Аудит потребительских обществ

Федосенко, Татьяна Владимировна

Темы диссертаций по экономике » Бухгалтерский учет, статистика

Аудит потребительских обществ тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат

Ученая степень: кандидата экономических наук
Автор: Федосенко, Татьяна Владимировна
Место защиты: Чебоксары
Год: 2006
Шифр ВАК РФ: 08.00.12

Аудит потребительских обществ - тема диссертации по экономике, скачайте бесплатно в экономической библиотеке

Диссертация

Автореферат диссертации по теме "Аудит потребительских обществ"

На правах рукописи

Федосенко Татьяна Владимировна

Аудит потребительских обществ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Нижний Новгород - 2006

Диссертация выполнена в Чебоксарском кооперативном институте Российского университета кооперации

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Еленевская Евгения Анатольевна

Официальные оппонепты:

доктор экономических наук, профессор Козменкова Светлана Вячеславовна кандидат экономических наук, доцент Жданкин Георгий Валерьевич

Ведущая организация:

Нижегородский коммерческий институт

Защита состоится 28 ноября 2006 г в 14 часов на заседании диссертационного совета К 212.166.04 в Нижегородском государственном университете им. Н.И. Лобачевского по адресу: 603000 г. Нижний Новгород, ул. Б.Покровская, д.37, ауд. 220.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Нижегородского государственного университета им. НИ. Лобачевского

Авторе ферет разослан « о&^у» октября 2006 г.

Ученый секретарь диссертационнот

совета, кэ.н., доцент

Л.Ф. Суходоева

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Современные организационно-структурные и правовые изменения в деятельности потребительской кооперации предопределили необходимость использования сравнительно новой формы финансового контроля — аудита, позволяющего наряду с государственным и внутриведомственным контролем обеспечить необходимой и достоверной информацией всех заинтересованных пользователей, и, в первую очередь, собственников в лице пайщиков, численность которых составляет около 8 млн. человек. В независимой оценке финансовой отчетности нуждаются также все уровни управления потребительской кооперацией, включая региональные потребительские союзы и Центросоюз России.

Потребительские общества, имея статус некоммерческих организаций, осуществляют многоотраслевую предпринимательскую деятельность, обслуживая свыше 35 млн. человек, проживающих преимущественно в сельских населенных пунктах. Система потребительской кооперации имеет более 120 тысяч магазинов, предприятий общественного питания и бытового обслуживания, заготовок и производства. Совокупный оборот объемов их деятельности в 2005 г. составил 140 млрд. руб.

Организуя розничную торговлю и общественное питание, закупку и переработку мяса, молока и другой продукции, произведенной в индивидуальном секторе сельскохозяйственного производства, потребительские общества принимают активное участие в региональных и муниципальных программах социально-экономического развития села, играют существенную роль в реализации приоритетного национального проекта в области агропромышленного комплекса.

Несмотря на то, что в большинстве случаев потребительские общества подлежат обязательному аудиту в соответствии с законом № 119-ФЗ от 07.08.2001 г. «Об аудиторской деятельности», правовое обеспечение независимого финансового контроля в форме аудита в системе потребительского кооперации до сих пор отсутствует.

Практическая реализация федеральных правил (стандартов) аудиторской

деятельности требует дальнейшего развития методического обеспечения аудита в

зависимости от организационно-правовых и отраслевых особенностей

деятельности аудируемых лиц. Специфика законодательства, регулирующего деятельность потребительской кооперации, ее многоотраслевой характер, разнообразие операций обусловливают существенные отличия информационной базы аудита в потребительских обществах от источников информации, используемых при проверках организаций других форм собственности. Применение различных режимов налогообложения для отдельных видов предпринимательской деятельности оказывает значительное влияние на характер и объем аудиторских процедур.

В этой связи возникает необходимость совершенствования методического обеспечения аудита примет ггельно к потребительским обществам. Важное значение при этом имеет научное обоснование приоритетных направлений проверки, основных сегментов аудита и наиболее значимых аспектов, риск возникновения; искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности в которых является наиболее высоким. Систематшация и детализация общих задач аудита, уточнение объектов проверки дня конкретных условий потребительской кооперации позволяют предположить, то наиболее актуальным является обобщение организационно методических подходе® к проверке основных средств и фондов потребительского общества, поскольку имешю эти сегменты финансовой (бухгалтерской) отчетности, являются наиболее значимыми и отражают специфику функционирования кооперативных организаций. Необходимость дальнейшего теоретического развития аудита предполагает разработку приемов и процедур проверки, а также рекомендаций по документированию процесса аудита потребительских обществ, что позволит использовать их в качестве внутреннего отраслевого стандарта в аудиторских организациях.

В процессе исследования использовались труда ученых, внесших значительный вклад в развитие теории и практики аудита, а именно: Р. А Алборова, С.М. Бычковой, Н.П. Барышникова, Г.М. Гугцайта, О.В. Голосова, Ю.А Данилевского, В.Б. Ивашкевича, С.В. Козменковой, АВ. Крикунова, ЛГ. Макаровой, М.В. Мельник, О.А. Мироновой, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Подольского, НА. Ремизова, ЭА Сиротенко, В.В. Скобары, ЯВ. Соколова, Л.В. СотниковоЙ, В Л. Суйца, АА Терехова, АД. Шеремета, Л.З. Шнейдмаиа и др.

Основные постулаты аудита, его методология, теория и практика нашли отражение в трудах зарубежных специалистов: Р. Адамса, А. Аренса, Дж. Лоббека, Р. Монтгомери, Дж. Робертсона.

Отдельные вопросы контроля и аудита в потребительской кооперации отражены в исследованиях В.Д. Андреева, Е.А. Еленевской, О.ГХ Зайцевой, М.Ф. Овсийчук, Г.Р. Хамвдуллиной и др.

Отдавая должное работам указанных специалистов, считаем необходимым отметить, что вопросы организации независимого финансового контроля в потребительской кооперации до настоящего времени исследованы недостаточно и методические подходы к проведению аудита в потребительских обществах нуждаются в дальнейшем совершенствовании. Таким образом, необходимость теоретического развития методических аспектов аудита в потребительских обществах и возросшая практическая значимость решения затронутых вопросов определили актуальность и выбор темы диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования. Основной целью исследования является совершенствование методических аспектов аудита потребительских обществ и разработка практических рекомендаций по их применению.

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

- исследовать организационно-правовые и отраслевые аспекты деятельности потребительских обществ, определяющие особенности бухгалтерского учета и аудита этих организаций;

- оценить состояние ведомственного контроля и обосновать значимость аудита, как формы независимого финансового контроля организаций системы потребительской кооперации;

-разработать внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ, обосновав наиболее значимые сегменты аудита, ключевые аспекты проверки и порядок расчета уровня существенности;

- систематизировать факторы, влияющие на аудиторские риски при проверках потребительских обществ и определить круг процедур, выполняемых для их оценки;

- обобщить методические подходы к аудиту основных средств, как наиболее значимому сегменту отчетности организаций потребительской кооперации;

- разработать аудиторские процедуры проверки специфического объекта аудита потребительских обществ - фондов;

- конкретизировать процедуры аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ, как отдельного сегмента проверки;

- обобщить и систематизировать типичные нарушения, выявляемые в процессе аудиторских проверок потребительских обществ, разработать формы рабочей документации аудиторов.

Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических и организационно-методических вопросов аудита в системе потребительской кооперации.

Объектами исследования были выбраны потребительские общества и кооперативные организации, входящие в состав Чувашского и Марийского республиканских потребительских союзов и аудиторские фирмы г. Чебоксары, занимающиеся аудитом организаций потребительской кооперации.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов по проблемам теории и практики аудита, законодательные и нормативные акты Российской Федерации в области регулирования бухгалтерского учета, аудита, гражданского и налогового права, международные стандарты аудита по состоянию на 1 января 2006 г., материалы научных и научно-практических конференций.

При доказательстве теоретических положений а разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовались методы наблюдения, сравнительного и логического анализа, комплексного и системного подхода к изучению оцениваемых показателей.

В диссертации использованы материалы аудиторских проверок, в том числе тех, аудит которых автор осуществляла непосредственно на протяжении более 10 лет (квалификациошшй аттестат МФ России по общему аудшу № К 008990, сертификат контролера качества аудиторских услуг ИПБ России № 092 от 22.12.2005, аттестат профессионального бухгалтераИПБ —главногобухгалтера № 129718).

Научная новизна основпых положений исследования состоит в разработке методических рекомендаций по аудиту потребительских обществ, учитывающих особенности их деятельности.

В процессе исследования получены следующие наиболее значимые научные результаты:

- раскрыты организационно-правовые в отраслевые особенности деятельности потребительских обществ, влияющие на организацию и технологию проведения аудиторских проверок;

- определено место и содержание аудита как формы независимого финансового контроля деятельности организаций системы потребительской кооперации и обоснована необходимость внесения изменений в действующее законодательство, регулирующее вопросы аудита в потребительских обществах;

- разработан внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ и предложен порядок расчета существенности;

- систематизированы факторы, влияющие на аудиторские риски, и конкретизированы процедуры, выполняемые для их оценки;

- разработаны и сформированы методические материалы по аудиту основных средств и фондов потребительского общества (программы аудита, источники информации, перечень возможных ошибок, рабочие документы аудитора), входящие в состав внутрифирменных аудиторских стандартов и отвечающие потребностям аудиторских организаций, проводящих проверки потребительских обществ;

- конкретизированы процедуры проверки финансовой (бухгалтерской) отчетности кооперативных организаций и предложена система индикаторов для оценки непрерывности деятельности потребительских обществ.

Практическая значимость результатов исследования определяется тем, что предложенные в работе рекомендации носят прикладной характер и позволяют стандартизировать процедуры аудита потребительских обществ.

Практическую значимость имеют:

- предложенная методика аудита основных средств, включающая комплекс тестов средств контроля и аудиторских процедур по существу;

- разработанная методика аудита источников собственного капитала (фондов) кооперативных организаций;

-рекомендованные формы рабочей документации аудиторов, позволяющие систематизировать полученную в ходе проверки информацию для обоснования аудиторского мнения.

квалифицированного проведения проверки, гарантировать боже высокую надежность выводов в аудиторском заключении; ■ ■

Предложенные в работе рекомендации в части оценки систем бухгалтерского учета а внутреннего контроля могут быть использованы как в работе контрольных органов потребительского общества (мониторинг рисков), так и органами ведомственного контроля региональных союзов.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и выводы проведенного научного исследования обсуждались на методических семинарах, совещаниях аудиторов Чувашии, межрегиональных научно-практических конференциях в Чебоксарском и Саранском кооперативных институтах (2003-2006 гг.). Марийском государственном техническом университете (2005-2006 гг.), всероссийской научно-практической конференции «Методологические основы и механизмы реализации социально-экономической политики Российской Федерации на современном этапе», проходившей на базе Чувашского государственного университета им. И.Н. Ульянова в мае 2004 г. и опубликованы в печати.

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации приняты к внедрению в практическую деятельность ООО «Бизнесаудт», ООО «Аудиторская компания «Эталон». Предложения автора по вопросам совершенствования аудита апробированы в потребительских обществах, входящих в систему Чувашского республиканского союза потребительских обществ. Некоторые авторские разработки положений о внутреннем контролю нашли свое практическое применение в ряде потребительских обществах Марийского республиканского потребительского союза.

Результаты исследования, полученные автором, применяются в учебном процессе по дисциплинам «Основы аудита», «Практический аудит», «Внутренний аудит» и использованы при подготовке методический пособий для студентов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», а также при подготовке и повышении квалификации профессиональных бухгалтеров в учебно-методических центрах Нижегородского и Чебоксарского территориальных институтов профессиональных бухгалтеров.

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 9 печатных работах, общим объемом 45,2 п.л. (авторских-22,2 пл.), в том числе в центральной печати.

Объем н структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, логику, содержание и последовательность работы.

Диссертационная работа состоит из введения, трех глав и заключения, списка использованной литературы, включающего 165 источников, и 24 приложений. Работа изложена на 175 листах машинописного текста, содержит 11 таблиц, 29 рисунков.

Диссертация имеет следующую структуру:

Во введении обоснована актуальность и выбор темы диссертационной работы, определены цели, задачи и объекты исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость проведенного исследования, апробация и внедрение его результатов.

В первой главе «Потребительские общества как объект аудита» рассмотрены организационно-правовые и отраслевые аспекты деятельности потребительских обществ, обусловливающие особенности формирования финансовой информации; органы контроля и их функции в потребительской кооперации, обозначены и исследованы вопросы применения аудита, как одной из форм контроля.

Во второй главе «Организация и процедуры аудиторской проверки потребительских обществ» исследованы существующие в теории и на практике подходы к процессу аудиторской проверки и формированию ее методики; определены их особенности применительно к аудиту потребительских обществ; отражены основные этапы аудиторской проверки кооперативных организаций и определены процедуры, используемые на каждом из них; разработан внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ с учетом многоотраслевого характера их деятельности и достаточно сложной организационно-управленческой структуры; обоснованы подходы к расчету показателя существенности на этапе планирования; определены факторы, влияющие на аудиторские риски на основе оценки системы внутреннего контроля потребительского общества.

