием бюджетных средств, послужит базой для сравнения деятельности различных государственных учреждений.
Процесс исследования позволил, в целях практической значимости, выделить направления проведения аудита эффективности и соответственно разработать для каждого из них систему показателей и критерии оценки эффективности:
1. Использование бюджетных средств в рамках целевых государственных программ (табл. 4).
2. Оценка эффективности деятельности государственных учреждений (табл. 5).
Таблица 4 - Перечень общих критериев и показателей эффективности использования бюджетных средств
Показатель Критерий эффективности Показатель эффективности (неэффективности)
Распределение бюджетных средств. Полнота и отсутствие избыточности в распределении бюджетных средств. Отсутствие задержек в распределении бюджетных средств и срок задержки.
Отсутствие, наличие возвратов в бюджет средств в объеме, превышающем лимиты бюджетных обязательств.
Использование (временное) бюджетных средств. Полнота и отсутствие избыточности в использовании бюджетных средств. Отсутствие, наличие бюджетных средств без движения (сумма средств и срок нахождения); упущенная выгода, связанная с не размещением средств в кредитных организациях, не предоставлением кредитов - проценты, которые могли бы быть получены исходя из ставки рефинансирования Национального Банка Кыргызской Республики (далее - НБКР).
Отсутствие, наличие несвоевременного перечисления бюджетных средств в следствии временного размещения средств (сумма средств и срок задержки).
Сохранность государственны* средств. Доля утраченных средств в общем объеме исполненных средств по причине банкротства, списания задолженности неплатежеспособных должников.
Реализация программ бюджета. Достижение целей программы. Оценка степени соответствия запланированному уровню затрат.
Степень достижения требуемого (заданного) результата. Объемы требуемых (запланированных) результатов.
Объем невыполненных результатов.
Доля (%) выполнения плановых показателей.
Соответствие затрат полученным результатам. Сэкономленные результаты.
Объем излишне затраченных средств.
Полнота и своевременность использования средств. Отсутствие, наличие задержек распределения средств бюджета.
Отсутствие, наличие нахождения бюджетных средств без движения на счетах.
Капитальные вложения бюджетных средств. Достижение результата. Окончательный этап работ: строительных, НИР, НИОКР и т.д.
Оценки степени соответствия запланированному уровню затрат
Соответствие затрат полученным результатам. Сэкономленные результаты.
Объем излишне затраченных средств.
Полнота и своевременность использования средств. Отсутствие, наличие задержек распределения средств бюджета.
Отсутствие, наличие нахождения бюджетных средств без движения на счетах.
Текущее расходование бюджетных средств. Получение результатов требуемого качества. Соответствие приобретенной продукции и услуг установленным требованиям качества, возможность их использования.
Соответствие затрат полученным результатам. Сэкономленные результаты.
Объем излишне затраченных средств.
Полнота и своевременность использования средств. Отсутствие, наличие задержек распределения средств бюджета.
Отсутствие, наличие нахождения бюджетных средств без движения на счетах.
Приватизация, национализация, передача объектов а государственную собственность. Соответствие затрат полученным результатам. Сэкономленные результаты.
Дополнительные средства, которые могли бы быть получены при иных условиях приватизации или национализации данного объекта.
Объем излишне затраченных бюджетных средств.
Соответствие результата цели. Наличие или отсутствие возможности достижения цели иным, менее затратным или более результативным путем.
Использование государстве н но го имущества в целях выполнения государственных задач и функций. Степень выполнения задач и функций. Полнота выполнения задач и функций.
Качество выполнения задач и функций.
Соответствие затрат получаемым результатам. Сэкономленные результаты.
Отсутствие или наличие и величина излишне использованного имущества,
Полнота использования средств. Отсутствие или наличие и величина неиспользования имущества.
Обеспечение сохранности средств. Отсутствие, наличие утраты имущества.
Использование государственного Имущества в целях получения дохода. Соответствие затрат получаемым результатам. Сэкономленные результаты.
Полнота и отсутствие избыточности в использовании имущества. Отсутствие, наличие неиспользования имущества.
Отсутствие, наличие неполного обеспечения государственным имуществом.
Обеспечение сохранности имущества. Отсутствие, наличие утраты имущества.
Источник: составлено автором
Таблица 5 - Критерии для оценки эффективности деятельности государственных учреждений
Критерии по основной деятельности учреждения и исполнительной дисциплине.
0.1 Наличие официального сайта учреждения.
0.2 Размещение информации об учреждении на официальном сайте в сети Интернет.
0.3 Соблюдение сроков и порядка предоставления плана финансово-хозяйственной деятельности (ПФХД).
0.4 Соблюдение сроков и порядка предоставления отчетности.
0.5 Соблюдение сроков и порядка представления отчета о выполнении государственного задания.
0.6 Отсутствие замечаний главного распорядителя бюджетных средств (ГРБС) в части предоставления учреждением информации по отдельным запросам и выполнении отдельных поручений.
