Аудиторское тестирование системы внутреннего контроля клиента в условиях автоматизации учета тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Аудиторское тестирование системы внутреннего контроля клиента в условиях автоматизации учета"

На правах рукописи

Шлифер Елена Владимировна

АУДИТОРСКОЕ ТЕСТИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ КЛИЕНТА В УСЛОВИЯХ АВТОМАТИЗАЦИИ УЧЕТА

Специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Оренбург - 2009

003472506

Работа выполнена на кафедре учетно-аналитических дисциплин ГОУ ВПО «Оренбургский государственный университет»

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Панкова Светлана Валентиновна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Тажибов Тажиб Гаджимагомедович

кандидат экономических наук Сурмач Иван Нестерович

Ведущая организация ГОУ ВГ10 «Тюменский государственный

университет»

Защита диссертации состоится «27» июня 2009 г. в 1200 часов на заседании диссертационного совета ДМ 220.051.05 при ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет» по адресу: 460795, г. Оренбург, ул. Челюскинцев, 18, конференц-зал административного корпуса

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОУ ВПО «Оренбургский государственный аграрный университет»

Автореферат разослан » мая 2009 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

В.С. Левин

I ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Обязательной частью аудиторской проверки является оценка системы внутреннего контроля. Одной из концепций, на которых базируется изучение системы внутрихозяйственного контроля и оценка риска контроля, является метод обработки информации. Аудиторское тестирование системы внутреннего контроля (СВК) проводится для оценки и планирования масштаба аудиторской проверки, что, в конечном итоге, сказывается на качестве аудита. Влияние использования автоматизации бухгалтерского учета на методику и организацию аудиторской проверки остается малоисследованной проблемой.

Особая сложность решения данной проблемы обусловлена отсутствием методики аудиторского тестирования системы внутреннего контроля в условиях автоматизированной формы бухгалтерского учета проверяемой организации. В качестве объекта тестирования выступают структурные элементы системы внутреннего контроля, принятые отечественным аудитом на основе международных стандартов аудита.

Состояние изученности проблемы. Общетеоретические подходы и практические рекомендации автора основаны на критическом обобщении результатов научных исследований и методических рекомендаций отечественных и зарубежных специалистов в области аудита, контроля, бухгалтерского учета.

Вопросы организации и проверки системы внутреннего контроля коммерческой организации рассмотрены в работах В.Д. Андреева, В.В. Бурцева, И.Н. Богатой, В.Н. Бенедиктовой, Ю.Н. Воропаева, Н.Г. Гаджиева, Ю.А. Данилевского, Д.А. Ендовицкого, Н.Т. Лабынце-ва, O.A. Мироновой, В.В. Рукина, H.H. Хахоновой и других ученых. Вопросы качества аудита рассмотрены в работах О.В. Голосова, В.В. Кизь, М.В. Мельник, C.B. Панковой, В.В. Скобары и других ученых.

Вопросы применения компьютеров в аудиторской деятельности рассмотрены в работах Р.В. Дьяконова, B.JI. Комиссарова, Е.В. Кузнецовой, Б.Е. Одинцова, В.И. Подольского, А.Н. Романова, JI.B. Сотнико-вой, Н.С. Щербаковой.

При всей ценности научного вклада, внесенного этими учеными, остается нерешенным вопрос методики комплексной оценки системы внутреннего контроля, осуществляемой аудитором в условиях автоматизированной формы применения бухгалтерского учета аудируемым лицом.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является обоснование теоретических положений и методики оцен-

ки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета коммерческой организации.

Реализация поставленной цели предполагает решение следующих задач:

— подробно рассмотреть теоретические основы системы внутреннего контроля, ее цели и задачи, выделить объект тестирования в системе внутреннего контроля, подлежащий аудиту;

— критически проанализировать характер автоматизированной обработки бухгалтерских данных, ее влияние на проведение аудиторской проверки;

— уточнить аудиторские процедуры тестирования системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета, представить рабочие документы аудитора для отражения данных процедур;

— предложить методику аудиторского тестирования системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета;

— предложить меры по повышению качества аудита системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

Область исследования. Исследование соответствует п. 2.5 «Аудиторское и контрольно-статистическое тестирование систем внутреннего контроля» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика Паспорта специальностей ВАК (экономические науки).

Объект исследования. Объектом исследования являются системы внутреннего контроля коммерческих организаций всех форм собственности, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета.

Предметом исследования является совокупность теоретических, организационно-методических и практических основ, связанных с организацией и аудиторским тестированием систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

Методология и методика исследования. Информационной базой исследования послужили законодательные и нормативные акты Российской Федерации, международные и отечественные стандарты аудита, методические материалы по основам автоматизированной обработки бухгалтерских данных, рекомендации научных конференций по рассматриваемым вопросам, материалы периодической печати. В работе

использованы труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории контроля, систем внутреннего контроля, методики оценки систем внутреннего контроля, автоматизации бухгалтерского учета и аудита, разработки внутрифирменных аудиторских стандартов, качества и эффективности аудита, практические и методические материалы объекта исследования.

Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна проведенного исследования заключается в разработке теоретических положений и практических рекомендаций для проведения аудиторской проверки системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

Основные положения исследования, выносимые на защиту:

1. Выделено понятие «система внутреннего контроля как объект аудита»; обобщены и классифицированы признаки ручной и автоматизированной обработки бухгалтерской информации для целей аудита. Данная терминология позволяет расширить понятийный аппарат оценки систем внутреннего контроля, совершенствовать методику аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

2. Уточнены процедуры аудиторского тестирования информационных систем как части системы внутреннего контроля и их отражения в рабочих документах аудитора. Данные наработки дополняют теоретическую базу аудита в части аудиторских процедур, позволяют повысить эффективность аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

3. Разработана и апробирована методика аудиторского тестирования системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета, основанная на тестировании ее составных элементов.

4. Дополнена формула аудиторского риска, обусловленного проведением аудиторской проверки на предприятиях, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета; предложен инструментарий для определения зон повышенного риска в ходе проведения аудиторской проверки систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета, что позволит повысить эффективность аудиторского тестирования систем внутреннего контроля.

5. Обоснованы и предложены шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов по вопросам методики тестирования систем внут-

реннего контроля для целей аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета. Данный элемент научной новизны позволяет структурировать знания в вопросах качества аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета, повысить эффективность работы аудитора.

Практическая значимость результатов исследования. Практическая значимость исследования заключается в развитии современных направлений методики организации и аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета на проверяемом объекте.

Практические рекомендации направлены на разработку методик тестирования систем внутреннего контроля, повышение эффективности аудиторской проверки систем внутреннего контроля. Содержащиеся в диссертационной работе предложения и рекомендации позволяют усовершенствовать методику аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях применения аудируемым лицом автоматизированной технологии обработки бухгалтерских данных. Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы в научной и практической деятельности, при разработке нормативных положений и внутрифирменных стандартов для оценки систем внутреннего контроля, оценки рисков, связанных с проведением аудита в среде автоматизированной обработки бухгалтерских данных, при взаимодействии организаций, разрабатывающих и внедряющих системы внутреннего контроля и системы автоматизированного ведения бухгалтерского учета. Методика тестирования систем внутреннего контроля может быть использована аудиторскими фирмами, а также включена в учебно-методические материалы образовательных учреждений, программ обучения и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов по вопросам проверки систем внутреннего контроля, эффективности аудита и технологии бухгалтерского учета и аудита.

Предложенная концепция аудиторского тестирования СВК в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета предприятия расширяет и дополняет существующие научно-методические разработки поданной проблематике. Разработанные методические положения и практические рекомендации имеют универсальный характер и могут быть использованы на любом предприятии, независимо от его отраслевой принадлежности, формы собственности и величины.

