Экономическая стратегия управления затратами предприятий лесного сектора тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Экономическая стратегия управления затратами предприятий лесного сектора"

На правах рукописи

МЕНЬШИКОВА МАРГАРИТА АРКАДЬЕВНА

ЭКОНОМИЧЕСКАЯ СТРАТЕГИЯ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ ПРЕДПРИЯТИЙ ЛЕСНОГО СЕКТОРА

Специальность 08.00.05 - Экономика и управление народным

хозяйством (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами промышленности)

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Москва - 2004

Работа выполнена в Московском государственном университете леса

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Гетьман Виктор Григорьевич

доктор экономических наук, профессор Закиров Ахнар Исрафилович

доктор экономических наук, профессор Блинов Андрей Олегович

Ведущая организация: Сыктывкарский лесной институт

филиал Санкт-Петербургской государственной лесотехнической академии им. С.М. Кирова

Защита диссертации состоится "7" сентября 2004 г. в 10 часов на заседании диссертационного совета Д 212.146.06. при Московском государственном университете леса по адресу: 141005, г. Мытищи — 5, Московская область, ул. Институтская, д. 1.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке МГУЛ. Автореферат разослан "_"_2004 г.

Ученый секретарь диссертационного совета Доцент, кандидат экономических наук

М.Г. Пикалкина

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность исследования. Основным критерием управления предприятием является эффективное использование финансовых, материальных и трудовых ресурсов. Управление затратами создает для этого необходимый механизм и позволяет комплексно рассматривать вопросы планирования, оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.

Экономический результат производства в общем виде определяется разностью дохода от продажи продукции (работ, услуг) и затрат на их производство и реализацию, отсюда следует значимость анализа затрат и управления ими на предприятии. Система управления затратами способствует повышению эффективности бизнеса как в целом, так и отдельных структурных подразделений экономических субъектов, она обеспечивает принятие обоснованных управленческих решений стратегического и оперативного характера. Актуальность рассматриваемой проблемы возрастает в условиях систематического роста цен и тарифов на все виды ресурсов.

Лесопромышленный комплекс России на протяжении длительного периода времени занимает небольшую долю в экономике страны, не соответствующую его потенциальным возможностям. В последние годы он развивается более низкими темпами по сравнению с основными отраслями промышленности.

Предприятия лесного сектора имеют сезонный характер производства, особенности в обеспечении сырьем и материалами, в определении объемов незавершенного производства, в формировании себестоимости производства и обращения, в определении получаемого размера прибыли. Информационная база хозяйственных операций в лесообрабатывающей промышленности отличается от информационной базы других отраслей.

Современное состояние российской экономики вызывает повышенное внимание ученых и практиков к совершенствованию процесса управления.

Исследованиям в области управления затратами посвящено немало работ зарубежных авторов. Особую значимость имеют труды Т. Бойделла, К. Друри, Э. Карнеги, Т. Скоуна, Ф. Тейлора, Дж Фостера, Ч.Т. Хонгрена и других.

Среди отечественных ученых, разрабатывающих методологические вопросы управления, а также формирования себестоимости продукции, планирования, учета и анализа затрат, следует выделить: А.А. Ашихмина,

РОС. НАЦИОНАЛЬНАЯ I БИБЛИОТЕКА { СЛетсрвмг

О» УЛ'рп/О/?

A.С. Бакаева, П.С. Безруких, В.А Бунимович, М.А. Бахрушину, СИ. Волкова., Н.Д. Врублевского, В.Г. Гетьмана, О.В. Голосова, В.В. Глушенко,

B.Б. Ивашкевича, Л.В Канторовича, Л.М Кантор, Е.М. Карлик, Т.П. Карпову, Б.И. Майданчик, В.Д. Новодворского), В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, Р.А. Фатхутдинова, Н.Г. Чумаченко и д. р.

В лесной, деревообрабатывающей и целлюлозно-бумажной промышленности вопросы управления затратами нашли отражение в научных трудах: П.А Бирюкова, Н.А. Бурдина, В.Е. Леванова, Т.С. Лобовикова, И.С. Ольшанского, Н.И Кожухова, П.Н. Коробова, Н.А. Медведева, Н.А. Моисеева, В.И. Мосягина, А.П. Петрова, Г.А. Шмулева и др.

Вместе с тем необходимо отметить, что современный уровень развития промышленного производства требует внедрения и широкого практического использования передовых методов управления производством и в том числе затратами.

Распоряжением Правительства Российской Федерации от 1.11.2002 г. №1540-р определены Основные направления развития лесной промышленности на период до 2015 года, выполнена оценка рынка лесобумажной продукции, обоснованы пути совершенствования отношений в области использования лесных ресурсов. Однако в этом документе отсутствуют конкретные экономические мероприятия и механизмы, обеспечивающие достижение задач эффективного функционирования отраслей лесопромышленного комплекса. В этой связи представляется чрезвычайно актуальной и своевременной задача проведения дальнейших исследований вопросов управления затратами, их планирования, калькулирования, а также методик организации управленческого аудита в промышленном производстве и конкретной отрасли.

Целью диссертации является разработка теоретических, методологических и методических положений формирования экономической стратегии управления затратами предприятий лесного сектора. В соответствии с поставленной целью определены основные задачи исследования:

- проанализировать существующее положение предприятий лесного сектора, выделив значимость механизма управления затратами;

- раскрыть сущность и содержание затрат, издержек и расходов на производство продукции как объекта экономического управления;

- исследовать теоретические основы стратегического управления затратами с учетом специфики функционирования предприятий лесопромышленного комплекса;

- определить методический инструментарий формирования экономической стратегии управления затратами;

- разработать экономический инструментарий для определения эффективности управленческих решений;

- выделить и обосновать отраслевые особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции лесопромышленного комплекса;

- выработать единый концептуальный подход, а также методический инструментарий для осуществления управленческого аудита;

- предложить направления функционирования экономической стратегии управления затратами для лесопромышленных предприятий.

Цель и задачи исследования определили структуру, основные положения и содержание диссертации.

Предмет исследования - научно-методические и методологические проблемы формирования экономической стратегии управления затратами предприятий лесного сектора.

Объектом исследования являются предприятия лесопромышленного комплекса Российской Федерации, в том числе крупнейшие лесопильные, фанерные, мебельные предприятия: ЗАО "Лесосибирский ЛДК №1", ЗАО Новоенисейский лесохимический комплекс", 'ОАО "Фанерный завод "Красный якорь"; ОАО "Великоустюгский фанерный комбинат "Новатор"; ОАО "Мантуровский фанерный комбинат"; ОАО "Московский экспериментальный завод ДСП и деталей", ООО " Шарьяплит", ООО "Завод ДВП", ЗАО "Интерьер", ЗАО "ДОК - 17" и другие.

Теоретическая и методологическая основа исследования. Исследование базируется на общенаучной методологии теории познания. В качестве общей методологии проведения исследования принят системный подход к проблемам, определяемым целью работы. В процессе исследования использовались современные концепции управления экономикой, теоретические и методологические положения управления затратами, управленческого учета и аудита, а также отечественный опыт управления лесопромышленным комплексом. Изучен процесс управления затратами в условиях рыночной экономики на предприятиях лесопромышленного комплекса. В диссертации использованы положения современной теории управления, планирования, управленческого учета, аудита, методы экономического анализа, экономико-математического моделирования, логический и другие методы.

Научная новизна работы состоит в комплексном подходе к исследованию и разработке теоретических положений, методологической и методической базы управления затратами предприятий лесного сектора.

Научной новизной обладают в совокупности следующие результаты диссертационной работы:

б

- теоретические положения и концептуальная схема управления затратами предприятий лесопромышленного комплекса;

- методология формирования критериев оценки стратегии управления затратами с позиций общеэкономических результатов, а также качественные показатели эффективности управленческих решений по использованию ресурсов;

- методические основы управления затратами через центры ответственности на лесопромышленных предприятиях с учетом уровней управления;

- методология бюджетного управления и его эффективного функционирования на предприятиях отрасли;

- методика планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции в отраслях лесопромышленного комплекса;

- методические основы организации внутреннего аудита на предприятиях лесного сектора для принятия управленческих решений, аудиторские процедуры и аудиторские доказательства по основным циклам хозяйственных операций.

Практическое значение исследования. Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что проблемы управления затратами на отраслевом уровне были подвергнуты комплексному систематическому изучению, включая методологические, теоретические и прикладные аспекты этой темы.

Результаты исследований нашли отражение в методических рекомендациях, выполненных с участием автора и утвержденных Министерством промышленности, науки и технологий Российской Федерации от 26.12.2002 г. Многие научные результаты нашли практическое применение в конкретных договорах с предприятиями лесопромышленного комплекса.

Результаты исследования, выполненные в диссертации, использованы в учебном процессе обучения студентов специальности 060500, 060800 в дисциплинах "Экономика предприятия", "Организация и управление производством", "Управление затратами", "Бухгалтерский (управленческий) учет", "Калькулирование продукции в отраслях ЛПК", "Аудит", читаемых в Московском государственном университете леса.

Апробация работы и публикации. Положения и результаты диссертационного исследования были представлены автором на Международных и Всероссийских отраслевых симпозиумах, научно - практических конференциях научно - исследовательских институтов и вузов в г. Москве, Киеве, Анапе, Пензе. Материалы диссертационной работы обсуждались и одобрены на 17 научно-практических и научно-технических конференциях.

Результаты исследования достоверны и аргументированы, отражены в публикациях (монографиях, учебных пособиях, методических рекомендациях (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, статьях, научных трудах и научно-технических брошюрах) общим объемом 52 печатных листа.

Объем и структура работы. Общий объем диссертационного исследования составляет 310 страниц и включает введение, пять глав, заключение, список использованной в работе литературы (151 наименование) и приложения. Диссертация иллюстрирована 19 рисунками и 26 таблицами.

Во введении обоснована актуальность исследуемой проблемы, определяются цель, предмет, объект исследования, обозначена научная новизна, теоретическая и практическая значимость работы, методологические основы исследования, форма реализации и апробации результатов научных разработок.

В первой главе дается оценка экономической и финансовой ситуации в лесном секторе. Выполнен анализ основных тенденций и закономерностей в развитии производства и потребления лесопромышленной продукции. Выделены этапы в развитии подотраслей, сформулированы причины сложившейся ситуации. В работе изложены перспективы социально- экономического развития лесного сектора России.

Во второй главе проведен анализ эволюции взглядов на объекты, цели и задачи управления затратами. Изучены теоретические основы и практический опыт формирования экономического механизма управления. Определено место управленческого учета в учетно-контрольном механизме лесопромышленного предприятия.

В третьей главе изложены концептуальные основы и предлагаехмая модель стратегии управления затратами. Рассмотрено значение и содержание бюджетного управления, виды бюджетов и бюджетных статей. Предлагаются критерии для определения эффективности управленческих решений.

В четвертой главе предложены и обоснованы инструменты и механизмы управления затратами. Разработаны порядок формирования затрат на лесопромышленных предприятиях и методические основы планирования, учета и калькулирования продукции деревообрабатывающей промышленности с учетом отраслевых особенностей.

В пятой главе освещены методические основы организации управленческого аудита на предприятиях лесопромышленного комплекса. Приведены модели аудита по основным производственным циклам.

В заключении изложены выводы и предложения.

СОДЕРЖАНИЕ ОСНОВНЫХ НАУЧНЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ, ВЫНОСИМЫХ НА ЗАЩИТУ

1. Теоретические положения и концептуальная схема управления затратами предприятий лесопромышленного комплекса

В целом по лесопромышленному комплексу объем выпущенной продукции в сопоставимых ценах за период 1999-2002 года вырос. Наиболее высокий рост был достигнут в целлюлозно-бумажной промышленности, несколько ниже в лесозаготовительной и деревообрабатывающей промышленности. Однако экономический потенциал отрасли не задействован в достаточной мере, о чем свидетельствуют данные, приведенные в таблице 1.

