Формирование управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности в период трансформации международных стандартов финансовой отчетности тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности в период трансформации международных стандартов финансовой отчетности"

На правах рукописи

Л ^^

0034ьввоэ

Усатова Людмила Васильевна

ФОРМИРОВАНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ И НАЛОГОВОЙ СОСТАВЛЯЮЩЕЙ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ РАСХОДОВ В УСЛОВИЯХ НЕОПРЕДЕЛЕННОСТИ В ПЕРИОД ТРАНСФОРМАЦИИ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат на соискание ученой степени доктора экономических наук

I <; п[-:Б 2СС9

Орел - 2008

003458869

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Гетьман Виктор Григорьевич доктор экономических наук, профессор Виноходова Анна Федоровна доктор экономических наук, профессор Суворова Светлана Павловна Ставропольский государственный университет

Ведущая организация

Защита состоится 7 февраля 2009 г. в 12 часов в ауд. 212 на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29 (www.ostu.ni)

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Автореферат разослан 29 декабря 2008 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета

Дрожжина И. А.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В рыночной экономике существенно повышается значимость учетно-аналитической информации, необходимой для принятия решений на всех уровнях управления с целью достижения непрерывности и эффективности деятельности хозяйствующего субъекта в условиях неопределенности среды в долгосрочной перспективе. Принцип непрерывности, предполагающий постоянное осуществление деятельности хозяйствующего субъекта в обозримом будущем, является ключевой концепцией теории и практики.

В современных условиях российской экономики обеспечение непрерывности и повышения эффективности деятельности промышленного предприятия обусловлено оптимизацией расходов хозяйствующего субъекта.

В условиях финансового кризиса качество учетно-аналитической системы расходов, применяемой предприятиями, выступает одним из определяющих факторов непрерывности и эффективности их деятельности.

Традиционная система учета, анализа и аудита не в полной мере способствует оптимизации расходов и повышению эффективности деятельности экономических субъектов.

В связи с этим, разработка учетно-аналитической системы расходов промышленных предприятий, обладающей новыми качественными

характеристиками и аналитичностью информации, являющейся основой для принятия эффективных управленческих решений с учетом постоянно меняющейся внешней и внутренней среды хозяйствующего субъекта - одна из актуальных проблем теории, методологии и практики.

Достижение эффективного управления расходами промышленных предприятий в условиях адаптации к международным стандартам учета и финансовой отчетности может быть действенным при наличии правильно сформированной управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы. Поэтому наибольшую актуальность приобретают проблемы научного обоснования формирования налоговой и управленческой составляющей учетно-аналитической системы расходов, обеспечивающей информационную достаточность при разработке, принятии и реализации эффективных управленческих решений, способствующих устойчивому развитию хозяйствующих субъектов и повышению их конкурентоспособности в условиях неопределенности среды.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемы развития бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики исследуют ученые: А.П. Бархатов, П.С. Безруких, А.И. Белоусов, В.Г. Гетьман, Т.В. Зырянова, М.В. Мельник, O.E. Николаева, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.И. Петрова,

A.Н. Пыткин, О.В. Рожнова, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет, Т.В. Шишкова.

Общие аспекты методологии и организации управленческого учета нашли отражение в трудах И.М. Волковой, М.М. Каверина, В.Э. Керимова, И.Г. Кондракова, А.Ф. Крюкова, E.H. Лавренчук, Ю.А. Мишина,

B.Д. Новодворского, О.П. Осиленковой, Н.Б. Полыгалиной, С.А. Стукова.

Подходы, принципы и методы использования информации управленческого учета представлены в работах М.И. Баканова, C.JI. Бороненковой, В.В. Ковалева, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, Р.Ю. Симионова, МЛ. Слуцкина, В.А. Чернова, Н.Г. Чумаченко и других.

Среди зарубежных специалистов, рассматривающих проблемы управленческого учета, следует отметить Дж. Арнольда, К. Друри, Т. Джонса, М. Каррснбауэра, Р. Каплана, Р. Мюллендорфа, С. Марка, Д. Раджива, Дж. Фостера, Б. Нидлза, Ж. Ришара, Дж. Ростера, С. Роберта, Т. Скоуна, Ч. Хорнгрена, Т. Хоугса, К. Уотта, Р. Энтони и др.

В области международных стандартов финансовой отчетности известны работы Д. Александера, А. Бритгона, X. Грюнинга, Э. Иориссена, М. Коэна, Б. Карсберга, Г. Микерина и др.

Стоимость активов при переходе национальной системы учета на международные стандарты финансовой отчетности рассматривают в своих работах отечественные ученые: Л.П. Бибик, И.Ю. Баймуратов, Л.В. Горбатова, Ю.А. Данилевский, B.C. Карагод, В.В. Качалин, A.B. Колычев, М.Н. Крейнина, Е.В. Лахов, О.В. Рожнова, Т.В. Шишкова и др.

Теоретические аспекты налогообложения исследовали как зарубежные экономисты (Р. Брейли, С. Брю, Д. Бьюкенен, Э. Жирарден, А. Лаффер, С. Майерс, К. Макконнелл, К. Маркс, Д. С. Миль, Д. Рикардо, П. Самуэльсон, С. Сисмонди, А. Смит, Ж.-Б. Сэй, Д. Тобин, М. Фридмен и др.), так и отечественные исследователи (М.М. Алексеенко, С.Ю. Андреев, C.B. Барулин, М.Б. Богачевский, А.Е. Викуленко, В.А. Галкин, C.B. Глазьев, E.H. Грисимова, В.И. Гусев, Л.В. Давыдова, Б. Дитман, B.C. Дьяченко, В.К. Исправников, В.И. Ленин, Д.А. Львов, Г.Л. Марьяхин, В.Г. Садков, A.A. Синягин, Н.Б. Телятников, A.A. Тривус, В.Н. Фролов, Д.Г. Черник, К.Ф. Шмелев).

Авторские разработки по вопросам структуры и функционирования учетно-аналитической системы на современном этапе развития экономики опираются на исследования в области бухгалтерского учета и отчетности, финансово-экономического анализа и аудита отечественных экономистов: А.А. Богданова, А.Г. Грязновой, В.Г. Гетьмана, JI.T. Гиляровской, Д.А. Ендовицкого, О.В. Ефимовой, Н.М. Заварихина, В.В. Ковалева, С.Ф. Корякина, М.Н. Крейниной, Н.П. Любушина, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, JI.B. Поповой, А.Н. Романова, Г.В. Савицкой, Е.С. Стояновой, В.П. Суйца, И.П. Ульянова.

Научные труды перечисленных авторов широко известны и признаны среди ученых-экономистов. Однако современное состояние экономики не имеет исторических аналогов и требует дополнения и развития научных теорий, особенно в области учетно-аналитического процесса.

Анализ работ отечественных авторов показал, что в настоящее время остаются дискуссионными вопросы о самом факте существования управленческого и налогового учета, его роли и месте в структуре учетно-аналитической системы, соотношении с другими видами экономической информации.

Недостаточная разработанность теории, методологии и методики внедрения налоговой и управленческой составляющей учетно-аналитической системы в российский учетный процесс в соответствии с МСФО, предопределила необходимость исследования этой проблемы, обусловила выбор темы диссертации, ее цель, задачи, структуру и содержание.

Целью исследования является развитие теории, методологии и организации управленческой и налоговой подсистем учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности среды при переходе к международным стандартам финансовой отчетности.

Для достижения цели исследования поставлены и решены следующие задачи:

- на основе ретроспективного анализа развития учетно-аналитической системы и ее моделей представить современное понимание процесса моделирования учетно-аналитической системы;

- с учетом анализа методологической основы и целевых установок учета сформировать качественную учетно-отчетную информационную систему на современном этапе;

- предложить научно обоснованную классификацию базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов, издержек по российским и зарубежным правилам учета;

- на основе концептуальных основ международных стандартов финансовой отчетности предложить организацию учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО;

- обосновать концепцию управленческого учета затрат на предприятии, основанную на информационной системе учета затрат для целей управленческого анализа;

- адаптировать процесс организации управленческого учета на промышленном предприятии в современных условиях с применением зарубежных методик учета затрат;

- предложить методические рекомендации по формированию системы внутреннего аудита затрат;

- разработать концепцию налогового учета расходов на основе исторического анализа развития системы налогообложения;

- предложить методологию налогового анализа расходов и разработать методические рекомендации по организации процесса налогового аудита;

- на основе теории формирования рисковой составляющей учетно-аналитической системы предприятия разработать механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта;

- предложить методику снижения рисков учетно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.7 «Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам», п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа», п. 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ», п. 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Объектом исследования являются хозяйственные отношения организаций, формирующиеся в рамках учета, анализа и аудита расходов.

Предметом исследования являются организационно-экономические отношения, возникающие в процессе функционирования управленческой и

налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности и их взаимодействия с общей системой управления промышленным предприятием.

Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого и налогового учета, формирования учетно-аналитической системы расходов, теории рисков, международных стандартов финансовой отчетности, законодательные и нормативные акты Российской Федерации.

Методологическая основа исследования базируется на положениях системного, процессного, структурного, ситуационного, функционального, эволюционного, интеграционного подходов.

Для достижения поставленной цели и решения задач исследования использованы общие и специальные методы научного познания: диалектической логики, монографический, наблюдения, группировок, анализа и синтеза, сравнения, аналогий, расчетно-конструктивный, графического представления результатов.

Научная новизна исследования состоит в разработке теоретико-методологических концепций развития учетно-аналитической системы в условиях риска при переходе на международные стандарты финансовой отчетности, развитии теории и методологии формирования управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности, организации управленческого, налогового учета, анализа и аудита с применением зарубежных методик в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта.

В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

- в рамках исследования учетных и аналитических теорий на основе имманентных учету характеристик дана авторская трактовка категорий: «учетно-аналитическая система», «учетно-отчетное пространство», предложена концепция учетно-аналитической системы предприятия, выявлены информационные связи и взаимодействие ее подсистем (п. 1.4,08.00.12);

- разработана теоретическая модель учетно-отчетного пространства как информационной базы анализа, аудита и налогообложения, основанная на требованиях качества и позволяющая системно исследовать составляющие элементы информационного пространства, их взаимосвязь и взаимообусловленность (п. 1.4, 08.00.12);

- на основе концепции учетно-отчетного пространства предложена научно обоснованная классификация базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов и издержек в разрезе финансовой, управленческой и налоговой составляющей по российским и зарубежным правилам (п. 1.9, 08.00.12);

- на базе методологического анализа инструментов международных стандартов финансовой отчетности обоснованы концептуальные позиции их применения в российской практике учета, анализа и аудита и предложена модель учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО в целях эффективного управления (п. 1.7, 08.00.12);

- определены основные детерминанты управленческого учетного сегмента затрат, на основе которых сформирована информационная система учета затрат для целей управленческого анализа, обеспечивающая в условиях современного этапа развития финансовых отношений эффективное функционирование хозяйствующих субъектов, адаптирован процесс организации современного управленческого учета на промышленном предприятии с применением зарубежных методик учета затрат (п. 1.12,08.00.12);

- предложена методика управленческого аудита затрат на производство продукции на базе способов проведения внутреннего аудита, разработан алгоритм управленческой аудиторской проверки затрат, позволяющий устанавливать обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов, достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией (п. 2.4, 08.00.12);

- на базе ретроспективного анализа эволюции налогового учета в современной России определены и охарактеризованы этапы расхождения бухгалтерской и налоговой учетных подсистем, обусловившие выделение налогового учета в качестве самостоятельной подсистемы, предложены варианты автономного и интегрированного налогового учета, основанные на принципе системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности (п. 1.8, 08.00.12);

- разработаны методика проведения налогового анализа расходов, основанная на системе коэффициентов, характеризующих налоговую нагрузку на величину издержек производства и обращения и учетный механизм включения налоговых затрат в управленческую себестоимость продукции, позволяющий расширить

последующую информационную базу для управленческого учета, анализа и аудита (п. 1.12, 08.00.12);

- разработана методология налогового аудита по международным стандартам в рамках специального задания, позволяющая налоговым консультантам и аудиторам составлять собственную схему налогообложения организации, исходя из тенденций ее развития и собственного понимания бизнеса клиента (п. 2.4, 08.00.12);

- на основе теории формирования рисковой составляющей учетно-аналитической системы предприятия выявлены причины возникновения неопределенности в учете, и разработан механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта (п. 1.8, 08.00.12);

- на базе научно обоснованной резервной системы (оценочные резервы и резервы предстоящих расходов) предложена методика снижения рисков учетно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля, позволяющая сократить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение непредвиденных расходов) (п. 1.8, 08.00.12).

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что новые теоретические положения по вопросам формирования учетно-анапитической системы расходов в условиях неопределенности, обоснованные в диссертации, позволяют решить крупную научную проблему, имеющую важное хозяйственное значение, - повысить оперативность и качество учетно-аналитической информации, необходимой для разработки, принятия и реализации эффективных решений на всех уровнях управления.

Результаты диссертационного исследования могут использоваться в развитии методологической базы учетно-аналитического процесса, для подготовки и принятия адекватных управленческих решений при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Теоретическая значимость диссертационного исследования состоит в развитии теоретических положений, совокупность которых можно квалифицировать как новое крупное научное достижение: разработаны и обоснованы концептуальные и методологические основы построения учетно-аналитической системы расходов при переходе на международные стандарты финансовой отчетности с учетом рисковой составляющей. Теоретические положения, выдвинутые в диссертации, способствуют дальнейшему развитию научных исследований по проблемам учета

стоимости, направленных на совершенствование учетно-аналитических и налоговых процедур в условиях неопределенности.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, опубликованы, доложены и получили одобрение на Международной научно-практической конференции «Бухгалтерский учет и налогообложение: теория и практика применения» (г. Орел, 2006); Международной научно-практической Интернет-конференции «Формирование в учетно-аналитической системе налогооблагаемых показателей при переходе на МСФО для целей финансового менеджмента и налогового администрирования предприятий АПК» (г. Орел, 2006); Международной научно-практической конференции «Совершенствование системы взаимодействия процессов формирования учетно-аналитических и налоговых показателей деятельности предприятий АПК в условиях формирования глобальной высокоинтегрированной экономической системы» (Орел, ОрелГТУ, 2007); Международной научно-практической Интернет-конференции «Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на международные стандарты финансовой отчетности для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства» (г. Орел, 2008). —

Отдельные результаты исследования внедрены в практику экономической и учетной работы организаций Орловской и Белгородской областей.