Критерии по оценке эффективности выполнения государственного задания.
Эффективность выполнения государственного задания Э = £ЭФл / „,
где, ЭФл - оценка эффективности оказания я- ой государственной услуги (выполнения л- ой работы);
п - количество оказываемых учреждением государственных услуг (выполняемых работ)._
Оценка эффективности оказания п-ой государственной услуги (выполнения п-ой работы) ЭФл = (Дер + Эл) / 2,
где. Дер - среднее значение выполнения показателей оказания л- ой государственной услуги (выполнения л- ой работы);
Эл- показатель эффективности расходования бюджетных средств на оказание я- ой услуги (выполнение л- ой работы).______
Показатель эффективности расходования бюджетных средств на оказание л-ой услуги (выполнение я-ой работы) Эя = (Улфакт / Улплан)* 100%,
где, Клфакт - фактический объем финансирования л- ой государственной услуги (л- ой работы);
Илплан - плановый объем финансирования я- ой государственной услуги (л- ой работы)._
Среднее значение выполнения показателей оказания я- ой государственной услуги (выполнения я- ой работы) Дер = ХДИ, где:
Д/'- достижение установленного значения /- го показателя оказания л- ой государственной услуги (выполнения я- ой работы);
/- количество показателей оказания л- ой государственной услуги (выполнения я- ой работы)._
Достижение установленного значения /- го показателя оказания л- ой государственной услуги (выполнения л- ой работы)
Д/ =■ (3/факт / 3/план)*100%,
где, 3;'факт - фактическое значение /- го показателя оказания л-ой государственной услуги (выполнения л- ой работы);
3/план - плановое значение >- го показателя оказания л-ой государственной услуги (выполнения л- ой работы).
к ритерий по деятельности учреждения, направленной на работу с кадрами.
К.1 Доля основного персонала учреждений, имеющая высшее образование, в общей численности работников К.1 =(Кв/Ко)*100%, где, Кв - количество основного персонала учреждения, имеющих высшее образование; Ко - общая численность работников учреждения.
К.2 Укомплектованность учреждения основным персоналом К.2 = (Коп/Ко)* 100%, где. Коп - количество штатных единиц основного персонала учреждения; Ко - общая численность работников учреждения.
К.З Доля работников, прошедших повышение квалификации в рамках своей деятельности в обшей численности работников К.З = (Кпк / Ко) * 100%, где, Кпк - количество работников, прошедших повышение квалификации по своей деятельности; Ко - общая численность работников учреждения.
К.4 Коэффициент текучести кадров К.4 = Чу * 100%/Чср, где, Чу - число уволенных работников учреждения за год, выбывших за год по причинам текучести (по собственному желанию, за прогулы, за нарушение техники безопасности, самовольный уход); Чср - среднесписочная численность работников учоежления за год.
К.5 Проведение мероприятий по переводу работников государственного упреждения на «эффективные контракты» (Заключение с работниками государственных учреждений «эффективных контрактов»).
К ритерий по качеству управления государственным имуществом учреждения.
ил Выявление нарушений действующего законодательства, содержащего нормы о порядке использования, распоряжения и сохранности государственного имущества.
И.2 Проведение ежегодной инвентаризации.
И.З Количество выставленных требований на возмещение ущерба по недостачам и хищениям материальных ценностей, денежных средств, а также порчи материальных ценностей.
И.4 Доля средств из всех источников финансирования, направленных учреждением на развитие имущественного комплекса И.4 = (Рик/Иф)* 100%, где, Рик - сумма средств, направленных на развитие имущественного комплекса за отчетный период; Иф - сумма всех источников финансирования учреждения за отчетный период.
К онтерий по качеству финансового менеджмента.
Р.1 Количество внесенных изменений в связи с экономией, образовавшейся в ходе исполнения бюджетной сметы / ПФХД.
Р.2 Сумма изменений в бюджетную смету / ПФХД.
Р.З Остаток неиспользованных лимитов бюджетных обязательств по бюджетной смете/неиспользованной субсидии на выполнение государственного задания на конец отчетного года.
Р.4 Задолженность по начисленным выплатам по оплате труда перед работниками государственного учреждения (за исключением депонированных сумм).
Р.5 Равномерность расходов.
Р.6 Задолженность по расчетам с поставщиками и подрядчиками (за исключением задолженности по социальной помощи населению).
Р.7 Задолженность по расчетам по платежам в бюджеты.
Источник: составлено автором
Общая оценка эффективности деятельности государственных учреждений определяется с использованием балльно-рейтингового метода, что позволяет проводить сравнение деятельности различных государственных учреждений.
5. Разработаны методические рекомендации по совершенствованию аудита эффективности использования бюджетных средств в Республике Кыргызстан и предложен формат отчета по его проведению, что будет способствовать повышению его качества и результативности контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты Кыргызской Республики, а также развитию методологической базы аудита, контроля и ревизии.