В третьей главе «Методическое обеспечение аудита потребительских обществ» предложены методические подходы к аудиту потребительских обществ, которые основаны на предварительной оценке системы внутреннего контроля, определении целей, задач и объектов проверки. С учетом особенностей формирования имущества и капитала потребительских обществ,

обусловленных требованиями действующего законодательства, обоснованы наиболее значимые сегменты аудита (основные средства, фонды, сводная бухгалтерская отчетность). По указанным направлениям определены аудиторские процедуры (по существу и контрольные тесты) и источники получения доказательств для подтверждения достоверности финансовой отчетности, систематизированы возможные нарушения, предложен пакет форм рабочей документации аудитора при проверке потребительских обществ.

В заключении обобщены итоги исследования, сформулированы основные выводы и предложения, вытекающие из его результатов.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Определены организационно-правовые и отраслевые особенности деятельности потребительских обществ, влияющие на организацию и технологию проведения аудиторских проверок.

Изучение организационно-правовых основ деятельности потребительских обществ позволило сделать вывод о том, что потребительское общество, являясь разновидностью потребительского кооператива, функционирует, как некоммерческая организация, правоспособность которой в соответствие с ГК РФ является специальной, так как некоммерческие юридические лица праве осуществлять только те виды деятельности, которые прямо предусмотрены их учредительными документами.

Исследование норм гражданского законодательства дает основание утверждать, что потребительские общества занимают промежуточное положение между некоммерческими и коммерческими организациями. На их деятельность не распространяются нормы федерального закона №7-ФЗ от 12.01.96 «О некоммерческих организациях», поскольку в соответствии с п.6 ст.116 ПС детальная регламентация правового статуса потребительских обществ, установлена Законом РФ от 19.06,1992 г. № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» (в редакции от 11.07.97 № 97-ФЗ, с изменениями от 28.04.2000 Кг 54-ФЗ и от 21.03.2002 г. № 31-ФЗ).

Анализ особенностей организационной структуры потребительской

кооперации России (рис. 1) свидетельствует о том, что потребительские

общества, являющиеся ее основой и существующие в различных формах, как

правило, объединяются в региональные союзы, которые в свою очередь, входят в систему Центросоюза РФ. Он принимает нормативные акты, регулирующие особенности плана счетов бухгалтерского учета, методику учета отдельных объектов, состав и содержание форм бухгалтерской отчетности для потребительских обществ. Решения органов управления региональных потребительских союзов являются обязательными для объединяемых ими кооперативных организаций.

Рис. 1. Организационная структура потребительской кооперации России

В качестве некоммерческих, потребительские общества и их союзы в целях обеспечения экономической основы для реализации социальных функций учреждают коммерческие организации. Таким образом, в системе потребительской кооперации существуют вертикальные и горизонтальные управленческие связи, которые делают возможным и необходимым осуществление различных контрольных функций по указанным направлениям.

Потребительские общества осуществляют разнообразную предпринимательскую деятельность. Анализ показателей 23 потребительских

обществ системы Чувашского регионального потребительского союза свидетельствует атом, что наибольший удельный вес среди отраслей занимает розничная торговля (рис.2). Значительные объемы выручки приходятся также на разнообразную производственную деятельность (хлебопечение, колбасное производство, плодоовощеконсервная промышленность и т.д.).

□ Розничная торговля П Общее таенное питание О Услугн

5£% □ Закупка сельхозпродуктов ■ Про] и воде тво

□ Оптовая торговля

Рис. 2. Структура предпринимательской деятельности потребительского общества

Проведенное исследование позволяет констатировать, что для потребительских обществ характерно наличие признаков, отличающих их от других некоммерческих организаций и, одновременно, приз паков, характерных для коммерческих организаций. Это обусловливает определенные сложности в организации бухгалтерского учета, налогообложении, формировании показателей финансовой отчетности и, как следствие, в организации и технологии проведения аудиторских проверок.

Определено место и содержание аудита как формы независимого финансового контроля деятельности организаций системы потребительской кооперации и обоснована необходимость внесения изменений в действующее законодательство, регулирующее вопросы аудита в потребительских обществах.

В отличие от других видов потребительских кооперативов, а также производственных кооперативов и хозяйственных обществ, являющихся коммерческими организациями, деятельность потребительских обществ, входящих в систему потребительской кооперации подвергается ведомственному контролю со стороны регионального союза, членом которого является конкретное потребительское общество.

Исследование вопросов организации ведомственного контроля в системе

10%

потребительской кооперации, свидетельствует о том, что, несмотря на требования законодательства, в части проведения проверок правлением регионального союза не реже одного раза в два года, ведомственный контроль в форме выездных комплексных документальных проверок фактически перестал существовать.

Изучение существующей практики показало, что ревизионные комиссии, создаваемые в каждом потребительском обществе, в силу как объективных, так и субъективных причин свои функции выполняют формально или в неполном объеме, поэтому достоверность финансовой отчетности потребительского общества, выносимой на утверждение общим собранием пайщиков, а также отчетов о соблюдении смет на содержание Совета и Правления некоммерческой организации должны подтверждаться, по нашему мнению, заключением независимой аудиторской организации.

Анализ действующего законодательства в части регулирования деятельности акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью, производственных и сельскохозяйственных кооперативов свидетельствует о том, что соответствующими законами предусмотрена обязанность и возможность привлечения внешнего аудитора для проверки годовой финансовой отчетности и порядок его утверждения. Вместе с тем, в Законе «О потребительской кооперации» такая возможность не предусмотрена, не оговаривается этот вопрос и в примерном уставе потребительского общества

С учетом вышеизложенного, мы считаем, что требуют переосмысления цели, задачи и функции органов контроля деятельности потребительских обществ, назрела необходимость внесения изменений в Закон о потребительской кооперации в части возможности использования независимого аудиторского контроля за хозяйственно-финансовой деятельностью и соответствием совершенных операций действующему законодательству. Необходимость решения данной проблемы обусловлена еще и тем, что организации потребительской кооперации в ряде случае подлежат обязательному аудиту в соответствие с Законом об аудиторской деятельности.

По мнению автора целесообразно закрепить в уставе потребительского общества положение о том, что рассмотрение кандидатур и отбор аудиторской организации, определение размера оплаты аудиторских услуг и условий предстоящего договора должны находиться в компетенции Совета

потребительского общества. Утверждение аудитора общества, по представлению Совета, может быть только в исключительной компетенции общего собрания пайщиков или их уполномоченных.

Разработан внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ и предложен порядок расчета существенности на уровне финансовой отчетности в целом.

На основе проведенного автором анализа существующих в теории и практике аудита подходов к его проведению, автор делает вывод о том, что при проведении аудита потребительских обществ целесообразно комбинирование циклического и пообъектного подходов к его сегментированию. Часто повторяющиеся однотипные операции, составляющие основное содержание предпринимательской деятельности потребительского общества целесообразно проверять по циклам хозяйственных операций (рис. 3).

Циклы хозяйственных операций потребительского общества

1 приобретения товаров (торговля, общепит) закупки сельхозпродуктов —■»- производственный цикл

производство (по отраслям) транспорт

битовые и производственные услуги

общественное питание

_ реализации и получения доходов в разрезе видов

предпринимательской деятельности ПО

| ш денежных и расчетных операций

Рис. 3. Циклы аудита хозяйственных операций потребительского общества

Счета, имеющие существенное значение и отражающие небольшое число операций (в первую очередь эта касается основных средств) либо операции, отражающие специфические области деятельности потребительского общества

(например, образование и использований фоццов) должны проверяться, по мнению автора, пообъектно.

В связи с тем, что производственные циклы в предпринимательской деятельности потребительского общества не имеют каких-либо существенных особенностей, и аудит таких операций достаточно подробно описан в специальной литературе, автором проведено детальное исследование вопросов аудита, являющихся наиболее значимыми и отражающих специфику деятельности потребительского общества, а именно - основных средств, источников собственного капитала (фондов) и финансовой отчетности в целом.

На основе обобщения положений международных и федеральных аудиторских стандартов, устанавливающих основные принципы планирования, и с учетом понимания деятельности исследуемых хозяйствующих субъектов, в работе представлен внутренний стандарт по планированию аудита в потребительских обществах, учитывающий организационно-правовые особенности и многоотраслевой характер их деятельности. На основе циклического и пообъектного сегментирования разделов учета выделены основные сегменты аудита, а внутри каждого сегмента — ключевые аспекты проверки, обусловленные спецификой функционирования потребительских обществ.

Исследуя категорию существенности, как одну из наиболее значимых в аудите, автором предлагается рассчитывать два показателя существенности на уровне финансовой отчетности в целом при разработке общего плана проверки. Один из показателей, рассчитанный на основании данных баланса, в дальнейшем может использоваться для оценки погрешности в разрезе статей баланса, оборотов и остатков по отдельным счетам. Второй - целесообразно рассчитывать на основе отчета о прибылях и убытках и использовать при оценке аудиторских рисков в процессе проверки доходов и расходов от предпринимательской Деятельности, отражаемых па счетах учета финансовых результатов.

В качестве базовых показателей при расчете уровня существенности в отношении данных бухгалтерского баланса предлагается использовать общую сумму активов, основные средства, товары, фовды потребительского общества, поскольку именно эти статьи имеют наибольший удельный вес в валюте баланса (метод основного массива), и, кроме того, некоторые статьи находятся в зоне риска

и являются ключевыми со последствиям. При расчете уровня существенности в отношении отчета о прибылях и убытках целесообразно использовать в качестве базовых показателей выручку, себестоимость, расходы на продажу, прибыль до налогообложения.

Систематизированы факторы, влияющие на аудиторские риски, и конкретизированы процедуры, выполняемые дня их оценки.

В работе рассмотрены особенности организации и функционирования системы внутреннего кошроля потребительского общества, что позволило автору установил. ' факторы, увеличивающие риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности этих хозяйствующих субъектов (рис.4).

Факторы, увеличивающие риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительского общества

отсутствие в Законе о потребительской кооперации и уставах четкого разграничения ответственности и полномочий между председателем Совета и председателем Правления ПО

отсутствие внутренних документов, устанавливающих круг лиц, ответственных за планирование бюджетов, контроль и анализ их исполнения

, ноотлаженность системы информационного обеспечения управления, в том числе устаревшая техническая база

отсутствие внутренних доку ментов, регламентирующих процедуры контроля

неустановленные параметры, подлежащие мониторингу в отношении контролируемых объектов

отсутствие регламентации осуществления нормируемых расходов (сметы, бюджеты и тл.)

слабая информированность лиц, ответственных за ведение бухгалтерского учета и осуществление внутреннего контроля, об изменениях в законодательно-нормативной базе федерального, регионального н отраслевого уровней

существенные недостатки в компьютерной обработке данных, в том числе неоптимальный выбор программного обеспечения; большая доля учетных процедур, неохваченных автоматизацией и проводимых вручную, что повышает риск появления арифметических ошибок

Рис. 4. Факторы, увеличивающие риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ

В работе определены основные процедуры (средства) контроля, мониторинг которых должен осуществляться руководством потребительского общества с целью оценки рисков хозяйственной деятельности, включая риски существенных искажений отчетности.

Разработаны и сформированы методические материалы по аудиту основных средств и фондов, отвечающие потребностям аудиторских организаций, проводящих проверки потребительских обществ.

Основные средства являются существенным показателем отчетности потребительских обществ и могут составлять, как показывает исследование, от 30 до 60 процентов стоимости их активов. В настоящий момент отсутствуют какие-либо официально рекомендованные к использованию методики аудита основных средств. Поэтому их разработка с учетам особенностей деятельности потребительских обществ является актуальной и может быть применена в качестве внутрифирменного стандарта в аудиторских организациях. Она получила апробацию при проведении аудиторских проверок потребительских обществ.

На основе детализации целей и задач проверки в работе предложена программа аудита основных средств потребительского общества, которая включает в себя перечень аудиторских процедур по существу и тестов средств контроля, источников информации и рабочих документов аудитора. При формировании программы аудита были систематизированы основные факторы, влияющие на методику аудита основных средств потребительского общества (рис. 5).

Обычно в организациях потребительской кооперации количество инвентарных номеров объектов основных средств достаточно велико и при проверке сальдо по счетам учета основных средств целесообразно применить статистическую выборку. Однако учитывая, что количество операций по движению основных средств, как правило, не столь значительно, поэтому для их проверки возможно применение нестатистической выборки. Для обеспечения репрезентативности выборки при отборе ее элементов предлагаем предварительно стратифицировать всю совокупность основных средств потребительского общества по следующим признакам:

- по характеру использования в деятельности организации (уставная некоммерческая или предпринимательская деятельность);

, Методика аудита операций с основными средствами в потребительском обществе . зависит от:

Источника поступления

Вклад в паевой фонд в качестве паевого взноса

Строительство,

сооружение,

изготовление

Приобретение основных средств

Юридическое лицо

физическое лицо

Организация системы потребитель» ой

кооперации

Вида

договора

Поставка

Купля-продажа

Мена

Дарение (безвозмездна а передача) .

Договор о

совместной

деятельности

Аренда

Лизинг

Текущая аренда

Направления

использования в

деятельности ПО

Дня

некоммерческой

уставной

деятельности

Для коммерческой

деятельности

Операций,

облагаемых

НДС

Операций,

необлагаемых

НДС

Вцдов

деятельности,

переведенных

наЕНВД и

другие

специальные

налоговые

режимы

Применяемых формы и способа ведения учета

Ручное ведение учета (книга, журналы)

Автоматизированное ведение учета

Типовая бухгалтерская программа (1С:

Бухгалтерия, Иифо-Бухгалтер и ДР.)