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет», «Международные стандарты финансовой отчетности», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоговый учет», «Аудит налогообложения».

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 50 работах общим объемом 271,45 п. л., в том числе авторских — 117,29 п.л., из них 10 статей опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, содержит 47 рисунков, 41 таблицу, список литературы включает 266 источников. Общий объем диссертации - 362 страницы.

Во введении обоснована актуальность темы, показана степень разработанности проблемы, определены цели и задачи исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость выводов и рекомендаций.

В первой главе «Теоретико-методологические основы построения учетно-аналитической системы предприятия» рассмотрены исторические аспекты развития

учетно-аналитической системы и ее моделей, определено современное понимание процесса моделирования учетно-аналитической системы, исследованы проблемы формирования качественной учетно-отчетной информационной системы на современном этапе.

Во второй главе «Методология формирования учетно-аналитической системы расходов предприятия, ее переход на международные стандарты финансовой отчетности» исследованы классификационные признаки базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов, издержек, рассмотрены концептуальные основы международных стандартов финансовой отчетности, предложена технология учетно-аналитической системы затрат в соответствии с МСФО.

В третьей главе «Методология построения управленческой составляющей учетно-аналитической системы расходов» предложена концепция управленческого учета и анализа расходов на предприятии, сформулированы предложения по организации современного управленческого учета и анализа на промышленном предприятии с применением зарубежных методик, даны методические рекомендации по формированию системы внутреннего аудита расходов.

В четвертой главе «Методология построения налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов» обоснована концепция налогового учета расходов на современном этапе развития экономики, предложена методология налогового анализа расходов, определены методические аспекты организации налогового аудита расходов.

В пятой главе «Формирование учетно-аналитической системы в условиях неопределенности» исследованы теоретические основы формирования рисковой составляющей учетно-аналитической системы предприятия, разработан механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта, представлены рекомендации по раскрытию информации по снижению рисков учетно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля.

В заключении обобщены основные результаты проведенного исследования, сформулированы выводы и рекомендации.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. В рамках исследования учетных и аналитических теорий на основе имманентных учету характеристик дана авторская трактовка категорий: «учетно-аналитическая система», «учетно-отчетное пространство», предложена концепция учетно-аналитической системы предприятия и выявлены информационные связи и взаимодействие ее подсистем.

В результате проведенного анализа исторического и географического аспектов

бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения подтверждено, что постоянное развитие составляющих учетно-аналитической системы обуславливает создание предпосылок формирования новых, либо более совершенных, с учетных позиций, моделей, адаптированных к национальным особенностям той или иной культуры. Основу интернациональной модели учетно-аналитической системы составляют международные стандарты, которые носят рекомендательный характер, вместе с тем, в условиях интеграционных процессов мирового хозяйства имеют все большее значение.

В условиях адаптации к международным стандартам финансовой отчетности в управленческой деятельности предприятий повышается значимость учетно-аналитической системы. Учет и анализ, объединенные в единый процесс, способствуют построению эффективной системы управления финансами, направленной на реализацию стратегических и тактических задач его деятельности.

Основные отличия российской учетно-аналитической системы обусловлены выполнением, прежде всего, функции расчета налогооблагаемой базы (имущества, прибыли). Использование международных стандартов бухгалтерского учета направлено на обеспечение полезности информации для принятия соответствующих управленческих решений.

На основе проведенного анализа исследований по формированию учетно-аналитической системы во взаимосвязи и взаимодействии составляющих элементов, предложено ее авторское определение. Под учетно-аналитической системой следует понимать комплекс взаимодействующих и взаимосвязанных элементов, обеспечивающих процесс непрерывного целенаправленного сбора, обработки и оценки информации, необходимой для планирования деятельности, разработки, принятия и реализации эффективных управленческих решений.

Концепция учетно-аналитической системы предприятия представлена на рис. 1.

Объектом учетно-аналитической системы является экономический субъект, предметом — совокупность хозяйственных процессов экономического субъекта.

12

Концепцияу четно-аналитической системы предприятия

Цель

Повышение эффективности функционирования экономического субъекта посредством снижения информационной неопределенности в принятии эффективных управленческих решений

Объект

Конкретный экономический субъект

Предмет

Совокупность хозяйственных процессов экономического субъекта

Задачи

- оказание информационной поддержки в принятии управленческих решений;

- проведение анализа и оценка эффективности деятельности предприятия в целом и в разрезе его структурных подразделений,

- контроль и планирование экономической эффективности деятельности предприятия;

- выбор приоритетных направлений развития экономического субъекта

Функции

- учетная,

- аналитическая;

- контрольная

Принципы

- системности,

- комплексного анализа всех составляющих

- подсистем, элементов предприятия, -динамики и сравнительного анализа;

- учета специфики предприятия

Подсистемы

- учетно-отчетная; - аналитическая, - контрольная

Информационное обеспечение Совокупность информационных ресурсов и способов их организации, необходимых для реализации аналитических, контрольных и налоговых процедур (нормативно-справочная, бухгалтерская, статистическая, техническая и другие виды информации)

Рис. 1. Концепция учетно-аналитической системы предприятия

Определены основные задачи учетно-аналитической системы:

- оказание информационной поддержки в принятии управленческих решений;

- проведение анализа и оценка эффективности деятельности предприятия в целом и в разрезе его структурных подразделений;

- контроль и планирование экономической эффективности деятельности предприятия;

- выбор приоритетных направлений развития экономического субъекта.

Учетно-аналитическая система на предприятии должна выполнять учетную,

контрольную и аналитическую функции в целях принятия эффективных решений на всех уровнях управления.

В основе учетно-аналитической системы лежит системный подход, позволяющий рассматривать предприятие как сложный объект, состоящий из ряда подсистем.

В целях формирования более совершенной, с учетных позиций, учетно-аналитической модели и ее адаптации к международным стандартам финансовой отчетности в условиях повышения значимости бухгалтерской отчетности, как основного источника информации для пользователей, принимающих управленческие решения, предложено ввести категорию «учетно-отчетное пространство».

Все элементы учетно-отчетной, аналитической и контрольной (финансовой, управленческой и налоговой) подсистем имеют разные цели, задачи, объекты, методы и предназначены для разных пользователей информацией. Однако важной чертой, их объединяющей, является то, что использование данной информации предназначено для обеспечения принятия эффективных управленческих решений на предприятии.

На рис. 2 представлена модель информационных связей учетно-отчетного пространства.

Учетно-отчетное пространство является информационной базой для аналитической подсистемы и подсистемы аудита. Одной из основных функций учетно-аналитической системы является аналитическая, которая реализуется в формировании массивов информации о состоянии и движении производственно-финансовых активов организации. Анализ - связующее звено между бухгалтерским учетом и принятием управленческих решений. Аудит использует данные, как учета, так и анализа.

Рис. 2. Модель информационных связей учетно-отчетного пространства

Таким образом, формирование учетно-аналитической системы, обеспечивающей принятие эффективных управленческих решений для достижения непрерывности деятельности, является объективной необходимостью и потребностью хозяйствующих субъектов рыночной экономики.

2. Разработана теоретическая модель учетно-отчетного пространства как информационной базы анализа, аудита и налогообложения, основанная на требованиях качества и позволяющая системно исследовать составляющие элементы информационного пространства, их взаимосвязь и взаимообусловленность.

Учетно-отчетное пространство имеет сложную многокомпонентную

структуру, включающую элементы учета, процессы и документирование.

Финансовая учетная информация предназначенная для внешних пользователей, должна основываться на требованиях международных стандартов финансовой отчетности. Управленческая учетная информация необходима для принятия управленческих решений по текущему и перспективному направлениям деятельности предприятия, налоговая учетная информация - для целей оптимизации налогообложения.

На современном этапе развития экономики важное значение приобретает проблема качества информации, используемой в учетно-аналитической системе. Под качеством учетно-отчетной информации следует понимать совокупность характеристик учетно-отчетного пространства, обуславливающих способность удовлетворять установленные и предполагаемые информационные потребности групп пользователей учетной информации (собственников, акционеров, менеджмент предприятия, фискальных органов, органов статистики).

Структурная организация учетно-отчетного пространства - это совокупность основных и вспомогательных учетных процессов, целью организации которых является удовлетворение информационных потребностей пользователей путем преобразования первичной информации в результирующую учетно-отчетную информацию в соответствии с заданным нормативно-правовым, методическим и организационным обеспечением при использовании необходимых ресурсов (рис.3).

Учетная информация в рамках учетно-аналитической системы должна удовлетворять конкретным потребностям управления в зависимости от уровня и характера принимаемого решения и соответствовать таким требованиям, как:

- аналитичность - информация должна поступать о тех направлениях деятельности и с той детализацией, которая необходима для решения поставленных задач;

- объективность - экономическая информация должна объективно отражать сведения на текущий момент и о перспективах их изменений;

- своевременность - информация должна поступать к руководству как можно быстрее (в момент появления в учетных регистрах предприятия);

- существенность или релевантность - информация должна быть достаточной для принятия решений;

- единство информации, поступающей из разных источников.

В ходе диссертационного исследования установлены требования, которые должны предъявляться к системе качества информационных ресурсов в части организации системы качества учетных процессов и документирования.

Рис. 3. Структурная организация учетно-отчетного пространства

Требования к учетным процессам проявляются в том, что предприятие должно разрабатывать, документировать, внедрять, поддерживать в рабочем состоянии и постоянно улучшать систему качества в учете.

Документация системы качества должна содержать подробное описание учетной системы, а также включать информацию, в соответствии с которой, можно четко воспроизвести последовательность и характеристики выполняемых в системе

работ. Глубина документации системы качества будет зависеть от размера и вида предприятия, сложности и взаимодействия учетных процессов, компетенции персонала.

Организация системы качества учетно-отчетного пространства предоставляет возможность упорядочить ключевые факторы, влияющие на создание и эффективное функционирование многоцелевой учетно-аналитической системы, эффективно управлять учетными процессами, положительно влиять на формирование качества результирующей отчетной информации в течение всего информационного цикла, что, в свою очередь, позволяет удовлетворять разнородные информационные потребности групп пользователей информацией с минимальными для предприятия затратами и рисками.

3. На основе концепции учетно-отчетного пространства предложена научно обоснованная классификация базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов и издержек в разрезе финансовой, управленческой и налоговой составляющей по российским н зарубежным правилам.

Понятия «издержки», «затраты», «расходы» в зарубежной и отечественной

экономической литературе трактуются по-разному. Данные термины имеют место как в нормативных документах, регулирующих финансовый и налоговый учет, так и в научной литературе, в том числе по финансовому, управленческому и налоговому учету. В результате исследования выявлено, что в учетном процессе такие экономические категории, как затраты, издержки, расходы выражают денежную оценку производственных трат предприятия, но при этом по степени охвата информации значительно различаются.

Издержки включают в себя ту часть затрат на производство, которые связаны с незапланированными или дополнительными тратами (издержки производственной сферы), к издержкам также относится часть ресурсов, израсходованная на реализацию готовой продукции (издержки обращения).

Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов за определенный период, использованных на производство и сбыт продукции, и постепенно трансформирующихся в себестоимость продукции, работ и услуг.

Понятие «расходы», на наш взгляд, является обобщающим термином, объединяющим в себе затраты на производство и издержки, частично относимые на себестоимость незавершенного производства и изготовленной продукции, выполненных работ и оказанных услуг за определенный (отчетный) период.

В соответствии с МСФО в зарубежном учете не фигурирует понятие

18

«затраты», а рассматриваются только расходы (в смысле снижения экономических выгод), уменьшающие капитал. Затраты в принципе не вызывают уменьшения экономической выгоды и, следовательно, капитала организации.

Мы считаем, что ресурсы, использованные в результате деятельности хозяйствующего субъекта, подсистемами финансового и налогового учета трактуются как расходы отчетного периода, а подсистемой управленческого учета -как затраты (рис. 4). Однако не все затраты хозяйствующего субъекта признаются расходами в целях налогообложения.

В рамках подсистемы бухгалтерского финансового учета имеет значение группировка затрат в разрезе видов деятельности (основная, инвестиционная, прочая) и элементов затрат. Такая группировка затрат, предусмотренная ПБУ 10/99 «Расходы организации», отвечает основной цели финансового учета - отражению сумм затрат на счетах бухгалтерского учета.

Все затраты хозяйствующего субъекта в управленческой учетной подсистеме регистрируются в зависимости от целевой направленности задач оперативного, тактического и стратегического управления. При этом отдельно выделяются трансакционные затраты, под которыми понимаются затраты экономического взаимодействия, в каких бы формах оно ни протекало (затраты принятия решений, выработки планов и организации предстоящей деятельности, ведения переговоров; затраты по изменению планов, пересмотру условий сделки и разрешению спорных вопросов, когда это диктуется изменившимися обстоятельствами; затраты на обеспечения достигнутых участниками договоренностей).

В подсистеме налогового учета группировка расходов осуществляется по такому же признаку, как и в подсистеме финансового учета, и соответствует положениям Налогового кодекса РФ: расходы, связанные с производством и реализацией в разрезе элементов. Затем происходит перераспределение по двум группам: расходы, учитываемые и расходы, не учитываемые в целях налогообложения. При наступлении отчетного периода не все затраты хозяйствующего субъекта признаются расходами отчетного периода. Под признанием в качестве расходов, в данном случае, понимается отражение сумм произведенных расходов на счетах бухгалтерского учета и в публичных формах отчетности (бухгалтерская финансовая и налоговая отчетность).

В рыночных условиях хозяйствующие субъекты должны располагать наиболее полной информацией о затратах. Подход к учету затрат должен быть системным.

Рис. 4. Классификация затрат и расходов в учетно-аналитической системе предприятия

С этой целью нами выделен блок «Расходы единой учетно-аналитической системы». Именно при системном подходе к пониманию затрат группа «Затраты, учитываемые только в подсистеме управленческого учета» остается внутри системы, а не за ее рамками. В этом случае можно говорить о целостности учетной бухгалтерской системы и сохранении ее свойств при изменении условий внешней среды.

4. На базе методологического анализа инструментов международных стандартов финансовой отчетности обоснованы концептуальные позиции их применения в российской практике учета, анализа и аудита и предложена модель учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО в целях эффективного управления.

