БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВА ПРОДУКЦИИ ЗЕРНОВЫХ КУЛЬТУР тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВА ПРОДУКЦИИ ЗЕРНОВЫХ КУЛЬТУР"



На правах рукописи ^ссьсг?

ШИЛОВА Татьяна Николаевна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВА ПРОДУКЦИИ ЗЕРНОВЫХ КУЛЬТУР

Специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2003

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета и финансов Московской сельскохозяйственной академии имени К А. Тимирязева

Научный руководитель — кандидат экономических наук, доцент Расторгуева Роза Николаевна

Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор Т М. Рогуленко, кандидат экономических наук, доцент Н Ф Трощенко

Ведущая организация - Российская академия кадрового обеспечения АПК

час на заседании

(' /Л тГ Защита состоится « о_» декабря 2003 г в « 7 »

диссертащюнного совета К -220 043 02 при Московской сельскохозяйственной

академии имени К А Тимирязева

Адрес 127550 Москва, ул Тими 1, Ученый совет МСХА

им К А Тимирят ?

С диссер - » л

Авторефе I *

Ученый секретарь диссертационного совета <■' /с ' Постникова Л.В

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В настоящее время во многих отраслях сельского хозяйства, в том числе и в зернопроизводстве, на фоне снижающихся объемов производства происходит значительный рост производственных затрат. Способность производителей управлять затратами с целью их снижения, непосредственно связана с оперативностью и полнотой предоставляемой информации. Отсутствие своевременной информации приводит к неэффективным управленческим решениям, и отрицательно сказывается на результатах производства.

Важным инструментом улучшения внутреннего информационного обеспечения является управленческий учет - подсистема бухгалтерского учета, направленная на предоставление необходимой информации аппарату управления для принятия решений, достижения текущих и стратегических целей предприятия.

В большинстве сельскохозяйственных организаций управленческий учет не ведется, основной упор делается лишь на организацию бухгалтерского финансового учета. В силу своей специфики (направленность на составление внешней отчетности) финансовый учет не может предоставить достаточной информации для внутреннего управления деятельностью предприятия; поэтому внедрение управленческого учета, который по информационному содержанию и кругу решаемых задач гораздо шире и разнообразнее, чем финансовый, является необходимостью.

В связи с этим исследование вопросов бухгалтерского управленческого учета как принципиально нового подхода в вопросах систематизации и представления внутренней информации, в том числе о затратах, является актуальным.

Степень изученности проблемы. Становление управленческого учета как науки началось в начале XX века: в 1911 г. Ч. Гаррисон разработал систему «стандарт-кост», в 1933 г. Ч. Кларк сформулировал принципы «директ-костинга». Во второй половине двадцатого века получили развитие учет затрат по центрам ответственности, бюджетирование, стратегический управленческий учет.

Исследованию различных аспектов управленческого учета посвящены работы зарубежных ученых: Ч.Т. Хорнгрена, К. Друри, Дж. Фостера, Р. Энтони, Г. Эмерсона, А. Яруговой, Б. Нидлза и др., а также отечественных специалистов С.А. Стукова, Е.А. Мизиковского, Н.Г. Чумаченко, С.С. Сатубал-дина, Я.В. Соколова, В.Б. Ивашкевича и др.

Современное развитие отечественной практикй управленческого, учета,

освещено в работах А Д Шеремета, Т П Карповой, М.А. Бахрушиной, О Е Николаевой, С А Николаевой и других, которые в основном ориентированы на условия промышленного производства Вопросам организации бухгалтерскою управленческою учет в сельскохозяйственных ор! анизациих уделяех-ся недостаточное внимание Учитывая это, а также многообразие и специфику отраслей, иредегавдяегси важным дальнейшее исследование вопросов ведения управленческого учета в сельском хозяйстве, в т ч в зерноводстве

Цель и задачи исследовании. Цель диссертационной работы включается в теоретическом обосновании и разработке методологических и организационно-практических рекомендаций по организации бухгалтерского управленческого учета в зернопроговодстве и его внедрению в учетную сие-гему сельскохозяйсшенных ор1 анизаций

Для достижения поставленной цели в диссертационной работе решались следующие задачи

- изучить и обобщить георегические основы бух! алтерского управленческого учета и составляющих его элементов предмета, метла, функций, принципов и задач;

- изучить классификацию затрат и способы их отражения, исходя го требований упракяенческо! о у чел а,

- проанализировать современное состояние зерновой отрасли в Красноярском крае, изучить особенности производства продукции зерновых культур и их влияние на организацию управленческого учета,

- проанализировав действующий порядок организации и веления учета затрат и выхода продукции зерновых культур, выявить их недостатки,

- разработать методические положения по организации управленческого учета в зернопроизводстве и его внедрению в информационную систему сельскохсияйс! венных предприятий,

- внести предложения об организации учета по центрам ответственности в зернопроговодстве,

- разработать систему внутрихозяйственной отчетности для разных уровней управления на основе информации по центрам ответственности,

- дать оценку действующей методике исчисления себестоимости продукции зерновых культур и наметить пути ее совершенствования

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются процессы учета и контроля затрат на производство продукции зерновых культур и исчисления ее себестоимости Объект исследования — сельскохозяйственные предприятия Капской лесостепной зоны Красноярского края Углубленные исследования проводились на базе сельскохозяйственных предприятий ЗАО «Маяк», КСП «Русь» Нижнеингашского района, колхоза

им.7 съезда Советов Иланского района Красноярского края.