Авторская программа

Частичное использование средств автоматизации

Рис. 5. Факторы, определяющие содержание методики аудита основных средств

в потребительском обществе

- по территориальному признаку (основные средства, расположенные в различных обособленных подразделениях и филиалах проверяемой организации; в сельских поселениях и в городских центрах);

по отраслевому признаку (торговля, общественное питание, заготовительная и производственная деятельность, сфера оказания бытовых услуг, транспорт и т.д.);

- по классификации, предусмотренной в бухгалтерской отчетности. Аудитор может принять решение не проверять элементы по какой-либо из статей классификации основных средств, если ока значительно меньше уровня существенности и возможные нарушения не повлияют на достоверность финансовой отчетности организации в целом;

- по классификации в разрезе амортизационных групп (в выборку должны попасть основные средства из разных амортизационных групп);

- по стоимостному признаку. Вели стоимость отдельных объектов основных средств существенна (или близка к уровню существенности) для отчетности проверяемой организации, то они должны обязательно включаться в выборку;

- в зависимости от участия в деятельности организации, В выборку целесообразно включить основные средства, принадлежащие потребительскому обществу, которые непосредственно используются в его деятельности, так и переданные по договору аренды другим организациям;

- по другим признакам, в зависимости от конкретных особенностей потребительского общества.

В целях формирования методического обеспечения аудита основных средств в работе систематизированы группы хозяйственных операций с основными средствами и обоснована необходимость проведения сплошной проверки операций по их выбытию. С учетом этого предложен перечень аудиторских процедур и последовательность их проведения, обобщены и систематизированы возможные виды нарушений и их атияние на достоверность отчетности, предложены 12 форм рабочих документов аудитора по данному сегменту проверки.

Собственный капитал представляет собой экономическую основу деятельности потребительского общества, он призван обеспечивать самостоятельность и финансовую устойчивость его функционирования. Организационно-правовые особенности потребительских обществ определяют специфику формирования собственного капитала этих организаций Исходя из этого, объектами аудита являются показатели отчетности, отражающие составляющие капитала потребительского общества, которые приведены на рис.6.

В работе конкретизированы цели и задачи проверки фондов потребительского общества, определены источники информации, к которым относятся устав потребительского общества, положение о фондах, протоколы собраний уполномоченных пайщиков, постановления совета и решения правления общества, постановления союза потребительских обществ, членом которого является кооперативная организация.

Автором разработана программа аудиторских процедур по существу и тесты средств контроля по данному сегменту; описана технология получения аудиторских доказательств по каждому фонду.

__Паевой фонд

--Резервный фонд

- Фонды потребительской кооперации

Фонд развития

Неделимый фонд

Фонд социальной поддержки пайщиков

Сродства целевого финансирования

Нераспределенная прибыль от предпринимательской деятельности

Рис. 6. Объекты аудита собственного капитала потребительского общества

Поскольку операции с капиталом потребительского общества, как правило, немногочисленны, целесообразно детально проверить все существенные операции, а именно:

операции по увеличению или уменьшению паевого фонда, расчетам с пайщиками и начислению кооперативных выплат,

операции, связанные с формированием и использованием фондов потребительской кооперации и др.

Оценивая систему внутреннего контроля, важно выяснить, кто санкционирует операции связанные с формированием и движением фондов, поскольку нарушения установленного порядка оказывает влияние на финансовую отчетность организации ввиду высокой вероятности признания таких операций недействительными.

Предложенная методика проверки фондов, позволяет стандартизировать аудиторские процедуры и повысить качество проводимого в потребительских обществах аудита.

Собственный капитал потребительского общества

Конкретизированы процедуры аудита бухгалтерской отчетности, как отдельного сегмента проверки, и предложена система индикаторов для оценки непрерывности деятельности потребительских обществ.

Потребительские общества формируют бухгалтерскую отчетность с использованием форм,разработанных Центросоюзом России, в которых отражена специфика функционирования кооперативных организаций. В состав отчетности включаются также ведомственные формы; «Отчет о финансовых результатах» (ф.-5 ф), «Отчет о расходах в торговле и общественном питании» (ф. 3-ЦС), « Отчет о расходах в промышленности» (ф. 7-ЦС).

Автором сформулированы основные направления проверки бухгалтерской отчетности, как отдельного сегмента, при этом акцент делается на аудите сводной (консолидированной) отчетности потребительских обществ.

Характерной особенностью развитая системы потребительской кооперации последних лет стало создание потребительскими обществами коммерческих организаций, в которых доля потребительского общества может составлять от 20 до 100 процентов. Исследование показывает, что коммерческие структуры создаются с целью оптимизации налогообложения путем выделения отдельных отраслей деятельности потребительского общества в такие организации В связи с этим возникает необходимость составления сводной ( консолидированной) отчетности в рамках годового отчета для представления и утверждения ее на собрании пайщиков. Пользователями этой отчетности являются также региональные союзы потребительских обществ и государственные органы. Автором конкретизированы этапы аудита сводной (консолидированной) отчетности, обобщены возможные нарушения и ошибки при формировании ее показателей

Важнейшей целью аудита наряду с подтверждением достоверности бухгалтерской отчетности становится оценка непрерывности деятельности организации. В работе предложена система индикаторов (производственных, финансовых, социальных), применение которой позволит стандартизировать процедуры такой оценки в отношении потребительских обществ (рис, 7).

При формировании вывода о применимости допущения непрерывности деятельности, необходимо учитывать, что потребительские общества являются некоммерческими организациями, которые занимаются предпринимательской деятельностью, поскольку это направлено на удовлетворение экономических и социальных потребностей пайщиков.

Рис. 7. Система индикаторов для оценки непрерывности деятельности потребительского общества

Для осуществления процедур оценки непрерывности деятельности рекомендуем использовать как индивидуальную, так и сводную (консолидированную) отчетность потребительского общества, которая позволяет сделать выводы об экономической состоятельности организации. Использование в качестве дополнительного источника информации внутренней управленческой отчетности дает возможность сделать заключение о качестве управления потребительским обществом и эффективности использования его ресурсов.

Разработанные в диссертации методические аспекты аудита потребительского общества могут быть использованы в качестве внутрифирменного аудиторского стандарта. Реализация основных положений диссертационного исследования в практической деятельности аудиторских фирм будет способствовать повышению качества аудиторских проверок кооперативных организаций.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Федосенко, Т.В. Основы аудита: конспект лекций / ТВ. Федосенко, отв. ред. Е.А Еленевская; ЧКИ МУПК. - Чебоксары: Салика, 2003. -143 е.- 9 ил.

2. Учет. Анализ. Аудит: Учебное пособие (гриф УМОУ Федосенко Т.В. и др.; под. ред. Еленевской Е.А. ЧКИ МУПК. - Чебоксары.: Салика, 2004.- 20,25 пл. (авторских - 1,3 п.л.)

3. Еленевская, Е.А. Некоторые аспекты применения аналитических процедур в процессе аудиторской проверки / Е.А. Еленевская, Т.В. Федосенко // Экономический анализ: теория и практика.- 2004. - № 16. - С. 23 - 29,- 0,7 п.л. (авторских - 0,35 п.л.)

4. Федосенко, Т.В. Проблемы и перспективы аудиторского контроля деятельности потребительских обществ/ Т.В. Федосенко // Материалы Всероссийской научно-практической конференции «Методологические основы и механизмы реализации социально-экономической полигики Российской Федерации на современном этапе»/ Чебоксары: Изд-во Чуваш.ун-та.- 2004.- С 294-301.- 0,5 п. л.

5. Еленевская, Е.А Проблемы использования аналитических процедур в аудиторской практике/ Е.А.Еленевкая, Т.В.Федосенко// Белгородский экономический вестник. Ежемесячный научно-информационный журнал. № 10-12.-2004,- С. 64-75,- 0,7 п.л. (авторских 0,35)

6. Оценка состояния системы внутреннего контроля в потребительском обществе: Практическое пособие/ Т.В.Федосенко и др. //Чебоксары: - Салика, ЧКИ.-2005.- 4,5 п.л. (авторских 1,13 пл.)

7. Федосенко, Т.В. Основные этапы процесса аудиторской проверки потребительских обществ/ Т.В.Федосенко //Сборник научных статей «Учет, анализ и аудит в системе управления и перспективы развития»У Йошкар- Ола: МарГТУ, 2005.—С 187-192. -0,4 п.л.

8. Федосенко, Т.В. Методика аудита потребительских обществ: Препринт / Т.В. Федосенко, Под ред. д-ра экон. наук, проф. Е.А. Еленевской; -Чебоксары: РИО ЧКИ РУК, 2006. -140 е.- 8,75 п.л.

9. Еленевская, Е.А. Аудит потребительских обществ/ Е.А. Еленевсжая, Т.В. Федосенко // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий.- 2006. - № 8. - С. 41 - 43.- 0,44п.л. (авторских - 0,22 п.л.)

Подписано в печать 18.10.2006 Формат 60х 84/16. Бумага офсетная. Печать офсетная. Усл.печ.л. 1. ЗаказЗ/10. Тираж 100 экз.

Отпечатано с готового оригинал-макета

в типографии издательства «Клио» 428019, г. Чебоксары, пр. ИЛковлева,15

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Федосенко, Татьяна Владимировна

Введение

1. Потребительские общества как объект аудита

1.1 Организационно-правовые и отраслевые аспекты деятельности по- 10 требительских обществ

1.2 Органы контроля и их функции в системе потребительской коопера- 28 ции

1.3 Аудит как форма контроля в потребительских обществах 40 2. Организация и процедуры аудиторской проверки потребительских об- 52 ществ

2.1 Общие подходы к формированию методики аудита потребительских 52 обществ

2.2 Основные процедуры аудиторской проверки кооперативных органи- 62 заций

2.3 Планирование аудита в системе потребительской кооперации

2.4 Система внутреннего контроля потребительского общества и аудитор- 89 ские риски

3. Методическое обеспечение аудита потребительских обществ

3.1 Аудит основных средств

3.2 Аудит источников собственного капитала (фондов)

3.3 Аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских об- 148 ществ

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудит потребительских обществ"

Актуальность темы исследования. Современные организационно-структурные и правовые изменения в деятельности потребительской кооперации предопределили необходимость использования сравнительно новой формы финансового контроля - аудита, позволяющего наряду с государственным и внутриведомственным контролем обеспечить необходимой и достоверной информацией всех заинтересованных пользователей, и, в первую очередь, собственников в лице пайщиков, численность которых составляет около 8 млн. человек. В независимой оценке финансовой отчетности нуждаются также все уровни управления потребительской кооперацией, включая региональные потребительские союзы и Центросоюз России.

Практическая реализация федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности требует дальнейшего развития методического обеспечения аудита в зависимости от организационно-правовых и отраслевых особенностей деятельности аудируемых лиц. Специфика законодательства, регулирующего деятельность потребительской кооперации, ее многоотраслевой характер, разнообразие операций обусловливают существенные отличия информационной базы аудита в потребительских обществах от источников информации, используемых при проверках организаций других форм собственности. Применение различных режимов налогообложения для отдельных видов предпринимательской деятельности оказывает значительное влияние на характер и объем аудиторских процедур.

В этой связи возникает необходимость совершенствования методического обеспечения аудита применительно к потребительским обществам. Важное значение при этом имеет научное обоснование приоритетных направлений проверки, основных сегментов аудита и наиболее значимых аспектов, риск возникновения искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности в которых является наиболее высоким. Систематизация и детализация общих задач аудита, уточнение объектов проверки для конкретных условий потребительской кооперации позволяют предположить, что наиболее актуальным является обобщение организационно-методических подходов к проверке основных средств и фондов потребительского общества, поскольку именно эти сегменты финансовой (бухгалтерской) отчетности, являются наиболее значимыми и отражают специфику функционирования кооперативных организаций. Необходимость дальнейшего теоретического развития аудита предполагает разработку приемов и процедур проверки, а также рекомендаций по документированию процесса аудита потребительских обществ, что позволит использовать их в качестве внутреннего отраслевого стандарта в аудиторских организациях.

В процессе исследования использовались труды ученых, внесших значительный вклад в развитие теории и практики аудита, а именно: Р.А. Алборова,

С.М. Бычковой, Н.П. Барышникова, Г.М. Гутцайта, О.В. Голосова, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, С.В. Козменковой, А.В. Крикунова, П.А. Камыша-нова, Л.Г. Макаровой, М.В. Мельник, О.А. Мироновой, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Подольского, Н.А. Ремизова, Э.А. Сиротенко, В.В. Скобары, Я.В. Соколова, J1.B. Сотниковой, В.П. Суйца, А.А. Терехова, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана и др.

Основные постулаты аудита, его методология, теория и практика нашли отражение в трудах зарубежных специалистов: Р. Адамса, А. Аренса, Дж. Лоббе-ка, Р. Монтгомери, Дж. Робертсона.

Отдельные вопросы контроля и аудита в потребительской кооперации отражены в исследованиях В.Д. Андреева, Е.А. Еленевской, О.П.Зайцевой, М.Ф. Овсийчук, Г.Р. Хамидуллиной и др.

В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи:

- разработать внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ, обосновав наиболее значимые сегменты аудита, ключевые аспекты проверки и порядок расчета уровня существенности;

При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов исследования использовались методы наблюдения, сравнительного и логического анализа, комплексного и системного подхода к изучению оцениваемых показателей.