Все бухгалтерские, аналитические, контрольные и налоговые операции

хозяйствующих субъектов опираются на аксиомы, обязательные принципы, стандарты экономико-учетной деятельности. Различия между российскими и международными учетными правилами заключаются в том, что российские стандарты учета основываются на правилах, а МСФО - это стандарты, базирующиеся на принципах. МСФО, по сути, являются набором принципов, регулирующих составление финансовой отчетности.

В разработке находятся стандарты, определяющие правила учета и отчетности в малом бизнесе, а также особенности учета совокупного дохода и финансовых рисков.

В соответствии с МСФО под расходами понимается уменьшение экономических выгод в виде оттока, уменьшения активов или увеличения обязательств, приводящих к уменьшению капитала в данном отчетном периоде. Если расходы возникли в данном учетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам - это отложенные расходы. Они показываются в отчетах о прибылях и убытках, о движении денежных средств.

Среди расходов выделяют две группы - от уставной деятельности и прочие. Расходы от уставной деятельности включают:

- затраты на производство и реализацию продукции, работ, услуг, товаров, относящиеся к данному отчетному периоду;

- убытки от реализации ценностей;

- другие расходы, возникшие по основной деятельности.

Расходы от прочей деятельности функционируют в форме процентов, вознаграждений, арендной платы, ренты, гонораров к выплате, затрат и убытков от реализации имущества, от обесценения активов (материально-производственных

21

запасов, валютных ценностей, внеоборотных активов, ценных бумаг), экстраординарных расходов. Характерным показателем признания этих затрат и убытков как расходов является их отношение к данному отчетному периоду.

В рамках рассматриваемой проблемы нами предложена модель учетно-аналитический системы расходов на промышленном предприятии в целях эффективного управления (Рис. 5).

Рис. 5. Модель учетно-аналитической системы расходов на промышленном предприятии в целях эффективного управления

В настоящее время небольшое число крупных организаций России составляют финансовую отчетность согласно МСФО. Одним из главных стимулов составления отчетности в формате МСФО является то, что крупные финансовые институты (например, банки и международные финансовые организации) в качестве одного из условий предоставления кредита выдвигают требование о предъявлении финансовой информации согласно общепризнанным в мире стандартам учета.

5. Определены основные детерминанты управленческого учетного сегмента затрат, на основе которых сформирована информационная система учета затрат для целей управленческого анализа, обеспечивающая в условиях современного этапа развития финансовых отношений эффективное функционирование хозяйствующих субъектов, а также адаптирован процесс организации современного управленческого учета на промышленном предприятии с применением зарубежных методик учета затрат.

Управленческий учет, являясь составной частью системы управления

предприятием, призван формировать информацию:

- для планирования будущей стратегии и тактики функционирования предприятия в целом, осуществления отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов предприятия;

- измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции (работ, услуг);

- контроля экономичности текущей деятельности предприятия в целом и в разрезе отдельных подразделений, видов деятельности;

- корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции (работ, услуг).

В рамках диссертационного исследования под управленческим учетом мы понимаем информационно-аналитическую систему, объединяющую совокупность форм и методов планирования, учета, контроля и анализа, направленную на формирование альтернативных вариантов функционирования предприятия и предназначенную для информационного обеспечения процесса принятия управленческих решений.

Объектом управленческого анализа является прошлая и будущая деятельность сегментов бизнеса, информационной базой - данные системы управленческого учета, предназначенные для аналитической поддержки управленческих решений.

Учетно-аналитическое пространство замыкается бухгалтерским учетом, включающим в себя информационную систему регистрации, сбора и обработки данных. Управленческий анализ, являясь ее частью, подчиняет себе управленческий учет как свою подсистему, служащую информационной базой. Система управленческого анализа не может функционировать обособленно от учетной подсистемы. Эффективность выходных данных зависит от качества входных, то есть от того, какую учетную подсистему выбрать за базу входной информации. На наш взгляд, информационный поток, созданный на предприятии, должен

базироваться на следующих принципах:

1) выявления информационных потребностей и способов наиболее эффективного их удовлетворения;

2) объективности отражения процессов производства, обращения, распределения и потребления, использования природных, трудовых, материальных и финансовых ресурсов;

3) единства информации, поступающей из различных источников (бухгалтерского, статистического и оперативного учета), а также плановых данных;

4) устранения дублирования в первичной информации;

5) оперативности информации, обеспечивающейся применением автоматизированного учета.

От состояния организации бухгалтерского учета и качества учетной информации зависит в итоге качество управленческих решений, так как именно учетные системы формируют информационную базу для управленческого учета и как следствие - в определенной степени - управленческого анализа. В финансовом и управленческом учете различны направления использования полученной информации.

Данные, которые требуются для финансового учета, необходимы также и для управленческого учета, планирования, принятия решений и контроля. Управленческий учет, кроме того, требует значительного объема дополнительной информации. Для него важны режим оперативности, отражение и получение информации в режиме текущего времени. Графическая интерпретация информационных потоков в подсистеме управленческого учета и анализа с использованием системы счетоводства представлена на рис. 6.

Блок 1 характеризует информационные потоки финансового учета - как источника информации для внешних пользователей, объединившего в себе счета затрат и расходов финансового учета. Блок 2 описывает управленческий учет, который, преломлял и обрабатывая информацию финансового учета для целей управленческого анализа, посредством специфического, отличного от финансового, способа создает такую информационную базу о затратах, которая необходима для удовлетворения информационных потребностей практикующих аналитиков.

Потоки информации в системе управленческого учета и анализа следует направлять для повышения качества аналитической информации на выходе из системы управленческого анализа, создавая векторы потоков и базы сбора и анализа данных.

1-й блок

д 29,16 К

д 23 К

Списание затрат в финансовом учете

Ю

1 Д 1 20 * 1

2-й блок

Счета управ кнческого учета

30 «Материальные затраты»,

31 «Затраты на оплату труда»,

32 «Отчисления на социальные нужды»,

33 «Амортизация»,

34 «Прочие затраты»

Отражение взносов на обязательное социальное и пенсионное страхование и обеспечение

Списание управленческих затрат

По дебету этих счетов накапливаются затраты в соответствии с особенностях»! организации управленческого учета в данной организация

Рис. 6. Информационные потоки управленческого учета затрат для управленческого анализа

При функционировании рыночных механизмов неизбежно возникает необходимость создания и совершенствования системы учета и контроля затрат на производство в рамках как бухгалтерского, так и управленческого учета. Потребность совершенствовать учет затрат на производство растет по мере усложнения условий хозяйственной деятельности и повышения требований к рентабельности. Предприятия должны иметь четкое представление об окупаемости различных видов готовых изделий, эффективности каждого принимаемого решения и их влиянии на финансовые результаты, а также на величину затрат. До сих пор на российских предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции.

Однако, мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета - системы учета «Директ-костинг», в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода. Анализ соотношения «затраты-объем-прибыль» помогает установить взаимоотношения между ценой изделия, объемом или уровнем производства, прямыми затратами на единицу продукции, общей суммой постоянных затрат, смешанными затратами и прибылью. Для определения взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» можно использовать три метода: уравнений, маржинальной прибыли и графический. Применение системы «Директ-костинг» расширяет аналитические возможности, позволяет проводить анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли на базе разделения затрат на постоянные и переменные.

6. Предложена методика управленческого аудита затрат на производство продукции на базе способов проведения внутреннего аудита, а также разработан алгоритм управленческой аудиторской проверки затрат, позволяющий устанавливать обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов, достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией.

Целью управленческого аудита затрат является проверка обоснованности

формирования и правильности учета затрат на производство, от которых в итоге зависит уровень достоверности конечного финансового результата организации.

При проверке правильности включения затрат в себестоимость готовой продукции необходимо установить обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов (за счет себестоимости, прибыли, фондов или

резервов), достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией (табл. 1).

Таблица 1.

Методика аудита затрат на производство продукции

Составляю шие методики аудиторской проверки Контрольные точки аудирования

Объем выпущенной продукции Производственная себестоимость выпущенной продукции ("работ, услуг) Коммерческие расходы Управленческие расходы

Информационная база Хозяйственные операции, а также документы и регистры бухгалтерского учета по счетам 20, 40, 43 Хозяйственные операции и учетные регистры по счетам 20, 23, 25, 26, 28, 29, 97, 96 Хозяйственные операции по счетам 44, 90, регистры бухгалтерского учета по счетам 50, 51.43,44, 90 Хозяйственные операции, регистры бухгалтерского учета по счетам 26, 90

Направление аудита Подтверждающий Подтверждающий Подтверждающий Организационно-правовой

Приемы и процедуры Документального исследования, расчетные, аналитические, авто матиз ированны е Документального исследования, нормативного регулирования До кум енталь ного исследования, расчетные, аналитические, автоматизированные Документального исследования

Взаимосвязь контрольных точек аудирования Накопительные ведомости учета партионных паспортов -регистры учета по счету 43 Обороты по счету 90/2 -стр 020 гр 3 Ф № 2 Сальдо счета 44 -стр 030 гр 3 Ф № 2 Обороты по счету 26-стр.040 гр.ЗФ №2

Принятие решений аудитора Отражено в заключении аудитора, расчеты приложены к рабочим документам Отражено в заключении аудитора, расчеты приложены к рабочим документам Расчеты приложены к отчету аудитора Расчеты приложены к отчету аудитора

Внутренний аудит тесно связан с финансовым и управленческим учетом, функции которого в определенной мере совпадают с контрольными функциями учета, функциями внешнего аудита и контрольной деятельностью налоговых служб. По нашему мнению, для российских организаций целесообразно сформировать модель внутреннего аудита в качестве самостоятельного подразделения организации.

Внутренние аудиторы осуществляют контроль над рисками, соблюдением всех нормативно-правовых и регулирующих актов, реализацией стратегических и тактических задач, а также противостоят попыткам нецелевого использования средств. Процесс аудита, в общем случае, должен пройти несколько стадий (рис. 7).

Успех аудиторской проверки оценивается наличием рекомендаций по решению имеющихся и будущих проблем, а показателями ее качества являются полнота аудита, издержки по его проведению и эффективность.

Предварительный аналитический обзор и диагностика проверяемого объекта Формирование бригады аудиторов и подготовка организационно-распорядительных документов Составление общего плана и программы аудита Оценка риска неэффективности аудита и установление границ существенности

2. Проверка системы учета и внутреннего контроля, оценка риска контроля

Изучение элементов системы внутреннего контроля, среды контроля, учетной системы, контрольных моментов Оценка риска контроля и определение ключевых контрольных моментов Тестирование контрольных моментов Составление скорректированной программы аудита

3. Выборочная проверка хозяйственных операций н сальдо счетов, сбор и документирование __аудиторских свидетельств__

Определение Тестирование Осуществление Тестирование и Сбор,

способов выборочной и проверка аналитических проверка отдельных документирование и

проверки хозяйственных процедур элементов сальдо оценка аудиторских

операций свидетельств

на соответствие

и по существу

4. Обобщение и оценка результатов, составление аудиторского отчета и его реализация

Проверка непредвиденных Обобщение Составление Выработка решений

обязательств и аналитическая оценка и представление и рекомендаций, контроль

и последующих событий результатов аудиторского отчета за их исполнением

Рис. 7. Основные этапы внутреннего аудита расходов, базирующиеся на системно-ориентированном подходе

Таким образом, в процессе проведенного управленческого аудита затрат должны быть определены решения, порядок принятия и их исполнения, а также все необходимые для этого организационные и экономические условия: введение новых регламентов или изменение действующих; изменение должностных прав, ответственности и обязанностей; изменение схем подчиненности должностных лиц; введение новых или модернизация имеющихся нормативов затрат и использования ресурсов.

7. На базе ретроспективного анализа эволюции налогового учета в современной России определены и охарактеризованы этапы расхождения бухгалтерской и налоговой учетных подсистем, обусловившие выделение налогового учета в качестве самостоятельной подсистемы, предложены варианты автономного и интегрированного налогового учета, основанные на принципе системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности.

Современная налоговая система построена на основе учетно-отчетной

информационной подсистемы учетно-аналитической системы. Поэтому государство вынуждено регламентировать бухгалтерский учет в своих фискальных интересах, ущемляя при этом информационные интересы инвесторов капитала и других

заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетностью.

Ретроспективный анализ налогового законодательства и его информационного обеспечения позволяет сделать вывод, что в современных условиях возникла объективная необходимость разделения бухгалтерского учета на финансовый и налоговый. В эволюции налогового учета в современной России можно выделить два основных этапа (рис. 8).

Бухгалтерский учет выполняет функции сбора информации, регистрацию в первичных документах и ее обобщение. Налоговый учет выполняет только одну из функций бухгалтерского учета - обобщение информации с целью определения налоговой базы. При этом он использует данные первичных документов бухгалтерского учета.

Нами предлагаются две модели ведения налогового учета: автономная и интегрированная.

Организация налогового учета как автономной системы предполагает регистрацию всех хозяйственных операций, прямо или косвенно формирующих доходы и расходы, признаваемых для целей налогообложения, в соответствующих регистрах налогового учета, по данным которых рассчитывается налоговая база по налогу на прибыль. При этом взаимодействие бухгалтерского и налогового учета сведено к минимуму - общими для них являются данные первичных документов.

В рамках концепции автономной системы налогового учета предлагается три варианта организации налогового учета:

1) на основе системы таблиц - налоговых регистров;

2) по принципу «приход-расход»;

3) на основе дополнительно вводимых забалансовых (налоговых) счетов.

Интегрированная система налогового учета основана на использовании

информации, формируемой в бухгалтерском учете. При этом в качестве регистров налогового учета используются бухгалтерские регистры. В тех случаях, когда правила бухгалтерского и налогового учета не совпадают, производится корректировка бухгалтерской информации для целей налогообложения. Корректировка может производиться в бухгалтерских справках, аналитических регистрах налогового учета, путем создания комбинированных регистров.

В рамках концепции интегрированной системы налогового учета можно выделить два основных варианта его организации:

1) система налогового учета, построенная на двойной записи с использованием действующего плана счетов;

2) система налогового учета, базирующаяся на адаптации действующего плана счетов к правилам главы 25 НК РФ.

