Теоретико-методические и практические аспекты контроля качества аудита финансовой отчетности хозяйствующих субъектов тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Теоретико-методические и практические аспекты контроля качества аудита финансовой отчетности хозяйствующих субъектов"

На правах рукописи

Богров Евгений Георгиевич

/

Теоретико-методические и практические аспекты контроля качества аудита финансовой отчетности хозяйствующих субъектов

Специальность 08.00.12 бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Ростов-на-Дону - 2006

Работа выполнена в ГОУВПО Ростовский государственный экономический университет «РИНХ»

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Кизилов Александр Николаевич

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Кольвах Олег Иванович

кандидат экономических наук, доцент Макаренко Елена Николаевна

Ведущая ор! анизацня: Ростовский государственный

строительный университет

Защита состоится «19» мая 2006 г. в 11ш на заседании диссертационного совета Д 212 209.02 в Ростовском государственном экономическом университете «РИНХ» по адресу: 344002. г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, ауд. 231.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Ростовского государственного экономического университета «РИНХ».

Автореферат разослан « // » ап/глил-

2006 г.

Ученый секретарь диссертационного совета Иванова Е.А.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальность темы исследования. Основной целью реформирования системы аудита в России является гармонизация законодательства и нормативно-правовых актов в сфере аудита в соответствии с международной практикой. Основополагающими в данном направлении являются вопросы контроля качества аудита.

Организация действенной системы контроля качества аудита как со стороны государства, так и внутри аудиторской фирмы позволит повысить качество аудита и аудиторских услуг. Назрела необходимость тщательной научно-практической разработки наиболее актуальных вопросов, связанных с оценкой системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита, разработкой методологии организации системы внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях Особый интерес представляют перспективы развития контроля качества аудита в связи с предстоящими изменениями роли Министерства финансов РФ в регулировании аудиторской деятельности и передачей базовых функций саморегулируемым аудиторским объединениям (CAO).

Контроль за качеством аудиторской деятельности является ключевым элементом системы управления аудиторскими услугами, поскольку только качественно проведенная проверка позволит выразить объективное мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) 01чегн0сти аудируемых лиц и соо1ветствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Формально, качественным может быть признан только аудш, проводимый в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности Любые отступления от действующих стандартов могут повлечь за собой некачественно проведенную аудшорскую проверку.

Категория качества аудиторской проверки является субъективной и в связи с общественной значимостью аудита. В первую очередь, она нуждается в выработке объективных критериев, позволяющих оценить качество работы аудиторских организаций в целом и каждого аудитора в отдельности

Вопросы организации контроля качества аудита в российской науке и практике остаются и по сей день наименее изученными У российских ученых нет единого мнения в определении методики контроля качества аудита и отсутствует комплексность исследования.

В настоящее время вопросы, связанные с методикой и методологией проведения контроля качества аудита, являются недостаточно разработанными, что актуализирует тему диссертационного иер.петтгтятщд. Введение в действие

Иве. НАЦИОНАЛЬНА* j БИБЛИОТЕКА {

С. Ile ОЭ

аудиторских стандартов и других нормативных документов в полной мере не решило эту проблему.

В связи с этим практически значимым представляется теоретическое обоснование главных направлений контроля качества аудита как со стороны государства, так и внутри аудиторских организаций, что и определило выбор темы и направление диссертационной работы

Степень разработанности проблемы. В научной литературе и на практических конференциях аудиторов проблемам контроля качества аудита уделяется много внимания.

Общетеоретические аспекты аудита и контроля качества аудита сформировали зарубежные ученые: Р. Адам, А Арене, Р Додж, Д Кармайкл. Д. Лесли, Г. Мауц, Ж. Ришар, М. Хирш. А. Чамберс.

Значительный вклад в разработку теоретических основ качества аудита внесли отечественные исследователи- Р А. Алборов, И Н. Богатая, Ю.А. Данилевский. А.Н. Кизилов, Н Т Лабынцев, М В. Мельник, В.В. Нитецкий, Б Е Одинцов, В Ф. Палий. Н.Н Хахонова и др. Практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудита представлены в работах Е М Гутцайга, Н А Ремизова, В В Скобары. Рекомендации по организации внешнего контроля качества аудита нашли отражение в работах О.М. Островского, С В. Панковой, А Л. Руфа В диссертационном исследовании получили дальнейшее развитие вопросы качества аудита, сформулированные в работах В.В Бурцева, О А. Мироновой, A.A. Терехова и др.

Однако на сегодняшний день остаются остро дискуссионными вопросы об определении критериев оценки качества аудита, процедурах и методах проведения проверки качества аудита и определении его методологии. Большинство ученых ограничивается исключительно определением контроля качества аудита, не раскрывая ею сущность, процедуры и возможности алгоритмизации процесса проведения. Практические аспекты осуществления процедур внешнею и внутрифирменного контроля качества аудита описаны в недостаточной степени, поскольку неполно освещены пути совершенствования контроля аудита со стороны уполномоченного федерального органа и профессиональных аудиторских объединений, не раскрыты вопросы применения компьютерных информационных технологий в решении вопросов качества аудита.

Необходимость создания единой концепции стандартов качества аудита и послужила определяющим фактором в выборе темы диссертации, ее целей и задач, объекта и методов исследования, направления использования достигнутых результатов

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является решение научной задачи разработки системы внешнею и внутреннего контроля качества аудита.

Для достижения поставленной в соответствии с выбранным предметом и объектом исследования цели в диссертации определены следующие задачи.

• проанализировать и обосновать предложения по уточнению понятийного аппарата аудита в части таких понятий, как «качество аудита», «внешний контроль качества аудита», «внутрифирменный контроль качества аудита»;

• сформулировать предложения по усовершенствованию контрольных процедур при ор! анизации внешнего контроля качества аудита,

• разработать рекомендации по взаимодействию саморегулируемых аудиторских объединений в вопросах контроля качества аудита;

• обосновать практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях;

• разработать рекомендации для аудиторских фирм по совершенствованию и использованию компьютерных технологий при организации внутрифирменного контроля качества аудита.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования выступают аудиторские организации, индивидуальные аудиторы и претенденты на получение квалификационного аттестата аудитора.

Предметом исследования являются методологические принципы функционирования системы внешнего и внутреннего конгрочя качества аудита.

Теоретико-методологическая основа исследования. Основой для исследования послужили фундаментальные и прикладные труды отечественных и зарубежных ученых, законодательные и нормативные материалы по проблемам аудита и бухгалтерского учета Для решения поставленньи. задач изучались материалы научных конференций и семинаров, методические и инструктивные материалы Министерства финансов РФ, международные и отечественные стандарты аудита, материалы саморегулируемых аудиторских объединений, аккредитованных при Министерстве финансов РФ. Исследование основано на обобщении и оценке накопленного практического опыта с учетом статистических данных анкетирования аудиторов Южного федерального округа.

Диссертационное исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 Контроль и аудш финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технолотя аудита.

Инструментарно-методический аппарат. В ходе исследования в качестве инструментария использовались следующие методы научного познания: наблюдения, системного и логико-смыслового анализа, моделирования, анкетирования, экспертных оценок При обработке практических материалов использовались методы группировки, выборки, сравнения и обобщения. В работе применялись программные продукты Microsoft Word, Microsoft Excel

Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов Российской Федерации, международных стандартов аудита, официальных статистических данных Федеральной государственной статистической службы РФ (Росстата), данных Министерства финансов РФ, научных публикаций отечественных и зарубежных ученых, оригинального массива первичной информации, собранной автором диссертационного исследования, а также Интернет-ресурсов. Для проверки отдельных положений работы проводилось анкетирование более 400 аудиторов Южного федерального округа, представляющих более 70 аудиторских организаций.

Рабочая гипотеза основывается на обосновании тезиса о том, что рациональное функционирование и взаимодействие систем внутреннего и внешнего контроля качества аудита неизбежно приведет к повышению качества аудита и сопутствующих аудиту услуг.

Положения, выносимые на защиту: 1. Осуществление рыночных реформ в социально-экономической сфере и переход российской экономики на принятую в международной практике систему учета и аудита обусловливают необходимость совершенствования понятийного аппарата аудита в целях унификации подходов к основным нормам, понятиям и терминам Исходя из этого, целесообразно разделить понятия «аудит» и «аудиторская дея1ельность», а также уточнить понятия «контроль качества аудита» и «внутрифирменный контроль качества». 2 Контроль качества аудита следует условно разделить на внешний и внутренний контроль. Внешний контроль осуществляется со стороны государства и саморегулируемых аудиторских объединений и заключается в аттестации специалистов, лицензировании аудиторской деятельности и проверке соблюдения аудиторами и аудиторскими организациями лицензионных требований и требований соблюдения стандартов аудиторской деятельности при проведении аудита. Внутренний контроль осуществляется в аудиторской организации и заключается в создании внутрифирменной системы контроля

качества аудита и выполнении требований внутрифирменных стандартов аудита Важным условием рациональной организации контроля качесгва аудита является разработка научно-обоснованной системы взаимодействия внешнего и внутреннего контроля качества аудита Необходимы уточнения в существующей системе использования данных внутреннего контроля качества аудита для целей внешнего контроля и разработка методики создания внутрифирменной системы контроля качества аудита на основе внутрифирменных стандартов аудиторской организации

3. Практика внешнего контроля качества аудита, сложившаяся на сегодняшний день в России, нуждается в совершенствовании. Целесообразно разработать методики усиления внешнего контроля качества аудита, включающие в себя: ужесточение требований к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора и усложнение процесса сдачи квалификационных экзаменов, чтобы не допустить в аудиторскую профессию некомпетентных специалистов, ужесточение требований к получению лицензии на ведение аудиторской деятельности и более тщательную проверку отчетов аудиторских фирм; усиление контроля за выявлением аудиторских организаций, оказывающих некачественные аудиторские услуги. Перечисленные процедуры будут способствовать изменению общественного мнения о необходимости проведения аудита, подтверждать его качественность и являться стимулом отказа инвесторов от привлечения иностранных аудиторских компаний к проведению аудиторских проверок.

