Исследование аудиторского риска тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Исследование аудиторского риска"

На правах рукописи

РГ6 01 2 7 ДЕК тв

Федоренко Илья Владимирович

Исследование аудиторского риска

Специальность 08.00.12 - "Бухгалтерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности"

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Саратов - 2С00

7|

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета Красноярского Государственного Торгово-экономического института.

я

Научный руководитель - кандидат экономических наук, профессор Соловьева Наталья Александровна.

Официальные оппоненты:

- доктор экономических наук, профессор Миронова Ольга Алексеевна,

- кандидат экономических наук, доцент Горбачева Людмила Александровна.

Ведущая организация - Новосибирская Государственная академия экономики и управления.

Защита диссертации состоятся 28 ноября 2000 года в 12 часов на заседании Диссертационного Совета К 064.31.01 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу: 410600, Саратов, Радищева, 89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан октября 2000 г.

Ученый секретарь диссертационного

совета, канд. эко;1. наук, доцент (^У^И^ —С.М.Богомолов

РОЖ.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ДИССЕРТАЦИИ

Актуальность темы исследования. Переход России на рельсы рыночной экономики потребовал коренного реформирования экономической науки. Развитие отечественного аудита как ее составной части затруднено в связи с отсутствием соответствующего методического обеспечения, позволяющего адекватно перенести накопленный опыт мировой н отечественной экономической науки и аудита, как ее части, для использования в условиях современной российской аудиторской деятельности.

Являясь относительно молодой отраслью отечественной экономической науки, аудит объективно не имеет еще тех необходимых методических разработок, которые позволили бы ему развиваться и совершенствоваться, успешно конкурируя с западным аудитом. В результате, наиболее крупные хозяйств вуюшие субъекты российской экономики пользуются услугами фирм "большой шестерки", а не российских аудиторских компаний.

Поэтому возникает необходимость проанализировать зарубежный и отечественный опыт организации и методики аудита, содержание и применение стандартов аудита и предложить аудиторам различные методики практического применения аудиторских стандартов.

Степень разработанности проблемы. В мировой экономике аудиторская деятельность начала развиваться уже довольно давно и имеет на сегодняшний момент систему стандартов, являющуюся основой для деятельности аудиторских организаций. В течение последнего времени в России вышли в свет некоторые отечественные стандарты аудита, в том числе Стандарт "Существенность и аудиторский риск", одобренный Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 22.01.98г. Протоколом №2. Однако необходимого количества методических указаний и разъяснений по применению отдельных положений данного стандарта, к сожалению, пока не опубликовано.

Актуальность темы, степень ее научной разработки и практической значимости определили выбор темы, цели и задачи диссертационного исследования.

Целью диссертационной работы является исследование аудиторского риска и разработка методики и практических рекомендаций по его оценке и оптимизации в ходе проведения аудиторских проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов всех форм собственности.

Задачи исследования. Для достижения поставленной цели необходимо было решить следующие основные задачи теоретического и прикладного характера:

- уточнить понятие риска как предмета исследования вообще и применимое понятие аудиторского риска, для целей настоящего исследования, в частности,

- предложить доступные для российских аудиторов способы оценки аудиторского риска,

- разработать подходы к моделированию аудиторского риска на основе сочетания традиционных взглядов и предложенных автором способов оценки, в том числе с применением средств вычислительной техники.

Для решения основных задач было необходимо:

- исследовать сущность риска как экономической категории, проанализировать применяемые показатели оценки риска,

- проанализировать особенности аудиторского риска как специфического профессионального вида риска,

- рассмотреть имеющиеся модели аудиторского риска и предложить собственные подходы по моделированию аудиторского риска, выделить составляющие элементы аудиторского риска, проанализировать области допусти' мых значений этих показателей, а также их экономический смысл,

- разработать приемы оценки величины риска, позволяющие формализовать оценку риска с минимальными трудозатратами,

- рассмотреть способы автоматизации оценки и моделирования аудиторского риска и разработать собственную программу для этих целей.