Рис. 8. Этапы развития налогового учета в современной России

Для определения методологических основ ведения налогового учета, его взаимодействия с бухгалтерским учетом, целесообразно провести сравнение объектов и задач бухгалтерского и налогового учета (табл. 2).

Таблица 2.

Концептуальные основы бухгалтерского и налогового учета_

Критерий сравнения Бухгалтерский учет (ст 1 Федерального закона «О бухгалтерском учете») Налоговый учет (ст 313НКРФ)

Объекты Имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности Не определены

Задачи - формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетностью - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетностью; - обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетностью для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода; обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Проведенное исследование методологических основ и практики организации налогового учета показало, что построение модели взаимоотношений бухгалтерского и налогового учета требует системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности.

В ее основе должна быть схема отражения данных на счетах бухгалтерского учета, которая бы, с одной стороны, не нарушала целостность учета, а с другой -приводила к системному формированию информации для целей налогообложения. Это позволит реализовать одну из главных целей бухгалтерской отчетности — обеспечить все группы заинтересованных пользователей данными, достаточными для дальнейшей обработки и интерпретации в интересах и целях каждой из групп. По нашему мнению, этой цели в наибольшей степени соответствует интегрированная система налогового учета, основанная на адаптации действующего плана счетов к правилам налогового законодательства.

8. Разработаны методика проведения налогового анализа расходов, основанная на системе коэффициентов, характеризующих налоговую нагрузку на величину издержек производства и обращения, и учетный механизм включения налоговых затрат в управленческую себестоимость продукции, позволяющий расширить последующую информационную базу для управленческого учета, анализа и аудита.

Обеспечение руководства всех уровней достоверной и своевременной

информацией для проведения анализа и принятия решений признается одной из функций учетно-аналитической системы, материальным выражением которой служит система финансовой, управленческой и налоговой отчетности, которая также должна быть частью общей системы управления предприятием.

Анализ вопросов определения степени воздействия налоговой нагрузки на предприятие нередко характеризуется отстраненностью исследований от отраслевой специфики налогообложения. Поэтому в налоговом учете возникла потребность в создании методов расчета и анализа системы налогов и сборов, поскольку в настоящее время затруднены методы контроля; существует несогласованность отдельных показателей деятельности предприятия, несоответствие сумм доходов и производимых расходов.

Особенностью налогового анализа является то, что обычно проверяются

■ч -*

источники прироста имущества, полнота учета доходов и инвестиции, издержки производства, объем полученных и предоставленных кредитов. Для преодоления имеющихся пробелов в методологии аналитических исследований нами предлагается следующая методика налогового анализа (рис. 9).

Блок 1 этапа I определяет динамику сумм налогов и сборов за исследуемый период времени. Рассчитываются цепные и базисные темпы роста платежей по каждой позиции. Выявляются те налоги, в динамике которых произошли наиболее значимые изменения. Предварительно определяются причины, вызвавшие их.

Блок 2 этапа I определяет структуру сумм налогов и сборов за каждый год исследуемого периода, при этом выявляются платежи, имеющие наибольший удельный вес в общей совокупности налогов. Дается характеристика изменений, произошедших за период в соотношениях удельных весов налогов. Предварительно определяются причины динамики налоговой структуры.

Блок 3 этапа I выявляет факторы, под влиянием которых произошли наиболее значимые изменения в динамике и структуре налогов и сборов.

Рис. 9. Методика налогового анализа на предприятии

II этап методики содержит общие аналитические коэффициенты относительной налоговой нагрузки (табл. 3).

Таблица 3

Аналитические коэффициенты налоговой нагрузки на отдельные показатели

деятельности предприятия

Коэффициент | Порядок расчета | Формула для расчета

Налоговый анализ прибыли

Коэффициенты налоговой нагрузки на показатели прибыли предприятия Отношение налога на прибыль и налога на имущество к величине балансовой прибыли К1пр = Нпр+Ним/Прб

Отношение суммы налогов и сборов, взимаемых с финансового результата, к балансовой прибыли К2пр = £Нфр/Прб

Отношение суммы налогов и сборов, взимаемых с чистой прибыли, к величине чистой прибыли КЗпр = £Нчпр/Прч

Налоговый анализ затрат

Коэффициент налоговой нагрузки на величину затрат производства Отношение сумм налогов и сборов, включаемых в себестоимость продукции, к величине себестоимости К4з = ХНсеб/Ссеб

Данные коэффициенты характеризуют степень воздействия на выручку соответственно косвенного налогообложения, прямого налогообложения, обложения налогом на прибыль и поимущественного обложения (табл. 4).

Таблица 4.

Аналитические показатели налогового анализа промышленных предприятий

Показатель 2005 год тыс руб 2006 год тыс. руб 2007 год тыс. руб.

Косвенные налоги НДС, акцизы 9565 14565 19585

Налоги и сборы, включаемые в издержки производства и обращения 12566 14568 15466

Налоги и сборы, уплачиваемые с финансового результата 15912 25999 31256

Налоги и сборы, уплачиваемые с чистой прибыли 1008 1895 1964

Итого: общая сумма налогов и сборов, уплаченная предприятием 39051 57027 68271

К.1 пр = Нпр+Ним/Прб 0,21 0,27 0,26

К2пр = ^Нфр/Прб 0,35 0,33 0,29

КЗпр = 1Нчпр/Прч 0,88 0,40 0,39

К4з = У^Нсеб/Ссеб 0,14 0,14 0,15

Налоговый анализ затрат строится на основе коэффициентов, характеризующих налоговую нагрузку на величину издержек производства и обращения. Эти коэффициенты рассчитываются соотнесением сумм налогов и сборов, включаемых в себестоимость продукции, к величине себестоимости.

Результаты расчетов, произведенных на этапе III методики, следует анализировать в комплексе.

Тенденции, выявленные в динамике и структуре задолженности по отдельным налогам и сборам и в соотношениях к суммам платежей, позволяют решить следующие задачи:

- определить налоги, по которым сложились наибольшие задолженности;

- выделить внутри исследуемого периода годы, в которые предприятие не смогло рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами по обязательным платежам;

- выделить те виды обязательных платежей, которые вызывают у плательщиков наибольшие затруднения с уплатой, то есть наиболее обременительны для хозяйствующего субъекта. Подобная характеристика также является косвенной оценкой налоговой нагрузки;

- по результатам анализа предварительно определить возможные факторы или причины, вызвавшие возникновение задолженностей по налогам и сборам;

- используя данные бухгалтерской и финансовой отчетности о деятельности предприятия, уточнить причины нарушений налоговой дисциплины, то есть завершить факторный анализ задолженностей.

Если связать налоговую составляющую затрат с управленческой, то целесообразно выделить следующие стадии управленческого учета формирования управленческой себестоимости.

Предпроизводственная стадия учета затрат. На данной стадии анализируются затраты, связанные с обеспечением производственного процесса. Объектом анализа на данном этапе являются налоговые затраты по транспортному, земельному налогу, налогу на имущество организаций.

Производственная стадия управленческого учета затрат. Управленческая себестоимость на этой стадии будет представлять собой производственную себестоимость, скорректированную на величину налоговых затрат в разрезе ЕСН, НДС, водного налога.

Постпроизводственная стадия управленческого учета затрат. На данном этапе целесообразно рассмотреть управленческий учет налоговых затрат в рамках налога на прибыль и обложения акцизами.

Предложенная внутренняя учетная модель формирования налоговых затрат в управленческой себестоимости позволит расширить последующую информационную базу для управленческого учета и анализа.

9. Разработана методология налогового аудита по международным стандартам в рамках специального задания, позволяющая налоговым консультантам и аудиторам составлять собственную схему налогообложения организации, исходя из тенденций ее развития и собственного понимания бизнеса клиента.

В связи с тем, что налоговое и гражданское законодательство РФ является сложным и подвержено изменениям, а функциональные обязанности аудиторов при осуществлении годового аудита весьма обширны, что не всегда позволяет им охватить проверкой все возможные налоговые и правовые проблемы организации, на наш взгляд, экспертиза налоговых обязательств должна осуществляться более детально по сравнению с внешним аудитом. Одним из видов инициативного аудита, получившим в последнее время особую актуальность и развитие, является налоговый аудит, концептуальная модель которого представлена на рис. 10.

Налоговый аудит - это независимая проверка состояния финансового и налогового учета, а также расчетов организации по налогам и сборам, это экспертиза налоговых платежей клиента с целью выявления налоговых рисков и резервов снижения налоговой нагрузки на бизнес / N

Рис. 10. Концептуальная модель подсистемы налогового аудита

Разработана методология налогового аудита, включающая:

1) метод анализа бухгалтерских счетов при расчете с бюджетом и внебюджетными фондами, который рекомендуется применять в ходе проверок для использования полученной информации в разработке проектов по минимизации налоговых платежей, налаживанию налогового учета и документооборота, а также построению схем взаимоотношений с другими хозяйствующими субъектами и государством;

2) метод отраслевого сравнительного анализа, который используется для сопоставления налоговых показателей предприятия со среднеотраслевыми данными. Преимуществом этого анализа является то, что в результате его проведения аудитор глубже понимает содержание бизнеса клиента. Конечно, это справедливо при

условии, если налоговые показатели и их динамика отражают объективную закономерность развития отрасли. Кроме того, должна быть доступна информация необходимого качества, на основе которой можно было бы проанализировать данные других организаций конкретной отрасли. Этап проверки и подтверждения правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды может проводиться как по всем налогам и сборам, так и по отдельным их видам и вопросам, которые интересуют лицо, заказавшее проведение налогового аудита.

Проверка различных объектов контроля, проведенная согласно программе и плану аудита, позволяет собрать достаточное количество качественных аудиторских доказательств для оценки полноты и достоверности показателей бухгалтерской и налоговой отчетности. На данной стадии аудита необходимо осуществить дополнительный анализ соответствия технологии получения и содержания показателей отчетности требованиям, предъявляемым нормативными документами Российской Федерации.

10. На основе теории формирования рисковой составляющей учетно-аиалитической системы предприятия выявлены причины возникновения неопределенности в учете, и разработан механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта.

Для предприятия неопределенность учетно-аналитической системы

заключается в том, что фактические действия инвесторов-собственников и инвесторов-кредиторов, принятые на основе представленной финансовой и налоговой отчетности для публичного ознакомления, могут носить как позитивный, так и негативный характер, а для внешних пользователей - в том, что полученная ими бухгалтерская отчетность может с разной степенью адекватности отражать фактическое состояние и результаты деятельности предприятия. Причины возникновения неопределенности в учетно-аналитической системе можно классифицировать на внешние и внутренние (Рис. 11).

Проведенные исследования показали, что появление категории риска в учетно-аналитической системе и необходимость представления информации о рисках обусловлены: стандартами бухгалтерского учета, предоставляющими право выбора оценок, формата представления информации в отчетности, выбора показателей, которые, по мнению предприятия, наиболее достоверно отразят результаты его деятельности и финансовое состояние; влиянием рынка капитала на содержание и формат бухгалтерской отчетности.

37

Причины, приводящие к вошикиовению неопределенности в учетио-аналитической системе

нестабильность экономической или политической ситуации в странах ведения бизнеса

уровень государственного регулирования основных отраслей экономики

стабильность законодательства, в том числе бухгалтерского и налогового, в стране

качество информации о финансовом состоянии партнеров по бизнесу, об объектах инвестиционной деятельности

отсутствие полной прогнозируемости действий партнеров по бизнесу

увеличение добросовестной конкуренции на рынке вследствие увеличения свободы торговли, притока инвестиций в отрасль, в том числе иностранных

негативные действия конкурентов

нестабильность спроса на продукцию (работы, услуги)

слабые общеэкономические и бухгалтерские знания руководства, не позволяющие ему организовать эффективную бухгалтерскую информационную систему предприятия

низкий профессиональный уровень работников бухгалтерии

утечка конфиденциальной бухгалтерской информации по вине служащих (инсайдерские проблемы)

нарушение принципов и правил бухгалтерских стандартов

финансовые просчеты при выборе способов учета, регламентированных бухгалтерскими стандартами, и тд

изменения в налоговом, экологическом законодательстве и т д

Рис. 11. Причины возникновения неопределенности в учетно-аналитической системе

Мировым сообществом бухгалтеров признана необходимость представления информации о рисках в бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов, но для широкого внедрения в практическую деятельность методов раскрытия рисков учетно-отчетного пространства следует переосмыслить традиционные методологии ведения бухгалтерского учета и составления отчетности. В российских нормативных документах, так же как в МСФО и GAAP, признается необходимость отражения информации о рисках предприятия в финансовой отчетности (табл. 5).

Таблица 5.

Требования российских нормативных документов к отражению информации о __рисках в бухгалтерской отчетности_

Нормативный документ Информация о рисках

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» В соответствии с п 39 организация может представлять дополнителыгую информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности: «политика в отношении заемных средств, управления рисками»

ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» Применение ПБУ позволяет заинтересованным пользователям лучше оценить подверженность организации рискам. Пользователю представляется информация по операционным и географическим сегментам, подверженным рискам, сопровождающим деятельность Согласно п 6, при выделении информации по отчетным сегментам принимаются во внима[гие риски, которым может быть подвержена деятельность организации- общеэкономические риски; валютные риски; кредитные риски, ценовые риски, политические риски. Согласно п. 8, при выделении информации по географическим сегментам принимаются во внимание- риски деятельности организации в определенном географическом регионе, валютные риски, связанные с деятельностью организации в определенном географическом регионе Оценка рисков при выделении информации по отчетным сегментам не предполагает их точное количественное измерение и выражение В пл. 17-19 указаны условия ранжирования рисков и прибылей организации по операционным и географическим сегментам

ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» В соответствии с п 2 для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложений одним из условий является переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности итд)

Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу В процессе развития особую актуальность для поддержания единства и целостности системы бухгалтерского учета и отчетности приобретает обеспечение стабильности этой системы. Первостепенное значение при этом имеет выявление рисков развития (неадекватность реальной экономической ситуации, несопоставимость информации, непоследовательность регулирования, однобокость развития и т д.). Предотвращение или смягчение последствий этих рисков требует осуществления органами государственной власти и профессиональным сообществом комплекса соответствующих мер

Актуальной проблемой является выявление рисков, непосредственно связанных с формированием учетно-аналитической системы предприятия, и снижением их негативного влияния на состояние и результаты деятельности. Нами выделены следующие риски, возникающие в учетно-аналитической системе, и обусловленные необходимостью обеспечить непрерывность деятельности предприятия.