Апробация и внедрение результатов исследования. В процессе исследований и практической реализации их результатов применялись раз-

личные формы апробации: обсуждение со специалистами и руководителями аудиторских организаций; организаций, разрабатывающих и внедряющих системы автоматизированного ведения бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля; организаций, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета. Раскрытие основных положений диссертации обсуждалось в форме очных и заочных докладов на научно-практических конференциях различных уровней, проходящих в городах Санкт-Петербурге (2002-2003 гг.), Воронеже (2005 г.), Самаре (2005 г.), Оренбурге (2002, 2005 гг.), публикаций в форме статей в периодической печати (2003—2005 гг.) и статей в научных журналах (2008, 2009 гг.).

Теоретические и практические выводы, полученные в ходе исследования, используются в аудиторской фирме ООО «Эффект-аудит» (г. Оренбург), в организации ООО «Бизнес Интегратор» (г. Москва), основным видом деятельности которой является автоматизация бухгалтерского учета предприятий, ООО ИПП ИПРО (г. Оренбург), являющегося франчайзи фирмы «1С» и авторизованным учебным центром фирмы «1С» в г. Оренбурге, а также в ГОУ ВПО «Оренбургский государственный университет» в курсах учебных дисциплин «Аудит», «Основы аудита». Результаты внедрения подтверждены соответствующими справками о внедрении.

Публикации. Основные положения диссертационной работы на-щли отражение в 8 публикациях, общим объемом 2,44 п.л., в т.ч. 2 статьи в журналах, рекомендованных ВАК.

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений, в которых приведены информационно-справочные материалы, иллюстрирующие и дополняющие основное содержание исследования. Работа изложена на 143 страницах основного текста, содержит 22 таблицы, 8 рисунков, 6 приложений. Список литературы включает 163 наименования.

Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, определены цель и задачи, указаны объект, предмет, информационная база исследования, сформулированы положения научной новизны и практической значимости работы.

В первой главе «Теоретические аспекты системы внутреннего контроля организации» рассмотрены основные положения теории контроля и основ аудита в части определения особенностей функционирования систем внутреннего контроля при различных технологиях ведения бухгалтерского учета.

Во второй главе «Организационно-методическое обеспечение тестирования СВК в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета» проведено комплексное исследование систем внутреннего контроля предприятий Оренбургской области, предложены процедуры тестирования СВК, их отражение в рабочих документах аудитора, освещена комплексная оценка СВК.

В третьей главе «Повышение эффективности аудиторской проверки СВК в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета» рассмотрены вопросы эффективности аудита СВК, предложены шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов по исследуемой проблеме, инструментарий для оценки рисков при предварительном тестировании СВК, уточнена формула дополнительного риска, возникающего при проверке предприятий, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета.

Выводы и предложения отражают результаты, полученные в ходе исследования.

II ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Выделено понятие «система внутреннего контроля как объект

аудита»; обобщены и классифицированы признаки ручной и автоматизированной обработки бухгалтерской информации для целей аудита

Начиная с 2000 г. в отечественной нормативной базе наблюдается эволюция федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности. Стандарт, принятый в 2000 г.1, определял автоматизированную (электронную) обработку данных как особенность учетной системы, определяя риски, связанные с аудиторской проверкой в таких системах. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, принятое в 2003 г.2, характеризовало автоматизированную форму бухгалтерского учета как полноправную технологию учета, но не доминирующую над ручной технологией учетного процесса. Федеральное правило (стандарт) допускало автоматизацию отдельных участков бухгалтерского

1 Правило (стандарт) «Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем».

2 Федеральное правило (стандарт) «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

учета. Федеральное правило (стандарт), принятое в 2009 г.1, максимально приближено к международным стандартам аудиторской деятельности. Стандарт оперирует понятием «информационные системы для целей подготовки финансовой отчетности», рассматривая в совокупности систему автоматизации бухгалтерского учета. Автоматизированная обработка бухгалтерских данных не рассматривается единственно возможной на предприятиях.

Наиболее значимый документ под названием «Модель COSO»2, ставший основополагающим документом для дальнейших разработок в области внутреннего контроля во всем мире, является основополагающим и для российских федеральных правил (стандартов) аудита.

Понятие «система внутреннего контроля» настолько широко, что охватывает всю сферу деятельности организации, политику и принципы менеджмента, стиль руководства, оценку внешней среды и т.п. факторы. Аудит системы внутреннего контроля, являясь обязательным элементом любой аудиторской проверки, требует специального ограничения понятием «система внутреннего контроля в качестве объекта для аудита». Понятие «система внутреннего контроля для целей аудита» отсутствует в современной экономической литературе.

Предложено определение понятия «система внутреннего контроля как объект аудита».

Система внутреннего контроля как объект аудита — это непрерывный процесс, направленный на формирование финансовой отчетности при условии эффективности системы бухгалтерского учета, состоящий из взаимосвязанных процедур и установленных правил, подлежащих оценке в процессе внешнего аудита.

Правила, стандарты, процедуры устанавливаются в организации в соответствии с политикой и целями организации, с учетом специфики организационной структуры, особенностей информационной среды на предприятии и т.п. факторами.

Взаимосвязь элементов процесса означает направленность на достижение единой цели — формирование финансовой отчетности в соответствии с предъявляемыми к ней требованиями.

Эффективность системы бухгалтерского учета определяется превышением результата от функционирования системы над затратами на

1 Федеральное правило (стандарт) «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».

2 Управление рисками организаций. Интегрированная модель, 2004 г. Комитет спонсорских организаций Комиссии Тредвея (COSO).

нее. В качестве результатов функционирования системы автоматизированного бухгалтерского учета можно предложить следующие показатели:

— количество учетного персонала по причине внедрения информационных технологий, снижение фонда оплаты труда и налогов вследствие уменьшения учетного персонала;

— динамика объемов обрабатываемой информации и документации вследствие внедрения и применения автоматизированной программы бухгалтерского учета;

— экономия времени и экономический эффект за счет возможности подготовки оперативных данных бухгалтерского учета для целей управленческого учета;

— снижение затрат времени для формирования бухгалтерской отчетности, возможность своевременного исправления данных отчетности и избежание штрафных санкций.

В качестве затрат по функционированию системы автоматизированного ведения бухгалтерского учета можно выделить затраты на покупку, внедрение, разработку, обслуживание, доработку, обновление законодательной, нормативной базы бухгалтерского программного обеспечения, затраты на обучение учетного персонала, затраты на формирование инструкций, руководств для пользователей.

Достижение целей, которые ставятся перед системой внутреннего контроля, неразрывно связано с понятием эффективности СВК.

Представим целевые показатели системы внутреннего контроля как объекта аудита в зависимости от технологии обработки бухгалтерских данных (табл. 1).

Автоматизированная технология обработки информации, имея характерные принципиальные отличия от традиционной формы ведения бухгалтерского учета, влияет и на организацию аудиторской проверки. Особенности технологии учетного процесса аудируемого лица для целей аудита представлены в таблице 2.

Анализируя данные таблицы 2, можно увидеть, что автоматизированная система бухгалтерского учета более трудоемка, подвержена скрытому искажению данных по различным причинам. Автоматизация учета предъявляет к аудитору новые требования как к специалисту в области информационных технологий для целей подготовки бухгалтерской отчетности. Бухгалтерские знания, которые могут оцениваться при тестировании системы внутреннего контроля, при автоматизированной обработке данных являются частично встроенными.

