Формирование системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии на основе функционального подхода тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии на основе функционального подхода"

На правах рукописи

Амяльев Александр Анатольевич

ФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ УЧЕТА ЗАТРАТ, СВЯЗАННЫХ С КАЧЕСТВОМ, НА ПРЕДПРИЯТИИ НА ОСНОВЕ ФУНКЦИОНАЛЬНОГО ПОДХОДА

Специальность 08.00.05. - Экономика и управление народным хозяйством (специализация 9. - Экономика и управление качеством; специализация 15. -Экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами промышленности)

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва, 2003

Работа выполнена на кафедре «Экономика и менеджмент» ГОУ Московского государственного индустриального университета

Научный руководитель:

доктор экономических наук, профессор Смирнов С.В.

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Войтоловский Н.В.

кандидат экономических наук, профессор Зайцев В.А.

Ведущая организация:

Московский государственный технический университет им. Н.Э.Баумана

Защита диссертации состоится 26 декабря 2003 г. в 14.00 часов на заседании Диссертационного Совета К 212.129.02 при ГОУ Московском государственном индустриальном университете по адресу: 115280, Москва, Автозаводская ул., 16.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ Московского государственного индустриального университета

Автореферат разослан ноября 2003 г.

Ученый секретарь Диссертационного

совета, к.э.н., доцент Сальникова Т.С.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность исследования. В условиях укрепления рыночных отношений в российской экономике, а также развития процессов интеграции и глобализации в мировой экономике обостряется соперничество между предприятиями. Все большую роль в конкурентной борьбе играют неценовые факторы, важнейшим из которых является качество продукции и услуг, определяемое качеством внутрифирменных процессов. В связи с этим возникает необходимость оценки влияния фактора качества на производственные затраты, коммерческий успех продукции и эффективность деятельности предприятия в целом, а также использования финансовой информации для управления качеством. С повышением значимости финансовой информации для менеджмента качества возрос интерес российских предприятий к одному из важнейших элементов систем менеджмента качества - учету затрат, связанных с качеством.

В настоящее время на большинстве отечественных предприятий учет затрат, связанных с качеством, ведется фрагментарно, при отсутствии системного подхода к решению проблемы. Методики определения затрат, связанных с качеством, немногочисленны и обладают либо недостаточной для современного менеджмента точностью учета, либо недостаточной широтой области применения. Многие из существующих методов учета затрат, связанных с качеством, разработаны для условий планово-административной экономики и не отвечают требованиям эффективного менеджмента качества на отдельном предприятии в условиях рыночной экономики. Данные недостатки не позволяют в полной мере реализовать принципы менеджмента качества и функции обеспечения качества и оперативного управления качеством при использовании финансовой информации.

Отечественный и зарубежный опыт свидетельствует, что обеспечить качество продукции и процессов можно только при комплексном подходе, позволяющем охватить множество факторов, влияющих на конечный результат работы предприятия. В большинстве случаев финансовые аспекты управления качеством рассматриваются вне взаимосвязи с другими элементами системы менеджмента качества. По мнению автора в настоящее время не достаточно внимания уделяется системному подходу к финансовым вопросам менеджмента качества, как в теоретическом, так и в практическом плане.

В связи с этим в настоящее время существует необходимость в оценке используемых и разработке новых методов;"*учета ¡ШМТ.', ^Укфнных с

-мС» пАЦКОпАЛЬ"*"

БИБЛИОТЕКА С. Петербург

ОЭ 3»*

качеством, а также разработке систем учета данных затрат, что должно способствовать принятию решений по вопросам обеспечения и управления качеством продукции и процессов, адекватных рыночным реалиям.

Различные теоретические и методологические аспекты использования учета затрат, связанных с качеством, отражены в работах отечественных и зарубежных ученых Адлера Ю.П., Будищевой И.А., Войтоловского В.Н., Войтоловского Н.В., Карлика Е.М., Новиченко П.П., Окрепилова В.В., Олешко

0.В., Плоткина Я.Д., Поповой Т.Д., Рахлина K.M., Резника И.Г., Седова В.И., Скрипко Л.Г., Шкловского В.М., Щепетовой С.Е., Э.Деминга, Д.Джурана, К.Исикавы, Ф.Кросби, Г. Тагути, А.Фейгенбаума, Д.Шотмиллера. Если теоретические вопросы экономического аспекта в менеджменте качества получили широкое развитие, то эффективные методы их реализации раскрыты до настоящего времени не в полной мере.

Изложенное выше дает основание считать выбранную тему исследования актуальной для науки и практики хозяйственной деятельности.

Цель и задачи исследования. Основной целью диссертационной работы является анализ и разработка методов учета и оценки затрат, связанных с качеством, как части экономического механизма менеджмента качества на предприятиях в условиях рыночной экономики.

Для реализации поставленной цели в диссертационном исследовании решаются следующие задачи:

1. Исследовать механизм управления качеством на основе учета затрат, связанных с качеством.

2. Исследовать сложившиеся в экономической науке и хозяйственной практике подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством».

3. Разработать классификацию затрат, связанных с качеством.

4. Выявить основные проблемы, стоящие перед отечественными предприятиями в области учета затрат, связанных с качеством.

5. Разработать принципы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

6. Разработать методы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

7. Разработать основные элементы системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

8. Разработать методические рекомендации по формированию системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

9. Провести опробование методических рекомендаций.

Объект и предмет исследования. Объектом исследования является деятельность предприятий по определению затрат на планирование, обеспечение, управление и улучшение качества выпускаемой продукции. Предметом исследования являются методы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили работы отечественных и зарубежных ученых и специалистов, материалы научно-практических конференций, нормативные и методические материалы по внедрению системы менеджмента качества и учету затрат, связанных с качеством, на отечественных и зарубежных предприятиях.

Методами исследования послужили исторический и системный подход к предмету исследования, анализ и синтез систем, корреляционный и регрессионный анализ, прогнозирование временных рядов.

Достоверность и обоснованность научных положений, выводов и рекомендаций, сформулированных в диссертационном исследовании обусловлены их разработкой на основе применения методов системного и логического анализа, обобщения зарубежного и отечественного опыта в области управления качеством при использовании финансовых методов; достоверного информационного обеспечения; проверки результатов исследования в реальных условиях производства.

Научная новизна основных выводов, полученных в результате проведенного исследования, состоит в следующем:

1. Выявлены основные подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством», и проведена оценка их влияния на масштаб системы учета данных затрат.

2. Предложена номенклатура стандартизированных направлений учета затрат, связанных с качеством, учитывающая возможность применения любого из выявленных подходов к термину «затраты, связанные с качеством».

3. Разработан метод расчета минимальных дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции.