4. Внутрифирменный контроль качесгва аудита следует осуществлять в соответствии с разработанными внутрифирменными стандартами аудиторской организации. Основополагающим внутрифирменным стандартом является стандарт, раскрывающий вопросы организации внутрифирменного контроля качества аудита, поскольку он регулирует организацию повышения качества аудита внутри аудиторской организации и контроля за деятельностью остальных внутрифирменных стандартов. Целесообразность разработки в аудиторских организациях системы внутрифирменных стандартов не вызывает сомнения, однако качество разработанных и внедренных стандартов свидетельствует о необходимости разработки дополнительных рекомендаций по применению внутрифирменных стандартов.

5. Составной частью контроля качесгва в аудиторской организации и требований Федерального правила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита» является формирование процедур по отбору квалифицированных кадров для

работы в аудиторской организации и проведение повышения квалификации внутри аудиторской организации. Для оценки знаний сотрудников аудиторских организаций, а также лиц, поступающих на работу в аудиторскую организацию, следует предусматривать контроль знаний. Для этих пелей целесообразно использовать программные средства в виде компьютерной программы тестирования персонала, и по результатам проведенного тестирования принимать решение о приеме на работу, поощрении или наказании сотрудника Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке теоретической модели и организационных основ контроля качества аудита, на основании которых предложен методический инструментарий для организации внешнего и внутреннего контроля качества аудита со стороны государства, саморегулируемых аудиторских объединений и аудиторских фирм В работе получены следующие результаты, содержащие элементы научной новизны:

1 Обосновано отсутствие тождественности понятий наудит» и «аудиторская деятельность» и уточнены критерии их разделения «аудит» есть независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности организации с целью выражения мнения о ее достоверности и ^аудиторская деятельность» это предпринимательская деятельность, осуществляемая аудитором или аудиторской ор1анизацией по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг Уточнены некоторые дефиниции, входящие в понятийный аппарат аудита, обеспечивающие большее соответствие сущности отражаемых ими явлений:

• «внутрифирменный контрой качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

• «внешний контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований

2 Предложена классификация видов аудита по подходам к проведению проверки и контролю качества, в которой выделены следующие виды: теневой аудит, псевдоаудит, коммерческий (скрытый) аудит и законный аудит.

3. Разработаны методические требования к формированию внутрифирменных стандартов по контролю качества аудита, включающие структуру стандартов,

иерархическую систему втгутрифирменного квалификационного подчинения, стратегию и программу подбора кадров в аудиторскую организацию, рабочие документы аудитора, применяемые для контроля качества, систему ежегодной аттестации персонала, систему контроля за обязательным ежегодным повышением квалификации

4 Разработана схематичная модель управления аудиторской организацией, представляющая собой взаимодействие и взаимосвязь таких элементов, как потребители, процесс, развитие научного и квалификационного потенциала и финансовое состояние организации, что будет служить повышению качества аудита

5 Разработан обобщенный проект внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и практическое приложение к чанному стандарту, включающие процедуры организации внутрифирменного контроля качества аудита, работав документы аудитора и аудиторской фирмы и компьютерную программу тестирования персонала

Теоретическая значимость исследования состой! в предложенном направлении совершенствования системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита в России и заключается в следующем.

• методические и теоретические положения диссертации мотут быть использованы в дальнейших исследованиях по данной тематике;

• предложения по организации внешнего и вн) 1рифирменного контроля качества аудита имеют существенное значение для углубления и системашзации научных взглядов в обласш аудита и аудиторской деятельности,

• теоретические положения диссертации могут быть использованы для методического обеспечения учебною процесса по курсам «Аудит» и «Компьютеризация аудиторской деятельное™».

Практическая значимость исследования. Разработанные методики, рекомендации, компьютерная программа тестирования персонала по контролю качества аудиторской деятельности могут применяться па практике аудиторскими фирмами для организации системы внутрифирменного контроля качества аудита и быть основой проверки внешнего контроля качества как со стороны Министерства финансов Российской Федерации, так и со стороны саморегулируемых аудиторских объединений.

Апробация работы. Основные положения диссертации обсуждались и получили одобрение на международных и региональных научно-практических конференциях, проводимых в 2000 - 2005 гг.

Практические результаты исследования в части применения разработанного внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и компьютерной программы тестирования персопала используются в деятельности аудиторских фирм «Аудиторско-экспертное бюро» (г. Ростов-на-Дону), «БизнесКонсалт» (г. Ростов-на-Дону), «Центр Аудит» (г. Зерноград), «ГРИВЕР АУДИТ» (г. Пятигорск), «ВЕСТ-АУДИТ» (г. Пятигорск)

Основные положения диссертации опубликованы в 9 работах общим объемом 5,92 п.л.

Логическая структура и объем диссертации. Цель и задачи диссертационного исследования определили объем и последовательность его изложения Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, включающего 119 наименования Диссертация изложена на 214 страницах машинописного текста, содержит 14 таблиц и 10 рисунков.

Диссертация имеет следующую структуру:

Введение

Глава 1 Теоретические аспекты контроля качества аудита

1 1 Обоснование необходимости контроля качества аудита в

современных условиях хозяйствования 1 2 Выявление и характеристика основных аспектов контроля качества аудита

1 3 Анализ российского и зарубежного опыта регулирования контроля

качества аудита

Глава 2. Основные направления развития системы внешнего контроля качества аудита

2 1 Совершенствование государственного регулирования контроля

качества аудиторской деятельности

2.2 Разработка процедур контроля качества аудита со стороны саморегулируемых аудиторских объединений

2 3 Определение перспектив развития контроля качества аудиторских

услуг

Глава 3 Рационализация внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях

3 1 Внутрифирменные стандарты в системе контроля качества аудита в

аудиторской организации, как его основа 3.2. Совершенствование внутрифирменных стандартов в целях повышения качества аудита

3.3 Методика использования компьютерных технологий для повышения качества аудита

Заключение

Библиографический список Приложение

ю

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ Первая группа рассмотренных в диссертационном исследовании проблем связана с определением важности усиления контроля качества аудита как со стороны государства, так и внутри аудиторской организации, уточнением понятийного аппарата аудита, определением отношения аудиторского сообщества к вопросам контроля качества аудита, разделением направлений контроля качества между аудитом и аудиторской деятельностью, определением критериев классификации аудита на оснований требований к качеству аудита, определением общей модели контроля качества аудита.

В современном понимании аудита как предпринимательской деятельности по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей нами выделены четыре основных этапа его становления и развития. Анализируя все этапы развития аудита, можно прийти к выводу, что аудит в России, с одной стороны, развиваеюя самостоятельно, а с другой стороны, ориентируется на международный опыт развития, пытается качественно изменить общественное мнение о необходимости осуществления аудита и выделить аудиторов как определенную наивысшею касту профессионалов, мнение которых является наиболее значимым при решении экономических вопросов Аудиту в процессе своею осуществления необходимо опираться на научный опыт и знания, а результаты проведенного аудита (аудиторские заключения) должны бьггь использованы пользователями безоговорочно, без тени сомнения на ошибку. Поэтому главными перспективами развития аудита должно стать как высокое качество его проведения, так и качество проверки его результатов.

Анализ научной литературы позволяет судить об отсутствии ючного определения понятия «контроль качества аудита». Нормативная и научная литература, посвяшенная аудиторской деятельности, не раскрывает предмета контроля качества аудита, а описывает и характеризует процедуры контроля качества аудита в соответствии со стандартами аудита.

Для целей настоящего диссертационного исследования, опираясь на анализ научной литературы, можно определить термин «контроль качества аудита» как совокуппость процедур, подтверждающих проведение аудита в соответствии со стандартами аудиторской деятельности и другими нормативными актами, что дает гарантию его качества

Контроль качества аудита следует разделить на две существенно различающихся разновидности, внутрифирменный контроль качества аудита и внешний контроль качества аудита (рис. 1)

КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Т.

' Ьнр рвфкрмгня^Л

Предварительный Последующий Предварительный Текущий Последующий

контроль контроль контроль контроль контроль

> * + * *

Аттестация и лицензирование аудиторов и аудиторских организаций

Контроль за качеством работы аудиторов и аудиторских организаций со стороны уполномоченного федерального органа или

саморегулируемых аудиторских объединений, контроль за соблюдением лицензионных требований и повышением квалификации аудиторов

Контроль на стадии подгоювки общего плана аудита, расчет затрат времени на проведение аудита,

распределение полномочии среди исполнителен проверки, составление программы аудита

Контроль со стороны руководства, корректировка выданных гаданий, соблюдение принципов честности, объективности, независимости, профессионализма, комлетенч ности, надзор за работой аудиторов по соблюдению стандартов качества аудита, контроль за повышением квалификации персонала

Проверка результатов работы илч выданных заданий

Рис 1 Модель организации контроля качества аудита Под внутрифирменным контролем качества аудита следует понимать разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации

Под внешним контролем качества аудита следует понимать разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований.

