Бухгалтерский учет и контроль за движением дебиторской задолженности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет и контроль за движением дебиторской задолженности"

На правах рукописи

Петров Александр Михайлович

Бухгалтерский учет и контроль за движением дебиторской задолженности

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва - 2003

Работа выполнена во Всероссийском заочном финансово-экономическом институте на кафедре Бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности

Научный руководитель: Заслуженный деятель науки РФ,

доктор экономических наук, профессор Бабаев Юрий Агивович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Подольский Владимир Исакович

кандидат экономических наук, доцент Чайковская Любовь Александровна

Ведущая организация: Научно-исследовательский финансовый институт

Министерства финансов Российской Федерации

Защита состоится « И » н 2003 г. в час. в аудитории А200 на заседании диссертационного совета К212.040.03 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д. 23.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.

Автореферат разослан

«23» ОЗ 2003 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета, д.п.н., профессор

Пилипенко А.И.

I. Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Переход России к построению принципиально новых экономических отношений, повышение самостоятельности организаций различных организационно-правовых форм собственности в реализации финансовой политики, выход их на международные рынки, преодоление кризисной ситуации коренным образом изменили условия функционирования организаций и детерминировали необходимость решения ряда проблем, одной из которых является обеспечение устойчивости и стабильности экономического развития. Гарантом устойчивого роста и финансовой стабильности экономики организаций и страны в целом в рыночных условиях хозяйствования является налаженная система расчетов между организациями-дебиторами и организациями-кредиторами. Реформационные изменения происходящие в экономике, наряду с традиционными, вызвали к жизни ранее почти неиспользуемые формы расчетов между организациями, вытекающие из договоров купли-продажи, мены, из операций по зачету встречных взаимных требований и т.д. Эти финансово-расчетные отношения с организациями-дебиторами, в частности, предполагают, с одной стороны, наличия четкого нормативного регулирования, а с другой — полной взаимосвязи в комплексе правовых и учетно-налоговых аспектов, так как хорошо отлаженная, устойчиво работающая, не дающая сбоев система расчетов с дебиторами служит залогом выживаемости и основой прочного положения организации. Состояние текущих обязательств и расчетов отражает уровень ■ организации производственной и торговой деятельности, а также уровень бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов, напрямую зависящий от глубины контроля, качества и маневренности механизма контроля за движением дебиторской задолженности организации.

Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до

настоящего времени пока еще не является глубокого разработанной в трудах ученых

и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной научно-

практической базы в области учета расчетов с дебиторами, теоретически не

обобщены вопросы организации дебиторской

I БИБЛИОТЕКА I

I СПетч^г /уп I

' оэ

задолженности как в целом по стране, так и в отдельных отраслях народного хозяйства, в том числе в сфере общественного питания.

Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.

Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системы хозяйствования, выработке организационного механизма контроля за движением дебиторской задолженности.

В соответствии с этой целью поставлены следующие научные и практические задачи исследования:

• раскрыть теоретико-методологические подходы к оценке сущности и содержания расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности в современной системе хозяйствования на основе анализа российского и мирового опыта;

• оценить систему действующих форм расчетов между организациями, проанализировать эффективность использования в российской экономике и систематизировать их недостатки;

• исследовать влияние дебиторской задолженности на бухгалтерский учет расчетов, налогообложение и финансовое состояние организации;

• обосновать необходимость внесения изменений в действующее законодательство по вопросам налогообложения товарообменных операций и просроченной дебиторской задолженности;

• разработать систему эффективного контроля за движением дебиторской задолженности организации;

• сформулировать предложения по организации страхования дебиторской задолженности.

Ч, } *

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-практических вопросов бухгалтерского учета операций по расчетам, возникающим в результате исполнения хозяйственных договоров. Исследование проводится на основе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных в ряде организаций г. Москвы.

Объектом исследования являются финансово-расчетные отношения, сложившиеся в организациях общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Бонтон 1», ООО «Хэппи чоис» и других.

Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.

В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных ученых, в числе которых необходимо прежде всего назвать Ю.А. Бабаева, А.С.Бакаева, М.И. Баканова, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, Л.Т. Гиляровскую, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.Д. Новодворского, О.М. Островского, В.И. Подольского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана.

Использовались работы представителей отечественной учетной мысли XIX -XX веков, среди которых следует назвать H.A. Блатова, А.М. Гапагана, • Л.И. Гомберга, И.Р. Николаева, H.A. Кипарисова, А.П. Рудановского, И.Серикова, М.В. Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П. Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управления обязательствами компаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э. Аренса, Й. Бетге, М.Ф. Ван Бреда, Д. Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Колдуэлла, Б. Нидлза, М.Р. Мэтьюса, М.Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э.С. Хэндриксена и других.

1

I

Диссертационная работа также основывается на исследовании и анализе законодательных актов Российской Федерации, постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, а также на рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения и материалах периодической печати

Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов по операциям, вытекающих из заключенных хозяйственных договоров, является системный подход к определению целей и задач, сбору и анализу фактического материала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных экономистов. При разработке и решении поставленных задач применялись методы исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, наблюдения, группировки, сравнения, обобщения и другие.

Научная новизна заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами при исполнении обязательств по хозяйственным договорам в условиях рыночных отношений. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

• раскрыта эволюция бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени;

• произведена классификация форм расчетов в соответствии с их целевой направленностью и эффективностью;

• выявлены факторы и дана оценка их влияния на величину и структуру дебиторской задолженности;

• обоснованы рекомендации по ведению бухгалтерского учета дебиторской задолженности в зависимости от конкретной экономической ситуации;

• раскрыты недостатки существующей системы налогообложения товарообменных операций, просроченной дебиторской задолженности и разработаны предложения по их устранению;

• систематизирован комплекс рекомендаций по организации механизма контроля за движением дебиторской задолженности;

• предложен к практическому применению порядок страхования дебиторской задолженности.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что приведенные в работе рекомендации прикладного характера по организации учета расчетов с дебиторами, выбору оптимальной формы расчетов, контролю за движением дебиторской задолженности могут быть широко использованы в практической деятельности организаций, в том числе относящихся к сфере общественного питания.

Указанные рекомендации позволяют:

• совершенствовать бухгалтерский учет расчетных операций в процессе исполнении обязательств по хозяйственным договорам, используя предложенные организационно-методические подходы;

• избрать наиболее эффективную форму расчетов в конкретной экономической ситуации;

• привести в единую систему нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению товарообменных операций;

• обосновывать управленческие решения, учитывая пока еще не устраненные правовые противоречия в законодательстве;

• разработать систему качественного контроля за движением дебиторской задолженности;

• нивелировать потери от неблагоприятных событий, возникающих в результате неплатежеспособности дебиторов, посредством страхования дебиторской задолженности.

Внедрение содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать наиболее реальному отражению данных операций в учете и отчетности организации и, в конечном счете, явится основой для принятия оптимальных управленческих решений. Основные положения диссертационной работы могут использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского учета, а также в учебном процессе.

Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2001-2002 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в учебнике для вузов «Бухгалтерский финансовый учет» под редакцией проф. Ю.А. Бабаева (параграф «Понятие, счета бухгалтерского учета, контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности», М.:Вузовский учебник, 2003), используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплине «Бухгалтерский финансовый учет». Разработанные рекомендации по выбору форм расчетов, путей сокращения дебиторской задолженности, методике контроля за движением дебиторской задолженности нашли применение в практической деятельности организаций сферы общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Хэппи чоис», ООО «Бонтон 1».

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестнадцати работах общим объемом 43,1 п.л. (из них авторских 9,4 п.л.)

Структура работы. Диссертация объемом 152 стр. состоит из введения, трех глав, заключения, списка используемой литературы, содержит 22 таблицы, 5 рисунков.

П. Основное содержание работы

Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертации. Сформулированы цель и основные задачи исследования, выявлены научная новизна и практическая значимость полученных результатов.

В первой главе раскрыта эволюция бухгалтерского учета расчетов с дебиторами, рассмотрены формы расчетов между дебиторами и кредиторами, проведен детальный анализ каждой из существующих форм расчетов с целью выявления их недостатков и определения направления их развития,

проанализирована эффективность их использования в современной российской экономике. Выявлены наиболее эффективные современные формы расчетов, способствующие сокращению времени поступления денежных средств на расчетный счет поставщика и их эффективного использования в деятельности организации.

В историческом аспекте исследована эволюция бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени. Выявлено, что в становлении и эволюции бухгалтерского учета ключевую роль сыграли такие понятия, как «дебитор», «кредитор», «дебиторская задолженность». Однако исследованные и обобщенные в этой главе диссертационной работы достижения отечественной и зарубежной теории и практики учета, контроля за движением дебиторской задолженности подтверждают, что до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управления дебиторской задолженностью, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов с дебиторами и кредиторами.

Формы расчетов с дебиторами и кредиторами исследованы на базе организаций сферы общественного питания. Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при исполнении обязательств является безналичная форма расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленного банковского обслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом. В табл. 1 дается анализ возможности применения различных форм оплат по видам договоров.

