Аудит производственного цикла в сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Овсийчук, Вадим Ярославович

Введение

Глава I. Производственная деятельность сельскохозяйственных субъектов и организационные основы ее аудита, г' 1.1. Место сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации в рыночной экономике. 1 1.2. Сущность, значение и виды аудиторского контроля

I 1.3. Регламентация аудиторской деятельности в Российf ской Федерации.

Глава П. Внутренний аудит производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

2Л. Внутренний аудит, как фактор в повышении эффек- 36 тивности деятельности сельскохозяйственных субъектов.

2.2. Субъекты внутреннего аудита и их функции.

2.3. Проблемы организации контроля производственного 53 цикла в сельскохозяйственных субъектах.

2.4. Модель внутреннего аудита сельскохозяйственного 66 объекта.

Глава Ш. Организационные основы и технология внешнего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации. » 3.1. Организация аудиторской проверки производственного цикла сельскохозяйственных субъектов.

3.2. Особенности аудита производственного цикла в зве- liO рохозяйствах потребительской кооперации.

3.3. Особенности аудита производства продукции живот- 150 новодства.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудит производственного цикла в сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации"

Развитие рыночных отношений в России обусловили самостоятельность организациями решения вопросов своей деятельности. При этом важным является обеспечение уровня рентабельности обеспечивающего самоокупаемость и самофинансирование производственной деятельности структурных подразделений потребительских обществ. Для достижения самоокупаемости и самофинансирования требуется мобилизация всех внутренних резервов потребительских обществ и, прежде всего, совершенствования методов управления на всех участках. Выявление внутренних резервов становится возможным посредством анализа и жесткого контроля за использованием производственных ресурсов.

Возникновение рыночных отношений обусловило возникновение новых форм предпринимательской деятельности, руководители которых зачастую не обладают опытом работы в новых условиях хозяйствования, допускают ошибки в налогообложении, соблюдении требований нормативных документов, относящихся к хозяйственной деятельности предприятия. В этой связи возникла необходимость в получении доказательств о достоверности бухгалтерской отчетности, которую представляют только независимые аудиторы.

Достоверная информация позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала, дает возможность оценивать и прогнозировать последствия привитых экономических решений. Это и обусловило создание новой формы контроля за деятельностью организации, которая включает в себя консультирование по вопросам организации и ведения бухгалтерского учета, правильности исчисления налогов, правовой помощи и другие виды услуг, с целью достижения достоверности бухгалтерской отчетности, повышения эффективности их коммерческой деятельности.

Аудит не только измеряет достоверность бухгалтерской отчетности, но и ее повышает, так как выявленные искажения бухгалтерской отчетности и нарушения требований нормативных документов по ведению бухгалтерской отчетности устраняются во время аудиторских проверок или после их завершения.

Деятельность экономических субъектов потребительской кооперации обуславливает специфику рынка аудиторских услуг, к которым относятся: экспертиза достоверности бухгалтерской отчетности; постановка учета; консультирование; создание системы внутреннего контроля и осуществление внутреннего аудита. На уменьшение ошибок в бухгалтерской отчетности, нарушения законодательства Российской Федерации, существенное влияние оказывает функционирование служб внутреннего аудита.

Внутренний аудит в системе потребительской кооперации предполагает: ревизию наличия и правильности составления бухгалтерских документов, проверку выполнения решений собраний уполномоченных пайщиков; Постановлений Советов, Правлений Центросоюза, краевых, областных союзов; потребительских обществ.

Кроме услуг внутреннего аудита возникает потребность в услугах внешних аудиторов, так как подтверждение достоверности информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности и необходимой для внешних пользователей может осуществить независимый аудитор.

Аудит конкретного экономического субъекта затрагивает интересы большого количества юридических и физических лиц.

Деятельность аудиторских организаций строится на основе правил (стандартов). В соответствии с правилами, аудиторы должны обладать профессиональными качествами, быть независимыми, объективными, честными, соблюдать конфиденциальность полученной информации об экономическом субъекте.

Стандарты содержат методику аудиторских проверок, оценку их соответствия законодательным актам.