Таблица 1 - Целевые показатели системы внутреннего контроля как объекта аудита в зависимости от технологии обработки бухгалтерских данных

Параметры эффективности СВК Традиционный учет Автоматизированный учет

Уверенность в реальности хозяйственных операций Оправданием служат первичные документы, договоры, приказы, распоряжения Оправданием служат первичные документы, договоры, приказы, распоряжения либо электронные документы с цифровой подписью

Наличие разрешений, одобрений для проведения хозяйственных операций Визирование уполномоченных лиц Автоматическое разрешение с помощью настроек программного обеспечения

Полнота отражения совершенных хозяйственных операций Проверка путем сверки оборотов по счетам в конце отчетного периода Частично контролируется программой автоматизации на предмет заполнения документов, проводок

Адекватная оценка хозяйственных операций Зависит от знаний бухгалтера Имеются некоторые встроенные бухгалтерские знания в программе автоматизации

Классификация хозяйственных операций Зависит от знаний бухгалтера Частично контроль ввода проводок берет на себя программа автоматизации

Своевременность отражения хозяйственных операций Запись операций ограничивается временем Сокращаются временные затраты для отражения хозяйственной операции

Формирование сводных ведомостей, суммирование и обобщение итогов Требует больших трудозатрат, зависит от внимательности учетного персонала Автоматическое формирование всех регистров но данным первичных документов. Не требует трудозатрат и времени

Эффективное и экономное расходование ресурсов Представление отчетности за отчетный период, расчет себестоимости за отчетный период Своевременный отчет по остаткам МПЗ, предварительный расчет результата финансовой деятельности, информационная оперативная связь с отделом управленческого учета

Раскрытие информации Зависит от квалификации учетного персонала Частично автоматизировано, но требует дополнительных знаний

Наложение санкций на виновных лиц Подтверждающие документы о вынесении выговора, предупреждения, наложения штрафа Дополнительно к ручному учету уменьшение прав пользователя в программы автоматизированного бухгалтерского учета

Своевременное реагирование на риски, связанные с формированием отчетности Достигается соблюдением должностных инструкций, четко прописанных правил Частично встроенная реакция программы на известные риски

Таблица 2 - Классификация признаков ручной и автоматизированной обработки данных для целей аудита

Объект аудиторской проверки Традиционная технология обработки информации Автоматизированная технология обработки информации Анализ параметра, влияние автоматизированной обработки данных на аудиторскую проверку

Регистрация данных Стандартное оформление первичных документов Требует специальных знаний для работы в программе Требует тестирования, обучения учетного персонала

Унификация первичных документов Типовая унификация, утвержденная законодательно Документы, представленные разработчиком программного обеспечения Типовая унификация облегчает проверку, в то же время дополнительные отчеты могут предоставить дополнительную информацию

Формы накопительных регистров Типовая унификация Интерактивные отчеты Интерактивные отчеты снижают время, затраченное на проверку

Проверка остатков по счетам Анализ накопительных регистров в конце отчетного периода Возможность управления оборотами счетов на любую дату периода Положительное влияние вследствие оперативного формирования оборотов по счетам. В то же время неверные настройки первичных документов могут искажать итоговые суммы

Аналитика учета Ограничение структурой унифицированных документов Уровни аналитики задаются разработчиками программы бухгалтерского учета Положительное влияние, дающее возможность сформировать и проанализировать отчеты в разрезах аналитики

Поиск необходимого документа Требует определенного времени Поиск документа по определенному рекви ¿у Положительное, т.к. снижается время на поиск документа

Проверка правильности исправления данных Способами исправления в соответствии с законом о бух. учете Зачастую неясны. Возможность изменения даты исправления Затрудняют проверку, требуя анализа контрольных процедур по санкционированию операций изменения данных

Несомненными преимуществами автоматизированного бухгалтерского программного обеспечения для аудиторской проверки является возможность частичной обработки данных с помощью применения аудиторского программного обеспечения.

Уточнены аудиторские процедуры тестирования информационных

систем, связанных с формированием бухгалтерской отчетности

Предложенные процедуры тестирования системы бухгалтерского учета призваны упорядочить процесс тестирования бухгалтерского учета и контрольной среды проверяемого субъекта. Рабочие документы аудитора, раскрывающие данные процедуры и оценивающие систему бухгалтерского учета, являются, с одной стороны, частью методики тестирования системы внутреннего контроля на предприятиях, применяющих автоматизацию, и, с другой стороны — частью комплексной оценки систем внутреннего контроля в таких организациях.

Стандартные аудиторские процедуры для тестирования информационных систем как элемента системы внутреннего контроля имеют особенности. Методику и порядок применения указанных процедур для изучения системы бухгалтерского учета аудиторы разрабатывают самостоятельно, в своих внутрифирменных стандартах. В диссертации предложены этапы проверки информационных систем для целей аудита, перечень рассматриваемых вопросов и определенные аудиторские процедуры, применяемые на каждом из этапов проверки. Этапы проверки, представленные в 1 столбце таблицы 3, являются этапами алгоритма проверки информационных систем для целей подготовки бухгалтерской отчетности.

Процедуры «Запрос» могут применяться по отношению к отделам внутреннего контроля, информационной безопасности, автоматизированных систем управления, отделу кадров (в отношении опыта работы учетного персонала). В ряде случаев аудитор может обращаться к эксперту. Процедуры «Подтверждение», как правило, дополняют процедуры «Запрос». Процедуры «Наблюдение» применимы при тестировании квалификации учетного персонала, проверке его правильной работы в автоматизированной программе бухгалтерского учета. Процедуры «Инспектирование» представляют собой проверку записей, документов или материальных активов. Например, аудитор подтверждает введенные данные в программу автоматизированного учета, сопоставляя их с реальными данными, зафиксированными в документах. Процедуры «Пересчет» могут проводиться с помощью технических средств, специальных аудиторских программ или стандартных программ с математическим аппаратом. В работе предложены рабочие документы аудитора для отражения результатов представленных процедур.

Таблица 3 — Процедуры аудита для проверки информационных систем как части системы внутреннего контроля

Этапы проверки Рассматриваемые вопросы Аудиторские процедуры

Тестирование программного обеспечения Название программы, сфера ее деятельности на рынке; Запрос

— особенности ароматизированной системы бухгалтерского учета; Запрос, наблюдение

- степень интегрированности системы автоматизации бухгалтерского учета с другими участками управления организацией; Инспектирование

- время и сроки покупки, внедрения программного обеспечения Запрос

Оценка технического обеспечения - размещение системы компьютерной обработки данных; Запрос, инспектирование

- наличие сетевой версии;

- обеспечение архивирования и хранения данных Запрос

Порядок документирования хозяйственных операций - порядок ввода, редактирования и удаления документов; Запрос, наблюдение

- полнота ввода информации; Наблюдение, инспектирование

- своевременность ввода документов; Запрос, наблюдение

- унификация документов;

- наличие и характеристика документооборота

Квалификация персонала - уровень квалификации главного бухгалтера и сотрудников бухгалтерии; Запрос

- опыт работы сотрудников бухгалтерии; Запрос, подтверждение

- практическое применение навыков работы с автоматизированной программой бухгалтерии Наблюдение

Проверка соблюдения законодательства - правильность формирования бухгалтерских проводок и сальдо по счетам; Пересчет, подтверждение

- правильность составления и вычисления математических алгоритмов и расчетных операций; Пересчет

- правильность составления сводных регистров по данным первичной информации; Пересчет, наблюдение

Формирование финансовой отчетности - технология формирования отчетности Запрос, наблюдение

- порядок корректировки, исправлений

Разработана и апробирована методика аудиторского тестирования системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета клиента

Методика комплексного тестирования системы внутреннего контроля предполагает подготовку к тестированию, представленную определенной базой ответов на вопросы, применяемые в ранее проведенных проверках, на основании которых можно определить весовые коэффициенты для различных категорий вопросов тестирования. Весовые коэффициенты, определенные опытным путем, могут быть рассчитаны в каждой аудиторской организации самостоятельно в зависимости от признаков единиц изучаемой совокупности. В качестве таких признаков могут выступать, в зависимости от наработанной базы проверок: конкретная система автоматизированного ведения бухгалтерского учета; масштаб деятельности предприятий; сфера деятельности предприятия. В диссертационной работе проведено исследование путем анкетирования, опроса и проверки по существу некоторых аспектов системы внутреннего контроля.

