Организация и методика налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Организация и методика налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций"

На правах рукописи

003407951 Гущина Тамара Николаевна

Организация и методика налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций

08.00.10- Финансы, денежное обращение и кредит

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

1 о ЛЕН 2009

Орел - 2009

003487951

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Научный руководитель

доктор экономических наук, профессор Усатова Людмила Васильевна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Ляхова Наталья Ивановна

кандидат экономических наук, доцент Гудименко Галина Валерьевна

Ведущая организация

Ставропольский государственный

университет

Защита состоится 26 декабря 2009 г. в 12 часов в ауд. 212 на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет» по адресу 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29 (www.ostu.ru')

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Орловский государственный технический университет»

Автореферат разослан 25 ноября 2009 года Ученый секретарь

диссертационного совета

Дрожжина И.А.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В современных условиях совершенствование налоговой политики Российской Федерации направлено на снижение налоговой нагрузки, упрощения налоговой системы, сокращения числа и унификацию налоговых баз. Вместе с тем, в системе налоговых отношений и практике применения налогового законодательства, осложняемого постоянными его изменениями, имеются нерешенные проблемы, в том числе в части правил и порядка уплаты конкретных видов налогов.

К тому же в условиях динамично меняющейся налоговой среды наиболее значимыми являются вопросы, связанные с поиском путей, позволяющих определить минимальный размер налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет. Особенно это касается налога на прибыль организаций, так как именно в отношении данного платежа экономические субъекты испытывают наибольшую налоговую нагрузку. Процесс оптимизации налоговых платежей имеет под собой естественную основу, поскольку введение новых налогов или изменение порядка уплаты действующих немедленно вызывает ответную реакцию налогоплательщиков, направленную на снижение налогового бремени. Вместе с тем следует отметить, что уменьшение суммы уплачиваемых налогов может быть достигнуто разными путями. Именно в таких случаях возникает необходимость в профессиональной помощи со стороны специалистов в области налогового консультирования. Проблема взаимоотношений налоговых консультантов и экономических субъектов обусловлена тем, что данная деятельность не имеет нормативной основы. Это затрудняет распределение ответственности и рисков, а также прав и обязанностей между консультантами по налогам и сборам и консультируемыми лицами.

Поэтому представляется целесообразным всестороннее исследование проблемы организации и разработка методики налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций.

Одной из важных задач является необходимость обоснования новых научно-методических подходов к налоговому консультированию как механизму формирования эффективной модели бизнеса, с учетом специфики деятельности хозяйствующего субъекта в конкурентной среде, снижения налоговых рисков.

Поэтому актуальность выбранной темы заключается в том, что исследования в области налогового консультирования в рамках оптимизации налога на прибыль

организаций позволят соблюсти экономические интересы между всеми участниками налоговых отношений и тем самым заполнить образовавшийся пробел в теории и практике налогового консультирования.

Степень изученности проблемы. Значительный вклад в исследования теоретико-методических основ формирования налоговой политики внесли зарубежные авторы: А. Смит, У. Петти, Д. Рикардо, Дж. М. Кейнс, М. Фридман, А. Лаффер, А. Маршалл и др.

Анализ различных аспектов современной политики в области налогов получил отражение в работах: A.B. Брызгалина, Т.В. Бодровой, Э.А. Вознесенского, А.Г. Грязновой, Ю.А. Данилевского, В.Н. Лексина, А.Н. Медведева, В.Н. Панскова, Ю.А. Петрова, Л.П. Павловой, С.Г. Пепеляева, Л.В. Поповой, Л.В. Севрюковой, Д.Г. Черника, Т.Ф. Юткиной, С.Д. Шаталова и др.

Вопросы международного налогового планирования и методы его применения получили отражение в работах: М.В. Васильевой, А.Р. Горбунова, В.А. Кашина, С.Ф. Сутырина и др.

Разработка методик определения и расчета налоговой нагрузки нашла свое отражение в работах отечественных ученых: Н.Г. Варакса, И.А. Дрожжиной, М.Н. Крейниной, Е.А. Кировой, И.А. Масловой, Т.К. Островенко.

Тема налогового консультирования и налоговой оптимизации рассматривается различными учеными. Членами Палаты налоговых консультантов, которая разработала проект федерального закона «О налоговом консультировании», обсуждаются вопросы, связанные с понятием налогового консультирования, с правами, обязанностями и ответственностью консультантов и консультируемых лиц, с аттестацией налоговых консультантов. Изучением данной проблемы занимаются такие В.Л. Ардашев, А.И. Соломанин, Ф.А. Гудков. Однако на законодательном уровне пока еще отсутствует определение понятия «налоговое консультирование».

Изучением налоговой оптимизации занимаются такие ученые, как A.B. Брызгалин, И.И. Кучеров, Г.Ю. Касьянова и другие, которые пытаются разграничить минимизацию налоговых платежей законными приемами и способами (оптимизацию) и уменьшение налоговых обязательств незаконными путями.

Кроме того, вопросы налогообложения прибыли освещены в трудах А.П. Бархатова, О.Н. Волковой, М.А. Бахрушиной, В.Р. Захарьина, Т.П. Карповой, М.И. Кутера, В.И. Макарьевой, М.Л. Пятова, Я.В. Соколова, А.Н. Хорина, которые

занимались изучением формирования прибыли, разграничением понятий затраты и расходы. Поэтому есть необходимость в изучении теоретических основ налогового консультирования в области налоговой оптимизации, а также порядка исчисления налога на прибыль в целях его оптимизации и применения на практике различных оптимизационных инструментов.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вышеизложенным вопросам требуют дальнейших исследований, что и предопределило выбор темы и направлений ее разработки.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретико-методических положений и практических рекомендаций по формированию механизма организации и регулирования налогового консультирования экономического субъекта, направленных на оптимизацию налога на прибыль организаций. Достижению поставленной цели будет способствовать решение следующих комплексных задач:

- предложить концептуальные основы налогового консультирования;

- проанализировать современную модель налога на прибыль организаций в Российской Федерации и выявить направления оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций;

- выявить достоинства и недостатки финансовых моделей налогового консультирования и в рамках предлагаемой концепции проанализировать взаимоотношения экономических субъектов налоговыми органами по вопросам исчисления и уплаты налоговых платежей;

- разработать поэтапный процесс налогового консультирования на предприятии;

- предложить методику налогового анализа по налогу на прибыль организаций и разработать направления налоговой оптимизации по налогу на прибыль.

Объектом диссертационного исследования является налог на прибыль организаций как оптимизационное направление в рамках налогового консультирования.

Предметом диссертационного исследования являются экономические отношения, возникающие между экономическим субъектом, налоговым консультантом и государством по вопросам исчисления, уплаты и оптимизации налога на прибыль организаций.

Область исследования. Исследование соответствует 2.3 «Бюджетно-налоговая система и бюджетная политика государства в рыночной экономике» специальности 08.00.10 «Финансы, денежное обращение и кредит» паспорта специальностей ВАК России.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области теории и практики функционирования налоговой системы, налоговых отношений и их влияния на экономическое, социальное и политическое развитие государства, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы центральных, региональных и местных законодательных и исполнительных органов власти.