Несмотря на то, что аудит в нашей стране наука новая, значительный вклад в становление и развитие его в Российской Федерации внесли российские ученые-экономисты Аксененко А.Ф., Барышников Н.П., Бело-бжецкий И.А., Гутцайт Е.М., Данилевский Ю.А., Камышанов П.П., Кондратов Н.П., Островский О.М., Овсийчук М.Ф., Палий В.Ф., Петрова В.И., Подольский В.И., Сидельникова Л.Б., Соколов Л.В., Суйц В.П., Шеремет А.Д., Шнейдерман Л.З и др.

Организация аудиторской проверки деятельности экономического субъекта строго последовательна. Модель аудита состоит из нескольких этапов. Однако, в зависимости от технологических особенностей производства экономического субъекта имеются особенности содержания этапов аудита.

В России технология аудита разработана не в полной мере, о чем свидетельствует отсутствие методических рекомендаций по проведению аудиторских проверок по отраслевому признаку, в том числе сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

Исследования практики аудита производственного цикла западных стран и России обуславливают необходимость разработки методических рекомендаций по внутреннему и внешнему аудиту производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации. Таким образом, разработка рекомендаций по организации внутреннего и внешнего аудита деятельности сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации является одним из направлений повышения эффективности аудиторского контроля и деятельности потребительской кооперации в условиях рыночной экономики.

Выше перечисленные обстоятельства обусловили выбор темы диссертационного исследования, определили ее актуальность и основные направления исследования.

Целью исследования является определение важнейших направлений и разработка методических рекомендаций по организации внутреннего и внешнего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации, включая отрасль зверохозяйства, как одного из существенных объектов производства системы потребительской кооперации.

Для достижения цели исследования поставлены и решены следующие задачи:

- определить сущность, значение и виды аудиторского контроля;

- изучить влияние технологических особенностей производства основных видов продукции на организацию аудита и методику его проведения;

- разработать модель внутреннего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации;

- разработать методику внешнего аудита производственного цикла в хозяйствах потребительской кооперации;

- исследовать и определить особенности аудита производства продукции животноводства.

Предмет и объект исследования.

Предметом исследования являются организация, методика и практика проведения аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

Объектом исследования явилась хозяйственная деятельность сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

Методология и методы исследования.

Теоретической и методологической основой исследования явились труды ведущих зарубежных и российских экономистов по проблемам аудита и внутреннего контроля. В процессе исследования использовались нормативные документы, определяющие законодательную основу аудита, международные и российские стандарты аудиторской деятельности.

При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов обследования, использовались приемы и методы исследования: наблюдение; аналитические процедуры - исчисление абсолютных и относительных величин; сравнение; факторный анализ; системный подход к изучению организации и становлению аудита в России.

Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по методике аудиторского контроля производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

В процессе научного исследования получены следующие существенные результаты:

- обоснована роль и значение службы внутреннего аудита в финансово-хозяйственной деятельности потребительских обществ на основе анализа зарубежной и отечественной практики аудита;

- рекомендованы виды аудиторских процедур, целесообразных для использования в практике аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации;

- рекомендованы контрольные функции субъектов внутреннего аудита сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации;

- разработана, с позиций требований рынка, модель внутреннего аудита в разрезе стадий производственного цикла; аудита

- разработана методика организации и проведения внешнего И производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.

Практическая значимость исследования заключается в разработке основных направлений и конкретных рекомендаций по организации и проведению внутреннего и внешнего аудита в сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации.

Все рекомендации,, содержащиеся в диссертационной работе, носят конкретный характер.

Апробация и рекомендация результатов исследования.

Основные положения, выводы и рекомендации были реализованы в статьях и выступлениях на научно-практических конференциях в г. Москве. Важной формой практической апробации результатов исследований явилось практическое применение предлагаемой методики аудита аудиторскими фирмами, а методики внутреннего аудита зверохозяйствами потребительской кооперации. Результаты исследований нашли отражение в учебных пособиях, лекциях и, таким образом, внедрены в учебный процесс вузов потребительской кооперации

Объем и структура работы.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, 25-ти таблиц, 3-х схем и списка использованной литературы, стр. 177 .