Методы исследования. В процессе исследования применялись монографический метод, абстрактно-логический метод, различные приемы экономико-статистического метода: группировки, сравнения, индексы, и другие.

В качестве информационной базы использованы законодательные и нормативные акты, регламентирующие порядок ведения бухгалтерского учета и налогообложения в РФ; официальные материалы Госкомстата РФ и Красноярскою края; материалы периодической печати; данные учета и отчетности сельскохозяйственных организаций края.

Методика исследования основывается на изучении и обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике управленческого учета, оценке существующих учетных систем и приемов применительно к технологическим особенностям производства продукции зерновых культур.

Научная новизна исследования заключается в следующем:

- уточнен понятийный аппарат, формирующий концепцию управленческого учета (сущность, объекты, методы, принципы, функции);

- ¡»скрыты особенности классификации затрат и способов их отражения в управленческом учете;

- с целью осуществления оперативного контроля затрат и выхода продукции зерновых культур и формирования достоверной информации по центрам ответственности и местам возникновения затрат в зернопроизводстве -усовершенствованы первичные документы, учетные регистры бухгалтерского учета;

- даны рекомендации по организации управленческого учета, в том числе по центрам ответственности;

- разработано «Положение о центрах ответственности» для сельскохозяйственных организаций;

- разработаны формы внутренней отчетности о производственных затратах и результатах деятельности центров ответственности в зернопроизводстве для руководителей и специалистов разных уровней управления;

- разработана методика оценки деятельности центров ответственности;

- внесены предложения по совершенствованию методики исчисления себестоимости продукции зерновых культур.

Практическая значимость выполненного исследования заключается в разработке конкретных практических предложений по совершенствованию учета затрат, выхода продукции и исчисления себестоимости продукции зерновых культур при внедрении управленческого учета. Среди них можно выделить: <Лоложение о центрах ответственности», рекомендации по органи-

з

зации учета затрат по центрам ответственности и местам возникновения затрат в'зернопроизводстве, разработанные формы внутренней отчетности

Использование рекомендаций, изложенных в диссертации, позволит сельскохозяйственным организациям, занимающимся производством зерна создать благоприятное информационное поле для управления затратами в отрасли.

Материалы диссертации могут быть использованы в учебном процессе средних и высших учебных заведений и системе повышения квалификации

Апробация работы. Основные положения диссертационной работы докладывались и обсуждались на научных конференциях Молодых ученых (июнь 2001г, МСХА), Международной научно-практической конференции «Экономика, экология и общество России в XXI столетии» (май 2002г, СПбГТУ)

Результаты исследования рассмотрены Управлением сельского хозяйства и продовольствия Администрации Нижнеингашского района Красноярского края, где получили положительную оценку и признаны актуальными для сельскохозяйственных организаций района Предложенные мероприятия по организации управленческого учета приняты к внедрению ЗАО «Маяк» Нижнеингашского района.

По результатам проведенного исследования автором опубликовано 3 работы общим объемом 0,52 п л

Объем н структура работы. Диссертация состоит из введения, грех глав, выводов и предложений, списка литературы и приложений Работа изложена на 165 страницах основного текста, содержит 27 таблиц, 8 рисунков и 7 приложений Список литературы включаег 153 наименования

Во введении раскрыта актуальность темы исследования, определены цель и задачи, предмет и объект исследования, показана научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения по их апробации

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского управленческого учета» раскрыта экономическая сущность бухгалтерского управленческого учета, его предмета, метода, функций и принципов, предложена классификация затрат соответствующая задачам управленческого учета, дана характеристика основных вариантов предоставления информации о затратах в управленческом учете

Во второй главе «Состояние учета затрат и выхода продукции зерновых культур» проведен анализ современного состояния производства зерна в Красноярском крае В ходе обоснования объекта исследования рассмотрены зональные особенности размещения и эффективности производства зерна

Дана оценка состояния учета затрат и выхода продукции зерновых культур в обследуемых хозяйствах, выявлены недостатки учета и контроля, определены возможности введения элементов управленческого учета.

В третьей главе «Совершенствование учета затрат и исчисления себестоимости продукции зерновых культур» рассмотрена организация учета затрат по центрам ответственности и местам возникновения затрат в зернопро-изводстве. Предложены формы внутренней отчетности, методика оценки деятельности центров ответственности и методика исчисления себестоимости продукции зерновых культур.