1. Риски, обусловленные представлением в отчетности информации о хозяйственных рисках, сопровождающих финансово-хозяйственную деятельность предприятия: рыночный риск, кредитный риск и риск основной деятельности.

Обработка информации, содержащейся в бухгалтерском балансе, позволяет инвестору и кредитору оценить следующие риски:

- риск ликвидности предприятия, отражающий соотношение ликвидных активов и текущих обязательств;

- риск достаточности собственного капитала предприятия, отражающий соотношение собственного и заемного капитала;

- валютный риск, отражающий зависимость предприятия от изменения курсов валют;

- процентный риск, показывающий зависимость расходов предприятия от колебания процентной ставки на заимствованные средства.

Анализ отчета о прибылях и убытках позволяет инвестору и кредитору оценить следующие виды риска:

- риск снижения доходности предприятия, который позволяет оценить изменение спроса на продукцию;

- риск уменьшения рентабельности продаж, дающий возможность оценить изменение прибыльности предприятия;

- риск увеличения прямых и косвенных расходов, позволяющий оценить эффективность системы управления затратами предприятия;

- риск увеличения расходов по процентам, отражающий затраты предприятия по обслуживанию долга.

2. Риски, обусловленные порядком государственного и общественно-профессионального регулирования учетно-аналитической системы. Особенность проявления этих рисков состоит в том, что в связигс недостаточным уровнем развития экономических отношений система бухгалтерских стандартов не позволяет предприятию отразить в отчетности его финансово-хозяйственное состояние с той же степенью достоверности, как это происходит при представлении отчетности, сформированной по международным стандартам.

3. Риски, обусловленные организацией учетно-аналитической системы на предприятии. Эти риски заключаются в том, что созданная бухгалтерская информационная система не позволяет формировать финансовую информацию, отвечающую требованиям обеспечения непрерывности деятельности предприятия:

- риск, обусловленный решениями, принятыми в Положении о бухгалтерской службе предприятия;

- риск, вызванный решениями, принятыми в учетной политике предприятия;

риск, обусловленный содержанием, порядком формирования и представления финансовой отчетности предприятия внешним пользователям.

4. Риски, обусловленные действиями инвесторов и кредиторов. Они заключаются в том, что инвесторы и кредиторы, пользуясь свободой выбора, на основании бухгалтерской отчетности, могут принять в отношении предприятия неблагоприятные для него решения.

Таким образом, существование неопределенности в учетно-аналитической

информационной среде объективно предопределяет возникновение новой категории рисков - рисков в учетно-аналитической системе предприятия, непосредственно оказывающих влияние на непрерывность деятельности предприятия и экономическую безопасность его инвесторов и кредиторов. Достижение экономической безопасности предприятия происходит за счет устранения внешних и внутренних угроз, обусловленных рисками. Процесс управления бухгалтерскими рисками в целях обеспечения экономической безопасности предприятия представлен на рис. 12.

Рис. 12. Процесс управления рисками учетно-аналитической системы на предприятии

В целях обеспечения непрерывности деятельности хозяйствующему субъекту необходимо регламентировать учетные процедуры, позволяющие идентифицировать риски и выявлять их последствия. В соответствии с требованиями уместности, достоверности и прозрачности внешние заинтересованные пользователи должны быть проинформированы о тех

41

хозяйственных рисках, которые в будущем могут с большой степенью вероятности повлиять на рыночную стоимость хозяйствующего субъекта.

11. На основе научно обоснованной резервной системы (оценочные резервы и резервы предстоящих расходов) предложена методика снижения рисков учетно-аналнтической системы с помощью внутреннего контроля, позволяющая сократить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение непредвиденных расходов)

Риски, в отношении которых у предприятия имеется достаточное количество

информации и в результате усиления которых с высокой степенью вероятности может произойти уменьшение стоимости активов либо возникновение обязательств, должны быть отражены в бухгалтерском учете. Хозяйственные операции, связанные с последствиями таких рисков, принимаются к учету путем образования финансовых резервов. В соответствии с российскими нормативными документами, регламентирующими ведение бухгалтерского учета, предприятие может формировать оценочные резервы и резервы предстоящих расходов.

Оценочные резервы предназначены для уточнения оценок по отдельным статьям бухгалтерского баланса в целях формирования в отчетности реальных оценок активов путем корректировки их исторической стоимости, учитываемой на соответствующих бухгалтерских счетах. Тем самым существенно повышается достоверность и качество финансовой отчетности, что позволяет пользователям видеть не затратную, а реальную оценку активов предприятия.

В российских нормативных документах предусмотрено формирование таких оценочных резервов, как: резервы по сомнительным долгам; резервы под обесценение финансовых вложений; резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Создавая резервы на конец отчетного года, предприятие увеличивает расходы текущего периода. В результате сумма чистой прибыли за отчетный период уменьшается на величину сформированных резервов, в отчетности отражаются скорректированные в сторону уменьшения статьи актива баланса и величина чистой прибыли за отчетный период.

С точки зрения инвесторов, создание резервов невыгодно, поскольку ущемляет их экономические интересы, уменьшая величину дохода. Но для предприятия создание резервов необходимо, так как позволяет в следующем отчетном периоде смягчить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение расходов).

Современная методология учетно-аналитической системы в целях повышения

42

качества формируемой информации, ее востребованности внутренними и внешними пользователями предполагает обязательное формирование сведений о рисках, сопровождающих финансово-хозяйственную деятельность экономического субъекта, и учетных данных об их последствиях.

К основным направлениям в изменении направленности внутреннего аудита на предприятии с учетом снижения рисков учетно-аналитической системы, на наш взгляд, относятся следующие:

- выявление, оценка и управление бизнес-рисками;

- оценка эффективности деятельности предприятия;

- оценка внутреннего контроля финансовой деятельности и бизнес-процессов;

- оценка соблюдения договорных обязательств;

- оценка контроля над сохранностью активов;

- прочие.

Несмотря на признание необходимости проведения внутреннего аудита большинством предприятий, численность служб внутреннего аудита относительно мала, и ежегодные расходы на внутренний аудит невелики. Поэтому наиболее важными направлениями в области совершенствования внутреннего аудита являются:

- повышение эффективности и результативности внутреннего аудита;

- усовершенствование методологии внутреннего аудита и расширение его охвата;

- автоматизация внутреннего аудита;

- повышение роли внутреннего аудита в системе корпоративного управления;

- повышение квалификации внутренних аудиторов;

- определение возможностей использования информации внутреннего аудита при принятии управленческих решений.

Таким образом, осуществление на предприятии процедур внутреннего контроля и внутреннего аудита способствует смягчению последствий бухгалтерских рисков, особенно критического и катастрофического уровней. Это позволяет предприятию своевременно решать возникающие проблемы, снимать угрозы, способствуя этим сохранению непрерывности его деятельности.

ОСНОВНЫЕ выводы

В целях формирования более совершенной, с учетных позиций, учетно-аналитической модели и ее адаптации к международным стандартам финансовой отчетности в условиях повышения значимости бухгалтерской отчетности, как основного источника информации для пользователей, принимающих управленческие решения, предложено вместо понятия «учетная подсистема учетно-аналитической системы» ввести категорию «учетно-отчетное пространство».

Автором предложена структурная организация учетно-отчетной системы, под которой понимается совокупность процессов, целью организации которых является удовлетворение информационных потребностей пользователей путем преобразования первичной информации в результирующую учетно-отчетную информацию в соответствии с заданным нормативно-правовым, методическим и организационным обеспечением при использовании необходимых ресурсов.

В процессе исследования категориального аппарата выявлено, что в бухгалтерском учете такие экономические категории, как затраты, издержки, расходы, выражают денежную оценку производственных трат предприятия, но при этом по степени охвата информации значительно различаются. Ресурсы, использованные в результате деятельности хозяйствующего субъекта, подсистемами финансового и налогового учета трактуются как расходы отчетного периода, а подсистемой управленческого учета - как затраты.

Обоснованы концептуальные позиции применения международных стандартов финансовой отчетности в российской практике учета, анализа и аудита и предложена модель учетно-аналитической системы расходов предприятия, обосновано формирование её налоговой и управленческой составляющей в целях эффективного управления для достижения непрерывности деятельности и устойчивого развития хозяйствующего субъекта в условиях неопределенности среды.

Проведенное исследование методологических основ и практики организации налогового учета показало, что построение модели взаимоотношений бухгалтерского и налогового учета требует системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности. Для преодоления имеющихся пробелов в методологии аналитических исследований предложена методика налогового анализа, внутренняя учетная модель формирования налоговых затрат в управленческой себестоимости, методология налогового аудита.

В российских нормативных документах, так же как в МСФО и GAAP, признается необходимость отражения информации о рисках предприятия в финансовой отчетности. В этих целях предложены процесс управления рисками учетно-аналитической системы и система оценочных резервов, предназначенная для уточнения оценок по отдельным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в целях формирования в отчетности реальных оценок активов, направления совершенствования внутреннего аудита в целях снижения рисков учетно-аналитической системы.

Монографии

1. Усатова Л.В. Совершенствование управления в потребительской кооперации на основе принципов Международного кооперативного альянса: монография / Л.В. Усатова, В.В. Щербакова, О.В. Харитонова - Белгород- изд-во Белгородского университета потребительской кооперации «Кооперативное образование». - 2001. -180 с. - 11,2 п.л. (авт. 4,0 п.л.)

2. Усатова Л.В. Интеграция бухгалтерского, налогового и управленческого учета в организациях потребительской кооперации: монография / Л.В. Усатова, В.Т. Слабинский, E.H. Апанасенко. - М.: Информационно-внедренческий центр «Маркетинг», 2007. - 147 с. - 9,25 п.л. (авт 3,25.)

3. Усатова Л В. Формирование финансовых результатов в комплексной учетно-аналитической системе/ Л.В Усатова // Формирование в учетно-аналитической системе показателей стоимости и налогообложения: теория и методология: монография. В 2 ч. Ч. 2. / [Л.В. Попова и др.]; под общ. ред. Л.В. Поповой. - Орел: ОрелГТУ, 2008. -411с.- 25,7 п.л. (авт.3,9 п.л.)

4. Усатова Л В. Учетно-аналитическая система автономного учета затрат предприятий машиностроительного комплекса / Л.В. Усатова II Теория и методология формирования в учетно-аналитической и налоговой системе стоимости в период гармонизации и адаптации к международным стандартам: монография / [Л.В. Попова и др ]; под общ. ред. Л.В. Поповой. -Орел: ОрелГТУ, 2008. - 571с,- 35,7 п.л. (авт. 4,2 п.л.)

5. Усатова Л.В. Совершенствование и практическое применение управленческого анализа для различных аспектов взаимосвязи «затраты-объем-прибыль» / Л.В. Усатова // Теория и методология формирования учетно-аналитической и налоговой системы стоимости в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности: монография / [Л.В. Попова и др.]; под общ. ред. Л.В. Поповой. - Орел: ОрелГТУ, 2008. - 501с,- 31,3 п.л. (авт. 3,3 п л.)

6 Усатова Л.В. Учетная и аналитическая система формирования затрат на промышленном предприятии / Л.В. Усатова // Теория и методология системы взаимодействия процессов формирования учетно-аналитических и налоговых показателей деятельности предприятий в условиях формирования глобальной высокоинтегрированной экономической системы: монография / [Л.В. Попова и др.]; под общ. ред. Л.В. Поповой. - Орел: ОрелГТУ, 2008. — 571с,- 35,7 п.л. (авт. 4,0 п.л)

Публикации в перечне ведущих научных журналов, рекомендуемых ВАК России на соискание ученой степени доктора паук

7. Усатова Л В. Организация современного управленческого учета на промышленном предприятии с применением зарубежных методик учета затрат / Л.В. Усатова // Управленческий учет. - 2008. - №7. - 1,0 п.л.

8. Усатова Л.В. Формирование учетно-аналитической системы на предприятиях / Л.В. Усатова // Управленческий учет. -2008. - №9. - 1,0 п.л.

9. Усатова JI.B. Механизм применения ABC - метода в учетно-аналитической системе затрат для эффективного управления себестоимостью выпускаемой продукции/ JI.B. Усатова // Управленческий учет. 2008. - №10. - 1,0 п.л.

10. Усатова JI.B. Учетно-апалитическое обеспечение управленческого учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в рамках позаказного метода / JI.B. Усатова // Управленческий учет. - 2008. - № 11. - 1,0 п л.

11. Усатова JI.B. Методология налогового анализа затрат в учетно-аналитическом пространстве / JI.B. Усатова // Управленческий учет. -2008. - №12. - 0,9 п.л.

12. Усатова Л.В. Контроллинг как практическая основа управленческого анализа затрат/ JI.B. Усатова // Экономический анализ. - 2008. - №23. - 0,8 п.л.

13. Усатова JI.B. Классификационные признаки градации базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов, издержек / Л.В Усатова // Экономический анализ. 2008. - №24. - 0,8 п.л.

14. Усатова Л.В. Методика проведения управленческого анализа на малом предприятии / Л.В. Усатова // Известия ОрелГТУ. - 2008. - №4. - 0,7 п л.

15. Усатова Л.В. Прибыль в деятельности предприятия и факторы, влияющие на ее величину в управленческой учетной системе / Л.В. Усатова // Управленческий учет. - 2009. - №1. -0,8 п.л.

16. Усатова Л.В. Организация процесса налогового аудита расходов / Л.В. Усатова // Известия ОрелГТУ. - 2009. - №1. - 0,7 п.л.

Учебные пособии

17. Усатова Л.В. О порядке отражения реализации товаров в бухгалтерском учете и налоговых расчетах: Практическое пособие / Л.В. Усатова. - Белгород.: Изд-во Белгородского университета потребительской кооперации, 1998. - 1,41 п.л.

18. Усатова Л.В Основы бухгалтерского учета: учебное пособие / Л.В. Усатова -Белгород.: Изд-во Белгородского университета потребительской кооперации, 1998.-3,2 п.л.

19. Усатова Л В. Кредитные операции коммерческого банка, учебное пособие / Л.В. Усатова. — Белгород.: Изд-во Белгородского университета потребительской кооперации, 1999. -5,4 п.л.

