Формирование системы управленческого учета и аудита в строительной сфере тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование системы управленческого учета и аудита в строительной сфере"

На правах рукописи Горелова Юлия Александровна

ФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТРОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 3 ИЮН 2011

Орел, 2011

4850831

\

Работа выполнена в Федеральном государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс»

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Попова Людмила Владимировна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Малявкина Людмила Ивановна

кандидат экономических наук, доцент Иванова Валентина Георгиевна

Ведущая организация Ставропольский государственный

университет

Защита состоится 4 июля 2011 года в 12 часов в ауд.212 на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при Федеральном государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д.29 (www.gu-unpk.ru)

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс»

Автореферат разослан 3 июня 2011 года

Ученый секретарь

диссертационного совета Коростелкина И.А.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. В современных экономических условиях эффективная организация промышленного производства требует от экономических субъектов последовательного внедрения новых и прогрессивных методов управления. В этих условиях важно не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и вести активный поиск эффективного использования финансовых ресурсов в производственной деятельности предприятия, поскольку любой анализ результатов хозяйствования имеет своей основой именно данные о затратах на производство.

Строительство как особая отрасль материального производства отличается от других отраслей общественного хозяйства тем, что технико-экономические особенности строительного производства объясняются особым характером ее товара, специфическими условиями труда и отличительными чертами техники, организации, управления и материально-технической базы.

Проблематичность управления экономикой предприятия требует создания адекватной системы формирования и использования информации о производственно-хозяйственной деятельности организаций, в том числе новых подходов к решению проблем совершенствования учета, анализа и контроля затрат на производство строительной продукции. Актуальность темы исследования определяется необходимостью совершенствования системы учета и контроля строительных работ с учетом требований современной экономики.

Формирование затрат производства является ключевым и одновременно наиболее сложным элементом формирования и развития производственно-хозяйственного механизма предприятия, охваченного системой управленческого учета и анализа. Именно от тщательного изучения данной системы и успешного ее практического применения зависит рентабельность производства и отдельных видов продукции, взаимозависимость видов продукции, выявление резервов снижения себестоимости, расчет экономической эффективности от внедрения инновационных технологий.

В этой связи предлагаются научно-методические разработки и практические рекомендации по исследуемой проблематике, однако все они не учитывают отраслевую комплексность учетно-аналитических процедур. Поэтому актуальность темы диссертационного исследования обусловлена дальнейшим развитием системы управленческого учета и аудита в отраслевом аспекте.

Степень научной разработанности проблемы. Основные принципы диссертационного исследования основаны на экономических законах, опираются на исследования отечественных и зарубежных авторов. Исследование управленческого

учета проводилось многими зарубежными учеными, среди которых: О. Амат, К. Белини, Дж. Блейк, Дж. Брейлди, Ф. Ляйтнер, Э. Максами, Д.О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж. Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Дж. Эрнот и др.

Значительный вклад в исследования в области управленческого учета внесли и отечественные авторы: Е.В. Акчурина, В.П. Астахов, М.А. Бахрушина, Т.П. Карпова, В.А. Константинов, М.М. Коростелкин, В.И. Керимов, Н.П. Кондраков, В.Г. Лебедев, И.А. Маслова, Л.И. Малявкина, С.П. Суворова, Е.С. Таран, Д.А. Панков, Л.В. Попова, Л.З. Шнейдман и др.

Вопросами развития управленческого анализа занимались И.Н. Богатая, И.Е. Глушков, В.Г. Иванова, Н.П. Кондраков, Л.Я. Васюкова и др. Исследования в области учета затрат, расходов проводили С.А. Барышев, H.A. Боброва, А.Ф. Виноходова, В.А. Залевский, Т.Б. Кувалдина и другие.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вопросам развития системы управленческого учета и аудита по отраслям требуют дальнейших исследований, что и предопределило выбор темы и направлений ее разработки. Кроме того, в период сближения с международными стандартами финансовой отчетности и аудита система учета и аудита требует более глубокого познания и совершенствования.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретико-методических положений и практических рекомендаций в области формирования системы управленческого учета и аудита, позволяющих в процессе планирования, анализа и учета формировать направления деятельности и перспективы развития строительной сферы.

Для достижения сформулированной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- теоретически обосновать значение и сущность управленческого учета и аудита с точки зрения исторического и системного развития стратегического менеджмента;

- предложить концептуальные элементы организации управленческого учета и аудита;

- разработать методику организации системы управленческого учета и аудита с акцентом на оценку деятельности центров ответственности;

- выявить недостатки системы управленческого учета и аудита в строительной сфере, предложить направления совершенствования данной системы;

- предложить использование элементов функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита;

- разработать методику управленческого аудита в строительной сфере.

Область исследования соответствует пп. 1.7 Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей, 1.11 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, 3.2 Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии Паспорта ВАК по специальности 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность строительных организаций, а также хозяйственные связи предприятий отрасли с контрагентами.

Предметом исследования являются теоретические и практические учетно-контрольные процедуры, применяющиеся в строительной сфере.

Теоретической и методологической основой исследования являются теоретико-методические и научно-практические положения и рекомендации, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных исследователей учета и аудита в отрасли; отечественные законодательные и нормативные акты, международные стандарты финансовой отчетности и аудита; положения по бухгалтерскому учету и отчетности; периодические издания; материалы научных и научно-практических конференций и семинаров; официальная статистическая информация.

В ходе диссертационного исследования использовались как общенаучные методы (диалектика, анализ, синтез, аналогия), так и специальные приемы и процедуры финансового учета (счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовое обобщение, отчетность), управленческого учета (оценка, калькуляция, контроль, анализ, прогнозирование, бюджетное планирование, нормирование, лимитирование) и аудита (пересчет, инвентаризация, подтверждение, опрос, прослеживание, аналитические процедуры). Положения диссертационного исследования аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравнительно-историческим, диалектно-синтетическим и абстрактно-логическим методами.

Информационной базой диссертационного исследования являются данные аналитического и синтетического учета, учетных документов, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда строительных предприятий областей Центрального региона.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в развитии системного подхода теоретико-методических приемов и инструментов управленческого учета и аудита в строительной сфере, позволяющие в отличие от существующих разработок, адаптировать зарубежные технологии к российским современным условиям.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

- теоретически обосновано значение и сущность управленческого учета с точки зрения его исторического и системного развития стратегического менеджмента, а также предложен механизм формирования функций управления в управленческом учете (п. 1.7, 08.00.12);

предложены концептуальные элементы организации системы управленческого учета и аудита, направленные на информационное обеспечение управленческих решений по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта, ориентированных не только на ближайшее, но и сравнительно отдаленное будущее (п. 1.7, 08.00.12);

- разработана методика организации системы управленческого учета и аудита с акцентом на оценку деятельности центров ответственности по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта, основанная на концепции разграничения контроля за уровнем затрат и уровнем доходов по местам их возникновения и центрам ответственности (п. 1.7, 08.00.12);

- выявлены недостатки системы управленческого учета и аудита в строительной сфере, научно обоснована необходимость совершенствования данной системы, а также предложена модель совершенствования, включающие совокупность взаимосвязанных и взаимообусловленных компонентов, образующих единый, целостный, непрерывный процесс формирования эффективной системы управленческого учета и аудита в строительной организации (п. 1.11,08.00.12);

- разработана концептуальная схема функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита, а также научно-методические рекомендации, позволяющие исчислять себестоимость каждого заказа с большей степенью достоверности, что повышает информационное качество управленческого учета и позволяет менеджерам принимать более обоснованные управленческие решения по организации производственных процессов и ценовой стратегии на рынке строительной продукции (п. 1.11, 08.00.12);

- разработана методика управленческого аудита в строительной сфере, позволяющая значительно экономить время аудитора на поиск и систематизацию исходной информации, изучать ключевые моменты исследуемого объекта, а также идентифицировать основные учетные проблемы в оперативном порядке (п. 3.2, 08.00.12).

Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в научном обосновании необходимости совершенствования управленческого учета с

учетом особенностей отрасли, взаимодействием с управленческим аудитом и требованиями рыночной конъюнктуры.

Практическая значимость результатов исследования заключается в применении теоретических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию системы управленческого учета и внутреннего аудита в строительной сфере. Практический вклад сводится к совершенствованию информационной базы управленческого учета в строительстве, внедрению методики применения ABC - метода для функционального учета затрат в строительстве, модели внутреннего аудита. Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на 4 Международных и 4 Всероссийских научно-практических конференциях (г. Орел, г. Москва, 2009-2011 гг.).

Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 13 научных работ, общим объемом 5,9 п.л. все авторские, в том числе в изданиях, рекомендованных ВАК - три.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержащего 213 источников, приложений. Содержание работы изложено на 171 странице текста, включает 26 таблиц, 30 рисунков.

Во введении обоснована актуальность темы, определена степень разработанности проблемы, цель, задачи, объект и предмет диссертационного исследования, сформулированы положения, выносимые на защиту, раскрыта научная новизна, теоретическая и практическая значимость.

В первой главе «ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТРОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ» определена экономическая характеристика управленческого учета и аудита, проведен анализ понятийного аппарата управленческого учета в ретроспективе и на современном этапе, дана оценка международной практики организации управленческого учета и аудита и ее использованию в российских условиях, а также выявлены особенности строительного производства и их влияние на постановку бухгалтерского учета.

Во второй главе «НАУЧНО-МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ФОРМИРОВАНИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ» выделены основные требования к организации управленческого учета по

центрам ответственности в строительстве, предложено использование системы сбалансированных показателей как инструмента системы управленческого учета и аудита, а также представлен анализ себестоимости выполненных работ в строительной организации, как элемент системы управленческого учета и аудита.

В третьей главе «НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТРОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ» предложены направления совершенствования управленческого учета и его информационной базы на строительных предприятиях, разработаны научно-методические рекомендации по применению функционально-стоимостного анализа в управленческом учете строительной организации, а также разработана модель управленческого аудита в строительной сфере.

В заключении диссертационного исследования сформулированы теоретические и практические выводы, отражающие логическую последовательность и результаты работы.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1 Теоретически обосновано значение и сущность управленческого учета с точки зрения его исторического и системного развития стратегического менеджмента, а также предложен механизм формирования функций управления в управленческом учете

В диссертационном исследовании научно обосновано, что в системе

управленческого учета формируется информация о расходах, доходах и результатах деятельности в необходимом для целей управления аналитическом аспекте. Проведенный анализ существующих исследований в данной области позволил сформулировать следующие выводы:

1) традиционная практика управленческого учета и ее роль является важной, однако основное внимание в настоящее время уделено внедрению информационных систем, стратегии бизнеса и изменениям в системе управления экономическим субъектом;

2) роль бухгалтера-аналитика значительно меняется, особенно это касается средних и больших компаний, поскольку он все в большей степени вовлекается в процесс разработки стратегии бизнеса и внедрения информационных систем;

3) учет не является самоцелью, а служит средством для достижения успеха в бизнесе.

Развитие управленческого учета, на наш взгляд, можно рассматривать с двух позиций:

- в контексте развития управленческого учета как такого (традиционное

направление);

- в системном контексте развития стратегического менеджмента (поскольку на настоящий момент известно, что управленческий учет является системой, которая позволяет обеспечить необходимой информацией заинтересованных пользователей, в конкретный момент времени).

Общими моментами в определении управленческого учета при этом, автор признает следующие положения:

- информация управленческого учета предназначена для внутреннего использования руководством на всех уровнях управления экономическим субъектом;

- информация управленческого учета предназначена для принятия управленческих решений;

- большая часть информации управленческого учета включает данные о затратах экономического субъекта.

В диссертационном исследовании предложен механизм формирования функций управления в традиционном и системном управленческом учете (Рис. 1).

I------------------------------------------------------------

I

I Традиционный управленческий учет

Рисунок I - Формирование функций управления в управленческом учете

Концентрация на внешних факторах, которые влияют на деятельность экономического субъекта, является основным элементом, который отличает систему управленческого учета от традиционного.

2 Предложены концептуальные элементы организации системы управленческого учета и аудита

В ходе диссертационного исследования выявлено, что процесс организации и

функционирования системы управленческого учета и аудита базируется на определенной организационно-методической основе, включающей множество элементов, находящихся в отношениях и связях друг с другом, которые образуют определенную целостность единства.

Целью организации управленческого учета является информационное обеспечение управленческих решений по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта, ориентированных не только на ближайшее, но и сравнительно отдаленное будущее.

Управленческий аудит, на наш взгляд, представляет собой диагностическое исследование управленческих технологий с целью определения их фактической эффективности и внесении необходимых корректировок в управленческий процесс на основании методологии аудиторской деятельности и разработанных рабочих заданий.

Основными задачами организации системы управленческого учета и аудита можно считать:

- формирование стратегической информации для принятия конкретных управленческих решений менеджерами верхнего уровня управления экономическим субъектом;

- экономический анализ внешней и внутренней среды, в т.ч. стратегической позиции экономического субъекта на рынке, дифференциации продукции предприятия, результативности деятельности центров ответственности;

- контроль за степенью достижения поставленных стратегических целей и задач экономического субъекта;

- обеспечение взаимосвязи между стратегической и оперативной деятельностью предприятия.

При решении выявленного комплекса задач системы управленческого учета и аудита выполняются как общие, так и специфические функции по следующим направлениям:

а) организационно-управленческое;

б) прогнозно-плановое;

в) учетно-аналитическое;

г) контрольно-регулирующее.

При этом к функциям системы управленческого учета и аудита автор относит:

- превентивную - реализуется в процессе прогнозирования и планирования хозяйственной деятельности, на стадии подготовки управленческих решений, предупреждая нежелательные явления, предохраняя организацию от нежелательных последствий неверных управленческих решений и действий;

- оперативную - реализуется в процессе исполнения принятых решений, обеспечивая оптимизацию управленческих процедур;

- защитную - отражает ведущую роль системы управленческого учета и аудита в разработке механизмов защиты ресурсов экономического субъекта;

информативную - обеспечивает информационную прозрачность управленческих процедур для возможности принятия эффективных решений;

- упорядочивающую и коммуникативную - обеспечивают исполнение принятых тактических и стратегических управленческих решений.

Таким образом, для успешного внедрения системы управленческого учета и аудита необходим эффективный организационный механизм, удовлетворяющий всем критериям, заданным экономическим субъектом.

3 Разработана методика организации системы управленческого учета и аудита с акцентом на оценку деятельности центров ответственности

В диссертации разработана методика организации системы управленческого

учета и аудита с акцентом на оценку деятельности центров ответственности по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта (Рис. 2). Последовательность выполнения процедур достаточно полно отражает схему организации и функционирования предложенной системы.