Представим алгоритм комплексной оценки системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета (рис. 1). Пунктирная линия обозначает процесс тестирования СВК. Предварительное определение весовых коэффициентов необходимо для выполнения блоков 1, 2 тестирования системы внутреннего контроля. Апробация данной методики проводилась в ходе написания работы на предприятии, внедряющем систему автоматизированного бухгалтерского учета.

Система внутреннего контроля на предприятиях была проанализирована методом статистического наблюдения. Целью статистического наблюдения явилось получение достоверной информации об организации систем внутреннего контроля на предприятиях, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета. Объектом наблюдения послужила совокупность организационных мер, процедур контроля, факторов контрольной среды на предприятиях, подвергшихся исследованию. Были выделены границы изучаемой совокупности:

— все организации являются коммерческими;

— организации применяют автоматизированную форму бухгалтерского учета;

— по территориальному признаку все организации относятся к Оренбургской области.

Рис. 1 — Методика комплексной оценки системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета аудируемого лица

Предложим градацию для определения оценки СВК. При значении итогового числа баллов менее 60% от максимального значения систему внутреннего контроля можно считать слабой, или неудовлетворительной, а при значении от 60 до 80% от максимального количества баллов — хорошей или средней, более 80% — высокой, или хорошей.

Рисунок 2 отражает поэлементное сравнение фактически полученной оценки (первый столбец каждой пары элементов) с максимальным значением (второй столбец каждой пары элементов). Итоговые значения сравниваются с максимальными значениями по каждому рабочему документу аудитора, заполненному в ходе тестирования системы внутреннего контроля, что обеспечивает наглядность при анализе и выявлении направлений повышения эффективности СВК.

Данная методика может применяться любой аудиторской организацией как методика оценки СВК и часть внутрифирменного аудиторского стандарта по оценке системы внутреннего контроля.

Сравнение результатов фактических значений с максимальными при тестировании элементов СВК

Информационные технологии

Контрольная среда

Процедуры контроля

Рис. 2 — Сравнение результатов тестирования элементов СВК. с максимальными значениями по данным ОАО «Энергостройремонт»

Дополнена формула аудиторского риска, связанного с проведением аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета

Аудиторские риски повышаются и меняются в связи с применением автоматизации бухгалтерского учета аудируемого лица. Обычно ученые в области аудита рассматривают зависимость трех компонентов аудиторского риска (неотъемлемого риска, риска контроля, риска необнаружения). В дополнение к ним в работе предлагается добавлять риски, связанные с использованием аудируемого лица автоматизированной системы бухгалтерского учета. Дополнительный риск может быть связан не только с недостаточной квалификацией аудитора в вопросах информационных технологий, но и с особенностью технологии обработки бухгалтерской информации, с возможностью искажения данных.

Выделен элемент риска искажений, означающий возможность искажения данных из-за изменений настроек программного обеспечения, неверного отражения хозяйственных операций, подмены и искажений данных. Перечислим некоторые аспекты, которые могут увеличить риск искажений:

— в программе много документов создано, но не проведено, т.е. корреспонденции счетов по ним не сформированы;

— в программе автоматизации бухгалтерского учета существенное количество документов сформировано одним днем;

— в программе бухгалтерского учета существенное количество документов проведено последним числом месяца;

— существуют ручные операции и проводки, которые могут быть сформированы автоматически и т.п.

В последнее время все более необходимым становится привлечение экспертов, специализированных организаций для проверки той или иной специфической области. Аудит системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета предполагает анализ информационной среды, оценку программного обеспечения, тестирование программы бухгалтерского учета как обязательного элемента проверки. Таким образом, дополнительный риск может быть дополнен риском искажений и экспертным риском.

В диссертационном исследовании введено понятие «экспертный риск». Экспертный риск отражает риск неверной оценки системы внутреннего контроля экспертами:

ДР= РЭРТРОРИ- ЭР, при ЭР ф О,

где ДР — дополнительный аудиторский риск;

РЭ — риск, связанный с техническими аспектами и конкретной эксплуатацией компьютерной системы (риск эксплуатации компьютерной системы);

РТ— риск некорректного построения тестов компьютерной системы, используемой клиентом; РО - риск ошибочного толкования этих тестов; РИ — риск искажений; ЭР — экспертный риск.

Отметим, что экспертный риск является необязательным элементом в отличие от остальных компонентов, т.к. аудиторская организация может проводить проверку без привлечения эксперта. При нулевом значении экспертного риска данный элемент исключается из формулы.

Элементы системы внутреннего контроля «оценка риска», «реагирование на риск», представленного в международном стандарте аудита, в российском стандарте представлены элементом «процесс оценки рисков». По нашему мнению, аудиту подлежит не только процесс оценки рисков, организованный аудируемым лицом, но и реакция на риски, которые могут возникнуть и возникают в процессе формирования финансовой отчетности аудируемым лицом.

В процессе аудита могут быть оценены риски существенного искажения информации и сопоставлены с оценкой рисков, проводимой аудируемым лицом самостоятельно.

Представим ошибки, влияющие на риск существенного искажения отчетности в организациях, применяющих автоматизированную технологию обработки бухгалтерской информации.

Таблица 4 предлагает инструмент определения зон повышенного риска для того, чтобы аудитор на этапе планирования выделил зоны повышенного риска с целью более тщательной проверки.

Обоснованы и предложены шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов по вопросам методики тестирования систем внутреннего контроля для целей аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг

При постановке, внедрении и тестировании системы внутреннего контроля можно выделить одно из приоритетных направлений для повышения эффективности аудиторской проверки — разработку внутрифирменных аудиторских стандартов.

На рисунке 3 представлены внутрифирменные аудиторские стандарты для целей проведения проверки и оказания сопутствующих услуг.

Внутрифирменный стандарт «Методика оценки системы внутреннего контроля в условиях автоматизации клиента» может содержать следующие положения:

1. В части общих положений: цели стандарта; используемые термины; ссылка на федеральные правила (стандарты), стандарты саморегулируемых объединений (СРО); степень использования предыдущих проверок; график работы и порядок сотрудничества учетного персонала, отдела информационных технологий проверяемого субъекта на период проведения проверки.

2. В части методики проверки системы внутреннего контроля: программа аудита (шаблон); причины отклонения от программы, требования обоснования привлечения эксперта; используемые аудиторские процедуры; порядок использования работы ассистентов аудитора.

3. В части оформления проверки: шаблоны рабочих документов аудитора для оценки системы внутреннего контроля; заключение о проделанной работе ассистентов аудитора, оформленное ответственным лицом за проведение аудита; заключительные положения в части понимания надежности системы внутреннего контроля.

В части рабочих документов можно предложить использовать аудиторские процедуры и рабочие документы, предложенные во второй главе диссертационного исследования. Степень использования данных рабочих документов зависит от объема и целей аудиторской проверки (аудиторская проверка или оказание сопутствующих аудиту услуг).