Результаты исследования обобщены в выводах и предложениях.

П. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Уточнен понятийный аппарат, формирующий концетряо управленческого учета (с)пцность, объекты, методы, принципы, функции).

Мировой опыт доказывает, что в условиях рыночной экономики разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий необходимо, так как в этом случае использование учетной информации в управлении наиболее эффективно.

В работах отечественных ученых, исследующих проблемы управленческого учета, не выработано единого подхода к его пониманию и содержанию основных категорий. В связи с этим нами уточнен понятийный аппарат, формирующий концепцию управленческого учета (табл.1).

Таблица 1

Категории управленческого учета_

Категории Содержание

Сущность Управленческий учет - это интегрированная система подготовки информации необходимой управленческому персоналу для выполнения своих функций

Объекты Ресурсы, хозяйственные процессы, результаты

Методы Использование элементов метода системного бухгалтерского учета (счета, двойная запись, документация, балансовое обобщение и отчетность), а также приемов экономического анализа, математических методов и т.д.

Функции Обеспечивают выполнение функций управления (планирование, организация, учет, контроль и стимулирование)

Принципы Непрерывность деятельности организации; принцип полноты, аналитичности, периодичности информации; преемственность и многократное использование полученной информации; оценка деятельности структурных подразделений предприятия; обеспечение взаимосвязи учета с оперативно-производственным, технико-экономическим планированием, контролем и анализом; формирование показателей внутренней отчетности по уровням управления; принцип экономичности; принцип адаптивности

Некоторые авторы рассматривают управленческий учет только в рамках производственного учета или учета затрат Другие ученые разделяют эти виды учета и представляют производственный учет (учет и анализ издержек производства) частью управленческого учета На наш взгляд, наиболее обоснованной является вторая позиция, которой мы и придерживаемся

Управленческий учет распространяется на всю деятельность предприятия, его объекты гораздо шире, чем только учет затрат и их можно объединить в три группы ресурсы, хозяйственные процессы, результаты (рис 1)

РЕСУРСЫ

Средства труда

Предметы труда

Трудовые ресурсы

Финансовые ресурсы

ХОЗЯЙСТВЕ! II1ЫЕ ПРОЦЕССЫ

Снабжение

Производство

Реализация

РЕЗУЛЬТАТЫ

Затрата н* продукцию

Продукция, работы, услуги

Финансовый результат реализации

Финансовый результат всей деятельности организации

Рис 1 Объекты управленческого учета

Такой подход позволяет регулировать широту и предметное содержание бухгалтерского управленческого учета В широкой трактовке система управленческого учета будет охватывать все объекты учета, и являться, подсистемой внутреннего управления предприятия Если в системе управленческого учета основное внимание уделено отдельному объекту учета, например, затратам, то на основе информации управленческого учета организуется система управления затратами.

В работе особое внимание акцентируется на непосредственной взаимосвязи управленческого учета и процесса управления С этой позиции представлены функции управленческого учета и сделан вывод о том, что информация управленческого учета необходима на каждой стадии управленческого цикла - при планировании, организации, контроле, стимулировании В тоже время при подготовке информации для внутренних пользователей управленческий учет использует результаты, полученные на всех этапах управления планирования, организации, учета, контроля и анализа

б

2. Раскрыты особенности классификации затрат и способов их отражения в управленческом учете.

Особое место в управленческом учете отведено информации о производственных затратах. На основе изучения зарубежного и отечественного опыта нами разработана классификация затрат, соответствующая целям и функциям управления (табл. 2). В качестве основного направления детализации производственных затрат предлагаем выделить управленческие функции (планирование, организация, учет, контроль).

Таким образом, вся информация о затратах, формируемая в системе управленческого учета, в соответствии с представленной классификацией, будет использоваться при разработке и принятии управленческих решений. Этот подход отличается от распространенного в управленческом учете целевого (функционального) подхода, когда затраты детализируют по трем направлениям: для калькулирования себестоимости изготовленной продукции и финансовых результатов; для принятия управленческих решений; для осуществления планирования и контроля.

3. Задачи, организацию и ведение управленческого учета во многом определяют особенности и состояние исследуемой отрасли.

Для сельского хозяйства Красноярского края зерновое производство является ведущей отраслью, основой всего аграрного сектора (доля зерна в структуре товарной продукции в 2001 году составила 28,8%, а в структуре посевов на зерновые культуры приходится почти 55% площадей).

В связи со значительным сокращением посевных площадей зерновых культур (за период 1996-2001 гг. посевы зерновых культур сократились на 25%, а по сравнению с 1986-1990 гг. на 37%) и снижением урожайности зерновых культур (за период 1996-2001 гг. урожайность в среднем составила 15,1ц, с изменениями по годам от 12,2ц до 18,9ц) валовой сбор в 2001 году снизился по сравнению с 1986-1990 гг. на 26%.