На первом этапе осуществляется анализ организационно-функциональных показателей системы управленческого учета и аудита. Данный этап предусматривает проведение комплексного анализа системы управленческого учета и аудита на предприятии, включающего определение текущего состояния системы; анализ организационной структуры; анализ учетной политики в области управленческого учета при организации учета по центрам ответственности; анализ учета видов деятельности; анализ кадрового обеспечения.

В системе организации управленческого учета и аудита важное место занимают такие факторы, как целевые характеристики проведения учета и аудита, генерирование информационных потоков, предмет, субъект и объект учета и аудита, формы организации, методы и приемы, содержание процедур, характер принимаемых управленческих решений, контроль исполнения и контроль последствий.

Полученные в результате комплексного анализа организационно-функциональных аспектов системы управленческого учета и аудита данные позволят

сформировать целостную картину состояния системы управленческого учета и аудита на предприятии.

Методика организации системы управленческого учета и аудита

Анализ общей характеристики и состояния системы

/г 1 Анализ организационно-( функциональных показателей Л V управленческого учета и у аудита Анализ организационной структуры

Анализ учетной политики при организации учета по центрам ответственности

Анализ учета видов деятельности

Анализ кадрового обеспечения

¿г 2 Технико-экономическое / обоснование выделения \ V системы управленческого у учета и аудита Разработка системы управленческого учета и аудита

Принятие управленческого решения об организации системы

Регламент выделения системы

3 Структура управленческого ( учета и внутреннего аудита Л Организация структуры

Кадровое обеспечение

Техническое обеспечение

Формирование системы показателей

/г 4 Построение модели / функционирования системы \ V управленческого учета и у X. аудита Разработка модели функционирования -

Выбор форм и показателей взаимосвязи учета с менеджментом экономического субъекта

Формирование информационных потоков по центрам ответственности

/г 5 Мониторинг системы ч / управленческого учета и \ V аудита у Оценка фактического состояния системы управленческого учета и аудита

Оптимизация и зашита информации системы

Анализ и контроль за достижением стратегических целей и задач экономического субъекта

Рисунок Г- Методика организации системьГуправленческого учета ¿"аудита

На втором этапе разрабатывается технико-экономическое обоснование выделения системы управленческого учета и аудита.

Основным результатом двух первых этапов является принятие решения о создании системы управленческого учета и аудита. Лицо, принимающее решение,

должно обладать необходимыми качествами, разносторонними теоретическими знаниями, практическими навыками, способностью к управлению, опытом разработки управленческих решений, чтобы обеспечить его высокую эффективность и избежать нежелательных последствий принятия неверного и несвоевременного решения.

На третьем этапе разрабатывается структура управленческого учета и внутреннего аудита, в которую входят: организация структуры, кадровое и техническое обеспечение, а также формирование системы показателей управленческого учета и аудита.

При реализации данного этапа, необходимо учитывать основное требование: система управленческого учета и аудита должна иметь возможность получать необходимую информацию по центрам ответственности, организовывать с помощью экономических служб сбор дополнительной информации, необходимой для анализа и выводов, внедрять новые процедуры сбора аналитической информации на постоянной основе.

Четвертым этапом является построение модели функционирования системы управленческого учета и аудита. Данный этап предполагает: разработку модели функционирования, учитывающей ряд факторов, требований и условий, а также предусматривающей различные варианты развития предприятия; выбор форм и показателей взаимосвязи системы управленческого учета и аудита с менеджментом предприятия, обеспечивающих эффективность и своевременность управленческих воздействий в области развития экономики предприятия; формирование информационных потоков по центрам ответственности.

Пятый этап представляет собой мониторинг состояния системы управленческого учета и аудита, который призван обеспечивать: оценку фактического состояния управленческого учета и аудита; оптимизацию и защиту информации управленческого учета и аудита на предприятии; анализ и контроль за достижением стратегических целей и задач предприятия. На данном этапе осуществляется полный контроль и оценка существующей системы управленческого учета и аудита, в результате которых выявляются недостатки и слабые места управленческого учета, осуществляется контроль выполнения и корректировки стратегических целей и задач экономического субъекта.

4 Предложена модель совершенствования системы управленческого учета и аудита в строительной сфере

В диссертационном исследовании выявлены недостатки существующей

системы управленческого учета и аудита, к которым относятся следующие (Рис. 3):

Недостатки существующей системы управленческого учета и

аудита в строительной сфере

отсутствие механизма планирования (бюджетирования) деятельности строительной организации, позволяющего проводить предварительный сравнительный анализ принимаемых решений, рассчитывать плановые, экономически оправданные (в соответствии с внутренними нормами и нормативами экономическими субъектами) показатели затрат, прогнозировать результаты деятельности и обосновывать перспективные решения, проводить анализ отклонений фактических показателей от плановых и выявлять их причины

—► отсутствие «прозрачной» системы учета затрат, позволяющей не только определять их достоверную величину, но и проанализировать их по видам, статьям, местам возникновения, носителям, центрам ответственности и в других разрезах, необходимых для осуществления адекватного контроля деятельности и управления

—► несовершенство (с точки зрения решения управленческих задач) системы внутренней отчетности

—► отсутствие механизма оценки рентабельности направлений деятельности строительной организации

—► отсутствие процедур проведения анализа и принятия управленческих решений, связанных с вопросами формирования производственной программы, ценообразования, оценки инвестиционных проектов и т.д.

недостаточный уровень ответственности и мотивации персонала за снижение уровня затрат и повышение эффективности деятельности как своего подразделения, так и строительной организации в целом

отсутствие четкого механизма управления подразделениями строительной организации (системы контрольных показателей, регламента их планирования, получения отчетов, анализа и оценки, стимулирования)

Рисунок 3 - Недостатки системы управленческого учета и аудита в строительной сфере

Необходимость совершенствования системы управленческого учета и аудита можно объяснить следующими причинами:

- смещение акцента анализа с внутренней на внешнюю бизнес-среду, в которой развивается или предполагает развиваться строительная организация;

- увеличение скорости принятия управленческих решений на изменения внешней бизнес-среды;

- необходимость продуманной взаимосвязи между оперативной и стратегической деятельностью строительной организации, поскольку управленческий учет и аудит, достижение стратегических целей и задач выражается в конкретной системе показателей;

- управленческий учет и аудит выявляет необходимость в изменении стратегии развития строительной организации;

- появление новейших методов управленческого учета и внутреннего контроля.

В основу выбора направлений совершенствования системы управленческого учета и аудита положены подробные авторские научные исследования. На рисунке 4 предложена схема совершенствования данной системы.

Рисунок 4 - Схема совершенствования управленческого учета и аудита

Предложенная в диссертационном исследовании схема совершенствования управленческого учета и аудита, представляет собой совокупность взаимосвязанных и взаимообусловленных компонентов, образующих единый, целостный, непрерывный процесс формирования эффективной организации управленческого учета и аудита на предприятии.

5 Разработана концептуальная схема функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита

В диссертационном исследовании определено, что одной из важнейших задач

системы управленческого учета и аудита в строительной организации является калькулирование себестоимости строительных работ и строительной продукции. Себестоимость строительных работ является качественным показателем, характеризующим результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения.

Что касается выбора метода учета затрат и метода калькулирования себестоимости, то организация выбирает его самостоятельно в соответствии с

особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (выполняемых работ), целями управленческого учета и аудита.

При выборе метода учета затрат следует руководствоваться задачами, поставленными перед управленческим учетом в конкретной организации, а именно -возможностью группировки затрат по объектам учета, уровнем контроля за затратами и управления себестоимостью.