Внешний контроль качества аудита осуществляется государственными органами и саморегулируемыми аудиторскими объединениями Предварительный внешний контроль присутствует на стадии лицензирования аудиторских фирм и аттестации аудиторов, во время которых происходит недопущение на рынок аудиторских услуг лиц. не соответствующих квалификационным требованиям аудитора, и организаций, не соответствующих лицензионным требованиям. По нашему мнению, в целях последующего улучшения качества аудита следует усложнить процедуры получения аудиторами квалификационных аттестатов в часги ужесточения процедуры сдачи

тестирования и письменной работы и усилить контроль за ежегодным повышением квалификации

Последующий внешний контроль направлен на выявление аудиторов и аудиторских организаций, осуществляющих свою деятельность некачественно, без соблюдения требований нормативной базы, регулирующей аудиторскую деятельность. Средствами последующего внепптего контроля являются разработанные Министерством финансов Российской Федерации документы, позволяющие оценить качество предоставления аудиторских услуг и соблюдение лицензионных требований, а также процедуры, связанные с контролем за ежегодным повышением квалификации аудиторами В случае обнаружения фактов предоставления аудиторами или аудиторскими организациями некачественных услух или несоблюдения требований нормативных актов к ним, в соответствии с действующим законодательством, могут быть применены санкции, заключающиеся в лишении лицензии и (или) квалификационного аттестата. В случае обнаружения факта выдачи заведомо лoжFroгo аудиторского заключения может рассматриваться вопрос о привлечении аудитора к уголовной ответственности, в соответствии с законодательством РФ.

Внутрифирменный контроль качества аудита осуществляется в конкретной аудиторской организации и направлен на соблюдение процедур контроля качества и внутрифирменных аудиторских стандартов, разработанных аудиторской организацией Процедуры внутреннего контроля направлены на контроль выданных заданий, контроль и корректировку выполнения задания и контроль результатов выданного задания, а также контроль за деятельностью персонала аудиторской организации Помимо этого, в функции внутрифирменного контро.хя качества аудита входят процедуры разработки, внедрения и контроля ¿л использованием внутрифирменных стандартов аудита, процедуры отслеживания повышения квалификации сотрудниками аудиторской организации, ведение рабочей документации и аудиторских файлов, соблюдение принципов независимости, честности, компетентности, объективности, профессионализма

Исходя из ситуации, сложившейся на рынке аудиторских услуг, можно выделить два направления возможного осуществления проверки качества аудита

Первое направление заключается в организации сплошной проверки и анализе всех выданных аудиторской организацией заключений, рассмотрении всех' замечаний, сделанных аудитором, анализе данных замечаний и выводов, сформулированных аудитором Использование данного способа контроля качества аудита не может раскрыть всей глубины аудиторской проверки. Если аудиторская организация является достаточно крупной, осуществ тяющей большое количество

проверок, провести сплошную перепроверку выданных заключений будет практически невозможно, поскольку это потребует огромных временных и материальных затрат Возможное неотражение аудитором в рабочих документах каких-либо вопросов или проблем проверяемого субъекта не позволит сделать правильных выводов по результатом такого анализа

Второе направление предполагает проведение проверки соблюдения внутрифирменного качества аудита, то есть проверки наличия и соблюдения принципов, изложенных во внутрифирменных стандартах, анализ имеющейся рабочей документации и аудиторских файлов В случае правильной организации внутрифирменного контроля достаточно выборочно проверить несколько аудиторских файлов и составить заключение о качестве работы аудиторской организации.

По нашему мнению, организация контроля качества аудита на базе второго варианта является наиболее целесообразной и имеющей большие возможности и перспективы к существованию

Вторая группа рассмотренных в диссертационной работе проблем связана с исследованием вопросов регулирования контроля качества аудита со стороны государства и саморегулируемых аудиторских объединений, формулировкой предложений по усилению контроля за процедурой получения квалификационного аттестата аудитора, характеристикой возможных последствий передачи полномочий по контролю качества аудита саморегулируемым аудиторским объединениям, анализом перспектив внесения изменений в нормативную базу, регулирующую аудиторскую деятельность, разработкой модели внутрифирменного управления аудиторской организацией с целью повышения качества аудита.

Государственное регулирование качества аудиторских услуг предполагает осуществление предварительного и последующего контроля качества аудита Основными элементами предварительного контроля выступают аттестация и лицензирование аудиторов и аудиторских организаций, в то время как последующий контроль заключается в проверке Министерством финансов РФ и саморегулируемыми аудиторскими объединениями соблюдения лицензионных требований аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами

В диссертационной работе разработаны и предложены основные процедуры, направленные на изменение подходов к отбору претендентов на получение квалификационного аттестата аудитора, заключающиеся в обосновании изменения критериев стажа и профессионального образования, а также опыта работы в области аудита, позволяющие в целом изменить качество подготовки и аттестации аудиторов

Опираясь на практический опыт работы в области аудита и аттестации аудиторов, можно предложить рассматривать требования к стажу претендента на получение аттестата аудитора не формально, а с точки зрения полученного им профессионального опыта. Существующая на сегодняшний день система допуска в аудиторскую профессию любого экономиста, имеющего запись в трудовой книжке, подтверждающую его трехгодичный стаж, не может, по нашему мнению, обеспечить требуемое в современных условиях качество аудита Для ограничения доступа в аудиторскую профессию некомпетентных специалистов предлагается предусмотреть наличие профессионального опыта работы претендента в аудиторской организации и подтверждение стажа соответствующими документами об участии в аудиторских проверках.

Требует постоянного пересмотра и своевременного обновления в соответствии с изменениями, происходящими в законодательстве, и Программа проведения квалификационных экзаменов на получение квалификационного аттестата аудитора Анализ и обобщение имеющегося опыта подготовки аудиторов в рамках учебно-методического центра Ростовского государствешюго экономического университета «РИНХ» по подготовке аудиторов позволяет сделать следующий вывод, в целях обеспечения отражения в Программе актуальных вопросов, соответствующих действующему законодательству, целесообразно предусмотреть текущее обновление ее содержания не реже одного раза каждые полгода

В процессе диссертационного исследования особое внимание было уделено совершенствованию процедуры сдачи тестирования, в настоящее время включающего в себя 50 вопросов и длящегося 135 минут. Таким образом, претенденту выделяется менее трех минут для ответа на один вопрос Следовательно, процесс тестирования ориентирован не на контроль глубины знаний претендентов, а на скорость решения тестов, что является в корне неверным Обоснованность, сделанных выводов вытекает из практики проведения тестирования на базе учебно-методического центра Ростовского государственного экономического университета и опроса (анкетирования) претендентов на получение квалификационного аттестата аудитора в рамках маркетинговых исследований, проводимых УМЦ РГЭУ «РИНХ» Более 83 % проанкетированных аудиторов, успешно прошедших процедуру тестирования на получение квалификационного аттестата аудитора, высказали мнение о необходимости увеличения времени, отводимого на решение тестов Поскольку анкетирование проводилось после проведения процесса тестирования и сдачи претендентами устно-письменной работы, данные анкет можно считать объективными и

основанными на практическом опыге процедуры тестирования. Считаем необходимым отказаться от временного ограничения процедуры тестирования при одновременном уменьшении количества допустимых ошибок. Подобный подход позволит существенно повысить качество контроля знаний претендентов, что, в свою очередь, является предпосылкой (гараптией) качества оказания аудита

Вторым элементом предварительного внешнего контроля аудиторской деятельности является лицензирование Лицензирование аудиюрской деятельности, как и любого другого вида деятельности, направлено на поддержание оказываемых услуг на уровне, удовлетворяющем качественным характеристикам данной области Процедура получения лицензии на осуществление аудиторской деятельности в настоящее время направлена на удовлетворение потребности аудиторских организаций в лицензиях Отказ Министерства финансов РФ в выдаче лицензии может быть связан, в основном, лишь с неправильным оформлением лицензионных документов Перечень лицензионных документов не содержит необходимости в предоставлении данных, связанных с разработанными в аудиторской организации внутрифирменными стандартами и утвержденными процедурами контроля качества аудита По нашему мнению, в перечень документов, предоставляемых претендентами на получение лицензии в Министерство финансов РФ, следует внести дополнения о необходимости разработки и предоставлении внутрифирменных стандартов аудиторской организации и процедур внутрифирменного контроля качества аудита.

Лицензионные требования, предъявляемые к аудиторским организациям при получении лицензии, содержат условие о необходимости соблюдения наличия в штате аудиторской организации минимум пяти аттестованных аудиторов. Опираясь на практический опыт работы в области аудита, можно заключить, что для функционирования аудиторской фирмы, стремящейся поддерживать качество аудита на высоком уровне, данное условие является наиболее оптимальным для организации аудиторской деятельности небольшой аудиторской фирмы Однако следует заметить, что эффективность деятельности аудиторской организации определяется не только количеством сотрудников, но и политикой руководства в области внедрения методических и практических направлений совершенствования внутрифирменных процедур качества аудита Тем не менее, анализируя деятельность аудиторских организаций Ростовской области, можно прийти к выводу, что на сегодняшний день большинство аудиторских фирм, не имеющих в штате пяти аттестованных аудиторов, осуществляет процедуры приема на работу аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты по совместительству. Данная практика позволяет аудиторским организациям

получать лицензии на ведение аудиторской деятельности без наличия в штате организации даже одного аттестованного аудитора, работающего на постоянном месте работы именно в этой аудиторской фирме.

По нашему мнению, в пункт 5 статьи 4 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» №119-ФЗ следует внести изменение, добавив к фразе «В штате аудиторской организации должно состоять не менее пяти аудиторов» следующую фразу: «работающих в данной организации по основному месту работы»

Для поддержания системы контроля качества аудита в Российской Федерации на высоком уровне, выявления и предотвращения случаев проведения теневого аудита, псевдоаудита или коммерческого (скрытого) аудша, представляется возможным рекомендовать органам, осуществляющим контроль за соблюдением лицензионных требований, проведение проверок контроля качества аудита не реже одною раза в три года в каждой аудиторской организации и у индивидуального аудитора, имеющего лицензию.