В заключении отметим, что разработанный научный и методический аппарат позволит решать актуальные прикладные задачи плани-

Таблица 4 - Анализ ошибок в работе с автоматизированной системой бухгалтерской способных влиять на риск существенного искажения отчетности

Описание ошибок и нарушений Поправка на автоматизацию (риск появления ошибок и нарушений) Порядок и методы исправления ошибок и нарушений Методы предотв повторений нар

Несвоевременная регистрация фактов текущей хозяйственной деятельности Уменьшает в части автоматических проводок или взаимозависимых документов Регистрация операций задним числом, исправление итогов за отчетный период, корректировка бухгалтерской отчетности Взаимная проверка от разделении обязанной с автоматизированной бухгалтерского учета

Несвоевременная регистрация ежемесячных операций (начисление амортизации, обязательных налогов и пр.) Риск снижается, т.к. остатки по счетам, требующие закрытия в конце месяца, будут влиять на обороты текущего месяца Зависит от периода найденной ошибки (как правило, имеется возможность исправления ошибки до составления отчетности) Установление сроков обязательных, ежемеся обязательных инструю учетного персонала

Неверное отражение корреспонденций счетов в документах Риск снижается из-за встроенных бухгалтерских знаний Исправление корреспонденции путем создания нового документа и удаления документа с ошибкой Настройка автоматизи проводок в документа?

Неверное отражение корреспонденций счетов в операциях, введенных вручную Риск увеличивается из-за недостаточной квалификации бухгалтера Исправление ошибки в зависимости от периода, в котором найдена ошибка Создание типовых one бухгалтерского учета, отражения редких npoi квалифицированным п

Неверное отражение сумм в части расчетных операций Сводится к минимуму из-за встроенных алгоритмов расчетов Исправление алгоритмов расчетов. Изменение сумм путем исправления ручных операций Предварительное тестг алгоритмов. Создание операций с заложенны математическими фор»

Остатки по счетам на конец месяца, которые не должны иметь сальдо Риск существует из-за неверных настроек программы Изменение настроек учетной политики, отражение объектов для закрытия счетов Своевременная провер тестирование алгоритм

Ошибки в настройках автоматизированной программы бухгалтерского учета Неверное отражение сумм по счетам, результатов расчетов, ошибки в отражении по счетам бухгалтерского учета Исправление настроек с датой на момент существовавшей ошибки Определение ответств£ за базу автоматизировг бухгалтерского учета, программы бухгалтере

Внутрифирменные аудиторские стандарты при автоматизированном ведении бухгалтерского учета клиента

Для целей проведения проверки

Регулирование отношений между аудитором и проверяемым субъектом

Регулирование отношений между экспертом и аудитором

Порядок предоставления информации аудитору проверяемым субъектом

Для целей оказания сопутствующих услуг

Стандарт, определяющий методику аудита

евк

Регулирование отношений между аудитором и организацией, разрабатывающей и внедряющей программное бухгалтерское обеспечение

Регулирование отношений между аудитором и организацией, разрабатывающей и внедряющей систему внутреннего контроля

Рис. 3 - Характеристики внутрифирменных аудиторских стандартов и сопутствующих услуг при оценке СВК в условиях автоматизации учета

рования, проведения аудиторских проверок, оказание сопутствующих аудиту услуг при тестировании систем внутреннего контроля предприятий, применяющих автоматизированную технологию обработки бухгалтерских данных.

По теме диссертации опубликованы следующие работы:

Научные статьи в журналах, рекомендованных ВАК:

1. Шлифер, Е.В. Документальное отражение аудиторских процедур при тестировании систем автоматизированного бухгалтерского учета // Вестник ОГУ. - 2009. - №1(95). - С. 60-66. (0,7 п.л.).

2. Шлифер, Е.В. Особенности оценки систем внутреннего контроля для целей аудита при автоматизированной обработке учетных данных. // Вестник Государственного университета управления. - 2008. — №15/25. - С. 334-341. (0,5 п.л.).

Публикации в периодической печати:

3. Шлифер, Е. Проверки на компьютерных дорогах. Аудит в условиях автоматизированной обработки учетных данных // Бухгалтер и компьютер. - 2003. - № 11. - С. 12-14.

4. Шлифер, Е. Некоторые вопросы отражения ПБУ18/02 в программе «1С:Бухгалтерия 7.7» // Бухгалтер и компьютер. — 2004. — № 7. — С. 8—11.

5. Шлифер, Е. Поступим проще: учет заработной штаты в программе «1С: Бухгалтерия 7.7» // Бухгалтер и компьютер. — 2004. — № 10. — С. 9—11.

6. Шлифер, Е. Возможности «1С:Бухгалтерии 8.0» по сравнению с 7.7 // Бухгалтер и компьютер. - 2005. - № 3. - С. 43-45.

Сборники тезисов докладов и статей:

7. Шлифер, Е.В. Проблемы становления налогового учета и их решение в автоматизированной программе «1С: Бухгалтерия»: материалы работы восьмой международной конференции молодых ученых-экономистов «Предпринимательство и реформы России». Очное участие, выступление на конференции. — СПб., 2002. — С. 221-222. (0,1 п.л.).

8. Шлифер, Е.В. Проблемы становления налогового учета и их частичное решение в автоматизированной программе «1С: Бухгалтерия»: материалы региональной научной конференции «Финансово-экономические проблемы деятельности организаций в современных условиях». - Оренбург: ИПК ОГУ, 2002. - 418 с. - С. 203-207. (0,13 п.л.).

9. Шлифер, Е.В. Проблемы конкурентного рынка аудита в условиях открытой экономики: материалы второй межвузовской научно-практической конференции студентов, аспирантов и молодых ученых «Социокультурные и коммуникативные аспекты проблем современного общества в условиях глобализации экономики». — СПб. ГУАП. СПб.,

- 2003. - 124 с. - С. 69-70. (0,13 пл.).

10. Шлифер, Е.В. Автоматизация бухгалтерского учета в связи с переходом отечественной системы бухгалтерского учета на международные стандарты: сборник статей 4 международной конференции «Россия как трансформирующееся общество: экономика, культура, управление». - М.: ЛОГОС, 2005. - 253 с. - С. 27-31. (0,41 п.л.).

11. Шлифер, Е.В. Повышение качества аудита при оценке системы внутреннего контроля клиента в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета: сборник материалов 3 Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций». — Воронеж, 2005. — Ч. 2. — 153 с. — С. 146-148. (0,3 пл.).

12. Шлифер, Е.В. Комплексная оценка системы внутреннего контроля при автоматизированном ведении бухгалтерского учета: труды международного форума «Актуальные проблемы современной науки».

- Самара: СГЭУ, 2005. - С. 187-189. (0,15 пл.).

ШЛИФЕР Елена Владимировна

АУДИТОРСКОЕ ТЕСТИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ КЛИЕНТА В УСЛОВИЯХ АВТОМАТИЗАЦИИ УЧЕТА

Специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Подписано в печать 25.05.09. Формат 60x84/16. Усл. печ. л. 1,0. Печать оперативная. Бумага офсетная. Заказ № 3337. Тираж 130 экз.

Издательский центр ОГАУ 460795, г. Оренбург, ул. Челюскинцев, 18. Тел.: (3532) 77-61-43

Отпечатано в Издательском центре ОГАУ

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Шлифер, Елена Владимировна

Введение.

Глава 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ОРГАНИЗАЦИИ.

1.1 Понятие, структура, цели и значение системы внутреннего контроля как элемента аудиторской проверки.

1.2 Анализ отечественных стандартов аудита, раскрывающие особенности аудиторской проверки в среде автоматизированной обработки бухгалтерских данных.