Таблица 1.

Экономические показатели работы отраслей лесопромышленного комплекса в 1999-2002 годах (по крупным и средним предприятиям)

Показатели Ед. изм. Год Лесопромышленный комплекс Лесозаготовительная промышленность Дерсвообрабаты-вающая промышленность Целлюлозно-бумажная промышленность Лесохимическая промышленность

Выпуск промышленной продукции млрд. 1999 128 I 23,5 48,4 55,6 0.7

руб. 2002 247,5 42,9 94,3 108,9 1,4

Индексы физического % 1999 117,2 113,4 108,4 124,6 109,2

объёма 2002 102,4 94,1 97.9 104,6 99,8

Затраты на рубль коп. 1999 81,0 88,4 85,1 75,1 96,5

продукции 2002 88,6 111,7 89,9 84,0 102,0

Рентабельность % 1999 23,5 13,2 17,5 33,2 3,6

производства 2002 12,8 -10,4 11,2 190 -2,0

Количество убыточных предприятий % 1999 51,0 53,3 51,7 29,9' 50,0

2002 59,0 66,5 55,5 37,8 66,7

Несмотря на рост объёмных показателей в отпускных ценах предприятий во всех отраслях лесопромышленного комплекса, индексы физического объёмы в 2002 году по сравнению с предыдущим периодом повысились только в целлюлозно-бумажной промышленности. В лесозаготовительной и деревообрабатывающей промышленности индексы физического объёма производства снизились, соответственно, до 94,1 и 97,9%. Если в 1999 году производство продукции во всех отраслях лесопромышленного комплекса было прибыльным, то в течение 2000-2002 года размер получаемой прибыли и уровень рента-

бельности постоянно снижался, вследствие чего к 2003 году лесозаготовительная и лесохимическая промышленность снова перешли в разряд убыточных.

Получение наибольших доходов при наименьших расходах — главная цель эффективного хозяйствования. В этой связи становится необходимым выяснение сущности категорий "затраты", "издержки", "себестоимость", "расходы" и их связи с эффективностью производства.

Представляется, что "издержки производства" и "затраты на производство" имеют сходство по-своему экономическому значению и выражают объем затрат организации на производство продукции (работ, услуг) за определенный период, которые приходятся на законченный продукт и остатки незавершенного производства.

Однако издержки более широкое понятие, чем затраты, так как включает в себя потери и расходы на социальные нужды. Издержки производства формируют себестоимость, состоящую из себестоимости незавершенного производства и себестоимости готовой продукции.

Затраты - это использование средств на приобретение всех видов ресурсов (материальных, трудовых и т.д.) для осуществления предпринимательской деятельности экономического субъекта.

Издержки организации характеризуют в денежном выражении объем расходов, направленных на определенные цели. Издержки, понесенные до текущего года, становятся расходами данного года и проявляются как активы на его начало. В то же время издержки текущего года могут являться расходами будущих периодов и отражаться как активы на конец отчетного года.

Расходы организации - это совокупность использованных ею финансовых (денежных) средств, относящихся к активам, если они способны приносить доходы предприятию в будущем, или к пассивам, если этого не произойдет, то есть доходы предприятия уменьшатся.

Себестоимость представляет собой денежное выражение затрат на потребленные средства производства и на оплату труда.

Между понятиями "издержки производства" и "себестоимость" имеются различия. Издержки производства представляют собой совокупные затраты на производство продукта, образующие его стоимость, а себестоимость продукции - денежные затраты экономического субъекта на производство законченного продукта, выражающие часть его стоимости.

Управление затратами дает возможность предприятию оперативно установить наиболее эффективные и перспективные направления хозяйствования, а также факторы, способствующие достижению намеченных целей, и соответственно скорректировать свои действия.

Управление затратами - представляет собой систему принципов и методов разработки и реализации управленческих решений по всем основным аспектам их формирования, распределения и использования на предприятиях.

Эффективное управление затратами реализуется благодаря следующим принципам: комплексный характер формирования управленческих решений; многовариантность; динамизм управления и ориентированность на стратегические цели развития предприятия.

Система управления затратами реализует свою цель и задачи путем осуществления определенных функций: разработка стратегии управления затратами предприятия (формируется система целей на долгосрочный период, определяются приоритетные задачи, разрабатывается система действий предприятия в области затрат); создание информационных систем, организационных структур; выполнение анализа процесса формирования затрат предприятия; осуществление планирования затрат; разработка эффективной системы контроля за выполнением управленческих решений в области формирования затрат.

Внешний механизм регулирования затрат включает в себя влияние соотношения спроса и предложения на себестоимость производства конкретного предприятия. Принятие законодательных, нормативных и инструктивных актов по формированию себестоимости также регулирует этот процесс.

Внутренний механизм управления затратами формируется в рамках конкретного экономического субъекта. На предприятии должна быть разработана и утверждена система внутренних стандартов и нормативов по вопросам формирования и распределения затрат.

В управлении затратами используются конкретные методы и приемы: балансовый, экономико-математическое моделирование, технико-экономический анализ, сравнения и другие.

В современных условиях необходимо использовать все возможные рычаги, влияющие на эффективность управления. Важную роль в решении этой проблемы призвана сыграть рационализация информационного обеспечения. При этом возрастают требования к информации, с точки зрения ее полноты, оперативности и полезности. Процесс управления связывает с учетным процессом управленческий учет.

Разработка стратегии управления затратами предполагает определение системы долгосрочных целей формирования затрат в соответствии с задачами развития предприятия лесного сектора и выбор наиболее эффективных путей их достижения.

Модель стратегии управления затратами представлена на рис. 1.

Главная цель создания и функционирования предприятия лесного сектора должна быть установлена заранее, поскольку она определяет уровень и динамику затрат.

Исследование факторов внешней среды и степени их воздействия на затраты предприятия включает изучение экономико-правовых условий предприятий и перспективного их применения. В процессе исследований анализируется рыночная конъюнктура, разрабатывается ее прогноз.

Показатели уровня затрат конкретизируются по годам перспективного периода и используются при планировании.

Рис. 1. Модель стратегии управления затратами

Разработка организационно-экономических мероприятий по обеспечению управления затратами предусматривает формирование на предприятии центров ответственности разных типов; определение прав, обязанностей и меры ответственности их руководителей; разработку системы стимулирования за их вклад в формирование и оптимизацию затрат.

2. Методология формирования критериев оценки стратегии управления затратами с позиций общеэкономических результатов, а также качественные показатели эффективности управленческих решений по использованию ресурсов

Оценка разработанной стратегии управления осуществляется по следующим направлениям:

• насколько стратегия учитывает ресурсный потенциал предприятия;

• насколько стратегия согласуется с финансовой стратегией предприятия;

• согласованность разработанной стратегии с внешней средой, насколько она соответствует перспективному развитию экономики страны;

• оценка результативности стратегии управления может быть определена

по степени достижения поставленной цели развития предприятия.

При этом могут использоваться общеэкономические результаты реализации разработанной стратегии:

• повышение уровня управляемости центров ответственности;

• рост деловой репутации предприятия;

• улучшение условий труда работников;

• увеличение доходов на единицу акционерного капитала и т.д.

Процесс принятия управленческих решений должен быть ориентирован

на их разработку с целью поиска оптимальных результатов.

Оптимальность принимаемых управленческих решений определяется путем поиска таких решений, при которых мера общей эффективности будет максимальной, если это касается объемов выпускаемой продукции, дохода, прибыли, либо минимальной, если в качестве меры принят показатель затрат, потерь, себестоимости. Принимаемое решение должно обеспечить максимум прибыли или минимум потерь.

Эффективность управленческих решений часто оценивается на качественном уровне. В составе качественных показателей эффективности управленческих решений наиболее важными являются следующие:

- своевременность принятия решения;

- использование прогрессивного опыта;

- степень научной обоснованности;

- стоимость и сроки реализации;

- степень риска при реализации управленческого решения.

3. Методические основы управления затратами через центры ответственности на лесопромышленных предприятиях с учетом уровней управления. Для целей контроля за затратами и калькулирования себестоимости продукции, выполнения работ и оказания услуг особое значение имеют группировки по носителям и центрам затрат.

На лесопромышленных предприятиях продукция изготавливается из одного исходного сырья. В этом случае калькулированию может предшествовать распределение затрат по местам их возникновения. Такая процедура распределения может быть представлена в виде трех этапов.

На первом этапе выбирается объект учета затрат, то есть предмет деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат. Это могут быть места возникновения затрат, виды или группы продукции, переделы, виды производств, структурные подразделения.

Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся к данному объекту учета затрат.

На третьем этапе выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения. После того как все издержки будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат.

Центры затрат представляют собой первичные производственные и обслуживающие единицы, отличающиеся единообразием функций и производственных операций, уровнем технической оснащенности и организации труда, целевым назначением затрат, которые, кроме выполнения своих функциональных задач, несут ответственность за результаты своей деятельности.

В системе управленческого учета их выделяют в качестве объектов учета с целью большей детализации затрат, усиления контроля за уровнем издержек и повышения точности калькулирования.

Управление через центры ответственности позволяет: совместить управление затратами с организационной структурой предприятия; установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли; использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия; децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления.

При организационном формировании мест возникновения затрат должны приниматься во внимание особенности функционирования однородных производственных процессов на предприятии. При этом появляется необходимость деления предприятия на организационно-производственные или структурные части по следующим признакам: объемно - пространственный; функциональный; организационно-технологический.

Рациональное построение учета затрат по местам возникновения с группировкой по центрам затрат и выделением центров ответственности представляется очень важным при контроле за процедурой их образования по отдельным подразделениям и способствует максимальной оптимизации себестоимости продукции по предприятию в целом.

В пределах каждого места потребления ресурсов необходимо организовать обособленный учет издержек производства, непосредственно связанных как с производственно-технологическим процессом изготовления продукции, так и с его управлением. С помощью распределения затрат по принципу прямой принадлежности в управленческом учете косвенно-распределяемые издержки производства выявляются по каждому конкретному месту возникновения. Принимая во внимание то, что косвенно-распределяемые издержки производства формируются, как правило, по двум уровням мест возникновения - по предприятию в целом и структурным подразделениям - следует дифференцировать экономические базы их распределения для каждого уровня.

Для крупных лесопромышленных предприятий, имеющих высокий уровень специализации хозяйственной деятельности, наиболее типично планирование и создание мест возникновения затрат на основе функционального признака, применение которого на практике модифицируется в зависимости от специфики вышеназванных условий (табл. 2).

Таблица2

Примерная структура построения мест возникновения затрат на лесопро-_мышленном предприятии_

Функции и объекты управления Места возникновения затрат

Подразделения основного и вспомогательного производства

11одготовка и веление производства Участки, переделы, цехи, производства

Специальные и вспомогательные производства

Складирование производственно- материальных ресурсов Склад сырья и материалов

Склады комплектующих изделий

11ромежуточные склады

Материально- техническое обеспечение Отдел поставок материалов, материальная группа, отдел поступления материалов

Общепроизводственное управление Производственно-диспетчерский отдел, технический отдел, служба главного технолога, служба главного механика

Общехозяйственное управление Административное управление предприятием, управление персоналом, внутренний аудит Дирекция, секретариат, отдел кадров, канцелярия, отдел труда и заработной платы, отдел (сектор, бюро) внутреннего аудита

Управление финансами, управленческий учет Финансовый отдел, Центральная бухгалтерия, управленческая бухгалтерия, производственная бухгалтерия, юридический отдел, плановый отдел

Складирование готовой продукции, сортировка, упаковка, отгрузка, маркировка Склад готовой продукции

Маркетинг н сбыт продукпин Отдел подготовки продаж, служба маркетинговых исследований

Такая схема может быть дополнена или сокращена в соответствии с конкретными условиями производства на предприятиях лесного сектора.