Предметом исследования являются методические и технические проблемы оценки и оптимизации аудиторского риска в условиях современной российской экономики.

Объектом исследования были избраны: сущность и оценка риска, законодательная и нормативная база, а также действующая практика в области оценки и моделирования аудиторского риска.

При проведении исследований автор опирался на:

- действующую законодательную и нормативную базу в области регулирования бухгалтерского учета и аудита, а также гражданско-правовых отношений,

- правила (стандарты) аудиторской деятельности,

- научно-методическую литературу в области аудита,

- материалы специализированных периодических изданий.

Наиболее важные научпые результаты диссертационного исследования

заключаются в следующем:

- доказана недостаточность прямой качественной оценки аудиторского риска и его элементов, а также раскрыты недостатки такой оценки,

- уточнены элементы аудиторского риска,

- разработаны подходы к количественной оценке элементов аудиторского

риска,

- даны рекомендации по оптимизации аудиторского риска и применению программного обеспечения, в том числе разработанного автором,

- выработаны подходы по оценке компонентов аудиторского риска в ходе проведения аудиторских проверок во взаимосвязи с этапами проверок,

- выявлена взаимосвязь аудиторского риска и форма аудиторского заключения.

Степень новизны полученных результатов. Новизна проведенного исследования заключается в том, что в настоящей диссертационной работе впер-

вые осуществлено комплексное изучение аудиторского риска на основе применения Стандарта "Существенность и аудиторский риск", по результатам которого предложены пути совершенствования оценки аудиторского риска. Конкретно это выразилось в следующих результатах:

- в разработке нового подхода к определению составляющих риска необнаружения как составной части аудиторского риска,

- в предложении оценки интегрального показателя внутреннего и контрольного риска, в том числе с использованием числовых данных, получаемых в ходе проведения аудиторской проверки,

- в предложении использования принципа осторожности (осмотрительности) при оценке величины риска выборочного исследования,

- в изложении оригинальных подходов по применению вычислительной техники в ходе исследования аудиторского риска.

На защиту выносятся:

- теоретические положения по вопросам исследования аудиторского риска, представляющие точку зрения-автора на показатели оценки аудиторского риска и составляющие элементы аудиторского риска,

- предложения по применению способов оценки риска на различных стадиях аудиторской проверки,

- программное решение автора по предмету исследования.

Теоретическая и практическая значимость. Выполненное диссертационное исследование содержит решение ряда актуальных для аудиторской деятельности задач. Практическая значимость диссертации заключается в том, что изложенные подходы к оценке аудиторского риска могут использоваться как в целом, так и частично аудиторами и аудиторскими организациями в процессе своей деятельности.

Наиболее значимыми для практики являются следующие результаты диссертационной работы: способы первоначальной оценки аудиторского риска, классификация аудиторского риска, моделирование аудиторского риска. Практическое применение полученных результатов будет способствовать, с

• одной стороны, повышению качества аудиторских услуг, а с другой стороны — более полному выполнению аудиторских стандартов. Работа может быть использована: практикующими аудиторами, студентами, аспирантами и преподавателями ВУЗов и УМЦ по подготовке и повышению квалификации аудиторов.

Кроме того, автором (в соавторстве с Рюйтель С.Б.) разработано программное обеспечение для оценки и анализа аудиторского риска на основе платформы популярной в Российских бухгалтерских кругах программы "1С-Предприятие" версии 7.7.

Апробация работы. Отдельные методические разработки автора были внедрены в практику аудиторских организаций региона, что подтверждено справками о внедрении ООО "Томинформ-Аудвт" и аудиторской компании "Поиск".

Исследование автора использовано в учебном процессе Красноярского государственного торгово-экономического института в курсе лекций по дисциплине "аудит" для студентов, обучающихся по специальности 06.05.00."Бухгалтерский учет и аудит".