В диссертации использованы материалы аудиторских проверок, в том числе тех, аудит которых автор осуществляла непосредственно на протяжении более 10 лет (квалификационный аттестат МФ России по общему аудиту № К 008990, сертификат контролера качества аудиторских услуг ИПБ России №092 от 25.12.2005, аттестат профессионального бухгалтера ИПБ - главного бухгалтера № 129718).

Научная новизна основных положений исследования состоит в разработке методических рекомендаций по аудиту потребительских обществ, учитывающих особенности их деятельности.

В процессе исследования получены следующие наиболее значимые научные результаты:

- раскрыты организационно-правовые и отраслевые особенности деятельности потребительских обществ, влияющие на организацию и технологию проведения аудиторских проверок;

Практическую значимость имеют:

- разработанная методика аудита источников собственного капитала (фондов) кооперативных организаций;

Применение аудиторскими организациями предложенных методик проверок позволит обеспечить надлежащее качество аудита кооперативных организаций и снизить уровень аудиторского риска за счет квалифицированного проведения проверки, гарантировать более высокую надежность выводов в аудиторском заключении.

Предложенные в работе рекомендации в части оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля могут быть использованы как в работе контрольных органов потребительского общества (мониторинг рисков), так и органами ведомственного контроля региональных союзов.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и выводы проведенного научного исследования обсуждались на методических семинарах, совещаниях аудиторов Чувашии, межрегиональных научно-практических конференциях в Чебоксарском и Саранском кооперативных институтах (2003-2006 гг.), Марийском государственном техническом университете (2005-2006 гг.), всероссийской научно-практической конференции «Методологические основы и механизмы реализации социально-экономической политики Российской Федерации на современном этапе», проходившей на базе Чувашского государственного университета им. И.Н. Ульянова в мае 2004 г. и опубликованы в печати.

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации приняты к внедрению в практическую деятельность ООО «Бизнесаудит», ООО «Аудиторская компания «Эталон». Предложения автора по вопросам совершенствования аудита апробированы в потребительских обществах, входящих в систему Чувашского республиканского союза потребительских обществ. Некоторые авторские разработки положений о внутреннем контроле нашли свое практическое применение в ряде потребительских обществах Марийского республиканского потребительского союза.

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 9 печатных работах, общим объемом 45,2 п.л. (авторских-22,2 п.л.), в том числе в центральной печати.

Объем и структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, логику, содержание и последовательность работы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Федосенко, Татьяна Владимировна

Результаты исследования показывают, что к типичным ошибкам при проверке паевого фонда и расчетов с пайщиками можно отнести:

- несвоевременное оформление выбытия и приема новых пайщиков;

- неполное внесение паевых взносов;

- не соответствие остатка по счету 80 «Паевой фонд» данным Ведомости учета паевых взносов, а также данных синтетического и аналитического учета по этому счету;

- нарушения порядка документального оформления приема паевых и вступительных взносов и др.

Проверка полноты и правильности формирования резервного капитала зависит от того, является ли образование этого капитала обязательным или добровольным. Так, в соответствии с Законом об акционерных обществах образование резервного капитала является обязательным^].Общества с ограниченной ответственностью могут создавать резервный фонд в порядке и размерах, предусмотренных их уставом [9].

Сельскохозяйственный кооператив должен в обязательном порядке формировать резервный фонд, размер которого должен составлять не менее 10 процентов от паевого фонда кооператива [6]. Закон «О производственных кооперативах» [8] не предусматривает обязательности создания резервного фонда, однако уставом кооператива может быть предусмотрено образование различных фондов.

В статье 23 Закона о потребительской кооперации предусмотрено, что при осуществлении своей деятельности потребительское общество вправе формировать резервный фонд, размер которого устанавливается внутренними документами организации. Этот фонд предназначен для покрытия убытков потребительского общества (союза потребительских обществ и учреждений, создаваемых потребительскими обществами и их союзами) от чрезвычайных обстоятельств и не может быть использован на иные цели. Именно эти положениями, по нашему мнению, предопределяют основную цель аудита резервного фонда - подтверждение достоверности показателей отчетности о резервном фонде, правильность образования и целевое использование. При этом устанавливают:

- правомерность его образования;

- соблюдение верхней и нижней предельных границ;

- наличие решения пайщиков о направлении в него нераспределенной прибыли;

- обоснованность списания убытков за счет резервного фонда.

Проверка полноты и правильности формирования резервного фонда потребительского общества проводится на соответствие порядку установленному уставом, Положением о фондах, учетной политикой организации. Полнота и правильность образования резервного фонда может рассматриваться как гарантия определенного запаса финансовой прочности организации, что особенно важно для пользователей отчетности. Отсутствие резервного фонда представляет фактор дополнительного риска для пайщиков потребительского общества.

Целевой характер и обоснованность использования средств резервного фонда устанавливается при проверке первичных документов и изучении бухгалтерских записей в регистрах. Проверка правильности отражения в учете операций по резервному фонду проводится на основе анализа бухгалтерских записей по счетам 82 «Резервный капитал», субсчет «Резервный фонд», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» в части сумм, направляемых на покрытие убытка от чрезвычайных обстоятельств учреждений, создаваемых потребительскими обществами и союзами.

Проверка тождества учетных и отчетных данных о резервном фонде проводится путем сопоставления показателей бухгалтерского баланса, Отчета об изменениях капитала, Главной книги (счет 82 «Резервный фонд») и регистров синтетического и аналитического учета (книга К-39 при книжно-журнальной форме учета).

В случае обнаружения расхождений в этих данных определяется величина расхождений и возможные причины (арифметическая, техническая или методическая и др.). При детальной проверке операций необходимо конкретизировать причины и характер расхождений.

Являясь одним из элементов собственного капитала организации, добавочный капитал представлен отдельной статьей в бухгалтерском балансе и Отчете об изменениях капитала. Методическими указаниями по бухгалтерскому учету фондов потребительской кооперации установлено, что потребительские общества используют счет 83 «Добавочный капитал» для обобщения информации о фондах за исключением паевого фонда. К счету открывается субсчет «Фонды потребительской кооперации» и субсчета второго порядка на которых учитываются неделимый фонд, фонд развития потребительской кооперации, фонд поддержки социальной миссии потребительской кооперации и др. [30].

Цель аудита этой составляющей капитала - выражение мнения о достоверности данных отчетности о фондах потребительской кооперации, правомерности и законности создания, использования и отражения в учете.

Тождество учетных и отчетных данных проверяется путем сопоставления показателей баланса, Отчета об изменениях капитала, главной книги, регистров синтетического и аналитического учета (книга формы К-39). Сверка тождества этих данных может проводиться по схеме (рис. 3.6).

Рис. 3.6. Схема проверки соответствия данных отчетности и учета фондов потребительской кооперации

При несоответствии показателей устанавливается величина отклонений и возможные причины, которые должны быть уточнены при осуществлении детальных тестов по существу.

Проверка правильности и законности создания фондов должна проводиться на соответствие нормам законодательства [4], устава, Положения о фондах [29] и других внутренних документов, определяющих виды, размер и условия формирования в конкретном потребительском обществе.

Изучение первичных документов и записей в регистрах аудитор позволяет получить доказательства полноты и правильности записей по счетам 83 «Добавочный капитал», субсчет «Фонды потребительской кооперации», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Проверка обоснованности использования фондов осуществляется на соответствие внутренним документам и решениям пайщиков.

Возможность формирования неделимого фонда предусмотрена не только для потребительских обществ [4,ст.23], но и для производственных и сельскохозяйственных кооперативах [6,8].

В соответствии с Положением о фондах потребительской кооперации неделимый фонд формируется в каждом потребительском обществе как часть имущества в стоимостном выражении, которая состоит из объектов основных средств, имеющих общекооперативное значение (объекты торговли, заготовок и производства, административные здания, здания социальной инфраструктуры и другие объекты, имеющие существенное значение для обеспечения стабильной деятельности организаций потребительской кооперации).

Размер, состав, порядок формирования и движения неделимого фонда закрепляется в уставах и других внутренних документах кооперативных организаций.

Считаем, что аудит данного объекта следует начинать с письменного запроса руководству потребительского общества с целью получения перечня объектов зданий и сооружений, включенных в состав неделимого фонда. Информация об объектах неделимого фонда, по нашему мнению, должна включать следующие реквизиты: наименование, инвентарный номер, дату ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, местонахождение объекта, реквизиты документов, подтверждающих право собственности (право оперативного управления) на объект, первоначальную и остаточную стоимость объекта, сумму начисленной амортизации (износа), направляемую в фонд сумму средств по конкретному объекту. На основании данных аналитического учета по счету 01 «Основные средства» и данных инвентаризационных ведомостей рекомендуем отследить наличие в учете и фактическое существование объектов, включенных в этот перечень.

Объекты, включенные в состав неделимого фонда, не могут быть проданы, внесены в уставные фонды других организаций на праве собственности, не входящих в систему потребительской кооперации, переданы в аренду с правом выкупа, разделены между пайщиками. При этом надо учитывать, что любое движение объектов, включенных в состав неделимого фонда, должно утверждаться общим собранием пайщиков потребительского общества.

При проверке полноты и правильности отражения в учете операций по учету неделимого фонда необходимо получить подтверждение того, что все записи осуществлялись на основании бухгалтерской справки в соответствии с уставными документами и (или) протоколом собрания пайщиков, постановлениями Совета. Бухгалтерские записи должны соответствовать Методическим указаниям по бухгалтерскому учету фондов потребительской кооперации. Важной процедурой является проверка соответствия данных синтетического и аналитического учета по субсчету «Неделимый фонд». При этом следует учитывать, что аналитический учет должен осуществляться в разрезе объектов основных средств, включенных в состав неделимого фонда.

Законом о потребительской кооперации и Положением о фондах предусмотрена возможность создания фонда развития потребительской кооперации, отчисления в которой осуществляют все организации потребительской кооперации, являющиеся таковыми на основании Закона. Источником формирования фонда является нераспределенная прибыль, полученная от предпринимательской деятельности. Отчисления в фонд осуществляются в соответствии с уставными и внутренними документами потребительского общества по итогам отчетного года, в которых определяется конкретный размер отчислений.

Фонд развития потребительской кооперации может также формироваться за счет расходов потребительского общества, если такая возможность предусмотрена налоговым законодательством. При этом варианте отчисления в фонд производятся ежемесячно в пределах размеров, установленных Налоговым кодексом РФ. Однако в настоящий момент налоговым законодательством такая статья налоговых расходов не предусмотрена.

Средства фонда предназначены для пополнения оборотных средств, вложений во внеоборотные активы для основных видов предпринимательской деятельности и социальной сферы и др. С учетом этого на основе изучения бухгалтерских справок и первичных документов, подтверждающих факт расходования средств, рекомендуем проверить обоснованность использования фонда. Записи в регистрах аналитического учета должны обеспечивать формирование информации в разрезе источников формирования и направлений использования средств.

В последние годы потребительские общества за счет нераспределенной прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, начали создавать фонд поддержки социальной миссии, размер, порядок формирования и движения которого закрепляется внутренними документами организации. Средства фонда предназначены на покрытие расходов: по предоставлению льготного или бесплатного обеспечения товарами, работами, услугами пайщиков; на содержание объектов совместного потребления (детские игровые и спортивные площадки, пункты бесплатного питания и чаепития, библиотеки и др-); на организацию культурно-массовых мероприятий (праздники, концерты, соревнования и др.); на организацию мероприятий по духовно-нравственному развитию граждан (содержание воскресных школ; объектов, предоставляемых служителям Русской Православной Церкви и других конфессий) и др.

С учетом этого, аудиторские процедуры должны быть направлены на получение надлежащих доказательств того, что средства фонда использованы в соответствии с целями его создания и сметой, утверждаемой на отчетный период. Инспектирование первичных документов и учетных записей, позволяет получить доказательства полноты документального оформления использования средств фонда, его целесообразности и обоснованности, а также правильности применяемой методики бухгалтерского учета фондов.

Учитывая значимость фондов в структуре капитала потребительских обществ, считаем особенно важным в процессе аудита бухгалтерской отчетности убедиться в том, что вся существенная информация о фондах раскрыта в отчетности. Позиция автора о составе существенной информации о фондах, которая должна быть раскрыта в отчетности потребительского общества, отражена на рис.3.7.

Существенная информация о фондах, раскрываемая в отчетности сведения о паевом фонде на начало и конец отчетного периода и изменениях, которые произошли в отчетном году в численности пайщиков (количество nmmaTT-TY и тч1,гРй,гштшу1 и пи ля^мрлр. пярипгп типг я данные о резервном фонде на начало и конец отчетного периода и об изменениях за период, если таковые имели место информация о фондах потребительской кооперации в разрезе их видов на начало и конец отчетного периода и их движении (увеличении и уменьшении) сумма нераспределенной прибыли отчетного года, полученной от предпринимательской деятельности потребительского общества решения пайщиков о распределении прибыли прошлого года сведения о начисленных кооперативных выплатах другая существенная информация о капитале организации.

Рис. 3.7. Существенная информация о фондах, раскрываемая в отчетности потребительского общества Некоторые операции с капиталом организации, хотя и не приводят к изменению его величины, являются существенными и, по нашему мнению, подлежат отражению в пояснениях к финансовой отчетности потребительского общества (например, формирование фонда поддержки социальной миссии потребительской кооперации за счет фонда развития потребительской кооперации и т п.). В связи с этим, важно удостовериться, что подобные операции совершены в соответствии с действующим законодательством и внутренними документами организации, должным образом санкционированы и раскрыты в пояснениях к отчетности.