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Овсийчук, Вадим Ярославович

Выводы: В соответствии с Положением о составе затрат по производству и реализации продукции и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли премии в честь юбилея и выплаты по листам временной нетрудоспособности не являются издержками производства. В результате неправильного отражения в учете этих выплат увеличена себестоимость продукции за счет отчислений на социальные нужды на 8250 рублей. Кроме того, за счет зарплаты на 21430 рублей. Решения: Необходимо произвести корректировку бухгалтерской отчетности: 1. Дебет счета 88 "Нераспределенная прибыль" Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 5400 + 14026 (оплата труда). 2. Дебет счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Кредит счета 80 "Прибыли и убытки" - 2850 + 7404 (оплата труда).

В затраты по содержанию зверей включают стоимость потребленной воды соответствующим видом (группой) зверей, которая в течение года оценивается по плановой себестоимости одного кубометра. В конце года плановая стоимость воды корректируется до фактической себестоимости.

Аудитору необходимо проверить правильно ли определена фактическая себестоимость воды, т.е. перепроверить калькуляцию, выяснить, включены ли все затраты: стоимость электроэнергии, израсходованной на работу водокачек; амортизация водонапорной башни, водокачки, водопроводной сети и других основных средств, используемых для водоснабжения, стоимость воды, полученной от сторонней водоснабжающей организации, затраты по охране труда и технике безопасности, услуги других вспомогательных производств.

Затраты по видам зверей распределяются пропорционально кубометрам воды, используемой по зоотехническим нормам.

В зверохозяйствах на затраты по содержанию зверей относят амортизацию основных средств, которая представляет оценочное значение. Термин "оценочные значения" означает приблизительное значение показателей бухгалтерской отчетности, допустимое при невозможности определения точного значения.

К оценочным значениям, включаемым в себестоимость готовой продукции относятся: амортизация (износ) основных средств, амортизация нематериальных активов, износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов, резерв предстоящей оплаты отпусков, резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, резерв предстоящих затрат на ремонт основных средств.

Использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности увеличивает риск возникновения в ней существенных искажений, что обусдавливается неопределенностью относительно произошедших и возможных событий. Это касается резерва на ремонт, резерва отпусков и др.

Чтобы сделать объективное заключение о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные аудиторские доказательства того, что оценочные значения являются достоверными в данных обстоятельствах.

Проверяя оценочные значения аудитор может применять один из следующих методов или их комбинацию: а) анализ и проверка процедуры, используемой предприятием для расчета оценочного значения; б) использование независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством проверяемого предприятия; в) анализ последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение.

Используя метод, отмеченный в пункте "а" аудитор должен, применяя одну из аудиторских процедур сбора доказательств и пересчет, проверить правильность начисления амортизации резервов сравнить суммы начисленной амортизации резервов, использовавшихся в предыдущие периоды с фактическими показателями этих периодов; выяснить утвержден ли учетной политикой и соблюдается метод начисления амортизации на основные средства, нематериальные активы; порядок создания резервов на отпуска, вознаграждения за выслугу лет, резерва на ремонт основных средств.

Аудитор анализирует точность, полноту и соответствие данных, служащих основой для расчета оценочного значения. Так, при проверке правильности начисления амортизации на основные средства необходимо получить доказательства о правильности определения балансовой стоимости объектов основных средств как приобретенных в текущем году, так и при их переоценке и нормативов отчислений.

Аудитор должен проверить: степень износа основных средств, достоверность начисления износа, соответствие норм износа экономическому содержанию объектов основных средств, эксплуатируются ли основные средства, по которым полностью начислен износ, и нет ли случая продолжения начисления износа.

В таблице 23 отражают разницу амортизационных отчислений между фактически начисленными по нормам, учитываемых классификационными, к которым объекты, основных средств относятся по экономическому содержанию.

В общей сумме производственных затрат звероводческих хозяйств расходы по управлению и обслуживанию занимают значительное место. Так, в среднем по звероводческим хозяйствам Центросоюза они составляют по выращиванию трех видов пушных зверей (норки, голубого песца, серебристо-черной лисицы) - 18,8 % в общих затратах на производство пушнины.

В настоящее время в планировании и учете расходы по управлению и обслуживанию производства принято делить на общепроизводственные и общехозяйственные.

Общепроизводственные расходы непосредственно не относятся на себестоимость пушнины, их следует прежде распределить.