Публикации. Всего автором опубликовано 11 работ общим объемом ¡2*84 печатных листа, в том числе по теме исследования 3 работы общим объемом 11,70 печатных листа, среди которых 1 монография на 10,56 печатных листа, 1 депонированная рукопись на 1 печатный лист и 1 статья в сборнике на 0,14 печатных листа.

Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Основное содержание диссертации изложено на 102 страницах и включает в себя 20 рисунков и 10 таблиц. Кроме того, работа снабжена 18 приложениями.

Диссертация имеет следующую структуру:

ВВЕДЕНИЕ

3

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ И МОДЕЛИРОВАНИЯ

АУДИТОРСКОГО РИСКА_ 9

1.1. Общие принципы, роль и показателя риска в аудиторской деятельности._9

'1.1.1.Риски ваудите__■_9

1.1.2 Показатели риска_.________и

1.1.3. Аудиторский риск_16

1 1.4. Аудиторский риск а форма аудиторского заключения ___ 20

1.2. Модели рисков в аудиторской деятельности___ 23

ГЛАВА 2. ОЦЕНКА АУДИТОРСКОГО РИСКА И ЕГО КОМПОНЕНТОВ_ 34

XI Оценка аудиторского ряска ________34

2.2. Предварительная оценка аудиторского риска_38

2.3. Оценка внутреннего риска_;_41

2.4. Опенка контрольного риска___________44

2.5. Оценка риска выборочного исследование_________52

2.6. Оценка риска ошибки аудитора_57

2.7. Оценка сушествеипости_61

ГЛАВА 3. ТЕХНОЛОГИЧЕСКИЕ ВОПРОСЫ ИССЛЕДОВАНИЯ АУДИТОРСКОГО РИСКА И ПРИМЕНЕНИЕ МОДЕЛЕЙ ПРИ ПЛАНИРОВАНИИ И ПРОВЕДЕНИИ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ______69

3:1. Программное обеспечение дли аудита_69

3.2. Технологические вопросы оптимизашпг аудиторского риска_76

3.3. Специализированное программное решение для исследования аудиторского рнска_83

ЗАКЛЮЧЕНИЕ _99

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ__ 103

ПРИЛОЖЕНИЯ_ 116

Во введении описывается предмет исследования, отражаются требования действующих нормативных документов, обосновывается актуальность и практическая значимость исследования.

В первой главе рассматривается определение понятия риска и величин, его харшетеризующих. Рассматривается необходимость оценки риска не только как вероятностной величины, но и с использованием иных показателей оценки. В

данной главе рассматриваются сложившиеся подходы и современные особенности определения понятия аудиторского риска. Кроме того, рассматриваются вопросы о способах оценки аудиторского риска и его компонентов. Приводится сравнительный анализ преимуществ и недостатков качественной и количественной оценки компонентов аудиторского риска. Анализируется предпринимательский риск аудитора. Приводятся модели аудиторского риска.

Во второй главе рассматривается оценка аудиторского риска и его отдельных компонентов с уч&гом взаимосвязи с планированием и проведением аудиторской проверки: предварительная оценка риска, оценка внутреннего риска, оценка риска контроля и риска необнаружения.

Третья глава посвящена вопросам организации практического применения предлагаемых способов оценки и моделирования аудиторского риска с использованием средств вычислительной техники. В ней приводится обзор программного обеспечения, предназначенного как специально для аудиторов, так и общеэкономического назначения, которые однако могут быть использованы аудиторами в практической работе. Кроме того, приводятся общие рекомендации по оптимизации аудиторского риска. В этой главе описывается программа, разработанная автором для обеспечения автоматизации исследования аудиторского риска и которая может быть использована аудиторскими организациями в практической работе.

. В заключении обобщены основные результаты исследования в виде практических предложений и рекомендаций, направленных на развитие системного подхода к оценке аудиторского риска при проведении аудиторских проверок.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

Дня аудиторской деятельности, как особого вида деятельности, связанного с независимой экспертизой бухгалтерской отчетности, характерны и специфические риски, связанные с ней.