В диссертационном исследовании предложено использовать один из разновидностей метода полного учета затрат - метод ABC, представляющий собой калькуляционную систему, рассматривающую операции в качестве основных объектов учета затрат и калькулирования в целях исчисления себестоимости продукции и определения эффективности бизнес-процессов. Концептуальная схема метода ABC представлена на рисунке 5.

Распределение затрат

Определение затрат, связанных с ресурсами

¿ПС.-

Процесс Факторы затрат

Виды деятельности (процессы, процедуры, операции)

Характеристики эффективности

Определение затрат по видам деятельности

Готовая продукция -

объект затрат

Рисунок 5 - Концептуальная схема функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита

Для применения метода ABC необходимо определить перечень и последовательность работ путем разложения сложных рабочих операций на простейшие составляющие параллельно с расчетом потребления ресурсов. Такая классификация основывается на изучении зависимости между затратами и различными производственными процессами: выпуск единицы продукции, выпуск заказа, производство продукта как такового. Однако, распределять методом ABC все расходы, относящиеся к косвенным, достаточно громоздко и трудоемко, а следовательно, и нецелесообразно.

Основные направления модификации традиционных методов учета затрат и совершенствования приемов калькулирования должны коснуться и учетно-распределительных процедур косвенных затрат. Автор считает целесообразным процедуры АВС-анализа применять для управления накладными затратами (Таблица !)■

Таблица 1 - Расчет полной себестоимости заказов традиционным способом за февраль 2011 г., в руб.'____

Наименование заказа Всего прямых затрат Накладные расходы Расходы по машинам и механизмам Конечная себестоимость

Заказ 1 586 413,69 295 826,00 285 740,00 1 167 979,69

Заказ 2 532 069,40 224 442,00 129 628,00 886 139,40

Заказ 3 644 106,51 237 102,00 54 915-26 936 123,71

Заказ 4 3 900,90 1 323,00 - 5 223,96

Заказ 5 1 636,00 554,15 - 2 190,45

ИТОГО 1 768 126,50 759 247,45 470 283,26 2 997 657,21

Для сравнения различных подходов к калькулированию себестоимости, в диссертации рассчитана себестоимость заказов, используя калькуляцию на основе цепочки ценностей с элементами метода ABC. Выделены в затратах по ценным видам деятельности «обеспечение объемами работ» и «маркетинг» такие затраты, которые можно непосредственно отнести на конкретные заказы. То есть косвенные затраты переквалифицированы в прямые и включены в себестоимость соответствующих заказов сразу.

Далее такие статьи накладных расходов, как расходы на содержание пожарной и сторожевой охраны также переквалифицированы, и включены непосредственно в себестоимость соответствующих заказов.

Учитывая ограничение 3%, для применения метода ABC автором выбраны статьи накладных расходов (процессы), подлежащие распределению пообъектно: страховые взносы на оплату труда рабочих, расходы на содержание легковых автомобилей, расходы на дополнительную заработную плату рабочих, занятых на строительно-монтажных работах (Таблица 2).

Далее определяются носители затрат в натуральном и стоимостном измерении для статей накладных затрат, подлежащих распределению методом ABC. Выбор носителей затрат2 - всегда наиболее сложный и субъективный процесс в ABC -методе. Идентификация носителей затрат обеспечивает более глубокое понимание поведения затрат.

Для распределения косвенных затрат на заказы в диссертации использовали причинно-следственное распределение (Таблица 3). Метод ABC концентрируется в области косвенных затрат с тем, чтобы установить причинно-следственные связи между носителями затрат и конечными объектами затрат (заказами), т.е. должна быть ясна связь объекта с относимыми на него затратами.

1 Составлено по данным ОАО «Орелагропромстрой»

2 Носитель затрат - это некий фактор, который наилучшим образом определяет, почему ресурсы потребляются в процессе определенного вида деятельности и, следовательно, почему данный вид деятельности приводит к затратам

Таблица 2 - Косвенные расходы, подлежащие распределению за февраль 2011г., вруб.3__

№ п/п Наименование затрат Сумма

1 Затраты на обеспечение объемами работ, в т.ч. Заказ 1 258 951,30 27 398,65

Заказ 2 4 566,44

Заказ 3 18 265,77

Заказ 4 507,38

Заказ 5 -

подлежат распределению традиционным способом 208 213,06

2 Накладные расходы основного производства 465 218,24

в т.ч. страховые взносы на оплату труда рабочих 115 078,19

расходы на дополнительную заработную плату рабочих 66 282,08

расходы за разъездной характер работ 49 969,23

расходы на доплату за выслугу лет 37 997,52

расходы на оплату нетрудоспособности и компенсации работников в т.ч. 12 664,06

Заказ 1 6 838,59

Заказ 2 1 139,77

Заказ 3 4 559,06

Заказ 4 126,64

Заказ 5 -

расходы на содержание пожарной и сторожевой охраны в т.ч. Заказ 1 21 000,00 11 340,00

Заказ 2 1 890,00

Заказ 3 7 560,00

Заказ 4 210

Заказ 5 -

подлежат распределению традиционным способом 162 227,16

3 Затраты на маркетинг, в т.ч. Заказ 1 35 077,91 18 942,07

Заказ 2 3 157,02

Заказ 3 12 628,04

Заказ 4 350,78

Заказ 5 -

подлежат распределению традиционным способом -

Таблица 3 - Обоснование причинно-следственных связей между носителями затрат и заказами __

Вид деятельности Носитель затрат Обоснование причинно-следственной связи

Страховые взносы Один рубль прямой заработной платы Базой для начисления страховых взносов служит размер начисленной заработной платы рабочих

Расходы на до пол нитель ну ю заработную плату рабочих Количество человеко-дней основных рабочих В зависимости от количества работников, календарной продолжительности сроков работ, работники основного производства могут иметь сверхурочные часы работы, а также двойную оплату в праздничные дни

Расходы за разъездной характер работ В зависимости от количества работников, количества рабочих дней в периоде и удаленности от объекта, выделяют расходы по доставке работников строительно-монтажных работ до места строительства

Расходы на доплату за выслугу лет В зависимости от непрерывного стажа работников, количества работников и продолжительности рассматриваемого периода выполнения строительных работ

Все вышеперечисленные носители затрат можно расшифровать и представить в суммарном выражении по каждому из строительных заказов в натуральном измерении (Таблица 4).

3 Составлено по данным ОАО «Орелагропромстрой»

Таблица 4 - Виды деятельности и соответствующие им носители затрат за февраль 2011г., в руб.*____

Вид деятельности Затраты Носитель затрат Значение носителя затрат Стоимость единицы носителя затрат Значение носителя затрат по заказам

Заказ 1 Заказ 2 Заказ 3 Заказ 4 Заказ 5

Страховые взносы 115 078,19 Один рубль прямой заработной платы 685 402,94 0,167899 62 142,22 10 357,04 41 428,15 1 150,78

Расходы на дополнительную заработную плату' рабочих 66 282,08 Кол-во человеко- дней основных рабочих 195 168,00 0,339616 35 792,32 5 965,39 23 861,55 662,82

Расходы за разъездной характер работ 49 969,23 195 168,00 0,256032 26 983,38 4 497,24 17 988,92 499,69

Расходы на доплату за выслугу лет 37 997,52 195 168,00 0,194691 20 518,66 3 419,78 13 679,11 379,97

ИТОГО 269 327,02 145 436.58 24 239.45 96 957,73 2 693.26 -

Таблица 5 - Распределение накладных расходов по объектам (заказам) за февраль 2011 г., в руб.5_

Наименования объектов Пообъектная стоимость видов деятельности распределенных методом ABC

