Развитие аудита процедур несостоятельности (банкротства) коммерческих организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие аудита процедур несостоятельности (банкротства) коммерческих организаций"

Иосипчук Владимир Анатольевич

РАЗВИТИЕ АУДИТА ПРОЦЕДУР НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ (БАНКРОТСТВА) КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Специальность: 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Ростов-на-Дону - 2005

Работа выполнена в Ростовском государственном экономическом университете «РИНХ».

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Лабынцев Николай Тихонович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Данилевский Юрий Александрович,

кандидат экономических наук, доцент Михайленко Руслан Григорьевич

Ведущая организация Финансовая академия при Правительстве

Российской Федерации

Защита состоится 3 ноября 2005 г. в 13°° на заседании диссертационного совета Д 212.209.02 в Ростовском государственном экономическом университете «РИНХ» по адресу: 344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, аудитория 231.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Ростовского государственного экономического университета «РИНХ».

Автореферат разослан сентября 2005 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета Иванова Е.А.

// г м

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В настоящее время институт несостоятельности (банкротства) в России становится неотъемлемым элементом рыночной экономики, который служит определенным стимулом эффективной работы хозяйствующих субъектов.

Экономическая природа несостоятельности (банкротства) объективно является следствием конкурентных отношений, возникающих в рыночной среде. Во всем цивилизованном мире механизм банкротства служит инструментом перехода собственности от неэффективных хозяйственников (менеджмента) к более способным, талантливым менеджерам. При этом следует признать, что система банкротства в современной России, к сожалению, еще не стала цивилизованным методом рыночного регулирования конкурентной среды, а в большей степени представляет собой способ изменения структуры собственников.

Для российской экономики, вступившей на путь реформирования, институт банкротства (несостоятельности) является относительно новой категорией в теории и практике предпринимательской деятельности, несмотря на то, что в хозяйственной жизни это понятие имеет уже долгую историю. Сохранившееся достаточно сильное влияние на экономику административных, властных, политических, региональных и др. факторов предопределяет особенности функционирования механизма санации бизнеса.

Приходится констатировать, что вместо максимального использования реабилитационных процедур банкротства, как самого эффективного способа выхода предприятия из тяжелого финансового положения, в нашей действительности зачастую происходит потеря бизнеса, полное перепрофилирование производства благодаря преимущественному применению процедур конкурсного производства (свыше 90%). В рыночной стихии перераспределения производственных ресурсов государство принимает минимальное участие, между тем его воздействие на экономику, особенно на переходном этапе, должно быть более ощутимым.

Одной из эффективных форм государственного воздействия может стать привлечение к проблемам банкротства независимых компетентных

»»ОС. НАЦИОНАЛЫ», БИБЛИОТЕКА

специалистов-аудиторов, на основе создания соответствующей законодательной базы. В странах с развитой рыночной экономикой государство активно привлекает аудиторские фирмы для осуществления отдельных функций государственного финансового контроля. При этом органы государственного финансового контроля не считают аудиторские фирмы своими конкурентами, а рассматривают их в качестве помощников в своей работе.

Современные условия требуют совершенствования аудиторской деятельности в соответствии со все более усложняющимися экономическими процессами и финансовыми технологиями. В этой связи первостепенное значение приобретает проблема дальнейшего повышения качества проведения аудиторских мероприятий на базе повсеместного внедрения стандартов аудита, адаптации их к практическим условиям и особенностям деятельности клиентов, укрепления системы внутрифирменного контроля.

Степень разработанности проблемы. Немалый вклад в развитие научной концепции аудиторского контроля внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: А.А.Аренс, С.М.Бычкова, Е.М.Гутцайт, Ю.А.Данилевский, Ф.Л.Дефлиз, Г.Р.Дженик, А.В.Крикунов, Н.Т.Лабынцев, Дж.К.Лоббек, МВ.Мельник, В.М.СУРейли, О.М.Островский, В.И.Подоль-ский, Н.А.Ремизов, Ж.Ришар, В.В.Скобара, Я.В.Соколов, ВЛТСуйц, А.А.Терехов, М.Б.Хирш, А.Д.Шеремет и другие.

Нельзя не отметить и достижения российских ученых в области изучения современных проблем несостоятельности и банкротства, среди которых: В.СБелых, В.В.Витрянский, О.А.Никитина, М.В.Телюкина, В.В.Ярков и др.