Диссертационное исследование построено на применении частнонаучных методов познания, предполагающих реализацию возможностей моделирования, прогнозирования, структурно-функционального, исторического и документального анализа, а также конкретных методов научного исследования: сочетание анализа и синтеза, экономико-статистических сравнений, обобщения, систематизации, классификации.

Информационной базой послужили законодательные и нормативно-правовые акты Российской Федерации в области налогообложения, официальные материалы Федеральной службы государственной статистики РФ, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики, налоговая отчетность экономических субъектов, материалы периодической экономической печати.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в научном обосновании теоретических положений и разработке методики налогового консультирования экономического субъекта, направленных на оптимизацию налога на прибыль организаций и ориентированных на достижение экономической эффективности в использовании финансовых ресурсов экономического субъекта.

Научную новизну подтверждают следующие научные результаты, выносимые на защиту:

- на базе исследования теоретических аспектов формирования системы налогового консультирования и анализа понятийного аппарата предложены концептуальные положения налогового консультирования как принципиальные основы, определяющие стратегию действий при его проведении (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- на основе анализа современной модели налога на прибыль организаций в Российской Федерации и направлений оптимизации налоговых платежей научно обоснована модель налогового консультирования в области налоговой оптимизации, позволяющая устранять несовершенство налогового законодательства, а также находить способы снижения налогового бремени; классифицированы инструменты и методы налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- в целях устранения финансовых противоречий со стороны налогового консультанта и клиента научно обосновано оптимальное соотношение составляющих цены консультационной услуги; на основе выявленных достоинств и недостатков финансовых моделей налогового консультирования предложена комплексная модель, позволяющая получать максимальный эффект от сотрудничества клиента и консультанта (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- на основе информационно-аналитического обеспечения налогового поля хозяйствующего субъекта разработаны научно-методические рекомендации в области применения методов и инструментов налогового консультирования по налогу на прибыль (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- предложена методика проведения налогового анализа по налогу на прибыль, включающая ретроспективный факторный анализ и прогнозирование налоговых платежей, а также практически апробированы инструменты налоговой оптимизации (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК).

Теоретическая значимость работы заключается в обобщении и развитии теоретических и научно-методических подходов к построению рациональной системы налогового консультирования, в адаптации зарубежного опыта, традиционной методологии и результатов накопленного опыта реализации системы консультационных услуг в Российской Федерации к современной экономической ситуации, а также в том, что предложенные научно-методические рекомендации по налоговому консультированию позволят выявить пути оптимизации налога на прибыль организаций,

Практическая значимость работы определяется тем, что при внедрении предложенных научно-методических разработок экономический субъект сможет анализировать платежи по налогу на прибыль, а также оптимизировать их с помощью различных инструментов и законных способов в рамках процесса налогового консультирования.

Апробация и реализация результатов работы. Основные теоретические и практические положения работы докладывались автором на Международных научно-практических конференциях «Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на МСФО для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства» (15 ноября - 17 декабря 2007г., г. Орел); «Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности» (28-30 апреля 2008 г., г. Орел); «Концептуальные основы построения системы учета, анализа и аудита в условиях постгрансформационной экономики России» (13-14 апреля 2009 г., г.Орел), «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных отношений» (25-26 июня 2009 г., г. Орел).

Результаты исследования апробированы и внедрены в работу налоговых органов и экономических субъектов Белгородской и Орловской областей.

Научные положения и выводы, сформулированные в работе, могут использоваться в учебном процессе для преподавания курсов «Финансы», «Налоги и налогообложение», «Налоговое консультирование»; в качестве методической базы для разработки методов оптимизации налога на прибыль организаций.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 9 работах авторским объемом 12,8 п.л., из них 2 статьи опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК и одна монография.

Объем и структура работы. Данная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 198 источников. Общий объем работы составляет 189 страниц, включая 35 рисунков и 23 таблицы.

Во введении обоснована актуальность темы, определена степень разработанности проблемы, цель, задачи, объект и предмет диссертационного исследования, сформулированы положения, выносимые на защиту, раскрыта научная новизна и практическая значимость, представлены результаты апробации работы.

В первой главе диссертации «ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ» исследуются теоретические основы налогового консультирования, современная модель налога на прибыль организаций

в Российской Федерации, а также предложены направления оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций.

Во второй главе диссертации «АНАЛИЗ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА ДЛЯ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ» рассматриваются финансовые аспекты взаимоотношений консультантов с заказчиками, анализ взаимоотношений хозяйствующего субъекта с бюджетами и внебюджетными фондами, механизм формирования налоговых баз в бухгалтерском и налоговом учете, а также проводится анализ системы налогообложения на предприятии.

В третьей главе «МЕТОДИКА НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА» представлены научно-методические рекомендации по направлениям налогового консультирования на предприятии, предложена методика проведения налогового анализа по налогу на прибыль, практически апробировано применение инструментов налоговой оптимизации по налогу на прибыль.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1 На базе исследования теоретических аспектов формирования системы налогового консультирования и анализа понятийного аппарата предложены концептуальные положения налогового консультирования как принципиальные основы, определяющие стратегию действий при его проведении

В настоящее время рынок консалтинговых услуг по налогообложению динамично формируется, однако сфера налогового консалтинга пока не имеет законодательного регулирования. Анализ понятийного аппарата налогового консультирования позволил сделать вывод о том, что нет однозначного определения данной категории, а отсутствие нормативного регулирования позволяет его толковать произвольно (Таблица 1).

Определение налогового консультирования, данное Ф.А. Гудковым, представляется нам более верным, так как оно в достаточной степени раскрывает сущность сферы деятельности налогового консультанта, которая представляет собой содействие в правильности и полноте исчисления и своевременной уплате законно установленных налогов и сборов и обеспечения защиты прав и законных интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

Таблица 1 - Анализ понятия «налоговое консультирование»

Автор Трактовка понятия Достоинства Недостатки

Проект Федерального закона «О налоговом консультировании» от 2006 года Вид профессиональной деятельности по оказанию заказчику (консультируемому лицу) на платной основе услуг, содействующих должному исполнению налогоплательщиками, плательщиками сборов, налоговыми агентами и иными лицами обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах 1) выделяет налоговое консультирование в отдельную сферу деятельности; 2) подчеркивает платность услуг налоговых консультантов; 3) указывает, что услуги по налоговому консультированию направлены на соблюдение законодательства консультируемыми лицами 1) довольно обобщенное понятие, не раскрывающее сущность налогового консультирования; 2) акцентирует внимание на соблюдении консультируемыми лицами законодательства, не указывая их права на защиту интересов

А.И. Соломанин Предпринимательская деятельность, осуществляемая лицами, получившими статус налогового консультанта в порядке, установленном Федеральным законом «О налоговом консультировании», по оказанию содействия в своевременной и полной уплате налогов и сборов и в обеспечении реализации законных прав и интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах 1) присутствует указание на специальность налогового консультанта; 2) более конкретизированы услуги по налоговому консультированию 1)налоговое консультирование не обязательно является предпринимательской деятельностью. Так, консультанты, состоящнс б штате предприятия, работают по трудовому договору; 2) содержит неполный перечень услуг в области налогового консультирования

Ф.А. Гудков Оказание лицам, которые являются плательщиками налогов и сборов, предусмотренных законодательством РФ, консультационных, информационных и представительских услуг по вопросам исчисления, уплаты налогов и сборов, установленных законодательством РФ, представления форм налоговой отчетности, а также по вопросам защиты прав и интересов налогоплательщиков и плательщиков сборов, определяемых законодательством РФ о налогах и сборах (услуг по налоговому консультированию) 1) дает определение услуг по налоговому консультированию; 2) содержит подробный перечень услуг в сфере налогового консультирования 1) охватывает не всех участников налоговых правоотношений; 2) не выделяет специальности налоговый консультант

По нашему мнению, налоговое консультирование должно организовано на принципе равенства всех хозяйствующих субъектов пред законом и направлено на достижение гармонизации экономических интересов государства в части формирования бюджетных доходов и интересов налогоплательщиков для повышения эффективности их деятельности. При этом налоговое консультирование следует рассматривать как встроенный рыночный механизм, основной задачей которого является создание равных условий хозяйствования для экономических субъектов в конкурентной среде.