Общепроизводственные расходы зависят в большей степени от специализации и концентрации производства. Ряд хозяйств имеют одну или две специализированные звероводческие фермы. При этом заработная плата зоотехников относится к прямым расходам. Если же специализированные фермы отсутствуют, то расходы по заработной плате зоотехника является косвенными - общепроизводственными расходами, которые сначала распределяются по отрасли, а затем относятся на себестоимость пушнины.

Следовательно, исчисление себестоимости требует точного разграничения прямых и косвенных расходов.

Расходы, которые относятся ко всему производству звероводческого хозяйства, называются общехозяйственными.

Общепроизводственные и общехозяйственные расходы принято распределять по отраслям и видам продукции пропорционально основной заработной плате, учтенной в прямых затратах производства. Однако в условиях производства пушнины такой учет расходов имеет недостаток.

Перерасход заработной платы в звероводстве влечет за собой и повышение доли накладных расходов на производство пушнины. В связи с этим, метод распределения накладных расходов пропорционально основной заработной плате нуждается в усовершенствовании.

Правильное и точное исчисление их является одним из условий успешной борьбы за снижение себестоимости с учетом качества пушнины, повышение экономической эффективности ее производства и рост материальной заинтересованности коллективов звероводческих хозяйств.

Для правильного построения учета затрат на производство и калькулирования себестоимости пушнины, применительно к особенностям организации и технологии производства, звероводческим хозяйствам необходимо: определить номенклатуру производственных и общехозяйственных расходов ферм, бригады и т.п. и установить методы распределения косвенных расходов между объектами калькуляции.

Для получения основной продукции звероводства выращенных в хозяйствах, зверей забивают на шкурки. Это происходит по мере созревания волосяного покрова, качество которого оценивают зооветспециалисты комиссионно.

Забой зверей и снятие шкурок является самым ответственным заключительным этапом производства пушнины. В звероводстве многое зависит от квалификации рабочих, так как многие операции механизировать невозможно.

По результатам забоя зверей и получения шкурок звероводы могут получить до 50-70 % совокупного годового дохода. Следовательно, необходим строгий контроль за регистрацией полученных шкурок по каждой бригаде или отдельному звероводу, так как есть соблазн осуществить приписки количества и качества полученных шкурок. Таким образом, аудитор должен тщательно изучить организацию забоя зверей и сдачи шкурок в холодильник на хранение, с целью оценки системы контроля на данном этапе производства. Особое внимание необходимо обратить на организацию сдачи-приемки пушно-мехового сырья в холодильник и соблюдение правил его хранения.

Аудитор должен изучить документальное оформление внутреннего движения готовой продукции, сохранность и достоверность отражения в документах изменения ее качества.

Звероводческие хозяйства несут значительные потери от реализации шкурок, признанных браком. Брак выявляется при оценке качества шкурок, а также при сдаче их на пушномеховые базы промышленности. Повышение качества пушнины - одно из требований в условиях рыночной экономики.

В ходе проверки аудитор, применяя один из методов сбора аудиторских доказательств - аналитические процедуры, исследует систему взаимосвязи основных показателей, характеризующих качество пушнины. Исследование качества пушнины начинается с определения коэффициента качества по каждому виду пушнины, которая складывается из следующих показателей: показатели процента сортности, группы дефективности, размера шкурок, ее цвета и серебристости. Чем ближе полученный коэффициент к единице, тем выше качество продукции.

Аудитор путем анализа выясняет основные потери и резервы улучшения качества пушнины. Изучение взаимосвязи основных показателей, характеризующих качество пушнины позволяет установить имеющиеся резервы повышения ее качества. Пушнина в зависимости от цветовых категорий, размеров, сортов и группы дефектности имеют разную товарную ценность. Государственный стандарт оценивает пушнину разной товарной стоимости по отношению к стоимости пушнины (шкурки по видам зверей) крупного размера, первого сорта и без дефекта. Такая шкурка принимается за 100-процентную и называется "головкой".

Стоимость отдельно взятой пушнины (шкурки) определенного цвета, размера, сорта и группы дефектности выраженную в процентах к стоимости головки принято называть "зачетом".

Зачетную стоимость шкурок определяют методом последовательных скидок за размер, сортность, дефектность, цвет и серебристость, с зачетной шкурки, принятой за "головку". Анализируя качество продукции, отгруженной зверохозяйством составляют таблицу, в которой отражают отгрузку по сортам.