Программа аудита, разработанная автором, предусматривает использование аналитических процедур для оценки собственного капитала и чистых активов потребительского общества. При этом собственный капитал следует оценить с позиций его достаточности, однако этим ограничиваться нельзя. На основе исследования структуры и динамики собственного капитала важно дать оценку стратегии пайщиков относительно перспектив развития организации. Значительная сумма фондов потребительской кооперации, а также паевого фонда свидетельствуют в пользу гипотезы о непрерывности деятельности организации и экономической состоятельности предпринимательской деятельности потребительского общества, в то время как противоположные характеристики заставляют усомниться в такой возможности. В этом же блоке целесообразно провести диагностику финансовой устойчивости потребительского общества и коэффициентный анализ (приложение 23).

В некоммерческих организациях, занимающихся предпринимательской деятельностью, могут проводиться аналитические процедуры, направленные на оценку деловой активности и эффективности ее текущей деятельности. Считаем целесообразным использование коэффициентный и факторный анализ рентабельности. Как правило, для анализа рентабельности рассчитываются две группы показателей: рентабельность капитала и рентабельность деятельности. Показатели рентабельности капитала отражают то, насколько эффективно организация использует свой капитал в целях получения прибыли. Показатели рентабельности деятельности позволяют оценить прибыльность всех направлений деятельности потребительского общества. Методика применения аналитических процедур в аудите потребительского общества представлена в виде системы показателей (приложение 24) и, в первую очередь, должна быть направлена на анализ рентабельности капитала.

По нашему мнению, привлечение аналитических процедур, дающих возможность делать выводы о перспективах развития потребительского общества, позволяет использовать выводы аудита для обоснования управленческих решений. Объективно развитие аудита требует его интеграции с управлением и анализом, что позволит делать оценки будущего экономического состояния организации.

Завершив проверку вопросов, предусмотренных программой по данному сегменту, необходимо провести обзор рабочих документов, обобщение и анализ выявленных ошибок, определив величину их влияния на проверяемые статьи баланса. Кроме того, считаем важным установить характер (случайный, системный) и значимость (существенные, несущественные) выявленных отклонений по отношению к конкретным статьям и валюте баланса. Это позволит сформировать мнение о достоверности информации о фондах, представленной в отчетности потребительского общества. Вместе с тем, исключительно бухгалтерское подтверждение достоверности отчетности перестает удовлетворять ее пользователей, которым необходима глубокая оценка отчетности с точки зрения целесообразности и эффективности совершения сделок и уже на ее основе оценка экономического потенциала потребительского общества. Такой поход позволит выработать аудиторские рекомендации по совершенствованию организации деятельности потребительского общества и повышению эффективности системы принятия решений. В конечном счете, это даст возможность в значительной мере повысить качество аудита, который будет выполнять не только контролирующие, но и, прежде всего аналитические и консультационные функции.

3.3 Аудит финансовой отчетности потребительских обществ

Методика аудита финансовой отчетности коммерческих структур достаточно широко освещена в специальной литературе [56,60,119,123,130,151,163]. Однако, учитывая специфику отчетности, формируемой потребительскими обществами считаем необходимым сформулировать собственную концепцию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности этих организаций.

Достоверность данных, отраженных в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках удостоверяется в ходе проверок отдельных сегментов аудита (основных средств, собственного капитала, доходов и расходов и т.д.). Вместе с тем, бухгалтерская отчетность является самостоятельным сегментом аудита, поскольку законодательными и нормативными актами выдвинут ряд требований именно к ней.

Исходя из анализа указанных требований, можно сформулировать следующие задачи проверки бухгалтерской отчетности как самостоятельного сегмента аудита: включение в бухгалтерскую отчетность показателей деятельности всех обособленных подразделений; соответствие данных бухгалтерской отчетности данным учетных регистров и инвентаризации (эта задача решается в ходе проверки соответствующих сегментов аудита, и была подробно рассмотрена при разработке методики аудита основных средств потребительского общества); полнота раскрытия информации о данных бухгалтерской отчетности, приведенной в пояснительной записке и соответствие требованиям стандартов; соблюдение взаимоувязки форм отчетности и непротиворечивость показателей, отраженных в разных формах бухгалтерской отчетности.

Несмотря на то, что общие цели и задачи аудита бухгалтерской отчетности определены аудиторскими стандартами, подходы к формированию объема и характеру аудиторских процедур зависят от особенностей функционирования хозяйствующего субъекта. Принимая во внимание довольно сложный характер хозяйственных процессов в потребительских обществах можно утверждать, что при аудите отчетности этих организаций не может быть использована типовая методика аудита.

Проведенное исследование позволило нам систематизировать факторы, определяющие особенности финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ (рис.3.8).

Факторы, определяющие особенности бухгалтерской отчетности потребительских обществ организации потребительской кооперации являются некоммерческими в соответствии с законодательством РФ потребительские общества имеют уставный капитал - паевой фонд, сформированный за счет паевых взносов пайщиков, и создают иные фонды (резервный, неделимый фонд, фонд развития потребительской кооперации и другие) в соответствии с уставными документами потребительские общества осуществляют предпринимательскую деятельность в целях удовлетворения материальных и иных потребностей пайщиков, которая является многоотраслевой (оптовая и розничная торговля, общественное питание, закупки и переработка сельхозпродукции, производство, оказание бытовых услуг и др.) предпринимательская деятельность потребительских обществ и созданных ими дочерних и зависимых обществ подпадает под разные системы налогообложения, что влияет на особенности ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности специфические объекты учета, определяющие особенности применяемого плана счетов и показателей отчетности потребительские общества формируют отчетность по формам, перечень и содержание которых, утверждается Центросоюзом РФ

Рис.3.8. Факторы, определяющие особенности бухгалтерской отчетности потребительских обществ Сочетание коммерческой и некоммерческой деятельности обусловливает определенные сложности учета объектов бухгалтерского наблюдения, и отражения их в бухгалтерской отчетности. Кроме того, нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета и отчетности коммерческих и некоммерческих организаций, а также организаций, применяющих специальные налоговые режимы, имеет принципиальные различия.

Предусмотренное законодательством освобождение от обязанностей ведения бухгалтерского учета, для организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения, также вызывает проблемы при формировании показателей сводной (консолидированной) отчетности.

Состав и содержание форм финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительских обществ (рис. 3.9) имеет свои особенности.

Рис. 3.9. Состав и формы финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительского общества

Потребительские общества формируют отчетность с использованием форм, утверждаемых постановлениями Центросоюза России, в которых отражена специфика функционирования кооперативных организаций [36].

Помимо шести форм, рекомендованных Минфином РФ, в состав промежуточной и годовой отчетности включены формы, позволяющие получит информацию о финансовых результатах и расходах в разрезе отраслей деятельности. Кроме того, содержание статей и показателей в отчетных формах, перечень которых рекомендован Минфином РФ, имеет свои особенности, которые в первую очередь связаны с формированием источников средств организации. Так, в пассиве баланса в разделе «Капитал и резервы» предусмотрена статья, отражающая размер паевого фонда, а при раскрытии обязательств отдельными строками показываются привлеченные средства населения (долгосрочные и краткосрочные).

Как показало исследование, в кооперативных организациях широко используется практика привлечения средств пайщиков для финансирования деятельности потребительского общества. Так, например, в целом по системе Центросоюза в 2005 г. было привлечено 2 млрд. руб., что составило 32,6 % от общей суммы заемных средств. При этом удельный вес расходов по их обслуживанию составил 11,8 % от общих суммы процентов по долговым обязательствам. Учитывая значимость этих операций для кооперативных организаций, в отчете о прибылях и убытках предусмотрена отдельная строка, отражающая сумму процентов за пользование заемными средствами у населения.

Свои особенности имеет справка к балансу о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах. На счете 099 «Имущество, принятое на ответственное хранение организациями потребительской кооперации в связи с выполнением социальной миссии» учитываются объекты основных средств и другое имущество, поступившее от других организаций и предприятий (имущество детских и спортивных площадок, имущество библиотек, аудио и видеотек, музыкальные инструменты, сценические костюмы, бытовая техника, чайные столы и прочие объекты). Информация об оценке такого имущества в связи с выполнением социальной миссии на начало и конец отчетного периода отражается в справке к балансу по строке 991. По строке 992 справки приводится информация об износе основных средств потребительских обществ, используемых ими в уставной некоммерческой деятельности.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков, содержащаяся в отчете о прибылях и убытках потребительских обществ, включает два раздела, отражающие формирование отдельно операционных и внереализационных доходов и расходов.

Отчет об изменениях капитала (форма № 3) потребительских обществ включает раздел 1а «Изменение фондов потребительской кооперации», в котором отражаются показатели (остатки, увеличение и уменьшение фондов) в разрезе различных фондов, формируемых в кооперативных организациях.

Имеются также особенности в порядке представления и утверждения бухгалтерской отчетности потребительского общества, которые необходимо учитывать при аудите данных организаций. Бухгалтерская отчетность представляется пайщикам, союзу потребительских обществ и государственным органам (4,ст.26). Утверждение годового бухгалтерского баланса относится к исключительной компетенции собрания пайщиков потребительского общества. Однако в отличие от других хозяйствующих субъектов сроки проведения таких собраний законодательно не установлены и определяются уставами потребительских обществ.

Как правило, в уставах проведения собраний пайщиков кооперативных участков предусматривается не ранее, чем за один месяц и не позднее, чем через два месяца после окончания финансового года, а сроки проведения собраний уполномоченных пайщиков - не позднее трех месяцев по окончании финансового года. Бухгалтерский баланс утверждается собранием уполномоченных пайщиков, конкретный срок проведения которого определяет совет потребительского общества, поэтому аудитору следует учесть этот момент при оценке событий после отчетной даты и условных фактов хозяйственной деятельности.

При аудите бухгалтерской отчетности потребительского общества целесообразно, по нашему мнению, выделить следующие основные блоки (рис.3.10):

Рис. 3.10 Концепция аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности потребительского общества Проверка различных объектов учета, отраженных в отчетности, проведенная согласно общему плану аудита, позволяет получить достаточное количество аудиторских доказательств для оценки полноты и достоверности показателей финансовой отчетности. Осуществляя такую проверку индивидуальной отчетности потребительского общества, необходимо провести дополнительный анализ соответствия технологии получения и содержания показателей отчетности требованиям, предъявляемым нормативными документами. При этом, рассматривается состав и содержание отдельных форм отчетности, контролируется соблюдение правил формирования показателей и их взаимоувязка.

Перечень и технология аудиторских процедур проверки индивидуальной отчетности в рамках первого блока является традиционной, исходя из особенностей, рассмотренных в предыдущих разделах работы. Поэтому, более глубокий акцент считаем необходимым, сделать на проверке сводной (консолидированной) отчетности потребительского общества.

Характерной особенностью развития системы потребительской кооперации последних лет стало создание потребительскими обществами коммерческих организаций в форме обществ с ограниченной ответственностью, в которых доля потребительского общества может составлять от 20 до 100 процентов. Если по системе Центросоюза по состоянию на 01.01 2003 г. было создано 1228 коммерческих организаций в форме обществ с ограниченной ответственностью, то к концу 2005 г. их число возросло более чем в четыре раза. Исследование показывает, что такие коммерческие структуры создаются с целью минимизации налогообложения путем выделения отдельных отраслей деятельности потребительского общества в такие организации (объединение общественного питания, коопзаготпром, универмаг, дом быта и т.д.).

В связи с этим возникает необходимость составления сводной (консолидированной) отчетности в рамках годового отчета для представления и утверждения ее на собрании пайщиков. Пользователями этой отчетности являются региональные союзы потребительских обществ и государственные органы.

Анализ договоров на оказание аудиторских услуг заключаемых потребительскими обществами с аудиторскими организациями свидетельствует о том, что в них не предусматривается аудит сводной бухгалтерской отчетности и не отражается необходимость аудита бухгалтерской отчетности коммерческих организаций созданных с участием потребительского общества. Выдаваемые в таких случаях аудиторские заключения, представляют собой лишь подтверждение достоверности финансовых результатов только по тем видам деятельности, которые учтены на балансе правления потребительского общества. В результате пользователи отчетности не могут получить информацию об эффективности использования кооперативной собственности и вложенных инвестициях в коммерческие организации.

Консолидация подразумевает отражение в отчетности показателей группы организаций, возглавляемой потребительским обществом. Консолидированная отчетность, в отличие от индивидуальной отчетности юридического лица, дает объемное представление о том, как работают деньги пайщиков или инвесторов, как менеджмент потребительского общества распоряжается предоставленными ему ресурсами. Именно в такой отчетности отражается финансовое состояние и результат деятельности общества и контролируемых им организаций. При этом все они рассматриваются как единое хозяйственное образование.

В настоящий момент законодательно не закреплено требование о подготовке консолидированной отчетности. Однако в ряде нормативных актов отражены вопросы составления и представления сводной (консолидированной) отчетности [16,19,22,26], которая выполняет исключительно информационную функцию и представляется заинтересованным внешним пользователям.