1.3 Особенности и проблемы организации автоматизированных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

1.4 Порядок проведения аудиторской проверки в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

Выводы к главе 1.

Глава 2. ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ТЕСТИРОВАНИЯ СИСТЕМ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В УСЛОВИЯХ АВТОМАТИЗИРОВАННОГО ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА.

2.1 Оценка систем внутреннего контроля в организациях

Оренбургской области, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета.

2.2 Аудиторское тестирование информационных систем.

Выводы к главе 2,

Глава 3. ПОВЫШЕНИЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ АУДИТОРСКОГО ТЕСТИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕНГО КОНТРОЛЯ В УСЛОВИЯХ АВТОМАТИЗИРОВАННОГО ВЕДЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЁТА.

3.1 Снижение аудиторских рисков при проверке организаций, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета.

3.2 Внутрифирменные стандарты для целей аудита и сопутствующих аудиту услуг.

3.3 Технологии аудита с помощью применения компьютеров.

Выводы к главе 3.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудиторское тестирование системы внутреннего контроля клиента в условиях автоматизации учета"

Экономическое сотрудничество стран и организаций, участие предприятий и инвестиционных компаний в деятельности предприятий других стран, взаимное интегрирование обусловили необходимость предоставления информации для заинтересованных компаний в различных аспектах: финансовая отчетность, инвестиционная привлекательность, анализ финансовых показателей, система внутреннего контроля. Последнее время системе внутреннего контроля компаний уделяется всё больше внимания. Сами компании заинтересованы в более прозрачном и жёстком управлении, которое достигается путем эффективной системы внутреннего контроля. Рынок и конкуренция для многих компаний ограничивают возможность увеличения прибыли из внешних источников, побуждая предприятия повышать эффективность своей деятельности путем поиска скрытых резервов внутри организации, оценкой и снижением рисков, предотвращением потерь компании. Грамотная организация системы внутреннего контроля способна выявить данные резервы, помочь предотвратить ошибки управления, оценить риски предприятий. Понимание системы внутреннего контроля настолько широко, что охватывает практически всю сферу деятельности организации по всем уровням управления.

Современное общество становится все более компьютеризированным и автоматизированным. Процессы управления современного предприятия уже не могут обходиться без автоматизации и информатизации. Автоматизация коснулась многих процессов на предприятии: начиная от автоматизации производства, где необходимость замены человеческого труда машинами не вызывает сомнений, и заканчивая автоматизацией процессов управления. Не стали исключением и автоматизация бухгалтерского учета и аудита.

Бухгалтерский учет на современном этапе становится более гибким, приближенным к международным стандартам и ориентированным на принцип многовариантности с учетом профессионального мнения бухгалтера. Система внутреннего контроля в той или иной форме присутствует в любой организации. В организациях с различным уровнем автоматизации и компьютеризации системы внутреннего контроля разнообразны по содержанию и представлению. Организация системы бухгалтерского учета является особым сегментом системы внутреннего контроля в организации, так как именно она способствует формированию финансовой отчетности, отражающей результаты деятельности предприятия за определенный период. Соответственно, любой руководитель будет стремиться эффективно организовывать систему бухгалтерского учета на предприятии, особенно с учетом специфики ее автоматизации. Внешний аудит в .условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета имеет особенности в технологии и методах проверки. Такие особенности заключаются в требованиях к знаниям аудитора, в вариантах применения компьютера в работе аудитора, в аудиторских процедурах. Критерии оценки качества аудита, системы внутреннего контроля имеют особенности с учетом электронной обработки бухгалтерских данных.

Оценка системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета является малоизученной отечественными экономистами. Нормативная база по вопросам оценки системы внутреннего контроля недостаточно разработана, ранее публикуемые работы устаревают с течением времени. Все вышеизложенное обуславливает актуальность темы исследования, что и предопределило ее выбор.

Цель и задачи исследования

Целью исследования диссертационной работы является разработка теоретических положений и методики оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета коммерческой организации.

Постановка данной цели обусловила необходимость решения следующих задач:

- всесторонне рассмотреть понятие «система внутреннего контроля»;

- рассмотреть и классифицировать отличительные признаки системы внутреннего контроля в организациях, применяющих ручную и автоматизированную технологию ведения бухгалтерского учета; б

- определить порядок применения и документирования стандартных аудиторских процедур в качестве тестов информационной системы как элемента системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета;

- создать методику аудиторской оценки системы внутреннего контроля на основе тестирования элементов системы внутреннего контроля, учитывающую особенности ведения аудируемым лицом бухгалтерского учета с применением компьютерных технологий;

- рассмотреть степень влияния автоматизированной обработки клиентом данных бухгалтерского учета на оценку аудиторских рисков;

- предложить меры по повышению качества аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета на основе внутрифирменной стандартизации проверки системы внутреннего контроля.

Теоретические и методологические основы исследования

Теоретической и методологической базой проведенного исследования послужили научные труды отечественных ученых, специалистов контроля, системы внутреннего контроля, аудита, качества аудита, внутрифирменных аудиторских стандартов, информатизации и компьютеризации бухгалтерской и аудиторской деятельности, среди которых Бурцев ВВ., Воропаев ЮЛ., Гаджиева НГ., Данилевский ЮЛ., Дьяконов РВ., Ецдовицкий ДАДСизь ВВ., Комиссаров ВЛ, Кузнецова ЕВ., Лабынцев Н.Т., Макарова Л.Г., Миронова OA, Назарова МА, Одинцов Б.Е., Палий В.Ф., Панкова С.В., Подольский В.И., Романов А.Н., РукинВВ., Самойлова JIB., Сотникова JIB., Соколов ВН., Суйц В.П., Шеремет АД., Шуремов EJL, Щербакова Н.С., а также работы зарубежных специалистов, среди которых следует назвать Р. Адамса, Э. Аренса, Ф. Дефлиза, Дж. Лоббека. В работе использованы законы Российской Федерации, подзаконные акты Правительства, министерств и ведомств, материалы периодической печати, материалы свободного доступа сети Интернет.

В ходе исследования применялись общенаучные методы познания (индукция, дедукция, абстрагирование, систематизация). При формулировке основных понятий и суждений применялись логические законы тождества, непротиворечия, достаточного основания.

Научная новизна исследованиям заключается в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по вопросам проведения аудиторской проверки системы внутреннего контроля в условиях . автоматизированного ведения бухгалтерского учёта.

1. Сформулировано определение системы внутреннего контроля как объект аудита, которая представляет собой непрерывный процесс, направленный на формирование финансовой отчетности при условии; эффективности системы бухгалтерского учета, состоящий из взаимосвязанных процедур и установленных правил, подлежащих оценке в процессе внешнего-аудита;; обоснованы, классификационные признаки ^ ручной и автоматизированной? обработки бухгалтерской информации дпя подразделения их в аудите на следующие группы: регистрация данных^, унификация* первичных документов, формы, накопительных регистров,, проверка остатков по счетам, аналитика .учета, поиск необходимого 'документа, , проверка; правильности" исправления данных.

2: Уточнены, процедуры аудиторского тестирования информационных систем как части; системы внутреннего контроля: Обоснование необходимости; данных процедур существенно дополняют теорию: аудита. Использование: их в практике, проведения аудиторских проверок позволит повысить, эффективность* аудиторского тестирования^ систем внутреннего контроля в; условиях автоматизированного- ведения* бухгалтерского учета.

3. Предложена методика аудиторской оценки^ системы внутреннего контроля,- включающая; тестирование таких элементов,, как информационные системы, связанные с подготовкой бухгалтерской отчетности, контрольная среда и процедуры контроля.