Страховые взносы Расходы на дополнительную заработную плату рабочих Расходы за разъездной характер работ Расходы на доплату за выслугу лег того

Заказ 1 10 433,62 12 155,64 6 908,61 3 994,80 33 492,67

Заказ 2 1 738,94 2 025,94 1 151,44 665,80 5 582,12

Заказ 3 6 955,74 8 103,76 4 605,74 2 663,20 22 328,44

Заказ 4 193,21 225,10 127,94 73,98 620,23

Заказ 5 - - -

итого 19 321,51 22 510,44 12 793,73 7 397,78 62 023,46

Таблица 6 - Расчет полной себестоимости заказов с использованием

калькуляции на основе цепочки затрат и элементов метода ABC за февраль 2011 г., в руб.6_______

Показатели Заказ 1 Заказ 2 Заказ 3 Заказ 4 Заказ 5 итого

Прямые затраты по ценному ввду деятельности «обеспечение объемами работ» 27 398,65 4 566,44 18 265,77 507,38 - 50 738,24

Распределенные традиционным способом затраты по ценному виду деятельности «обеспечение объемами работ» 56 217,53 64 546,05 85 367,35 2 082,13 - 208 213,06

Прямые производственные затраты 586 413,69 532 069.40 644 106,51 3 900,90 1 636,00 1 768 126,50

Затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов 285 740,00 129 628,00 54 915,26 - 470 283,26

Накладные расходы, переквалифицированные в прямые 18178,59 3029,77 12119,06 336,64 - 33664,06

Накладные расходы, распределенные методом ABC 145436,58 24239,45 96957,73 2693,26 269327,02

Распределяемые традиционно прочие накладные расходы 43801,33 50290,41 66513,14 1622,28 - 162227,16

Прямые затраты по ценному виду «маркетинг» 18942,07 3157,02 12628,04 350,78 35077,91

Конечная себестоимость 1182128.44 811526.54 990872.86 11493.37 1636,00 2997657,21

4 Составлено по данным ОАО «Орелагропромстрой»

5 Составлено по данным ОАО «Орелагропромстрой»

6 Составлено по данным ОАО «Орелагропромстрой»

После того, как определены носители затрат для каждого вида деятельности, их величина для каждого заказа и стоимость единицы носителя затрат, можно осуществлять непосредственно распределение косвенных расходов по объектам выполнения строительных работ (Таблица 5).

Остальные подстатьи, которые нецелесообразно или невозможно обработать методом ABC, распределяются традиционными способами. Базой распределения на ОАО «Орелагропромстрой» служит сумма прямых затрат выполненных строительных работ.

В заключении необходимо распределить остальные накладные расходы 162 227,16 руб. и затраты по ценным видам деятельности «обеспечение объемами работ» - 208 213,06 руб. За базу распределения оставшихся накладных расходов принят комплексный показатель - сумма затрат на основные материалы и затрат на оплату труда основных производственных рабочих. При этом конечная себестоимость каждого заказа, рассчитанная на основе калькуляции по цепочке ценностей с использованием элементов метода ABC, будет иметь вид, представленный в таблице 6.

Сравнение результатов расчета себестоимости заказов традиционным методом и методом калькулирования по цепочке ценностей с элементами метода ABC представлено в таблице 7.

Таблица 7 - Сравнительный анализ калькулирования полной себестоимости строительной продукции различными способами, в руб.__

Наименование заказа Полная себестоимость, рассчитанная традиционным способом Полная себестоимость по цепочке ценностей с элементами метода ABC Отклонения

Заказ 1 1 167 979,69 1 182 128,44 -14 148,75

Заказ 2 886 139,40 811 526,54 74 612,86

Заказ 3 936 123,71 990 872,86 -54 749,15

Заказ 4 5 223,96 11 493,37 -6 269,41

Заказ 5 2 190,45 1 636,00 554,45

ИТОГО 2 997 657,21 2 997 657,21 -

В результате анализа выявлены значительные отклонения размера себестоимости каждого заказа, рассчитанного методом калькулирования по цепочке ценностей с элементами метода ABC от традиционного варианта. Таким образом, при применении более прогрессивной учетно-распределительной процедуры калькуляция приобретает черты полноты и достоверности.

Себестоимость, полученная на основе элементов метода ABC, позволяет с большей степенью обоснованности выявить малоприбыльные или даже убыточные заказы. Так как каждый заказ представляет собой индивидуальный комплекс видов строительных работ, то на основе качественной информации можно оценить степень экономической полезности производства тех или иных видов строительных работ, а

затем принять управленческое решение, целесообразно ли передавать те или иные операции подрядчикам или необходимо проводить организационные преобразования.

Таким образом, калькуляционные процедуры на основе элементов метода ABC позволяют учитывать специфику и особенности, характерные как для строительного комплекса, так и для отдельно взятой строительной организации.

Предлагаемый метод распределения накладных затрат позволяет более детально анализировать оперативную информацию о затратах, их структуру, виды, группировки по объектам строительства, центрам ответственности и местам возникновения. Применение элементов метода ABC помогает исчислить себестоимость каждого заказа с большей степенью достоверности, что повышает информационное качество управленческого учета и позволяет менеджерам принимать более обоснованные управленческие решения по организации производственных процессов и ценовой стратегии на рынке строительной продукции.

6 Разработана методика управленческого аудита в строительной сфере

В диссертационном исследовании обосновано, что особенности организации

строительного производства обуславливают определенный порядок ценообразования в этой отрасли и учета себестоимости строительных работ. При этом наиболее важным представляется использование данных по расходам на осуществление капитального строительства в качестве значимой составляющей аудита, в связи с тем, что многие строительные организации подлежат обязательной аудиторской проверке.

Автором установлено, что внутренняя аудиторская проверка организаций, занимающихся строительством, проводится исходя из общих принципов, но имеет свою специфику. Она начинается с ознакомления финансово-хозяйственной деятельности организации, изучения учетной политики, регламентирующей порядок бухгалтерского учета. В качестве одного из вариантов на этапе предварительного планирования предложено применение системы тестирования администрацией строительной организации (Таблица 8).

Использование на практике предложенной системы тестирования позволит экономить время аудитора на поиск и систематизацию исходной информации; изучать ключевые моменты исследуемого объекта, играющие важную роль в процессе исследования, относительно выбора направлений проверки, и оперативно идентифицировать основные учетные проблемы.

После оценки результатов проведенного тестирования, возможен переход к конкретным процедурам управленческого аудита в целях формирования более углубленного мнения о достоверности учетных регистров.

Таблица 8 - Вопросы к тесту оценки финансово-хозяйственной деятельности строительной организации __

Вопрос Вариант ответов Балл

Какова степень выполнения организацией договорных обязательств перед заказчиками и инвесторами? Работы выполняются в срок в соответствии с договорными обязательствами Выполнение работ связано с определенными трудностями Работы выполняются с нарушением договорных обязательств 1 2 3

Какова обеспеченность работ утвержденной пр о ектно-сметной документацией? Более 95% 95% - 85% Менее 85% 1 2 3

Какова степень выполнения договорных обязательств субподрядными организациями? Работы выполняются в срок в соответствии с договорными обязательствами Выполнение работ связано с определенными трудностями Работы не могут быть выполнены по каким-либо причинам 1 2 3

Какова степень использования производственных мощностей? Более 80% 80% - 50% Менее 50% 1 2 3

Какова система технического контроля качества выполнения строительно-монтажных работ? Высокий уровень контроля Средний уровень контроля Низкий уровень контроля 1 2 3

На рисунке 6 представлена концепция управленческого аудита (на примере учета затрат на производство в строительстве).