Сводная (консолидированная) отчетность объединяет бухгалтерскую отчетность дочерних обществ и включает данные о зависимых обществах, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. Аудиторская проверка этой отчетности проводится на соответствие требованиям действующего законодательства и нормативных документов.

Сводная бухгалтерская отчетность составляется в объеме и порядке установленном ПБУ 4/99, поэтому аудитору для проверки должны быть представлены: сводный бухгалтерский баланс, сводный отчет о прибылях и убытках, пояснения к ним. Кроме того, потребительские общества формируют и другие сводные отчетные формы (рис. 3.9).

Бухгалтерская отчетность организаций созданных с участием потребительского общества объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность, если:

- потребительское общество обладает более 50 % уставного капитала дочернего общества;

- потребительское общество имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором;

- потребительское общество использует иные способы определения решений, принимаемых дочерним обществом (коммерческие организации функционируют с использованием производственного потенциала общества, на основании договоров аренды или путем передачи основных средств в оперативное управление)

Формальную проверку сводной бухгалтерской отчетности потребительского общества рекомендуем проводить с использованием тех же процедур, которые применяются при проверке индивидуальной бухгалтерской отчетности юридического лица. Обобщение существующей практики аудита и требований нормативных актов, позволило автору предложить следующие этапы процесса аудита сводной (консолидированной) отчетности потребительского общества (рис 3.11).

Рис. 3.11. Последовательность аудита сводной (консолидированной) отчетности потребительского общества Данные о зависимых обществах включаются в сводную бухгалтерскую отчетность, если потребительское общество имеет более 20 % уставного кап итала зависимого общества. Практика показывает, что все коммерческие организации созданные с участием потребительских обществ, используют в своей хозяйственной деятельности кооперативное имущество, принадлежащее пайщикам, которое передается им по договору аренды. Поэтому решения, принимаемые хозяйственными обществами, безусловно, определяются той экономической политикой, которую проводит в отношении них потребительское общество.

На основе изучения требований нормативных актов и обобщения практики аудита нами систематизированы наиболее типичные ошибки, которые могут быть обнаружены при составлении сводного (консолидированного) бухгалтерского баланса потребительского общества (табл.3.4).

Заключение

В результате проведенного исследования сделаны следующие теоретические обобщения и выводы:

1. Изучение организационно-правовых основ деятельности потребительских обществ позволило сделать вывод о том, что потребительское общество, являясь разновидностью потребительского кооператива, функционирует, как некоммерческая организация, правоспособность которой в соответствии с ГК РФ является специальной, так как некоммерческие юридические лица праве осуществлять только те виды деятельности, которые прямо предусмотрены их учредительными документами. Анализ показателей по системе Центросоюза России свидетельствует о том, что потребительские общества осуществляют многоотраслевую предпринимательскую деятельность, среди которой наибольший удельный вес занимает розничная торговля, закупка и переработка сельскохозяйственной продукции.

2. Исследования вопросов организации ведомственного контроля в системе потребительской кооперации, позволяют констатировать, что, несмотря на то, что проверки потребительских обществ в соответствии с Законом о потребительской кооперации должны проводиться правлением регионального союза не реже одного раза в два года ведомственный контроль в форме выездных комплексных документальных проверок фактически перестал существовать. Изучение существующей практики работы ревизионных комиссий потребительских обществ позволяет сделать вывод о том, что в силу ряда причин свои функции они выполняют формально или в неполном объеме, поэтому достоверность финансовой отчетности, выносимой на утверждение общим собранием пайщиков, а также отчетов о соблюдении смет на содержание Совета и Правления некоммерческой организации должны подтверждаться, по мнению автора, заключением независимого аудитора.

3. Анализ действующего законодательства в части регулирования деятельности акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью, производственных и сельскохозяйственных кооперативов свидетельствует о том, что соответствующими законами предусмотрена обязанность и возможность привлечения внешнего аудитора для проверки годовой финансовой отчетности и порядок его утверждения. Вместе с тем, в Законе о потребительской кооперации такая возможность не предусмотрена, не оговаривается этот вопрос и в примерном уставе потребительского общества.

Требуют переосмысления, по нашему мнению, цели, задачи и функции органов контроля деятельности потребительских обществ, назрела необходимость внесения изменений в Закон о потребительской кооперации в части возможности использования независимого аудиторского контроля за осуществлением хозяйственно-финансовой деятельности и соответствием совершенных операций действующему законодательству. Необходимость решения данной проблемы обусловлена еще и тем, что организации потребительской кооперации в ряде случае подлежат обязательному аудиту в соответствии с Законом об аудиторской деятельности.

4. Обоснована необходимость закрепления в уставе потребительского общества положение о том, что рассмотрение кандидатур и отбор аудиторской организации, определение размера оплаты аудиторских услуг и условий предстоящего договора должны находиться в компетенции Совета потребительского общества. Утверждение аудитора общества, по представлению Совета, может быть только в исключительной компетенции общего собрания пайщиков или уполномоченных пайщиков потребительского общества. Данное положение, по нашему мнению, нуждается в законодательном закреплении.

5. На основе проведенного анализа существующих в теории и практике аудита подходов к его проведению, имеющихся официальных методик в работе сделан вывод о том, что методика аудита зависит от конкретных целей и задач проверки, а также от грамотно проведенного сегментирования бухгалтерской отчетности. Исследуя и оценивая практику аудиторских проверок, автор считает, что при проведении аудита потребительских обществ целесообразно комбинирование циклического и пообъектного подходов к его сегментированию. Часто повторяющиеся однотипные операции, составляющие основное содержание предпринимательской деятельности потребительского общества, целесообразно проверять по циклам хозяйственных операций. К таким циклам могут быть отнесены: цикл приобретения товаров; цикл закупки сельхозпродуктов; производственный цикл; цикл реализации и получения доходов в разрезе видов предпринимательской деятельности потребительского общества; цикл денежных и расчетных операций.

Счета, имеющие существенное значение и отражающие небольшое число операций (в первую очередь это касается основных средств) либо операции, отражающие специфические области деятельности потребительского общества (образование и использований фондов), должны проверяться, по мнению автора, пообъектно.

В связи с тем, что производственные циклы в предпринимательской деятельности потребительского общества не имеют каких-либо существенных особенностей, и аудит таких операций достаточно подробно описан в специальной литературе, автором обоснована актуальность детального исследования вопросов аудита, отражающих специфику деятельности потребительского общества, а именно - основных средств, источников собственного капитала (фондов) и финансовой отчетности в целом.

6. В работе рассмотрены особенности организации и функционирования системы внутреннего контроля потребительского общества, что позволило автору определить факторы, увеличивающие риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности этих хозяйствующих субъектов. Конкретизируя требования аудиторских стандартов, в диссертации определены основные аудиторские процедуры, осуществляемые с целью оценки рисков хозяйственной деятельности, включая риски существенных искажений финансовой отчетности.

7. В целях формирования методического обеспечения аудита потребительских обществ предложена методика проверки основных средств: конкретизированы цели и задачи, определены факторы, влияющие на аудиторские процедуры, обоснован порядок стратификации объектов основных средств и операций с ними для построения выборки, рассмотрены источники и способы получения аудиторских доказательств, отражена последовательность проведения аудиторских процедур по существу, обобщены и систематизированы возможные виды нарушений и их влияние на достоверность отчетности.

8. На основе исследования особенностей формирования источников собственного капитала (фондов) потребительского общества автором разработана методика проверки данного сегмента, позволяющая стандартизировать аудиторские процедуры и повысить качество проводимого в потребительских обществах аудита. В работе обоснованы следующие объекты аудита: паевой фонд и расчеты с пайщиками, резервный фонд, фонды потребительской кооперации (фонд развития, неделимый фонд, фонд поддержки социальной миссии и т.д.); определены цели и задачи проверки, при этом в качестве одной из дополнительных задач выдвигается анализ состояния и эффективности использования капитала.

9. На основе проведенного анализа и обобщения полученных результатов автором сделан вывод о том, что в качестве самостоятельного сегмента аудита должна выступать бухгалтерская отчетность потребительских обществ. В работе систематизированы факторы, определяющие особенности формирования показателей отчетности потребительских обществ и конкретизированы процедуры ее проверки.

Проведенные исследования и сформулированные по ним выводы позволяют сделать следующие предложения:

1) На основе обобщения положений международных и федеральных аудиторских стандартов, устанавливающих основные принципы планирования, в диссертации разработан внутренний стандарт по планированию аудита потребительских обществ, учитывающий организационно-правовые особенности и многоотраслевой характер их деятельности. На основе использования как циклического, так и пообъектного сегментирования разделов учета выделены основные направления и сегменты аудита, а внутри каждого сегмента - наиболее значимые, ключевые аспекты проверки, обусловленные спецификой функционирования потребительских обществ. Представленная в работе общая стратегия аудита может лежать в основе формирования общего плана проверки конкретного потребительского общества с учетом условий деятельности последнего.

2) Исследуя категорию существенности, как одну из наиболее значимых категорий в аудите, автором предлагается рассчитывать два показателя существенности на уровне финансовой отчетности в целом при разработке общего плана проверки. Один из показателей рассчитанный на основании данных баланса в дальнейшем может использоваться для оценки погрешности в разрезе статей баланса, оборотов и остатков по отдельным счетам. Второй - целесообразно рассчитывать на основе отчета о прибылях и убытках и использовать при оценке аудиторских рисков в процессе проверки доходов и расходов от предпринимательской деятельности, отражаемых на счетах учета финансовых результатов.

В качестве базовых показателей предлагается использовать основные средства, товары, фонды потребительского общества, общий итог баланса, поскольку именно эти статьи имеют наибольший удельный вес в валюте баланса (метод основного массива), и, кроме того, некоторые статьи находятся в зоне риска и являются ключевыми по последствиям. При расчете уровня существенности в отношении показателей отчета о прибылях и убытках целесообразно использовать в качестве базовых показателей выручку, себестоимость, расходы на продажу, прибыль до налогообложения.

3) Для методического обеспечения аудита основных средств, как наиболее значимого сегмента отчетности потребительского общества, в диссертации предложена программа проверки, тесты для оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций с основными средствами. Автором предложен пакет аудиторской документации по данному объекту проверки, в состав которого входят 10 форм рабочих документов и один отчетный документ. В том числе:

- РД «Анализ документов, подтверждающих обременение прав собственности на основные средства»;

- РД «Проверка полноты отражения в учете доходов и расходов от операций по сдаче кооперативного имущества в аренду и оценка их эффективности»;

- РД «Проверка начальных остатков и показателей отчетности»;

- РД «Анализ изменения структуры основных средств за отчетный период»;

- РД «Проверка достоверности данных инвентаризации» и др.

4) Поскольку фонды являются специфическим элементом отчетности потребительских обществ, автором предложена программа проверки по данному сегменту, в которой приведен перечень аудиторских процедур и систематизирована информационная база для их проведения. В работе представлены тесты для оценки системы внутреннего контроля операций с фондами, которые позволяют выявить риски существенных искажений отчетности кооперативных организаций.

5) В работе предложены основные блоки аудита бухгалтерской отчетности потребительского общества, как отдельного сегмента проверки:

- аудит на соответствие требованиям законодательных и нормативных актов;

- аудит эффективности и экономической устойчивости потребительского общества и оценка непрерывности его деятельности;

- рассмотрение прочей информации в документах, содержащих проаудированную отчетность.

В качестве самостоятельного сегмента проверки потребительских обществ в работе предлагается выделить аудит сводной (консолидированной) отчетности потребительских обществ. Автором определены основные этапы ее аудита и обобщены типичные нарушения, выявляемые при проверке показателей такой отчетности.

6) С целью аудиторской оценки применимости допущения непрерывности деятельности потребительского общества, т. е. его способности продолжать деятельность в обозримом будущем и предотвращать угрозы, связанные с потерей экономической устойчивости предложена система индикаторов (производственных, финансовых, социальных), применение которой позволит стандартизировать процедуры такой оценки.

Реализация основных положений диссертационного исследования в практической деятельности аудиторских фирм показала, что они обеспечивают повышение качества аудиторских проверок потребительских обществ. Утверждение предложенных в диссертации методических разработок в области аудита потребительских обществ в качестве внутрифирменного стандарта в отдельных аудиторских компаниях позволяет сделать вывод о том, что они решают те задачи, которые были поставлены в настоящем исследовании.

Диссертация: библиография по экономике, кандидата экономических наук, Федосенко, Татьяна Владимировна, Чебоксары

1. Российская Федерация. Конституция (1993 год). Конституция Российской Федерации: офиц. текст.- М.: Маркетинг, 2001.- 39 с.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации: части первая и вторая: федеральный закон Российской Федерации от 30 ноября 1994 г. № 51-ФЗ М.: ГроссМедиа, 2006. - 834 с.

3. Налоговый Кодекс Российской Федерации: части первая и вторая: федеральный закон Российской Федерации от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ М.: ГроссМедиа, 2006. - 544 с.

4. Российская Федерация. Президент. О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации: закон Российской Федерации от 19 июня 1992 г. № 3085-1 (в ред. от 21.03.2002) // Российская газета. 1992. - 19 июня. - С. 12.

5. Российская Федерация. Президент. Об акционерных обществах: федеральный закон Российской Федерации от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ (в ред. от 05.01.2006) // Собрание законодательства Российской Федерации. -1996.- № 1. Ст. 1.

6. Российская Федерация. Президент. О сельскохозяйственной кооперации: федеральный закон Российской Федерации от 08 декабря 1995 г. № 193-Ф3 (в ред. от 11.06.2003) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1995.-№50.-Ст. 4870.