Концепция налогового консультирования - это принципиальная основа, определяющая стратегию действий при его проведении (Рисунок 1).

Цели налогового консультирования

Г

Содействие в правильности и полноте исчисления налогов и сборов

ппптипппиипп:

Содействие в своевременной уплате налогов и сборов

X

Обеспечение защиты прав и законных интересов налогоплательщиков

х

Задачи налогового консультирования

Проверка бухгалтерского и няпогового учета

Проверка первичных документов

Проверка правильности определения налоговой базы

Изучение учетной политики

Проверка базы договоров

Анализ налогового и смежного с ним законодательства

Анализ актов налоговых проверок

Изучение судебной практики

Представительство в суде

Принципы налогового консультирования

X

Принцип законности

Принцип профессионализма

Принцип добросовестности

х

Принцип объективности

Принцип независимости

Принцип конфиденциальности

Элементы налогового консультирования

X

Оптимиза-ция налогообложения

X

Консультирование по проблемным вопросам налогообложения

X

Разработка учетной политики

Разработка договор-ной политики

X

Разреше-ние налоговых споров

Другие элементы

Рисунок 1 - Концепция налогового консультирования

Одним из элементов налогового консультирования и в то же время самым распространенным видом услуг, оказываемых налоговыми консультантами, является оптимизация налогообложения.

2 На основе анализа современной модели налога на прибыль организаций в Российской Федерации и направлений оптимизации налоговых платежей научно обоснована модель налогового консультирования в области налоговой оптимизации, позволяющая устранять несовершенство налогового законодательства, а также находить способы снижения налогового бремени; классифицированы инструменты и методы налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций

Налоговая оптимизация - это уменьшение размера налоговых обязательств

посредством целенаправленных действий экономического субъекта налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

Налоговое консультирование в области налоговой оптимизации, на наш взгляд, представляет собой предварительное представление о процессе оптимизации, представляющее собой взаимосвязь наиболее существенных его элементов (Рисунок 2).

Для осуществления грамотного и всестороннего налогового консультирования в области налоговой оптимизации, на наш взгляд, необходимо: знание налогового законодательства; наличие у организации-клиента бизнес-плана на налоговый период; наличие у организации-клиента соответствующего кадрового потенциала.

С точки зрения влияния на совокупность налоговых издержек организации-клиента и на различные аспекты финансово-хозяйственной деятельности данные направления являются основными условиями реализации системы налогового консультирования в области налоговой оптимизации.

Актуальность и необходимость оптимизации заключается в том, что несовершенство налогового законодательства позволяет предприятиям находить способы снижения налогового бремени. Вместе с тем ориентация налогового консультирования только на снижение налоговой нагрузки не в полной мере отражает как внутреннюю его суть, так и место в современной экономике. По нашему мнению, усиление социальной роли, формирование позитивного отношения общества к уплате налогов, как к конституционной обязанности, является одной из главных задач налогового консультирования.

Оптимизация налога на прибыль в рамках налогового консультирования должна быть направлена на поддержание такого уровня налоговой нагрузки, который, с одной стороны, не создает препятствий для устойчивого

экономического роста, с другой отвечает потребностям расширенного производства в доходах для выполнения важнейших государственных функций.

Рисунок 2 оптимизации

Модель налогового консультирования в области налоговой

Направлениями налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций являются:

- максимально возможное увеличение расходов организации;

- уменьшение налогооблагаемой базы;

- уменьшение ставок налога на прибыль.

Оптимизация налога на прибыль достигается путем применения различных инструментов и методов, которые в целях исследования были классифицированы следующим образом (Рисунок 3).

Рисунок 3 - Инструменты и методы налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций

Все инструменты и методы, которые экономический субъект будет использовать в своей деятельности, необходимо учитывать в учетной политике или в договорах в целях снижения риска привлечения экономических субъектов к ответственности за занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

3 В целях устранения финансовых противоречий со стороны налогового консультанта и клиента научно обосновано оптимальное соотношение составляющих цены консультационной услуги: на основе выявленных достоинств и недостатков финансовых моделей налогового консультирования

предложена комплексная модель, позволяющая получать максимальный эффект от сотрудничества клиента и консультанта

Продолжающийся процесс формирования налоговой системы

сопровождается спросом на услуги по налоговому консультированию. Финансовые взаимоотношения между налоговым консультантом и клиентом, обратившимся за оказанием консультационных услуг, определяются на основании договора на возмездное оказание услуг, в рамках которого оговариваются предметная область проблем клиента, сущность, объем, качество, сроки, стоимость консультационных услуг, взаимные права, обязанности и ответственность, а также любые иные законные условия взаимодействия сторон. Его неотъемлемой частью являются техническое задание, план-график выполнения работ, смета или другие аналогичные документы.

Организации, оказывающие консультационные услуги, с одной стороны, заинтересованы в росте продаж своих услуг, с другой - в установлении высокого уровня цен. Клиенты, использующие услуги налоговых консультантов, заинтересованы в получении профессионально качественных услуг по цене как можно ниже. Противоречие сторон формирует рыночные цены, которые складываются исходя из спроса и предложения услуг по налоговому консультированию.

Для правильного определения себестоимости и цены консультационных услуг необходимо определить финансовую модель налогового консультационного агентства, которая состоит из нескольких частей: заработная плата консультанта, хозяйственные расходы с учетом налогов и прибыли. Несмотря на многочисленность российских ориентировочных финансовых моделей, считаем, что оптимальная из них должна иметь соотношение составляющих: 30%-40%-30%.

В ходе диссертационного исследования проведен сравнительный анализ моделей налогового консультирования с учетом ролей налогового консультанта и организации-заказчика (Таблица 2).

Данные модели, на наш взгляд, представляются относительно идеальными, реальный же консультационный процесс не всегда проходит все стадии в рамках одной модели. При переходе от одного этапа налогового консультирования к другому, в зависимости от задач, приоритетов субъективных представлений организации-клиента и консультанта может происходить смена консультационных моделей.