Задачи внутреннего аудита

Рисунок 6 - Концепция управленческого аудита затрат на производство

Таким образом, аудиторская проверка производственных затрат представляет собой трудоемкий процесс, требующий от аудитора знания помимо множества нормативных и инструктивных материалов, также и особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и видах хозяйственной деятельности.

3. ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ II ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В процессе диссертационного исследования предложены теоретико-методические приемы и принципы управленческого учета и аудита, включающие разработанную научно обоснованную методику организации системы управленческого учета и аудита, концептуальную схему функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита, научно-методические рекомендации, позволяющие рассчитывать себестоимость каждого заказа с большей степенью достоверности, а также методику управленческого аудита в строительной сфере.

4. ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Статьи в научных журналах, рекомендованных ВАК

1. Горелова Ю.А. Методические рекомендации по применению функционально-стоимостного анализа в управленческом учете строительной организации / Ю.А. Горелова // Экономические и гуманитарные науки. - 2011. - №6. -0,4 п.л.

2. Горелова Ю.А. Основные требования к организации управленческого учета по центрам ответственности в строительстве / Ю.А. Горелова // Экономические и гуманитарные науки. - 2011. - №5. - 0,7 п.л.

3. Горелова Ю.А. Необходимость и организация внутреннего контроля на современном этапе / Ю.А. Горелова // Экономические и гуманитарные науки. - 2010. -№3-0,4 п.л.

Статьи в других научных изданиях

4. Горелова Ю.А. Анализ себестоимости выполненных работ в строительной организации, как элемент системы управленческого аудита / Ю.А. Горелова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,6 п.л.

5. Горелова Ю.А. Система сбалансированных показателей как инструмент управленческого учета / Ю.А. Горелова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п.л.

6. Горелова Ю.А. Совершенствование управленческого учета и его информационной базы на строительных предприятиях / Ю.А. Горелова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки

о

учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). - М.: Финпресс, 2011.-0,3 п.л.

7. Горелова Ю.А. Особенности строительного производства и их влияние на постановку бухгалтерского учета / Ю.А. Горелова // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). - М.: Финпресс, 2011. - 0,4 п.л.

8. Горелова Ю.А. Особенности организации управленческого учета и анализа / Ю.А. Горелова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (Орел, 15-17 ноября 2010 года). - М.: Финпресс, 2010. - 0,7 п.л.

9. Горелова Ю.А. Инструментарий управленческого анализа и его роль в формировании тактики и стратегии коммерческой организации / Ю.А. Горелова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Тенденции развития бухгалтерского учета, анализа и аудита в условиях изменения законодательства» (Орел, 18-20 октября 2010 года). - М.: Финпресс, 2010. - 0,3 п.л.

10. Горелова Ю.А. Прогрессивные технологии введения управленческого учета на предприятии / Ю.А. Горелова // Материалы международной научно-практической конференции «Тенденции развития налогообложения как инструмента экономического воздействия государства на воспроизводственный процесс» (Орел, 24-25 мая 2010 года). -М.: Финпресс. - 0,3 пл.

11. Горелова Ю.А. Концептуальные направления управленческого анализа / Ю.А. Горелова // Материалы международной научно-практической конференции «Теория и практика формирования учетно-аналитической системы на предприятиях разных отраслей экономики» (Орел, 19-20 апреля 2010 года). - М.: Финпресс. - 0,4 п,л.

12. Горелова Ю.А. Структура и направления развития управленческого учета в России / Ю.А. Горелова // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Тенденции развития учетно-аналитической системы с учетом требований международных, стандартов отчетности в условиях глобализации экономических процессов» (Орел, 7-9 декабря 2009 года). - М.: Финпресс, 2009. - 0,4 п.л.

13. Горелова Ю.А. Управленческий контроль в системе управления организацией / Ю.А. Горелова // Материалы международной научно-практической конференции «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных экономических отношений» (Орел, 25-26 икни 2009 года). В 2 ч. 4.2. - Орел: ОрелГТУ, 2009. - 0,5 п.л.

Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс Лицензия № 00670 от 05.01.2000 Подписано к печати 30.05.2011 Формат 60 х 841/16 Печать офсетная. Объем 1,0 усл. печ. л. Тираж 100 экз. Заказ № 140/11 Отпечатано с готового оригинал-макета На полиграфической базе Госуниверситет - УНПК 302030, г. Орел, ул. Московская, 65.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Горелова, Юлия Александровна

ВВЕДЕНИЕ

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ 9 УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТРОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ

1.1 Экономическая характеристика управленческого учета и аудита

1.2 Международная практика организации системы управленческого 29 учета и аудита и ее использование в российских условиях

1.3 Особенности строительного производства и их влияние на 42 постановку учетно-контролъной системы

2 НАУЧНО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ФОРМИРОВАНИЯ 55 СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И АУДИТА В СТОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ

2.1 Основные требования к организации управленческого учета по 55 центрам ответственности в строительстве

2.2 Система сбалансированных показателей как инструмент системы 80 управленческого учета и аудита

2.3 Анализ себестоимости выполненных работ в строительной 98 организации, как элемент системы управленческого учета и аудита

3 СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО 109 УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В СТРОИТЕЛЬНОЙ СФЕРЕ

3.1 Совершенствование управленческого учета и его информационной 109 базы на строительных предприятиях

3.2 Методические рекомендации по применению функционально- 126 стоимостного анализа в управленческом учете строительной организации

3.3 Модель управленческого аудита в строительной сфере 139 ЗАКЛЮЧЕНИЕ 150 СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование системы управленческого учета и аудита в строительной сфере"

Актуальность темы диссертационного исследования. В современных экономических условиях эффективная организация промышленного производства требует от экономических субъектов последовательного внедрения новых и прогрессивных методов управления. В этих условиях важно не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и вести активный поиск эффективного использования финансовых ресурсов в производственной деятельности предприятия, поскольку любой анализ результатов хозяйствования имеет своей основой именно данные о затратах на производство.

Строительство как особая отрасль материального производства отличается от других отраслей общественного хозяйства тем, что технико-экономические особенности строительного производства объясняются особым характером ее товара, специфическими условиями труда и отличительными чертами техники, организации, управления и материально-технической базы.

Проблематичность управления экономикой предприятия требует создания адекватной системы формирования и использования информации о производственно-хозяйственной деятельности организаций, в том числе новых подходов к решению проблем совершенствования учета, анализа и контроля затрат на производство строительной продукции. Актуальность темы исследования определяется необходимостью совершенствования системы учета и контроля строительных работ с учетом требований современной экономики.

Формирование заграг производства является ключевым и одновременно наиболее сложным элементом формирования и развития производственно-хозяйственного механизма предприятия, охваченного системой управленческого учета и анализа. Именно от тщательного изучения данной системы и успешного ее практического применения зависит рентабельность производства и отдельных видов продукции, взаимозависимость видов продукции, выявление резервов снижения себестоимости, расчет экономической эффективности от внедрения инновационных технологий.

В этой связи предлагаются научно-методические разработки и практические рекомендации по исследуемой проблематике, однако все они не учитывают отраслевую комплексность учетно-аналитических процедур. Поэюму актуальность темы диссертационного исследования обусловлена дальнейшим развитием системы управленческого учета w аудита в отраслевом аспекте.