Для проверки качества оказываемых аудиторскими фирмами и индивидуальными аудиторами услуг Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 27 октября 1999 года № 69н утвержден Порядок представления отчета аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятельности в области общего аудита, аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов, а также аудита страховщиков. Данный Порядок устанавливает состав содержание и сроки представления отчетов аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, имеющими лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Анализируя структуру формы и содержания отчета, направляемого в Министерство финансов РФ, нами были сформулированы предложения по его усовершенствованию в части большей информативности, простоты обработки и включению в него сведений о системе контроля качества аудиторской организации. По нашему мнению, ежегодный отчет аудиторской организации может быть разделен на два независимых отчета. В первом отчете следует раскрывать финансово-экономические показатели деятельности аудиторской организации, а во втором - вопросы наличия в организации или у индивидуального аудитора системы внутреннего контроля качества аудита, системы внутрифирменных стандартов, системы организации повышения квалификации персонала, использования компьютерных технологий при проведении аудита и процедуре повышения квалификации персонала Это позволит проводить не только анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия, но и предварительный

анализ системы качества оказываемых аудиторских услуг. В случае обнаружения в отчетах недостоверных данных либо данных, не подтверждающих наличие разработанной в аудиторской организации системы контроля качества аудита, либо в случае непредставления отчета решением уполномоченного федерального органа должна быть назначена проверка деятельности аудиторской организации или индивидуального аудитора, имеющего лицензию.

В целях упрощения и ускорения обработки данных, представляемых отчетов, можно рекомендовать аудиторским фирмам и индивидуальным аудиторам, имеющим лицензию, сдавать отчеты как в печатной форме, так и на машиночитаем! к носителях (дискетах) по единому образцу, с обязательным заполнением всех граф Выполнение данного предложения может быть реализовано посредством размещения единообразной электронной формы отчета в свободном доступе в сети Internet на сайте Министерства финансов Российской Федерации.

Одной из форм внешнего последующего контроля является прохождение аудиторами обучения по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом.

Посещение аудиторами ежегодных сорокачасовых курсов повышения квалификации является обязательным условием Контроль за проверкой посещаемости возложен на уполномоченные учебно-методические центры, которые, в свою очередь, подвергаются проверке со стороны Министерства финансов Российской Федерации По нашему мнению, более действенной мерой контроля посещаемости курсов повышения квалификации и получения сведений о качестве подготовки является введение обязательного тестирования и зачетных процедур по итогам прохождения повышения квалификации На сегодняшний день контрольная проверка знаний не предусмотрена

По итогам проведенного исследования данной проблемы были разработаны методические рекомендации по организации проведения итоювого тестирования аудиторов после прохождения курсов повышения квалификации, направленные на проверку знаний слушателей и дающие реальное представление о действенности прослушанных курсов

В диссертационной работе определены и обоснованы перспективные направления взаимодействия внешнего и внутреннего контроля качества аудита посредством контроля за соблюдением аудиторскими организациями процедур внутрифирменного кошроля качества аудита Разработана модель взаимодействия аспектов внутрифирменного управления аудиторской организацией, направленная на упрощение осуществления

внешнего котроля со стороны государства и саморегулируемых аудиторских объединений, аккредитованных при Министерстве финансов РФ.

Основу разработанной модели взаимодействия аспектов внутрифирменного управления аудиторской организацией составляют такие показатели, как.

• Процесс - организация аудиторской деятельности по проведению аудиторских поверок и оказанию сопутствующих аудиту услуг.

• Потреби гели - клиенты аудиторских организаций.

• Финансы - получение прибыли от ведения аудиторской деятельности

• Развитие - обучение, приобретение новых навыков, внедрение новых внутрифирменных технологий

Развитие научного и квалификационного потенциала организации («Развитие») напрямую влияет на удовлетворенность потребителей в качеством предоставляемых аудиторских услуг («Потребители») и на эффективность процесса проведения аудита («Процесс»), которые, в свою очередь, влияют на финансовое состояние аудиторской организации («Финансы»), посредством которых происходит ее развитие («Развитие») Представленная взаимосвязь позволяет сформировать вывод о целостности элементов данной цепи Ненадлежащая организация одного из элементов приведет к предоставлению некачественных аудиторских услуг, остановке развития кадрового потенциала, потере клиентов и, как следствие, финансовым проблемам аудиторской фирмы

На современном этапе развития аудиторской деятельности в Российской Федерации одной из наиболее актуальных проблем является передача полномочий по контролю и организацией аудиторской деятельности саморегулируемым аудиторским объединениям, аккредитованных при Министерстве финансов РФ и их влияние на качество аудиторских услуг

В диссертационной работе представлены и обоснованы предложения по организации внешнего контроля качества аудита, позволяющие сделать вывод о нецелесообразности отказа от лицензирования аудиторской деятельности. Полный отказ от лицензирования приведет к передаче основных функций регулирования и контроля за аудиторской деятельностью саморегулируемым аудиторским объединениям, то есть выведет контроль за качеством аудиторской деятельности из-под юрисдикции государства, чю. в свою очередь, скажется на увеличении расходов аудиторских организаций, связанных с вступлением и членством в саморегулируемых аудиторских объединениях. Однако, опираясь на данные проведенного исследования и международный опыт организации аудиторской

деятельности, представляется возможным охарактеризовать членство аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов в саморегулируемых аудиторских объединениях, аккредитованных при Министерстве финансов РФ, как перспективное направление, дающее возможность повысить качество предоставляемых аудиторами и аудиторскими организациями услуг и вытеснить с рынка аудиторских услут аудиторские организации, осуществляющие теневой аудит, псевдоаудит или коммерческий (скрытый) аудит

Для полноценною функционирования такой системы регулирования аудиторской деятельности необходимо принять изменения в Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» в части саморегулиру емых аудиторских объединений

Третья группа рассмотренных в диссертационном исследовании проблем связана с организацией внутрифирменного контроля качества аудита в аудиторских фирмах, анализом подходов к формированшо внутрифирменных стандартов по контролю качества аудита в аудиторских организациях, разработкой иерархической системы внутрифирменного квалификационного подчинения сотрудников аудиторской организации, направленной на повышение качества оказываемых аудиторской организацией услуг

При написании диссертационной работы разработан проект внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита»

Уточнено понятие «внутрифирменный стандарт аудша». Для докуменюв. разработанных аудиторской организацией, детализирующих и регламентирующих единые требования к осу тествлению и оформлению аудита, с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности, необходимо применять термин «внутрифирменный стандарт аудита» в случае наделения аудиторской организацией данного документа соответствующим статусом.

В разработанном проекте стандарта раскрыты понятия, отражающие иерархическую структуру подчиненности аудиторской организации Для соблюдения здоровой конкуренции и стремления к пошаговому карьерному росту предлагается ввести следующие должности, представленные в таблице 1

Систему подчиненности в аудиторской организации целесообразно строить по иерархическому принципу. При возникновении спорных и конфликтных ситуаций решение должно оставаться за сотрудниками более высокого ранга Однако итоговое решение в случае возникновения спорных ситуаций должен выносить руководитель аудиторской организации.

Иерархическая структура построения внутрифирменных взаимосвязей в аудиторской организации позволит проверял, выполнения заданий помощников аудиторов сотрудниками, имеющими, по крайней мере, равный уровень компетентности Для удобства контроля за выполнением работы перечисленные требования следует оформлять в виде бланка-опросника, который рекомендуется заполнять для проверки действий ассистентов аудитора по каждому проведенному разделу аудиторской проверки. Наличие в аудиторском файле таких бланков-опросников будет свидетельствовать о качестве аудиторской проверки и при необходимости позволит выявить виновного в недобросовестном подходе к выполнению своих обязанностей.

Таблица 1

Иерархическая система внутрифирменного квалификационного подчинения

Л» п./п. Должность ! Образование Стаж работы

Руководитель аудиторской 1 Высшее экономическое организации 1 или юридическое Наличие квалификационного аттестата аудитора

7 ^ Руководите1ь аудиторской j проверки Высшее экономическое ипи юридическое Не менее 5 лет в должносш аудитора Особые условия рекомендация руководства, наличие личностных характеристик

3 Аудитор I категории Высшее экономическое или юридическое Не менее 5 лет в должности аудитора

4 5 Аудитор II категории Высшее экономическое или юридическое Не менее 3 лет я должности аудитора

Аудитор III категории Высшее экономическое или юридическое Не менее 3 1ет по экономическому профилю

6 Помощник аудитора Не ниже среднего специального образования Допустимо отсутствие стажа работы

В диссертации предложены процедуры приема сотрудников на работу в аудиторскую организацию:

1) Обработка подаваемых соискателем документов.

2) Анкетирование сотрудников и обработка результатов анкет. Для определения уровня квалификации сотрудника в диссертационной работе разработана анкета, содержащая вопросы, раскрывающие квалификацию претендента на должность в аудиторской организации.

3) Тестирование сотрудников с помощью компьютерной программы, позволяющей оценить знания потенциального сотрудника.

Предложена система ежегодной аттестации персонала Аттестация может быть реализована посредством решения тестов с использованием средств автоматизации. Следует составить методические рекомендации, включающие реализацию вопросов по-

• составлепиго тестов;

• выделению экономических и юридических разделов, по которым необходимо проходить тестирование при определении уровня знаний персонала;

• критериям оценки результатов, полученных сотрудниками при тестировании и позволяющих судить об их квалификации;

• доведению результатов тестирования до сведения персонала;

• характеристике процедур стимулирования при успешном прохождении тестирования и возможных шграфных санкциях в случае неудачного тестирования.

Для контроля за правильностью соблюдения требований о ежегодном повышении квалификации определены обязанности сотрудника, ответственного за ежегодное повышение квалификации персонала.

Для определения потребности в повышении квалификации и контроле за прохождением сотрудниками аудиторской организации ежегодного повышения квалификации в диссертационной работе разработан табель ежегодною повышения квалификации, использование которого позволит избежать неежвгодного повышения квалификации, облегчит поиск информации доя заложения ежегодного отчета, представляемого аудиторской организацией в Минфин РФ, позволит определить лиц для участия во внутрифирменных семинарах с целью повышения квалификации сотрудников аудиторской организации по вопросам, раскрытым в пройденных спецкурсах.