Проблема взаимодействия аудиторского контроля и института банкротства в России на современном этапе представляется одним из способов общественного регулирования перераспределения собственности посредством замены неэффективного собственника через процедуры несостоятельности.

Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.

Выбор темы диссертации, ее цели и задачи, объекты и методы, а также направление применения результатов предопределены необходи-

мостью повышения результативности отдельных процедур банкротства на основе широкого использования аудиторских услуг.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системного подхода к организации и проведению совокупности аудиторских услуг в отношении коммерческих организаций, находящихся в процессе банкротства, с учетом индивидуального содержания процедур несостоятельности.

Комплексный подход к достижению поставленных целей обозначил необходимость решения следующих задач:

- исследования истории развития аудита в России, установления предпосылок возникновения аудита банкротства и его содержания на современном этапе;

- выделения и систематизации учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности;

- разработки комплексного подхода к организации аудита банкротства на основе системного планирования;

- рассмотрения дефиниции существенности и ее практической адаптации к условиям аудита несостоятельности;

- определения и группировки адекватных способов осуществления аудиторского контроля;

- разработки модели эффективности аудита несостоятельности на основе установления критериев эффективности и параметров качества аудиторских услуг.

Цель и задачи исследования формировались в соответствии с содержанием отечественной нормативной базы по аудиту, с учетом требований действующего законодательства о банкротстве.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория и практика внешнего аудита на основе сравнительной оценки зарубежного и отечественного опыта оказания аудиторских услуг организациям в условиях несостоятельности.

В качестве объектов исследования избраны коммерческие организации Ростовской области, находившиеся в период исследования в процедурах банкротства.

Теоретической и методологической основой исследования явились фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах зарубежных и отечественных авторов, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, семинаров, специальная литература в области бухгалтерского учета, аудита, экономики и планирования, финансов и анализа хозяйственной деятельности.

Исследование выполнено в соответствии с Паспортом специальности ВАК 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика, раздела 2 Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1 Методология и технология аудита.

Инструментарно-методический аппарат. В ходе исследования применялись следующие общенаучные методы: наблюдение, группировка, обобщение, системный подход, комплексность, сравнение, анкетирование, исторический и логический подходы, логическое моделирование, методы функциональной диагностики и структурного анализа.

Информационно-эмпирическую базу исследования составили официальные статистические данные Федеральной службы государственной статистики, ее территориального органа в Ростовской области, материалы периодической экономической печати, данные бухгалтерского учета и официальной отчетности исследуемых предприятий, информационные ресурсы сети INTERNET.

Рабочая гипотеза. Развитие современной экономической формации предполагает сближение отдельных рыночных институтов на основе системной интеграции внешнего независимого аудита в механизм банкротства коммерческих организаций с целью повышения результативности его отдельных процедур.

Положения, выносимые на защиту:

1. Историческое развитие аудита в России предполагает его дальнейшее сближение с конкретными областями хозяйственной деятельности экономических субъектов и планомерное вхождение в процесс различных экономических явлений. В свою очередь банкротство как способ повышения экономической эффективности рыночных отношений требует расширения круга субъектов за счет привлечения к этому про-

цессу компетентных профессиональных кадров, сформировавшихся за годы становления аудиторской деятельности. В совокупности это обосновывает необходимость дальнейшего развития теоретической базы и методического обеспечения аудита банкротства в России.

2. Последовательный характер процедур несостоятельности предполагает комплексный подход к определению задач аудита банкротства и методов их решения посредством совокупности аудиторских услуг. При разработке комплексной технологии аудита организаций, находящихся в процессе банкротства, необходимо принимать во внимание индивидуальные характеристики отдельных процедур несостоятельности, оказывающие существенное влияние на информационные потребности пользователей бухгалтерской отчетности организации должника. Наличие причинно-следственных связей между направлениями аудита несостоятельности предполагает последовательное и взаимоувязанное использование результатов аудиторских услуг.