По прямым издержкам центров ответственности рекомендуется определять нормативную величину по каждому элементу, каждой статье на единицу продукции или на иной объемный показатель (например, нормо-час) По косвенным затратам рекомендуется составлять сметы затрат как лимит расходов на определенный период с расшифровкой по статьям. На основе таких смет рекомендуется контролировать затраты в производственных, обслуживающих и управленческих подразделениях. Это, в основном, накладные расходы: общепроизводственные, общехозяйственные и иные.

Для составления смет по накладным расходам центров ответственности необходимо:

- описание центров ответственности, назначение лиц, ответственных за контроль издержек;

- выделение статей затрат, за которые несет ответственность конкретный руководитель;

- использование методов составления смет, позволяющих определить суммы, которые можно использовать при любых обстоятельствах;

- разработать рабочий план счетов аналитического управленческого учета, позволяющий получать информацию о фактических затратах по всем статьям, предусмотренным сметами.

Жесткие сметы составляются по постоянным фиксированным издержкам данного периода. Гибкие сметы предусматривают, что статьи затрат, включенные в смету, подразделяются на две группы в зависимости от объема производства: постоянные и переменные.

Сметные затраты по статьям для сопоставления с фактическими затратами и определения отклонений пересчитываются в меру изменения показателя контроля исполнения сметы (количественное значение объема деловых операций, интенсивность нагрузки).

Сумма, начисляемая по сметной статье, равна сумме, утвержденной по смете, плюс численное значение показателя контроля исполнения сметы, умноженное на сметную норму.

Сметная норма представляет собой сумму затрат на единицу показателя контроля исполнения сметы и является ожидаемыми издержками.

Группировку затрат по центрам ответственности рекомендуется выполнять на счетах управленческого учета, что позволит получать информацию об отклонениях по статьям сметы и обоснованно принимать управленческие решения.

С этой целью в бухгалтерском учете на предприятиях лесообрабатывающей промышленности должна быть выделена отдельная группа счетов второго порядка, имеющих самостоятельную систему записей на счетах.

Счета второго порядка для отражения затрат по центрам ответственности должны иметь аналитическую детализацию не только по центрам ответственности, но и по статьям сметы, при этом рекомендуется использовать счета третьего и четвертого порядка.

Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности с тем, чтобы отклонения от заданного этому центру можно было отнести на конкретное лицо.

Схема учета и распределения затрат по центрам ответственности лесопромышленных предприятий представлена в табл.3.

Применение на практике различных систем управления затратами зависит от задач стоящих перед предприятием.

Совершенствование процесса формирования себестоимости лесопромышленной продукции предполагает наполнение его основных этапов содержанием, отличным от существующих подходов (табл. 4).

ТаблицаЗ

Учет и распределение затрат по центрам ответственности

Наименования показателей Центры ответственности администрации Центры ответственности вспомогательного производства Центры ответственности основного производства

Первичные затраты по местам возникновения + + +

Распределение затрат центров ответственности администрации - + +

Распределение затрат центров ответственности вспомогательного производства - - +

Общая сумма затрат по центрам ответственности основного производства - - +

Таблица4

Механизм формирования себестоимости

лесопромышленной продукции_

Номер Эгапы формирования себестоимости продукции

1. Сбор аналитических данных о затратах. Обобщение информации о затратах на производство по центрам ответственности

2. Распределение затрат

2.1. Распределение прямых и накладных производственных расходов центров ответственности на центры затрат первого уровня пропорционально обоснованным для каждого вида расходов базам распределения

2.2. Распределение производственных расходов центров затрат первого уровня на центры затрат второго уровня пропорционально обоснованным для каждого вида расходов базам распределения

3. Калькулирование себестоимости единицы продукции каждого вида

3.1. Определение стоимости обработки единицы сырья на каждом переделе по видам прямых и накладных расходов

3.2. Определение обшей стоимости обработки единицы сырья на каждом переделе

3.3. Определение стоимости обработки единицы сырья на каждом переделе по видам прямых и накладных расходов с учетом нарастания затрат

3.4. Определение общей стоимости обработки единицы сырья на каждом переделе с учетом нарастания затрат

4. Формирование себестоимости товарной продукции (ТП) и незавершенного производства (НЗП)

4.1. Оценка готовой продукции и незавершенного производства в мере исходного сырья по стоимости сырья

4.2. Оценка готовой продукции и незавершенного производства по общей стоимости обработки единицы продукции на каждом переделе с учетом нарастания затрат

4.3. Определение себестоимости готовой продукции и незавершенного производства

4.4. Определение себестоимости товарной продукции с учетом метода оценки незавершенного производства

4. Методология бюджетного управления, организационная модель бюджетирования и его эффективного функционирования на предприятиях отрасли. Формирование необходимой информации для достижения поставленных целей деятельности предприятия обеспечивается бюджетированием. Бюджетное управление представляет собой оперативную систему управления по центрам финансовой ответственности с помощью бюджетов, позволяющих достигать поставленные цели путем наиболее эффективного использования ресурсов. Бюджетное управление отличается от бюджетирования наличием организационной структуры и обратной связи.

Организационная модель бюджетирования и его эффективного функционирования на предприятии включает в себя разработку: структуры генерального бюджета предприятия; финансовой структуры управления; бюджетной политики; положений и регламентов бюджетирования; закрепление ответственности за бюджетами и их статьями.

Для лесопромышленных предприятий предлагается осуществлять закрепление ответственности за формированием, исполнением, учетом и контролем бюджетных статей с помощью методики матричных проекций (табл.5).

Закрепление ответственности формируется наложением видов бюджетов и бюджетных статей на отдельные организационные элементы финансовой структуры.

Таблица5

Методика матричных проекций

Центры финансовой ответственности Статьи бюджета

1. Доходы 2. Расходы 2.1 Прямые производственные расходы 2.1. ]. Материалы и т.д.

Предприятие

1. Центр выручки

1.1. Центр выручки №1,2 и т.д.

2. Центры затрат

2.1. Центры затрат №1№2 и т.д.

Описание состава бюджетов, структуры бюджетных статей для лесопромышленных предприятий представляется целесообразным выполнять в виде Положения о бюджетной структуре. В нем закрепляют распределение статей по бюджетам. Предприятия отрасли могут иметь специальное положение или отдельный раздел учетной политики с изложением политики бюджетирования и регламентации бюджетных форм.

5. Методологические основы оценки эффективности управленческих решений на лесопромышленных предприятиях

С целью принятия обоснованного управленческого решения требуется выделить стратегические цели развития экономического субъекта, а также сбалансированную систему показателей, включающую в себя финансовые и нефинансовые показатели.

При построении обобщающего показателя управления затратами исследована возможность использования экономико-математических методов и, в частности, регрессионного анализа. Сопоставление фактического значения уровня затрат с рассчитанным по регрессионной модели, позволит оценить качество управленческих воздействий.

Был выделен ряд показателей, характеризующих условия производства в отрасли (подотрасли), и получено аналитическое выражение, показывающее, как связаны между собой исследуемый экономический показатель (эндогенный — уровень затрат на 1 рубль продукции) и влияющие на него факторы (экзогенные переменные).

По мнению ряда ученых общим признаком, по которому выбирается объект исследования, является производственно технологический признак данной отрасли. Рекомендуется учитывать однородность выпускаемой продукции, тип производства (единичное, серийное, массовое), характер производственного процесса (полный или неполный цикл производства) и др.

Объектом исследования автора являлись фанерные предприятия. В общем составе был выделен кластер предприятий, выпускающих, в основном, однородную продукцию, имеющих полный цикл производства, осуществляющих крупносерийное производство.

В состав показателей, оказывающих влияние на уровень затрат фанерного производства (у), были включены:

доля заработной платы в общих затратах на производство (х1); фондоотдача (х2); фондовооруженность (х3);

отношение фонда оплаты труда к среднегодовой стоимости основных средств (х4);

показатель эффективности затрат живого труда (х5); длительность одного оборота оборотных средств (х6).

Полученные зависимости затрат на один рубль выпущенной продукции от доли заработной платы в общих затратах производства, показателя фондоотдачи, уровня фондовооруженности и отношения фонда оплаты труда к среднегодовой стоимости основных средств представлены графически (рис.2).

Доля заработной платы в общих затратах на производство характеризует уровень трудоемкости выпускаемой продукции. На величину данного показателя оказывают влияние такие факторы, как специализация и организация производства, уровень выполнения норм выработки и другие.

Различные возможности повышения эффективности производства имеют предприятия с неодинаковым уровнем технической вооруженности труда. Уро-

вень фондовооруженности дает представление о состоянии материально- технической базы производства и в совокупности с другими может характеризовать уровень технической оснащенности труда.

Показатель фондоотдачи отражает уровень использования основных средств, показывает количественные и качественные изменения в составе основных средств, изменения в технологических процессах, организации производства.

На уровень затрат фанерного производства оказывает влияние соотношение фонда оплаты труда и стоимости основных средств. Использование такого соотношения одновременно с показателем фондовооруженности труда позволяет учесть особенности структуры производства, уровень механизации труда, соотношение основных и вспомогательных рабочих.

Для более полной оценки эффективности управления важно увязать затраты труда с основным итогом хозяйственной деятельности - прибылью. Однако практика свидетельствует об отставании роста прибыли по сравнению с ростом стоимости основных средств. С целью исключения влияния данного фактора представляется целесообразным принимать в расчет плановый размер прибыли при условии, что соотношение темпов роста прибыли и темпов роста основных средств соответствует базовому году.

В качестве показателя, отражающего использование оборотных средств, может быть использована длительность одного оборота оборотных средств. Зависимость затрат фанерного производства от двух последних показателей получена в виде:

у=-12,21x5+ 94,315; у=- 0,1581 Хб+ 91,659

Множественная регрессионная модель, иллюстрирующая гипотезу зависимости затрат на один рубль выпущенной продукции от рассматриваемых факторов, может быть представлена в виде линейной зависимости: у=1,45925х, + 0,041518х2-0,072547х3 + 0,8379432x4 - 2,74994х5 + 1,748252x6

Уровень затрат, рассчитанный по модели, отличается от фактических значений.

Анализ результатов статистической зависимости сводился к выявлению тесноты связи этих показателей по коэффициентам корреляции. Наиболее сильное влияние на уровень затрат оказывает показатель эффективности затрат живого труда. Этот же вывод подтверждается и логическими соображениями.

Однако в современных условиях построение экономико-математической модели затрат на один рубль выпущенной продукции в зависимости от стоимостных показателей, как правило, испытывает влияние как объективных, так и субъективных факторов, в связи с чем практически использовать полученную зависимость является затруднительным.

Рис.2. Зависимость затрат на 1 рубль выпускаемой продукции от показателей работы фанерных предприятий

Определять эффективность стратегии управления затратами рекомендуется по комплексу показателей, характеризующих эффективность функционирования лесопромышленного предприятия: рентабельность продаж, капитала, активов, производительности труда, оборачиваемости капиталов, ликвидности. Перечисленные показатели характеризуют использование трудовых ресурсов, основного и оборотного капитала. В качестве единого обобщающего показателя предлагаем использовать интегральный показатель эффективности использования ресурсов (Э упр.затр.) предприятия:

Э упр.затр. = А1 х Ктр + А2х Коб + А3 * Косн, где А1, А2, А3 - удельный вес соответствующих видов ресурсов в себестоимости продукции;

Ктр, Коб, Косн - коэффициенты использования трудовых ресурсов, оборотных активов, основных средств соответственно.

Коэффициент использования трудовых ресурсов рекомендуется рассчитывать путем соотношения значений фактического (ПТф) и нормативного (ПТн) показателей, установленных делением фонда оплаты труда (Фот) и прибыли (П) на среднегодовую численность персонала (Ч).