4. Предложен функциональный подход к учету затрат, связанных с качеством, позволяющий поддержать реализацию процессного подхода в системе менеджмента качества предприятия.

5. Определены основные элементы и предложены методики формирования подсистем распределения и планирования затрат, связанных с качеством, на основе функционального подхода.

Практическая ценность. Предложенная в диссертационной работе система учета затрат, связанных с качеством, основанная на функциональном подходе может быть использована предприятиями для получения информации с целью оценки эффективности деятельности в области качества и эффективности системы менеджмента качества в целом, определения направлений совершенствования продукции и процессов. Разработанный метод определения дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции позволяет поддержать процесс перспективного планирования качества, в частности анализ видов и последствий потенциальных отказов.

Результаты исследования представляют интерес для предприятий любой отрасли промышленности при разработке систем менеджмента качества.

Апробация результатов работы.

Результаты диссертационного исследования внедрены в ЗАО «НПП Технология» г. Кинешма Ивановской области, что подтверждено соответствующей справкой о внедрении.

Результаты исследования используются в учебном процессе в Кинешемском филиале Московского государственного индустриального университета при преподавании дисциплины «Управление качеством».

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликованы 4 статьи общим объемом 1,7 п.л.

Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии и приложений. Объем работы составляет 165 страниц основного текста, 9 таблиц, 20 рисунков, 34 страницы приложений. Список использованной литературы содержит 160 наименований.

СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертации, определена степень изученности проблемы, сформулированы цель и задачи исследования, научная новизна и основные научные положения, выносимые на защиту.

В первой главе «Исследование теоретических аспектов менеджмента качества при использовании данных о затратах, связанных с качеством» проведен анализ влияния фактора качества на эффективность деятельности и конкурентоспособность предприятия в условиях рыночной экономики. Качество продукции способствует долгосрочному коммерческому успеху

предприятия, воздействуя на его эффективность за счет увеличения объема реализации продукции, способствующей экономии труда потребителя, и за счет снижения себестоимости продукции при сокращении затрат, вызванных различного рода несоответствиями в продукции и процессах. Для оценки влияния фактора качества на общий финансовый результат и оценки эффективности деятельности в области управления качеством необходимо обладать информацией о затратах, необходимых для достижения, поддержание и улучшение заданного уровня качества.

В работе рассмотрена роль учета затрат, связанных с качеством, для отдельного предприятия. Затраты, связанные с качеством, позволяют высшему руководству предприятия воспринимать информацию в области менеджмента качества на общепринятом деловом языке - языке финансовых показателей. Затраты, связанные с качеством, рассматриваются как основа для определения целей в области качества; выявления неэффективной деятельности в области менеджмента качества и расстановки приоритетов в проектах улучшения качества; планирования, контроля и регулирования деятельности в области качества; оценки эффективности системы менеджмента качества. Учет затрат, связанных с качеством, представляет собой один из важнейших источников информации для принятия решений в области менеджмента качества. Выявлено, что затраты, связанные с неудовлетворительным качеством, составляют по различным оценкам от 20 до 40 % от суммы продаж производственных компаний. Затраты, связанные с неудовлетворительным качеством, включаемые в себестоимость продукции влияют на предпочтения потребителей и формирование деловых связей.

Важность получения информации о величине и доле затрат, связанных с качеством, в общих затратах предприятия прежде всего ставит задачу исследования самого термина «затраты, связанные с качеством», а также выявления признаков, по которым элементы затрат могут относиться к данной категории. Анализ используемых в научной и специальной литературе терминов, привел к выводу, что термин «затраты, связанные с качеством» является наиболее подходящим для решения задач учета, покрывающим большую часть содержания изучаемого объекта, представляя собой стоимостную оценку использованных на предприятии за определенный период ресурсов для достижения определенной цели. Термины «расходы» и «издержки» в области учета следует применять при углубленном и расширенном анализе проблемы эффективности качества. «Расходы» более

обращены на анализ прошлого, а «издержки» на прогноз будущего, в то время как «затраты» в основном определяют положение на текущий момент.

Проведенные исследования отечественных и зарубежных научных источников позволили выявить три основных подхода к определению термина «затраты, связанные с качеством». Первый подход в своей основе содержит отношение затраг к дефектам и/или несоответствиям продукции и отражает начальную стадию развития учета данных затрат в традиционной системе бухгалтерского учета. При втором подходе ключевым признаком связи затрат с фактором качества является их отношение к несоответствиям различного вида. Для данного подхода характерно более глубокое проникновение в процессы менеджмента качества и использование его в развитой системе менеджмента качества. В отличие от первых двух подходов, сфокусированных в основном на определении затраг от неудовлетворительного качества, в третьем подходе делается ставка на определение затрат для достижения удовлетворительного качества, т.е. затрат, связанных с обеспечением оптимального в краткосрочном периоде уровня качества. Данный подход используется в условиях, когда уровень несоответствий продукции близок к нулю. Анализ исторического развития подходов к понятию затрат, связанных с качеством, позволяет сделать вывод об их связи с развитием концепции менеджмента качества. Данный вывод позволяет сог ласовать учет затрат, связанных с качеством, с уровнем развития системы качества (рис. 1).

На основе исследования классификаций затрат, связанных с качеством, предлагаемых отечественными и зарубежными учеными и специалистами, разработана классификация данных затрат, применимая для использования на нескольких предприятиях, связанных в материалопроводящие цепочки или системы. Классификация позволяет сопоставлять затраты компаний, использующих различные предложенные подходы к определению термина затраг, связанных с качеством, и имеющих различную степень развития учета данных затрат, создает возможность определять и оптимизировать затраты, связанные с качеством, в отношении определенной продукции в рамках цепочки нескольких предприятий. Предлагаемая универсальная классификация базируется на функциональном делении затрат А.Фейгенбаума и различает затраты на предупреждение отказов, затраты на контроль качества, затраты вследствие внутренних и внешних отказов.

Подход ИСО

Третий подход (90-е гг. Всеобщий менеджмент на основе качества)

Второй подход (70-80-е гг. Всеобщее управление качеством)

Первый подход (50-60-е гг.)

Подход системы Ф.Тейлора

Затраты на контроль; финансовые потери при выпуске дефектной продукции

Затраты на профилактику дефектов и несоответствий продукции; затраты на контроль; внутренние затраты, вследствие несоответствий продукции; внешние затраты вследствие дефектов_

Затраты, связанные с соответствием и несоответствием продукции

Затраты на профилактику несоответствий; затраты на контроль и оценку; внутренние затраты вследствие несоответствий; внешние затраты, вследствие несоответствий и дефектов

Предупредительные затраты; затраты на контроль и оценку качества; затраты вследствие внутренних отказов; затраты вследствие внешних отказов

Затраты, связанные с соответствием и несоответствием продукции и процессов

Загграты,

возникающие при обеспечении и гарантировании удовлетворительного качества, а также связанные с потерями, когда не достигнуто удовлетворительное качество

Затраты, связанные с удовлетворенностью потребителя

Рис 1. Подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством», и их связь с развитием менеджмента качества.