3. Основным видом аудиторского контроля в структуре аудита банкротства является непосредственно проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Системный подход к планированию аудиторской проверки организации в условиях банкротства базируется на комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в согласованности с целевым содержанием процедур несостоятельности. Поэтому в основе планирования целевых параметров аудиторских процедур находятся определенные характеристики учетно-конт-рольных аспектов процедур несостоятельности

4. Существенность бухгалтерской информации организации должника определяется каждым пользователем исходя из содержания конкурсного процесса. Особое значение имеют факторы, влияющие на существенность бухгалтерской информации при обосновании решения о выборе соответствующей процедуры несостоятельности. Поэтому представляется целесообразным последовательный пересмотр и изменение подхода к формированию предварительного суждения об уровне существенности в зависимости от стадии банкротства.

5. Детальное изучение факторов, оказывающих влияние на уровень отдельных компонентов аудиторского риска позволит не только

сократить объем процедур, а соответственно, снизить затраты на проверку, но и выявить реальные проблемы в деятельности должника, которые необходимо устранить для восстановления его платежеспособности. Указанный вывод обусловлен наличием прямой связи между действенностью системы внутреннего контроля организации должника и его кризисным состоянием.

6. Качество аудиторских услуг является ключевым элементом модели эффективности аудита банкротства, поскольку может оказать прямое воздействие на ход конкурсного процесса и, наряду с установленными критериями прямого и косвенного эффекта, способствует разрешению проблемы результативности процедур несостоятельности. Обеспечить должный уровень качества аудита несостоятельности позволит совокупность экономических и организационных мер, основанных на использовании предпринимательских характеристик аудиторской деятельности путем установления соответствующей материальной ответственности и привлечения к выбору аудиторов для участия в конкурсном процессе саморегулируемых профессиональных объединений.

Научная новизна результатов исследования состоит в решении важных теоретических и организационно-методических проблем интеграции института независимого аудита в конкурсный процесс для повышения результативности процедур несостоятельности коммерческих организаций.

В работе получены следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:

1. Обоснована объективная необходимость и народнохозяйственное значение интеграции аудита в механизм банкротства коммерческих организаций посредством реализации комплексного подхода к предоставлению аудиторских услуг на различных стадиях конкурсного процесса.

2. Выделены и систематизированы в классификационной таблице учетно-контрольные аспекты, присущие отдельным процедурам несостоятельности и определяющие направление и объекты аудита банкротства, ключевыми из которых являются: признаки и критерии банкротства, достоверность отчетной и прогнозной информации, законность конкурсного процесса и обеспечение прав кредиторов.

3. Разработан системный подход к планированию аудита несостоятельности, основанный на последовательном использовании текущих результатов при комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в совокупности с целевым содержанием конкретных процедур банкротства.

4. Предложен альтернативный механизм применения критерия существенности в аудите несостоятельности, заключающийся в последовательном пересмотре его первоначального значения и качественных характеристик в зависимости от изменения информационных потребностей пользователей бухгалтерской информации на различных стадиях банкротства.

5. Аргументирована целесообразность использования метода оценки аудиторских рисков для установления причин возникновения несостоятельности коммерческих организаций путем адекватного тестирования системы внутреннего контроля организации должника.

6. Сформирована функциональная модель эффективности аудита банкротства, в которую включены два укрупненных блока, характеризующих критерии эффективности и способы управления качеством аудиторских услуг, поскольку именно рациональное решение задач аудита несостоятельности с учетом индивидуальных характеристик процедур банкротства, наряду с экономическими и организационными методами воздействия на качество аудиторских услуг представляет собой основу функционального подхода к организации аудита несостоятельности.

Теоретическая значимость исследования состоит в определении сущности и содержания аудита конкурсного процесса на современном этапе экономического развития России. Результаты, полученные в ходе исследования, могут быть использованы как в дальнейших теоретических исследованиях проблемы развития методологии аудита, так и в работах прикладного характера, направленных на решение актуальных задач совершенствования технологии аудита с учетом конкретных условий хозяйствования экономических субъектов.

Научные результаты исследования могут найти применение в учебных заведениях при подготовке методических материалов и чтении курса «Аудит».

Практическую значимость исследования определяют изложенные в нем положения и выводы, которые позволяют обеспечить качест-

во и высокий профессиональный уровень аудиторских услуг в целях реализации задач механизма банкротства коммерческих организаций.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в журналах «Аудиторские ведомости», «Экономический анализ: теория и практика», «Учет и статистика», ученых записках РГЭУ «РИНХ», а также в сборниках материалов межрегиональных и межвузовских научно-практических конференций. Непосредственно по теме диссертации опубликовано работ общим объемом 3,5 пл.