Степень научной разработанности проблемы. Основные принципы диссертационного исследования основаны на экономических законах, опираются на исследования отечественных и зарубежных авторов. Исследование управленческого учета проводилось многими зарубежными учеными, среди которых: О. Амат, К. Белини, Дж. Блейк, Дж. Брейлди, Ф. Ляйтнер, Э. Максами, Д.О'Брайэн, Н. Прайор, П. Прудон, Дж. Рис, Ж. Ришар, А. Франчек, Дж. Эрнот и др.

Значительный вклад в исследования в области управленческого учета внесли и отечественные авторы: Е.В. Акчурина, В.П. Астахов, М.А. Бахрушина, Т.П. Карпова, В.А. Константинов, М.М. Коростелкин,

B.И. Керимов, Н.П. Кондраков., В.Г. Лебедев, И.А. Маслова, Л.И. Малявкина,

C.П. Суворова, Е.С. Таран, Д.А. Панков, Л.В. Попова, Л.З. Шнейдман и др.

Вопросами развития управленческого анализа занимались И.Н. Богатая, И.Е. Глушков, В.Г. Иванова, Н.П. Кондраков, Л.Я. Васюкова и др. Исследования в области учета затрат, расходов проводили С.А. Барышев, H.A. Боброва, А.Ф. Виноходова, В.А. Залевский, Т.Б. Кувалдина и другие.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вопросам развития системы управленческого учета и аудита по отраслям требуют дальнейших исследований, что и предопределило выбор темы и направлений ее разработки. Кроме того, в период сближения с международными стандартами финансовой отчетности и аудита система учета и аудита требует более глубокого познания и совершенствования.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретико-методических положений и практических рекомендаций в области формирования системы управленческого учета и аудита, позволяющих в процессе планирования, анализа и учета формировать направления деятельности и перспективы развития строительной сферы.

Для достижения сформулированной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- теоретически обосновать значение и сущность управленческого учета и аудита с точки зрения исторического и системного развития стратегического менеджмента;

- предложить концептуальные элементы организации управленческого учета и аудита;

- разработать методику организации системы управленческого учета и аудита с акцентом на оценку деятельности цен I ров ответственности;

- выявить недостатки системы управленческого учета и аудита в строительной сфере, предложить направления совершенствования данной системы;

- предложить использование элементов функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита;

- разработать методику управленческого аудита в строительной сфере.

Область исследования соответствует пп. 1.7 Бухгалтерский финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей, 1.11 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, 3.2 Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, конхроля и ревизии Паспорта ВАК по специальности 08.00.12 -Бухгалтерский учет, статистика.

Объектом исследования является направления финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций.

Предметом исследования является теоретические и пракшческие учетно-контрольные процедуры, применяющиеся в строительной сфере.

Теоретической и методологической основой исследования являются теоретико-методические и научно-практические положения и рекомендации, содержащиеся в трудах отечественных и зарубежных исследователей учета и аудита в отрасли; отечественные законодательные и нормативные акты, международные стандарты финансовой отчетности и аудита; положения по бухгалтерскому учету и отчетности; периодические издания; материалы научных и научно-практических конференций и семинаров; официальная статистическая информация.

В ходе диссертационного исследования использовались как общенаучные методы (диалектика, анализ, синтез, аналогия), так и специальные приемы и процедуры финансового учета (счета, двойная запись, документирование, оценка, балансовое обобщение, отчетность), управленческого учета (оценка, калькуляция, контроль, анализ, прогнозирование, бюджетное планирование, нормирование, лимитирование) и аудита (пересчет, инвентаризация, подтверждение, опрос, прослеживание, аналитические процедуры). Положения диссертационного исследования аргументированы результатами исследований и наблюдений, полученными сравни гельно-исгорическим, диалекгно-синтстическпм и абстрактно-логическим методами.

Информационной базой диссертационного исследования являются данные аналитического и синтетического учета, учетных документов, годовой бухгалтерской и налоговой отчетности ряда строительных предприятий областей Центрального региона.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в развитии системного подхода теоретико-методических приемов и инструментов управленческого учета и аудита в строительной сфере, позволяющие в отличие от существующих разработок, адаптировать зарубежные технологии к российским современным условиям.

Научная новизна подтверждена следующими научными результатами, выносимыми на защиту:

- теоретически обосновано значение и сущность управленческого учета с точки зрения его исторического развития и системного развития стратегического менеджмента, а также предложен механизм формирования функций управления в управленческом учете (п. 1.7, 08.00.12);

- предложены концептуальные элементы организации системы управленческого учета и аудита, направленные на информационное обеспечение управленческих решений по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта, ориентированных не только на ближайшее, но и сравнительно отдаленное будущее (п. 1.7, 08.00.12);

- разработана методика организации системы управленческого учета и аудита с акцептом на оценку деятельности центров ответственности, по достижению стратегических целей и задач экономического субъекта, основанная на концепции разграничения контроля за уровнем затрат и уровнем доходов по местам их возникновения и центрам ответственности (п. 1.7, 08.00.12);

- выявлены недостатки системы управленческого учета и аудита в строительной сфере, научно обоснована необходимость совершенствования данной системы, а также предложена модель совершенствования, включающие совокупность взаимосвязанных и взаимообусловленных компонентов, образующих единый, целостный, непрерывный процесс формирования эффективной системы управленческого учета и аудита в строительной организации (п. 1.11, 08.00.12);

- разработана концептуальная схема функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита, а также научно-методические рекомендации, позволяющие исчислять себестоимость каждого заказа с большей степенью достоверности, что повышает информационное качество управленческого учета и позволяет менеджерам принимать более обоснованные управленческие решения по организации производственных процессов и ценовой стратегии на рынке строительной продукции (п. 1.1 [, 08.00.12);

- разработана методика управленческого аудита в строительной сфере, позволяющая значительно экономить время аудитора на поиск и систематизацию исходной информации, изучать ключевые моменты исследуемого объекта, а также1 идентифицировать основные учетные проблемы в оперативном порядке (п. 3.2, 08.00.12).

Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в научном обосновании необходимости совершенствования, управленческого учета с учетом особенностей отрасли, взаимодействием с управленческим аудитом и требованиями рыночной конъюнктуры.

Практическая значимость результатов исследования, заключается в применении теоретических положений и разработке практических рекомендаций по совершенствованию системы управленческого учета и внутреннего аудита в строительной сфере. Практический вклад сводится к совершенствованию- информационной базы управленческого учета в-, строительстве, внедрению методики применения ABC - метода для функционального учета затрат в строительстве, модели внутреннего аудита. Достоверность полученных результатов диссертационного исследования подтверждается их практическим использованием.

Апробация и внедрение результатов диссертационного, исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в. диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке и доложены на 4 Международных и 4 Всероссийских научно-практических конференциях (г. Орел, г. Москва, 2009-2011 гг.).

Публикации. По результатам выполненного диссертационного исследования опубликовано 13 научных работ, общим объемом 5,9 п.л. все авторские, в том числе в изданиях, рекомендованных ВАК - три.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержащего 213 источников, приложений. Содержание работы изложено на 171 странице текста, включает 26 таблиц, 30 рисунков-.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Горелова, Юлия Александровна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В современных экономических условиях эффективная организация промышленного производства требует от экономических субъектов активного и последовательного внедрения новых и прогрессивных методов управления. В этих условиях важно не только соизмерять произведенные затраты с полученными доходами, но и вести активный поиск эффективного использования финансовых ресурсов в производственной деятельности предприятия, поскольку любой анализ результатов хозяйственной деятельности промышленного предприятия имеет своей основой именно данные о затратах на производство.