Анализ роли каждой из основных групп затрат, связанных с качеством, в общей сумме позволили выявить основной механизм управления качеством на основе информации о данных затратах. Данный механизм заключается в увеличении затрат на предупреждение отказов, которое дает эффект снижения затрат на другие группы, превышающее данное увеличение. При этом достигается уменьшение общей суммы затрат, связанных с качеством, и себестоимости продукции и увеличение чистой прибыли от реализации. Определение влияния фактора качества на себестоимость продукции делает необходимым определение затрат, связанных с качеством, в структуре совокупных затрат предприятия.

Во второй главе «Исследование системы учета затрат, связанных с качеством» проведен анализ теоретических основ и формирование основных подходов к созданию соответствующей системы. Так как система учета затрат, связанных с качеством, не сформирована на большинстве российских предприятий, необходимым явилось изучение причин, вызвавших отставание в данной области. Автор разделил такие причины на внутренние, зависящие от менеджмента на предприятии, и внешние, связанные в основном с командно-административным хозяйствованием.

Исследование принципов учета затрат, используемых современной финансовой бухгалтерией на отечественных предприятиях, показало ряд существенных недостатков, которые делают неэффективным учет затрат, связанных с качеством, в системе финансового бухгалтерского учета: излишняя точность финансовой информации, влияющая на затраты по ее получению; направленность учета на прошлые хозяйственные операции, потерявшие актуальность и низкая оперативность учета; восприятие предприятия как единого целого без должного учета информации для центров ответственности. Указанные недостатки системы финансовой бухгалтерии привели к выводу о необходимости использования при решении поставленных задач методов управленческого учета.

В связи с тем, что рассматриваемая система является частью более крупных систем, определяющих ее структуру и поведение, в работе дана характеристика системы учета затрат, связанных с качеством, как части системы управленческого учета. Сформулирована цель системы - предоставление менеджерам внутри организации информации для принятия решений, планирования, контроля и регулирования в области менеджмента качества. Выделены три подсистемы: подсистема распределения затрат по объектам учета, подсистема планирования затрат по центрам ответственности и другим объектам учета, подсистема сбора и обработки информации для принятия решений в области менеджмента качества.

Автором определены основные функции системы, учета затрат, связанных с качеством, согласованные с функциями системы менеджмента качества.

Так как формируемая система направлена на решение задач в области качества, в работе дана ее характеристика как подсистемы системы менеджмента качества. Сделан вывод об обязательной совместимости системы учета затрат, связанных с качеством, с системой менеджмента качества на базе процессного подхода.

В работе рассмотрены общесистемные свойства системы учета затрат, связанных с качеством. К таковым относятся полиструктурность, целостность, открытость.

В качестве основы для создания системы учета затрат, связанных с качеством, автором предложены принципы учета, согласованные с принципами всеобщего менеджмента на основе качества (TQM): комплексность используемых подходов к учету, всеобщее участие персонала, процессная ориентация, достаточная точность и полнота.

При учете сформулированных принципов в работе проведено исследование подходов и методов управленческого учета к формированию системы учета. Проведенная оценка расчетных и оценочных методик учета затрат, связанных с качеством, показала их недостаточную эффективность в связи с низкой точностью результатов, охвате незначительных областей, отдаленности персонала, непостоянством процесса учета и низкой его оперативностью. Оценка расчетных и оценочных методов учета актуализировала задачу использования новых подходов к учету затрат, свободных от приведенных недостатков.

В процессе исследования состава затрат, связанных с качеством, выявлено, что основная их часть направлений данных затрат сосредоточена в статьях общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Следовательно, основная задача выделения затрат, связанных с качеством, из совокупных затрат предприятия заключается в корректном распределении накладных расходов. Анализ применяемых методов распределения накладных расходов, показал их низкую эффективность в отражении связи объектов учета с базовыми элементами затрат. В качестве основного недостатка традиционных методов распределения затрат определена низкая причинно-следственная связь между традиционными базами распределения, отражающими объем производства продукции, и объемом накладных расходов. Выявленное свойство независимости затрат, связанных с качеством, по основной части их направлений от объема производства позволило автору сделать вывод о неприемлемости для учета данных затрат традиционных методов распределения затрат. В работе предложено использовать либо метод

прямого отнесения затрат на объекты учета, либо метод распределения накладных расходов с помощью множества ставок распределения, независимых от объема производства (рис. 2).

Исследование объемонезависимых баз распределения накладных расходов показало, что практически все они отражают определенный объем деятельности. Данное обстоятельство требует перед распределением затрат по продукции определения затрат на виды деятельности - функции, в число которых входят и функции планирования, обеспечения, управления и улучшения качества. Так как определенные функции могут выполняться в различных центрах ответственности перед определением их совокупной стоимости необходимо определить затраты на их осуществление в каждом центре ответственности, для чего следует решить задачу распределения совокупных затрат по центрам ответственности.

Ориентация учета затрат, связанных с качеством, на определении затрат по функциям обеспечения и управления качеством привела автора к выводу необходимости использования при учете затрат, связанных с качеством, функционального подхода - ABC (Activity-based costing), новейшего направления в управленческом учете. Принципиальная новизна функционального подхода к учету затрат заключается в присвоении стоимости видам деятельности -функциям, и макрофункциям, под которыми могут пониматься процессы, что делает его полностью совестимым с процессным подходом и другими принципами менеджмента качества. Причинно-следственная связь между конечными объектами распределения затрат - стоимостными объектами, в качестве которых чаще всего выступают продукты, и функциями, а также функциями и используемыми ресурсами определила последовательность распределения накладных расходов, в состав которых входят затраты, связанные с качеством. Автором предложена модель распределения затрат, связанных с качеством, для уровня стратегического управления с полным распределением совокупных затрат до уровня функций и модель распределения затрат для уровня тактического управления, углубляющая анализ затрат до конечных объектов учета - стоимостных объектов (рис. 3). В качестве стоимостных объектов могут выступать продукты, группы продуктов, заказы, потребители.

Автором, рассмотрена возможность сопоставления распределенных по продукции затрат, связанных с качеством, с себестоимостью и оценки влияния фактора качества на эффективность производства.

2-й этап- распределение затрат обслуживающих подразделений на основные и вспомогательные подразделения

4-й этап: распределение неотнесенной части расходов на основе обьемонезависимых баз

швг

ВП к

Ш

вп п!