Таблица 2 — Сравнительный анализ моделей налогового консультирования с учетом ролей налогового консультанта и организации-заказчика____

Модель Роль налогового консультанта Роль организации-заказчика Достоинства модели Недостатки модели

Экспертная Информирование и разъяснение руководителям и специалистам организации смысла, философии, норм, правил и процедур и т.п., действующих в налоговом законодательстве. Помощь и ассистирование руководителям и специалистам организации по специальному запросу. Обеспечение консультанту доступа к необходимой и достаточной информации и оценка результатов работы специалиста по налоговому консультированию. Экономичность по затратам времени как для налогового кон сультанта, так и для ор г ан изации-з аказчика Эксперт, не принимая участия в диагностическом этапе, ограничен теми фактами и исходными данными, которые ему предоставляет клиент

Проектная Организация и управление процессами сбора информации и ее анализа, а также разработки, обсуждения и принятия решений. Выбор форм индивидуальной и групповой работы в рамках консультационных проектов, управление групповой работой. Разработка и внедрение способов сбора и обработки высказанных идей, оценок, суждений, предложений, представления результатов проектирования. Предоставление необходимой информации консультанту для определения проблемы клиента, информирование и разъяснение специалистов организации налоговому консультанту по его специальному запросу. Внедрение разработанных и принятых консультантом решений. Налоговый консультант, участвуя в диагностическом этапе, имеет возможность детального анализа проблемы и ее источников Налоговый консультант не участвует в этапе внедрения, не несет ответственности за результаты реализации проекта, что приводит к ситуации недостатка практических навыков, ресурсов или компетенции для адекватного и эффективного внедрения принятых решений

Процессная Организация и управление процессами сбора информации и ее анализа, а также разработки, обсуждения и принятия решений. Выбор форм индивидуальной и групповой работы в рамках консультационных проектов, управление групповой работой. Разработка и внедрение способов сбора и обработки высказанных идей, оценок, суждений, предложений, представления результатов проектирования. Сбор внешних и внутренних идей, оценка решений, полученных в процессе совместной с заказчиком работы, приведение их в систему рекомендаций, при необходимости участие во внедрении рекомендаций. Активное взаимодействие с консультантом в рамках мероприятий и процедур, предложенных консультантом. Высказывание своих идей, соображений, предложений. С ов м естн ы й с ко нсу л ьтанто м анализ проблем и выработка решений. Осуществляется совместная раб ота налогового консультанта и организации-заказчика в качестве одной команды, что дает возможность взаимного использования технических и информационных ресурсов, знаний и опыта друг друга Большие затраты времени, требующиеся как от клиента, так и от налогового консультанта

Обучающая Предоставление как теоретической, так и практической информации по соответствующей проблематике в форме лекций, семинарских занятий, тренингов, деловых игр, раздаточных материалов, формирование перечня рекомендованной литературы, разработка учебно-практических пособий, «кейсов» и т.д. Формирование запроса на обучение, осознанный выбор целей, программы и формы обучения. Формирование учебных групп. Целесообразно использовать модель, когда организация-заказчик формирует запрос на обучение Узконаправленное действие консультанта по обучению специалистов организации-заказчика, а не воздействие на весь спектр потенциальных областей применения нал ого в ого ко нсультиров ания в организации

Сравнительный анализ существующих моделей налогового консультирования доказал, что максимальный эффект от сотрудничества с консультантом и достижения целей консультационного проекта достигается при осознанном комбинировании различных видов консультирования. Объединяет все роли консультанта и снимает ограничения и различия экспертного, обучающего и процессного консультирования предлагаемое комплексная модель, реализуемая на подготовительном этапе консультирования (Рисунок 4).

Подготовительный этап в рамках комплексной модели налогового консультирования

-.......-.............-.........................-........-............-.............

Предварительный экспресс-анализ проблематики организации Предварительное структурирование задач, заявленных организацией Предварительное решение управленческих и маркетинговых задач, заявленных организацией

1 1 1

Консультант выявляет трудности, стоящие перед организацией, и причины их возникновения и формирует учебную программу, цикл проблем неориентированных инновационных игр с уметом выявленных проблем На стадии подготовки консультант разрабатывает алгоритмы решения задач, рассматривает альтернативы, выявляет ключевые моменты, ставит вопросы для обсуждения, а структурированные задачи предлагаются для самостоятельного решения групп На стадии подготовки консультант разрабатывает алгоритмы решения задач, рассматривает альтернативы, проводит необходимые исследования, разрабатывает варианты решений, результаты представляются для обсуждения и экспертизы рабочей группе; осуществляется совместное решение управленческих и маркетинговых задач, мини-проектирование, консультант выступает в качестве эксперта

Рисунок 4 - Подготовительный этап в рамках комплексной модели налогового консультирования

Таким образом, предложенная комплексная модель разумно сочетает в себе все известные модели налогового консультирования и позволяет получать максимальный эффект от сотрудничества клиента и консультанта.

4 На основе информационно-аналитического обеспечения налогового поля хозяйствующего субъекта разработаны научно-методические рекомендации в области применения налогового консультирования по налогу на прибыль

В процессе хозяйственной деятельности в целях снижения налогового бремени экономический субъект может использовать консультационные услуги в виде разработки схем оптимизации. Для успешной работы консультант по налогам и сборам, на наш взгляд, должен придерживаться следующей последовательности действий (Рисунок 5).

1. Постановка цели

2. Переговоры

3. Планирование работы консультанта Выбор модели налогового консультирования

4. Сбор информации Систематизация данных для анализа

5 Выбор инструментов налогового консультирования Финансовый и налоговый анализ

Этап налогового консультирования

Результат

Налоговая оптимизация

Заключение договора

Рисунок 5 - Процесс налогового консультирования на микроуровне

Важным этапом признается разработка схем и методов оптимизации платежей по налогу на прибыль, для реализации которого необходим анализ

налогового и смежного с ним законодательства, учетной и договорной политики экономического субъекта. Также следует просчитать налоговые риски (взыскание недоимки по налогам, взыскание пени за несвоевременную уплату налогов, взыскание штрафных санкций, уголовная ответственность) относительно тех схем оптимизации, которые были разработаны налоговым консультантом.

Количественно оценить эффективность налогового консультирования можно следующим образом:

Рг + г < О, (1)

где Рг - стоимость услуг налогового консультанта;

г - стоимостное выражение риска налоговой оптимизации;

О - суммы налоговых расходов, уменьшающие налог в результате оптимизации.

Если данное неравенство не выполняется, то экономическому субъекту нецелесообразно обращаться к услугам стороннего специалиста.

Таким образом, для качественного оказания консультационных услуг налоговый консультант должен четко разработать план своих действий, разбив его на этапы.

5 Предложена методика проведения налогового анализа по налогу на прибыль, включающая ретроспективный факторный анализ и прогнозирование налоговых платежей, а также практически апробированы инструменты налоговой оптимизации

Анализ вопросов определения степени воздействия налоговой нагрузки на

предприятие характеризуется отстраненностью исследований от отраслевой специфики налогообложения. Особенностью налогового анализа является то, что обычно проверяются источники прироста имущества, полнота учета доходов и инвестиции, издержки производства, объем полученных и предоставленных кредитов. Для этих целей можно использовать различные методы анализа.В целях диссертационного исследования в рамках факторного анализа использовался метод цепных подстановок, так как только он позволяет проанализировать не только влияние факторов на налог на прибыль в аддитивных моделях, но и проследить влияние на сумму налога на прибыль доходов и расходов, включаемых при расчете налогооблагаемой прибыли, при неизменной величине налоговой ставки.