20. Усатова Л.В. Теоретические основы бухгалтерского учета: учебное пособие / И.А. Слабинская, Л.В. Усатова. -Белгород.: Изд-во «Белаудит», 1999.- 11,5 п.л. (авт. 6,0 п.л.)

21. Усатова Л.В. Кассовые операции банка: учебное пособие / Л.В. Усатова, Е.В. Арская. — Белгород.: Изд-во Белгородского университета потребительской кооперации «Кооперативное образование», 2002. - 5,6 п.л. (авт. 1,9 п.л )

22. Усатова Л.В. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: учебное пособие / Л.В. Усатова, Н.В Мухартова. - М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2003. - 17 п.л. (авт. 9,0 п.л.)

23. Усатова Л.В Бухгалтерский учет в коммерческих банках: учебное пособие / Л.В. Усатова, М.С. Сероштан, Е.В. Арская. -М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2005.-23,75 п.л. (авт. 7,9 п.л.)

24. Усатова Л В Бухгалтерский учет в коммерческих банках: учебное пособие / Л.В. Усатова, М.С. Сероштан, Е.В. Арская. Изд. 2-е, переработанное и дополненное. - М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2006. - 25,25 п.л. (авт. 8,4 п.л.)

25. Усатова Л.В. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / Л.В. Усатова, Е.А. Еленевская, Е.А. Иванов. - М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2006. -32,75 п.л. (авт. 0,75 п.л.)

26. Усатова Л.В. Бюджетный учет и отчетность: учебпо-практическое пособие / Л.В. Усатова. - Белгород: Изд-во Белгородского государственного университета, 2006. - 1,5 п.л.

27. Усатова Л.В. Бухгалтерский учет в коммерческих банках: сборник задач и тестов / Арская Е.В., Л.В. Усатова. - Белгород: Изд-во Белгородского технологического университета им. В.Г. Шухова, 2007.-4,9 п.л.(авт. 2,45 п.л.)

28. Усатова Л.В. Банковский учет и аудит: учебное пособие / Л.В. Усатова. - Белгород: Изд-во Белгородского государственного университета, 2007. - 6,97 п л.

29. Усатова Л.В. Бухгалтерский учет в коммерческих банках: учебное пособие / JI.B. Усатова, MC. Сероштан, Е.В. Арская. Изд. 3-е, переработанное и дополненное - М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2007. - 25,25 п.л. (авт. 8,4 п.л )

30. Усатова J1.B. Бухгалтерский финансовый учет: учебное пособие / Л.В. Усатова, Е.А. Еленевская, Е.А Иванов - изд. 2-е переработанное и дополненное. - М.: Изд-во Издательско-торговой корпорации «Дашков и К», 2007. - 32,75 п л (авт. 0,75 п.л.)

31. Усатова Л.В. Бюджетный учет и отчетность, учебное пособие / Л В. Усатова. -Белгород: Изд-во Белгородского государственного университета, 2008. - 8,75 п.л.

32. Усатова Л.В Теория бухгалтерского учета: учебное пособие/ И.А.Слабинская, ДВСлабинский - Белгород: Изд-во Белгородского технологического университета им. В.Г. Шухова, 2008 -11,7 п.л. (авт 8,9)

Прочие публикации

33. Усатова Л.В. Бухгалтерский учет операций по переработке давальческого сырья в организациях потребкооперации / Л.В. Усатова, Л.В. Зайцева // Деловой вестник российской кооперации. - 2001. - №7. - С.52-54 - 0,2 п.л. (авт. 0,1 п л.)

34. Усатова Л.В. Планирование и учет результатов деятельности организации потребительской кооперации в соответствии с требованиями хозяйственного расчета / Л В. Усатова // Белгородский экономический вестник. - 2003. - №8-9. - С.78-83. - 0,5 п л.

35. Усатова Л В. Проблемы переоценки основных средств в России / Л.В. Усатова, Д.В. Слабинсклй // Фундаментальные и прикладные исследования. Научно-теоретический журнал Московского университета потребительской кооперации - 2005. - №3. - С. 78-87. - 0,7 п.л. (авт. 0,4 п л.)

36. Усатова Л.В. Обеспечение качества работы в вузе / Л.В. Усатова, Ю.П. Леванов, Е.В. Красильникова // Поволжский вестник качества. - 2005. - №2. - С 40-42. - 0,5 п.л. (авт. 0,2 п.л.)

37. Усатова Л.В. Медицинские услуги в условиях рыночной экономики / Л.В. Усатова, М.Е. Прокушева // Современные проблемы кооперативного образования Материалы региональной научно-практической конференции. - Белгород: «Кооперативное образование», 2005. - 0,4 п л. (авт. 0,2 п.л )

38. Усатова Л.В. Амортизация как возмещение расходов на приобретение основных средств / Л В. Усатова, Д.В. Слабинский // Фундаментальные и прикладные исследования. Научно-теоретический журнал Московского университета потребительской кооперации. — 2006. -№1 - С. 70-75. - 0,5 п.л. (авт. 0,3 п л)

39. Усатова Л.В. Аспекты ответственности главного бухгалтера и проблемы при принятии управленческих решений / Л.В. Усатова: Повышение эффективности социально-экономической деятельности потребительской кооперации на основе улучшения кадрового потенциала. Межрегиональная научно-практическая конференция - Чебоксары. - 2006 (0,2 п.л.)

40. Усатова Л.В. Методика аудита экспортных операций / Л В. Усатова, Е.В. Арская // Белгородский экономический вестник - 2006 - №3. — С. 48-53. - 0,32 п л. (авт. 0,16 п.л)

41. Усатова Л В. О сущности бюджетной реформы в Российской Федерации / Л.В. Усатова, H.A. Фошня // Белгородский экономический вестник // 2007. № 3-4 С. 89-93. - 0,3 п л. (авт. 0,2 п.л.)

42. Усатова Л.В. Направления совершенствования реформирования бюджетного процесса в России / Л.В. Усатова // Белгородский экономический вестник // 2007. № 3-4 С. 93-99 - 0,4 п.л.

43.Усатова Л.В. Теоретические основы построения учетно-аналитической системы товаров / Л.В. Усатова // Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на международные стандарты финансовой отчетности для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства: материалы Международной научно-практической Интернет-конференции (15 ноября -17 декабря 2007 г., Орел): Орел: ОрелГТУ, 2008. - 502 с. (0,6 п.л)

44. Усатова Л.В. Принципы формирования системы взаимодействия организационных подразделений в рамках вертикально-интегрированных структур / Л.В. Усатова // Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на международные стандарты финансовой отчетности для предприятий промышленности, торговли и

сельского хозяйства: материалы Международной научно-практической Интернет-конференции (15 ноября -17 декабря 2007 г., Орел) Орел: ОрелГТУ, 2008. - 502 с. (0,4 п.л.)

45. Усатова Л В. Контрольная функция за затратами и результатами в управленческой учетной системе промышленного предприятия / Л.В. Усатова // Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности: материалы международной научно-практической конференции (28-30 апреля 2008 года, Орел): Орел. ОрелГТУ, 2008 - 502 с. - 0,7 п.л.

46 Усатова Л.В. Учетная информация в системе анализа и управления затратами предприятий промышленности / Л.В Усатова // Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности: материалы международной научно-практической конференции (28-30 апреля 2008 года, Орел). Орел: ОрелГТУ, 2008 - 502 с - 0,7 п.л.

47. Усатова Л В. Мировая практика прогнозирования и планирования налоговых затрат по налогу на прибыль / Л.В. Усатова // Приоритеты формирования системы налогового администрирования и налогового менеджмента в условиях интеграции российской налоговой системы в международные налоговые отношения: материалы международной научно-практической конференции (3-10 ноября 2008 года, Орел). Орел: ОрелГТУ, 2008 - 502 с. - 0,4 п.л.

48. Усатова Л.В Методические рекомендации по организации и ведению налогового учета расходов в целях повышения эффективности налогового планирования / Л.В Усатова // Приоритеты формирования системы налогового администрирования и налогового менеджмента в условиях интеграции российской налоговой системы в международные налоговые отношения' материалы международной научно-практической конференции (3-10 ноября 2008 года, Орел): Орел- ОрелГТУ, 2008 - 502 с. - 1,0 п.л.

49 Усатова Л В. Особенности формирования прибыли в управленческой учетной системе / Л.В. Усатова // Модели формирования системы учета, аудита и налогообложения на предприятиях промышленности, строительства, транспорта и сельского хозяйства на основе внедрения инновационных технологий и международных стандартов: материалы международной научно-практической конференции (3-28 ноября 2008 года, Орел); Орел: ОрелГТУ, 2008 - 502 с. -0,7 п.л.

50. Усатова Л.В. Практические аспекты контроллинга в системе управленческого учета затрат / Л.В. Усатова // Модели формирования системы учета, аудита и налогообложения на предприятиях промышленности, строительства, транспорта и сельского хозяйства на основе внедрения инновационных технологий и международных стандартов: материалы международной научно-практической конференции (3-28 ноября 2008 года, Орел): Орел' ОрелГТУ, 2008 - 502 с. -0,7 п.л.

Орловский государственный технический университет Лицензия № 00670 от 05 01 2000 Подписано к печати 23 12 2008 Формат 60 х 841/16 Печать офсетная Объем 2,0 уел печ л. Тираж 100 экз Заказ № 1233 Отпечатано с готового оригинал-макета на полиграфической базе ОрелГТУ 302030, г. Орел, ул Московская, 65.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Усатова, Людмила Васильевна

ВВЕДЕНИЕ.

1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ПОСТРОЕНИЯ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ ПРЕДПРИЯТИЯ.

1.1. Исторические аспекты развития учетно-аналитической системы и ее моделей.

1.2. Современное понимание процесса моделирования учетноаналитической системы.

1.3 Формирование качественной учетно-отчетной информационной системы на современном этапе.

2. МЕТОДОЛОГИЯ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ РАСХОДОВ ПРЕДПРИЯТИЯ И ЕЕ ПЕРЕХОД НА МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ.

2.1. Классификационные признаки градации базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов, издержек

2.2. Концептуальные основы международных стандартов финансовой отчетности.

2.3. Технология формирования учетно-отчетного пространства расходов в соответствии с международными стандартами.

3. МЕТОДОЛОГИЯ ПОСТРОЕНИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОЙ СОСТАВЛЯЮЩЕЙ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ РАСХОДОВ.

3.1. Концепция управленческого учета и анализа расходов на предприятии.

3.2. Организация современного управленческого учета и анализа расходов на промышленном предприятии с применением зарубежных методик.

3.3. Методические рекомендации по формированию системы внутреннего аудита расходов.

4. МЕТОДОЛОГИЯ ПОСТРОЕНИЯ НАЛОГОВОЙ СОСТАВЛЯЮЩЕЙ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ ЗАТРАТ.

4.1. Концепция налогового учета расходов на современном этапе развития экономики.

4.2. Методология налогового анализа расходов.

4.3. Методические основы налогового аудита расходов.

5. ФОРМИРОВАНИЕ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ СИСТЕМЫ В УСЛОВИЯХ НЕОПРЕДЕЛЕННОСТИ.

5.1. Теоретические основы формирования рисковой составляющей учетно-аналитической системы предприятия.

5.2. Механизм управления рисками учетно-аналитической системы ■ затрат в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта.

5.3. Методика снижения рисков у четно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности в период трансформации международных стандартов финансовой отчетности"

Актуальность темы исследования. В рыночной экономике существенна значимость учетно-аналитической информации, необходимой для принятия решений на всех уровнях управления с целью достижения непрерывности и эффективности деятельности хозяйствующего субъекта в условиях неопределенности среды в долгосрочной перспективе. Принцип непрерывности, предполагающий постоянное осуществление деятельности хозяйствующего субъекта в обозримом будущем, является ключевой концепцией теории и практики.

Обеспечение непрерывности и повышения эффективности деятельности промышленного предприятия обусловлено оптимизацией его расходов. В условиях финансового кризиса качество учетно-аналитической системы расходов на предприятиях выступает одним из определяющих факторов непрерывности и эффективности их деятельности. Традиционная система учета, анализа и аудита не в полной мере способствует оптимизации расходов и повышению эффективности деятельности экономических субъектов.

В связи с этим, разработка учетно-аналитической системы расходов промышленных предприятий, обладающей новыми качественными характеристиками и аналитичностью информации, являющейся основой для принятия эффективных управленческих решений с учетом постоянно меняющейся внешней и внутренней среды хозяйствующего субъекта - одна из актуальных проблем теории, методологии и практики.

Достижение эффективного управления расходами промышленных предприятий в условиях адаптации к международным стандартам финансовой отчетности может быть действенным при наличии правильно сформированной управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы. Поэтому наибольшую актуальность приобретают проблемы научного обоснования формирования налоговой и управленческой составляющей учетно-аналитической системы расходов, обеспечивающей информационную достаточность при разработке, принятии и реализации эффективных управленческих решений, способствующих устойчивому развитию хозяйствующих субъектов и повышению их конкурентоспособности в условиях неопределенности среды.

Степень научной разработанности проблемы. Проблемы развития бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики исследуют ученые: А.П. Бархатов, П.С. Безруких, А.И. Белоусов, Т.В. Зырянова, М.В. Мельник, O.E. 5

Николаева, С.А. Николаева, В.И. Петрова, А.Н. Пыткин, О.В. Рожнова, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет.

Общие аспекты методологии и организации управленческого учета нашли отражение в трудах И.М. Волковой, М.М. Каверина, В.Э. Керимова, И.Г. Кондракова, А.Ф. Крюкова, E.H. Лавренчук, Ю.А. Мишина, О.П. Осиленковой, Н.Б. Полыгалиной, С.А. Стукова. Подходы, принципы и методы использования информации управленческого учета представлены в работах М.И. Баканова, JI. Бороненковой, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, Р.Ю. Симионова, M.JI. Слуцкина, В.А. Чернова, Н.Г. Чумаченко и других.

Среди зарубежных специалистов, рассматривающих проблемы управленческого учета, следует отметить Дж. Арнольда, К. Друри, Т. Джонса, М. Каррснбауэра, Р. Каплана, Р. Мюллендорфа, С.Марка, Д. Раджива, Дж.Фостера, Б. Нидлза, Ж. Ришара, Дж. Ростера, С. Роберта, Т. Скоуна, Ч.Хорнгрена, Т. Хоугса, К. Уотта, Р. Энтони. В области международных стандартов финансовой отчетности известны работы Д. Александера, А. Бриттона, X. Грюнинга, Э. Йориссена, М. Коэна, Б.Карсберга, Г. Микерина и др.