Таблица 1

Возможность применения форм оплат в зависимости от вида договора

Вид договора Безналичный Вексельная Зачет взаимных Товарообмен-

расчет форма расчетов требований ная форма

расчетов

А 1 2 3 4

Договор поставки + + +* -

Договор поручения + +* -

Договор комиссии + - - -

Договор на маркетинговые исследования + + +* -

Окончание табл. 1

А 1 2 3 4

Договор на информационное обслуживание + + +» -

Договор на оказание аудиторских услуг + + - -

Агентский договор + + - -

Договор мены + + - +

Договор купли-продажи + + +* -

Договор займа + + +* -

Договор аренды + - +* -

Договор лизинга + - +* -

Договор перевозки + + -

Договор проката + + -

Договор хранения + + +* -

*- Применение данной формы расчетов возможно при наличии встречного обязательства по другому договору

В условиях переходного периода рыночной экономики, при расстройстве денежного обращения риск неоплаты счетов увеличивается. Для его уменьшения поставщикам приходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, так как это приводит к использованию средств покупателя до момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это гоже ведет к отвлечению денежных средств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укрепление платежной дисциплины является вексельная форма расчетов. Вексель - это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактное долговое обязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако редкое использование вексельной формы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия между контрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в области вексельного обращения, выпуск необеспеченных векселей, подделки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация об эмитентах, которую можно будет получить с помощью специальной инфраструктуры вексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие к векселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей — это основная проблема вексельного рынка.

Товарообменная форма расчетов позволяет на основании договора мены производить обмен товарами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемых форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных и бартерных операций является сокращение времени оборота денежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций. По нашему мнению, необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения дополнений в них по учету и налогообложению товарообменных и бартерных операций.

При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить дебиторскую и кредиторскую задолженность организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовому оздоровлению организаций, без использования денежных средств при расчетах. Для того чтобы не накапливалась просроченная дебиторская задолженность рекомендуется избегать вступать в хозяйственные связи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннего взаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать конфликтов с налоговыми органами.

В работе выявлены общие и отличительные признаки бартерных, товарообменных и взаимозачетных операций (табл. 2).

Кроме того, организациям рекомендуется использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получил биржевой рынок и, соответственно, начали развиваться специфические биржевые формы расчетов по простым, форвардным, фьючерсным и опционным сделкам.

Таблица 2 '

Таблица сходства и отличий бартерных,

товарообменных и взаимозачетных операций

№ п/п Признак Бартерные операции Товарообменные операции Взаимозачетные операции

А Б 1 2 3

1 Определение По бартерному договору предусматривается обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой Под взаимозачетом понимается способ полного или частичного прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования

2 Нормативный акт, регулирующий правовые отношения по договору Указ Президента РФ от 18.06.1996 г. № 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок» Глава 31 «Мена» ГКРФ Ст. 410 Главы 26 «Прекращение обязательств» ГКРФ

3 Вид расчетов Неденежный

4 Предполагалось ли изначально применение неденежных форм расчетов? Да Да Нет

5 Возможность проведения в случае неэквивалентности по цене обмениваемых ценностей или зачитываемых требований Нет Да Да

6 Предмет договора Любой обмен товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности Обмен только товарами Зачет встречных однородных требований по разным договорам

7 Наименование договора Договор (контракт) бартерной сделки Договор мены Договор (соглашение, уведомление) о проведении взаимозачета

8 Правоотношение Один или два договора Единое Два или более договоров

9 Согласие сторон Требуется Требуется Не требуется. Достаточно заявления от одной из сторон

10 Отражение в бухгалтерском учете Практически тождественно

Вторая глава посвящена организации учета расчетов с дебиторами. В результате были установлены факторы, влияющие на размер и структуру дебиторской задолженности организации, а также разработаны конкретные рекомендации по учету и сокращению дебиторской задолженности, включая

списание той ее части, которую невозможно взыскать. Даны предложения по внесению изменений в План счетов и решению проблемы налогообложения товарообменных операций.

Бухгалтерский учет расчетов находится в прямой зависимости от видов договоров и способов их оплаты. До настоящего времени понятие «оплата» недостаточно четко определено в российском законодательстве. В условиях планового распределения финансовых и материальных ресурсов проблема законодательного регулирования оплаты товаров (работ, услуг) практически отсутствовала. Взаимоотношения организаций строились как правило на основе договора поставки1, согласно которому отгрузка товаров и платежи за них осуществлялись на основе единого государственного плана. Формы оплаты, а также цена и прочее определялись «сверху». С переходом к рыночным механизмам хозяйствования организации обрели возможность самостоятельно распоряжаться своими материальными и финансовыми ресурсами, определять цену товаров, условия поставки, контрагентов, а также формы расчетов. Образовался правовой вакуум, при котором гражданские правоотношения развивались гораздо стремительнее, чем законодательство, их регулирующее. Противоречие между быстро развивающимися отношениями, связанными с оплатой товаров (работ, услуг), и их недостаточным законодательным регулированием явилось одним из решающих факторов возникновения в России экономики неплатежей, что оказало свое негативное воздействие и на бухгалтерский учет расчетов, сделав его запутанным и противоречивым.

Это противоречие должен был разрешить Гражданский кодекс Российской Федерации (принят 21 октября 1994 г.). В соответствие с ГК РФ сделки между контрагентами заключаются на основании договора. Согласно ст.423 гл.27 ГК РФ по возмездным договорам «сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей». Таким образом, ГК РФ за исполнение обязательств отдельно выделяет получение платы (денег) и «иное встречное предоставление», не раскрывая эти столь важные понятия.

' Гражданский кодекс РСФСР от 11 июня 1964 г

Существования различных способов исполнения обязательства, а следовательно, и видов оплаты обусловливается многообразием договоров, которые разрешает использовать ГК РФ в процессе финансово - хозяйственной деятельности экономических субъектов.

Предлагаем следующую классификацию видов оплаты товаров (работ, услуг) от которых зависит бухгалтерский учет дебиторской задолженности (см. рис. 1): 1

I Расчеты с участием векселей третьих лиц |

Рис 1. Классификация видов оплаты товаров (работ, услуг)

В работе даны предложения по внесению изменений в План счетов с целью повысить аналитичность при осуществлении бухгалтерского учета дебиторской задолженности. Они имеют следующее обоснование. В настоящее время дебиторская задолженность за поставщиками и подрядчиками по предоплате у покупателей начисляется проводкой по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемыми авансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать «зависания» их в балансе. Значение информации о полученных и выданных авансах крайне важно. Она представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация должна обособленно раскрываться в бухгалтерской отчетности (если не в бухгалтерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для усиления контроля при проведении расчетов и

отражении хозяйственных операций у поставщиков и их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н, восстановить счета 61 «Расчеты по авансам выданным» и 64 «Расчеты по авансам полученным», которые были в Плане счетов, утв. Приказом Минфина СССР № 56 от 01.11.1991 г.

Рассматривая пути снижения дебиторской задолженности (в зависимости от форм расчетов) нами обосновано следующее. При проведении безналичных расчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя к поставщику, от заказчика к исполнителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей в обслуживающем банке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками на текущих счетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок из банковских счетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. В банковской практике можно столкнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на текущем счете, хотя фактический перевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата ее фактической реализации не совпадают. Этот случай рассмотрен в Главе 2 диссертации на примере расчетов посредством банковского чека.

Несомненное влияние на структуру дебиторской задолженности организации 1 при проведении безналичных расчетов оказывает своевременность исполнения банками поручений клиентов. Организациям, у которых образовалась дебиторская задолженность в связи с тем, что банк контрагента не может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своем корреспондентском счету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задолженности резерв по сомнительным долгам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает для погашения дебиторской задолженности, то такая задолженность признается нереальной к взысканию и подлежит списанию на финансовые результаты.

Таким образом, на размер и структуру дебиторской задолженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние, на наш взгляд следующие факторы:

• скорость расчетов - зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;

• ответственность обслуживающих банков за нарушение сроков исполнения поручений клиентов;

• применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковского обслуживания типа «Банк-клиент»;

• доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;

• добросовестность дебиторов и их обслуживающих банков;

• ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;

• ■ своевременное зачисление обслуживающим банком денежных средств на

расчетный счет поставщика.