Ктр.= ПТф : ПТн ; ПТф(н)= (Фот + П): Ч;

Коэффициент использования оборотных активов определяется делением фактического (Кф) и нормативного (Кн) значений следующих показателей: отношение объема продаж (Оп) к среднему остатку оборотного капитала (Соб).

Коб.= Кф : Кн ; Кф(н) = Оп : Соб;

Коэффициент использования основного капитала - отношение фактического (Фф) и нормативного (Фн) значений, установленных путем деления объема продаж на среднегодовую стоимость основных средств (Сосн.).

Косн.= Фф : Фн; Фф(н)= Оп : Сосн.

Полученное значение интегрального показателя будет свидетельствовать о степени соответствия эффективности использования ресурсов установленным нормативам. В качестве нормативных (эталонных) значений вышеуказанных показателей могут быть использованы результаты деятельности лесопромышленного предприятия в предыдущем году, показатели лучших отечественных предприятий; аналогичных производств в других странах

Коэффициент экономичности управления (К упр.) можно определить следующим образом:

К упр.= 1-3 упр.: 3 общ.,

где 3 упр. - затраты на управление;

3 общ. - затраты на производство продукции.

Управление будет тем экономичнее, чем меньше удельный вес затрат на управление в общем объеме затрат.

Расчеты интегрального показателя эффективности использования ресурсов в 2002 году по сравнению с 2001 годом были выполнены для фанерных предприятий (табл. 6).

22

Таблицаб

Интегральный показатель эффективности использования ресурсов фанерных предприятий

Номер п\п Наименование предприятий Эффективность использования живого труда Эффективность использования овеществленного труда Эффективность использования оборотных средств Интегральный показатель эффективно ста

1. ОАО "Фанерный комбинат "Красный якорь" 1,32 1,51 1,04 1,02

2. ОАО "Мантуровский фанерный комбинат" 1,13 1,05 0,8 0,96

3. ЗАО "Пермский фанерный комбинат 1,26 1,02 1,04 1,11

4. ЗАО «Череповецкий фа-перно-мебельный комбинат» 1,01 1,25 1,3 1,07

5. ОАО «Фанерный завод «Власть труда» 1,2 1,01 1,07 1,1

6. ОАО «Уфимский фанерно-плитный комбинат» 1,3 1,2 1,1 1,2

Расчеты показали, что пять фанерных предприятий увеличили усилия по использованию ресурсов по сравнению с предыдущим годом. Использование ресурсов на ОАО "Мантуровский фанерный комбинат ухудшилось на 4,0 %.

В качестве основного метода исследования принят системный подход к проблемам, определенным целью работы. Сущность системного подхода состоит в методике его организации, то есть выделении объекта системного анализа, границы раздела внешней и внутренней среды объекта, целевой функции и структуры объекта, критериев оценки состояния объекта, классификации элементов и способов их агрегирования.

При построении системы управления затратами лесопромышленного предприятия необходимо сформулировать:

• систему подконтрольных показателей, состав и уровень их детализации;

• структуру и формы представления отчетности по затратам;

• сроки представления отчетности;

• используемые компьютерные программы;

• распределение ответственности за полноту, своевременность и достоверность информации, содержащейся в отчетах по затратам.

Для построения эффективной системы управления затратами необходимо выделить центры ответственности, где формируются затраты, классифицировать затраты, а затем воспользоваться системой управленческого уче-

та затрат. В результате внедрения системы управления затратами руководитель предприятия отрасли получит возможность своевременно выявлять недостатки в планировании, формировании затрат и принимать управленческие решения.

Качество работы центра ответственности в системе управленческого учета лесопромышленного предприятия рекомендуется оценивать следующими показателями: результативностью и эффективностью.

Под результативностью понимается степень достижения центром ответственности поставленной цели, насколько эти результаты соответствуют целям всего предприятия. Под эффективностью понимается выполнение заданного объема работ при минимальном использовании производственных ресурсов, либо максимальное выполнение объема работ при заданном размере ресурсов.

При выборе критериев оценки деятельности центров ответственности следует избегать использования одного критерия, отражающего одну из целей предприятия, а также использование критериев, не соответствующих интересам предприятия в целом. Различают финансовые и нефинансовые критерии оценки деятельности центров ответственнорти.

На практике наиболее часто используют следующие финансовые показатели:

• доход бизнес - единицы (прибыль);

• прибыль на инвестиции (рентабельность активов);

• остаточный доход;

• экономическую добавленную стоимость (управляемая прибыль).

Доход бизнес - единицы (ДБЕ) определяется как разность между полученной выручкой и понесенными издержками.

Прибыль на инвестиции (рентабельность активов) (РАП), или доходность инвестиций, рассчитывается, как отношение дохода к инвестициям. Этот показатель отражает эффективность использования средств, инвестированных в активы подразделения.

РАП = прибыль сегмента (операционная прибыль): активы подразделения (инвестиционный капитал).

Остаточный доход (ОДП) - это доход, производимый подразделением сверх минимально необходимой нормы прибыли, устанавливаемой администрацией компании. ОДП = прибыль подразделения - активы подразделения х норма прибыли.

Активы подразделения, умноженные на норму прибыли, дают стоимостную оценку прибыли, минимально необходимой подразделению. Такой показатель отражает вклад подразделения в общие результаты деятельности, показывает прибыль, которую приносит подразделение сверх минимальной прибыли, необходимой для осуществления данного объема инвестиций.

Экономическая добавленная стоимость (ЭДСП) может быть определена как разница между доходом, который предприятие заработало для собственников своих акций, и доходом, который мог бы быть получен, если бы

средства были инвестированы в другие компании и фирмы при аналогичном уровне риска.

Менеджеры, используя последний показатель, стремятся более эффективно использовать инвестированный капитал, получая от него большую прибыль, или сокращая стоимость капитала своего сегмента.

Показатели, которые используются в расчетах критериев деятельности сегментов, должны быть контролируемы.

На лесопромышленных предприятиях в составе отчетности центров затрат рекомендуется использовать следующие показатели по различным уровням управления.

По бригадам: основные и вспомогательные материалы; прямые трудовые затраты; энергия на технологические цели; амортизация по основным средствам, закрепленным за данным структурным подразделением; прочее.

По цехам; расходы по бригадам; общецеховые расходы (заработная плата мастера, амортизация оборудования цеха, электроэнергия на освещение, уборка помещений цеха).

По предприятию в целом: расходы по цехам; общехозяйственные расходы (амортизация здания заводоуправления, заработная плата администрации, расходы на отопление и освещение).

Планирование и учет на предприятии должны быть организованы таким образом, чтобы обеспечить поступление необходимой информации в форме, наиболее оптимальной для управляющих.

6. Методика планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции в отраслях лесопромышленного производства.

Предприятия лесного сектора строят организационную структуру управления с учетом технологических особенностей. В качестве объектов более детального исследования вопросов были выбраны лесопильное, фанерное и мебельное производства. В табл. 7 представлены основные характеристики производств.

Проведенное исследование позволяет рекомендовать для лесопильного и мебельного производств использование нормативного, попроцессного и по-заказного методов формирования затрат, для фанерного производства -попроцессного и позаказного методов.

Особенности процесса лесопиления обусловили необходимость калькулирования себестоимости одного кубического метра обезличенных пиломатериалов, т.е. без подразделения по сортам, породам, толщине, длине, ширине и назначению, а затем с помощью определенных методов распределять затраты по отдельным видам продукции.

Таблица7

Основные характеристики деревообрабатывающих производств, учитываемые при калькулировании себестоимости

Наименование объектов Лесопиление (фазы) Фанерное производство (переделы): Мебельное производство (цеха):

Этапы, фазы, переделы производственного цикла Фазы: 1) сырьевой склад; 2) распиловка древесины, сортировка и укладка пиломатериалов в пакеты; 3) обработка пиломатериалов антисептиками 4) сушка и пакетирование. Передел I: • разделочный; • варочный; • лущильный; • сушильный; • сортировочный; • обрезной. Передел II: • сборка; • склеивание фанеры; • обрезка; • сортировка; • упаковка. . Передел III: • стыкование фанеры в непрерывную ленту; ламинирование, обрезка и упаковка. 1) цех раскройный: • раскрой пиломатериалов; • раскрой ДВП, ДСП, фанеры 2) цех первичной • машинной обработки: • механической обработки брусковых деталей и т.д. 3) отделочный цех: • отделка щитовых деталей • сборочных единиц и т.д. 4) сборочный цех: • сборка мебели • обойные работы и т. д.

Объект калькулирования 1 м"1 обезличенных пиломатериалов (без подразделения по: сортам; породам; тол-шине; длине; ширине). 1м! обезличенной фанеры Изделие определенного артикула

Калькулирование себестоимости пилопродукции будет различным в зависимости от применяемой технологии (при рамной распиловке и агрегатной переработке бревен).

Себестоимость отдельных видов пиломатериалов можно исчислить с помощью коэффициентов сортности пропорционально норме расхода сырья (пиловочника) на соответствующий вид пиломатериалов. По этой же методике может определяться себестоимость отдельных видов технологической щепы.

Расчет себестоимости отдельных сортиментов пиломатериалов, т.е. распределение общей суммы расходов на производство между сортиментами и сортами рекомендуется производить для каждого предприятия..

По конкретному сортименту и сорту в зависимости от породы древесины и назначения должен рассчитываться коэффициент, учитывающий соотношение цен реализации.

Произведение количества выхода отдельных сортиментов и сортов пиломатериалов на рассчитанный предприятием коэффициент определяет количество равноценных единиц (сумму кубокоэффициентов).

Путем деления общей суммы расходов на производство (производственной себестоимости) валового выпуска пиломатериалов на сумму кубоко-эффициентов валового выпуска исчисляется себестоимость одного кубоко-эффициента (равноценной единицы) валового выпуска.

Расчет сумм расходов по переработке, сортировке, пакетированию и транспортировке пиломатериалов, приходящихся на фактический объем выпущенной товарной продукции, производится исходя из объема товарного выпуска и фактического уровня указанных затрат, выявившихся за отчетный месяц по отгруженным пиломатериалам.

Пиломатериалы, вырабатываемые лесопильным цехом и используемые внутри предприятия для производства продукции деревообработки, оцениваются по планово-производственной себестоимости одного кубометра соответствующего сортимента.

В фанерном производстве для определения плановой себестоимости каждого вида продукции расходы предварительно обобщаются по каждому цеху. В тех случаях, когда на предприятии имеется несколько цехов по ходу технологического процесса фанерного производства, допускается предварительно обобщать расходы в два-три передела: лущильно-сушильный (вароч-но-сушильный); клеильно-обрезной; ламинирование фанеры.

Калькулирование себестоимости продукции рекомендуется осуществлять попроцессным бесполуфабрикатным методом, при котором расходы всех переделов (цехов) суммируются постатейно и отражаются в калькуляции себестоимости продукции в развернутом виде без группировки расходов первых переделов в статью "Полуфабрикаты собственного производства" (или статьи "Себестоимость шпона", "Себестоимость фанеры").

Объектом калькулирования в фанерном производстве является один обезличенный кубический метр фанеры.

Для планирования объектом калькулирования чаще всего выступает совокупность сортов и толщин отдельной марки фанеры определенной группы форматов.

Промежуточным объектом калькулирования в первом переделе (вароч-носушильном) является условный набор сухого шпона для каждого объекта калькулирования конечного (2-го и 3-го) передела.

При распределении расходов по отдельным разновидностям продукции рекомендуется применять:

• коэффициент (Кс), учитывающий распределение стоимости сырья в зависимости от сортности продукции и формата фанеры;

• коэффициент сортности продукции с учбтом её формата (Кф);

• нормы расхода сырья (Нс) на каждый вид продукции;

• коэффициент (Кц), учитывающий различие в ценах сырья для лущения разных пород и размеров древесины.