11111

3-й этап: прямое отнесение или отнесение на основе обьемонезависимых баз части затрат основных и вспомогательных подразделений, отражающих объем работ в области обеспечения и

X1 х-

Стоимостной объект 1

Стоимостной объект

Стоимостной объект q

5-й этап: распределение оставшейся части накладных расходов подразделений основного производства на основе либо объемозависимых, либо обьемонезависимых баз

ч ж _ч

Стоимостной объект 1

Условные обозначения:

Накладные Прямые затраты

Стоимостной объект

Стоимостной объектц

Относящиеся Не относящиеся к к затратам, связанным затратам, связанным

с качеством

с качеством

ОП, ВП, Обсл П - соответственно основные, вспомогательные и обслуживающие подразделения

Рис. 2 Модель распределения затрат по объектам учета с выделением затрат, связанных с качеством, в структуре себестоимости

) = 1,2,.,., к,... ш; ¡=1,2,...,р.....п х = 1,2,...,ц

Д<у - деятельность в центре ответственности не относимая к функциям менеджмента качества ДКЦ - деятельность вида I в области менеджмента качества в центре ответственности ]

Рис. 3 Модель распределения затрат, связанных с качеством, для уровня тактического управления в системе менеджмента качества

Автором сделан вывод о необходимости калькуляции себестоимости продукции в соответствии с методологией ABC, что с одной стороны повышает точность учета, а с другой позволяет выделять в структуре себестоимости затраты, связанные с качеством и анализировать их связь.

Необходимость планирования, контроля и регулирования на предприятии функций планирования, обеспечения, управления и улучшения качества требует применения в системе учета функционального подхода при составлении финансовых планов - смет.

В работе представлены цели составления смет затрат, связанных с качеством, приведена последовательность этапов планирования затрат. Автором предложено осуществлять планирование затрат, связанных с качеством, должно на основе планирования потребности в функциях, вызываемых стоимостными объектами. Причинно-следственная связь объектов учета определила последовательность планирования затрат, связанных с качеством, обратную распределению затрат.

При планировании затрат необходимым является учет характера деятельности: единовременный, которым обладают большинство функций по предотвращению отказов и улучшению качества, или текущий, свойственный большинству функций управления качеством. Различный характер функций привел автора к выводу о необходимости составления двух видов смет затрат, связанных с качеством: для подготовки производства и для серийного производства, отличающихся периодами планирования и методами составления.

Использование общих принципов учета и единой классификации затрат, связанных с качеством, при их планировании и распределении по мнению автора позволяет сопоставлять плановые затраты с фактическими и осуществлять их регулирование.

Автором обоснована необходимость разработки новых методов финансового обоснования управленческих решений, в первую очередь направленных на предотвращение отказов. Реализация стратегии предупреждения отказов требует определения объема капитальных вложений в превентивные мероприятия. Для решения данной задачи предложен метод определения минимального объема дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий на основе прогнозирования уровня качества новой продукции (рис. 4). Величина дополнительных единовременных затрат определяется как сумма дисконтированных финансовых потерь от несоответствий продукции, вызванных несовершенством производственной системы, в пределах срока окупаемости. Финансовые потери определяются на основе прогноза уровня несоответствий новой продукции, регрессирующего на состояние ключевых факторов производства. Прогнозные значения факторов производства предложено определять на основе модели временных рядов.

Рис. 4 Алгоритм метода определения объема дополнительных вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий продукции на основе прогнозирования уровня качества новой продукции

В третьей главе «Формирование системы учета затрат, связанных с качеством» предложены практические разработки в области учета затрат, связанных с качеством. Предложены структуры подсистем распределения (рис. 5) и планирования затрат, связанных с качеством, рассмотрены элементы этих подсистем и их взаимосвязи. Совместимость подсистем распределения и планирования обеспечивается использованием в них одних и тех же элементов: структур, матриц и шифров элементов затрат.

Структуры используются для установления взаимоотношений между объектами одного вида, на которые относятся затраты, - между объектами учета. Структуры объединяют однородные объекты учета в группы по выбранному признаку.

Матрицы определяют соответствие элементов одной структуры элементам другой структуры. Матрицы необходимы для определения направлений отнесения затрат с элементов одной структуры - структуры высшего уровня, на элементы другой - структуры низшего уровня.

Шифры представляют собой особые комбинации знаков, присваиваемые элементам затрат для их идентификации и отнесения к какой-либо категории. Шифры позволяют относить элементы затрат непосредственно на объекты учета не соседствующих уровней системы распределения и планирования затрат.

Подсистема распределения затрат имеет в своей структуре элементы «блоки баз распределения» и «калькуляции».

Блоки баз распределения служат для определения пропорций отнесения затрат с элементов структуры высшего уровня на элементы структуры низшего уровня структуры и состоят из номенклатуры баз распределения, коэффициентов распределения затрат и ведомостей значений коэффициентов распределения.

Калькуляции используются для анализа затрат по каждому элементу структур, выявления закономерностей и зависимостей между видами затрат и разработки управленческих решений по изменению структуры затрат. Калькуляции формируются для каждого элемента структуры соответствующего уровня на основе матрицы, устанавливающей связь элемента с элементами структуры высшего уровня.

Разработанные элементы подсистемы распределения затрат, связанных с качеством, позволяют определить данные затраты по центрам ответственности, функциям и стоимостным объектам в каждом отчетном периоде времени I.

Структура ресурсов

Р1 Р2 РЗ Р4

Р5 Р6 Р7

ййй ййй55й

Структура центров

(УТВРТГТВРННЛГТН

Структура функций

ууктура стоимостных объектов

шиши

аыи

с55й ®тб&

Ресурсы

Р1 га РЗ Р4 Р5 Я6 Р7

А X

X В X X X

с; С X X X X

з О X X X

Е X X

г Р X

в X

Подразделение

А В с О Е р в

{1 X

5 12 X X X

3 гз X X X

X 0 14 X X

15 X X

(6 X

Функция

Р1 Г2 РЗ Р4 Р5 Р6

1 X

2 X X X

£ 3 X X X

5 4 X X X

с 5 X X

6 X

7 X

Базы

распределения стоимости ресурсов на центры

ответственности

Базы

распределения

стоимости

центров

ответственности на функции

Базы

распределения стоимости функций на стоимостные объекты

Счета расходов на ресурсы

Калькуляции затрат по центрам ответственности

Калькуляции затрат по функциям

ш

и ф

р

ы

/ Калькуляции

/ затрат по

/ стоимостным

-► объектам

Рис. 5 Структура системы распределения затрат, связанных с качеством

Затраты по центру ответственности] 0 = 1.2,..., ш): п хн п 1=1 Хху 1=1

н

где 3, - затраты на ¡-тый вид ресурсов (¡ = 1,2,..., п);

Ху - значение базы распределения затрат на ¡-тый вид ресурсов для центра ответственности ];

3„ - затраты на ¡-тый вид ресурсов по центру ответственности].