Для наглядности представим риски, с которыми приходится сталкиваться аудиторским организациям, в виде схемы; " ■

Рис. 1. Риски в аудиторской деятельности В схеме все риски, с которыми сталкиваются аудиторы, разделены на две больших группы: на аудиторский (профессиональный) риск и на предпринимательский риск аудиторской организации (риск для бизнеса аудитора). Хотя непосредственным предметом нашего исследования является аудиторский риск, мы не можем не обратить внимание на предпринимательский риск по следующим причинам:

- аудиторский риск зависит от предпринимательского риска проверяемого экономического субъекта (через величину внутреннего, "неотъемлемого" риска),

- в широком смысле, под аудиторским риском можно понимать не "неверное выражение мнения об отчетности", а риск, возникающий в ходе осуществления аудиторским организациями (или частными аудиторами) своей профессиональной деятельности.

С этой точки зрения только "риск хозяйственных отношений с клиентом" из указанных видов риска (рис.1) не подходит под определение аудиторского риска. Риск банкротства предприятия (проверяемого экономического субъекта)

я риск предъявления финансовых санкций к аудитору можно отнести к аудиторскому риску в вышеуказанном широком смысле данного понятия.

Кроме того, аудиторская организация, проводя независимую экспертизу учета и отчетности предприятия, выступает в роли внешнего независимого финансового эксперта, и выдав положительное аудиторское заключение подтверждает не только достоверность отчетности, но и перспективы существования предприятия в обозримом будущем. Таким образом, аудиторская организация должна оценить и предпринимательский риск проверяемого предприятия (как в целом, так и в разрезе наиболее существенных сделок (контрактов) и взаимоотношений с крупнейшими партнерами).

Для оценки вышеуказанных рисков автором предложено использовать комплексную оценку величин рисков, применяя суммовую, относительную, вероятностную оценки и их сочетания (относительно-суммовую, вероятностно-суммовую).

Таблица 1

Показатели оценки риска

Код Описание Область значений

Р Вероятность наступления убытков, потерь (нежелательного события) Р 6 (0, 1)

8 Сумма убытков при наступлении нежелательных последствий (событий) 5 е (0, со )

Сумма убытков при наступлении нежелательных последствий (событий), соотнесенная с базовым показателем 5 е (0, оо)

Природа рисков крайне разнообразна и разнопланова, в связи с чем определение комплексного риска только на основе вероятностного или суммового определения риска не даст практически полезных результатов для использования.

Для решения этой проблемы возможно использование комплексного показателя, которым возможно оценить сумму риска - вероятную сумму риска. Обозначим ее как Н^ Ш = х Р1.

(Как известно, в классической теории предпринимательского риска он определяется как математическое ожидание потерь, которые могут произойти в результате выбранного решения. Указанное определение риска соответствует Ш в нашей классификации рисков.)

Определение риска через его вероятную сумму позволяет сравнивать риски различной природы, и, в конечном итоге, определять комплексный показатель риска проекта, сделки, договорных отношений с целью принятия тех или иных решений. При наличии разнообразных рисков, комплексный показатель также можно представить в виде суммы вероятных сумм рисков:

И = X Sj х Pj - для независимых совместных рисковых событий.

Для полной оценки риска необходимо оценить все вышеуказанные его характеристики. Только такой анализ позволит принять обоснованное решение в той или иной ситуации. Наиболее частой ошибкой при оценке риска и принятии последующих решений является как раз его неполная оценка,

В силу сложности и многофакторности аудиторского риска в широком смысле слова автор не ставил задачу провести его исследование и моделирование, а остановил свое внимание непосредственно на аудиторском риске в его узко-профессиональном понимании.

По мнению автора, для аудиторской организации с практической точки зрения важно оценить аудиторский риск на всех этапах аудиторской проверки: и на этапе планирования, и на этапе проведения, и на этапе завершения аудиторской проверки.