В диссертации даются рекомендации по решению проблем налогообложения товарообменных операций. Вступают в противоречие п.41.1 Методических рекомендаций по применению гл.21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3-03/447 и п.2 ст. 172 Налогового Кодекса РФ. В этих нормативных документах указан разный порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках товарообмена. В Методических указаниях говорится, что к вычету должны приниматься суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции, а в соответствующей статье НК РФ речь идет о балансовой стоимости переданных товаров. Очевидно, что эти понятия не являются эквивалентными. Автор придерживается мнения, что в этом случае следует руководствоваться исключительно положениями НК РФ, который является документом прямого действия и, следовательно, ни в каких дополнительных указаниях не нуждается. Что касается сумм налоговых вычетов по НДС

приходящихся на стоимость товаров, превышающих балансовую стоимость обмениваемых товаров, то в соответствии с п.п.5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного , Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, ' которая складывается из суммы фактических затрат на их приобретение. К [ фактическим затратам на приобретение материально - производственных запасов ! относятся в том числе и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с ( приобретением этих запасов. Аналогичная норма, определяющая стоимость I основных средств, полученных по договорам мены, содержится в п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ6/01) (введено в действие | начиная с бухгалтерской отчетности 2001 года Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н). Таким образом, нормы бухгалтерского законодательства, по нашему мнению, позволяют организациям отнести суммы «входного» НДС, не принимаемые к вычету в соответствии с гл.21 НК РФ, на увеличение балансовой стоимости приобретенных товаров.

Однако есть и негативный момент: суть нормы, описанной в данных Положениях, заключается в том, что фактическую себестоимость материально-производственных запасов и основных средств, полученных в результате обмена, t организация должна определить исходя из балансовой стоимости обмениваемого , имущества. Однако эта норма исключает свободу рыночного ценообразования.

На отражение в учете бартерных операций оказывает влияние момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также выбранный ' порядок определения выручки для целей налогообложения (табл. 3).

I t

Таблица 3

Бухгалтерский учет операций по договору мены в зависимости от момента исполнения обязательств

Содержание операций Ситуация 1* Ситуация 2"

Дебет Кредит Дебет Кредит

А 1 2 3 4

Отгружен товар 45 41 - -

Начислен НДС'" 76 68 - -

Получены товары от контрагента 41 60 (76) 002 -

Начислен НДС 19 60 (76) - -

Отражена выручка от реализации 62 90-1 62 90-1

НДС по реализованным товарам: -если выручка для целей налогообложения определяется по 90-3 68 90-3 68

моменту оплата - если выручка для целей налогообложения определяется по моменту отгрузки 90-3 76

Списывается себестоимость реализованного товара 90-2 45 90-2 43

Полученные товары сняты с забалансового учета - - - 002

Оприходованы товары - - 41 60 (76)

Начислен НДС после выполнения обязательств по поставке - - 19 60 (76)

товара

Списываются на расчеты с бюджетом суммы НДС по 68 19 68 19

полученным товарам

Взаимно погашается дебиторская задолженность 60 (76) 62 60 (76) 62

Товарообменные и бартерные процессы позволяют решить ряд проблем:

• бартер или товарообмен позволяет, не привлекая денежных средств, продвигать свои товары и приобретать чужие;

• поскольку каждая из сторон в бартерной сделке выступает в роли продавца и в роли покупателя, то для организации учета очень важно в договоре мены определить момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также произвести оценку этих товаров;

• в условиях острой нехватки оборотных средств у партнеров, товарообменные операции являются сравнительно эффективным способом организации расчетов. Это позволяет без привлечения денежных ресурсов сократить дебиторскую задолженность организации, что положительным образом сказывается на ее финансовом состоянии;

* ситуация 1 - организация раньше контрагента выполнила свои обязательства по договору " ситуация 2 - организация позже контрагента выполнила свои обязательства по договору в случае, когда организация определяет выручку для целей налогообложения по отгрузке

• заключение товарообменных договоров для коммерческих организаций является инструментом по сокращению обязательств организации. В то же время, такие сделки не могут быть типовыми, так как это не соответствует основной цели создания организации - извлечению прибыли. Кроме того, в налоговом законодательстве имеются отдельные противоречия по вопросу налогообложения бартерных сделок, что грозит организации конфликтами с налоговыми органами.

При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии | встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество - организаций.

Структура и величина дебиторской задолженности зависит от количества

' дебиторов и суммы их задолженности. В случае большого количества дебиторов,

1

перед которыми у данной организации также имеются неисполненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от ' экономической ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального

варианта проведения зачета. ^ Новыми способами прекращения обязательств для российского

законодательства являются: отступное и новация (табл. 4 ).

Таблица 4

и

Виды прекращения обязательств

№ п/п Признак Новация Отступное Взаимозачет

А Б 1 2 3

1 Определение Под новацией понимается замена первоначального обязательства другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения По соглашению об отступном обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного Под взаимозачетом понимается способ полного или частичного прекращения обязательства зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования

Окончание табл. 4

А Б 1 2 3

2 Нормативный акт, регулирующий правовые отношения по договору Ст. 414 Главы 26 «Прекращение обязательств» ГК РФ Ст. 409 Главы 26 «Прекращение обязательств» ГК РФ Ст. 410 Главы 26 «Прекращение обязательств» ПС РФ

3 Предполагалось ли изначально применение такой форм расчетов? Нет Нет Нет

4 Является ли такой способ прекращения обязательств надлежащим исполнением договора или договоров? Нет Нет Да

5 Наименование договора Договор-новация Соглашение об отступном Договор (соглашение, уведомление) о проведении взаимозачета

6 Правоотношение Единое Единое Два или более договоров

7 Согласие сторон Требуется Требуется Не требуется. Достаточно заявления от одной из сторон

8 Последствия прекращения обязательств Замена первоначального обязательства, прекратившего сое действие, новым Полное прекращение юридической связи между сторонами Полное или частичное погашение встречных взаимных обязательств

8 Момент исполнения В любое время В течение исполнения обязательства или после указанного срока В любое время

9 Отражение в бухгалтерском учете Практически тождественно

При оценке дебиторской задолженности нередко возникают суммовые разницы, учет и налогообложение которых не определены действующими нормативными документами, за исключением частных разъяснений. Согласно статье 317 ГК РФ, денежное обязательство подлежит оплате в рублях, эквивалентной сумме, установленной в условных денежных единицах. При применении в расчетах условных денежных единиц у продавца товара (работ, услуг) возникает проблема учета суммовой разницы как в случае её роста, так и снижения, а у покупателя — методики исчисления и предъявления налога на добавленную стоимость (НДС) к зачету.

Согласно действующему порядку (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) возникающие суммовые разницы отражаются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации»

I 21

1 (утв. Приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н) суммовые разницы отражаются в зависимости от вида деятельности; если они возникают от обычных видов деятельности, то на счете 90 «Продажи», если они относятся к доходам от прочей деятельности (операционные или внереализационные), то на счете 91 «Прочие доходы и расходы» (табл. 5). Определяющим при решении вопроса, связанного с ' отнесением суммовых разниц, наряду с другими факторами, следует признать переход права собственности на реализуемые товары (работы, услуги). Что же , касается порядка предъявления НДС к зачету, то автор придерживается точки j зрения о возможности предъявления покупателем всей фактически уплаченной I суммы НДС к возмещению из бюджета при условии соблюдения всех требований | Главы 2 IHK РФ.

Таблица 5

Бухгалтерский учет суммовых разниц, возникающих при оплате аренды у арендодателя

№ п/п Содержание операции Документы-основания Дебет Кредит Сумма, руб.

1 Определена дебиторская задолженность ООО «Бонтон» по курсу ЦБ (31,30 руб. за 1 $) на конец текущего месяца 1) на сумму арендной платы 2) начислен НДС Договор аренды Счет-фактура 76 91 91 68 187800 31300

2 Погашена задолженность по арендной плате от ООО «Бонтон» по курсу ЦБ (31,60 руб. за 1 $) на день оплаты Выписка банка 51 76 189600

3 Начислена суммовая разница Справка-расчет бухгалтерии 76 91 1800

4 Доначислен НДС Счет-фактура 91 68 300

Особого внимания заслуживают проблемы, связанные со списанием просроченной дебиторской задолженности. Просроченная дебиторская задолженность подлежит списанию на финансовые результаты организации на основании приказа руководителя. Сохранение дебиторской задолженности в составе активов приводит к завышению чистых активов, что не позволяет объективно оценить финансовое состояние организаций. В соответствии с российскими стандартами бухгалтерского учета и отчетности разрешается создание резервов по сомнительным долгам, но условия создания резервов отличаются от требований

МСФО. Кроме того, многие российские организации зачастую не проводят регулярной оценки возможности взыскания дебиторской задолженности.

Порядок отнесения дебиторской задолженности к сомнительной, установленный п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, практически совпадает с порядком, предусмотренным ст.266 НК РФ. Сумма резервов определяется и в бухгалтерском, и в налоговом учете по результатам проведенной инвентаризации. Однако правила создания резервов, предусмотренные ст.266 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), отличаются от правил, установленных нормативными документами по бухгалтерскому учету.

В отличие от правил бухгалтерского учета при создании резервов по сомнительным долгам для целей налогообложения установлены два ограничения -по сроку возникновения сомнительного долга и по величине создаваемого резерва. Учитывая, что правила создания резервов по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете не совпадают, данные по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» не могут быть использованы. В связи с этим для налогового учета необходимо разработать формы акта инвентаризации дебиторской задолженности и расчета резервов по сомнительным долгам.