В рамках создания внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» определены требования к системе консультирования персонала. В случае обращения за консультацией к внешним специалистам предлагается заполнять форм}' листа консультирования, хранить его в двух экземплярах в аудиторском файле и панке, содержащей все консультации, полученные аудиторской организацией. При возникновении спорной или конфликтной ситуации данная информация может являться подтверждением сделанных аудитором выводов.

Предложен алгоритм оценки потенциальных клиентов аудиторской организации (рис. 2)

В крупных аудиторских организациях следует предусмотреть выделение лица или группы лиц, ответственных за отбор потенциальных клиентов я работу с существующими клиентами В небольших организациях данные обязанности должен принять на себя руководитель аудиторской организации.

Для оценки потенциального клиента аудиторской организации следует заполнять бланки оценки потенциального клиента, разработанные в диссертации.

Знакомство с руководством потенциального клиента

Особенности деятельности клиента соответствуют степени подготовленности аудиторов Штат аудиторской организации достаточен для проведения проверки

Принять решение о проведении проверки

Рис. 2. Алгоритм оценки потенциальных клиентов аудиторской организации

Определены основные параметры для организации системы проверки внутрифирменного качества аудита:

• Определить лицо или группу лиц, отвечающих за проверку качества аудита внутри организации. Данные лица должны иметь широкие полномочия, закрепленные в их должностных инструкциях, позволяющие производить контроль за соблюдением принципов качества аудита в организации

• Определить сроки и периодичность проведения контрольных мероприятий по проверке соблюдения процедур контроля качества аудита Проверки следует осуществлять периодически, а не только в случае возникновения конфликтных ситуаций Проверкам должны подвергаться аудиторские файлы на предмет соблюдения требований правил (стандартов) аудиторской деятельности

Результаты проведенных внутрифирменных проверок качества аудита должны быть отражены документально и доведены до сведения сотрудников аудиторской организации.

Разработаны меры регулярного наблюдения за соблюдением общих целей и конкретных процедур в отношении принципов независимости, честности, объективности и конфиденциальности, а также норм профессионального поведения, определяемых в соответствии с Кодексом этики аудитора. Для этого рекомендуется обеспечить ежегодное представление работниками письменных заявлений в виде бланка-заявления, подтверждающего независимость, честность, конфиденциальность аудитора.

Разработана компьютерная программа-оболочка тестирования персонала аудиторской организации.

В аудиторской организации должны существовать процедуры, направленные на контроль знаний потенциальных и уже работающих сотрудников, для реализации программы отбора кадров и стимулирования карьерного роста

Данная программа должна быть построена на основе тестов, включенных в программу подготовки аудиторов а также тестов, разработанных специалистами аудиторской организации, отвечающей за кошроль качества аудита

Программа прошла апробацию в 5 аудиторских организациях ЮФО и представляет собой программную оболочку, содержащую более 4000 тестов, направленных на определение знаний сотрудников аудиторской организации

Программа имеет две основные направленности: контроль знаний и проведение обучения во время тестирования

В аудиторской организации следует разработать методику оценки результатов тестирования исходя из потребностей организации в персонале и

назначить сотрудника, отвечающего за процесс тестирования персонала организации. В его обязанности должны входить- организация проведения тестирования, контроль за результатами тестов, подготовка отчетов по результатам тестирования для руководства, разработка или поручение разработки обновлений к базе тестов.

В диссертационной работе разработаны методические рекомендации, направленные на проверку знаний персонала, а также методика оценки знаний персонала. Разработанная методика отражает проверку знаний как у уже работающих сотрудников, так и у потенциальных сотрудников, желающих поступить на работу в аудиторскую организацию.

В данной методике отражены следующие вопросы:

• балльная система за верный или неверный ответ: верный ответ - 1 балл, неверный ответ - 0 баллов,

• для определения компетентности вновь поступающих сотрудников установить определенный порог набранных при тестировании баллов В случае, если претендент не набирает необходимое количество баллов, рассмотреть вопрос о невозможности его приема в аудиторскую организацию;

• для уже работающих сотрудников необходимо предусмотреть прохождение ежегодного тестирования. Рекомендуется разработать базу практических тестов с учетом специфики работы аудиторской организации и определенных аудиторов. Результаты тестирования должны быть зафиксированы документально и храниться в личном деле сотрудника Успешная сдача ежегодного тестирования может служить поводом (при соблюдении дополнительных условий, таких как наличие стажа, опыта работы, личные качества и т.п.) к повышению сотрудника в должности или материальному поощрению. В случае неудачной сдачи тестов необходимо предусмотреть возможность пересдачи без применения штрафных санкций. В случае повторной неудачной сдачи необходимо рассмотреть вопрос о применении к сотруднику штрафных санкций в виде лишения премии или вынесения замечания. В случае трех неудачных пересдач ежегодного тестирования следует рассмотреть вопрос о профессиональной компетенции сотрудника, вплоть до понижения в должности либо увольнения Использование программы, позволяющей автоматизировать процесс тестирования персонала аудиторской организации, позволит реализовать процедуры внутрифирменного контроля качества аудита: отбор квалифицированных

сотрудников, повышение уровня квалификации персонала аудиторской организации, стимулирование повышения квалификации сотрудников, организация здоровой конкуренции среди сотрудников аудиторской организации в плане карьерного роста и поддержания иерархической структуры организации.

По теме диссертационного исследования автором опубликованы следующие работы:

1 Богров Е.Г. Новый шаг в становлении аудита // Диалог - 2001. № 11 (19) -0,31 п.л.

2 Богров Е.Г Развитие аудита в России И Диалог - 2002 № 11 (31). — 0,37 п л

3. Богров Е.Г. Справочно-правовые системы в работе бухгалтера // Учет и статистика - 2003. № 1 - 0,75 и л

4 Хахонова НН, Богров ЕГ. Контроль качелва аудита // Тезисы докладов региональной научно-практической конференции студентов и молодых ученых РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону. 2003. - 0.12 п л , в том числе авторских 0,06 пл.

5 Хахонова II Н., Нор-Аревян I Г. Богров Е Г , Кузнецова Л Н. Бухгалтерское дело: Учебное пособие / Москва ИКЦ «Март» Ростов н/Д Издательский центр «Март» 2004 - 24 п ч. в том числе авторских 2,3 п л

6 Богров Е Г Контроль качества аудита // Материалы научно-практической конференции преподавателей и молодых ученых / РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2004.-0,12 п.л

7 Богров Е Г Развитие аудита в России : Сборник докладов IV Международная научно-практическая конференция «Проблемы регионального управления экономики, права и инновационных процессов в образовании» / ТИУиЭ. -Таганрог, 2005. - 0,2 п.л.

8 Богров Е.Г Перспективы развития контроля качества аудиторской деятельности // Учет и статистика. - 2005. № 7. - 0,75 п л.

9 Богатая И Н., Богров Е.Г , Евстафьева Е М , Кузнецова Л Н , Хахонова Н.Н , Шумилин П Е. Бухгалтерский учет' Учебник / Под ред. проф. Н.Н.Хахоновой -Ростов-на-Дону- Феникс, 2005. - 28 п.л, в том числе авторских 1,06 п л

Изд. № 86/116. Подписано к печати 13.04.06. Печать цифровая. Бумага офсетная. Гарнитура «Тайме». Формат 60x84/16. Объем 1,0 уч.-изд. л. Заказ № 278. Тираж 120 экз. «С» 86.

344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, Редакционно-издательский центр РГЭУ «РИНХ». Отпечатано в типографии РИЦ РГЭУ «РИНХ». Тел.: (863) 237-02-58.

<fot?S~

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Богров, Евгений Георгиевич

Введение.

Глава 1. Теоретические аспекты контроля качества аудита.

1.1. Обоснование необходимости контроля качества аудита в современных условиях хозяйствования.

1.2. Выявление и характеристика основных аспектов контроля качества аудита.

1.3. Анализ российского и зарубежного опыта регулирования контроля качества аудита.

Глава 2. Основные направления развития системы внешнего контроля качества аудита.

2.1. Совершенствование государственного регулирования контроля качества аудиторской деятельности.

2.2. Разработка процедур контроля качества аудита со стороны саморегулируемых аудиторских объединений.

2.3. Определение перспектив развития контроля качества аудиторских услуг.

Глава 3. Рационализация внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях.

3.1. Внутрифирменные стандарты в системе контроля качества аудита в аудиторской организации как его основа.

3.2. Совершенствование внутрифирменных стандартов в целях повышения качества аудита.

3.3. Методика использования компьютерных технологий для повышения качества аудита.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Теоретико-методические и практические аспекты контроля качества аудита финансовой отчетности хозяйствующих субъектов"

Актуальность темы исследования. Основной целью реформирования системы аудита в России является гармонизация законодательства и нормативно-правовых актов в сфере аудита в соответствии с международной практикой. Основополагающими в данном направлении являются вопросы контроля качества аудита.

Организация действенной системы контроля качества аудита как со стороны государства, так и внутри аудиторской фирмы позволит повысить качество аудита и аудиторских услуг. Назрела необходимость тщательной научно-практической разработки наиболее актуальных вопросов, связанных с оценкой системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита, разработкой методологии организации системы внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях. Особый интерес представляют перспективы развития контроля качества аудита в связи с предстоящими изменениями роли Министерства финансов РФ в регулировании аудиторской деятельности и передачей базовых функций саморегулируемым аудиторским объединениям (САО).

Контроль за качеством аудиторской деятельности является ключевым элементом системы управления аудиторскими услугами, поскольку только качественно проведенная проверка позволит выразить объективное мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

С формальной точки зрения качественным может быть признан только аудит, проводимый в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Любые отступления от действующих стандартов могут повлечь за собой некачественно проведенную аудиторскую проверку. Фактически категория качества аудиторской проверки остается в настоящее время субъективной, тогда как общественная значимость аудита нуждается в выработке объективных критериев, позволяющих оценить качество работы аудиторских организаций в целом и каждого аудитора в отдельности.