Затраты по функции к (к = 1,2,..., 1) в центре ответственности]: к=1

у,к - значение базы распределения затрат на ¡-тый вид ресурсов по функции к в центре ответственности].

Затраты по функции к: т

Зк = I Зы И

Затраты по стоимостному объекту р (р = 1,2,..., ц):

ш 1 Ъ

Зр= I Е Зкр + £ Сар ]=1к=1 а=1

где 3|ф - затраты на к-ую функцию по продукту р в центре ответственности] Сар - затраты по а-той (а = 1,2, ..., Ь) статье затрат, связанных с качеством, не относящейся к функциям, относимые к стоимостному объекту р.

Зкр = 3|д--

2кр р=1

где гкр - значение базы распределения затрат на к-ую функцию по стоимостному объекту р в центре ответственности]

С =С Уар "--ар ^а ^

I Уар р=1

где Са - затраты по а-той статье затрат, связанных с качеством, не относящейся к функциям;

уар - значение базы распределения затрат С„ для стоимостного объекта р.

Подсистема планирования затрат имеет в своей структуре элементы «блоки норм» и «графики и сметы».

Блоки норм необходимы для определения объема планируемого <

потребления элементов высшего уровня элементами низшего уровня. Блок норм распределения состоит из номенклатуры баз планирования, ведомости значений баз планирования и ведомости норм расхода.

Графики и сметы используются для планирования затрат элементов структур, разработки вариантов действий на будущее. Графики и сметы формируются для каждого элемента структуры соответствующего уровня на основе матрицы, устанавливающей связь элемента с элементами структуры низшего уровня.

Разработанные элементы подсистемы планирования затрат, связанных с качеством, позволяет спланировать данные затраты по стоимостным объектам, функциям и центрам ответственности в каждом отчетном периоде времени I.

Для планомерной разработки подсистем распределения и планирования затрат, связанных с качеством, предложены методики формирования соответствующих подсистем. В методиках приведена последовательность формирования элементов подсистем и раскрыто их содержание.

Сложность и комплексность предлагаемой системы учета затрат, связанных с качеством, определили необходимость разработки рекомендаций по организации работ с целью создания и внедрения данной системы. В рекомендациях значительное внимание уделено поддержке высшего руководства и всеобщему участию в разработке и функционировании системы.

В заключении сформулированы основные выводы и результаты диссертационного исследования.

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И РЕЗУЛЬТАТЫ

г

1. В результате исследования метода управления качеством на основе учета затрат, связанных с качеством, выявлены основные подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством», обусловленные развитием менеджмента качества.

2. На основе анализа классификаций затрат, связанных с качеством, предложен перечень стандартизированных статей затрат, связанных с качеством, учитывающий выявленные подходы к термину «затраты, связанные с качеством».

3. Сделан вывод о принадлежности учета затрат, связанных с качеством, к управленческому учету, чем определяется необходимость разработки системы учета затрат, связанных с качеством, на основе одного из направлений управленческого учета - калькуляции затрат на функции - ABC (Activity-based costing).

4. На основе анализа взаимодействия системы учета затрат, связанных с качеством, с системой управленческого учета и системой менеджмента качества сформулированы общие свойства, принципы организации и функционирования системы учета затрат, связанных с качеством.

5. На основе принципа функционального учета затрат предложены модели распределения затрат, связанных с качеством: для уровня стратегического и уровня тактического управления качеством, а также проанализирована роль смет затрат, связанных с качеством, в системе учета.

6. Для практической реализации теоретических разработок предложены структуры подсистемы распределения и подсистемы планирования затрат, связанных с качеством, дано описание основных элементов данных подсистем, предложена последовательность формирования и введения в действие подсистем учета затрат, связанных с качеством.

7. Предложен метод определения минимального объема дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий продукции на основе прогнозирования уровня качества новой продукции.

По теме диссертационного исследования опубликованы следующие работы:

1. Амяльев А.А. Проблемы экономического механизма внутрифирменного управления качеством // Труды Академии промышленности и менеджмента / Под общей научной редакцией Н.П.Носова, М.: МГИУ, 1998. - с. 63-68.

2. Смирнов С.В., Морозова Н.В., Амяльев А.А. Функциональный подход к учету затрат на качество // Сертификация, 2000, № 4. - с. 26 - 29.

3. Смирнов С.В., Амяльев А.А. ABC подход в учете затрат, связанных с качеством // Экономика и финансы, 2003, № 19. - с. 4 - 9.

4. Амяльев А.А. Определение минимального объема дополнительных финансовых вложений в обеспечение качества продукции // Экономика и финансы, 2003, № 25. - с. 52-57.

Амнльев Александр Анатольевич

Формирование системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии на основе функционального подхода

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

РИЦ МГИУ, 115280, Москва, Автозаводская, 16, 277-23-15

Подписано в печать 20.11.2003 Формат бумаги 60 х 90/16 Усл. печ. л. 1,35 Тираж 100_

Сдано в производство 21.11.2003 Бум. множит. Уч.-изд. л. 1,6 Заказ №931

г

Ч

'¿оо

- if g ¿7

»19867 7

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Амяльев, Александр Анатольевич

Введение.

ГЛАВА 1. Исследование теоретических аспектов менеджмента качества при использовании данных о затратах, связанных с качеством.

1.1. Влияние фактора качества на эффективность деятельности и конкурентоспособность предприятия в условиях рыночной экономики.

1.2. Роль данных о затратах на качество в менеджменте качества.

1.3. Исследование термина «затраты, связанные с качеством».

1.4. Сопоставление подходов к менеджменту качества и подходов к определению термина «затраты, связанные с качеством».

1.5. Классификация затрат, связанных с качеством.

1.6 Исследование механизма управления качеством на основе данных о затратах, связанных с качеством.

ГЛАВА 2. Исследование системы учета затрат, связанных с качеством.

2.1. Проблемы отечественных предприятий в области учета затрат, связанных с качеством.

2.2. Характеристика системы учета затрат, связанных с качеством.

2.2.1. Характеристика общесистемных свойств системы учета затрат, связанных с качеством.

2.2.2. Характеристика системы учета затрат на качество как подсистемы управленческого учета.

2.2.3. Характеристика системы учета затрат, связанных с качеством, как подсистемы менеджмента качества.

2.3. Принципы учета затрат, связанных с качеством.

2.4. Синтез системы учета затрат, связанных с качеством.

2.4.1. Отнесение затрат, связанных с качеством, на объекты учета.

2.4.1.1 Определение характера отнесения затрат, связанных с качеством.

2.4.1.2 Определение методов распределения затрат на объекты учета.

2.4.2. Планирование и контроль затрат, связанных с качеством.