По нашему мнению, приведение норм и требований налогового законодательства к нормам бухгалтерского учета будет способствовать более полному и достоверному отражению дебиторской задолженности в бухгалтерской отчетности и, как следствие, более широкому применению практики создания резервов по сомнительным долгам.

Подвергнуты критическому анализу положения Налогового Кодекса РФ (п.5 ст. 167), которые по существу противоречат п.З ст.З того же кодекса. Согласно ст. 167 организации обязаны уплачивать НДС в бюджет с нереальной к взысканию дебиторской задолженности. Эта норма противоречит основам налогового и гражданского законодательства. Согласно положениям п.З ст.З части первой НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах»: «налоги и сборы должны

иметь экономическое основание и не могут быть произвольными». В ситуации, когда продавец продал товар и не получил за него оплату вследствие неплатежеспособности покупателя или по другим объективным причинам, в то время как у него возникает обязанность перед бюджетом по истечении определенного срока оплатить налог на добавленную стоимость, не имеет экономического обоснования. Таким образом, просматривается явная противоречивость в налоговом законодательстве относительно налогообложения налогом на добавленную стоимость, списываемой в убытки организацией дебиторской задолженности, нереальной к взысканию. Предлагается, эту норму обжаловать в Конституционном Суде на основании ее противоречия со ст.З НК РФ, где устанавливаются основные начала законодательства о налогах и сборах. Кроме того, в диссертации даются рекомендации как отсрочить момент уплаты НДС в бюджет в таких случаях.

В третьей главе разработан организационный механизм контроля за движением дебиторской задолженности. Данный механизм является существенным элементом системы бухгалтерского и управленческого учета и включает следующие этапы:

Этап 1. Финансовый анализ деятельности организации - поставщика. Определение оптимального, максимально приближенного к среднерыночным показателям периода погашения дебиторских счетов. Задача возникает из-за того, что жесткий срок погашения приведет к оттоку клиентов к конкурентам, большие сроки погашения уменьшают приток денежной наличности, увеличивают риски неплатежей, а значит, и размеры страховых фондов.

Этап 2. Выработка кредитной политики организации.

Этап 3. Принятие решения о предоставлении кредита, страхование дебиторской задолженности.

Этап 4. Контроль за отгрузкой продукции, выпиской счета и его отправкой покупателю; составление картотеки дебиторов. Расчеты показателей поступления денежной наличности в соотношениях с показателями выручки от реализации

продукции, работ и услуг, а также поступившей денежной наличности - в соотношении с общими суммами долгов.

Этап 5. Контроль за финансовым состоянием дебиторов. Анализ и контроль динамики показателей ликвидности, кредитоспособности дебиторов с составлением их рейтинга и портфеля дебиторских счетов. Составление отчета о дебиторских счетах, выявление отрицательных факторов, условий и разработка мероприятий по улучшению позиций организации по работе с долгами.

Этап 6. При непогашении долга или его части установление оперативной связи с дебитором на предмет признания им долга.

Этап 7. Обращение в арбитражный суд с иском о взыскании просроченной задолженности.

Этап 8. Возбуждение дела о банкротстве.

Этап 9. Компенсация убытков из фонда компенсации безнадежных долгов.

В ходе выполнения перечисленных этапов целесообразно исполнить развертку дебиторской задолженности по периодам просрочек. Предлагается осуществление развертки по периодам, как указано в табл. 6.

Таблица 6

Развертка дебиторской задолженности по периодам возникновения (тыс. руб.)

Название Суммар- Задолжен- Просроченная задолженность по периодам возникновения

организации ная задол- ность за От 30 до от61 от91 от 121 более

дебитора женность текущий 60 дней до до до 181 дня

месяц 90 дней 120 дней 180 дней

ООО «Файя Флей» 7400 2 200 2 800 800 700 200 700

ЗАО «Ориент лайт» 2 250 600 1 100 250 0 0 300

ЗАО «Инал» 2 150 1400 0 0 600 150 0

ООО «Р-Сервис» 1 350 0 200 450 0 300 400

ОО «КОС» 1 000 200 100 300 0 0 400

ООО «Элеона» 720 200 420 50 0 0 50

ЗАО «Интерсервис» 710 100 0 150 0 380 80

ООО «кик» 500 500 0 0 0 0 0

ООО «Лотос» 400 0 350 0 50 0 0

ЗАО «Айвари» 220 0 0 0 0 0 220

Итого 16 700 5 200 4 970 2 000 1350 1030 2 150

После проведения развертки необходимо проанализировать полученные результаты. Так, в нашем случае при общей величине дебиторской задолженности в 16 700 тыс. руб., просроченная задолженность составляет 11 500 тыс. руб. (4970 тыс.

i }

I 25

руб. + 2000 тыс. руб. + 1350 тыс. руб. + 1030 тыс. руб. + 1930 тыс. руб.), или 68,9%. По периодам возникновения задолженности процентные выражения просрочек составляют: от 30 до 60 дней - 43,2%, от 61 до 90 дней - 17,4%, от 91 до 120 дней -11,7%, от 121 до 180 дней - 9,0% и более 181 дня - 18,7%. Прослеживается тенденция снижения размеров просроченной задолженности при увеличении

1

периода ее возникновения. Вызывает опасение относительно высокая доля просроченной задолженности, превышающей 181 день. Практика управления | дебиторской задолженностью свидетельствует, что чем больше период просрочки, тем выше вероятность превращения просроченной задолженности в задолженность

' нереальную к взысканию. Следовательно, необходимо регулярно проводить

!

мониторинг дебиторской задолженности для того, чтобы своевременно предпринять меры к ее взысканию.

* Анализ дебиторской задолженности организации по временным и процентным

параметрам целесообразно проводить с целью расчета итоговой оценки фактической дебиторской задолженности, которые затем сравниваются с нормативными | показателями. Вначале рекомендуется общую сумму задолженности разбить по периодам, далее общую сумму долгов, принятую за 100%, распределить по временным периодам (см. табл. 7). ' Таблица 7

Оценка дебиторской задолженности по периодам ее возникновений

Общий долг, тыс руб Текущий месяц От 30 до 60 дней От61 до 90 дней Ог91 до 120 дней От 121 до 180 дней Более 181 дня

Общая сумма дебиторской задолженности 16700 5200 4970 2000 1350 1030 2150

Общая сумма долгов, в% 100 31.1 29,8 12,0 8,1 6,1 12,9

Продажи за месяц, тыс руб 5200 9600 8000 9500 9000 10000

Доля обшей суммы долгов к продажам за месяц 100% = 5200 • 5200 х 100 51,8%-4970- 9600х 100 25,0% = 2000- 8000х 100 14,2%-1350 9500 х 100 11,4%-1030- 9000 х 100 21.5%-2Ъ0 Ш000\ 100

Доля долгов в соответствующих период ах по норме 100% 70% 15% 5% 3% 2%

Фактические долги по отношению к нормативным долгам 100% = 100%: 100% х 100 74,0% -51,8" 70 х 100 166,7%= 25: 15 х 100 284,0%= 14,2. 5x100 380% = 11.4: 3x100 1075% = 21,52 х 100

Итоговая оценка дебиторской задолженности 2079,7% - 100% + 74% + 166,7% + 284% + 380% + 1075%

2 В этой таблице за исходные взяты итоговые данные табл. 6 «Развертка дебиторской задолженности по периодам возникновения»

Видно, что итоговая оценка по фактической задолженности более чем в три раза превышает нормативный показатель (2079,7% : 100 : 6 = 3,47), что говорит о плохом управлении дебиторским портфелем организации. За период от 30 до 60 дней фактическая дебиторская задолженность не превышает нормативные показатели (51,8% против 70%) - это единственный положительный показатель (следующие периоды показывают более чем двух-, четырех- и даже десятикратное превышение). Это создает опасную тенденцию уменьшения притока денежной наличности, а значит, потери ликвидности организации. Необходимо сравнить показатели организации со среднеотраслевыми показателями, а также с показателями организаций - конкурентов.

При управлении дебиторской задолженностью одним из главных инструментов анализа финансового состояния организации-поставщика является развертка дебиторской задолженности по периодам, ранжируя при этом долги в зависимости от весомости покупателей. При этом важно осуществлять контроль по наиболее крупным покупателям, так как возможное банкротство именно этих покупателей тяжелее всего отразится на финансовом состоянии организации-поставщика.

Оценивая показатели кредитоспособности потенциальных организаций дебиторов, автор рекомендует руководствоваться методикой, разработанной специалистами Сберегательного Банка России по оценке кредитоспособности организаций, использовать выведенные в этой методике коэффициенты

кредитоспособности в зависимости от категории дебитора.

Анализируя дебиторские долги организации, целесообразно произвести их сравнение с нормативными показателями или при их отсутствии сравнить с аналогичными показателями организаций-партнеров.

При выработке кредитной политики необходимо учитывать влияние затрат, возникающих при отгрузке товаров в кредит. Эти затраты возникают в связи с тем, что организации, кредитуя других, вынуждены сами брать кредит в банке на пополнение оборотных средств. Целесообразно при планировании инкассации дебиторской задолженности, закладывать определенный процент на списание

I

(

задолженности, нереальной к взысканию. Осуществляя кредитную политику, организациям важно правильно и оперативно оценить ее результаты для того, чтобы своевременно внести в нее необходимые поправки с целью либерализации платежных условий или наоборот их ужесточения.