Вопросы организации контроля качества аудита в российской науке и практике остаются и по сей день недостаточно исследованными. У российских ученых не сложилось единого мнения в определении методики контроля качества аудита и комплексности аудиторских исследований.

В настоящее время вопросы, связанные с методологией и методикой осуществления контроля качества аудита, являются недостаточно разработанными, что актуализирует тему настоящего диссертационного исследования. Приходится констатировать, что введение в действие Федеральных аудиторских стандартов и других нормативных документов в полной мере не решило эту проблему.

В связи с этим практически значимым представляется теоретически обоснованный выбор важнейших направлений контроля качества аудита как со стороны государства, саморегулируемых организаций аудиторов, так и непосредственно аудиторскими организациями. Именно направление сближения аудиторских исследований с практикой научно-исследовательских изысканий и определило выбор темы и направление диссертационного исследования.

Степень изученности проблемы. В научной литературе и на практических конференциях аудиторов проблемам контроля качества аудита уделяется значительное внимание.

Общетеоретические аспекты аудита и контроля качества аудита сформировали зарубежные ученые: Р. Адам, А. Арене, Р. Додж, Д. Кармайкл, Д. Лесли, Г. Мауц, Ж. Ришар, М. Хирш, А. Чамберс.

Значительный вклад в разработку теоретических основ качества аудита внесли отечественные исследователи: Р.А. Алборов, И.Н. Богатая, Ю.А. Данилевский, А.Н. Кизилов, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник, В.В. Нитецкий, Б.Е. Одинцов, В.Ф. Палий, Н.Н. Хахонова и др. Практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудита представлены в работах Е.М. Гутцайта, Н.А. Ремизова, В.В. Скобары. Рекомендации по организации внешнего контроля качества аудита нашли отражение в работах О.М. Островского, С.В. Панковой,

A.JI. Руфа. В диссертационном исследовании получили дальнейшее развитие вопросы качества аудита, сформулированные в работах

B.В. Бурцева, О.А. Мироновой, А.А. Терехова и др.

Однако на сегодняшний день остаются дискуссионными вопросы методологии оценки качества аудита, формирования общепризнанных методов, процедур и определения критериев такой оценки. Большинство ученых ограничивается исключительно определением контроля качества аудита, не раскрывая его сущность, процедуры и возможности алгоритмизации процесса проведения. Практические аспекты осуществления мероприятий внешнего и внутрифирменного контроля качества аудита исследованы в недостаточной степени, в особенности контроля аудита со стороны уполномоченного федерального органа и профессиональных аудиторских объединений, не раскрыты вопросы применения компьютерных информационных технологий в решении вопросов качества аудита.

Необходимость формирования единой концепции стандартов качества аудита и послужила определяющим фактором в выборе темы диссертации, ее целей и задач, объекта и методов исследования, направления использования достигнутых результатов.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является решение научной задачи разработки системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита.

Для достижения поставленной в соответствии с выбранным предметом и объектом исследования цели в диссертации определены следующие задачи:

• проанализировать и обосновать предложения по уточнению понятийного аппарата аудита в части таких понятий, как «качество аудита», «внешний контроль качества аудита», «внутрифирменный контроль качества аудита»;

• сформулировать предложения по усовершенствованию контрольных процедур при организации внешнего контроля качества аудита;

• разработать рекомендации по взаимодействию саморегулируемых аудиторских объединений в вопросах контроля качества аудита;

• обосновать практические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества в аудиторских организациях;

• разработать рекомендации для аудиторских фирм по совершенствованию и использованию компьютерных технологий при организации внутрифирменного контроля качества аудита.

Объект и предмет исследования. В качестве объекта исследования выступают аудиторские организации, индивидуальные аудиторы и претенденты на получение квалификационного аттестата аудитора.

Предметом исследования являются методологические принципы функционирования системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита.

Методология и методика исследования. Основой для исследования послужили фундаментальные и прикладные труды отечественных и зарубежных ученых, законодательные и нормативные материалы по проблемам аудита и бухгалтерского учета. Для решения поставленных задач изучались отечественная и зарубежная литература, материалы научных конференций и семинаров, методические и инструктивные материалы Министерства финансов РФ, международные и отечественные стандарты аудита, материалы саморегулируемых аудиторских объединений, аккредитованных при Министерстве финансов РФ. Исследование основано на обобщении и оценке накопленного практического опыта с учетом статистических данных анкетирования аудиторов Южного федерального округа.

В ходе исследования в качестве инструментария использовались следующие методы научного познания: наблюдения, системного и логико-смыслового анализа, моделирования, анкетирования, экспертных оценок. При обработке практических материалов использовались методы группировки, выборки, сравнения и обобщения. В работе применялись программные продукты Microsoft Word, Microsoft Excel.

Эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов Российской Федерации, международных стандартов аудита, официальных статистических данных Федеральной государственной статистической службы РФ (Росстата), данных Министерства финансов РФ, научных публикаций отечественных и зарубежных ученых, оригинального массива первичной информации, собранной автором диссертационного исследования, а также Интернет-ресурсов. Для проверки отдельных положений работы проводилось анкетирование более 400 аудиторов Южного федерального округа, представляющих более 70 аудиторских организаций.

Диссертационное исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технология аудита.

Основные положения диссертации, выносимые на защиту

1. Осуществление рыночных реформ в социально-экономической сфере и переход российской экономики на принятую в международной практике систему учета и аудита обусловливают необходимость совершенствования понятийного аппарата аудита в целях унификации подходов к основным нормам, понятиям и терминам. Исходя из этого, целесообразно разделить понятия «аудит» и «аудиторская деятельность», а также уточнить понятия «контроль качества аудита» и «внутрифирменный контроль качества».

2. Контроль качества аудита следует условно разделить на внешний и внутренний контроль. Внешний контроль осуществляется со стороны государства и саморегулируемых аудиторских объединений и заключается в аттестации специалистов, лицензировании аудиторской деятельности и проверке соблюдения аудиторами и аудиторскими организациями лицензионных требований и требований соблюдения стандартов аудиторской деятельности при проведении аудита. Внутренний контроль осуществляется в аудиторской организации и заключается в создании внутрифирменной системы контроля качества аудита и выполнении требований внутрифирменных стандартов аудита. Важным условием рациональной организации контроля качества аудита является разработка научнообоснованной системы взаимодействия внешнего и внутреннего контроля качества аудита. Необходимы уточнения в существующей системе использования данных внутреннего контроля качества аудита для целей внешнего контроля и разработка методики создания внутрифирменной системы контроля качества аудита на основе внутрифирменных стандартов аудиторской организации.

3. Практика внешнего контроля качества аудита, сложившаяся на сегодняшний день в России, нуждается в совершенствовании. Целесообразно разработать методики усиления внешнего контроля качества аудита, включающие в себя: ужесточение требований к претендентам на получение квалификационного аттестата аудитора и усложнение процесса сдачи квалификационных экзаменов, чтобы не допустить в аудиторскую профессию некомпетентных специалистов; ужесточение требований к получению лицензии на ведение аудиторской деятельности и более тщательную проверку отчетов аудиторских фирм; усиление контроля за выявлением аудиторских организаций, оказывающих некачественные аудиторские услуги. Перечисленные процедуры будут способствовать изменению общественного мнения о необходимости проведения аудита, подтверждать его качественность и являться стимулом отказа инвесторов от привлечения иностранных аудиторских компаний к проведению аудиторских проверок.

4. Внутрифирменный контроль качества аудита следует осуществлять в соответствии с разработанными внутрифирменными стандартами аудиторской организации. Основополагающим внутрифирменным стандартом является стандарт, раскрывающий вопросы организации внутрифирменного контроля качества аудита, поскольку он регулирует организацию повышения качества аудита внутри аудиторской организации и контроля за разработкой, внедрением и применением остальных внутрифирменных стандартов. Целесообразность разработки в аудиторских организациях системы внутрифирменных стандартов не вызывает сомнения, однако качество разработанных и внедренных стандартов свидетельствует о необходимости разработки дополнительных рекомендаций по применению внутрифирменных стандартов.

5. Составной частью контроля качества в аудиторской организации и требований Федерального правила (стандарта) № 7 «Внутренний контроль качества аудита» является формирование процедур по отбору квалифицированных кадров для работы в аудиторской организации и проведение повышения квалификации внутри аудиторской организации. Для оценки знаний сотрудников аудиторских организаций, а также лиц, поступающих на работу в аудиторскую организацию, следует предусматривать контроль знаний. Для этих целей целесообразно использовать программные средства в виде компьютерной программы тестирования персонала и по результатам проведенного тестирования принимать решение о приеме на работу, поощрении или наказании сотрудника.

Научная новизна результатов исследования состоит в разработке теоретической модели и организационных основ контроля качества аудита, на основании которых предложен методический инструментарий для организации внешнего и внутреннего контроля качества аудита со стороны государства, саморегулируемых аудиторских объединений и аудиторских фирм. В работе получены следующие результаты, содержащие элементы научной новизны:

1. Обосновано отсутствие тождественности понятий «аудит» и «аудиторская деятельность» и уточнены критерии их разделения: «аудит» есть независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности организации с целью выражения мнения о ее достоверности, а «аудиторская деятельность» - это предпринимательская деятельность, осуществляемая аудитором или аудиторской организацией по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг. Уточнены некоторые дефиниции, входящие в понятийный аппарат аудита, обеспечивающие большее соответствие сущности отражаемых ими явлений:

• «внутрифирменный контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

• «внешний контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований.

2. Предложена классификация видов аудита по подходам к проведению проверки и контролю качества, в которой выделены следующие виды: теневой аудит, псевдоаудит, коммерческий (скрытый) аудит и законный аудит.