На этапе планирования аудиторской проверки оценка риска необходима для определения времени и трудозатрат на данную проверку, для составления общего плана и- программы аудита таким образом, чтобы

свести к минимальному приемлемому значению аудиторский риск, не допуская при этом нерационального завышения времени проверки и трудозатрат на нее.

На этапе проведения аудиторской проверки оценка аудиторского риска необходима для более взвешенного и обоснованного подхода к объему собранных аудиторских доказательств, определения объема выборок по сегментам, проведения аналитических процедур и детальных тестов.

На этапе завершения аудиторской проверки оценка аудиторского риска необходима для выработки окончательного мнения о достоверности отчетности предприятия.

В ходе проведенного исследования автор обратил внимание на отсутствие в специальной литературе единого определения термина "аудиторский риск". Аналогичная ситуация имеет место и с компонентами аудиторского риска - внутрихозяйственным рнсхом, риском контроля и риском кеобнаруже-ния. В связи с этим автор в своем исследовании опирался, в первую очередь, на определения аудиторского риска и его компонентов, приведенные в Стандарте "Существенность и аудиторский риск", одобренном Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ от 22 января 1998 г. Протоколом №2.

Основываясь на понятийном аппарате Стандарта, автором внесен ряд предложений по выделению составляющих элементов аудиторского риска. В частности, автором предложено выделять в составе риска необнаружепяя такие элементы, как риск выборочного исследования и риск ошибки аудитора.

На основе анализа определений внутрихозяйственного и контрольного риска, автором предложен подход по определению интегрального показателя величины риска внутреннего контроля (Рок = Рв х Рк). При оценке интегрального показателя Рвк автор предложил, в качестве одного из возможных вариантов, использование количественной оценки риска путем экстраполяции результатов тестирования операций проверяемого субъекта, выполняемых при проведении проверки, на всю систему внутреннего контроля данного субъекта.

Проведенное исследование аудиторского риска позволило автору сделать следующие выводы:

1. Существующая система оценки аудиторского риска не отвечает со-времешшм требованиям как с точки зрения объективности и обоснованности результатов такой оценки, так и с точки зрения возможности осуществления математического моделирования аудиторского риска.

2. Применяемые в практике методы перевода качественной оценки риска в количественную не имеют необходимого обоснования.

3. Достижение самой возможности выдачи аудиторского заключения (с приемлемым уровнем аудиторского риска) при применении выборочного метода проверки невозможно без оценки внутреннего и контрольного риска.

При этом, по мнению автора, фактически заявленный в Планах и Программах проверок аудиторских организаций уровень аудиторского риска не соответствует действительности. При этом искажение, по мнению автора, происходит за счет занижения величины риска необнаружения и завышения внутреннего и контрольного риска.

Исследование аудиторского риска как экономической категории и его нормативного определения позволили автору сделать предложения по следующим основным направлениям:

1. Наряду с вероятностным определением риска, являющимся основным для аудиторской деятельности, использовать и иные методы оценки - суммовую, вероятностно-суммовую, относительно-суммовую. Это позволит более обоснованно оценивать риск в конкретных ситуациях.

2. При применения модели аудиторского риска ключевое внимание уделять величине риска необнаружения (Рн), так как именно этот компонент риска зависит от действий самой аудиторской организации. При этом, по мнению автора, возможно разделение риска исобнаружения на следующие составляющие

элементы: риск выборочного исследования,(Рви) и риск ошибки аудитора (Роа). При этом, Рн-Рви+Роа- Рви х Роа. Указанная формула позволяет находить риск необнаружения прямым путем, а также может бьггь использована как элемент в базовой модели аудиторского риска, согласно которой Рп = РвхРкхРн, (1)

где Рп - приемелемый аудиторский риск, Рк - внутрихозяйственный риск, Рк - риск контроля. Осуществив подстановку в базовую модель (1) аудиторского риска., появляется возможность нового способа нахождения максимального риска выборочного исследования (и, соответственно, объема выборки) для получения приемлемого аудиторского риска:

Рп

Р„и =__Роа + Рви х Роа

РвхРк

3. Использовать при моделировании аудиторского риска не только традиционное подразделение его на три компонента, но и применять оценку интегрального показателя внутрихозяйственного риска и риска контроля, предложенную автором. Это позволяет существенно упростить оценку риска и снизить трудозатраты на ее осуществление.