На этапе контроля за отгрузкой и оплатой продукции важно отслеживать финансовое состояние дебиторов, своевременность оплаты ими счетов, в случае ухудшения финансового состояния дебитора - получить с него хотя бы часть суммы ' долга. Для взыскания просроченной дебиторской задолженности с должника, не признающего долг, целесообразно подать иск в Арбитражный суд РФ о взыскании ^ долга, а затем в случае неспособности дебитора погасить свой долг - иск о 1 несостоятельности.

1 Таким образом, механизм контроля за движением дебиторской задолженности

организации помогает решить основные задачи по укреплению финансового | состояния организации:

• содействие росту объема продаж путем предоставления коммерческого

(

| кредита и тем самым росту прибыли;

• повышение конкурентоспособности с помощью отсрочки платежей;

• определение степени риска неплатежеспособности покупателей;

• расчет прогнозного размера резерва по сомнительным долгам;

• предоставление рекомендаций по работе с фактически или потенциально неплатежеспособными покупателями.

Крайне важно для организаций, имеющих большое число контрагентов, использовать различные варианты страхования дебиторской задолженности в

г

зависимости от конкретной ситуации. При этом необходимо правильно включать в затраты расходы на страхование. Целесообразно использовать сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации, помогут усовершенствовать бухгалтерский учет операций по хозяйственным договорам и будут способствовать повышению эффективности учетной информации для принятия управленческих решений.

В заключении диссертации обобщены результаты проведенного

исследования, а также сформулированы выводы и рекомендации, направленные на

дальнейшее совершенствование бухгалтерского учета расчетов с дебиторами,

контроль и управление дебиторской задолженности.

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях:

1. Бабаев Ю.А., Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами: проблемы осуществления, бухгалтерский учет и ответственность банков // «Всё для бухгалтера», № 20,2002 - 0,88/0,44 п.л.

2. Бабаев Ю.А., Петров А.М. Внутренний аудит расчетов с дебиторами как повышение ответственности за состояние платежной дисциплины // «Всё для бухгалтера», № 10,2001 - 1,0/0,5 п.л.

3. Бабаев Ю.А, Петров А.М. Организация бухгалтерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами // «Современный бухучет», № 4,2002 - 1,88/0,94 п.л.

4. Бухгалтерский финансовый учет: Учебник для вузов /Ю.А. Бабаев, Л.Г. Макарова, A.C. Макаров, Ю.А. Оболенская, А.М. Петров; Под ред. проф. Ю.А. Бабаева — М.: Вузовский учебник, 2003 - 33,0/1,2 п.л.

5. Петров A.M. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами и проблемы их осуществления // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4,2001-0,25 п.л.

6. Петров А.М. Бухгалтерский учет страхования дебиторской задолженности // «Всё для бухгалтера», № 17,2001 - 1,0 п.л.

7. Петров A.M. Бухгалтерский учет товарообменных операций // «Аудитор», № 2, 2002-0,5 п.л.

8. Петров A.M. Бухгалтерский учет товарообменных операций в общественном питании // Сборник научных статей аспирантов и преподавателей ВЗФЭИ, вып. 4, 2001 - 0,56 п.л.

9. Петров А.М. Бухгалтерский учет, управление и контроль за дебиторской задолженностью // «Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии», № 5,2002 - 0,63 пл.

Ю.Петров A.M. Внутренний аудит расчетов с дебиторами // «Аудитор», № 9, 2001 -0,54 п.л.

11 .Петров A.M. Документальное оформление и бухгалтерский учет взаимозачетных операций в общественном питании // Всё для бухгалтера, № 5, 2001 - 0,88 п.л.

12.Петров A.M. Расчёты товарными векселями в организациях общественного питания // «Всё для бухгалтера», № 12,2001 - 0,75 п.л.

1 З.Петров A.M. Современные проблемы бухгалтерского учета страхования дебиторской задолженности // Методология и организация бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. Сборник научных статей/ под ред. JI.T. Гиляровской - М.:ВЗФЭИ, 2002 - 0,31 п.л.

14.Петров A.M. Управление дебиторской задолженностью организации // «Аудитор», № 2002 - 0,5 п.л.

15.Петров A.M. Учет и налогообложение просроченной задолженности // «Налоговое планирование», № 2,2003 - 0,2 п.л.

16.Петров A.M. Учет просроченной дебиторской задолженности, противоречивость налогового и бухгалтерского законодательства // Методология и организация бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита. Сборник научных статей/ под ред. JI.T. Гиляровской - М.:ВЗФЭИ, 2003 - 0,2 п.л.

Подписано в печать 16.09.2003г. Формат 60x90 1/16. Бумага офсетная. Гарнитура Times Суг. Усл. Печ. лист 2,2. Тираж 100 экз. Заказ 286

Отпечатано в ООО "СПП"

» 15428

■I J

г

II ï

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Петров, Александр Михайлович

Введение.

Глава 1. Становление и развитие бухгалтерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами.

1.1. Исторические этапы формирования методологии и практики бухгалтерского учета расчетов с дебиторами и кредиторами.

1.2. Безналичные расчеты с дебиторами и кредиторами, проблемы их осуществления.

1.3. Бартерная и товарообменная формы расчетов с партнерами (контрагентами), взаимозачетные операции.

Глава 2. Организационно-методические подходы к бухгалтерскому учету расчетов с дебиторами и пути их совершенствования

2.1. Понятие, принципы оценки дебиторской и кредиторской задолженности. Учет дебиторской задолженности по безналичным расчетам.

2.2. Учет дебиторской задолженности по товарообменным сделкам Ф с контрагентами в зависимости от момента исполнения обязательств по договору мены.

2.3. Учет дебиторской задолженности по взаимозачётным операциям и другим способам прекращения обязательств.

2.4. Учет просроченной дебиторской задолженности, противоречивость нормативных документов по вопросам ее налогообложения.

Глава 3. Организационный механизм контроля за движением дебиторской задолженности.

3.1. Основные этапы проведения контроля за движением дебиторской задолженности. Обоснование кредитной щ политики и оценка результатов ее реализации.

3.2.Контроль за отгрузкой продукции и финансовым состоянием дебиторов. Проблемы страхования дебиторской задолженности

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет и контроль за движением дебиторской задолженности"

I. Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования. Переход России к построению принципиально новых экономических отношений, повышение самостоятельности организаций различных организационно-правовых форм собственности в реализации финансовой политики, выход их на международные рынки, преодоление кризисной ситуации коренным образом изменили условия функционирования организаций и детерминировали необходимость решения ряда проблем, одной из которых является обеспечение устойчивости и стабильности экономического развития. Гарантом устойчивого роста и финансовой стабильности экономики организаций и страны в целом в рыночных условиях хозяйствования является налаженная система расчетов между организациями-дебиторами и организациями-кредиторами. Реформационные изменения происходящие в экономике, наряду с традиционными, вызвали к жизни ранее почти неиспользуемые формы расчетов между организациями, вытекающие из договоров купли-продажи, мены, из операций по зачету встречных взаимных требований и т.д. Эти финансово-расчетные отношения с организациями-дебиторами, в частности, предполагают, с одной стороны, наличия четкого нормативного регулирования, а с другой — полной взаимосвязи в комплексе правовых и учетно-налоговых аспектов, так как хорошо отлаженная, устойчиво работающая, не дающая сбоев система расчетов с дебиторами служит залогом выживаемости и основой прочного положения организации. Состояние текущих обязательств и расчетов отражает уровень организации производственной и торговой деятельности, а также уровень бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов, напрямую зависящий от глубины контроля, качества и маневренности механизма контроля за движением дебиторской задолженности организации.

Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до настоящего времени пока еще не является глубокого разработанной в трудах ученых и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной научно-практической базы в области учета расчетов с дебиторами, теоретически не обобщены вопросы организации механизма контроля за движением дебиторской задолженности как в целом по стране, так и в отдельных отраслях народного хозяйства, в том числе в сфере общественного питания.

Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.

Цель и задачи исследования. Цель исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами в соответствии с современными требованиями и принципами рыночной системы хозяйствования, выработке организационного механизма контроля за движением дебиторской задолженности.

В соответствии с этой целью поставлены следующие научные и практические задачи исследования:

• раскрыть теоретико-методологические подходы к оценке сущности и содержания расчетов по дебиторской и кредиторской задолженности в современной системе хозяйствования на основе анализа российского и мирового опыта;

• оценить систему действующих форм расчетов между организациями, проанализировать эффективность использования в российской экономике и систематизировать их недостатки;

• исследовать влияние видов дебиторской задолженности на организацию бухгалтерского учета и налогообложение, финансовое состояние организации;

• обосновать необходимость внесения изменений в действующее законодательство по вопросам налогообложения товарообменных операций и просроченной дебиторской задолженности;

• разработать систему эффективного контроля за движением дебиторской задолженности организации;

• сформулировать предложения по организации страхования дебиторской задолженности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических и организационно-практических вопросов бухгалтерского учета операций по расчетам, возникающим в результате исполнения хозяйственных договоров. Исследование проводится на основе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных в ряде организаций г. Москвы.