3. Разработаны методические требования к формированию внутрифирменных стандартов по контролю качества аудита, включающие структуру стандартов, иерархическую систему внутрифирменного квалификационного подчинения, стратегию и программу подбора кадров в аудиторскую организацию, рабочие документы аудитора, применяемые для контроля качества, систему ежегодной аттестации персонала, систему контроля за обязательным ежегодным повышением квалификации.

4. Разработана схематичная модель управления аудиторской организацией, представляющая собой взаимодействие и взаимосвязь таких элементов, как потребители, процесс, развитие научного и квалификационного потенциала и финансовое состояние организации, что будет служить повышению качества аудита.

5. Разработан обобщенный проект внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и практическое приложение к данному стандарту, включающие процедуры организации внутрифирменного контроля качества аудита, рабочие документы аудитора и аудиторской фирмы и компьютерную программу тестирования персонала.

Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования. Теоретическая значимость диссертационного исследования в направлении совершенствования системы внешнего и внутреннего контроля качества аудита в России заключается в следующем:

• методические и теоретические положения диссертации могут быть использованы в дальнейших исследованиях по данной тематике;

• предложения по организации внешнего и внутрифирменного контроля качества аудита имеют существенное значение для углубления и систематизации научных взглядов в области аудита и аудиторской деятельности;

• теоретические положения диссертации могут быть использованы для методического обеспечения учебного процесса по курсам «Аудит» и «Компьютеризация аудиторской деятельности». Разработанные методики, рекомендации, компьютерная программа тестирования персонала по контролю качества аудиторской деятельности могут применяться на практике в деятельности аудиторских фирм для организации системы внутрифирменного контроля качества аудита и быть основой проверки внешнего контроля качества как со стороны Министерства финансов Российской Федерации, так и со стороны саморегулируемых аудиторских объединений.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации обсуждались и докладывались на международных и региональных научно-практических конференциях, проводимых в 2000 -2005 гг.

Практические результаты исследования в части применения разработанного внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» и компьютерной программы тестирования персонала используются в деятельности аудиторских фирм «Аудиторско-экспертное бюро» (г. Ростов-на-Дону), «БизнесКонсалт» (г. Ростов-на-Дону), «Центр Аудит» (г. Зерноград), «ГРИВЕР АУДИТ» (г. Пятигорск), «ВЕСТ-АУДИТ» (г. Пятигорск).

Публикации результатов исследования. Основные положения диссертации опубликованы в 9 работах общим объемом 5,92 п.л.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Богров, Евгений Георгиевич

Выводы и рекомендации сотрудника, ответственного за учет кадров, на основании данных анкеты и предоставленных претендентом документов:

При формировании аудиторских групп для проведения аудиторских проверок руководству аудиторской организации необходимо учитывать ряд факторов, которые могут повлиять на качество проведенного аудита. Так, в обязательном порядке необходимо:

• выслушать мнение аудиторов об участии в проверке в составе определенной группы;

• оценить квалификационный уровень членов аудиторской группы;

• определить, имелись ли между членами аудиторской группы конфликты или споры на профессиональном или личном уровне и были ли эти споры урегулированы.

В случае невыполнения данных процедур могут возникнуть конфликты на профессиональном или личном уровне, что может негативно сказаться на качестве проведенного аудита и на репутации аудиторской фирмы в целом.

Анкетирование сотрудников при приеме на работу дает возможность оценить их потенциал и выбрать наиболее квалифицированных и опытных из подавших заявки претендентов, а также определить начальную должностную ступень при приеме на работу.

Назначение сотрудника на работу должно складываться из нескольких параметров: стажа работы, результатов квалификационного тестирования (решения ситуационных задач), личностных характеристик.

В аудиторской организации необходимо организовать систему ежегодной аттестации персонала. Данная аттестация может быть реализована посредствам решения тестов с использованием средств автоматизации. Необходимо составить методические рекомендации, включающие реализацию вопросов по:

• составлению тестов;

• выделению экономических и юридических разделов, по которым необходимо проходить тестирование при определении уровня знаний персонала;

• критериям оценки результатов, полученных сотрудниками при тестировании и позволяющих судить об их квалификации;

• доведению результатов тестирования до сведения персонала;

• характеристике процедур стимулирования при успешном прохождении тестирования и возможных штрафных санкциях в случае неудачного тестирования.

В соответствии с п.З статьи 15 [101] «каждый аудитор, имеющий квалификационный аттестат, обязан в течение каждого календарного года начиная с года, следующего за годом получения аттестата, проходить обучение по программам повышения квалификации, утверждаемым уполномоченным федеральным органом». Данное требование связано с ежегодным повышением квалификации аудиторов, направленным на консультирование аудиторов по вопросам изменения законодательства.

Повышение квалификации является обязательным для всех аудиторов, имеющих квалификационные аттестаты. Однако в силу загруженности либо в силу других обстоятельств некоторые аудиторы забывают о прохождении ежегодного повышения квалификации, что может повлечь за собой аннулирование квалификационного аттестата аудитора.

По данным Учебно-методического центра Ростовского государственного экономического университета «РИНХ», в 2003 году прошли ежегодное повышение квалификации 500 аудиторов, из них 43 аудитора, т. е. 8,6%, прошли повышение квалификации дважды, соответственно в 2004 году прошли повышение квалификации 586 аудиторов, из них 48 аудиторов (8,2%) повысили квалификацию дважды. В качестве санкции со стороны Министерства финансов Российской Федерации при нарушении требования о ежегодном повышении квалификации может стать аннулирование квалификационного аттестата аудитора. Однако подача аудиторами документов в Министерство финансов РФ для подтверждения ежегодного повышения квалификации, в соответствии с [17], осуществляется не позднее 4 лет с момента выдачи или продления квалификационного аттестата, поэтому аудиторы, прошедшие повышение квалификации не в ежегодном режиме, фактически незаконно занимаются аудиторской деятельностью до срока предоставления ими документов в Министерство финансов Российской Федерации.

Исходя из вышесказанного следует рекомендовать аудиторским организациям назначить работника, ответственного за ежегодное повышение квалификации сотрудников. Данным работником должно выступать лицо, отвечающее за учет кадрового состава организации. В его обязанности должно входить:

• планирование времени повышения квалификации сотрудников (время повышения квалификации не должно совпадать с временем участия аудиторов, проходящих повышение квалификации, в аудиторских проверках, поскольку присутствие слушателей на курсах повышения квалификации является обязательным условием успешного прохождения повышения квалификации);

• сбор данных после прохождения сотрудниками повышения квалификации (хранение копий сертификатов о повышении квалификации для последующего внесения данных из сертификатов в ежегодный отчет аудиторской организации);

• проведение переговоров с аккредитованными при Министерстве финансов Российской Федерации Учебно-методическими центрами по подготовке и повышению квалификации аудиторов о зачислении сотрудников организации на ежегодное повышение квалификации;

• контроль за прохождением повышения квалификации;

• организация внутрифирменных семинаров с участием сотрудников, прошедших повышение квалификации, и доведением до сведения остальных сотрудников информации, полученной во время прохождения курсов повышения квалификации.

Для определения потребности в повышении квалификации и контроле за прохождением сотрудниками аудиторской организации ежегодного повышения квалификации рекомендуется вести табель ежегодного повышения квалификации. Макет табеля планирования и учета повышения квалификации сотрудниками аудиторской организации представлен в таблице 11. Использование данного макета позволит избежать случаев нарушения требований о ежегодном повышении квалификации, облегчит поиск информации для заполнения ежегодного отчета, представляемого аудиторской организацией в Министерство финансов Российской Федерации, позволит определить лиц для участия во внутрифирменных семинарах с целью повышения квалификации сотрудников аудиторской организации по вопросам, раскрытым в пройденных спецкурсах.

Еще одним показателем качества аудита является консультирование сотрудников аудиторской организации. Система консультирования в аудиторской организации должна включать в себя решение следующих задач:

• определение областей и круга вопросов, по которым любой сотрудник аудиторской организации может получить исчерпывающую консультацию;

• назначение лиц, ответственных за общение с консультантами вне аудиторской организации;

• доведение до сведения сотрудников аудиторской организации вопросов и тем, за разъяснением которых можно обратиться к коллегам внутри аудиторской организации;

• создание библиотеки, включающей в себя подборки нормативных документов, учебной литературы, справочников, подшивки периодических изданий экономических и юридических газет и журналов и организация открытого доступа к данным документам любому сотруднику аудиторской организации;

Макет табеля планирования и учета повышения квалификации сотрудниками аудиторской организации

Ф.И.О. сотрудника Сведения об аттестате аудитора Планируемое повышение квалификации Фактическое повышение квалификации

Номер Дата протокола (приказа) Вид Время прохож дения повыше ния Необходимое количество часов повышения квалификации Место прохождения повышения Дата прохождения повышения квалификации Перечень изученных дисциплин или название пройденного спецкурса с указанием прослушанного количества часов Номер документа, подтверждающего повышение квалификации

Общий Банковский Биржевой Страховой

Иванов Иван Иванович К012345 29.05.2002 X - - - Май-июнь 40 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 12.06.0417.06.04 Обзорный спецкурс 40 часов Сертификат №016-123456

Носов Илья Петрович К054321 28.12.2003 X - - - Ноябрь-Декабрь 40 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 13.12.0427.12.04 Финансовый анализ 40 часов Сертификат №016-654321

Носов Илья Петрович 012536 25.11.2001 - - X - Декабрь 10 УМЦ РГЭУ «РИНХ» 20.12.0421.12.04 Обзорный спецкурс (биржи) 10 часов Сертификат №016-657001

• наличие одной из справочно-правовых систем семейства Консультант Плюс, Гарант, Референт и т. п., поскольку на сегодняшний день данные программы дают возможность наиболее простого поиска необходимых сведений по вопросам налогообложения, бухгалтерского учета, аудита, юриспруденции, содержат комментарии и консультации специалистов различных министерств и ведомств, хранят подборки экономических и юридических газет и журналов, позволяют в десятки раз ускорить поиск материалов, комментариев и консультаций;

• обязательное документирование результатов проведенных консультаций и доведение данных результатов до сведения остальных сотрудников во время проведения семинаров во избежание повторной необходимости в консультировании и повышении уровня знаний специалистов организации.