Заключение.

В условиях рыночных отношений повышается роль контроля за хозяйственно-финансовой деятельностью потребительских обществ и их структурных подразделений. В настоящее время проблема удовлетворения потребностей населения в продуктах питания приобретает первостепенное значение. В связи с этим, подъем сельского хозяйства является одним из важнейших путей реализации проблемы удовлетворения потребностей населения в продуктах питания. Начиная с 1990 г. по 1997 г. наблюдался спад производства сельскохозяйственной продукции структурными подразделениями потребительских обществ, что обусловлено нестабильностью экономики в Российской Федерации.

Без систематического контроля за деятельностью потребительских обществ и их структурных подразделений, которыми являются сельскохозяйственные субъекты, невозможно достичь высоких экономических показателей. Выявление внутренних резервов повышения эффективности производственной деятельности сельскохозяйственных субъектов становится возможным посредством анализа и жесткого контроля за использованием производственных ресурсов.

Поэтому в условиях рыночных отношений встает острая необходимость организации в потребительской кооперации внутреннего аудита, который может рассматриваться как неотъемлемая часть общей системы управленческого контроля.

Для организации внутреннего аудита существуют предпосылки, так как его методика имеет много общего с ревизией, которая широко развита в системе потребительской кооперации. Однако, в отличие от ревизионных комиссий, задачами внутреннего аудита является проникновение в функции менеджмента. Следовательно, функции внутреннего аудита отличаются от деятельности ревизионных комиссий - самостоятельным уровнем управления, который необходим для определения эффективности структуры внутреннего управления.

Служба внутреннего аудита должна:

- определить для каждого структурного подразделения потребительского общества хозяйственные операции подлежащие проверке;

- разработать рекомендации, правила, нормы и стандарты для осуществления структурными подразделениями и потребительским обществом в целом, этих операций, с учетом получения надлежащего эффекта;

- осуществлять оценку качества информации, содержащейся в бухгалтерской внешней и внутренней отчетности;

- давать рекомендации по устранению имеющихся негативных явлений;

- анализировать систему внутреннего контроля, обеспечивающую реализацию учетной, финансовой политики, выполнение бюджетов, соблюдение законодательства;

- оценивать эффективность производственной деятельности;

- проверять качество составленных прогнозов продаж, программы производства, финансовых результатов.

Производственный цикл сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации многоотраслевой. Он представлен отраслями: растениеводство, животноводство (откорм), звероводство и др.

В нынешних условиях возникает необходимость осуществления контроля в процессе совершения хозяйственных операций, то есть оперативного контроля.

Исследования состояния контроля производственного цикла свидетельствует о недостаточном уделении внимания специалистами сельскохозяйственных субъектов, проблемам планирования и контроля. В целях активизации контроля целесообразно совершенствовать, а в отдельных хозяйствах разработать нормативную базу и обеспечивать руководителей структурных подразделений следующими регламентирующими документами:

- технологическими картами по возделыванию сельскохозяйственных культур;

- технологическими картами по выполнению работ в животноводстве, звероводстве;

- положением об оплате труда с указанием конкретных расценок, норм затрат труда, применяемых в данном подразделении;

- нормами расхода кВт на год, месяц, на 1 голову животных, на 1 час работы оборудования; расхода воды на 1 голову животных, зверей в сутки, с учетом способов поения; расхода подстилки; расхода топлива и смазочных материалов на работу автомобилей, тракторов, самоходных сельскохозяйственных машин; суточной потребности в питательных веществах, животных (по видам и возрасту; суточными рационами кормления животных, зверей; расхода ветмедикаментов на 1 голову скота, зверей в месяц и др.

Возможность осуществления внутреннего контроля становится реальной при определении нормативной себестоимости продукции, работ, услуг.

Для осуществления оперативного контроля за расходованием производственных ресурсов в пределах установленного норматива и выполнения заданий по производству, а также анализа целесообразно осуществлять в производственном отчете-анализе, где совмещены данные аналитического, оперативного учета и контроля (Приложение № 3), затраты группируются по трем направлениям:

1. Затраты, используемые для калькулирования и оценки готовой продукции.

2. Затраты на производство, данные о которых являются основанием для принятия управленческих решений.

3. Затраты используемые для оценки эффективности контроля за затратами осуществляемые менеджерами.