Несмотря на сокращающиеся объемы производства, уровень самообеспеченности Красноярского края зерном остается достаточно высоким: в 2001 году он составил 112,5%, а в среднем за 1995 -2001гг.- 99,8%. Кроме того, производство зерна в крае является устойчиво прибыльным, уровень рентабельности ,за анализируемый период колебался от 4,5% в 1998 г. до 62,5% в 2000 г.

Исследование экономической эффективности производства зерна в крае было дополнено анализом основных показателей отрасли по сельскохозяйственным зонам (табл. 3). Полученные результаты свидетельствуют о том, что основное производство зерна в крае сконцентрировано в сельскохозяйственных организациях Ачинской, Канской и Южной лесостепных зон (53,2%,

Таблица 2

Классификация производственных затрат в управленческом учете

Функции учета Признак классификации Виды затрат

Планирование (Нормирование) но степени охвла планом (но степени нормирования) Планируемые, не планируемые, нормативные затраты и отклонения от них

Организация производства По местам возникновения затрат, по центрам ответственности, Затраты структурных подразделений и периодические (независимые от структурных подразделений)

Принятие решении Расчет себе стоимости (умет) по экономическому содержанию, но отношению к технологическому процессу, по способу включения в себестоимость по смежным отчетным периодам по отношению к объему производства по составу по статьям по носителям затрат (видам продукции) Затраты на оплату труда, описления на соц нужды, материальные затраты, амортизация, прочие затраты Основные и накладные Прямые и распределяемые (косвенные) Затраты прошлых лет под продукцию отчетного периода, затраты отчетного периода, затраты отчетного периода под продукцию будущих периодов Условно-переменные, условно-постоянные Элементные (простые), комплексные (сложные) Оплата труда с отчислениями, семена, удобрения, средства защиты растений, содержание основных средств, работы и услуги, организация производства и управления, платежи по кредитам, прочие затраты Зерно, зерноотходы, солома

Контроль и регулирование по возможности установления контроля Контролируемые (регулируемые), неконтролируемые (нерегулируемые)

18,9%, 15,4% от валового сбора зерна соответственно).

Таблица 3

Основные показатели зерновой отрасли по сельскохозяйственным -зонам Красноярского края, 2001г.

Показатели По краю Сельскохозяйственные зоны

Приго- Ачинска« Южная Канская Северная

родим лесо- лесо- лесо- подтаеж-

степная степная степная ная

Количество районов 41 6 10 7 11 7

Количество с.-х.

предприятий 386 58 87 85 119 37

Площадь зерновых

культур, тыс. га 943,7 97,1 394,4 186,0 226,1 40,1

Урожайность зерновых

культур, ц с 1га 18,9 19,7 24,1 14,8 14,9 7,6

Себестоимость 1ц

зерна, руб. 137 139,4 140,2 127,1 149,7 253,2

Цена реализации 1ц

зерна, руб. 204 203 232 181 185 219

Уровень рентабельно-

сти (убыточности),% 48,9 45,6 65,5 42,4 23,6 -13,5

Канская лесостепная зона выделяется высоким уровнем себестоимости зерна, который обусловлен низкой урожайностью зерновых культур. Углубленные исследования были проведены в хозяйствах этой зоны.

Результаты аналитической группировки свидетельствует о том, что в 50% хозяйств себестоимость зерна выше, чем в среднем по совокупности (табл. 4).

Таблица 4

Группировка хозяйств Канской лесостепной зоны

Группы хозяйств по уровню себестоимости 1ц зерна, руб. Число хозяйств Себестоимость 1ц зерна, руб. Урожайность зерновых культур, цс 1га Удельный вес зерновых культур в структуре посевов, % Затраты на 1га посева зерновых культур, руб.

до 80 22 63 15,6 59,8 971

80-130 62 103 10,8 66,3 1117

130 и выше 35 173 8,6 54,6 1484

Итого и

в среднем 119 113 11,4 61,8 1198

Так, в хозяйствах третьей группы (29% от общего числа) по сравнению с первой, производственные затраты на 1га выше на 51%, урожайность ниже на 55,1 % и, как следствие, себестоимость 1 ц зерна выше в 2,7 раза.

Таким образом, анализ современного состояния производства зерна в сельскохозяйственных организациях края и Канской лесостепной зоны пока-

зал необходимость осуществления мер по повышению эффективности производства зерна, среди которых особая роль отводится рациональному использования ресурсов, снижению издержек, усилению функций управления производством, требующих, в свою очередь, совершенствования бухгалтерского учета.

4 Даны рекомендации по организации управленческого учета, в том числе по центрам ответственности.