Объектом исследования являются финансово-расчетные отношения, сложившиеся в организациях общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Бонтон 1», ООО «Хэппи чоис» и других.

Методологической и теоретической основой исследования послужили труды ведущих отечественных ученых, работы которых в той или иной мере связаны с различными аспектами изучаемого круга вопросов.

В проведенном исследовании были изучены труды современных отечественных ученых, в числе которых необходимо прежде всего назвать Ю.А. Бабаева, А.С.Бакаева, М.И. Баканова, П.С. Безруких, В.Г. Гетьмана, JI.T. Гиляровскую, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.Д. Новодворского, В.И. Подольского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана.

Использовались работы представителей отечественной учетной мысли XIX - XX веков, среди которых следует назвать Н.А. Блатова, A.M. Галагана, Л.И. Гомберга, И.Р. Николаева, Н.А. Кипарисова, А.П.

Рудановского, И.Серикова, М.В. Федосеева. Особо выделены по этой проблематике труды немецких ученых П. Герстнера, Симона, И. Шера. Были также изучены современные работы других зарубежных авторов, посвященные принципам учета расчетов организаций, управления обязательствами компаний, среди которых можно назвать: Р. Адамса, X. Андерсона, Э. Аренса, И. Бетге, М.Ф. Ван Бреда, Д. Дефлиза, Д. Кармайкла, Д. Колдуэлла, Б. Нидлза, М.Р. Мэтьюса, М.Х. Перера, Ф. Фрайберга, Э.С. Хэндриксена и других.

Диссертационная работа также основывается на исследовании и анализе законодательных актов Российской Федерации, постановлений Правительства РФ, других нормативных документов федеральных министерств и ведомств, а также на рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения и материалах периодической печати

Основным принципом в исследовании проблем учета расчетов по операциям, вытекающих из заключенных хозяйственных договоров, является системный подход к определению целей и задач, сбору и анализу фактического материала, изучению и обобщению результатов существующих теоретических разработок отечественных экономистов. При разработке и решении поставленных задач применялись методы наблюдения, группировки, сравнения, исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала, обобщения и другие.

Научная новизна заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгалтерского учета расчетов с дебиторами при исполнении обязательств по хозяйственным договорам в условиях рыночных отношений. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

• дана характеристика эволюции бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени;

• произведена классификация форм расчетов в соответствии с их целевой направленностью и эффективностью;

• выявлены факторы и дана оценка их влияния на величину и структуру дебиторской задолженности;

• обоснованы рекомендации по ведению бухгалтерского учета дебиторской задолженности в зависимости от конкретной экономической ситуации;

• раскрыты недостатки существующей системы налогообложения товарообменных операций, просроченной дебиторской задолженности и разработаны предложения по их устранению;

• систематизирован комплекс рекомендаций по организации механизма контроля за движением дебиторской задолженности;

• предложен порядок страхования дебиторской задолженности.

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что приведенные в работе рекомендации прикладного характера по организации учета расчетов с дебиторами, выбору оптимальной формы расчетов, контролю за движением дебиторской задолженности могут быть широко использованы в практической деятельности организаций, в том числе относящихся к сфере общественного питания.

Указанные рекомендации позволяют:

• совершенствовать бухгалтерский учет расчетных операций в процессе исполнении обязательств по хозяйственным договорам, используя предложенные организационно-методические подходы;

• избрать наиболее эффективную форму расчетов в конкретной экономической ситуации;

• привести в единую систему нормативные акты по бухгалтерскому учету и налогообложению товарообменных операций;

• обосновывать управленческие решения, учитывая пока еще не устраненные правовые противоречия в законодательстве;

• разработать систему качественного контроля за движением дебиторской задолженности;

• нивелировать потери от неблагоприятных событий в результате неплатежеспособности дебиторов посредством страхования дебиторской задолженности.

Внедрение содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать наиболее реальному отражению данных операций в учете и отчетности организации и, в конечном счете, явится основой для принятия оптимальных управленческих решений. Основные w положения диссертационной работы могут также использоваться при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского учета, а также в учебном процессе.

Апробация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2001-2002 гг. Теоретико-методологические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях, а также в учебнике для вузов «Бухгалтерский финансовый учет» под редакцией проф. Ю.А. Бабаева (параграф «Понятие, счета бухгалтерского учета, контроль за состоянием т. дебиторской и кредиторской задолженности», М.:Инфра-М, 2003), используются в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института при чтении лекций по дисциплине «Бухгалтерский финансовый учет». Разработанные рекомендации по выбору форм расчетов, путей сокращения дебиторской задолженности, методике контроля за движением дебиторской задолженности нашли применение в практической деятельности организаций сферы общественного питания г. Москвы: ООО «Ориент Стайл», ЗАО «Ист лайт», ООО «Хэппи чоис», ООО «Бонтон 1».

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в шестнадцати работах общим объемом 11,3 п.л. (из них авторских 9,4 п.л.)

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка используемой литературы, объемом в 152 стр., включая 22 таблицы, 5 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Петров, Александр Михайлович

Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:

1. В условиях рыночных отношений организации имеют право самостоятельно выбирать те или иные формы расчетов. Исполнение хозяйственных договоров осуществляется с помощью различных форм расчетов, которые находят отражение в бухгалтерском учете. Закон «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/98 указали на необходимость повышения роли главного бухгалтера (бухгалтера) в осуществлении контроля за соблюдением законодательства и выполнением обязательств при осуществлении расчетов в хозяйственной деятельности организации. Учитывая большое разнообразие договоров и возникающих при этом расчетных отношений между хозяйствующими субъектами, в диссертации произведен критический анализ действующих в настоящее время форм расчетов и сделана попытка, исходя из целевой направленности исследования, выявить их положительные и отрицательные стороны. В соответствии с данным подходом все формы расчетов рассматриваются на предмет их возможного использования в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации. В диссертации рассмотрены следующие формы расчетов — безналичные расчеты, вексельные, товарообменные и бартерные, взаимозачетные операции.

В соответствии с поставленной целью в работе основное внимание уделено разработке рекомендаций по выбору формы расчетов, являющейся наиболее эффективной и позволяющей организации в самые короткие сроки получить средства от дебиторов в оплату отгруженной продукции (товаров, оказанных услуг, выполненных работ); изучению путей снижения дебиторской задолженности организации и выработке механизма контроля и управления дебиторской задолженностью.

2. В историческом аспекте исследуется эволюция бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с момента возникновения учета до настоящего времени.

Еще до нашей эры учету расчетов и долгов уделялось большое внимание. Это было одной из наиболее важных целей бухгалтерского учета.

Основоположник бухгалтерского учета Пачоли (XV-XVI в) фактически в качестве основной цели бухгалтерского учета - выделил учет дебиторской и кредиторской задолженности, при этом время и место происхождения факта хозяйственной жизни не учитывалось. Учет был статичен. Дебитором и кредитором можно было признать только лицо давшее на это согласие.

В XVII веке впервые в счетах бухгалтерского учета была выделена группа счетов расчетов, показывающих дебиторскую и кредиторскую задолженность -так называемые счета корреспондентов. До этого расчеты велись на счете «Капитала» (кредитора) и счете «Инвентаря».

В XIX веке в результате увеличения требований к точности баланса была повышена степень доверия к нему. Это очень важно при проведении расчетов как с кредиторами, так и с дебиторами. Стали выделять средства на отдельном счете для покрытия возможных убытков, что немаловажно при управлении дебиторской задолженностью.

В XX веке в бухгалтерском учете дебиторской и кредиторской задолженности было установлено, что недопустимо сальдировать дебиторскую и кредиторскую задолженность, был решен вопрос оценки обязательств, величина которых постоянно меняется, стали делить дебиторскую задолженность на группы, в зависимости от ее ликвидности, стали использовать различные виды оценок дебиторской задолженности.

Конец XX - начало XXI века в России ознаменовалось реформой бухгалтерского учета в результате которой был веделен в качестве самостоятельного - налоговый учет. В главе 25 «Налог на прибыль» Налогового Кодекса РФ, устанавливающей основные принципы налогового учета, в части учета расчетов с дебиторами и кредиторами явственно прослеживается историческая преемственность основных принципов бухгалтерского учета. Это является положительным моментом, несмотря на многие недостатки, присутствующие в этой главе.

Однако до настоящего времени не выработана система определения путей эффективного управления дебиторской задолженностью, не разработаны на научном уровне методы определения наиболее эффективных способов расчетов с дебиторами и кредиторами.

3. Формы расчетов с дебиторами и кредиторами исследованы на базе организаций сферы общественного питания. На основании этого даны следующие практические рекомендации.