Модель процесса внутреннего аудита для сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации зависит от особенностей организационной структуры, уровня внутреннего контроля и она может состоять из следующих элементов:

• Планирование аудита.

• Составление программы аудита.

• Сбор доказательств.

• Составление отчетности о выявленных результатах проверки.

Для сбора доказательств целесообразно применять аудиторские процедуры, которые имеют некоторые различия от процедур, выполняемых при внешнем аудите. К ним относятся: выявления фиктивных документов; проверка документов по существу, с точки зрения законности и экономической целесообразности, отраженной в них информации; хронологическая проверка - осмотр документов Но однородным операциям; встречная проверка документов; письменные запросы отдельным лицам или организациям; фактический контроль предусматривающий инвентаризацию, экспертную оценку, лабораторный анализ, контрольные проверки, осуществляемые в ходе технологического процесса производства; проверка арифметических расчетов; аналитические процедуры.

Потребительские общества, союзы, в соответствии ст. 26 п. 2 "Закона о потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации" подлежат проверке независимой аудиторской организацией, а также ревизионной комиссией. Следовательно, в потребительской кооперации кроме ведомственного контроля функционирует и независимый внешний.

Результаты проведенного исследования показали, что методика аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов имеет ряд особенностей обусловленных особенностями производства сельскохозяйственной продукции.

К ним относятся:

- сочетание звероводства, животноводства с растениеводческими отраслями, обеспечивающими их кормами, или производство осуществляется на основе покупных кормов;

- несовпадение календарного периода производства.

Производственный цикл в сельскохозяйственных субъектах различных видов продукции имеет свои отличительные особенности, что обуславливает необходимость его изучения аудиторской организацией.

После изучения производственного цикла аудиторская организация должна осуществить анализ различных направлений контроля на основании которого выявить сильные и слабые стороны внутреннего контроля, определить объемы выборки операций, подлежащих аудиторской проверке. На основе изучения и оценки систем учета и внутреннего контроля аудиторская организация определяет аудиторские процедуры и методы сбора доказательств.

Так, проверяя зверохозяйства, субъекты по производству продукции животноводства целесообразно, прежде всего, проверить движение зверей, животных на выращивании и откорме. При этом данные первичных бухгалтерских документов сопоставлять с данными зоотехнического учета. В зоотехническом учете отражают движение зверей по мере совершения хозяйственных операций. Если аудитору этих доказательств недостаточно, то он обязан сделать соответствующие запросы организациям-поставщикам зверей, животных произвести (по возможности) опрос сдатчиков. Наиболее эффективными приемами проверки полноты и своевременности оприходования приплода зверей, животных крупного рогатого скота, свиней и др. являются следующие процедуры:

- инвентаризация зверей, позволяющая выявить неучтенное поголовье или недостачу;

- сопоставление актов на оприходование приплода с регистрами зоотехнического учета, в котором отражают движение зверей по основным производственным процесса: в звероводстве - гону, щенению, отсадке молодняка; в животноводстве - случке, отелу, отлучке телят, поросят;

- сопоставление актов на оприходование приплода с ведомостями расхода кормов и документами по начислению оплаты за приплод звероводам, животноводам.

Достоверность списания кормов для зверей, животных возможно определить путем сопоставления данных заборных ведомостей (форма № 331) с нормами кормления.

В зверохозяйствах на корм зверей используют такие корма, как рыба, печень, субпродукты крупного рогатого скота, свиней пригодные для употребления человеком, практика свидетельствует, что в процессе хранения этих продуктов наиболее вероятны умышленные и преднамеренные потери в виде хищений. Потери мясо-рыбных кормов допускается во время их оприходования, во время разгрузки вагонов-рефрежераторов, при транспортировке, при взвешивании и закладке кормов в холодильник. Поэтому необходимо изучить маршруты движения транспорта с кормами от холодильника до кормокухни через весовое хозяйство, документально подтвердить соблюдение норм естественной убыли во время заморозки и хранения мороженного мяса и рыбы, а также законность оформления и списания недостач, потерь и хищений.

На качество пушнины влияет оптимальное кормление зверей, т.е. достаточность обменной энергии в кормах и сбалансированности рациона по протеину, аминокислотам, жиру, углеводам, витаминами и минеральными добавками.