Организация учета по центрам ответственности в зернопроизводстве необходима для гого, чтобы создать условия, при которых производственные подразделения будут нести ответственность за результаты своей деятельности и, прежде всего, участвовать в проведении мероприятий по снижению себестоимости производимой продукции

Центрами ответственности (центрами затрат) в зернопроизводстве будут являться структурные подразделения (звенья, бригады, отделения) возглавляемые ответственными руководителями (звеньевыми, бршадирами, управляющими)

На рисунке 2 представлена последовательность мероприятий по организации управленческого учета по центрам ответственности в зернопроизводстве

1 Выделение петров ответственности, определение его гипз Изучается организационная структура сельскохозяйственного предприятии, взаимосвязь и

взаимоотношения между подразделениями --

2 Анализ подконтрольности затрат по центрам ответственности Разграничение затрат >ш контролируемые и неконтролируемые

Оценивается возможность приспособления действующей системы учета для организации учета по центрам ответственности. Разработка работего тщапа счете» но центрам ответственности, технологических карт, норм и нормативов, трансфертных ша.

Т

4. Формирование внутренней отчетности пентров ответственности. Создание (совершенствование) форм внуфипроизвацсгаашоЗ отчетности цешров ответственности (боигад>

У ... -

5 .Формирование показателей опенки деятельности дентра ответственности

Формируется состав и содержание плановых и результативных показателей центра ответственности

»

6 Разработка Положения по центрам ответственности В Положении определяются задачи и функция в подразделении т д

Рис 2 Организация управленческого учета по центрам ответственности

в зернопроизводстве

ю

Выделение центров ответственности и организация учета в разрезе этих центров позволит возложить ответственность за расходы на руководителя подразделения Для .этого в составе издержек необходимо выделить те затраты (в целом и по видам), которые зависят от деятельности структурных подразделений, подконтрольны им и, соответственно, за которые должны нести ответственность руководители подразделений К ним относятся- заработная плата с отчислениями, семена, горюче-смазочные материалы, удобрения (органические, минеральные), стоимость услуг вспомогательных подразделений, общебригадные расходы (по отделению, бригаде)

5 Разработано «Положение о центрах, ответственности» для сельскохозяйственных организаций.

Для закрепления основных принципов создания и функционирования центров ответственности в зернопроизводстве, автором разработано «Положение о центрах ответственности», которое регламентирует назначение, структуру цен фа ответственности, права и обязанности руководителя, порядок ведения учета и отчетности в подразделении Основные разделы этого документа представлены в таблице 5

Таблица 5

Сгруктура Положения о центрах ответственности_

»/л Наименование раздела Содержание раздела

1 Основные положения по организации центров ответственности Указываются понятие центра ответственности, цель и предмет его деятельности, перечень имущества, закрепленного за подразделением, порядок организации труда и его оплаты

2 Права и обязанности Руководителя центра Ответственности Определяются обязанности руководителя, а также права предоставляемые для выполнения задач и функций, закрепленных за структурным подразделением

3 1 Организация учета и контроля в центре ответственности Определяются задачи учета и контроля в подразделении, правила и порядок формирования первичной документации, учетных регистров и внутренней отчетности

6 С целью осуществления оперативного контроля затрат и выхода продукции зерновых культур и формирования достоверной информации по центрам ответственности и местам возникновения затрат в зернопроизводстве - усовершенствованы первичные документы, учетные регистры бухгалтерского учета.

Анализ состояния учета затрат и выхода продукции зерновых культур в сельскохозяйственных организациях Канской лесостепной зоны Красноярского края показал, что большинство хозяйств для решения задач управлен-

ческого учета продолжают использовать традиционные системы учета, которые не отвечают современным требованиям управления. При ведении первичного учета применяются устаревшие бланки документов, нетиповые, произвольной формы, кроме того, в документах не заполняются многие важные реквизиты (итоговые суммы, номера бригад и полей, даты совершения операций, отсутствуют подписи ответственных лиц и т.д.). Вопросы синтетического и аналитического учета затрат и выхода продукции зерновых культур решаются самостоятельно и часто методологически необоснованно (детализация или укрупнение статей затрат, разные подходы к выделению объектов учета в зернопроизводстве и др.). Это существенно занижает информационную полноту учетных данных, затрудняет возможность сравнения плановых и фактических затрат, снижает оперативность контроля за использованием ресурсов по местам производства зерновой продукции.

В зернопроизводстве центр ответственности (структурное подразделение) включает несколько мест возникновения затрат — поля (участки). Для осуществления текущего контроля производственных затрат по местам их возникновения предлагаем учет затрат в подразделении (центре ответственности) вести не только по культурам, но и полям.

Это предложение требует внесения изменений в организацию первичного и аналитического учета затрат в зернопроизводстве. В связи с чем предлагаем в первичных документах по учету затрат и выхода продукции ввести реквизит «номер поля». Следует отметить, что в некоторых действующих формах первичных документов такой реквизит имеется, например, акт расхода семян и посадочного материала (ф. № 183-АПК), учетный лист труда и . выполненных работ (ф. № 64) и др.