При сравнении понятий внутрихозяйственного и контрольного риска нельзя не обратить внимание на то, что оба эти риска являются внутренними для предприятия и внешними - для аудитора. Действительно, напрямую повлиять на их значение аудитор не в состоянии. Только в последующих отчетных периодах эти риски могут быть снижены благодаря рекомендациям аудитора. Кроме того, с точки зрения возможности количественной оценки их обособленное определение затруднительно, так как аудитор сталкивается при проверке с документацией, уже прошедшей стадию исправления средствами

внутреннего контроля, что не всегда возможно точно оценить. Действительно, при исправлениях зачастую некоторые документы просто-напросто составляются заново, а неверные (старые) уничтожаются. В этих условиях точно оценить эффективность контрольной системы крайне затруднительно. Кроме того, это, по мнению автора, может быть и не вполне целесообразным.

При проверке, по мнению автора, в конечном итоге важен факт наличия или отсутствия существенных ошибок, а не причина их наличия с точки зрения того, в результате чего они возникли: в результате самой возможности появления ошибок (внутрихозяйственный риск) или в результате того, что ошибки не устранены средствами внутреннего контроля (контрольный риск). В этой связи, автор считает возможным оценивать непосредственно вероятность того, что ошибки в отчетности (сегменте) были и не устранены средствами внутреннего контроля - Рвк. С точки зрения традиционных определений, Рвк = Рв х Рк.

В этом случае модель (I) аудиторского риска упрощается:

Рл~ Рвк х Рн

4. Использовать количественные (численные) методы оценки аудиторского риска и его компонентов, в том числе предлагаемые автором в диссертационном исследовании, не ограничиваясь качественной оценкой риска как "низкий", "средний" и "высокий".

К недостаткам оценки компонентов риска в описательном виде, то есть как "низкий", "средний" и "высокий", на взгляд автора, относятся:

1) субъективный характер понятий "низкий", "средний" и "высокий", повышающий субъективность оценки риска даже внутри одной аудиторской организации,

2) высокая дискретность оценки риска,

3) необходимость дополнительных корректировок для применения в моделях аудиторского риска,

4) возможность преднамеренных злоупотреблений со стороны аудиторов с целью, "научно" обосновав объемы выборочных проверок, све-

ста их к минимуму (за счет оценки внутреннего и контрольного риска как низкого).

Субъективность оценки риска связана с объективно разной склонностью различных индивидуумов (аудиторов) к риску. В условиях, когда в нормативных документах (стандартах) не определено, какой риск считать "низким", какой "средним", а какой "высоким", именно субъективное отношение каждого конкретного индивидуума в конечном счете решает, как он оценит риск: как низкий, как средний или как высокий.

В результате этого один и тот же риск, то есть риск по одной и той же отчетности (или сегменту) одного и того же предприятия за один и Тот же период может 5ыть оценен разными аудиторами по-разному. Применение же численной оценки позволяет избежать указанного субъективизма. •

5. Переходить, при необходимости, обусловленной содержанием внутрифирменных аудиторских стандартов, к качественной оценке аудиторского риска по результатам его количественной оценки, а не наоборот.

В этом случае количественную оценку риска можно использовать как этап для перехода к качественной оценке. При этом качественная оценка будет более объективной, чем качественная оценка без предварительной численной оценки.

6. Закреплять во внутрифирменных стандартах аудиторских организаций конкретные способы и порядок оценки аудиторского риска, применяемые данной организацией.