7. Российская Федерация. Президент. О некоммерческих организациях: федеральный закон Российской Федерации от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ (в ред. от 02.02.2006) // Собрание законодательства Российской Федерации. -1996,- №3.-Ст. 145.

8. Российская Федерация. Президент. О производственных кооперативах: федеральный закон Российской Федерации от 8 мая 1996 г. № 41-ФЗ (в ред. от 21.03. 2002) // Собрание законодательства Российской Федерации. -1996.- №20.-Ст. 2321.

9. Российская Федерация. Президент. Об обществах с ограниченной ответственностью: федеральный закон Российской Федерации от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ (в ред. от 29.12. 2004) // Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. - № 7. - Ст. 785.

10. Российская Федерация. Президент. О бухгалтерском учете: федеральный закон Российской Федерации от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. от 30.06.2003) // Российская газета. 1996. - 28 ноября. - С. 2.

11. Российская Федерация. Президент. Об аудиторской деятельности: федеральный закон Российской Федерации от 07 августа 2001 г. № 119-ФЗ (в ред. от 02.02.2006) // Российская газета. 2001. - 09 августа. - С. 4.

12. Российская Федерация. Президент. Об аудиторской деятельности: указ от 22 декабря 1993 г. № 2263 // Российская газета. № 239.

13. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98: приказ от 09 декабря 1998 г. № 60н (в ред. от 30.12.1999) // Российская газета. 1999. - 20 января. - С. 6.

14. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств: приказ от 13 июня 1995 г. № 49 // Финансовая газета. 1995. - № 28.-С. 6.

15. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99: приказ от 06 июля 1999 г. № 43н // Бухгалтерский учет. 1999. -№9.-С. 38-42.

16. Российская Федерация. Министерство финансов. Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01: приказ от 30 марта 2001 г. № 26н //Российская газета.- 2001.-№ 91-92

17. Российская Федерация. Министерство финансов. О формах бухгалтерской отчетности организаций: приказ от 22 июля 2003 г. № 67н // Бухгалтерский учет.-2003.-№ 18.-С. 36-44.

18. Российская Федерация. Министерство Финансов. Об одобрении концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу: приказ от 01 июля 2004 г. № 180 // Бухгалтерский учет.- 2004 № 16. - С. 28 - 34.

19. Российская Федерация. Министерство финансов. Инструкция о порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными органами Министерства финансов Российской Федерации: приказ от 14 апреля 2000 г. № 42н // Финансовая газета. -2000.- № 23.

20. Российская Федерация. Центросоюз. Методические рекомендации о порядке проведения ревизии и осуществления контроля в организациях потребительской кооперации/ М.: Центросоюз, 2003.

21. Российская Федерация. Центросоюз. Примерный устав потребительского общества с кооперативными участками: постановление Совета Центросоюза от 21 декабря 2000 г., протокол № 4-С, п.6/ Центросоюз,- 2000.-28 с.

22. Российская Федерация. Центросоюз. О совершенствовании бухгалтерской отчетности и ведомственного статистического наблюдения: постановление президиума Совета Центросоюза от 20 апреля 2006 г. № 70-Сп / Центросоюз.- 2006.- 5 с.

23. Российская Федерация. Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности // Аудиторские ведомости. -1997. -№6.

24. Адаме, Р. Основы аудита: Пер. с англ. /Под ред. проф. Я.В. Соколова. -М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.- 398 с.

25. Алборов, Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК/ Р.А. Алборов. изд. пер. и доп. М.: Дело и сервис, 2000.- 432 с.

26. Андреев, В.Д. Ревизия и контроль в потребительской кооперации/ В.Д. Андреев. М.: Экономика, 1987. - 334 с.

27. Андреев, В.Д. Внутренний аудит: учебное пособие/ В.Д. Андреев. М.: Финансы и статистика, 2003. - 462 с.

28. Арене, Э. А. Аудит / Арене А., Лоббек Дж. Пер. с анг.; Гл. редактор серии проф. Я.В.Соколов.- М.: Финансы и статистика, 1995.- 560 с.

29. Аудит Монтгомери. Ф.Л. Дефлис, Г.Р. Дженик, В.М. Орейлли, М.Б. Хирш: Пер. с англ. /Под ред. Я.В. Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997,- 542 с.

30. Баканов, М.И., Мельник, М.В., Шеремет, А.Д. Теория экономического анализа: Учебник./Под ред. М.И. Баканова.-5-е изд., перераб. и доп.- М.: Финансы и статистика, 2006. 536 с.

31. Бариленко, В.И. Анализ финансовой отчетности: учебное пособие для вузов / В.И. Бариленко М.: КноРус, 2005. - 416 с.

32. Барышников, Н.П. Организация и методика проведения общего аудита / Н.П. Барышников 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Филинъ, 2000. - 656 с.

33. Барышников Н.П. Практикум внутреннего и внешнего аудита.- Изд. 2-е переработанное и дополненное.- М.: Информационно-изд. дом «Филинъ», 2003,- 792 с.

34. Белобжецкий, И.А. Бухгалтерский учет и внутренний аудит/ И.А. Бело-бжецкий /Ч. 1 М.: Журн. «Бухгалтерский учет», 1994.- 125 с.

35. Богатая, И.Н. Аудит. Серия «Высшее образование» / И.Н. Богатая, Н.Н. Хахонова.- Ростов на Дону: Феникс, 2003.- 508 с.

36. Богомолов, A.M. Внутренний аудит. Организация и методика проведения /

37. A.М.Богомолов, Н.А. Голощапов. -М.: «Экзамен», 2000- 192 с.

38. Бурцев, В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации / В.В.Бурцев М.: «Экзамен», 2000 - 319 с.

39. Бычкова, С.М. Риски в аудиторской деятельности /С.М.Бычкова, J1.H. Рас-тамханова- М.: Финансы и статистика, 2003,- 416 с.

40. Бычкова, С.М. Доказательства в аудите / С.М.Бычкова М.: Финансы и статистика, 1998.- 176 с.

41. Бычкова, С.М. Планирование в аудите / С.М.Бычкова, А.В.Газарян М.: Финансы и статистика, 2001,- 264 с.

42. Бычкова, С.М. Аудит бухгалтерской отчетности / С.М. Бычкова, Т.Ю. Фомина // Аудиторские ведомости. 2006. - № 2 - С. 56 - 59.

43. Газарян, А.В. Современная практика расчета уровня существенности /А.В. Газарян, Н.В.Соболева //Бухгалтерский учет.- 2005.-№ 4 С.42-46.

44. Гиляровская, J1.T. Аудит собственного капитала коммерческих организаций: Практ. пособие / Л.Т.Гиляровская, В.А.Ситникова/ Под. ред. проф.

45. B.И. Подольского. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. 96 с.

46. Голосов, О.В. Перспективы развития аудита: / М.В. Мельник, О.В. Голосов // Аудиторские ведомости. 2005. - № 12 - С. 3 - 13.

47. Голосов, О.В. Достоверность бухгалтерской отчетности и аудит / О.В. Голосов, Е.М. Гутцайт // Аудитор.- 2006. № 2. - С. 23 - 26.

48. Голосов, О.В. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис / О.В. Голосов, Е.М. Гутцайт М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2005.- 512 с.

49. Гутцайт, Е.М. Аудит: концепция, проблемы, эффективность, стандарты / Е.М.Гутцайт М.: «ЭЛИТ 2000», «ЮНИТИ-ДАНА», 2002.- 400 с.

50. Гутцайт, Е.М. Отечественные правила (стандарты) аудита и их использование/ Е.М. Гутцайт, О.М.Островский, Н.А.Ремизов.- М.: ФБК-ПРЕСС, 1998.-384 с.

51. Данилевский, Ю.А. Аудит: Учебное пособие /Ю.А.Данилевский, С.М. Шапигузов, Н.А.Ремизов, Е.В.Старовойтова. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2000.544 с.

52. Данилевский, Ю.А.Финансовый контроль: основные направления развития/ Ю.А. Данилевский, Л.Н.Овсянников//Бухгалтерский учет,- 2004.- № 24.- С.6-7.

53. Еленевская, Е.А. Экономический анализ в потребительской кооперации: теория, практика, перспективы: Монография /Е.А. Еленевская Чебоксары: Салика, 2001.-342 с.

54. Еленевская, Е.А. Некоторые аспекты применения аналитических процедур в процессе аудиторской проверки / Е.А. Еленевская, Т.В. Федосенко // Экономический анализ: теория и практика 2004. - № 16. - С. 23 - 29.

55. Едронова, В.Н. Особенности оценки финансовых результатов и финансового состояния субъектов бюджетирования /В.Н. Едронова, М.В. Шахвато-ва// Экономический анализ: теория и практика 2004. - № 13. - С. 2 - 9.

56. Жданкин, Г.В. Бухгалтерский учет основных средств/ Г.В. Жданкин.-Нижний Новгород: НГСХА, 2002. 198 с.

57. Зайцева, О.П. Аудит и анализ основных средств организаций потребительской кооперации/ О.П.Зайцева, Т.В.Жукова. Новосибирск: СибУПК, 2001. - 116 с.

58. Зубова, Е.В. Технология аудита: организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы. Практическое руководство/

59. Е.В.Зубова.- М.: Аналитика- Пресс, Аудиторская фирма «ЦБА», 1998.- 145 с.

60. Ивашкевич, В.Б. Этика поведения аудитора/ В.Б.Ивашкевич// Аудиторские ведомости, 2005. № 3.- С.70-74.

61. Избицкий, J1.M. Ревизия и контроль в потребительской кооперации / JI.M. Избицкий,- М.: Э, 1971.- 288 с.

62. Ирвин, Д. Финансовый контроль: пер. с анг./ Под ред. И.И. Елисеевой.-М.: Финансы и статистика, 1998. 256 с.

63. Кармайкл, Д. Стандарты и нормы аудита / пер. с англ. Д. Кармайкл и др.-М.: ЮНИТИ, 1995,- 527 с.

64. Камышанов, П.И. Аудит: стандарты и практика/ П.И.Камышанов.-М.;Элиста: Джангар, 2002.-376 с.

65. Керимов, В.Э. Управленческий учет на предприятиях розничной торговли потребительской кооперации: Учебное пособие / В.Э.Керимов, Е.В. Иванова, Р.А.Сухов/ Под ред. В.Э. Керимова. М.: Издательство «Экзамен», 2002.- 160 с.

66. Ковалев, В.В. Финансовый учет и анализ: концептуальные основы. М.: Финансы и статистика, 2004. - 720 с.

67. Ковалева, О.В., Константинов Ю.П. Аудит. Учеб. пособие М.: «Издательство ПРИОР», 2000. - 272 с.

68. Козменкова, С.В. Методика определения уровня существенности /С.В.Козменкова//Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий,- 2001,- № 5 -С.24-26.

69. Контроль и ревизия: учебное пособие / коллектив авт.; под ред. д-ра экон. наук, проф. М.Ф. Овсийчук. 2-е изд., испр. - М.: КНОРУС, 2005. - 224 с.

70. Костылева, Ю.Ю.Оформление основных документов аудитора / Ю.Ю. Костылева, В.А. Костылев // Аудиторские ведомости. 2005. -№ 12. - С. 56-61.

71. Кочинев, Ю.Ю. Аудит / Ю.Ю. Кочинев СПб.: Питер, 2002. - 304 с.

72. Кращенко, Л.И. Рейтинг аудиторско-консалтинговых групп «Российский аудит» по итогам 2005 года / Л.И. Кращенко // Аудитор. 2006. - № 4. - С. 13-19.

73. Крикунов, А.В. Закон об аудите в действии/ А.В.Крикунов М.: Изд-во «АиН», 2002. - 104 с.

74. Крикунов, А.В. Аудиторская деятельность: аттестация, лицензирование, отчетность и контроль качества. Учебное пособие для вузов / А.В. Крикунов.- Финансовая газета, 2003. 272 с.

75. Кузнецова, Е.В. Аудит системы внутреннего контроля в среде компьютерной обработки данных / Е.В. Кузнецова, Л.В. Сотникова, В.И. Подольский. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 112 с.

76. Кутер, М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета: Учебное пособие /М.И. Кутер М.: Финансы и статистика, Экспертное бюро, 2000. - 544 с.

77. Лабынцев, Н.Т. Стандарты аудиторской деятельности: Учебное пособие / Н.Т. Лабынцев. М.: «ПРИОР», 2000,- 248 с.

78. Любушин, Н.П. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности: Учебное пособие / Н.П.Любушин . 2-е изд. перераб. и доп.- М.: ЭНИТИ-ДАНА, 2005,- 448 с.

79. Макальская, А.К. Внутренний аудит / Учебно-практическое пособие. -М.: Дело и сервис, 2000. 80 с.

80. Макальская, М.Л., Аудит некоммерческих организаций./ М.Л. Макальская, С.Б. Константинова, Н.А.Пирожкова. -М.: Изд-во «Дело и сервис», 2003. -192 с.

81. Макарова, Л.Г. Экономический анализ: базовый курс / Л.Г.Макарова, А.С.Макаров, И.Е. Мизиковский./ под общей ред. Е.А. Мизиковского.-Н.Новгород: «Налоговые известия Нижегородской области», 2001-160 с.