Определение суммы расходов на сырье по каждому объекту калькулирования в фанерном производстве рекомендуется проводить в следующей последовательности:

• для каждого вида продукции определяется коэффициент распределения стоимости сырья в зависимости от сортности этой продукции по шпону (Кс) и в зависимости от величины коэффициента сортности данной продукции с учетом ее формата (Кф), а также определяется коэффициент, учитывающий различия в ценах сырья для лущения разных пород и размеров древесины (Кц);

• определяется объем сырья для производства каждого вида продукции и всей продукции в кубокоэффициентах путем умножения объема продукции каждого вида в натуральных единицах на норму расхода сырья и на коэффициенты (Кс) и (Кц) и суммирования полученных произведений по всем видам продукции;

• определяется цена одного кубокоэффициента как отношение общей суммы расходов на сырье к объему всего сырья в кубокоэффициентах;

• - расходы на сырье по каждому объекту калькулирования определяются умножением этой цены на объем сырья для производства каждого вида продукции в кубокоэффициентах.

Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования в плановых калькуляциях следует определять по каждому цеху в отдельности путем составления смет "Общепроизводственных расходов".

Распределение этих расходов по видам продукции как в плановых, так и в отчетных калькуляциях следует производить по каждому цеху (переделу) пропорционально сметной нормативной ставке.

Процесс производства изделий мебели зависит от конструкции отдельных ее элементов, вида исходного сырья и наличия оборудования.

Калькуляционной единицей мебельного производства являются предметы мебели по артикулам.

Плановые калькуляции составляются на все виды продукции, предусмотренные в плане производства в натуральном выражении (штуки, комплекты). При этом на каждый артикул изделия плановая калькуляция составляется отдельно (в зависимости от вида отделки, фурнитуры, зеркал и т.д.).

К плановым калькуляциям на изделия прилагаются расшифровки материальных и трудовых затрат, определяемых на основе подетальных спецификаций. Одна из особенностей мебельного производства состоит в том, что технические условия допускают применение при изготовлении изделий сырья и материалов нескольких сортов, толщин, марок, групп. Это относится к пиломатериалам, древесностружечным плитам, тканям, стеклу и другим материалам.

В связи с этим для плановых расчетов рекомендуется применять средневзвешенные цены на отдельные виды материальных ресурсов, которые рассчитываются исходя из соотношения сортов, марок, размеров, предусмотренных нормами расходов.

При калькулировании себестоимости продукции мебельного производства может использоваться типовая форма калькуляции. В мебельном производстве расходы на производство должны группироваться по отдельным

структурным подразделениям (цехам, участкам). Калькуляционной единицей является изделие определенного артикула.

Расходы между изделиями рекомендуется распределять следующим образом: расходы на сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия и возвратные отходы определяются исходя из норм расхода и цен приобретения. Оплата труда производственных рабочих распределяется по изделиям пропорционально нормативным расходам.

В цехах и производствах, выпускающих продукцию нескольких видов, комплексные статьи расходов в плане и учете могут распределяться следующим образом:

• расходы на содержание и эксплуатацию оборудования в составе общепроизводственных расходов по сметным нормативным ставкам;

• цеховые расходы в составе общепроизводственных расходов пропорционально сумме расходов на оплату труда основных производственных рабочих и расходов на содержание и эксплуатацию оборудования;

• общехозяйственные расходы пропорционально цеховой себестоимости продукции;

• общепроизводственные расходы (если их планирование и учет ведется в целом, без разделения на расходы по содержанию и эксплуатации оборудования и цеховые расходы) пропорционально расходам на оплату труда производственных рабочих.

При сметном нормативном методе составляется плановый расчет распределения расходов на содержание и эксплуатацию оборудования в следующем порядке:

а) по каждой группе оборудования устанавливается:

нормативная сумма расходов на его содержание и эксплуатацию по плану на год; плановая загрузка (время работы) оборудования (количество машино-часов, машино-смен) в расчете на год (с учетом сменности, режима работы, времени на ремонт и т.п.);

нормативная величина расходов на один машино-час, (машиносмену), определяемая путем деления суммы расхода на количество машино-часов (машино-смен) работы оборудования по плану на год;

б) по каждому изделию устанавливается необходимое количество машино-часов (машино-смен) работы по каждой группе оборудования на единицу изделия;

в) умножением нормативной величины расходов одного машино-часа (машино-смены) каждой группы на количество машино-часов (машино-смен), определенных по каждому изделию и сложением полученных результатов устанавливается сметная ставка расходов на производство одного изделия.

Исчисленные таким методом нормативные ставки, при отсутствии резких изменений в загрузке оборудования, при определенной стабильности ставок на энергию и т.д. могут служить нормативами длительного действия.

Распределение фактических расходов на содержание и эксплуатацию оборудования по указанному выше методу в учете производится ежемесячно следующим образом:

а) определяется нормативная сумма расходов по каждому изделию путем умножения фактического выпуска изделий на сметную ставку расходов по изделию;

б) суммированием нормативных расходов по сметным ставкам по каждому изделию устанавливается общая сумма указанных расходов по цеху;

в) сопоставлением фактической суммы расходов с суммой этих расходов по сметным ставкам определяется величина отклонений;

г) общая сумма отклонений распределяется на выпуск изделий пропорционально расходам по сметным ставкам.

Совершенствование системы калькулирования позволяет решить целый ряд управленческих задач:

- определение целесообразности дальнейшего выпуска продукции;

- установление оптимальной цены на продукцию;

- оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

- выявление целесообразности обновления действующей технологии производства;

- оценка качества работы управленческого персонала на основе оценки выполнения принятого предприятием (подразделением) плана по ассортименту и себестоимости продукции;

- определение трансфертных цен.

7. Методические основы организации внутреннего аудита на предприятиях лесного сектора для принятия управленческих решений, аудиторские процедуры и аудиторские доказательства по основным циклам хозяйственных операции.

Внутренний аудит затрат является одной из функций управления.

Модель интегрированной системы внутреннего аудита должна учитывать технологические процессы производства, их последовательность, очередность и целенаправленность. За базу построения модели берут объекты учета производства, что позволяет интегрировать плановую, нормативную и учетную информацию о движении ресурсов по ходу изготовления продукции. Данные, привлеченные в состав информационной модели, расширяют границы сбора, обработки и использования информации для принятия соответствующих управленческих решений, тем самым, увеличивая зону охвата аудитом производственных операций и взаимоотношений между структурными подразделениями (рис. 3).

Рис.3. Блок - схема интегрированной системы внутреннего аудита

Внутренний аудит на современном крупном предприятии лесного сектора является элементом системы внутреннего контроля, необходимый для крупных хозяйствующих субъектов, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке за счет роста качества, снижения себестоимости продукции, знания потребностей рынка и повышения эффективности работы.

Управленческий аудит, осуществляемый службами внутреннего аудита, выявляет эффективность хозяйственных операций, рассматривает способы уменьшения затрат и повышения доходности лесопромышленного производства. Управленческий аудит вырабатывает стратегию развития предприятия, а также рекомендации по улучшению производственно-хозяйственной деятельности.

При организации такой работы на предприятиях лесного сектора следует обратить внимание на решение следующих вопросов:

• планирование работы внутренних аудиторов;

• установление уровней существенности решаемых задач;

• аудиторский риск;

• установленная ответственность работников службы внутреннего

аудита;

• содержание и объем аудиторских доказательств.

Важным условием эффективной деятельности внутреннего аудита является наличие стандартов, обеспечивающих снижение затрат на его проведение и повышение качества.

Стандарты внутреннего аудита должны определить границы и масштаб проведения проверок; приемы и методы работы внутренних аудиторов; процедуры выявления надежности системы учета и внутреннего контроля; перечень и формы бланков рабочей документации аудиторов, формы итоговых документов аудита; рекомендуемые формы, принимаемых руководством решений организационного и экономического характера по устранению выявленных нарушений; порядок документооборота в аудиторской службе; требования к качеству и надежности проверок.

Стандарты внутреннего аудита предприятий лесного сектора должны выполнять как методологическую функцию, так и технологическую, создавая эффективную систему взаимосвязанных алгоритмов действий аудиторской группы.

В качестве основного раздела стандарта внутреннего аудита предприятия лесного сектора предлагается методика организации управленческого аудита в следующем виде.

1. Разработка программы внутреннего аудита.

2. Изучение учредительных документов предприятия и ознакомление с изменениями, вносимыми в отчетный период.

3. Проверка деятельности различных звеньев управления.

4. Проверка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, разработка рекомендаций по их совершенствованию.

5. Проверка первичных документов, учетных регистров по финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

6. Проверка наличия, состояния и сохранности имущества, закрепленного за материально ответственными лицами.

7. Работа над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля.

8. Проверка достоверности показателей бухгалтерской и статистической отчетности, правильность расчетов и своевременность уплаты налогов.

9. Подготовка предприятия к внешнему аудиту и налоговому контролю.

10. Документирование и оформление результатов внутреннего аудита.

Исходной базой для осуществления внутреннего аудита является внутренняя отчетность. Аудитор должен познакомиться с системой организации управленческого учета, с имеющейся сегментарной отчетностью.

Специалисты службы внутреннего аудита должны обратить внимание на качество и периодичность составления сегментарной отчетности. Она должна быть конкретной и адресной, оперативной, не следует слишком часто менять форматы сегментарных отчетов, перегружать отчетность расчетами и т.д.

Аудитор обращает внимание на формы отчетности разных подразделений, к ним предъявляют требования в зависимости от того, к какому виду центров ответственности эти подразделения относятся. На основе такой отчетности осуществляется управление по отклонениям.

Аудитор должен оценить правильность реализации одного из принципов системы управленческого контроля: разделение затрат на контролируемые и неконтролируемые, и игнорирование неконтролируемых затрат на определенном уровне управления.

Циклы хозяйственных операций предприятий отрасли тесно связаны между собой и в совокупности представляют хозяйственную систему. Их можно рассматривать в качестве сегментов аудита. Выделение циклов хозяйственных операций позволяет применить в ходе аудита целенаправленное тестирование и исследовать разнообразные виды деятельности предприятия.

Модель управленческого аудита лесопромышленного предприятия представлена на рис. 4.

Процессы снабжепческо-заготовительной деятельности представляют собой первый передел производства. От их состояния зависит производственная, финансовая, сбытовая и организационная деятельность предприятия. Существенная неточность при учете материально-производственных запасов ведет к ошибкам в отражении текущих активов, себестоимости продаж, прибыли.

Главная цель аудита на этом этапе — определить сильные и слабые стороны структуры внутреннего контроля процесса снабжения предприятия.

Следует установить, отвечает ли система приобретения и расходования материальных ресурсов размерам и специфике деятельности лесопромышленного предприятия и эффективно ли она функционирует.

Для предприятий лесного сектора, главным фактором, определяющим размер финансового результата, является себестоимость производства. Специфика технологии, тип и организация производства, методы учета затрат и калькулирования себестоимости определили методику аудита производственного цикла. Именно этому разделу внутренней аудиторской проверки, как правило, принадлежит определяющее место в программе аудита. Последовательность выполнения аудиторских процедур при аудите затрат производственного цикла представлена на рис.5.

Рис. 4. Блок - схема управленческого аудита лесопромышленного

предприятия

Система внутреннего контроля производственного цикла должна соответствовать размерам и специфике деятельности предприятия, функционировать регулярно и эффективно, достигать поставленной цели. Она предполагает ограниченный доступ к активам, санкционирование и сплошное отражение всех хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета.