Общее изменение суммы налога на прибыль определяется следующим образом: = Я, - я0 = дя ж + АНРР +АНВД+АНВР. (2)

где Н0(1) - сумма налога на прибыль в базисном (отчетном) периоде;

ДНДР =Н' -Н0 - изменение налога на прибыль за счет изменения доходов от реализации;

ДНрр =н" -Н' - изменение налога на прибыль за счет изменения расходов, связанных с производством и реализацией;

ДНвд = Н"' - Я" - изменение налога на прибыль за счет изменения внереализационных доходов;

ДНВР=Н1-Н1" - изменение налога на прибыль за счет изменения внереализационных расходов.

Факторы, влияющие на изменение платежей по налогу на прибыль организаций, представлены в таблице 3.

Таблица 3 - Факторы, влияющие на изменение платежей по налогу на прибыль организаций1

__ В рублях

Фактор 2007 год 2008 год

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства 1185269 11481744

Выручка от реализации прочего имущества -649 -7533

Внереализационные доходы -354762 -4788358

Прямые расходы -772959 -4264961

Косвенные расходы -28140 -1043

Внереализационные расходы 20564 -803

Для прогноза поступлений налога на прибыль на 2009 и 2010 годы в целях исследования использовался метод наименьших квадратов, основным содержанием которого является то, что тенденция развития процесса рассчитывается как функция времени. Согласно данному методу составляется уравнение прямой, по которому можно спрогнозировать будущие значения какого-либо показателя.

Информационно-аналитическая база для прогнозирования прибыли на 2009 и 2010 годы основана на данных налоговых деклараций за предыдущие периоды (Таблица 4).

В результате расчетов и необходимых преобразований прогнозное значение налога на прибыль организаций на 2009 и 2010 годы представлено в таблице 5.

1 Расчеты произведены на основе данных отчетности ООО «Химпромстрой»

20

Таблица 4 - Информационно-аналитическая база для прогнозирования прибыли на 2009 и 2010 годы2 _____ _ В рублях

Год | Сумма прибыли (у^) ( к « 1 у*. 1

Прогноз П] рибыли на 2009 год

2006 г. 2187269 1 -1 -2187269 1

2007 г. 2392780 2 0 0 0

2008 г. 12472136 3 1 12472136 1

Итого 17052185 - - 10284867 2

п рогноз П] рибыли на 2010 год

2006 г. 2187269 1 -3 -6561807 9

2007 г. 2392780 2 -1 -2392780 1

2008 г. 12472136 3 1 12472136 1

2009 г. 26253798 4 3 78761394 9

Итого 43305983 - - 82278943 20

Таблица 5 - Прогноз налога на прибыль организаций на 2009 и 2010 годы

Показатель 2009 год 2010 год

Налогооблагаемая прибыль, руб. 26253798 31396231

Налоговая ставка, % 20 20

Налог на прибыль организаций, руб. 5250760 6279246

Факторный анализ увеличения суммы налога проводился методом абсолютных разниц (Таблица 6).

Таблица 6 - Данные для факторного анализа по налогу на прибыль за 20082010 годы

Показатель

2008 г.

2009 г.

Отклонение (2009 г.-2008 г.)

2010 г.

Отклонение (2010 г.-2009 г.)

Налог на прибыль, руб.

2257447

6279246

Налоговая база прибыль), руб.

12472136

26253798

13781662

31396231

5142433

Налоговая ставка, %

24

20

-4

20

В рамках диссертационного исследования были практически апробированы некоторые схемы налоговой оптимизации по налогу на прибыль, в результате чего просчитана эффективность налоговой оптимизации (Таблица 7).

Таким образом, оптимизация признается положительной, так как сумма налоговых рисков и затрат на оплату услуг консультанта меньше величины экономии на налоге на прибыль. Если суммы созданных резервов предстоящих расходов не будут использованы за период, на который они создаются, то налоговые риски увеличатся на величину резервов, так как это приведет к возрастанию внереализационных доходов.

2 Значения на 2009 и 2010 гг. рассчитаны с учетом влияния финансового кризиса

21

Таблица 7 - Анализ эффективности налогового консультирования по налогу на прибыль организаций

Схема оптимизации Расходы по оптимизации, руб. Экономия на налоговых платежах, руб. Налоговые риски Эффективность от оптимизации, руб.

2009 год 2010 год % Руб. 2009 год 2010 год

1 2 3 4 5 6 7 8

1) посредник -УСН3: - покупка товаров - продажа товаров 45000 22500 22500 57316 167700*20%/100%= =33540 118880»20%/100%= =23776 20% 20% 11463,2 33540*20%/100%= =6708 23776*20%/100%= =4755,2 852,8 33540-(22500+6708)= =4332 23776-(22500+ +4755,2)=-3479,2

2) резервы: - на ремонт ОС - на выплату отпусков - по сомнительным долгам 45000 15000 15000 15000 340559,4 1702797*20%/100%= =340559,4 260914,9 600000»20%/100%= =120000 58714,54*12*20%/ /100%=140914,9 - 120000' 140914,9' 340559,4' 340559,4-15000= =325559,4 '340559,4-(15000+ +340559,4)=-15000 230914,9 120000-15000=105000 ♦120000-(15000+ + 120000)=-15000 140914,9-15000= = 125914,9 •140914,9-(15000+ + 140914,9)=-15000

Итого 90000 340559,4 318230,9 - 11463,2 325559,4 231767,7

Итого 90000 340559,4 318230,9 - - -15000 -29147,2

* - в случае полного неиспользования сумм созданных резервов

3 За одну сделку

При этом налоговые риски будут уменьшаться по мере списания расходов за счет созданных резервов. Но так как суммы резервов, неиспользованные полностью в отчетном периоде, могут переноситься на следующий период, то налоговые риски сводятся к нулю. Прогнозные значения налога на прибыль в 2009 и 2010 годах, скорректированные в результате оптимизации представлены в таблице 8.

Таблица 8 - Влияние налоговой оптимизации на величину налога на прибыль организаций в 2009 и 2010 годах

В рублях

Год Налог на прибыль до оптимизации Сумма экономии Налог на прибыль после оптимизации

2009 5250760 340559,4 4910200,6

2010 6279246 318230,9 5961015,1

Таким образом, применение различных схем и инструментов оптимизации налога на прибыль позволит экономическим субъектам избежать негативных последствий со стороны доначисления налога на прибыль организаций налоговыми органами, соблюдая экономические интересы государства и налогоплательщиков. Однако применяемые схемы оптимизации необходимо закреплять в учетной политике.

3. ОБЩИЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Проблема взаимоотношений налоговых консультантов и экономических субъектов обусловлена тем, что данная деятельность не имеет законодательной основы. Это затрудняет распределение ответственности и рисков, а также прав и обязанностей между консультантами по налогам и сборам и консультируемыми лицами. Поэтому в диссертационном исследовании разработана и практически апробирована концепция налогового консультирования в рамках оптимизации налога на прибыль, как одного из основных налогов, уплачиваемых хозяйствующими субъектами.