В случае обращения за консультацией к внешним специалистам предлагается заполнять форму листа консультирования, хранить его в двух экземплярах в аудиторском файле и папке, содержащей все консультации, полученные аудиторской организацией. При возникновении спорной или конфликтной ситуации данная информация может являться подтверждением сделанных аудитором выводов. Предлагаемый макет листа консультирования представлен в таблице 12.

Еще одним основополагающим звеном при создании внутрифирменного стандарта «Внутрифирменный контроль качества аудита» является решение проблем, связанных с организацией системы оценки потенциальных аудируемых лиц и лиц, которым могут быть оказаны сопутствующие аудиту услуги, и анализ работы с существующими клиентами. Если после проведения аудиторской проверки и выдачи положительного заключения обнаружатся факты махинаций с отчетностью либо клиент аудиторской организации окажется банкротом, это может негативно сказаться на репутации аудиторской фирмы вплоть до прекращения ее деятельности.

Поэтому необходимо постоянно проводить оценку потенциальных аудируемых лиц и лиц, которым могут быть оказаны сопутствующие аудиту услуги, и анализ работы с существующими клиентами. При решении вопроса о заключении договора или продолжения сотрудничества надо исходить из соображений независимости аудиторской организации (индивидуального аудитора), ее способности предоставлять услуги надлежащим образом и честности руководства аудируемого лица, которому будут оказаны сопутствующие аудиту услуги [106].

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Исследование проблем контроля качества аудита, проведенное в диссертационной работе, привело к следующим результатам.

Уточнены некоторые дефиниции, входящие в понятийный аппарат аудита, обеспечивающие большее соответствие сущности отражаемых ими явлений:

• «аудит» есть независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности организации с целью выражения мнения о ее достоверности;

• «аудиторская деятельность» - это предпринимательская деятельность, осуществляемая аудитором или аудиторской организацией по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг;

• «внутрифирменный контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, обеспечивающих уверенность в соблюдении аудиторами и аудиторскими организациями требований нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность в Российской Федерации;

• «внешний контроль качества аудита» представляет собой разработку и выполнение процедур, направленных на подтверждение осуществления аудиторами и аудиторскими организациями внутрифирменного контроля качества аудита и на регулирование вопросов аттестации, лицензирования и соблюдения лицензионных требований.

Предложена классификация видов аудита по подходам к проведению проверки и контролю качества, в которой выделены виды аудита: теневой аудит, псевдоаудит, коммерческий (скрытый) аудит и законный аудит.

Сформирована модель построения системы контроля качества аудита в России. Контроль качества аудита следует рассматривать с двух позиций -внешний контроль качества аудита и внутренний контроль качества аудита.

Регулирование внешнего' контроля качества аудита осуществляется Министерством финансов РФ по следующим направлениям: лицензирование аудиторской деятельности, аттестация претендентов на право заниматься аудиторской деятельностью, получение и обработка отчетов аудиторских организаций, контроль за проведением ежегодного повышения квалификации аудиторов, проведение проверок качества осуществления аудиторской деятельности и соблюдения нормативной базы аудита со стороны аудиторских организаций.

Внутренний контроль качества аудита строится на разработке, внедрении и соблюдении требований внутрифирменных стандартов аудиторской деятельности. Разработана схематичная модель управления аудиторской организацией, представляющая собой взаимодействие и взаимосвязь таких элементов, как потребители, процесс, развитие и финансы, что будет служить повышению качества аудита.

В целом качество аудиторской деятельности достигается системой стандартов, включающей международные, национальные и внутрифирменные стандарты аудита. Внутрифирменные стандарты выступают составной частью организационно-распорядительной документации и системы внутреннего контроля аудиторской фирмы. При этом иерархия системы внутренних стандартов должна отражать системный подход, учитывающий роль каждого стандарта в обеспечении процесса деятельности аудиторских организаций и взаимосвязи между стандартами; нормативный подход, предполагающий взаимный учет требований разных стандартов и нормативных актов, регулирующих аудиторскую деятельность; функциональный подход, реализующийся в регламентации стадий и объектов аудита; операционный подход, связываемый с управлением аудиторской фирмой.

Изучая опыт проведения аттестации аудиторов в России как системы организации качественной подготовки персонала, можно отметить, что развитие нормативной базы привело к усилению требований к образованию аудиторов по следующим направлениям:

• установлен более высокий порог образования;

• предъявляются требования о государственной аккредитации образовательных учреждений, которые выдали диплом претенденту.

Помимо повышения образовательных требований Министерством финансов РФ, усилен контроль за сдачей квалификационных экзаменов на получение аттестата аудитора. Данные меры способствуют ограничению допуска в аудиторскую профессию непрофессионалов.

Однако, по нашему мнению, представленные в Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» №119-ФЗ требования к стажу и образованию аудиторов требуют корректировки. Рекомендуется вернуть пункт, на основании которого к аттестации допускаются лица, имеющие среднее специальное образование, однако следует увеличить стаж работы по экономическому профилю не менее 8 лет из последних 10 и прошедших обучение по программе подготовки и аттестации аудиторов.

В целях маркетинговых исследований для учебно-методического центра по подготовке аудиторов Ростовского государственного экономического университета «РИНХ» было осуществлено анкетирование претендентов на получение квалификационного аттестата аудитора. Результаты анкетирования помогли сформировать выводы по вопросам проведения квалификационного экзамена на получение аттестата аудитора и разработать предложения по усовершенствованию процедуры проведения тестирования и письменно-устной работы.

В диссертационном исследовании сформулированы предложения по изменению подходов к процессу сдачи квалификационных экзаменов на получение аттестата аудитора. Разработаны более прогрессивные системы оценки результатов претендентов, отражающие реальные знания; обоснована необходимость изменения времени, отведенного на тестирование и подходы к повышению качества обучения претендентов.

Анализируя процесс внешнего контроля качества аудита, мы пришли к выводу о необходимости ориентации российского контроля качества аудита на международный опыт. Наиболее перспективным направлением обеспечения качества аудита является наличие и развитие саморегулируемых аудиторских объединений, призванных контролировать профессиональную деятельность своих членов. Возрастает необходимость передачи полномочий контроля качества аудита из-под юрисдикции Министерства финансов РФ саморегулируемым аудиторским объединениям.

В диссертационной работе проведено сравнение российских и международных правил (стандартов) аудиторской деятельности, посвященных контролю качества аудита. По результатам проведенного сравнения можно заключить, что российское Федеральное правило (стандарт) №7 «Внутренний контроль качества аудита» разработано на базе международного стандарта аудита 220 «Контроль качества аудиторской работы» и имеет лишь незначительные отличия редакционного характера.

Одним из факторов, воздействующих на качество аудита, является применение мер ответственности к аудиторам и аудиторским организациям за несоблюдение установленных требований. Для обеспечения комплексного подхода к рассмотрению мер ответственности, применяемых к аудиторам и аудиторским организациям, представляется целесообразным проводить исследование данного вопроса в разрезе положений документов регулирования аудиторской деятельности.

Меры ответственности, применяемые на основании актов нормативно-правовой подсистемы регулирования аудита - штрафы, аннулирование лицензии и квалификационного аттестата, дисциплинарные взыскания вплоть до увольнения, лишение свободы, лишение права занимать определенные должности и заниматься определенной деятельностью, возмещение материального ущерба. Данные меры ответственности будут способствовать ограничению числа аудиторов, оказывающих некачественные аудиторские услуги и выдающих заведомо ложные аудиторские заключения.

В диссертационной работе представлен разработанный проект внутреннего стандарта, приложения к нему и рабочие документы по внутрифирменному контролю качества аудита. В проекте стандарта определены его цели, задачи и организация применения в аудиторской фирме. Разработанный стандарт внедрен в 5 аудиторских фирмах г.Ростова-на-Дону, Ростовской области и Ставропольского края. Внедрение и соблюдение требований внутрифирменного стандарта позволят аудиторским фирмам организовать внутрифирменный контроль качества аудита в соответствии с требованиями законодательства и повысить качество предоставляемых аудиторских услуг.

Для целей диссертационного исследования было проведено анкетирование более 400 аудиторов более 70 аудиторских фирм г.Ростова-на-Дону, Ростовской области, Краснодарского и Ставропольского краев, Чеченской Республики и Республики Калмыкия. Данные, полученные из анкет, позволили сформировать проблемы контроля качества аудита и аудиторской деятельности наиболее актуальные и требующие скорейшего разрешения.

При подготовке диссертационного исследования была разработана компьютерная программа тестирования персонала аудиторской организации как при приеме на работу, так и в процессе работы с целью контроля за знаниями сотрудников и повышением их квалификации. Использование программы при приеме сотрудников на работу в аудиторскую организацию позволит определить знания потенциального претендента и по результатам тестирования предложить определенную должность в соответствии с уровнем подготовки. Помимо контроля знаний, программа позволяет проводить обучение персонала по основным разделам программы подготовки аудиторов.

В диссертационной работе разработана и предложена к внедрению в аудиторские фирмы иерархическая структура построения профессиональных подчиненностей в аудиторской организации. Построение служебных подчиненностей по иерархическому принципу в аудиторской организации позволит стимулировать заинтересованность молодых специалистов в карьерном росте и повышении квалификации, что должно положительно отражаться на качестве аудиторских услуг.

Рекомендации, сформулированные в диссертационной работе по организации внешнего и внутреннего контроля аудиторской деятельности, позволят, по нашему мнению, обеспечить соответствующий уровень методического обеспечения и качества оказываемых аудиторских услуг.