иис. НАЦИОНАЛЬНА* I

ЬНБЛЙОТСКА | С.Пе«»в»»г ¿ МО •«»

Аудит системы внутреннего контроля производственного цикла *

Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и данных __аналитического учета___

Проверка обоснованности используемого варианта формирования затрат предприятия по обычным видам деятельности, а также метода учета затрат

Проверка обоснованности группировки затрат по местам их возникновении»

(производствам, цехам, участкам, центрам ответственности) *

Проверка своевременности включения затрат на производство в себестоимость _продукции (работ, услуг)

Инвентаризация и оценка правильности определения размеров незавершенного _производства_

Проверка правильности формирования общепроизводственных и общехозяйственных расходов предприятий лесного комплекса

Аудит затрат вспомогательных и обслуживающих производств 1

Проверка правильности учета расходов будущих периодов и своевременности их списания на затраты

Проверка документального обоснования и корректировка расходов, включаемых в себестоимость в размере норм и нормативов

Проверка правильности умета корректировок производственных затрат для

_целей налогообложения_

*

Составление кратких записей в аудиторский отчет

Рис. 5. Блок- схема аудиторской проверки производственного цикла лесопромышленного предприятия

Качественная работа структуры внутреннего аудита может быть осуществлена только при, условии глубокого изучения организационно-технического уровня и типа производства, характера технологического процесса, вида и свойств выпускаемой продукции. Аудитор оценивает выбранный метод учета затрат на лесопромышленном предприятии.

Предприятия лесного комплекса довольно часто занимаются несколькими видами производств и выпускают несколько видов продукции. Например, фанерные комбинаты, кроме основного фанерного производства, имеют цеха по выпуску древесных плит, мебели, продукции деревообработки. Если выпуск конкретной продукции превышает 5,0 % от объема общей реализации, то его объем должен быть расшифрован отдельной строкой в форме 2

"Отчет о прибылях и убытках". Соответственно отдельной строкой необходимо показать и затраты по данному виду продукции.

Аудитор должен выяснить имеющиеся расхождения между данными аналитического и синтетического учета, установить их причины, помочь бухгалтеру учесть особенности хозяйственной практики экономического субъекта и правильно составить бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

Аудиторская проверка сводного учета затрат на производство осуществляется на основе итоговых данных ведомостей учета затрат цехов, учета затрат обслуживающих производств и хозяйств, учета потерь в производстве, учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и внепро-изводственных расходов, ведомости сводного учета затрат на производство. На последовательность и методику аудита фактической себестоимости оказывают влияние применяемые методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (нормативный, попередельный, по-процессный и позаказный).

Данные нормативного метода учета позволяют аудитору выявить лиц, виновных в допущенных отклонениях от норм и влияние этих отклонений на формирование себестоимости продукции. Аудитор может выявить цехи, виды изделий и статьи затрат, которые следует подвергнуть более глубокой проверке.

В условиях использования попередельного метода учета затрат на производство особое значение приобретает проверка сохранности и соответствия передаваемого сырья и полуфабрикатов из одного передела в другой в порядке последовательности технологического цикла производства. Проверка осуществляется по производственным отчетам, балансам движения сырья и материалов в разрезе отдельных цехов и технологических переделов.

При позаказном методе учета затрат аудитор должен проверить соблюдение сметных и плановых калькуляций по отдельным заказам и изделиям, а также правильность и обоснованность списания затрат на отдельные заказы в разрезе калькуляционных статей. Следует обратить внимание на те заказы и статьи расходов, по которым имеются значительные отклонения от нормативных и плановых калькуляций. Стоимость и технические данные списываемых материально-производственных запасов должны соответствовать сметно-нормативным документам.

Ответственным этапом аудита является изучение правильности калькулирования единицы отдельных видов продукции. Плановую себестоимость в разрезе калькуляционных статей затрат рекомендуется сравнить с плановой и фактической себестоимостью за прошлый год, с нормативами затрат и фактическим уровнем затрат за проверяемый период.

С целью организации налогового учета в составе затрат должны быть выделены прямые расходы и косвенные. Аудитор проверяет достоверность формирования прямых расходов с учетом мест их возникновения. Выбор способа распределения косвенных расходов между объектами калькулирования фиксируется в учетной политике предприятия. Аудитору рекомендуется выполнить контрольные процедуры по проверке:

- распределения косвенных расходов между подразделениями основных и обслуживающих производств;

- перераспределения косвенных расходов обслуживающих производств на основные производственные подразделения;

- расчета ставок распределения косвенных (накладных) расходов для каждого производственного подразделения;

- распределения косвенных расходов по видам продукции работ и услуг.

Для оценки эффективности использования ресурсов внутренним аудиторам необходимо проанализировать соотношение между динамикой объемов производства и динамикой изменения размеров используемых ресурсов. Превышение темпов роста объемов производства над темпами роста ресурсов свидетельствует об интенсивном экономическом росте.

При этом аудиторы могут использовать следующие показатели: производительность труда, фондоотдача, материалоотдача.

Анализ и аудит интенсивности и эффективности использования ресурсов лесопромышленного предприятия рекомендуется выполнять в следующей последовательности:

• анализ изменения показателей использования ресурсов;

• определение соотношения между изменением размера используемых ресурсов и объемом выпускаемой продукции;

• определение доли прироста продукции за счет интенсивных факторов;

• определение величины относительной экономии ресурсов. Определение относительной экономии ресурсов в результате повышении

интенсивности производства было выполнено для ОАО "Парфинский фанерный комбинат" (табл.8):

_Таблица8

№ п/ п Наименование показателей 2001 г. 2002 г. Изменение, %

1. Объем товарной продукции, тыс. руб. 425212 518761 122,0

2. Численность работников, чел 1775 1798 101,3

3. Основные производственные фонды, тыс. руб. 155984 174440 98,3

4. Фонд оплаты труда, тыс. руб. 97316 102300 105,1

5. Материальные затраты, тыс. руб. 412090 363133 131,4

7. Оборотные средства, тыс руб. 106303 115280 108,4

Относительная экономия ресурсов рассчитывается в следующей последовательности:

¡.Относительная экономия численности:

1798-1775* 1,22=-367 чел.;

2. Относительная экономия оплаты

367 * 56897= 20881,0 тыс. руб.;

3. Относительная экономия материальных ресурсов:

363132-412090* 1,22 = - 139617,8 тыс. руб.;

4. Относительная

174440 - 155984 * 1,22 = - 15860,5 тыс. руб.

Внутренние аудиторы могут анализировать качество принимаемых управленческих решений с помощью предлагаемого порядка определения относительной экономии ресурсов.

Практические рекомендации и выводы но результатам проведенного исследования:

В результате проведенного исследования установлено, что процесс вхождения в рынок, в условиях низкого платежеспособного спроса, несовершенства налоговой и ценовой политики, разрушения технологических и кооперационных связей, привел к существенному повышению издержек производства, в результате чего большая часть лесопромышленных предприятий стали убыточными, и вопросы дальнейшей деятельности многих из них остаются нерешенными. В этих условиях направления снижения затрат на производство становятся основными и их решение требует системного подхода.

Для решения проблемы снижения затрат на производство на общеотраслевом уровне следует использовать:

- программу управления затратами на лесопромышленных предприятиях с целью их минимизации и повышения эффективности работы предприятий; она должна носить комплексный характер и учитывать все факторы, влияющие на затраты;

- систему проведения мониторинга изменений издержек производства по подотраслям лесопромышленного комплекса, в том числе по базовым предприятиям;

- методические рекомендации по разработке системы управления затратами производства и реализации продукции для лесопромышленных предприятий;

- методические рекомендации по внедрению современных методов планирования, учета и калькулирования лесобумажной продукции с учетом отраслевых особенностей;

- методические рекомендации по организации управленческого аудита используемых ресурсов на предприятиях отрасли.

Обобщающим результатом выполненного исследования выступает теоретико-методологическое обоснование и разработанные методики процесса формирования экономической стратегии управления затратами на предприятиях лесного сектора.

По теме диссертации опубликованы следующие работы. Монографии, учебные пособия

1. Меньшикова М.А. Учет и аудит доходов и расходов предприятий лесного сектора:

Монография. - М: МГУЛ, 2003. -176 с.

2. Меньшикова М.А. Управление затратами на предприятиях лесного сектора:

Монография. - М: МГУЛ, 2004. - 204 с.

3. Меньшикова М.А. Яшкова Т. С. и др. Оценка организации бухгалтерского учета:

Учебное пособие. - М.: МГУЛ, 2000. - 24 с.

4. Меньшикова М.А., Молокова Е.М. и др. Учебное пособие по дисциплине "Аудит".

-М.: МГУЛ, 1998.-24 с.

5. Меньшикова М.А., Савицкий А.А. Аудит: Учебное пособие (с грифом УМО по

спец. 060500). - М.: МГУЛ, 2002. - 60 с.

6. Меньшикова М.А Организация экономического стимулирования деревообрабаты-

вающей промышленности: Учебное пособие. - М.: МГУЛ, 1983. - 64 с.

7. Меньшикова М.А., Савицкий А.А. Практический аудит: Учебное пособие. - М .:

МГУЛ, 2004.-90 с.

8.. Стяжкин В.П., Саханов В.В., Сапожникова Т.А. Меньшикова M.A.// Под общим руководством д-ра экон. наук, проф. Бурдина Н.А.: Методические рекомендации (инструкция) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса. - М.: МГУЛ, 2002. - 213 с. Статьи в центральных журналах, научных сборниках

9. Меньшикова М.А.Использование расчетной себестоимости для определения раз-

мера прибыли и стимулирования производства фанеры // Науч.тр."Научно -экономический прогресс в деревообрабатывающей промышленности". - Киев, УкрНИМОД, 1978.-С 216.

10. Меньшикова М.А. Статистический анализ работы фанерных предприятий с целью

совершенствования системы материального поощрения // Науч.тр. "Вопросы применения экономико - математических моделей в автоматизированных системах управления в лесной и деревообрабатывающей промышленности". -М.: ВНИПИЭИлеспром, 1981.

11. Меньшикова М.А. Жабкова А.И. Совершенствование системы материального

стимулирования на фанерных предприятиях// Деревообрабатывающая промышленность, 1982-№ 1 -С 14— 15.

12. Меньшикова М.А. Совершенствование материального поощрения в мебельном

производстве // Науч. тр/ Моск. лесотехн. ин-т - 1982. - Вып.144. - С 136-139.

13. Меньшикова М.А.Совершснствование распределения поощрительных средств де-

ревообрабатывающих предприятий// Научн. тр "Повышение эффективности деревообрабатывающих производств". - Киев, УкрНИМОД, 1984, - С 81-82.

14. Меньшикова М.А. Совершенствование распределения и использования средств

фонда материального поощрения. // Науч. тр/ Моск. лесотехн. ин-т - 1984. -Вып.162.-С 97-101.

15. Меньшикова М.А.Совершенствование материального стимулирования в системе

внутрипроизводственного хозрасчета деревообрабатывающих предприятий. // Науч. тр/ Моск. лесотехн. ин-т- 1985. - Вып. 168. - С 107 - 110.

16. Меньшикова М.А, Жабкова А.И. и др. Системный подход к оценке использования

сырья в региональном (лесопромышленном) комплексе// Науч. тр/ Моск. лесо-техн. ин-т- 1987. -Вып. 194.-С 18-25.

17. Меньшикова М.А, Жабкова А.И. и др. Совершенствование оценки уровня техни-

ческого прогресса на мебельных предприятиях. // Науч. тр/ Моск. лесотехн. ин-т-1989.-Вып.218.- С 96-103.

18. Меньшикова М.Л, Яшкова Т.С. Системный анализ эффективности использования

производственных ресурсов деревообрабатывающих предприятий // Науч. тр/ Моск. лесотехн. ин-т-1990. - Вып.233. - С 28 - 31.