Теоретическая значимость исследования состоит в развитии теоретических подходов к построению системы налогового консультирования, а также результатов реализации налоговой оптимизации. В исследовании рассматривается проблема формирования процесса налогового консультирования, адаптации ее концепции в рамках налоговой оптимизации.

Практическое значение состоит в том, что основные выводы доведены до уровня конкретных предложений по формированию системы налогового консультирования на предприятии в рамках оптимизации налога на прибыль.

Основные публикации по теме диссертации

Монографии

1. Гущина Т.Н. Налоговое консультирование: теория и практика: монография / Л.В. Усатова, Т.Н. Гущина. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2009,- 240 с. (авт.7,5 п.л.)

Статьи в научных журналах, рекомендованных ВАК

2. Гущина Т.Н. Теоретические основы налогового консультирования / Т.Н. Гущина // Экономические и гуманитарные науки. - 2009. - №5. - С.90 -95 - 0,8 п.л.

3. Гущина Т.Н. Реализация концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в России на среднесрочную перспективу / Т.Н. Гущина, Д.В. Слабинский // Вестник Белгородского университета потребительской кооперации. - 2006. - № 4 (20). - С.39 - 45 (авт. 0,4 п.л.)

Прочие публикации

4. Гущина Т.Н. Направления оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций / Т.Н. Гущина // Материалы международной научно-практической конференции «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных отношений» (г. Орел, 25-26 июня 2009 года): Орел:ОрелГТУ. -2009 (том 2). -318 с. - 1,1 п.л.

5. Гущина Т.Н. Льготный налоговый режим как направление оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций / Т.Н. Гущина // Материалы международной научно-практической конференции «Концептуальные основы построения системы учета, анализа и аудита в условиях постгрансформационной экономики России» (г. Орел, 13-14 апреля 2009 года): Орел: ОрелГТУ. - 2009. - 402 с. - 0,8 п.л.

6. Гущина Т.Н. Финансовые аспекты налогового консультирования / Т.Н. Гущина // Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности: материалы международной научно-практической конференции (28-30 апреля 2008 г.) - Орел: ООО ИД «Орлик», ОрелГТУ, 2008. - 540с. (0,7 п.л.).

7. Гущина Т.Н. Налоговая оптимизация как результат налогового консультирования / Т.Н. Гущина // Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на МСФО для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства: Материалы международной научно-практической Интернет - конференции (15 ноября - 17 декабря 2007г.) - Орел, 2007 - 498 с. (0,9 п.л.).

8. Гущина Т.Н. Концепция развития бухгалтерского учета в России на среднесрочную перспективу: бухгалтерский и налоговый учет / Т.Н. Гущина, В.Д. Слабинский // Белгородский экономический вестник, № 3 (43), сентябрь,- Белгород: Белаудит, 2006. - 315с. (авт. 0,3 п.л.)

9. Гущина Т.Н. Налог на игорный бизнес: исчисление и уплата // Налоговый экран. -Белгород: ГП Белгородская областная типография. - 2005. - № 8 август (авт. 0,2 п.л.)

Орловский государственный технический университет Лицензия № 00670 от05.01.2000 Подписано к печати 19.11.09. Формат 60 х 841/16 Печать офсетная. Объем 1,0 усл. печ. л. Тираж 100 экз. Заказ № 122/09 Отпечатано с готового оригинал-макета На полиграфической базе ОрелГТУ 302030, г. Орел, ул. Московская, 65.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Гущина, Тамара Николаевна

ВВЕДЕНИЕ.

1 ТЕОРЕТИКО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГОВОГО

КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ.

1.1 Теоретические основы налогового консультирования.

L.2 Современная модель налога на прибыль организаций в Российской

Федерации.

1.3 Направления оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций.

2 РЕАЛИЗАЦИЯ ПОДГОТОВИТЕЛЬНОГО ЭТАПА НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА.

2.1 Моделирование финансовых аспектов налогового консультирования на предприятии.

2.2 Анализ взаимоотношений хозяйствующего субъекта с бюджетами и внебюджетными фондами.

2.3 Формирование учетно-информационного обеспечения в целях выявления направлений налогового консультирования экономического субъекта.

3 МЕТОДИКА НАЛОГОВОГО КОНСУЛЬТИРОВАНИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО СУБЪЕКТА В ЦЕЛЯХ НАЛОГОВОЙ ОПТИМИЗАЦИИ.

3.1 Методические рекомендации по налоговому консультированию на предприятии.

3.2 Методика проведения налогового анализа по налогу на прибыль.

3.3 Практическое применение инструментов налоговой оптимизации по налогу на прибыль.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Организация и методика налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций"

Актуальность темы исследовании. В современных условиях совершенствование налоговой политики Российской Федерации направлено на снижение налоговой нагрузки, упрощения налоговой системы, сокращения числа и унификацию налоговых баз. Вместе с тем, в системе налоговых отношений и практике применения налогового законодательства, осложняемого постоянными его изменениями, имеются нерешенные проблемы, в том числе в части правил и порядка уплаты конкретных видов налогов.

К тому же в условиях динамично меняющейся налоговой среды наиболее значимыми являются вопросы, связанные с поиском путей, позволяющих определить минимальный размер налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет. Особенно это касается налога на прибыль организаций, так как именно в отношении данного платежа экономические субъекты испытывают наибольшую налоговую нагрузку. Процесс оптимизации налоговых платежей имеет под собой естественную основу, поскольку введение новых налогов или изменение порядка уплаты действующих немедленно вызывает ответную реакцию налогоплательщиков, направленную на снижение налогового бремени. Вместе с тем следует отметить, что уменьшение суммы уплачиваемых налогов может быть достигнуто разными путями. Именно в таких случаях возникает необходимость в профессиональной помощи со стороны специалистов в области налогового консультирования. Проблема взаимоотношений налоговых консультантов и экономических субъектов обусловлена тем, что данная деятельность не имеет нормативной основы. Это затрудняет распределение ответственности и рисков, а также прав и обязанностей между консультантами по налогам и сборам и консультируемыми лицами.

Поэтому представляется целесообразным всестороннее исследование проблемы организации и разработка методики налогового консультирования экономического субъекта в рамках оптимизации налога на прибыль организаций.

Одной из важных задач является необходимость обоснования новых научно-методических подходов к налоговому консультированию как механизму формирования эффективной модели бизнеса, с учетом специфики деятельности хозяйствующего субъекта в конкурентной среде, снижения налоговых рисков.

Поэтому актуальность выбранной темы заключается в том, что исследования в области налогового консультирования в рамках оптимизации налога на прибыль организаций позволят соблюсти экономические интересы между всеми участниками налоговых отношений и тем самым заполнить образовавшийся пробел в теории и практике налогового консультирования.

Степень изученности проблемы. Значительный вклад в исследования теоретико-методических основ формирования налоговой политики внесли зарубежные авторы: А. Смит, У. Петти, Д. Рикардо, Дж. М. Кейнс, М. Фридман, А. Лаффер, А. Маршалл и др.

Анализ различных аспектов современной политики в области налогов получил отражение в работах: А.В. Брызгалина, Т.В. Бодровой, Э.А. Вознесенского, А.Г. Грязновой, Ю.А. Данилевского, В.Н. Лексина, А.Н. Медведева, В.Н. Панскова, Ю.А. Петрова, Л.П. Павловой, С .Г. Пепеляева, Л.В. Поповой, Л.В. Севрюковой, Д.Г. Черника, Т.Ф. Юткиной, С.Д. Шаталова и др.