Стоимость активов при переходе национальной системы учета на международные стандарты финансовой отчетности рассматривают отечественные ученые: Л.П. Бибик, И.Ю. Баймуратов, Л.В. Горбатова, Ю.А. Данилевский, B.C. Карагод, В.В. Качалин, A.B. Колычев, М.Н. Крейнина, Е.В. Лахов, Т.В. Шишкова и др.

Теоретические аспекты налогообложения исследовали как зарубежные экономисты (Р. Брейли, С. Брю, Д. Бьюкенен,Э. Жирарден, А. Лаффер, С. Майерс, К. Макконнелл, К. Маркс, Д. С. Миль, Д. Рикардо, П. Самуэльсон, С. Сисмонди,

A.Смит, Ж.-Б. Сэй, Д. Тобин, М. Фридмен), так и отечественные исследователи (М.М.Алексеенко, С.Ю. Андреев, С.В.Барулин, М.Б. Богачевский, А.Е. Викуленко,

B.А. Галкин, C.B. Глазьев, E.H. Грисимова, В.И. Гусев, Л.В. Давыдова, Б. Дитман, B.C. Дьяченко, В.К. Исправников, Д.А. Львов, Г.Л. Марьяхин, В.Г. Садков, A.A. Синягин, Н.Б. Телятников, A.A. Тривус, В.Н. Фролов, Д.Г. Черник, К.Ф. Шмелев).

Авторские разработки по вопросам структуры и функционирования учет-но-аналитической системы на современном этапе развития экономики опираются на исследования в области бухгалтерского учета и отчетности, финансово-экономического анализа и аудита отечественных экономистов: A.A. Богданова, А.Г. Грязновой, В.Г. Гетьмана, Л.Т. Гиляровской, Д.А. Ендовицкого, О.В. Ефимовой, Н.М. Заварихина, В.В. Ковалева, С.Ф. Корякина, М.Н. Крейниной, Н.П. 6

Любушина, В.Д. Новодворской), В.Ф. Палия, JI.B. Поповой, А.Н. Романова, Г.В. Савицкой, Е.С. Стояновой, В.П. Суйца, И.П. Ульянова.

Научные труды перечисленных авторов широко известны и признаны научным сообществом. Однако современная экономика требует развития научных теорий, особенно, в области учетно-аналитического процесса.

Анализ научной литературы показал, что в настоящее время остаются дискуссионными вопросы о самом факте существования управленческого и налогового учета, его роли и месте в структуре учетно-аналитической системы, соотношении с другими видами экономической информации. Недостаточная разработанность теории, методологии и методики внедрения налоговой и управленческой составляющей учетно-аналитической системы в российский учетный процесс в соответствии с МСФО, предопределила необходимость исследования проблемы, выбор темы диссертации, ее цель, задачи и содержание.

Целью исследования является развитие теории, методологии и организации управленческой и налоговой подсистем учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности среды при переходе к международным стандартам финансовой отчетности.

Для достижения цели исследования поставлены и решены следующие задачи:

- на основе ретроспективного анализа развития учетно-аналитической системы и ее моделей представить современное понимание процесса моделирования учетно-аналитической системы;

- с учетом анализа методологической основы и целевых установок учета сформировать качественную учетно-отчетную информационную систему на современном этапе;

- предложить научно обоснованную классификацию базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов, издержек по российским и зарубежным правилам учета;

- на основе концептуальных основ международных стандартов финансовой отчетности предложить организацию учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО;

- обосновать концепцию управленческого учета на предприятии, основанную на информационной системе учета затрат для целей управленческого анализа; 7

- адаптировать процесс организации управленческого учета на промышленном предприятии в современных условиях с применением зарубежных методик учета затрат;

- предложить методические рекомендации по формированию системы внутреннего аудита затрат;

- разработать концепцию налогового учета расходов на основе исторического анализа развития системы налогообложения;

- предложить методологию налогового анализа расходов и разработать методические рекомендации по организации процесса налогового аудита;

- на основе теории формирования рисковой составляющей учетно-аналитической системы предприятия разработать механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта;

- предложить методику снижения рисков учетно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля.

Область исследования. Исследование соответствует п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.7«Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам», п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа», п. 1.12 «Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ», п. 2.4. «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК Минобрнауки России (экономические науки).

Объектом исследования являются хозяйственные отношения организаций, формирующиеся в рамках учета, анализа и аудита расходов.

Предметом исследования являются организационно-экономические отношения, возникающие в процессе функционирования управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности и их взаимодействия с общей системой управления промышленным предприятием.

Теоретическую основу исследования составляют труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам теории и методологии управленческого и налогового учета, формирования учетно-аналитической системы расходов, теории рисков, международных стандартов финансовой отчетности, законодательные и нормативные акты Российской Федерации.

Методологическая основа исследования базируется на положениях системного, процессного, структурного, ситуационного, функционального, эволюционного, интеграционного подходов.

Для достижения поставленной цели и решения задач исследования использованы общие и специальные методы научного познания: диалектической логики, монографический, наблюдения, группировок, анализа и синтеза, сравнения, аналогий, расчетно-конструктивный, графического представления результатов.

Научная новизна исследования состоит в разработке теоретико-методологических концепций развития учетно-аналитической системы в условиях риска при переходе на международные стандарты финансовой отчетности, развитии теории и методологии формирования управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности, организации управленческого, налогового учета, анализа и аудита с применением зарубежных методик в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта.

В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

- в рамках исследования учетных и аналитических теорий на основе имманентных учету характеристик дана авторская трактовка категорий: «учетно-аналитическая система», «учетно-отчетное пространство», предложена концепция учетно-аналитической системы предприятия, выявлены информационные связи и взаимодействие ее подсистем (п. 1.4, 08.00.12);

- разработана теоретическая модель учетно-отчетного пространства как информационной базы анализа, аудита и налогообложения, основанная на требованиях качества и позволяющая системно исследовать составляющие элементы информационного пространства, их взаимосвязь и взаимообусловленность (п. 1.4, 08.00.12);

- на основе концепции учетно-отчетного пространства предложена научно обоснованная классификация базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов и издержек в разрезе финансовой, управлен9 ческой и налоговой составляющей по российским и зарубежным правилам (п. 1.9, 08.00.12);

- на базе методологического анализа инструментов международных стандартов финансовой отчетности обоснованы концептуальные позиции их применения в российской практике учета, анализа и аудита и предложена модель учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО в целях эффективного управления (п. 1.7, 08.00.12);

- определены основные детерминанты управленческого учетного сегмента затрат, на основе которых сформирована информационная система учета затрат для целей управленческого анализа, обеспечивающая в условиях современного этапа развития финансовых отношений эффективное функционирование хозяйствующих субъектов, адаптирован процесс организации современного управленческого учета на промышленном предприятии с применением зарубежных методик учета затрат (п. 1.12, 08.00.12);

- предложена методика управленческого аудита затрат на производство продукции на базе способов проведения внутреннего аудита, разработан алгоритм управленческой аудиторской проверки затрат, позволяющий устанавливать обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов, достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией (п. 2.4, 08.00.12);

- на базе ретроспективного анализа эволюции налогового учета в современной России определены и охарактеризованы этапы расхождения бухгалтерской и налоговой учетных подсистем, обусловившие выделение налогового учета в качестве самостоятельной подсистемы, предложены варианты автономного и интегрированного налогового учета, основанные на принципе системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности (п. 1.8, 08.00.12);

- разработаны методика проведения налогового анализа расходов, основанная на системе коэффициентов, характеризующих налоговую нагрузку на величину издержек производства и обращения и учетный механизм включения налоговых затрат в управленческую себестоимость продукции, позволяющий расширить последующую информационную базу для управленческого учета, анализа и аудита (п. 1.12, 08.00.12);

10

- разработана методология налогового аудита по международным стандартам в рамках специального задания, позволяющая налоговым консультантам и аудиторам составлять собственную схему налогообложения организации, исходя из тенденций ее развития и собственного понимания бизнеса клиента (п. 2.4,08.00.12);

- на основе теории формирования рисковой составляющей учетно-анали-тической системы предприятия выявлены причины возникновения неопределенности в учете и разработан механизм управления рисками учетно-аналитической системы расходов в целях достижения непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта (п. 1.8, 08.00.12);

- на базе научно обоснованной резервной системы (оценочные резервы и резервы предстоящих расходов) предложена методика снижения рисков учет-но-аналитической системы с помощью внутреннего контроля, позволяющая сократить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение непредвиденных расходов) (п. 1.8, 08.00.12).

Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что новые теоретические положения по вопросам формирования учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности, обоснованные в диссертации, позволяют решить крупную научную проблему, имеющую важное хозяйственное значение, - повысить оперативность и качество учетно-аналитической информации, необходимой для разработки, принятия и реализации эффективных решений на всех уровнях управления.

Результаты диссертационного исследования могут использоваться в развитии методологической базы учетно-аналитического процесса, для подготовки и принятия адекватных управленческих решений при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов.

Теоретическая значимость диссертационного исследования состоит в развитии теоретических положений, совокупность которых можно квалифицировать как новое крупное научное достижение: разработаны и обоснованы концептуальные и методологические основы построения учетно-аналитической системы расходов при переходе на международные стандарты финансовой отчетности с учетом рисковой составляющей.

Теоретические положения, выдвинутые в диссертации, будут способствовать дальнейшему развитию научных исследований по проблемам учета

11 стоимости, направленных на совершенствование учетно-аналитических и налоговых процедур в условиях неопределенности.

Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения, теоретические выводы и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, опубликованы, доложены и получили одобрение на Международной научно-практической конференции «Бухгалтерский учет и налогообложение: теория и практика применения» (г. Орел, 2006); Международной научно-практической Интернет-конференции «Формирование в учетно-анали-тической системе налогооблагаемых показателей при переходе на МСФО для целей финансового менеджмента и налогового администрирования предприятий АПК» (г. Орел, 2006); Международной научно-практической конференции «Совершенствование системы взаимодействия процессов формирования учетно-аналитических и налоговых показателей деятельности предприятий АПК в условиях формирования глобальной высокоинтегрированной экономической системы» (Орел, ОрелГТУ, 2007); Международной научно-практической Интернет-конференции «Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на международные стандарты финансовой отчетности для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства» (г. Орел, 2008).

Отдельные результаты исследования внедрены в практику экономической и учетной работы организаций Орловской и Белгородской областей.

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет», «Международные стандарты финансовой отчетности», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоговый учет», «Аудит налогообложения».

Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в 50 работах общим объемом 271,45 п. л., в том числе авторских - 117,29 пл., из них 10 статей опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК.

Структура и объем диссертации. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, содержит 47 рисунков, 41 таблицу, список литературы включает 266 источников. Общий объем диссертации - 362 страницы.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Усатова, Людмила Васильевна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Результаты проведенного диссертационного исследования позволили сделать следующие выводы.

1. В рыночной экономике существенно повышается значимость учетно-аналитической информации, необходимой для принятия решений на всех уровнях управления с целью достижения непрерывности и эффективности деятельности хозяйствующего субъекта в долгосрочной перспективе в условиях неопределенности среды.

Одной из актуальных проблем теории, методологии и практики является разработка учетно-аналитической системы расходов промышленных предприятий, обладающей новыми качественными характеристиками и аналитичностью информации, являющейся основой для принятия эффективных управленческих решений с учетом постоянно меняющейся внешней и внутренней среды хозяйствующего субъекта.

Достижение эффективного управления расходами промышленных предприятий в условиях адаптации к международным стандартам учета и финансовой отчетности может быть действенным при наличии правильно сформированной управленческой и налоговой составляющей учетно-аналитической системы.

Следовательно, наибольшую актуальность приобретают проблемы научного обоснования формирования налоговой и управленческой составляющей учетно-аналитической системы расходов, обеспечивающей информационную достаточность при разработке, принятии и реализации эффективных управленческих решений, способствующих устойчивому развитию хозяйствующих субъектов и повышению их конкурентоспособности в условиях неопределенности среды.

2. На основе проведенного анализа проблем формирования учетно-аналитической системы во взаимосвязи и взаимодействии составляющих ее элементов, сформулировано определение уЧетно-аналитической системы как

334 комплекса взаимодействующих и взаимосвязанных элементов, обеспечивающих процесс непрерывного целенаправленного сбора, обработки и оценки информации, необходимой для планирования деятельности, разработки, принятия и реализации эффективных управленческих решений.

Основными задачами учетно-аналитической системы являются: оказание информационной поддержки в принятии решений; проведение анализа и оценки эффективности деятельности предприятия в целом и в разрезе его подразделений; контроль и планирование экономической эффективности деятельности предприятия; выбор приоритетных направлений развития экономического субъекта.

Объектом учетно-аналитической системы является экономический субъект, предметом - совокупность хозяйственных процессов экономического субъекта.

Учетно-аналитическая система на предприятии, обеспечивая менеджмент необходимой информацией для принятия эффективных управленческих решений, выполняет учетную, контрольную и аналитическую функции.

Эффективность учетно-аналитической системы зависит, прежде всего, от учета специфики деятельности экономического субъекта.

В основе учетно-аналитической системы лежит системный подход, позволяющий рассматривать предприятие как сложный объект, состоящий из ряда подсистем.

В связи с этим учетно-аналитическую систему целесообразно представлять следующими видами подсистем: учетно-отчетная, аналитическая и контрольная (финансовая, управленческая и налоговая).

3. В целях формирования более совершенной, с учетных позиций, учетно-аналитической модели и ее адаптации к международным стандартам финансовой отчетности в условиях повышения значимости бухгалтерской отчетности, как основного источника информации для пользователей, принимающих управленческие решения, на основе системного подхода, предложено ввести категорию «учетно-отчетное пространство».

335

Учетно-отчетное пространство следует рассматривать как сложную многокомпонентную структуру, включающую элементы учета, процессы и документирование.

Финансовая учетная информация, предназначенная для внешних пользователей, должна основываться на требованиях международных стандартов финансовой отчетности. Управленческая учетная информация необходима для принятия управленческих решений по текущему и перспективному направлениям деятельности предприятия, налоговая учетная информация - для целей оптимизации налогообложения.