2.4.2.1. Цели и этапы планирования затрат, связанных с качеством.

2.4.2.2 Определение методов планирования затрат, связанных с качеством.

2.4.3. Метод определения минимального объема дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции.

ГЛАВА 3. Формирование системы учета затрат, связанных с качеством

3.1 Структура системы распределения затрат, связанных с качеством.

3.2. Методика формирования системы распределения затрат, связанных с качеством.

3.3 Элементы системы планирования затрат, связанных с качеством.

3.4 Методика формирования системы планирования затрат, связанных с качеством.

3.5. Реализация методики формирования системы учета затрат, связанных с качеством.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии на основе функционального подхода"

В условиях укрепления рыночных отношений в российской экономике и развития процессов интеграции и глобализации в мировой экономике обостряется соперничество между предприятиями, как отечественными, так и зарубежными. Все большую роль в конкурентной борьбе играют неценовые факторы, важнейшим из которых является качество продукции и услуг, определяемое качеством внутрифирменных процессов. Система менеджмента качества рассматривается сегодня как стратегическое средство повышения эффективности работы предприятия, его выживания, нормального функционирования и долгосрочного успеха в условиях рынка.

Целями современной системы менеджмента качества являются обеспечение удовлетворенности потребителя и снижение различного рода потерь, вызванных неудовлетворительным качеством. В свою очередь, создание эффективной системы менеджмента качества, а также обеспечение качества продукции и производственных процессов предопределяется затратами, направленными на достижение, поддержание и улучшение качества. В связи с этим возникает необходимость оценки влияния фактора качества на производственные затраты, доходы от продаж продукции и эффективность предприятия в целом. Финансовый аспект приобретает для менеджмента качества все возрастающее значение. Благодаря этому повысился интерес к одному из относительно новых для российских предприятий элементов систем качества - учету затрат, связанных с качеством.

Недостаточное внимание к проблеме качества, сложившееся при монополистическом положении многих предприятий на внутреннем рынке России, явилось основной причиной их неготовности учитывать финансовые аспекты менеджмента качества в объеме, необходимом для новых экономических условий. Анализ существующих подходов к учету затрат, связанных с качеством, показал, что на большинстве российских предприятий эффективный учет данных затрат либо отсутствует, либо ведется фрагментарно, при отсутствии системного подхода к решению проблемы. Большинство из существующих методов учета затрат, связанных с качеством, разработаны с учетом планово-административных условий хозяйствования и недостаточны для осуществления эффективного менеджмента качества на отдельном предприятии в условиях рыночной экономики. В экономической литературе почти не представлены работы, в которых финансовые и другие аспекты управления качеством рассматриваются в их взаимной связи. Поэтому в настоящее время существует необходимость в разработке новых подходов к оценке и учету затрат, связанных с качеством. Финансовый аспект менеджмента качества вследствие его большого значения и широты применения требует дальнейшего развития. В первую очередь это относится к разработке методов учета затрат, связанных с качеством, и методов принятия решений в области качества на основе экономических расчетов.

Все вышеизложенное определило выбор темы настоящего диссертационного исследования.

Для постановки целей и задач исследования проведен анализ существующего состояния разработанности проблемы на основе обзора литературы по выбранной теме.

Проблема использования экономических методов в управлении качеством достаточно широка и многообразна. Работы в области финансовых вопросов обеспечения и управления качеством в нашей стране привели к несомненным достижениям. В настоящее время исследованиями в этой сфере занимается большой круг специалистов, отечественные издательства выпускают разнообразную научную и публицистическую литературу отечественных и переводы работ зарубежных авторов по данной теме.

Интерес к экономическим методам в управлении качеством продукции проявился в США и странах Западной Европы в 50-х гг. в связи с развитием теории комплексного управления качеством. В исследованиях зарубежных ученых А.Фейгенбаума [105], [142], Э.Деминга [46], Ф.Кросби [106], К.Исикавы [63], Д.Джурана [52], [112] теоретическим вопросам экономического аспекта в управлении качеством уделено важное место. В это время были установлены основные закономерности влияния качества на эффективность деятельности предприятия, а также взаимосвязь между различными категориями затрат, связанных с качеством.

Зарубежные источники, посвященные финансовым аспектам управления качеством, в основном описывают классификации затрат, связанных с качеством, и методы анализа затрат. Вопросам разработки систем учета затрат в данных источниках не уделяется внимание, что можно объяснить отсутствием существенных проблем, связанных с постановкой учета затрат на качество на зарубежных предприятиях. Наличие гибких систем бухгалтерского учета позволяет поставить информацию по любым проблемам управления [23], [48], [97], [107]. Поэтому вопрос формирования информации для различных целей управления не является для зарубежных специалистов столь актуальным, как для российских.

В нашей стране первые труды, посвященные затратам на качество, появились в 70-х гг. XX века. Значительный вклад в изучение и развитие теории экономического механизма управления качеством продукции внесли Демиденко Д.С. [67], Седов В.И. [91], [127], Карлик Е.М. [66], [68], Шкловский В.М. [69], Конарева Л.А. [76], [77], [78], [79]. Практические разработки по становлению системы учета затрат, связанных с качеством продукции, были предложены Резником И.Г. и Олешко О.В. [119]. С развитием рыночных отношений в российской экономике в конце 80-х и начале 90-х гг. развиваются самостоятельные подходы к классификации и учету затрат на качество. Первое направление, базирующееся на традиционных производственных подходах, представлено научными работами Будищевой И.А. и Плоткина Я.Д. [28], Новиченко П.П. и Поповой Т.Д. [108]. Второе направление, обогащенное мировым опытом и более широкое по охвату сфер управления качеством, представляют труды Войтоловского В.Н. [32], [35] Войтоловского Н.В. [33], [34], [36], Окрепилова В.В. [110], [111] и других [50], [58], [59], [60], [61]. Работы упомянутых исследователей внесли значительный вклад в раскрытие сущности экономических механизмов управления качеством продукции, как на региональном уровне, так и на уровне основного звена экономики.

Планово-административная система управления народным хозяйством наложила свой отпечаток на подходы российских ученых к разработке экономических методов управления качеством и, в частности, к учету затрат, связанных с качеством. Практические решения по финансовым вопросам, связанным с качеством продукции, разрабатывались при учете интересов всего народного хозяйства. При этом интересы отдельного предприятия, как частного, часто отходили на второй план. После процесса приватизации для конкретных предприятий собственные финансовые интересы стали превалировать над народнохозяйственными, что повлияло на направленность исследований в последние годы. Необходимо отметить в этой связи работы Рахлина К.М. [17] и Скрипко Л.Г. [117], [118], [134], [135] в которых учитываются реалии рыночных условий хозяйствования. Особое место в решении экономических проблем менеджмента качества занимают исследования Адлера Ю.П. и Щепетовой С.Е. [1-13], в результате которых на основе процессного подхода была предложена гармоничная модель системы экономики качества на предприятии.