4. Выявлены дополнительные элементы аудиторского риска: «риск искажений», «экспертный риск»^ связанного с проведением проверки в автоматизированной среде:бухгалтерского учета аудируемого лица:

5. Обоснованы; и: предложены, шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов по вопросам методики тестирования систем внутреннего контроля для целей, аудита и оказания сопутствующих аудиту услуг • в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета клиентом. Данный элемент научной новизны позволяет структурировать знания в вопросах качества аудита в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета, повысить эффективность работы аудитора.

Практическая значимость исследования Практическая значимость исследования заключается в развитии современных направлений методики организации и аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета на проверяемом объекте.

Практические рекомендации направлены на разработку методик тестирования систем внутреннего контроля, повышение эффективности аудиторской проверки систем внутреннего контроля. Содержащиеся в диссертационной работе предложения и рекомендации позволяют усовершенствовать методику аудиторского тестирования систем внутреннего контроля в условиях применения аудируемым лицом автоматизированной формы бухгалтерского учета. Основные положения диссертационного исследования могут быть использованы в научной и практической деятельности, при разработке нормативных положений и внутрифирменных стандартов для оценки систем внутреннего контроля, оценки рисков, связанных с проведением аудита в среде автоматизированной обработки бухгалтерских данных, при разработке внутрифирменных аудиторских стандартов по вопросам оценки систем внутреннего контроля, при взаимодействии организаций, разрабатывающих и внедряющих системы внутреннего контроля и системы автоматизированного ведения бухгалтерского учета. Методика тестирования систем внутреннего контроля может быть использована аудиторскими фирмами, а также включена в учебно-методические материалы образовательных учреждений, программ обучения и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов по вопросам аудита систем внутреннего контроля, эффективности аудита и технологии бухгалтерского учета и аудита.

Предложенная концепция аудиторского тестирования СВК в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета предприятия расширяет и дополняет существующие научно-методические разработки по данной проблематике. Разработанные методические положения и практические рекомендации имеют универсальный характер и могут быть использованы на любом предприятии, независимо от его отраслевой принадлежности, формы собственности и величины.

Апробация и реализация результатов исследования В процессе исследований и практической реализации их результатов применялись различные формы апробации: обсуждение со специалистами и руководителями аудиторских организаций; организаций, разрабатывающих и внедряющих системы автоматизированного ведения бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля; организаций, применяющих автоматизированную форму бухгалтерского учета. Раскрытие основных положений диссертации обсуждалось в форме очных и заочных докладов на научно-практических конференциях различных уровней, проходящих в городах Санкт-Петербурге (2002-2003 гг.), Воронеже (2005 г.), Самаре (2005 г.), Оренбурге (2002, 2005 гг.), публикаций в форме статей в периодической печати (2003 - 2005 гг.) и статей в научных журналах (2008, 2009 гг.).

Теоретические и практические выводы, полученные в ходе исследования, используются в аудиторской фирме ООО «Эффект-аудит» (г.Оренбург), в , организации ООО «Бизнес Интегратор»(г.Москва), основным видом деятельности которой является автоматизация бухгалтерского учета предприятий, ООО ИПП ИПРО (г. Оренбург), являющегося франчайзи фирмы «1С» и авторизованным учебным центром фирмы «1С», а также в ГОУ ВПО «Оренбургский государственный университет» в курсах учебных дисциплин «Аудит», «Основы аудита». Результаты внедрения подтверждены соответствующими справками о внедрении.

Публикации

По теме диссертационного исследования опубликованы научные статьи и тезисы статей общим объемом 2,44 п.л.

1. Теоретические аспекты системы внутреннего контроля организации

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шлифер, Елена Владимировна

Выводы к главе 3

Аудиторские риски, связанные, с проверкой аудируемого лица в условиях его автоматизации, складываются из стандартных аудиторских рисков, определенных федеральным правилом (стандартом), но также из дополнительного риска. Автором уточнена формула дополнительного риска, • связанного с проведением проверки в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

Дополнительный риск может быть связан не только; с недостаточной квалификацией аудитора в вопросах информационных технологий, но и с особенностью технологии обработки бухгалтерской информации. Автоматизированная (компьютерная) обработка данных явно' позволяет преднамеренно или непреднамеренно' исказить данные. В: автоматизированных системах учета и контроля: вероятность подмены,, искажений, данных; более высока, и даже правильно спланированный т проведенный аудит может не выявить нарушений, связанных с подменой, искажениями, злоупотреблениями данными. Риск искажений связан с изменениями настроек программного обеспечения, неверным отражением хозяйственных операций^ подменой и искажением данных. Приведены факторы снижения дополнительного риска на каждом этапе проверки.

Экспертный риск, который; также был; автором выделен отдельным элементом аудиторского риска, отражает риск неверной оценки системы внутреннего . контроля экспертами. В последнее время все более необходимым становится привлечение экспертов, специализированных организаций при проверке той или иной специфической области. В аудиторской деятельности данной отраслью могут являться информационные технологии, анализ инвестиционной привлекательности, маркетинговая стратегия, финансовый менеджмент, бюджетирование, планирование и т.п.

Аудит системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета предполагает анализ информационной среды, оценку программного обеспечения, тестирования программы бухгалтерского учета как обязательного элемента проверки. Таким образом, привлечение эксперта актуально при проверке систем автоматизированного бухгалтерского учета.

Эффективность аудита является одной из целей аудиторской фирмы. Внутрифирменные аудиторские стандарты являются одним из элементов повышения качества аудита. В настоящее время не отрегулированы взаимоотношения между различными звеньями в постановке и внедрении систем внутреннего контроля между организациями-участниками.

Предложены шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов и сопутствующих аудиту услуг, раскрывающие вопросы тестирования систем внутреннего контроля, которые призваны отрегулировать взаимоотношения между компаниями, разрабатывающими, внедряющими и те старую щими СВК. Автоматизация бухгалтерского учета потребовала от аудиторов использования в работе информационных технологий. Применение различных специализированных аудиторских программ не выявляет определенного лидера в данном секторе, поскольку аудит не является строго регламентированным, и методики аудита могут разрабатываться внутрифирменно.

138

Заключение

Подводя итоги настоящего исследования, представляется целесообразным кратко изложить результаты, полученные на каждой его стадии, с целью освещения полученного знания, а также' его обобщенной оценки.

В первой части исследования рассмотрена теоретическая база системы внутреннего контроля, определяющие её элементы в соответствии с российскими стандартами аудита, международными стандартами аудита, концепцией COSO, мнениями российских и международных экономистов. Из общего определения системы внутреннего контроля вычленено понятие «система внутреннего контроля как объект», которое недостаточно рассмотрено и разработано в современном аудите.

Система внутреннего контроля как объект аудита — это непрерывный процесс, направленный на формирование финансовой отчетности при условии эффективности системы бухгалтерского учета, состоящий из взаимосвязанных процедур и установленных правил, подлежащих оценке в процессе внешнего аудита.