С целью учета производственных затрат по центрам ответственности в разрезе культур и мест возникновения затрат (полей) нами усовершенствована действующая форма Лицевого счета (производственного отчета) подразделения (ф. № 83-АГЖ). В первом разделе этого регистра «Затраты на производство» предлагаем отражать плановые и фактические значения контролируемых статей затрат по полям и культурам. Во втором разделе отражать выход основной и побочной продукции по бригаде в разрезе культур и полей. Этот регистр должен составляться ежемесячно на основании первичных документов в подразделении (при децентрализованном учете) или в бухгалтерии (при централизованном учете).

Информация формируемая в такой форме Лицевого счета (производственного отчета) подразделения позволит руководителю центра ответственности следить за осуществляемыми затратами на возделывании культур в пространстве (по полям) и во времени (ежемесячно). Лицевой счет (производст-

венный отчет) подразделения предоставляется в бухгалтерию хозяйства, где по всем бригадам (центрам ответственности) растениеводства составляется Сводный лицевой счет (производственный отчет), а также внутренняя отчетность для руководителей и специалистов разных уровней управления

7 Разработаны формы внутренней отчетности о производственных затратах и результатах деят&шюсти центрав ответственности в зерно-прчизводстве для руководителей и специалистов разных уровней управления.

Для руководителей подразделений большую ценность представляет оперативная информация об отклонениях фактических (контролируемых) затрат от запланированных в разрезе культур Нами разработан «Отчет о производственных затратах по центру ответственности» (табл 6) Этот документ составляется ежемесячно на основании информации Лицевых счетов (производственных отчетов) аналитическим отделом объединенной бухгалтерской службы Формируемая информация позволит руководителю центра в течение производственного периода отслеживать затраты подразделения, сравнивать их с планом, определять причины и виновников перерасхода затрат по статьям затрат, принимать меры по их снижению

Для получения сводной информации о затратах осуществляемых на выращивании зерновых культур по всем центрам ответственности предлагаем составлять «Сводный отчет о контролируемых производственных затратах по центрам ответственности» (табл 7)

Этот отчет составляется на основании «Отчетов о производственных затратах по центрам ответственности» ежемесячно и представляется руководителю и главным специалистам предприятия Данные о затратах в целом по зерновым культурам, а также по каждой культуре представлены в расчете на ira для того, чтобы руководитель и специалисты предприятия мотом оценить, проанализировать результаты деятельности центров ответственности в текущем месяце

H Разработана методика оценки деятельности центров ответственности

Работу центров ответственности по окончании года (после получения продукции) можно оценивать по различным показателям окупаемость затрат, рентабельность ироизводства и др В зернопроизводстве в течение года рассчитать указанные показатели по подразделениям невозможно, поэтому, ежемесячную оценку эффективности деятельности структурных подразделений предлагаем проводить па основе анализа изменения контролируемых затрат в расчете на 1га (отклонение их фактического значения от запланированного)

Таблица 6

ЗАО «Маяк» Предлагаемая форма

Отчет о производственных затратах по центру ответственности «Бригада № 1»

за июнь 2002г. руб.

Контролируемые затраты Яровая пшеница 571 га Овес 150 га Ячмень 150 га В целом по зерновым культурам 871 га

Плаа факт Огклонеяие от плана Плая Факт Отклонение от плана План Факт Отклонение от плана План Факт Отклонение от алана

всего ва 1га всего на Ira всего на 1 га всего на 1га

Заработная плата 19303 22501 +3198 +5,6 4798 5893 +1095 +7,3 4845 4750 -95 •0,63 28944 33144 +4200 +4,8

Семена 73995 75995 +2000 +3,5 19510 19900 +390 +2,6 23100 23100 - - 116605 118995 +2390 +2,7

Удобрения 30013 29501 -512 ■0,89 18770 25712 +6942 +46,3 13100 13100 61883 68313 +6430 +7,4

Нефтепродукты 39303 41987 +2684 +4,7 10960 11245 +285 +1,9 19900 19900 70163 73132 +2969 +3,4

Средства защита растений - - - • - - - - - - - - - - . • -

Услуги автопарка 19018 19550 +532 +<1,93 4960 4860 -100 ■0,7 3860 3550 -310 -2.1 27838 27960 +122 +0,14

Услуга FMM 10874 10588 •286 -0,5 2260 2455 +195 +U 1955 1890 -65 •0,4 15089 14933 -156 +0,18

Прочие 2914 2770 -144 -0Д5 1110 1200 +90 +0,6 780 795 +15 +0,1 4804 4765 -39 -0,04

Итого контролируемых затрат В расчете ва 1га, руб. 195420 202902 +7482 +13.1 62368 71265 +8897 + 59,3 67540 67085 -155 •3,0 325326 341242 +15916 +18,3

342,2 355,3 X +13,1 415,8 475,1 X +59,3 450.2 447,2 X -3,0 373,5 391,8 X +18,3

Таблица 7

ЗАО «Маяк» Предлагаемая форма

Сводный отчет о контролируемых производственных затратах по центрам ответегвенности