19. Меньшикова М.А, Михайлова М.В. Аудит финансового состояния АООТ "Экспе-

римент11// Науч. трУМГУЛ - 1995. - Вып.279. - С 64 - 70.

20. Меньшикова М.А, Москалюк Н, В. Некоторые проблемы аудита деревообраба-

тывающих предприятий.// Науч. трУМГУЛ - 1996. - Вып.284. - С 74 - 77.

21. Меньшикова М.А, Архангельская Н.Н. Некоторые вопросы организации бухгал-

терского учета в 1996 году.// Науч. трУМГУЛ -1999. - Вып.201. - С 70 - 73.

22. Меньшикова М.А. Аудит финансовых результатов деятельности предприятий.//

Научн. трУМГУЛ - 1999. - Вып.298. - С 56 - 59.

23. Меньшикова М.А.Аудит договорных отношений.// Научн. тр./МГУЛ - 2000. -

Вып.304.- С 94-96.

24. Меньшикова МА Оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

// Научн. трУМГУЛ- 2001. -Вып.313.- С 286-288.

25. Меньшикова М.А, Лебедкина НАОсобенности аудиторской проверки затрат на

производство //Лесной вестник - МГУЛ. - 2001. - № 4(19). - С 141 - 143.

26. Меньшикова М.А, Москалюк Н.В. Аудит взаимоотношений крупных структур-

ных подразделений открытого акционерного общества //Лесной вестник -МГУЛ.-2001.- №4(19).-С 143-146.

27. Меньшикова М.А Методологические основы аудита лесопромышленных пред-

приятий //Лесной экономический вестник - МГУЛ. - 2002. - № 2(32). - С 23 -32.

28. Меньшикова М.А Аудит доходов предприятий лесного сектора. // Науч. тр.

/МГУЛ-2003.-Вып.323.- С200-206.

29. Меньшикова М.А. Организация системы внутреннего, управленческого аудита

лесопромышленного предприятия. //Деревообрабатывающая промышленность - 2003.-№6-С 15-16.

30. Меньшикова М.А Эффективность управления затратами предприятий лесного

сектора //Лесной вестник - МГУЛ. - 2004. - № 1 (32). - С 52 - 57.

31. Меньшикова М.Л. Моделирование стратегии управления затратами предприятий

лесного сектора. //Лесной вестник - МГУЛ. - 2004. - № 2 (33). - С 119 -122 .

32. Меньшикова М.А. Методологические основы аудита организации бухгалтерского

и налогового учета на предприятиях лесного сектора //Лесной журнал - Архангельск - 2004. - № 2 - С 58 - 65.

33. Меньшикова М.А. Организация внутреннего аудита на лесопромышленных пред-

приятиях //Лесной журнал - Архангельск - 2004. - № 4 - С 50 - 55.

34. Меньшикова М.А. Затраты предприятий лесного сектора как объект экономиче-

ского управления// Лесной вестник - МГУЛ - 2004. - №4(35). - С 57 - 64.

35. Меньшикова М.А. Методологические основы функционирования экономической

стратегии управления затратами в лесном секторе// Лесной вестник - МГУЛ -2004.-№4(35)-С 64-74.

36. Меньшикова М.А.Контрольная функция механизма управления на предприятиях

лесного сектора//Деревообрабатывающая промышленность- 2004. - №4 - С -15-16.

37. Меньшикова М.А. Инструменты и механизмы управления затратами на лесопро-

мышленных предприятиях. Материалы международного симпозиума. - Пенза -2004. - С 632 -635.

Отпечатано с готового оригинала Лицензия ПД № 00326 от 14.02.2000 г.

Подписано к печати /О-РУ- ОЧ- Формат 60x88/16

Бумага 80 г/м2 "Снегурочка" Ризография

Объем '¿п-А-_Тираж 100 экз._Заказ №32У_

Издательство Московского государственного университета леса. 141005. Мытипш-5, Московская обл., 1-я Институтская, 1, МГУЛ. Телефоны: (095) 588-57-62,588-53-48,588-54-15. Факс: 588-51-09. E-mail: izdat@mgul.ac.ni

»115 09

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Меньшикова, Маргарита Аркадьевна

Введение.

Глава 1. Оценка экономической и финансовой ситуации в лесном секторе.

1.1. Современное экономическое состояние лесного сектора.

1.2. Перспективы социально-экономического развития лесного сектора России.

Глава 2. Теоретические проблемы управления затратами.:.

2.1. Затраты как объект экономического управления.

2.2. Сущность, цели и задачи управления затратами.

2.3. Управленческий учет затрат в учетно-контрольном механизме современного предприятия.

Глава 3. Научно-методические основы формирования экономической стратегии управления затратами.

3.1. Моделирование стратегии управления затратами (организационное моделирование затрат по их видам и местам возникновения).

3.2. Бюджетирование и учет по центрам ответственности в процессе управления.

3.3. Определение эффективности управленческих решений.

Глава 4. Принципы и методы управления затратами деревообрабатывающих предприятий.

4.1. Инструменты и механизмы управления затратами.

4.2. Совершенствование методики формирования себестоимости продукции деревообрабатывающей промышленности.

4.3. Отраслевые особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции деревообрабатывающей промышленности.

Глава 5: Организация управленческого аудита на лесопромышленных предприятиях.

5.1. Сущность и задачи управленческого аудита.

5.2. Организация внутреннего аудита на предприятиях лесного сектора для принятия управленческих решений.

5.3. Аудит интенсивности и эффективности использования ресурсов лесопромышленного предприятия.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Экономическая стратегия управления затратами предприятий лесного сектора"

Основным критерием управления предприятием является эффективное использование финансовых, материальных и трудовых ресурсов. Управление затратами создает необходимый механизм и позволяет комплексно рассматривать вопросы планирования, оперативного контроля и учета отдельных видов деятельности.

Экономический результат производства в общем виде определяется разностью дохода от продажи продукции (работ, услуг) и затрат на их производство и реализацию, отсюда следует значимость анализа затрат и управления ими на предприятии. Система управления затратами способствует повышению эффективности бизнеса как в целом, так и отдельных структурных подразделений экономических субъектов. Управление затратами включает разработку системы сбора, консолидации и анализа финансовой и нефинансовой информации, которая сигнализирует о проблемах в хозяйственной деятельности предприятий.

В современных условиях информация, используемая для целей управления, должна быть качественной и эффективной, она должна отвечать потребностям внешних и внутренних пользователей. В этих условиях возникла необходимость в разделении системы учета на финансовую и управленческую. Учетная информация должна быть полезной для ее пользователей, служить необходимой основой для осуществления процессов прогнозирования, планирования, нормирования, анализа и контроля, то есть выступать важным средством принятия эффективных управленческих решений. Очевидно, что для удовлетворения всех перечисленных выше требований необходимо использовать различные методы сбора, обработки и отражения информации.

- Система управления затратами обеспечивает принятие обоснованных управленческих решений как стратегического, так и оперативного характера.

Многие промышленные предприятия России вступили в период восстановления и развития производства. Размер получаемого финансового результатами зависит, в первую очередь, от эффективности процесса управления затратами. Значимость рассматриваемого вопроса возрастает в условиях систематического роста цен и тарифов на все виды ресурсов. Большая часть предприятий имеют резервы снижения затрат до оптимального уровня, что позволит обеспечить повышение экономической эффективности их деятельности.

Лесопромышленный комплекс России на протяжении длительного периода времени занимает небольшую долю в экономике страны, не соответствующее его потенциальным возможностям. В последние годы он развивается по сравнению с основными отраслями промышленности более низкими темпами. Если в целом по Российской Федерации объем промышленного производства в 2002 г. снизился на 38% к уровню 1990 г., то в лесной, деревообрабатывающей и целлюлозно - бумажной промышленности -на 53,0%.

Предприятия лесного сектора имеют сезонный характер производства, особенности в обеспечении сырьем и материалами, в определении объемов незавершенного производства, в формировании себестоимости производства и обращения, в определении получаемого размера прибыли.

Информационная база аудита хозяйственных ■ операций в лесообрабатывающей промышленности имеет отличия от информационной базы других отраслей.

Резкий спад российской экономики вызывает повышенное внимание ученых и практиков к совершенствованию процесса управления.

Исследованиям в области управления затратами посвящено немало работ зарубежных авторов. Особую значимость имеют труды Т. Бойделла, К. Друри, Э. Карнеги, Т. Скоуна, Ф. Тейлора, Дж Фостера, Ч.Т. Хонгрена и других.

Среди отечественных ученых, разрабатывающих методологические вопросы управления, а также формирования себестоимости продукции, планирования, учета и анализа затрат, следует выделить: А.А. Ашихмина, А.С. Бакаева, П.С. Безруких, В.А. Бунимович, М.А. Бахрушину, Волкова С.И., Н.Д. Врублевского, В.Г. Гетьман, О.В. Голосова, В.В. Глушенко, В.Б. Ивашкевича, JI.B Канторовича, JI.M Кантор, Е.М. Карлик, Т.П. Карпову, В.В. Леоньтева, Б.И. Майданчик, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, Р.А. Фатхутдинова, Н.Г. Чумаченко и д. р.

В лесной, деревообрабатывающей и целлюлозно — бумажной промышленности вопросы управления затратами нашли отражение в научных трудах: П.А Бирюкова, Н.А. Бурдина, Н.И Кожухова, П.Н. Коробова, Т.С. Лобовикова, В.Е. Леванова, Н.А. Медведева, Н.А. Моисеева, В.И. Мосягина, И.С. Ольшанского, А.П. Петрова, Г.А. Шмулева и д. р.

Вместе с тем необходимо отметить, что современный уровень развития промышленного производства требует внедрения и широкого практического использования передовых методов управления производством и в том числе затратами.

Распоряжением Правительства Российской Федерации от 1.11.2002 г. №1540-р определены Основные направления развития лесной промышленности. Среди которых:

- поэтапная интеграция России в мировой рынок лесобумажной продукции; полное удовлетворение потребностей внутреннего рынка в высококачественной и конкурентоспособной лесобумажной продукции;

- рациональное и наиболее полное использование лесного потенциала страны за счет роста объемов производства продукции, повышения конкурентоспособности лесопромышленного производства, оптимизации его струк!уры, вовлечения в производство низкокачественной и лиственной древесины.

Однако в этом документе отсутствуют конкретные экономические мероприятия и механизмы, обеспечивающие достижение задач эффективного функционирования отраслей лесопромышленного комплекса. В этой связи представляется чрезвычайно актуальной и своевременной задача проведения дополнительных исследований вопросов управления затратами, методик' организации управленческого учета и аудита в промышленном производстве и конкретной отрасли.

Актуальность проблемы формирования экономической стратегии управления затратами хозяйствующих субъектов лесопромышленного комплекса, определила выбор темы исследования и ее структуру.

Цель исследования - разработка теоретических, методологических и методических положений формирования экономической стратегии управления затратами предприятий лесного сектора.

В соответствии с поставленной целью определены основные задачи исследования:

- раскрыть сущность и природу затрат и расходов на производство продукции как объекта экономического управления;

- исследовать теоретические основы стратегического управления затратами с учетом специфики функционирования предприятий лесопромышленного комплекса;

- определить методический инструментарий формирования экономической стратегии управления затратами;

- проанализировать существующее положение предприятий лесного сектора, выделив значимость механизма управления затратами;

- разработать экономический инструментарий для определения эффективности управленческих решений;

- выделить и обосновать отраслевые особенности планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции лесопромышленного комплекса;

- выработать единый концептуальный подход, а также методический инструментарий для осуществления управленческого аудита;

- предложить направления функционирования экономической стратегии управления затратами для лесопромышленных предприятий.

Цель и задачи исследования определили структуру, основные положения и содержание диссертации.