В процессе аудита исследуют расход кормов на содержание зверей и определяют рациональность их использования.

Качество кормления зверей возможно установить путем анализа скармливания отдельных видов кормов, с учетом расхода кормов в обменной энергии (к.кал.), преваримого протеина (гр.), в целом на 1 голову по норме и факту. Для более достоверного подтверждения соблюдались ли нормы кормов в обменной энергии и переваримом протеине, необходимо изучить структуру кормов, используемых для кормления зверей.

Важной задачей аудита является проверка затрат по содержанию и выращиванию зверей.

На достоверность исчисления финансовых результатов в зверохозяй-ствах и животноводстве влияет правильность определения стоимости израсходованных кормов. В зависимости от каналов поступления кормов зависит их оценка. Так, корма собственного производства прошлых лет списываются по балансовой оценке сложившейся на начало текущего года, текущего года по плановой себестоимости, а в конце года их стоимость доводится до фактической себестоимости. Покупные корма списываются по фактической себестоимости, которая складывается из покупной стоимости и транспортно-заготовительных расходов.

Исходя из этих особенностей в определении стоимости кормов, необходимо проверить правильность оценки кормов.

На практике допускаются некорректности в учете начисленной оплаты труда, премий, пособий. Поэтому аудитор, приступая к проверке должен определить сильные и слабые стороны внутреннего контроля, чтобы убедиться, что существенные ошибки отсутствуют.

Для контроля документирование затрат на оплату труда можно использовать вопросы и блок-схемы. Примерный вопросник для выяснения надежности системы внутреннего контроля оплаты труда представлена в диссертации.

Изучая состав элемента "Затраты на оплату труда", аудитор должен изучить его составные части, соответствие начисленной оплаты труда в первичных документах объему работ и правильность ее определения, правильности включения в затраты на производство расходов на оплату труда и отчислений на социальные нужды.

В сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации на затраты по содержанию зверей, животных относят оценочные значения: износ основных средств и нематериальные активы; износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов; резерв предстоящей оплаты отпусков; резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; резерв предстоящих затрат на ремонт основных средств.

Чтобы сделать объективное заключение о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные аудиторские доказательства того, что оценочные значения являются достоверными. Применяя одну из аудиторских процедур сбора доказательств "пересчет", аудитор должен проверить правильность определения оценочных значений.

В процессе аудита аудитор, применяя аналитические процедуры, исследует систему взаимосвязи основных показателей, характеризующих качество пушнины, выясняет основные потери и резервы улучшения качества пушнины.

Исследуя потери от качества продукции аудитору необходимо изучить записи по счету "Брак в производстве". Если такой учет не ведется, то он обязан изучить по данным первичного учета случаи брака пушнины в процессе производства и определить, как это повлияло на достоверность бухгалтерской отчетности. Селькохозяйственные субъекты потребительской кооперации осуществляют закупку скота у населения, а затем ставят их на откорм для дальнейшей реализации. При закупке скота у населения возможны некорректности, допущенные лицами, производившими закупки.

В целях выявления фактов некорректностей, необходимо сличить расчеты с населением по закупкам у них скота с результатами проверки операций по закупке этих животных.

Для определения продуктивности животных, выраженную приростом (привесом), необходимо систематическое взвешивание животных, что обусловлено также оплатой труда работникам животноводства за полученный прирост.

Аудитор, исследуя производилось ли фактически взыешивание животных, изучает ведомости взвешивания, производит выборочное взвешивание.

Детальной проверке подлежат производственные ресурсы, используемые в процессе производства. В диссертации в разделе "Особенности аудита производства продукции животноводства" рассмотрена методика аудита издержек производства:

Проверка соответствия учетной политики варианта оценки готовой продукции.

Проверка правильности определения фактической себестоимости про дукции животноводства. При этом аудитору целесообразно изучить методику расчета себестоимости продукции.

Проверка соответствия составленных корреспонденций счетов по учету производства и оприходования готовой продукции животноводства методологии учета, предусмотренной инструкцией по применению Плана счетов.

Практическое внедрение рекомендаций по организации аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации, содержащихся в диссертационном исследовании будет способствовать совершенствованию функций внутреннего и внешнего аудита, повышению эффективности проверок, снижению аудиторского риска.