Завершающий этап аудита эффективности — формирование отчета о результатах его проведения, который включает пять основных элементов: введение; цели аудита; охват аудита и методология; выводы аудита и рекомендации (организация и управление, финансовое управление, процедура закупок и управление контрактами, строительство и работы, управление активами, мониторинг и оценка, соблюдение условий финансовых / грантовых соглашений, окружающая среда, устойчивость, общая оценка); заключение.
По результатам проведенного анализа отчета Счетной палаты Кыргызской Республики было установлено, что в 2013 г. проведено 2679 аудитов, в том числе в бюджетных учреждениях — 2047, в хозяйствующих субъектах — 433, исполнения местных бюджетов — 199.
На рис. 2 представлена структура, выявленных нарушений использования бюджетных средств в Кыргызской Республики в 2013 г.
8000 7000 6000 soon 4000 3000 2000 1000 о
Финансовые нарушения
Резервы и потери бюджета
Нерационально использованные средства
Рисунок 2 - Структура выявленных нарушений использования бюджетных средств в Кыргызской Республики за 2013 г. (млн сомов8)
8 I сом = I рубль
На основе проведенного исследования контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты разработаны методические рекомендации по совершенствованию аудита эффективности использования бюджетных средств в Кыргызской Республике:
— создать интегрированную базы данных по доходной части бюджета, перевести бюджетные расчеты на Единый казначейский счет;
— ввести контроль за значительными платежами, не имеющими в настоящее время бюджетной классификации;
— формировать прогноз доходов и расходов государственного бюджета;
— дополнить информационную базу аудита эффективности использования бюджетных средств данными о полученных официальных трансфертов и других средствах, операции по которым проводятся вне системы казначейства;
— разработать инструменты, направленные на снижение нарушений осуществления государственных закупок, в целях повышения эффективности бюджетных расходов: повышение прозрачности процесса государственных закупок, порядок определения квалификационных требований к поставщикам, установление четких критериев надлежащего исполнения контракта.
Методические рекомендации по проведению аудита эффективности использования бюджетных средств прошли апробацию в контрольно-счетных органах Республики Кыргызстан. Уточнение концептуальных основ и совершенствование методического обеспечения аудита эффективности использования бюджетных средств будут способствовать повышению его качества и результативности контрольно-аналитической деятельности Счетной палаты Республики Кыргызстан, а также развитию методологической базы аудита, контроля и ревизии.
ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Публикации в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях, рекомендованных ВАК
1. Маматов, Б. С. Аудит расходования бюджетных средств отраслей социальной сферы Кыргызской Республики / Б. С. Маматов // Научный журнал. Экономика и предпринимательство. — 2013. — №11(40). — С.46—49.
2. Маматов, Б. С. О ключевых теоретических проблемах дальнейшего развития аудита и финансового анализа / Б. С. Маматов // Научно-аналитический журнал. Инновации. Инвестиции. — 2013. — №5. — С. 89—92.
3. Маматов, Б. С. Аудит эффективности использования бюджетных средств как метод государственного финансового контроля / Б. С. Маматов // Вестник АКСОР. — 2012. — №1 (20). — С. 245—247.
4. Маматов, Б. С. Методика комплексной оценки эффективности деятельности государственных учреждений / Н. А. Казакова, Е. А. Федченко, Б. С. Маматов // Вестник Российского Государственного торгово-экономического университета.—2013.—№11—12(80). — С. 31—39.
5. Маматов, Б. С. Формирование системы внутреннего контроля как элемента повышения эффективности и результативности использования бюджетных средств [Электронный ресурс] / Е. А Федченко, Б. С. Маматов // Бухгалтерский учет в здравоохранении. — 2015. — №2. — Режим доступа: http://panor.ru/journals/buhzdrav/archive/index.php.
Статьи, монографии и тезисы докладов, опубликованные по теме диссертации
1. Маматов, Б. С. Анализ развития национальной системы бухгалтерского учёта в Кыргызской Республике в соответствие с МСФО / Б. С. Маматов // Научный журнал. Молодой учёный. —2013. — №10(57). — С. 350— 353.
2. Маматов, Б. С. Планирования аудита на основе международных и российских стандартов /Б. С. Маматов // Экономический вестник секции экономики РАН. — 2013. — №2. — С. 80—82.
3. Маматов, Б. С. Оценка эффективности использования государственного бюджета Республики Кыргызстан. / Б. С. Маматов II Научный журнал. Аспекты современной науки. — 2013. — №3(17). — С. 36—41.
4. Маматов, Б. С. Постулаты и стандарты аудита эффективности использования государственного бюджета Республики Кыргызстан. / Б. С. Маматов // Научно-практический журнал. Современная наука. Актуальные проблемы теории и практики. — 2013. — №9—10. — С. 56—59.
Формат 60x84 1/16. Усл.печ.л. 1,5. Тираж 100 экз. Заказ № 38-з
ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г. В. Плеханова». 117997, Москва, Стремянный пер., 36. Напечатано в ФГБОУ ВПО «РЭУ им. Г. В. Плеханова».