Вопросы международного налогового планирования и методы его применения- получили отражение в работах: М.В. Васильевой, А.Р. Горбунова, В.А. Кашина, С.Ф. Сутырина и др.

Разработка методик определения и расчета налоговой нагрузки нашла свое отражение в работах отечественных ученых: Н.Г. Варакса, И.А. Дрожжиной, М.Н. Крейниной, Е.А. Кировой, И.А. Масловой, Т.К. Островенко.

Тема налогового консультирования и налоговой оптимизации рассматривается различными учеными. Членами Палаты налоговых консультантов, которая разработала проект федерального закона «О налоговом консультировании», обсуждаются вопросы, связанные с понятием налогового консультирования, с правами, обязанностями и ответственностью консультантов и консультируемых лиц, с аттестацией налоговых консультантов. Изучением данной проблемы занимаются такие В.Л. Ардашсв, А.И. Соломанин, Ф.А. Гудков. Однако на законодательном уровне пока еще отсутствует определение понятия «налоговое консультирование».

Изучением налоговой оптимизации занимаются такие ученые, как А.В. Брызгалин, И.И. Кучеров, Г.Ю. Касьянова и другие, которые пытаются разграничить минимизацию налоговых платежей законными приемами и способами (оптимизацию) и уменьшение налоговых обязательств незаконными путями.

Кроме того, вопросы налогообложения прибыли освещены в трудах А.П. Бархатова, О.Н. Волковой, М.А. Вахрушиной, В.Р. Захарьина, Т.П. Карповой, М.И. Кутера, В.И. Макарьевой, M.JT. Пятова, Я.В. Соколова, А.Н. Хорина, которые занимались изучением формирования прибыли, разграничением понятий затраты и расходы. Поэтому есть необходимость в изучении теоретических основ налогового консультирования в области налоговой оптимизации, а также порядка исчисления налога на прибыль в целях его оптимизации и применения на практике различных оптимизационных инструментов.

Недостаточная разработанность теоретических и практических аспектов по вышеизложенным вопросам требуют дальнейших исследований, что и предопределило выбор темы и направлений ее разработки.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретико-методических положений и практических рекомендаций по формированию механизма организации и регулирования налогового консультирования экономического субъекта, направленных на оптимизацию налога на прибыль организаций. Достижению поставленной цели будет способствовать решение следующих комплексных задач:

- предложить концептуальные основы налогового консультирования; проанализировать современную модель налога на прибыль организаций в Российской Федерации и выявить направления оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций;

- выявить достоинства и недостатки финансовых моделей налогового консультирования и в рамках предлагаемой концепции проанализировать взаимоотношения экономических субъектов налоговыми органами по вопросам исчисления и уплаты налоговых платежей;

- разработать поэтапный процесс налогового консультирования на предприятии;

- предложить методику налогового анализа по налогу на прибыль организаций и разработать направления налоговой оптимизации по налогу на прибыль.

Объектом диссертационного исследования является налог на прибыль организаций как оптимизационное направление в рамках налогового консультирования.

Предметом диссертационного исследования являются экономические отношения, возникающие между экономическим субъектом, налоговым консультантом и государством по вопросам исчисления, уплаты и оптимизации налога на прибыль организаций.

Область исследования. Исследование соответствует 2.3 «Бюджетно-налоговая система и бюджетная политика государства в рыночной экономике» специальности 08.00.10 «Финансы, денежное обращение и кредит» паспорта специальностей ВАК России.

Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области теории и практики функционирования налоговой системы, налоговых отношений и их влияния на экономическое, социальное и политическое развитие государства, законодательные и нормативные акты Российской Федерации, материалы центральных, региональных и местных законодательных и исполнительных органов власти.

Диссертационное исследование построено на применении частнонаучных методов познания, предполагающих реализацию возможностей моделирования, прогнозирования, структурно-функционального, исторического и документального анализа, а также конкретных методов научного исследования: сочетание анализа и синтеза, экономико-статистических сравнений, обобщения, систематизации, классификации.

Информационной базой послужили законодательные и нормативно-правовые акты Российской Федерации в области налогообложения, официальные материалы Федеральной службы государственной статистики РФ, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики, налоговая отчетность экономических субъектов, материалы периодической экономической печати.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в научном обосновании теоретических положений и разработке методики налогового консультирования экономического субъекта, направленных па оптимизацию налога на прибыль организаций и ориентированных на достижение экономической эффективности в использовании финансовых ресурсов экономического субъекта.

Научную новизну подтверждают следующие научные результаты, выносимые на защиту:

- на базе исследования теоретических аспектов формирования системы налогового консультирования и анализа понятийного аппарата предложены концептуальные положения налогового консультирования как принципиальные основы, определяющие стратегию действий при его проведении (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- на основе анализа современной модели налога на прибыль организаций в Российской Федерации и направлений оптимизации налоговых платежей научно обоснована модель налогового консультирования в области налоговой оптимизации, позволяющая устранять несовершенство налогового законодательства, а также находить способы снижения налогового бремени; классифицированы инструменты и методы налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- в целях устранения финансовых противоречий со стороны налогового консультанта и клиента научно обосновано оптимальное соотношение составляющих цены консультационной услуги; на основе выявленных достоинств и недостатков финансовых моделей налогового консультирования предложена комплексная модель, позволяющая получать максимальный эффект от сотрудничества клиента и консультанта (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- на основе информационно-аналитического обеспечения налогового поля хозяйствующего субъекта разработаны научно-методические рекомендации в области применения методов и инструментов налогового консультирования по налогу на прибыль (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК);

- предложена методика проведения налогового анализа по налогу на прибыль, включающая ретроспективный факторный анализ и прогнозирование налоговых платежей, а также практически апробированы инструменты налоговой оптимизации (п. 2.3 Паспорта специальности 08.00.10 ВАК).

Теоретическая значимость работы заключается в обобщении и развитии теоретических и научно-методических подходов к построению рациональной системы налогового консультирования, в адаптации зарубежного опыта, традиционной методологии и результатов накопленного опыта реализации системы консультационных услуг в Российской Федерации к современной экономической ситуации, а также в том, что предложенные научно-методические рекомендации по налоговому консультированию позволят выявить пути оптимизации налога на прибыль организаций,

Практическая значимость работы определяется тем, что при внедрении предложенных научно-методических разработок экономический субъект сможет анализировать платежи по налогу на прибыль, а также оптимизировать их с помощью различных инструментов и законных способов в рамках процесса налогового консультирования.

Апробация и реализация результатов работы. Основные теоретические и практические положения работы докладывались автором на Международных научно-практических конференциях «Модели взаимодействия бухгалтерского учета, анализа, аудита и налогообложения с учетом перехода на МСФО для предприятий промышленности, торговли и сельского хозяйства» (15 ноября -17 декабря 2007г., г. Орел); «Современная концепция и перспективы формирования учетно-аналитической и налоговой системы на предприятиях реального сектора экономики в условиях глобализации экономических процессов и перехода на международные стандарты финансовой отчетности» (28-30 апреля 2008 г., г. Орел); «Концептуальные основы построения системы учета, анализа и аудита в условиях посттрансформационной экономики России» (13-14 апреля 2009 г., г.Орел), «Совершенствование теории и методологии налогового менеджмента и налогового администрирования в условиях нивелирования международных отношений» (25-26 июня 2009 г., г. Орел).