за июнь 2002 г Зерновые культуры

Центры ответственности Пшеница яровая Ячмень Овес 13 целом но зерновым культурам

Чатрагы на 1га руб Затраты на 1га, руб Затраты на 1га руб Затраты на Ьа ,руб

План Факт Огкл План Факт I Откл План Факт Огкл План Факт Откл

Ьригада Xsl 342,2 355,3 +13 1 415 8 475,1 +593 450,2 447,2 -3 0 373 5 391,8 +18 3

Ьригада X» 2 242,1 254 6 + 12,5 295 2 3148 1 +196 331,5 345,2 ♦ 13,7 214,3 227,5 +13,2

Бригада №3 412,3 396,7 15 6 117,1 99 2 -179 441,7 435,2 -65 338,1 325,6 -125

Ьригада №4 214,3 217,9 +3 6 122 2 119,4 28 157,2 181,3 +24 1 178 2 194,3 +16,1

Ьригада №5 114,8 125 6 +10 8 213,2 231,7 +185 305,6 329,3 +23,7 221,7 248,1 +26 4

Для этого по данным «Сводного отчета о контролируемых производственных затратах!«центрам1 ответственности» необходимо рассчитать коэффициенты выполнения плана по затратам.

Коэффициент выполнения плана по затратам за отчетный период определяется как отношение фактических значений контролируемых затрат к их плановой величине: К= Зф : Зп,

где К — коэффициент выполнения плана по затратам; Зф — фактические контролируемые затраты на 1га посевов зерновых культур; Зп - плановые контролируемые затраты на 1га посевов зерновых культур.

При анализе положительным фактом является значение этого коэффициента менее 1, указывающее на экономию контролируемых затрат. Для представления результатов расчетов по предлагаемой методике автором разработан отчет «Оценка деятельности центров ответственности по контролю затрат на производстве продукции зерновых культур» (табл.8). Этот отчет открывается на год и ведется ежемесячно с использованием вкладных листов.

Таблица 8

ЗАО «Маяк» Прелагаемая форма Оценка деятельности центров ответственности по контролю затрат на производстве продукции зерновых кулыур за_2002 г.

Центры ответственности (бригады) Май Июнь

Сумма контролируемых затрат на 1 га зерновых кулыур. Коэффициент выполнения плана по затратам Сумма контролируемых затрат на 1 га зерновых культур, руб. Коэффициент выполнения плена по затратам

план факт К план факт К

Зп Зф Зп Зф

1 2 3 4=3:2 4 5 6=5:4

Бригада №1 395,7 411,3 1,04 373,5 391,8 1,05

Бригада №2 354,6 384,2 1,08 214,3 227,5 1,06

Бригада №3 277,7 264,3 0,95 338,1 325,6 0,96

Бригада №4 217,9 236,6 1,09 178,2 194,3 1,09

Бригада №5 198,5 212,4 1,07 221,7 248,1 1.12

Ежемесячный анализ контролируемых затрат является важным моментом при подведении итогов деятельности центров ответственности, а также для выявления и использования внутренних резервов снижения затрат. Оценку деятельности структурных подразделений по итогам месяца можно дополнить развернутым анализом по статьям затрат, где с помощью метода цепных подстановок определить, что повлияло в большей степени на увеличение (снижение) затрат — изменение цены или изменение количества по

16

данной статье затрат

Предлагаемая методика оценки деятельности центров ответственности, при соответствующем построении учета затрат и отчетности по центрам ответственности, может найти применение в других офаслях растениеводства, равно как предложенные формы внутренних отчетов и разработанное автором Положение о центрах от ветственности

9 Внесены предложения по совершенствованию методики исчисления себестоимости продукции зерновых культур

Важное значение для принятия управленческих решений имеет информация о себестоимости продукции зерновых культур, причем не только в целом по хозяйству, но и по центрам ответственности Как уже отмечалось, в зернопроизводстве определить себестоимость продукции в течение года не представляется возможным Поэтому особое внимание следует уделить ее расчету по окончании производственного периода

По-нашему мнению, действующая методика исчисления себестоимости продукции зернопроизводства нуждается в совершенствовании Она не решает в полной мере одну из основных задач калькулирования - научно-обоснованного отнесения (распределения) затрат по видам получаемой продукции (полноценное зерно, зерноотходы, солома) в той мере, в какой они отражают стоимость используемых средств в соответствии с их участием в производстве этих видов продукции В связи с чем происходит существенное завышение себестоимости основной продукции (зерна) и занижается себестоимость побочной продукции (соломы)

Мы считаем, что в процессе производства продукции зерновых культур можно выделить 2 точки разделения затрат по видам продукции (рис 3)

Точка разделения - II

Точка

Затраты по выращиванию зерновых культур

+

Затраты по уборке зерновых культур

зерно —* Затраты по доработке зерна

чистое зерно

зерноотходы

солома

Затраты по транспортировке соломы и т.д.