82. Макарова, Л.Г. Некоторые федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности: терминологический аспект/ Л.Г. Макарова// Аудиторские ведомости. 2005.- № 3 -С. 33-38.

83. Макарова, Л.Г. Аудит операций с денежными средствами на счетах в банках: Практ. пособие/Л.Г.Макарова, Л.П. Широкова, И.А.Варламова, Н.Э.Бабичева/ Под. ред. проф. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА,2003.-143 с.

84. Макарова, Л.Г. Аудит операций с материалами: Практ. пособие/ Л.Г.Макарова, Л.П.Широкова, С.П.Быков/ Под ред. проф. В.И.Подольского,- М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004,- 153 с.

85. Макарова, Л.Г. Аудит товарных операций: Практ. пособие/ Л.Г.Макарова, Л.П.Широкова,В.В. Жаринов/ Под ред. проф. В.И.Подольского,- М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004,- 208 с.

86. ЮО.Маренков, Н.Л.Международные стандарты бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита в российских фирмах: Учебное пособие./ Н.Л.Маренков, Т.Н. Веселова. Изд.4-е.- М.: Едиториал УРСС, 2003. 200 с.

87. Ю1.Маренков, Н.Л. Международные стандарты финансовой отчетности / Н.Л. Маренков, Т.Н. Веселова. М.: Феникс, 2005. - 288 с.

88. Мельник, М.В. Ревизия и контроль: учебное пособие для вузов / М.В. Мельник, А.С. Пантелеев, А.Л. Звездин. -М.: ФБК-ПРЕСС, 2004. 520 с.

89. Мельник, М.В. Анализ финансовой отчетности: учебное пособие для вузов / М.В. Мельник, О.В. Ефимова М.: Омега-Л, 2005. - 405 с.

90. Мельник, М.В. Методология аудита: развитие новых направлений/ М.В. Мельник, В.Г. Когденко // Аудиторские ведомости. 2005. - № 10 - С. 3 -14.

91. Мизиковский, Е.А. Справочник бухгалтера и аудитора / Е.А. Мизиков-ский, Л.Г. Макарова. -М.: Юристъ, 2001. 979 с.

92. Юб.Мизиковский, Е.А. Аудит информации о наличии, движении и использовании земель сельскохозяйственного назначения / Е.А. Мизиковский, С.В. Козменкова // Аудиторские ведомости. 2004. - № 2. - С. 19-25.

93. Мизиковский, Е.А. Аудит дебиторской задолженности / Е.А. Мизиковский, О.В. Сахончик // Аудиторские ведомости. 2004. - № 3. - С. 3 - 9.

94. Мизиковский, Е.А. Международные стандарты финансовой отчетности и бухгалтерский учет в России / Е.А. Мизиковский, Т.Ю. Дружиловская М. издательство «Бухгалтерский учет», 2006.- 328 с.

95. Миронова, О. А. Аудит: теория и методология: учеб. пособие/ О.А.Миронова, М.А. Азарская. М.: Омега- JI, 2005.- 176 с.

96. Миронова, О.А. Развитие концепции аудита / О.А. Миронова, М.А. Азарская // Аудиторские ведомости. 2005. - № 11. - С. 3 - 13.

97. Ш.Наумова, А.В. Планирование аудита с применением аналитических процедур / А.В. Наумова // Аудиторские ведомости. 2004. - № 8. - С. 41 - 45.

98. Нитецкий, В.В. Финансовый анализ в аудите: Теория и практика: Учеб. Пособие.- 2-е изд. / В.В. Нитецкий, А.А. Гаврилов. М.: Дело, 2002. - 256 с.

99. Новые стандарты и методики аудита: 2-е изд. перераб. и доп. / Сост. и коммент. канд. эконом, наук B.C. Ляховского. М.: Гелиос АРВ, 2005. -464 с.

100. Основы аудита: Учебник / С.М. Бычкова, А.В. Газарян, Г.И. Козлова и др.; Под ред. проф. Я.В. Соколова. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2000.- 456 с.

101. Овсийчук, М.Ф. Методические рекомендации о порядке проведения ревизии и осуществления контроля в организациях потребительской кооперации/ М.Ф.Овсийчук.- М.: Центросоюз РФ, 2000.- 146 с.

102. Палий, В.Ф. Современный бухгалтерский учет. М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003. - 792 с.

103. Панкова, С.В. Международные стандарты аудита: Учебное пособие.- М.: Юрист, 2003.- 158 с.

104. Петрова, В.И. Институционализм и реформирование бухгалтерского учета в России/ В.И.Петрова, Л.А.Чайковская// Аудиторские ведомости. -2005. № 7,- С.70-82

105. Подольский, В.И. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2003. - 583 с.

106. Подольский, В.И., Савин, А.А., Сотникова, Л.В. Стандарты аудиторской деятельности: Учеб. пособие / В.И. Подольский, А.А. Савин, Л.В. Сотникова. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 286 с.

107. Подольский, В.И. Аудит первичного учета предприятий: Практ. пособие/В.И.Подольский, Н.С.Макарова.- М.: ЮНИТИ-ДАНА,2003. 173 с.

108. Потребительская кооперация России сегодня: статистические данные. // Российская кооперация. 2005. - 30 июня. - С. 5.

109. Практический аудит: Учебное пособие / Под ред. д-ра экон. наук, проф. Я.В. Соколова. СПб.: Изд-во «Юридический центр Пресс», 2004. - 864 с.

110. Псалтыра, Е. Для чего необходим аудит ИС / Е. Псалтыра // Компьютер в бухгалтерском учете и аудите. 2003. - № 3. - С. 97 - 100.

111. Пупко, Г.М. Аудит и ревизия: Учеб. Пособие. Мн.: Интерпрессервис; Мисанта, 2003.-429 с.

112. Ремизов, Н.А. МСА сегодня и завтра. Аудиторские доказательства / Н.А. Ремизов // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2005. -№ 8. - С. 45 -48.

113. Ремизов, Н.А. Аудиторские риски и система внутреннего контроля/ Н.А. Ремизов // Финансовые и бухгалтерские консультации. 2003. -№ 9. - С. 12-13.

114. Робертсон Дж. Аудит. Перев. с англ. М.: KPMG, аудиторская фирма «Контакт», 1993. - 496 с.

115. Рябенькая, Т.Ю. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: практические рекомендации по составлению. Правовое регулирование. М.: Юрид. дом «Юстицинформ», 2006. - 210 с.

116. Савин, И.А. Аудит пояснительной записки к финансовой (бухгалтерской) отчетности / И.А. Савин // Аудиторские ведомости. 2006. - № 2. - С. 41 -45.

117. Сарафанова, Е.О. Аудиторские процедуры / Е.О. Сарафанова // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2003. - № 17. - С. 14-18.

118. Семенченко, Н.П. Потребительское общество: практические рекомендации по организации деятельности и степени развития / Н.П. Семенченко, Е.В. Семенченко. -М.: Юриспруденция, 2005. 143 с.

119. Серебрякова, Т.Ю. Контроль и ревизия / Т.Ю. Серебрякова, отв. ред. Е.А. Еленевская. МУПК ЧКИ Чебоксары: Салика, 2003. - 114 с.

120. Сиротенко, Э.А. Использование средств и методов финансового анализа при осуществлении аналитических процедур в ходе аудиторской проверки / Э.А. Сиротенко // Аудит и финансовый анализ. 2003. - № 3. - С. 23 - 27.

121. Сиротенко, Э.А. Системное представление и концепция развития аудита / Э.А. Сиротенко // Аудит и финансовый анализ. 2004. - № 2. - С. 184 — 200.

122. Сиротенко, Э.А. Взаимосвязь экономического анализа и аудита в процессе оценки экономической устойчивости аудируемого лица / Э.А. Сиротенко // Экономический анализ: теория и практика. 2004. - № 12. - С. 45 -54.

123. Сиротенко, Э.А. Внутрифирменные стандарты аудита: учебное пособие для вузов / Э.А. Сиротенко. М.: КноРус. - 2005. - 218 с.

124. Сиротенко, Э.А. Перспективы развития теорико-методологического аппарата аудита / Э.А. Сиротенко // Аудиторские ведомости. 2006. - № 1. -С. 17-24.

125. Скобара, В.В. Аудит: методология и организация. М.: Изд-во «Дело и сервис», 1998. - 576 с.

126. Соколов, Я.В. Очерки развития аудита / Я.В.Соколов, А.А. Терехов.- М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2004.- 376 с.

127. Соколов, Я.В. Аудит в России XX века / Я.В. Соколов // Аудиторские ведомости. 2005. -№ 4. - С. 14-16.

128. Соколов, Я.В. Принцип непрерывности деятельности организации/ Я.В. Соколов, С.М.Бычкова // Аудитор. 2006. - № 5. - С. 23 - 28.

129. Сотникова, JI.B. Внутренний контроль и аудит. Учебник / ВЗФЭИ / JI.B. Сотникова,- М.: ЗАО «Финстатинформ», 2000.- 329 с.

130. Сотникова, JI.B. Методология оценки системы внутреннего контроля в аудите / JI.B. Сотникова // Бухгалтерский учет. 2003. — № 7. — С. 48 - 52.

131. Сотникова, JI.B. Аудиторская проверка кассовых операций: практическое пособие / Л.В. Сотникова, В.И. Подольский. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. -206 с.

132. Сотникова, Л.В. Аудиторская проверка учета кредитов и займов: практическое пособие / Л.В. Сотникова, В.И. Подольский. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004.-206 с.

133. Сотникова, Л.В. Аудит в строительных организациях / Л.В. Сотникова, Н.В. Савина. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 224 с.

134. Сотникова, Л.В. Типичные ошибки, выявленные аудиторами / Л.В. Сотникова // Бухгалтерский учет. 2005. - № 13. - С. 5 - 10.

135. Старовойтова, Е.В. Основные принципы и процедуры системы внутреннего контроля качества аудиторских услуг / Е.В. Старовойтова // Аудиторские ведомости. 2006. - № 2. - С. 46 - 55.

136. Суходоева, Л.Ф. Анализ стратегии развития предприятий (организаций)/ Л.Ф.Суходоева // Экономический анализ: теория и практика. 2005.- № 22. С, 42-45

137. Суворов, А.Н. Аудит финансовой отчетности по МСФО / А.Н. Суворов // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. 2003. - № 17. - С. 35 - 39.

138. Суглобов, А.Е. Международные стандарты аудита в регулировании аудиторской деятельности / А.Е. Суглобов. М.: Экономисте», 2005. - 256 с.

139. Табалина, С.А. Аудит. Современная методика: проверка разделов согласно МСА и ФПСАД / С.А. Табалина, Н.А.Ремизов М.: ФБК-ПРЕСС, 2003. - 240 с.

140. Терехов, А.А. Аудит / А.А. Терехов. М.: Финансы и статистика, 2000512 с.

141. Ткач, А.В. Сельскохозяйственная кооперация: учебное пособие / А.В. Ткач. 2-е изд. - М.: Дашков и К, 2003 - 304 с.

142. Филиппов, Н.К. Потребительская кооперация: вопросы теории и практики: научно-теоретический сборник / Чебоксарский кооперативный институт; Н.К. Филиппова и др. Чебоксары: Новое время, 2005 - 173 с.

143. Филипьев, Д.Ю. Аудит унитарных предприятий: Практ. пособие: Учеб. пособие для студентов вузов. / Д.Ю. Филипьев; Под. ред. проф. В.И. Подольского. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2004. - 185 с.

144. Харисова, Ф.И. Аудиторские процедуры проверки справедливой стоимости активов и обязательств / Ф.И. Харисова // Финансовые и бухгалтерские консультации 2005. - № 9. - С. 41 - 49.

145. Хамидулина, Г.Р. Ревизия и контроль на предприятиях торговли: Учебное пособие / Г.Р. Хамидулина, МБ. Мельник // М.: КНОРУС, 2004. 96 с.

146. Хамидов, А.У. Аналитические процедуры в аудиторской деятельности / А.У. Хамидов // Аудит и налогообложение. 2004. -№ 10. - С. 135 - 139.

147. Чиркова, М.Н. Анализ и методика разработки внутрифирменных стандартов аудита / М.Н. Чиркова // Экономический анализ: теория и практика. -2005. -№20. -С. 57-60.

148. Шеремет, А.Д. Методика финансового анализа. Учеб. и практ. пособие для вузов / А.Д. Шеремет, Р.С. Сайфулин, Е.В. Негашев. 3-е изд., пере-раб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2001. - 207 с.

149. Шеремет, А.Д. Аудит: Учебное пособие/ А.Д. Шеремет, В.П.Суйц.-5-е изд., перераб. и доп.- М.: ИНФРА-М, 2005. 448 с.

150. Шешукова, Т.Г. Аудит: теория и практика применения международных стандартов: Учеб. пособие./ Т.Г. Шешукова, М.А.Городилов М.: Финансы и статистика, 2003.- 160 с.

151. Шнейдман, JI.3. Законодательное регулирование бухгалтерского учета и аудиторской деятельности/ Л.З.Шнейдман // Бухгалтерский учет, 2006.-№ 5.-С. 8-11.

Аудит потребительских обществ тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Аудит потребительских обществ"

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Федосенко, Татьяна Владимировна

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудит потребительских обществ"

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Федосенко, Татьяна Владимировна

Диссертация: библиография по экономике, кандидата экономических наук, Федосенко, Татьяна Владимировна, Чебоксары

Похожие диссертации

Каталог диссертаций