Актуальность темы исследования определяется необходимостью совершенствования системы учета и контроля строительных работ с учетом требований современной экономики.

В диссертационном исследовании научно обосновано, что в системе управленческого учета формируется информация о расходах, доходах и результатах деятельности в необходимом для целей управления аналитическом аспекте. В последнее время сформировалась новая точка зрения на управленческий учет, которая заключается в том, что он не существует на предприятии сам по себе, а предназначен, прежде всего, для того, чтобы содействовать разработке и внедрению деловой стратегии.

Развитие управленческого учета, на наш взгляд, можно рассматривать с двух позиций:

• в контексте развития управленческого учета как такого;

• в системном контексте развития стратегического менеджмента (поскольку на настоящий момент известно, что управленческий учет является системой, которая позволяет обеспечить необходимой информацией нужных людей, в нужное время. Управленческий учет необходим для успешного внедрения и работы стратегического менеджмента на предприятии).

В диссертационном исследовании предложен следующий механизм формирования функций управления в традиционном и системном управленческом учете.

Концентрация на внешних факторах, которые влияют на деятельность организации, является основным элементом, который отличает управленческий учет от традиционного, поскольку традиционный управленческий учет склонен к тому, чтобы концентрироваться в основном на внутренних процессах, происходящих в организации.

В ходе исследования было выявлено, что процесс организации и функционирования управленческого учета базируется на определенной организационно-методической основе, включающей множество элементов, находящихся в отношениях и связях друг с другом, которые образуют определенную целостность единства.

Целью организации управленческого учета является информационное обеспечение управленческих решений по достижению стратегических целей-и задач предприятия, ориентированных не только на ближайшее, но и сравнительно отдаленное будущее.

Для успешного внедрения управленческого учета необходима эффективная система, удовлетворяющая всем критериям, заданных предприятиями.

Разработанная научно обоснованная методика организации управленческого учета с акцентом на оценку деятельности центров ответственности по достижению стратегических целей и задач предприятия состоит из пяти основных этапов, последовательность выполнения процедур достаточно полно отражает схему организации и функционирования управленческого учета.

В диссертационном исследовании определены недостатки существующей системы управленческого учета. В основу выбора направлений совершенствования системы управленческого учета и аудита положены подробные авторские научные исследования. На листе 7 предложена схема совершенствования данной системы.

Предлагаемая нами схема совершенствования управленческого учета и аудита, представляет собой совокупность взаимосвязанных и взаимообусловленных компонентов, образующих единый, целостный, непрерывный процесс формирования эффективной организации управленческого учета и аудита на предприятии.

В диссертационном исследовании определено, что одной из важнейших задач системы управленческого учета и аудита в строительной организации является калькулирование себестоимости строительных работ и строительной продукции. Себестоимость строительных работ является качественным показателем, характеризующим результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения. Она отражает все. стороны деятельности строительной организации.

Что касается выбора метода учета затрат и метода калькулированию себестоимости, то организация выбирает его самостоятельно в соответствии с особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (выполняемых работ), целями управленческого учета.

При выборе метода учета затрат следует руководствоваться задачами, поставленными перед управленческим учетом затрат в данной организации, а именно — возможностью группировки затрат по объектам учета, уровнем контроля за затратами и управления себестоимостью.

В диссертационном исследовании предложено использовать один из разновидностей методов полного учета затрат - метод ABC, представляющий собой калькуляционную систему, рассматривающую операции в качестве основных объектов учета затрат и калькулирования в целях исчисления себестоимости продукции и определения эффективности бизнес-процессов.

Основные направления модификации традиционных методов учета затрат и совершенствования приемов калькулирования должны коснуться и учетно-распределительных процедур косвенных затрат. Считаем целесообразным процедуры АСВ-анализа применить для управления накладными затратами.

Для сравнения различных подходов к калькулированию себестоимости, рассчитаем себестоимость заказов, используя калькуляцию на основе цепочки ценностей с элементами метода ABC. Учитывая ограничение 3%, для применения метода ABC выберем статьи накладных расходов (процессы), подлежащие распределению пообъектно.

Далее определяются носители затрат в натуральном и стоимостном измерении для статей накладных затрат подлежащих распределению методом ABC. Для распределения косвенных затрат на заказы воспользуемся причинно-следственным распределением. Метод ABC концентрируется в области косвенных затрат с тем, чтобы установить причинно-следственные связи между носителями затрат и конечными объектами затрат (заказами), т.е. должна быть ясна связь объекта с относимыми на него затратами.

Все вышеперечисленные носители затрат можно расшифровать и представить в суммовом выражении по каждому из строительных заказов в натуральном измерении.

После того, как определены носители затрат для каждого вида деятельности, их величина для каждого заказа и стоимость единицы носителя затрат, можно осуществлять непосредственно распределение косвенных расходов по объектам выполнения строительных работ.

Остальные подстатьи, которые нецелесообразно или невозможно обработать методом ABC, распределяются традиционными способами. Базой распределения на ОАО «Орелагропромстрой» служит сумма прямых затрат выполненных строительных работ.

В заключении необходимо распределить остальные накладные расходы. За базу распределения оставшихся накладных расходов принят комплексный показатель - сумма затрат на основные материалы и затрат на оплату труда основных производственных рабочих. Тогда конечная себестоимость каждого заказа, рассчитанная на основе калькуляции по цепочке ценностей с использованием элементов системы ABC, будет иметь вид.

Себестоимость, полученная, на основе элементов ABC - метода, позволяет с большей степенью обоснованности выявить малоприбыльные или даже убыточные заказы. Таким образом, калькуляционные процедуры на основе элементов ABC -метода позволяют учитывать специфику и особенности, характерные как для строительного комплекса, так и для отдельно взятой строительной организации.

В диссертационном исследовании обосновано, что особенности организации строительного производства обуславливаю г определенный порядок ценообразования в этой отрасли и учета себестоимости строительных работ.

Наиболее важным представляется использование данных по расходам на осуществление капитального строительства в качестве значимой составляющей обязательного аудита, в связи с тем, что многие строительные организации подлежат обязательной аудиторской проверке.

Внутренняя аудиторская проверка организаций, занимающихся строительством, проводится исходя из общих принципов, но имеет свою специфику. Она начинается с ознакомления с финансово-хозяйственной деятельностью организации, изучения учетной политики, регламентирующей порядок бухгалтерского учета.

В качестве одного из вариантов на этапе предварительного планирования применяется система тестирования строительной организации. Использование подобной системы тестирования позволяет экономить время аудитора на поиск и систематизацию исходной информации; изучать ключевые моменты исследуемого объекта, играющие важную роль в процессе исследования, относительно выбора направлений проверки, и сразу идентифицировать основные проблемы.

Оценив результаты проведенного тестирования, можно перейти к конкретным процедурам аудита для формирования более углубленного мнения о достоверности учетных регистров. Аудиторская проверка производственных затрат - трудоемкий процесс, требующий от аудитора знания помимо множества нормативных и инструктивных материалов также и особенностей исчисления себестоимости продукции в отдельных отраслях и видах хозяйственной деятельности.

Таким образом, в процессе диссертационного исследования разработаны теоретико-методические приемы и принципы управленческого учета и аудита, включающие разработанную научно обоснованную методику организации системы управленческого учета и аудита, концептуальную схему функционально-стоимостного анализа в системе управленческого учета и аудита, научно-методические рекомендации, позволяющие исчислять себестоимость каждого заказа с большей степенью достоверности, а также методику управленческого аудита в строительной сфере.