Структурная организация учетно-отчетного пространства - это совокупность основных и вспомогательных учетных процессов, целью организации которых является удовлетворение информационных потребностей пользователей путем преобразования первичной информации в результирующую учетно-отчетную информацию в соответствии с заданным нормативно-правовым, методическим и организационным обеспечением при использовании необходимых ресурсов.

4. На современном этапе развития экономики повышается значимость качества информации, используемой в учетно-аналитической системе, характеризуемого совокупностью характеристик учетно-отчетного пространства, обуславливающих способность удовлетворять установленные и предполагаемые информационные потребности различных групп пользователей учетной информации.

В диссертационном исследовании установлены требования к системе качества информационных ресурсов, которым должны соответствовать организация системы качества учетных процессов и документирование.

Разработанная теоретическая модель учетно-отчетного пространства как информационная база анализа, аудита и налогообложения, основанная на требованиях качества, позволяет системно исследовать составляющие элементы информационного пространства, их взаимосвязь и взаимообусловленность.

336

5. На основе концепции учетно-отчетного пространства предложена научно обоснованная классификация базовой терминологии учетно-аналитической системы в рамках затрат, расходов и издержек в разрезе финансовой, управленческой и налоговой составляющей по российским и зарубежным правилам.

В рыночных условиях хозяйствующие субъекты должны располагать наиболее полной информацией о затратах. Подход к учету затрат должен быть системным. С этой целью, основываясь на системном подходе, выделен блок «Расходы единой учетно-аналитической системы». В этом случае сохраняются целостность учетной бухгалтерской системы и ее свойства при изменении условий внешней среды.

При этом ресурсы, использованные в результате деятельности хозяйствующего субъекта, подсистемами финансового и налогового учета трактуются как расходы отчетного периода, а подсистемой управленческого учета - как затраты. Следует отметить, что в целях налогообложения не все затраты хозяйствующего субъекта признаются расходами.

В рамках подсистемы бухгалтерского финансового учета имеет значение группировка затрат в разрезе видов деятельности (основная, инвестиционная, прочая) и элементов затрат, предусмотренная ПБУ 10/99 «Расходы организации» и отвечающая основной цели финансового учета - отражению сумм затрат на счетах бухгалтерского учета.

Все затраты хозяйствующего субъекта в управленческой учетной подсистеме регистрируются в зависимости от целевой направленности задач оперативного, тактического и стратегического управления. При этом отдельно выделяются трансакционные затраты.

В подсистеме налогового учета группировка расходов осуществляется в соответствии с положениями Налогового Кодекса РФ.

Расходы, связанные с производством и реализацией в разрезе элементов, перераспределяются по двум группам: расходы, учитываемые и расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

337

6. На базе методологического анализа инструментов международных стандартов финансовой отчетности обоснованы концептуальные позиции их применения в российской практике учета, анализа и аудита и предложена модель учетно-аналитической системы расходов в соответствии с МСФО в целях эффективного управления.

Различия между российскими и международными учетными правилами заключаются в том, что российские стандарты учета основываются на правилах, МСФО - это стандарты, базирующиеся на принципах.

МСФО, по сути, являются набором принципов, регулирующих составление финансовой отчетности.

В соответствии с МСФО под расходами понимается уменьшение экономических выгод в виде уменьшения активов или увеличения обязательств, приводящих к уменьшению капитала в данном отчетном периоде. Расходы, возникающие в данном учетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, представляют собой отложенные расходы и показываются в отчетах о прибылях и убытках, о движении денежных средств.

7. В результате проведенного исследования определены основные детерминанты управленческого учетного сегмента затрат, на основе которых сформирована информационная система учета затрат для целей управленческого анализа, обеспечивающая в условиях современного этапа развития финансовых отношений эффективное функционирование хозяйствующих субъектов.

По мере усложнения условий хозяйственной деятельности и повышения требований к рентабельности актуализируется потребность в совершенствовании системы учета и контроля затрат на производство в рамках как бухгалтерского, так и управленческого учета.

При проверке правильности включения расходов в себестоимость готовой продукции необходимо установить обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов (за счет себестоимости, прибыли, фондов или резервов), достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и гото

338 вой продукцией.

Предприятия должны иметь четкое представление об окупаемости различных видов готовых изделий, эффективности принимаемых решений и их влиянии на финансовые результаты.

8. Анализ практики показывает, что на российских предприятиях применяется затратный метод бухгалтерского учета, предусматривающий учет и исчисление полной фактической себестоимости единицы продукции.

Мировой опыт свидетельствует об эффективности использования маржинального метода бухгалтерского учета - системы учета «Директ-костинг», в основе которой лежит исчисление сокращенной себестоимости продукции и определение маржинального дохода.

Анализ соотношения «затраты-объем-прибыль» помогает установить взаимоотношения между ценой изделия, объемом или уровнем производства, прямыми затратами на единицу продукции, общей суммой постоянных затрат, смешанными затратами и прибылью. Применение системы «Директ-костинг» расширяет аналитические возможности, позволяет анализировать взаимосвязь объема производства, себестоимости и прибыли на базе разделения затрат на постоянные и переменные.

9. Предложенная на базе способов проведения внутреннего аудита методика управленческого аудита затрат на производство продукции, а также разработанный алгоритм управленческой аудиторской проверки затрат, позволяют устанавливать обоснованность разграничения источников возмещения различных расходов, достоверность отчетных показателей себестоимости продукции, правильность распределения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией.

В практике деятельности хозяйствующих субъектов целесообразно сформировать модель внутреннего аудита в качестве самостоятельного подразделения организации, осуществляющего контроль над рисками, соблюдением всех нормативно-правовых и регулирующих актов, реализацией стратегических и тактических задач.

339

10. На базе ретроспективного анализа налогового законодательства и его информационного обеспечения в современной России определены и охарактеризованы этапы расхождения бухгалтерской и налоговой учетных подсистем, обусловившие выделение налогового учета в качестве самостоятельной подсистемы, предложены варианты автономного и интегрированного налогового учета, основанные на принципе системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности.

Организация налогового учета как автономной системы предполагает регистрацию всех хозяйственных операций, прямо или косвенно формирующих доходы и расходы, признаваемых для целей налогообложения, в соответствующих регистрах налогового учета, по данным которых рассчитывается налоговая база по налогу на прибыль. При этом взаимодействие бухгалтерского и налогового учета сведено к минимуму - общими для них являются данные первичных документов.

В рамках концепции автономной системы налогового учета предлагается три варианта организации налогового учета: на основе системы таблиц - налоговых регистров; по принципу «приход-расход»; на основе дополнительно вводимых забалансовых (налоговых) счетов.

Интегрированная система налогового учета основана на использовании информации, формируемой в бухгалтерском учете. При этом в качестве регистров налогового учета используются бухгалтерские регистры. В тех случаях, когда правила бухгалтерского и налогового учета не совпадают, производится корректировка бухгалтерской информации для целей налогообложения.

В рамках концепции интегрированной системы налогового учета рассматриваются два основных варианта его организации: система налогового учета, построенная на двойной записи с использованием действующего плана счетов; система налогового учета, базирующаяся на адаптации действующего плана счетов к правилам главы 25 НК РФ.

11. Проведенное исследование методологических основ и практики орга

340 низации налогового учета показало, что построение модели взаимоотношений бухгалтерского и налогового учета требует системности в процессе накопления и обобщения данных о налоговых обязательствах в учете, а также их отражения в отчетности.

Для преодоления имеющихся пробелов в методологии аналитических исследований предложена методика налогового анализа, внутренняя учетная модель формирования налоговых затрат в управленческой себестоимости, методология налогового аудита. В ее основе должна быть схема отражения данных на счетах бухгалтерского учета, которая бы, с одной стороны, не нарушала целостность учета, с другой - приводила к системному формированию информации для целей налогообложения. Это позволит реализовать одну из главных целей бухгалтерской отчетности - обеспечить все группы заинтересованных пользователей данными, достаточными для дальнейшей обработки и интерпретации в интересах и целях каждой из них. Этой цели в наибольшей степени соответствует интегрированная система налогового учета, основанная на адаптации действующего плана счетов к правилам налогового законодательства.

Разработанная методика проведения налогового анализа расходов, основанная на системе коэффициентов, характеризующих налоговую нагрузку на величину издержек производства и обращения, и учетный механизм включения налоговых затрат в управленческую себестоимость продукции, позволяют расширить последующую информационную базу для управленческого учета, анализа и аудита.

Выявление тенденций в динамике и структуре задолженности по отдельным налогам и сборам и в соотношениях к суммам платежей, позволяют решать следующие задачи: определять налоги, по которым сложились наибольшие задолженности; выделять внутри исследуемого периода годы, в которые предприятие не смогло рассчитаться с бюджетом и внебюджетными фондами по обязательным платежам; выделить те виды обязательных платежей, которые вызывают у плательщиков наибольшие затруднения с уплатой.

341

12. С целью анализа налоговой и управленческой составляющих затрат обоснована целесообразность выделения предпроизводственной, производственной, постпроизводственой стадий управленческого учета формирования управленческой себестоимости.

Предложенная внутренняя учетная модель формирования налоговых затрат в управленческой себестоимости, позволит расширить последующую информационную базу для управленческого учета и анализа.

13. Актуальной проблемой является выявление рисков, непосредственно связанных с формированием учетно-аналитической системы предприятия:

- риски, обусловленные представлением в отчетности информации о хозяйственных рисках и сопровождающих финансово-хозяйственную деятельность предприятия (рыночный риск, кредитный риск, риск основной деятельности);

- риски, обусловленные порядком государственного и общественно-профессионального регулирования учетно-аналитической системы;

- риски, обусловленные организацией учетно-аналитической системы на предприятии;

- риски, обусловленные действиями инвесторов и кредиторов.

В российских нормативных документах, так же как в МСФО и GAAP, признается необходимость отражения информации о рисках предприятия в финансовой отчетности. В этих целях предложены мероприятия по совершенствованию процесса управления рисками учетно-аналитической системы и система оценочных резервов, предназначенная для уточнения оценок по отдельным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в целях формирования в отчетности реальных оценок активов, направления совершенствования внутреннего аудита в целях снижения рисков учетно-аналитической системы.

В целях обеспечения непрерывности деятельности хозяйствующему субъекту необходимо регламентировать учетные процедуры, позволяющие идентифицировать риски и выявлять их последствия. В соответствии с требо

342 ваниями уместности, достоверности и прозрачности внешние заинтересованные пользователи должны быть проинформированы о тех хозяйственных рисках, которые в будущем могут повлиять на рыночную стоимость хозяйствующего субъекта.

14. На основе научно обоснованной резервной системы (оценочные резервы и резервы предстоящих расходов) предложена методика снижения рисков учетно-аналитической системы с помощью внутреннего контроля, позволяющая смягчить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение непредвиденных расходов).

Риски, в отношении которых у предприятия имеется достаточное количество информации и в результате усиления которых с высокой степенью вероятности может произойти уменьшение стоимости активов либо возникновение обязательств, должны быть отражены в бухгалтерском учете. Хозяйственные операции, связанные с последствиями таких рисков, принимаются к учету путем образования финансовых резервов.

В соответствии с российскими нормативными документами, регламентирующими ведение бухгалтерского учета, предприятие может формировать оценочные резервы и резервы предстоящих расходов.

Оценочные резервы предназначены для уточнения оценок по отдельным статьям бухгалтерского баланса в целях формирования в отчетности реальных оценок активов путем корректировки их исторической стоимости, учитываемой на соответствующих бухгалтерских счетах, что существенно повышает достоверность и качество финансовой отчетности и позволяет пользователям видеть не затратную, а реальную оценку активов предприятия.

В российских нормативных документах предусмотрено формирование таких оценочных резервов, как резервы по сомнительным долгам; резервы под обесценение финансовых вложений; резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Создавая резервы на конец отчетного периода, предприятие увеличивает расходы текущего периода. В результате сумма чистой прибыли за отчетный

343 период уменьшается на величину сформированных резервов, в отчетности отражаются скорректированные в сторону уменьшения статьи актива баланса и величина чистой прибыли за отчетный период.

С точки зрения инвесторов, создание резервов невыгодно, поскольку ущемляет их экономические интересы, уменьшая величину дохода. Но для предприятия создание резервов необходимо, так как позволяет в следующем отчетном периоде смягчить возможные неблагоприятные последствия событий (возникновение расходов).

15. С целью снижения рисков учетно-аналитической системы целесообразно выделить приоритеты в направленности внутреннего аудита на предприятии: выявление, оценка и управление бизнес-рисками; оценка эффективности деятельности предприятия; оценка внутреннего контроля финансовой деятельности и бизнес-процессов; оценка соблюдения договорных обязательств; оценка контроля сохранности активов.

Проведенные исследования показали, что, несмотря на признание необходимости проведения внутреннего аудита менеджментом предприятий, численность служб внутреннего аудита относительно мала, и ежегодные расходы на внутренний аудит невелики.

В связи с этим наиболее важными направлениями в области совершенствования внутреннего аудита следует считать:

- повышение эффективности и результативности внутреннего аудита;

- усовершенствование методологии внутреннего аудита и расширение его охвата;

- автоматизация внутреннего аудита;

- повышение роли внутреннего аудита в системе корпоративного управления;

- повышение квалификации внутренних аудиторов;

- определение возможностей использования информации внутреннего аудита при принятии управленческих решений.

16. Таким образом, теоретические положения по вопросам формирования

344 учетно-аналитической системы расходов в условиях неопределенности, обоснованные в диссертации, позволяют решить научную проблему, имеющую важное хозяйственное значение, - повысить оперативность и качество учетно-аналитической информации, необходимой для разработки, принятия и реализации эффективных решений на всех уровнях управления.

17. Формирование учетно-аналитической системы, объединяющей учет и анализ в единый процесс, в условиях адаптации к международным стандартам финансовой отчетности, будет способствовать эффективному управлению финансами, реализации стратегических и тактических задач деятельности хозяйствующего субъекта, принятию обоснованных управленческих решений для достижения непрерывности его деятельности с учетом неопределенности среды в долгосрочной перспективе.

18. Использование хозяйствующими субъектами разработанной методологии и методик формирования управленческой и налоговой составляющих учетно-аналитической системы расходов будет способствовать снижению трудоемкости учетно-отчетных процедур, повышению качества информационных ресурсов и эффективности финансово-хозяйственной деятельности.

345