Безусловно, самой простой и надежной формой расчетов при исполнении обязательств является безналичная форма расчетов. Большие возможности предоставляют новые технологии в области удаленного банковского обслуживания. Поэтому эта форма расчетов применяется наиболее часто во всех отраслях экономики и является оптимальной при условии устойчивой работы организации и стабильностью экономики в целом.

В условиях переходного периода рыночной экономики, при расстройстве денежного обращения риск неоплаты счетов увеличивается. Для его уменьшения поставщикам приходится требовать предварительную оплату счета, что не всегда возможно, т.к. это приводит к использованию средств покупателя до момента передачи товара. Возможно применение аккредитивной формы расчетов, но это тоже ведет к отвлечению денежных средств покупателя из оборота. Наиболее гибкой оперативной и одновременно обеспечивающей укрепление платежной дисциплины является вексельная форма расчетов. Вексель - это универсальное расчетное средство, безусловное и абстрактное долговое обязательство, удобное в оформлении и передаче. Однако, редкое использование вексельной формы оплаты обусловлено инфляционными процессами, вызванными нестабильностью экономики, низкой степенью доверия между контрагентами, отсутствием развитого рынка страховых услуг, нецивилизованностью рынка, в связи с отсутствием исторического опыта рыночной экономики. Недостатки векселей: особую озабоченность вызывает большое количество правонарушений в области вексельного обращения, выпуск необеспеченных векселей, подделки, кражи. По нашему мнению, исчерпывающая информация об эмитентах, которую можно будет получить с помощью специальной инфраструктуры вексельного рынка, существенно улучшит положение на рынке, повысит доверие к векселям. Недостаточная информированность участников вексельного рынка и как следствие многочисленные скандалы и случаи неоплаты векселей — это основная проблема вексельного рынка.

Кризис платежной системы в нашей стране, как показало исследование, побуждает организации все более активно использовать варианты натурального обмена в форме товарообменных операций, по существу которых в настоящее время возникают многочисленные вопросы. Первоначально ведение бухгалтерского учета этих операций было определено письмом Минфина РФ от 30.10.92 № 16-05/4 «О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе», согласно которому порядок организации бухгалтерского учета зависел от принятого организацией метода определения выручки - по моменту оплаты либо отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Впоследствии на основании приказа Минфина от 12.11.96 № 97 по договору мены выручка от реализации стала отражаться в бухгалтерском учете организаций, производящих обмен продукции, одновременно после исполнения обязательств обеими сторонами, что привело бухгалтерский учет в соответствие со статьей 570 ГК РФ (действует с 01.03.96).

Товарообменная форма расчетов позволяет на основании договора мены производить обмен товарами, работами и услугами без использования денежных средств. В российской экономике стала одной из наиболее употребляемой форм расчетов, что говорит о нестабильности современной экономики. Положительным фактором в использовании товарообменных и бартерных операций является сокращение времени оборота денежных средств, возможность комбинирования различных форм расчетов. Отрицательным фактором является несовершенство российского налогового законодательства для этих операций. По нашему мнению для устранения этого необходима тщательная проработка на законодательном уровне ПБУ 9/99, 10/99 и НК РФ с целью внесения дополнений в них по учету и налогообложению товарообменных и бартерных операций.

При наличии встречных обязательств у двух организаций или групп организаций по различным договорам удобно использовать взаимный зачет встречных обязательств. Эта форма расчетов позволяет сократить дебиторскую и кредиторскую задолженность организаций на сумму встречных обязательств, приводя к финансовому оздоровлению организаций, без использования денежных средств при расчетах. Однако, для того чтобы не накапливалась просроченная дебиторская задолженность, рекомендуется избегать вступать в хозяйственные связи с финансово-неустойчивыми или недобросовестными организациями. Даны рекомендации как снизить риск неблагоприятных последствий при проведении одностороннего взаимозачета, выражающихся в неприятии другой стороной условий зачета и как избежать кофликтов с налоговыми органами. Они заключаются в следующем:

• при проведении одностороннего взаимозачета рекомендуется предварительно составить и подписать акт сверки расчетов;

• в акте нужно обязательно указать за какие именно поставки происходит расчет путем зачета встречных требований. В противном случае невозможно определить по каким именно приобретенным товарам можно возместить НДС.

Кроме того, организациям необходимо использовать по возможности в своей деятельности и новые для нашей страны формы расчетов. В последнее время широкое развитие получил биржевой рынок, и соответственно начали развиваться специфические биржевые формы расчетов по простым, форвардным, фьючерсным и опционным сделкам.

4. При оценке дебиторской задолженности нередко возникают суммовые разницы, учет и налогообложение которых не определены действующими нормативными документами, за исключением частных разъяснений. Согласно статье 317 ГК РФ, денежное обязательство подлежит оплате в рублях, эквивалентной сумме, установленной в условных денежных единицах. При применении в расчетах условных денежных единиц у продавца товара (работ, услуг) возникает проблема учета суммовой разницы как в случае её роста, так и снижения, а у покупателя — методики исчисления и предъявления налога на добавленную стоимость (НДС) к зачету.

Согласно действующему порядку (п. 11.1 ст. 250 НК РФ) возникающие суммовые разницы отражаются для целей налогообложения в составе внереализационных доходов. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» (утв. приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н) суммовые разницы отражаются в зависимости от вида деятельности; если они возникают от обычных видов деятельности, то на счете 90 «Продажи», если они относятся к доходам от прочей деятельности (операционные или внереализационные), то на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Определяющим при решении вопроса, связанного с отнесением суммовых разниц, наряду с другими факторами, следует признать переход права собственности на реализуемые товары (работы, услуги). Что же касается порядка предъявления НДС к зачету, то автор придерживается точки зрения о возможности предъявления покупателем всей фактически уплаченной суммы НДС к возмещению из бюджета при условии соблюдения всех требований Главы 21 НК РФ.

5. В настоящее время дебиторская задолженность за поставщиками и подрядчиками по предоплате у покупателей начисляется проводкой по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств. Кредиторская задолженность покупателей у поставщиков по предоплате начисляется проводкой по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62 «Расчеты с покупателями». С точки зрения финансовой дисциплины представляется чрезвычайно важным вести постоянное наблюдение за поступающими и перечисляемыми авансами, своевременно погашать эти суммы, не допускать «зависания» их в балансе. Значение информации о полученных и выданных авансах для бухгалтерской отчетности не снижается. Она по-прежнему представляет ценность для анализа платежеспособности организации и ликвидности ее баланса. В связи с этим такая информация должна обособленно раскрываться в бухгалтерской отчетности (если не в бухгалтерском балансе, то в пояснительной записке к нему). Поэтому для повышения аналитичности отражения хозяйственных операций у поставщиков и их контрагентов, считаем необходимым предложить следующее: в Плане счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н восстановить счета 61 «Расчеты по авансам выданным» и 64 «Расчеты по авансам полученным», которые были в Плане счетов, утв. Приказом Минфина СССР №56 от 01.11.1991 г.

6. Рассматривая пути снижения дебиторской задолженности, в зависимости от форм расчетов нами обосновано следующее. При проведении безналичных расчетов между организациями немаловажным фактором является скорость прохождения денежных средств от покупателя к поставщику, от заказчика к исполнителю. Эта скорость зависит, в том числе, от состояния располагаемых денежных средств покупателей в обслуживающем банке на начало дня. Состояние этих денежных средств определяется остатками на текущих счетах и неиспользованными кредитами. Относительно остатков на текущих счетах необходимо заметить, что информация в виде выписок из банковских счетов не всегда отражает реальное состояние располагаемых денежных средств. В банковской практике можно столкнуться с тем, что банк отражает движение денежных средств на текущем счете, хотя фактический перевод суммы происходит с некоторым опозданием. Таким образом, дата оформления операции и дата ее фактической реализации не совпадают. Этот случай рассмотрен в Главе 2 диссертации на примере расчетов посредством банковского чека.

Несомненное влияние на структуру дебиторской задолженности организации при проведении безналичных расчетов оказывает своевременность исполнения банками поручений клиентов. Гражданским Кодексом установлен срок - не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа (ст. 849 ГК РФ). Договор банковского счета либо банковская практика могут определять лишь более короткий срок исполнения банком платежного поручения клиента (п. 1 ст. 863 ГК РФ). Автор придерживается мнения ВАС РФ, что обязанность банков не ограничивается принятием поручения к исполнению и списанием денежных средств со счета клиента, банк обязан совершит все необходимые действия, обеспечивающие перечисление средств в соответствии с исполняемым платежным поручением.

Организациям, у которых образовалась дебиторская задолженность в связи с тем, что банк контрагента не может перечислить деньги из-за отсутствия средств на своем корреспондентском счету, по нашему мнению целесообразно создать на сумму задолженности резерв по сомнительным долгам. Если же арбитражный суд вынес постановление о ликвидации проблемного банка и его имущества не хватает для погашения дебиторской задолженности, то такая задолженность признается нереальной к взысканию и подлежит списанию на финансовые результаты.