Рис 3 Разделение затрат по видам продукции зерновых культур Затраты по обработке почвы, посеву, уходу за посевами и уборке зерновых культур, (т е затраты формируемые до точки разделения I) являются общими для зерна (в первоначальной массе) и соломы, поэтому их необхо-

димо распределять при исчислении себестоимости этих видов продукции. Объектами калькуляции на данном этапе будут зерно в первоначальной массе и солома.

Затраты по выращиванию и уборке зерновых культур необходимо распределять пропорционально количеству кормовых единиц, содержащихся в этих видах продукции, чтобы обеспечить сопоставимость потребительского назначения этих видов продукции. После чего исчисляется производственная себестоимость соломы (с включением фактических затрат по ее скирдованию и транспортировке) и технологическая (промежуточная) себестоимость зерна.

После доработки зерна (точка разделения П) получают чистое зерно и зерноотходы. Распределение затрат по доработке, которые являются общими для зерна и зерноотходов, производится согласно действующим Методическим указаниям - по процентному содержанию полноценного зерна в зерноотходах, после чего (с учетом затрат отнесенных на зерно на первом этапе) определяется производственная себестоимость зерна и зерноотходов. Результаты расчетов по действующей и предлагаемой методике исчисления себестоимости продукции зерновых культур представлены в таблице 9.

Таблица 9

Сравнительная характеристика результатов расчета себестоимости продукции зерновых культур

Продукция По действующей методике По предлагаемой методике Отклонение (+;-)

Всего затрат на производство, тыс. руб. 3072 3072 0

Затраты, относимые на зерно и зерноотходы, тыс. руб. 3013 2796,2 -216,8

Затраты относимые на солому, тыс. руб. 59 275,8 +219,8

Выход продукции, ц Полноценное зерно Зерноотходы Солома

17184,2 17184,2 0

2358,2 2358,2 0

11100 11100 0

Производственная себестоимость 1ц., руб. Зерно Зерноотходы Солома

175,3 162,7 -12,6

103,4 96,0 -7,4

5,3 24,9 +19,6

По предлагаемой методике значение производственной себестоимости 1ц зерна и зерноотходов, а также сумма определяющих ее затрат, будет на 7,2% меньше, чем по действующей, так как часть производственных затрат

(по обработке почвы, посеву, уходу за посевами и уборке зерновых культур) отнесена на солому, себестоимость которой увеличилась в 4 7 раза

Организация учета затрат по центрам ответственности позволит использовать предлагаемую методику расчета себестоимости продукции зерновых культур не только для ее определения в целом по хозяйству, но и по каждому центру ответственности Следует отметить, что исчисление производственной себестоимости соломы и технологической (промежуточной) себестоимости зерна можно произвести непосредственно после окончания уборки зерновых культур и полного оприходования продукции, пе дожидаясь окончания года Себестоимость продукции зерновых культур по подразделению будет рассчитываться только по контролируемым затратам, г е без включения (распределения) общехозяйственных и общепроизводственных затрат

Сравнительный анализ себестоимости продукции зерновых культур по бригадам и средней по хозяйству (рассчитанной без включения общепроизводственных и общехозяйственных расходов) позволит провести итоговую оценку эффективности деятельности центров ответственности

10 Для формирования информации управленческого учета, в том числе по центрам ответственности, для разных уровней управления в диссертационном исследовании доказана необходимость объединения эконоиической и бухгалтерской ичужб сельсюаапяйстненных организаций Кроме учетных функций объединенная бухгалтерская служба должна заниматься составлением плановых заданий и смет, подготовкой внутренней отчетности, анализом данных и их интерпретацией при принятии решений.

Выводы и предложения, содержащиеся в диссертации, носят как теоретико-методический, так и прикладной характер Они изложены в автореферате на протяжении всего его содержания

По результатам исследования опубликованы следующие работы

1 Шилова Т Н. Управленческий учет — подсистема бухгалтерского учета // Материалы конференции молодых ученых (июнь 2001шда) Сб науч тр (выпуск 7) - М Изд-во МСХА, 2001 — с 158-160 (0,16 ал )

2 Шилова Т Н Некоторые аспекты введения управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях П Труды 4-й Международной научно-практической конференции Т. 2 -СПб Нестор, 2002 —с 250-252 (0,11 пл)

3 Расторгуева Р.Н, Шилова Т Н. Принципы и проблемы организации управленческого учета при производстве продукции зерновых культур И Материалы Всероссийской научно-практической конференции «Бухгалтерский учет и ауди г в организациях АПК» - М. Изд-во МСХА, 2002 - с 88-92 (0,26 п л , из них авторских — 0,13)

Усл.печ. л. 1,16

Зак. 483

Тираж 100 экз.

АНО «Издательство МСХА» 127550, Москва, ул. Тимирязевская, 44