Результаты исследования апробированы и внедрены в работу налоговых органов и экономических субъектов Белгородской и Орловской областей.

Научные положения и выводы, сформулированные в работе, могут использоваться в учебном процессе для преподавания курсов «Финансы», «Налоги и налогообложение», «Налоговое консультирование»; в качестве методической базы для разработки методов оптимизации налога на прибыль организаций.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 9 работах авторским объемом 12,8 п.л., из них 2 статьи опубликованы в журналах, рекомендованных ВАК и одна монография.

Объем и структура работы. Данная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 178 источников. Общий объем работы составляет 189 страниц, включая 35 рисунков и 23 таблицы.

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Гущина, Тамара Николаевна

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговое консультирование является отдельной сферой деятельности, которая появилась относительно недавно. Данная деятельность не имеет законодательного регулирования. Однако разработан проект федерального закона «О налоговом консультировании», который изменяется и дополняется различными учеными - членами Палаты налоговых консультантов. При этом каждый из них предлагает свое определение понятия налоговое консультирование. Наиболее полным представляется определение, данное Ф.А. Гудковым: деятельность по налоговому консультированию заключается в оказании лицам, которые являются плательщиками налогов и сборов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, консультационных, информационных и представительских услуг по вопросам исчисления, уплаты налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации, представления форм налоговой отчетности, а также по вопросам защиты прав и интересов налогоплательщиков и плательщиков сборов, определяемых законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (услуг по налоговому консультированию).

Процесс налогового консультирования осуществляется по определенным этапам, которые являются обобщенными. Они могут видоизменяться и дополняться вспомогательными этапами.

Концепция налогового консультирования содержит определенные цели, задачи, принципы и элементы. При этом наиболее распространенным элементом налогового консультирования является оптимизация налоговых обязательств. Это особенно актуально в настоящее время, так как налоговая нагрузка предприятий возрастает, и они стремятся минимизировать свои налоговые издержки. При этом наибольшая налоговая нагрузка происходит со стороны налога на прибыль организаций.

Налог на прибыль организаций является федеральным налогом, который организации уплачивают с чистой прибыли, определяемой как разница между полученными доходами и произведенными расходами.

Перечни доходов и расходов, которые организация учитывает в целях налогообложения, прописаны в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Данные перечни являются открытыми. Поэтому, с одной стороны, возникает множество спорных вопросов между предприятиями и налоговыми органами по поводу того, правомерно ли включены те или иные расходы в целях налогообложения. С другой стороны, эти перечни расходов позволяют экономическим субъектам вполне законным способом уменьшать сумму налога на прибыль, увеличивая размер и количество расходов.

Именно в нахождении путей снижения налога на прибыль организаций за счет применения законных способов заключается суть налоговой оптимизации по налогу на прибыль организаций.

При этом оптимизация может происходить с использованием различных инструментов таких, как учетная политика, договорная политика, изменение срока уплаты налога, таких методов, как метод учета доходов и расходов, создание резервов, отсрочка (рассрочка) уплаты налога и другие, а также с использованием различных схем. Однако все положения, касающиеся оптимизации, необходимо прописывать в соответствующих документах, чтобы не вызывать подозрений со стороны налоговых органов, а также просчитывать экономический эффект применения мероприятий по оптимизации налога на прибыль организаций и определять налоговые риски, которые могут возникнуть в виде штрафных и иных санкций.

В рамках налогового консультирования был проведен финансовый анализ деятельности ООО «Химпромстрой», который показал, что предприятие в целом финансово устойчиво, о чем свидетельствуют, обеспеченность собственным капиталом, а также рост выручки и чистой прибыли. Однако если в 2007 году наблюдается рост всех показателей, что свидетельствует о более стабильном положении организации и ее развитии в лучшую сторону по сравнению с 2006 годом, то в 2008 году, наоборот, происходит сокращение всех показателей по сравнению с 2007 годом, хотя данные показатели больше чем в 2006 году. То есть в 2008 году прослеживается спад развития предприятия, что может быть связано с финансовым кризисом в стране.

Был также проведен анализ налоговых обязательств, из которого выяснилось, что у предприятия существует задолженность практически по всем налогам перед бюджетом. Однако это может быть связано с тем, что в предыдущие налоговые периоды существовала переплата, которая засчитывалась в счет будущих платежей. Анализ налоговых обязательств также показал, что сумма уплачиваемого в бюджет налога на прибыль с каждым годом возрастает. Из расчетов налоговой нагрузки видно, что наибольшую нагрузку исследуемое предприятие испытывает со стороны налога на прибыль организаций. Это говорит о необходимости проведения налогового консультирования на предприятии в направлении оптимизации платежей по данному налогу.

При изучении формирования налогооблагаемых баз в бухгалтерском и налоговом учете выяснилось, что налоговые базы по всем налогам, за исключением налога на прибыль, формируются по правилам бухгалтерского учета. По налогу на прибыль организаций для правильного исчисления величины налога необходима его корректировка на постоянные и временные разницы.

Проведенный анализ системы налогообложения в ООО «Химпромстрой» показал, что предприятие находится па общем режиме налогообложения, уплачивает те налоги, по которым у пего возникают объекты налогообложения, а именно: налог на добавленную стоимость, налог на прибыль организаций, единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, налог на имущество организаций, транспортный налог. Исследуемая организация исчисляет налоги в соответствии с налоговым законодательством, не нарушает его, а также не применяет никаких методов и способов для снижения налогового бремени, предусмотренных законодательством.

После осуществления анализа системы налогообложения ООО «Химпромстрой», была разработана поэтапная методика проведения налогового консультирования, отвечающая всем особенностям деятельности организации.

Кроме того, был проведен налоговый анализ по налогу на прибыль организаций за 2006-2008 годы, из которого прослеживалась динамика изменений платежей по налогу. Был также проведен факторный анализ по налогу, в результате которого выяснилось, что налоговые платежи возрастают из-за роста выручки от реализации, несмотря на рост расходов. На 2009 и 2010 годы были спрогнозированы суммы налога на прибыль, причитающиеся к уплате в бюджет. Прогноз показал, что величина налога на прибыль будет увеличиваться.

Вследствие увеличения сумм платежей по налогу на прибыль ООО «Химпромстрой» нуждается в оптимизации данного налога. В ходе исследования были разработаны схемы оптимизации платежей по налогу на прибыль организаций. Результат от внедрения данных схем был проанализирован, откуда можно сделать вывод, что предприятию выгодно их внедрять.

Кроме того, были оценены налоговые риски от внедрения этих схем. Разработанные схемы оптимизации платежей по налогу на прибыль являются вполне законными. Однако невыполнение некоторых условий увеличит вероятность возникновения налоговых рисков в несколько раз.

Таким образом, для успешного оказания консультационных услуг в области налогообложения налоговый консультант должен тщательно планировать свою работу, проводить подробный анализ деятельности предприятия, просчитывать налоговые риски и оценивать эффективность своей работы после ее завершения.