Значительное место в публикациях отечественных авторов, например, [29], [39], [47], [71], [73] занимает вопрос классификации затрат, связанных с качеством, причем по большей части в них развивается функциональный подход, предложенный А.Фейгенбаумом. Многие работы посвящены вопросам распределения данных затрат по продукции, а также принятию решений по вопросам капитальных вложений в повышение качества с помощью методики определения эффективности капитальных вложений на основе расчета приведенных затрат [14], [15], [18], [19], [21], [26], [27], [45], [57], [75], [138].

Методики определения затрат, связанных с качеством, немногочисленны и обладают либо недостаточной для современного менеджмента точностью, либо недостаточной широтой области применения. Поэтому, данные подходы не позволяют в полной мере реализовать функции обеспечения качества и оперативного управления качеством при использовании финансовой информации.

Отечественный и зарубежный опыт свидетельствует, что обеспечить качество можно только при комплексном подходе, позволяющем объединить множество подсистем и охватить множество факторов, от которых зависит конечный результат работы предприятия. Данный подход предполагает разработку на предприятии системы менеджмента качества. Однако финансовые методы управления качеством рассматриваются, как правило, вне тесной взаимосвязи с другими элементами системы. По нашему мнению, в настоящее время не достаточно внимания уделяется системному подходу к финансовым вопросам менеджмента качества, как в теоретическом, так и в практическом плане. Распространение в России философии всеобщего менеджмента качества (TQM) и интеграция отечественных предприятий в мировую экономику актуализируют разработку новых экономических методов менеджмента качества, поддерживающих реализацию принципов TQM.

Изучение отечественных и зарубежных литературных источников, посвященных поставленной проблеме, обусловило постановку следующей цели и задач исследования.

Цель диссертационной работы - на основе подходов современного менеджмента качества и тенденций в развитии его теоретических основ проанализировать и разработать методы учета и оценки затрат, связанных с качеством, как части экономического механизма менеджмента качества на предприятиях в условиях рыночной экономики.

Для реализации поставленной цели в диссертационном исследовании решаются следующие задачи:

- исследовать механизм управления качеством на основе учета затрат, связанных с качеством;

- исследовать сложившиеся в экономической науке и хозяйственной практике подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством»;

- разработать классификацию затрат, связанных с качеством;

- на основе анализа существующих подходов к учету и анализу затрат на качество выявить основные проблемы, стоящие перед отечественными предприятиями в области учета затрат, связанных с качеством;

- разработать принципы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии;

- разработать методы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии;

- разработать основные элементы системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии;

- разработать методические рекомендации по формированию системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии;

- провести опробование методических рекомендаций.

Объектом исследования являются деятельность предприятий по определению затрат на планирование, обеспечение, управление и улучшение качества выпускаемой продукции.

Предметом исследования являются исследования являются методы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии.

В диссертационном исследовании использованы исторический и системный подход к предмету исследования, методы анализа и синтеза, в том числе корреляционного и регрессионного анализа, анализа временных рядов.

Научная новизна основных выводов, полученных в результате проведенного исследования, состоит в следующем:

- выявлены основные подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством» и проведена оценка их влияния на масштаб системы учета данных затрат;

- предложена номенклатура стандартизированных направлений учета затрат, связанных с качеством, учитывающая возможность применения любого из выявленных подходов к термину «затраты, связанные с качеством»;

- разработан метод расчета минимальных дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции;

- предложен функциональный подход к учету затрат, связанных с качеством, позволяющий поддержать реализацию процессного подхода в системе менеджмента качества предприятия;

- определены основные элементы и предложены методики формирования подсистем распределения и планирования затрат, связанных с качеством, на основе функционального подхода.

Практическая ценность работы заключается в предложенных подходах к понятию затрат, связанных с качеством, а также принципах и методах их определения, которые позволяют:

- определить масштаб системы учета затрат, связанных с качеством, принимая во внимание развитие системы менеджмента качества и возможности предприятия;

- повысить точность учета затрат, связанных с качеством;

- сформировать систему учета затрат, поддерживающую систему качества, основанную на принципах всеобщего менеджмента качества;

- повысить объективность управленческих решений путем учета интересов многих функциональных областей предприятия;

- учитывать затраты, связанные с качеством, в группе предприятий, связанных в технологическую цепочку;

- определить минимальный дополнительный объем финансовых вложений в планирование и обеспечение качества новой продукции с целью профилактики несоответствий новой продукции.

Предложенные в диссертационной работе методы распределения и планирования, а также система учета затрат, связанных с качеством, основанная на функциональном подходе, могут быть использованы предприятиями для получения информации с целью оценки эффективности деятельности в области качества и эффективности системы менеджмента качества в целом, определения направлений совершенствования продукции и процессов. Разработанный метод определения дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции поддерживает процесс перспективного планирования качества, в частности, анализ видов и последствий потенциальных отказов.

Апробация работы и использование результатов.

Результаты диссертационной работы используются в учебном процессе кафедры «Экономики и управления» Кинешемского филиала Московского государственного индустриального университета в курсе лекций «Управление качеством».

Основные положения диссертационного исследования прошли апробацию в ЗАО «НПП Технология», г. Кинешма.

Разработанные методы и рекомендации предназначены для использования при формировании и совершенствовании системы менеджмента качества и управленческого учета на предприятии. Работа выполнена на материале предприятий машиностроения, но результаты исследований могут быть использованы и в других отраслях промышленности.

Диссертация: заключение по теме "Экономика и управление народным хозяйством: теория управления экономическими системами; макроэкономика; экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами; управление инновациями; региональная экономика; логистика; экономика труда", Амяльев, Александр Анатольевич

161 Заключение

Формирующиеся рыночные условия в современной российской экономике требуют пересмотра методов управления качеством и, в частности, повышения внимания к финансовым аспектам качества. Учет затрат, связанных с качеством, предназначен для оценки и анализа финансовых и нефинансовых данных с целью определения направлений совершенствования деятельности предприятия, связанной с основным показателем конкурентоспособности продукции и организации в целом - качеством.

Для формирования системы учета затрат, связанных с качеством, в настоящей работе решены следующие задачи и сделаны следующие выводы.

1. На основе обобщения опыта отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области оценки и учета затрат, связанных с качеством, исследована роль данных затрат в менеджменте качества и метод управления качеством на основе учета затрат, связанных с качеством. Исследования позволили выявить эволюционное развитие термина «затраты, связанные с качеством», обусловленное развитием менеджмента качества, и предложить исторически сформировавшиеся подходы к определению термина «затраты, связанные с качеством», влияющие на сложность выделения данных затрат из общих затрат предприятия и, соответственно, сложность и масштаб системы учета. Наиболее простым является подход, связывающий затраты с дефектами и несоответствиями продукции. Наиболее сложным является подход, связывающий затраты предприятия с деятельностью по достижению удовлетворенности потребителя.