7. Использовать программное обеспечение для оценки компонентов аудиторского риска (универсальные электронные таблицы "Microsoft Ехсе!" или аналогичные , а также специально разработанные программы).

8. Для более глубокого анализа и применения оптимизационных процедур по снижению аудиторского риска на основе моделирования использовать спе-циштизчрованное программное обеспечение (например, программу "Бизнес-Прогноз", а также программу, предложенную в настоящем исследовании).

9, При оценке величины риска выборочного исследования использовать принцип осторожности (осмотрительности), ограничив применение статистических методов.

Использование статистических методов следует применять только для действительно больших совокупностей (при обязательном выделении ключевых элементов в совокупности).

По мнению автора, наиболее просто н достоверно оценить риск выборочного исследования возможно осуществить следующим образом:

СУММА 1 - СУММА 2 - С

Рви =-, где

СУММА 1

СУММА 1 - общая сумма показателя отчетности (генеральной совокупности),

СУММ А 2 - сумма проверенных показателей (выборки), С - величина существенности (материальности), либо иная постоянная, которой пренебрегают как несущественной.

Данная оценка сформулирована автором исходя из принципа осторожности (осмотрительности) и не соответствует классическим статистическим подходам к оценке на основе нормального закона распределения.

Предложенный подход к оценке риска выборочного исследования сочетает в себе следующие преимущества:

- абсолютная универсальность (применим для любых выборок),

- простота применения,

- надежность результатов (исходя из принципа осторожности).

10. При оптимизации аудиторского риска аудитор, по мнению автора, должен следовать следующим принципам:

- Оценка аудиторского риска и его компонентов должна проводиться рационально (не следует оценивать и оптимизировать аудиторский риск в сегменте при проведении сплошной проверки этого сегмента).

- Оценка и моделирование аудиторского риска не должно иметь целью сокращение объема проверки.

- Всегда лучше снизить итоговое значение аудиторского риска (Рп), чем сократить объем выборочной проверки.

11. По мнению автора, составление программы проверки может осуществляться после тестирования СВК. Для этого тестирование СВК должно быть первым этапом аудиторской проверки. Сказанное позволяет:

- составлять программу проверки на основании реальных данных о состоянии среды внутреннего контроля,

- сократить трудозатраты на внесение изменений в проверку,

- повысить качество проверки (т.к. любые внесения изменений в программу в ходе проверки носят менее обоснованный характер, чем программа, разработанная на основе фактически подтвержденных числовых данных и как единое целое).

По результатам проведенного исследования автором разработана про- " грамма для автоматизации процесса оценки аудиторского риска, что позволяет ускорить и унифицировать данный процесс.

В заключение автору хотелось бы отметить, тго наиболее сложным элементом в исследовании аудиторского риска, по его мнению, является исследование внутрихозяйственного риска (внутреннего, неотъемлемого риска). Дальнейшее развитие теории аудиторского риска нуждается в теоретическом рассмотрении этого вида риска, его моделировании и нахождении приемлемых методик оценки.

Автор надеется, что теоретические и практические результаты данного исследования расширили понимашге сущности аудиторского риска и способов его оценки и будут иметь практический интерес как для аудиторских фирм и частных аудиторов (при составлении внутренних стандартов, плана и программы проверки), так и для студентов и аспирантов, изучающих дисциплину

"аудит", и преподавателей ВУЗов и УМЦ по подготовке и повышению квалификации аудиторов.

Основные положения диссертации изложены в следующих публикациях автора:

Монографии

1. Федоренко И.В. Исследование аудиторского риска. - Красноярск: изд-во "Кларетианум", 2000. - 10,56 п.л.

Статьи

1. Федоренко И.В. Риск в аудите // Записки ФАМ Семинара. - ВИНИТИ, 1999. - 1 пл.

2. Федоренко И.В. Аудит как средство снижения информационных рисков // Межвузовский сборник научных трудов. - Красноярск: издательство Красноярского Государственного университета, 2000. - 0,14 п.л.