Объектом исследования являются предприятия лесопромышленного комплекса Российской Федерации, в том числе крупнейшие лесопильные, фанерные, мебельные предприятия: ЗАО "Лесосибирский ЛДК №1", ЗАО "Новоенисейский лесохимический комплекс", ОАО "Фанерный завод "Красный якорь"; ОАО "Великоустюгский фанерный комбинат "Новатор"; ООО "Шарьяплит", ООО "Завод ДВП", ЗАО "Интерьер", ЗАО "ДОК - 17" и другие.

Предметом исследования являются научно-методические и методологические проблемы формирования экономической стратегии управления затратами предприятий лесного сектора.

Методическая база и методика исследования. Исследование базировалось на общенаучной методологии теории познания. В качестве общей методологии проведения исследования принят системный подход к проблемам, определяемым целью работы. В процессе исследования использовались современные концепции управления экономикой, теоретические и методологические положения управления затратами, управленческого учета и аудита, а также отечественный опыт управления лесопромышленным комплексом. Изучен процесс управления затратами в условиях рыночной экономики на предприятиях лесопромышленного комплекса. В диссертации использованы положения современной теории управления, планирования, управленческого учета, аудита, методы экономического анализа, экономико-математического моделирования, логический и другие методы.

Информационно-фактологическую и статистическую основу диссертации составили нормативно - законодательные акты, материалы статистической отчетности Госкомстата РФ, инструктивно- методические документы различных уровней управления, первичные фактические материалы предприятий лесопромышленного комплекса.

Научная новизна диссертационной работы состоит в комплексном подходе к исследованию и разработке теоретических положений, методологической и методической базы управления затратами предприятий лесного сектора.

Научной новизной обладают в совокупности следующие результаты диссертационной работы:

- теоретические положения и концептуальная схема управления затратами предприятий лесопромышленного комплекса;

- методология формирования критериев оценки стратегии управления затратами с позиций общеэкономических результатов, а также качественные показатели эффективности управленческих решений по использованию ресурсов;

- методические основы управления затратами через центры ответственности на лесопромышленных предприятиях с учетом уровней управления;

- методология бюджетного управления и его эффективного функционирования на предприятиях отрасли;

- методика планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции в отраслях лесопромышленного комплекса;

- методические основы организации внутреннего аудита на предприятиях лесного сектора для принятия управленческих решений, аудиторские процедуры и аудиторские доказательства по основным циклам хозяйственных операций;

Практическая значимость. Значение проведенных исследований-состоит в том, что проблемы управления затратами на отраслевом уровне были подвергнуты комплексному систематическому изучению, включая методологические, теоретические и прикладные аспекты этой темы.

Результаты исследований нашли отражение в методических рекомендациях, выполненных с участием автора и утвержденных Министерством промышленности, науки и технологий Российской Федерации от 26.12.2002 г. Многие научные результаты нашли практическое применение в конкретных договорах с предприятиями лесопромышленного комплекса.

Результаты исследования, выполненные в диссертации, использованы в учебном процессе обучения студентов специальности 060500, 060800 в курсах "Экономика предприятия", "Организация и управление производством", "Управление затратами", "Бухгалтерский (управленческий) учет", "Калькулирование продукции в отраслях ЛПК", "Аудит", читаемых в Московском государственном университете леса.

Апробация работы, достоверность полученных результатов и публикации. Положения и результаты диссертационного исследования были представлены автором на Международных и Всероссийских симпозиумах, научно-практических конференциях, научно-исследовательских институтах и вузах.

Результаты исследования достоверны и аргументированы, отражены в публикациях (двух монографиях, шести учебных пособиях, Методических рекомендациях (инструкции) по планированию, = учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса, двенадцати статьях, рекомендуемых ВАК, научных трудах и научно-технических брошюрах) общим объемом 52 печатных листов.

Диссертация состоит из введения, пяти глав, включающих схемы и таблицы, заключения, списка литературы и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Экономика и управление народным хозяйством: теория управления экономическими системами; макроэкономика; экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами; управление инновациями; региональная экономика; логистика; экономика труда", Меньшикова, Маргарита Аркадьевна

Заключение

В результате проведенного исследования предприятий лесного сектора установлено, что процесс вхождения в рынок, в условиях низкого платежеспособного спроса, несовершенства налоговой и ценовой политики, разрушения технологических и кооперационных связей, привел к существенному повышению издержек производства, в результате чего большая часть предприятий отрасли стали убыточными и вопросы дальнейшей деятельности многих из них остаются нерешенными.

В диссертационной работе выполнен анализ современного состояния лесного сектора. Определены причины спада лесопромышленного производства в период 1990 - 1998 годов, а также снижения темпов прироста объемов производства в период 2000 — 2002 годов. Соотношение темпов роста себестоимости производства и реализации лесобумажной продукции и цен на нее исследовано в течение 1990 - 2002 годов.

Несмотря на рост объёмных показателей в отпускных ценах предприятий во всех отраслях лесного комплекса, индексы физического объёмы в 2002 году по сравнению с предыдущим периодом повысились только в целлюлозно-бумажной промышленности. В лесозаготовительной и деревообрабатывающей промышленности индексы физического объёма производства снизились по сравнению с 2001 годом. В 1999 году производство продукции во всех отраслях лесопромышленного комплекса было прибыльным, в течение 2000-2002 годов размер получаемой прибыли и уровень рентабельности постоянно снижался, вследствие чего к 2003 году лесозаготовительная и лесохимическая промышленность снова перешли в разряд убыточных. В этих условиях направления снижения затрат на производство становятся основными и их решение требует системного подхода.

В диссертации изложены особенности экономических понятий, а также сущность категорий "затраты", "издержки", "себестоимость", "расходы" и их связи с эффективностью производства.

Управление затратами дает возможность предприятию оперативно установить наиболее эффективные и перспективные направления хозяйствования, а также факторы, способствующие достижению намеченных целей, и соответственно скорректировать свои действия.

Система управления затратами должна быть реализована путем разработки стратегии управления затратами предприятия (формируется система целей на долгосрочный период, определяются приоритетные задачи, разрабатывается система действий предприятия в области затрат); создания информационных систем, организационных структур; выполнения анализа процесса формирования затрат предприятия; осуществления планирования затрат; разработки эффективной системы контроля за выполнением управленческих решений в области формирования затрат.

Главная цель создания и функционирования лесопромышленного предприятия должна быть установлена заранее, поскольку она определяет уровень и динамику затрат.

Исследование факторов внешней среды и степени их воздействия на затраты предприятия включает изучение экономико-правовых условий предприятий и перспективного их применения. В процессе исследований анализируется рыночная конъюнктура, разрабатывается ее прогноз.

Показатели уровня затрат конкретизируются по годам перспективного периода и используются при планировании.

Разработка организационно-экономических мероприятий по обеспечению управления затратами предусматривает формирование на предприятии центров ответственности разных типов; определение прав, обязанностей и меры ответственности их руководителей; разработку системы стимулирования за их вклад в формирование и оптимизацию затрат. В работе предложен алгоритм формирования организационного обеспечения управления затратами на основе центров ответственности.

Теоретические положения и разработанная концептуальная схема управления затратами предприятий лесного сектора дают возможность оперативно установить наиболее эффективные и перспективные направления хозяйствования, а также факторы, способствующие достижению намеченных целей, и соответственно скорректировать программу действий. Эффективное управление затратами реализуется благодаря сформулированным принципам: комплексный характер формирования управленческих решений; многовариантность; динамизм управления и ориентированность на стратегические цели развития предприятия.

В работе предложены критерии оценки стратегии управления с позиций общеэкономических результатов, а также качественные показатели эффективности управленческих решений.

Методические основы управления затратами через центры ответственности на лесопромышленных предприятиях изложены с учетом уровней управления. Для целей контроля за затратами и калькулирования себестоимости продукции, выполнения работ и оказания услуг предлагается использовать группировки по носителям и центрам затрат.

На предприятиях деревообрабатывающей промышленности продукция изготавливается из одного исходного сырья (древесины). В этом случае калькулированию может предшествовать распределение затрат по местам их возникновения. Такая процедура распределения может быть представлена в виде трех этапов:

На первом этапе выбирается объект учета затрат, то есть предмет деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат. Это могут быть места возникновения затрат, виды или группы продукции, переделы, виды производств, структурные подразделения.

Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся к данному объекту учета затрат.

На третьем этапе выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения. После того как все издержки будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат.

Управление через центры ответственности позволяет: совместить управление затратами с организационной структурой предприятия; установить ответственных за возникновение затрат, выручки, прибыли; использовать специфические методы управления затратами с учетом особенностей деятельности каждого подразделения предприятия; децентрализовать управление затратами, осуществляя его на всех уровнях управления.

При организационном формировании мест возникновения затрат должны приниматься во внимание особенности функционирования однородных производственных процессов на предприятии. При этом появляется необходимость деления предприятия на организационно-производственные или структурные части по следующим признакам: объемно - пространственный; функциональный; организационно-технологический. В работе выполнена примерная структура построения мест возникновения затрат на лесопромышленном предприятии.

Формирование необходимой информации для достижения поставленных целей деятельности предприятия рекомендуется обеспечить с помощью бюджетирования. В работе обоснованы методические подходы к организации бюджетного управления, разработана организационная модель бюджетирования и эго эффективного функционирования на лесопромышленном предприятии.

Для постановки и решения задач управления затратами на предприятиях лесного сектора предложена система показателей для оценки эффективности стратегии управления, разработаны: обобщающий показатель эффективности использования ресурсов, показатель экономичности управления.

Качество работы центров ответственности в системе управленческого учета лесопромышленного предприятия предлагается оценивать с помощью системы показателей, характеризующих качество работы структурных подразделений (мест возникновения затрат) лесопромышленных предприятий в системе управленческого учета; сформулированы финансовые и нефинансовые критерии оценки деятельности центров ответственности.

Для лесопромышленных предприятий разработаны формы отчетности по разным уровням управления, их практическое использование позволит повысить качество управленческих решений.

В диссертационной работе выполнена сравнительная оценка используемых методов планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции в отраслях лесопромышленного производства. Разработаны рекомендации по отраслевым особенностям планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции в лесопильном, фанерном и мебельном производствах.

Методические рекомендации (инструкция) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса утверждены 26.12.2002 г. заместителем Министра промышленности, науки и технологий Российской Федерации Митиным С.Г. и являются нормативным документом для использования налоговыми службами при определении обоснованных расходов лесопромышленных предприятий.

В диссертационной работе сформирован методический подход к определению места и роли внутреннего, управленческого аудита в системе принятия управленческий решений; разработана модель организации внутреннего аудита на предприятиях лесного сектора, предложены к использованию аудиторские процедуры, а также группы методических приемов получения аудиторских доказательств. Методики аудиторской проверки по основным циклам хозяйственных операций (приобретения и использования материально-производственных запасов; основных средств и нематериальных активов; движения средств на оплату труда, производственного цикла) лесопромышленных предприятий помогут специалистам аудиторских служб осуществлять проверки более качественно с меньшими затратами времени.

Для решения проблемы снижения затрат на производство на общеотраслевом уровне следует использовать: программу управления затратами на лесопромышленных предприятиях с целью их минимизации и повышения эффективности работы предприятий; она должна носить комплексный характер и учитывать все факторы, влияющие на затраты; систему проведения мониторинга изменений издержек производства по ' подотраслям лесопромышленного комплекса, в том числе по базовым предприятиям; методические рекомендации по разработке системы управления затратами производства и реализации продукции для лесопромышленных предприятий; методические рекомендации по внедрению современных методов планирования, учета и калькулирования лесобумажной продукции с учетом отраслевых особенностей; методические рекомендации по организации управленческого аудита используемых ресурсов на предприятиях отрасли.

Обобщающим результатом выполненного исследования выступает теоретико-методологическое обоснование процесса формирования экономической стратегии управления затратами на предприятиях лесного сектора.