2. Анализ классификаций затрат, связанных с качеством, позволил определить основные категории данных затрат и взаимосвязи между ними. Выявлено, что основой большинства классификаций является классификация А.Фейгенбаума, определяющая затраты, связанные с качеством, как затраты на меры по предупреждению отказов, затраты на контроль качества и затраты вследствие внутренних и внешних отказов. В соответствии с данной классификацией рассмотрены категории затрат, связанных с качеством, соответствующие основным подходам к термину «затраты, связанные с качеством».

3. Развивающаяся концепция затрат на жизненный цикл продукта обусловила необходимость определения соответствующих затрат, связанных с качеством. С целью сопоставления и агрегирования элементов затрат, связанных с качеством, предприятий и организаций, участвующих в проектировании, изготовлении и продвижении продукции к потребителю, предложен перечень стандартизированных статей затрат, связанных с качеством. Перечень позволяет использовать участникам цепочки производства продукции различные подходы к учету затрат, связанных с качеством, без ущерба для сопоставимости затрат, анализа и улучшения их структуры во всей цепочке или значительной ее части.

4. При исследовании проблем, связанных с введением учета затрат, связанных с качеством, в современную систему бухгалтерского учета на российских предприятиях, выявлено, что традиционная система бухгалтерского финансового учета не способна выделить затраты, связанные с качеством, из общей совокупности затрат предприятия в силу специфики целей учета. При сопоставлении соответствующих целей и функций сделан вывод о принадлежности учета затрат, связанных с качеством, к управленческому учету. На основе анализа используемых в отечественной практике методов определения затрат, связанных с качеством, сделан вывод о необходимости развития учетных функций системы, в противовес преобладающим в настоящее время расчетным функциям.

5. Анализ системы учета затрат, связанных с качеством, как части систем высшего порядка: системы управленческого учета и системы менеджмента качества, позволил сформулировать общие свойства и принципы организации системы учета затрат, связанных с качеством, и выделить в ее структуре подсистемы распределения и планирования затрат, а также методы принятия решений.

6. Анализ структуры затрат, связанных с качеством, показал, что основная часть их направлений сосредоточена в статьях общепроизводственных и общезаводских расходов предприятия, и задача выделения данных затрат заключается в корректном распределении непрямых затрат. Анализ недостатков традиционных методов распределения накладных расходов позволил предложить распределение затрат по нескольким показателям, большинство из которых не зависит от объема выпуска продукции, и предложить модель распределения затрат по объектам учета с выделением затрат, связанных с качеством, в структуре себестоимости продукции.

7. На основе связи затрат, связанных с качеством, с видами деятельности сделан вывод о необходимости разработки системы учета затрат, связанных с качеством, на основе принципов функционального подхода к учету затрат - ABC (Activity-based costing). Для гармонизации системы функционального учета затрат, связанных с качеством, с системой менеджмента качества проанализирована связь ABC подхода с принципами менеджмента качества: процессным подходом, всеобщим участием, непрерывным совершенствованием, предупреждением отказов.

8. Для возможности использования информации о затратах, связанных с качеством, на разных уровнях управления предложены две модели распределения затрат: для уровня стратегического управления, ограничивающего детализацию затрат до уровня макрофункций, и для уровня тактического управления, углубляющего анализ затрат до конечных объектов учета, в качестве которых чаще всего выступают продукты. Для осуществления сопоставления фактических затрат, связанных с качеством, с плановыми затратами в работе проанализирована роль смет затрат, связанных с качеством, в системе учета, определены цели и этапы планирования затрат данной категории. Причинно-следственная связь объектов учета определила последовательность планирования затрат, связанных с качеством, обратную распределению затрат.

9. Для практической реализации теоретических разработок в работе предложена структура системы учета затрат, связанных с качеством, состоящая из подсистемы распределения и подсистемы планирования затрат, дано описание основных элементов обеих систем и их взаимодействия. С целью эффективной организации разработки системы учета затрат, связанных с качеством, на предприятии предложена последовательность формирования и введения в действие подсистем распределении и планирования затрат.

10. Для реализации стратегии предупреждения отказов при принятии решений в области менеджмента качества предложен метод определения минимального объема дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий продукции на основе прогнозирования уровня качества новой продукции.

Система учета затрат, связанных с качеством, в настоящее время является не обязательной, но тем не менее крайне важной частью системы менеджмента качества, для эффективного управления качеством в рыночных условиях. Предлагаемые решения позволяют практически реализовать учет затрат, связанных с качеством, по функциональной классификации: затратам на предупреждение отказов, затратам на контроль, внутренним и внешним затратам вследствие отказов, предложенной А.Фейгенбаумом, и остающейся наиболее популярной в теории менеджмента качества.

Внедрение результатов работы

По теме диссертационного исследования опубликованы следующие работы:

1. Амяльев А.А. Проблемы экономического механизма внутрифирменного управления качеством // Труды академии промышленности и менеджмента / Под общей научной редакцией Н.П.Носова, М.: МГИУ, 1998. - с. 63-68.

2. Смирнов С.В., Морозова Н.В., Амяльев А.А. Функциональный подход к учету затрат на качество // Сертификация, 2000, № 4. - с. 26 - 29.

3. Смирнов С.В., Амяльев А.А. ABC подход в учете затрат, связанных с качеством // Экономика и финансы, 2003, № 19. - с. 4 - 9.

4. Амяльев А.А. Определение минимального объема дополнительных финансовых вложений в обеспечение качества продукции // Экономика и финансы, 2003, № 25. - с. 52 - 57.

Результаты диссертационной работы использованы при формировании системы учета затрат, связанных с качеством, в ЗАО «Н1111 Технология», г. Кинешма (справка прилагается).

Результаты диссертационного исследования использованы при преподавании курса «Управление качеством» в Кинешемском филиале Московского государственного индустриального университета.

Метод определения минимальных дополнительных финансовых вложений в мероприятия по предупреждению несоответствий новой продукции может найти применение при планировании затрат, связанных с качеством, на предприятиях машиностроения, а также при преподавании курса «Управление качеством» на экономических кафедрах вузов.

Реализация полученных в работе решений по разработке и внедрению системы учета затрат, связанных с качеством, будет способствовать повышению информированности руководства и сотрудников предприятий об эффективности деятельности в области менеджмента качества, повышению точности управленческих решений, эффективному планированию и контролю мероприятий по обеспечению и управлению качеством, повышению эффективности систем менеджмента качества.

166