На основании вышеизложенного приходим к следующим выводам. На размер и структуру дебиторской задолженности при проведении безналичных расчетов оказывают влияние следующие факторы:

• скорость расчетов - зависит от системы безналичных расчетов, действующих в стране;

• ответственность обслуживающих банков за нарушение сроков исполнения поручений клиентов;

• применение как поставщиками, так и покупателями современных электронных систем банковского обслуживания типа «Банк-клиент»;

• доступный остаток денежных средств на счетах организаций-дебиторов;

• добросовестность дебиторов и их обслуживающих банков;

• ненадежность банков, нестабильность всей банковской системы;

• своевременное зачисление обслуживающим банком денежных средств на расчетный счет поставщика.

7. В диссертации даются рекомендации по решению проблем налогообложения товарообменных операций. Это касается того, что фактически по этому вопросу вступают в противоречие п.41.1 Методических рекомендаций по применению гл.21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 (ред. 17.09.2002 г.) № БГ-3-03/447 и п.2 ст. 172 Налогового Кодекса РФ. В этих нормативных документах указан разный порядок определения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг) в рамках товарообмена. В Методических указаниях говорится, что к вычету должны приниматься суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в размере, не превышающем объем реализации товаров (работ, услуг), участвующих в товарообменной операции, а в соответствующей статье НК РФ речь идет о балансовой стоимости переданных товаров. Очевидно, что эти понятия не являются эквивалентными. Автор придерживается мнения, что в этом случае следует руководствоваться исключительно положениями НК РФ, т.к. данный документ является документом прямого действия, и, следовательно, ни в каких дополнительных указаниях не нуждается. Что касается, сумм налоговых вычетов по НДС, приходящихся на стоимость товаров, превышающих балансовую стоимость обмениваемых товаров, то в соответствии с п.п.5 и 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, которая складывается из суммы фактических затрат на их приобретение. К фактическим затратам на приобретение материально - производственных запасов относятся в том числе и невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением этих запасов.

Аналогичная норма, определяющая стоимость основных средств, полученных по договорам мены, содержится в п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ6/01) (введено в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 года Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 г. № 26н). Таким образом, нормы бухгалтерского законодательства, по нашему мнению, позволяют организациям отнести суммы «входного» НДС, не принимаемые к вычету в соответствии с гл.21 НК РФ, на увеличение балансовой стоимости приобретенных товаров.

Однако есть и негативный момент: суть нормы, описанной в данных Положениях, заключается в том, что фактическую себестоимость материально-производственных запасов и основных средств, полученных в результате обмена, организация должна определить исходя из балансовой стоимости обмениваемого имущества. Однако эта норма исключает свободу рыночного ценообразования.

Таким образом, товарообменные и бартерные процессы позволяют решить ряд проблем:

• продвигать свои товары и приобретать чужие, не привлекая денежных средств;

• поскольку каждая из сторон в бартерной сделке выступает в роли продавца и в роли покупателя, то для организации учета очень важно в договоре мены определить момент перехода права собственности на обмениваемые товары, а также произвести оценку этих товаров;

• в условиях острой нехватки оборотных средств у партнеров, товарообменные операции являются сравнительно эффективным способом организации расчетов. Это позволяет без привлечения денежных ресурсов сократить дебиторскую задолженность организации, что положительным образом сказывается на ее финансовом состоянии;

• заключение товарообменных договоров для коммерческих организаций является инструментом по сокращению обязательств организации. В то же время, такие сделки не могут быть типовыми, так как это не соответствует основной цели создания организации — извлечению прибыли. Кроме того, в налоговом законодательстве имеются отдельные противоречия по вопросу налогообложения бартерных сделок. Частое применение таких сделок грозит организации конфликтами с налоговыми органами.

8. При отсутствии денежных средств на счетах организаций и при наличии встречных взаимных обязательств проведение взаимозачета этих требований является оптимальным способом разрешения такой ситуации. В диссертации даются рекомендации по проведению зачета взаимных встречных требований, разработаны конкретные предложения по оптимизации проведения многостороннего взаимозачета, когда в зачете участвует большое количество организаций.

Структура и величина дебиторской задолженности зависит от количества дебиторов и суммы их задолженности. В случае большого количества дебиторов, перед которыми у данной организации также имеются неисполненные обязательства, возможно проведение многостороннего зачета. При проведении такого зачета возможны различные варианты его проведения. В зависимости от конкретной ситуации автором даны рекомендации по выбору оптимального варианта проведения зачета.

9. Особого внимания заслуживают проблемы, связанные со списанием просроченной дебиторской задолженности. Просроченная дебиторская задолженность подлежит списанию на финансовые результаты организации на основании приказа руководителя. Сохранение дебиторской задолженности в составе активов приводит к завышению чистых активов, что не позволяет объективно оценить финансовое состояние организаций.

Подвергнуты критическому анализу положения Налогового Кодекса РФ (п.5 ст. 167), которые по существу противоречат п.З ст.З того же кодекса. Согласно ст. 167 организации обязаны уплачивать НДС в бюджет с нереальной к взысканию дебиторской задолженности. Эта норма противоречит основам налогового и гражданского законодательства. Согласно положениям п.З ст.З части первой НК РФ «Основные начала законодательства о налогах и сборах»: налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными». В ситуации, когда продавец продал товар и не получил за него оплату вследствие неплатежеспособности покупателя или по другим объективным причинам, в то время как у него возникает обязанность перед бюджетом по истечении определенного срока оплатить налог на добавленную стоимость, не имеет экономического обоснования. Таким образом, просматривается явная противоречивость в налоговом законодательстве относительно налогообложения налогом на добавленную стоимость списываемой в убытки организацией дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию. Предлагается, эту норму обжаловать в Конституционном Суде на основании ее противоречия со ст.З НК РФ, где устанавливаются основные начала законодательства о налогах и сборах. Кроме того, в диссертации даются рекомендации как отсрочить момент уплаты НДС в бюджет в таких случаях.

Организации и после списания просроченной дебиторской задолженности продолжают учитывать ее на забалансовом счете 007. Это свидетельствует о том, что организациям необходимо продолжать воздействовать на своих дебиторов с целью погашения ими своих неисполненных обязательств.

10. Автором разработан механизм контроля за движением дебиторской задолженности организации.

Механизм контроля за движением дебиторской задолженности организации помогает решить основные задачи по укреплению финансового состояния организации:

• содействие росту объема продаж путем предоставления коммерческого кредита и тем самым росту прибыли;

• повышение конкурентоспособности с помощью отсрочки платежей;

• определение степени риска неплатежеспособности покупателей;

• расчет прогнозного размера резерва по сомнительным долгам;

• предоставление рекомендаций по работе с фактически или потенциально неплатежеспособными покупателями.

При проведении контроля за движением дебиторской задолженности одним из главных инструментов анализа финансового состояния организации-поставщика является развертка дебиторской задолженности по периодам, ранжируя при этом долги в зависимости от весомости покупателей. При этом важно осуществлять контроль по наиболее крупным покупателям, т.к. возможное банкротство именно этих покупателей тяжелее всего отразится на финансовом состоянии организации-поставщика.

Оценивая показатели кредитоспособности потенциальных организаций дебиторов, автор рекомендует руководствоваться методикой, разработанной специалистами Сберегательного Банка России по оценке кредитоспособности организаций, использовать выведенные в этой методике коэффициенты кредитоспособности в зависимости от категории дебитора.

Анализируя дебиторские долги организации, целесообразно произвести их сравнение с нормативными показателями или при их отсутствии сравнить с аналогичными показателями организаций-партнеров.

При выработке кредитной политики необходимо учитывать влияние «связанных» затрат, возникающих при отгрузке товаров в кредит. Эти затраты возникают, в связи с тем, что организации, кредитуя других, вынуждены сами брать кредит в банке на пополнение оборотных средств.

Целесообразно при планировании инкассации дебиторской задолженности, закладывать определенный процент на списание задолженности, нереальной к взысканию.

Осуществляя кредитную политику, организациям важно правильно и оперативно оценить ее результаты для того, чтобы своевременно внести в нее необходимые поправки с целью либерализации платежных условий или наоборот их ужесточения.

На этапе контроля за отгрузкой и оплатой продукции важно отслеживать финансовое состояние дебиторов, своевременность оплаты ими счетов, в случае ухудшения финансового состояния дебитора — получить с него хотя бы часть суммы долга.

Для взыскания просроченной дебиторской задолженности с должника, не признающего долг, целесообразно подать иск в Арбитражный суд РФ о взыскании долга, а затем в случае неспособности дебитора погасить свой долг -иск о несостоятельности.

Крайне важно для организаций, имеющих большое число контрагентов, использовать различные варианты страхования дебиторской задолженности в зависимости от конкретной ситуации. При этом необходимо правильно включать в затраты расходы на страхование. Целесообразно использовать сч. 97 «Расходы будущих периодов».

Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации, помогут создать реальные условия для развития бухгалтерского учета операций по хозяйственным договорам, будут способствовать повышению эффективности учетной информации для принятия управленческих решений.

Заключение