В качестве результатов функционирования системы автоматизированного бухгалтерского учета можно предложить следующие показатели: изменение количества учетного персонала по причине внедрения информационных технологий, снижение фонда оплаты труда и налогов вследствие уменьшения учетного персонала; динамика объемов обрабатываемой информации и документации вследствие внедрения и применения автоматизированной программы бухгалтерского учета и выражение их стоимостного измерения. Динамику объемов обрабатываемой информации можно определить как изменение количества обработанных первичных документов учетным персоналом за определенный интервал времени. Стоимостное измерение результата динамики обрабатываемой информации может определяться, к примеру, суммой экономии вознаграждения за труд, за измеряемый интервал времени; возможность подготовки оперативных данных бухгалтерского учета для целей управленческого учета и получение экономического эффекта за счет экономии времени для предоставления данных; предотвращение злоупотреблений и фальсификаций, выявленных с помощью процедур контроля и возможность их оценки; снижение сроков для формирования бухгалтерской отчетности, возможность своевременного исправления- данных отчетности и экономия налоговых платежей в результате таких исправлений. Одним из способов расчета экономии налоговых платежей может быть анализ уточненных налоговых деклараций, предоставляемых в налоговые органы вследствие уточнения бухгалтерских данных из-за запоздалого их получения. На предприятиях с частичной, автоматизацией учетного процесса, имеющих филиалы и подразделения, неотлаженную систему коммуникаций учетной информации, сумма неверно рассчитанных налоговых платежей может быть существенной.

Примеры затрат, относящиеся к системе автоматизированного ведения бухгалтерского учета: затраты на покупку, на внедрение, разработку, доработку, обслуживание бухгалтерского программного обеспечения; затраты на обучение учетного персонала; затраты на обновление законодательной, нормативной базы бухгалтерского программного обеспечения; затраты на формирование инструкций, руководств для пользователей.

Сравнительный анализ ручной и автоматизированной системы учета для целей аудиторской проверки приведен в первой главе диссертационного исследования, который показал повышение аудиторских рисков в*

140 , • автоматизированном бухгалтерском учете по сравнению с ручной технологией.

Во второй главе: диссертационного исследования представлены результаты статистического наблюдения систем внутреннего контроля предприятий Оренбургской области, преимущественно малого и среднего-бизнеса. Сделаны соответствующие выводы, выявлен интерес руководителей предприятий к оценке и внедрению систем внутреннего контроля, обусловлена необходимость комплексного: тестирования систем внутреннего контроля.

Классифицировано программное обеспечение бухгалтерского' учета, представлены собственные признаки классификации, проведено исследование по наиболее привлекательным признакам программного обеспечения бухгалтерского учета на различных уровнях принятия решений в соответствии с проведенным: статистическим исследованием.

Тестирование информационных систем; необходимо и обязательно.на этапе аудиторской' проверки. Предложенные процедуры, тестирования системы бухгалтерского учета призваны упорядочить процесс тестирования бухгалтерского учета и контрольной среды проверяемого субъекта. Контрольная среда, являющаяся неотъемлемым элементом любой компании, а также элементом системы внутреннего контроля, также подлежит обязательному тестированию. Предложена, система оценки контрольной; среды с условием автоматизированной формы обработки бухгалтерских данных. Процедуры контроля, являющиеся частью системы внутреннего контроля, также являются частью комплексного тестирования системы внутреннего контроля. Приведены рабочие документы аудитора, тестирующие процедуры контроля организации в; условиях автоматизации учетного процесса аудируемого лица.

Комплексная оценка СВК призвана объективно оценить систему внутреннего контроля по составляющим ее элементам, выявить слабые места в СВК и предложить меры по более эффективной ее работе. Предложена комплексная оценка тестирования системы внутреннего контроля, состоящая из тестирования ее составных элементов. Полученные значения сравниваются с максимальными значениями и по результатам сравнений излагаются соответствующие выводы, ставится оценка системы внутреннего контроля. Данная методика не содержит ограничений, она открыта и может быть расширена или сужена на любом этапе проверки в соответствии со спецификой аудиторской проверки, мнением аудитора, прочими факторами. Данная методика может быть использована не только аудитором при проверке, но при оказании сопутствующих аудиту услуг в части консультаций по вопросам системы внутреннего контроля аудируемого лица.

Третья глава работы посвящена факторам повышения эффективности аудиторской проверки систем внутреннего контроля в условиях автоматизации учета. В работе рассмотрены следующие факторы повышения эффективности аудиторской проверки: снижение аудиторских рисков, формирование внутрифирменных аудиторских стандартов, автоматизация аудиторской деятельности.

Аудиторские риски, связанные с проверкой аудируемого лица в условиях его автоматизации, складываются не только из стандартных аудиторских рисков, но из дополнительного риска. Автором дополнен дополнительный риск элементом риска искажений и экспертного риска. Представлены факторы снижения дополнительного риска, обусловленные проверкой автоматизированных систем бухгалтерского учета. Такие факторы снижения рисков представлены в разрезе процесса аудиторской проверки (понимание деятельности аудируемого лица, предварительная проверка, тестирование системы внутреннего контроля).

В автоматизированных системах учета и контроля вероятность подмены, искажений, фальсификаций данных более высока, чем в системах с технологией ручной обработки данных. Правильно спланированный и проведенный аудит не может исключать такие нарушения, связанные с подменой, искажениями, злоупотреблениями данными. Искажения данных могут быть как преднамеренными, так и непреднамеренными. Непреднамеренные искажения связаны, как правило, с порядком трансформации данных, непониманием порядка работы в системе автоматизированного учета.

Привлечение экспертов, специализированных организаций для проверки той или иной специфической области в ходе аудиторской проверки становится все более востребованным в современных условиях. В аудиторской деятельности данной отраслью могут являться информационные технологии, анализ инвестиционной привлекательности, маркетинговая стратегия, финансовый менеджмент, бюджетирование, планирование и т.п. Аудит системы внутреннего контроля в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета предполагает анализ информационной среды, оценку программного обеспечения, тестирования программы бухгалтерского учета как обязательного элемента проверки. Таким образом, формулу приемлемого аудиторского риска можно расширить на элемент экспертного риска, обозначающего риск- неверной оценки экспертом области тестирования системы внутреннего контроля.

Предложены шаблоны внутрифирменных аудиторских стандартов и сопутствующих аудиту услуг, призванных повысить эффективность аудита СВК в условиях автоматизированного ведения бухгалтерского учета.

1. Стандарт, характеризующий методику проведения аудита системы внутреннего контроля в среде автоматизированного ведения бухгалтерского учёта.

2. Стандарт, регулирующий взаимоотношения аудитора и проверяемого экономического субъекта, обусловлен возможным непониманием проверяемым субъектом и аудитором при предоставлении информации, необходимой для аудиторской проверки.

3. Стандарт по регулированию взаимоотношений при внедрении программного обеспечения.

Предложена схема взаимодействия организаций, разрабатывающих, внедряющих и тестирующих систему внутреннего контроля, что особенно актуально в системах внутреннего контроля с автоматизированным бухгалтерским учетом.

Автоматизация аудиторской деятельности находится на стадии формирования. Целесообразность применения специальных аудиторских программ может быть оправдано не в любой аудиторской организации. Специфичность процесса аудита предъявляет определенные требования к аудиторским программам.

По нашему мнению, программа автоматизации аудита должна: предлагать методику аудита с использованием рабочих документов согласно стандартам аудиторской деятельности; предлагать шаблоны рабочей документации аудитора, таких как аудиторское заключение, договор с клиентом, отказ от аудиторской проверки; использовать > мощный математико-статистический аппарат, применяемый в расчете уровня существенности, аудиторской выборки и прочих математических расчетов в аудиторской проверке; иметь способность обрабатывать базу клиента методами и средствами, доступными пользователю компьютера, не обязывая иметь при этом специального образования или специальных знаний; иметь удобную нормативно-справочную базу, а также обновляемую законодательную базу; иметь структуру дерева решений, а не блок вопросов, зачастую не всегда нужных аудитору при проверке какого-либо участка работы; весьма желательно, чтобы аудитор, имеющий по информатике знаний в объеме, обеспечиваемом высшими учебными заведениями экономического профиля, мог вносить в компьютерную аудиторскую систему необходимые поправки как в связи с выявленными ошибками, так и в связи с изменением законодательства.

144