Разработанные автором рекомендации прошли апробацию в ходе восстановительных и ликвидационных процедур, осуществляемых в рамках дел о банкротстве Арбитражного суда Ростовской области, в отношении коммерческих организаций, где автор непосредственно выступал в качестве арбитражного управляющего. Ряд предложений внедрены в аудиторских фирмах Ростовской области: ООО «АФ «Центр - Аудит», ООО «Траст-Аудит», ООО «Экспертное аудиторское бюро», а также используются в профессиональной деятельности членов СТО НП «Национальная гильдия арбитражных управляющих».

Логическая структура и объем диссертации Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы и приложений. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения. Объем работы составляет 156 страниц компьютерного текста. В работу включены 4 таблицы, 12 рисунков, библиографический список (137 источников), а также 11 приложений. Диссертация имеет следующую структуру:

Введение

Глава I. Теоретические основы аудита конкурсных отношений

1.1. Предпосылки возникновения аудита банкротства в РФ

1.2. Сущность аудита банкротства в современных условиях

1.3. Характеристика учетно-контрольных аспектов процедур

Глава 2. Организация и технология аудита банкротства

2.1. Системное планирование аудита конкурсного процесса

2.2. Категория существенности в аудите банкротства

2.3. Современные методы аудиторского контроля

Глава 3. Функциональная модель эффективности аудита несостоятельности

3.1. Критерии эффективности аудита банкротства

3 2. Управление качеством аудиторских услуг

Заключение

Библиографический список

Приложения

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Содержание диссертационного исследования отражает решение трех групп проблем, каждой из которых посвящена отдельная глава работы.

Первая группа проблем связана с изучением содержания аудита несостоятельности и перспектив развития аудиторской деятельности в РФ путем интеграции в механизм банкротства коммерческих организаций. В настоящее время институт аудита в Российской Федерации завершил период становления и продолжает достаточно динамично развиваться. Рассматривая историю развития аудита, следует особо подчеркнуть принципиальный момент, касающийся эволюции взглядов на его цели и предназначение в рыночной экономике. По мере расширения экономических интересов и потребностей пользователей бухгалтерской отчётности (акционеров, собственников, кредиторов и др.) менялись представления об аудите, месте и значении его в общей системе экономической жизни. Вследствие этого происходило уточнение взглядов учёных и практиков на цели, стоящие перед этим рыночным инструментом. Сегодня на одно из первых мест выдвигаются задачи установления, фактического состояния и определения доходности и финансовой устойчивости организации.

Аудит в настоящее время является неотъемлемой частью экономики России и его развитие находится в неразрывной связи с процессами, характеризующими формирование цивилизованного рынка. Одним из таких явлений в РФ представляется переживающий в настоящее время этап становления и развития институт банкротства хозяйствующих субъектов.

Банкротство, как и любой другой экономико-правовой институт, следует рассматривать как инструмент достижения тех или иных целей экономической политики государства. Экономический смысл института банкротства состоит в том, что он должен служить механизмом установления более эффективного режима управления производственными ресурсами на уровне хозяйственных единиц - предприятий.

Банкротство - это по своей сути не разрушительная, а как раз созидательная мера, направленная в первую очередь на восстановление нормальной работы предприятия. Лишь те материальные ресурсы и структуры управления ими, которые в принципе не могут эффективно использоваться, должны быть ликвидированы. Но в большинстве случаев, если опираться на приведенные выше оценки, нет принципиальной необходимости ликвидировать предприятие. В целях восстановления платежеспособности для спасения как бизнеса, так и организационно-правовой формы юридического лица - должника от ликвидации вводится реабилитационная процедура - внешнее управление имуществом должника. В то же время сегодня эффективность этой процедуры является весьма низкой. Так, по данным статистического анализа рассмотрения дел о банкротстве в России за период 2000-2004 гг., количество решений, принимаемых по процедурам внешнего управления, за последние три года стало падать, (в 2004 г. на 18% в сравнении с 2002 г.). На этой стадии наблюдаются две негативные тенденции: во-первых, резкое сужение возможности восстановить платежеспособность предприятий: с 9% в 2000 г. до 2-4% от принятых решений в 2004 г.; во-вторых, рост определений, предписывающих открытие конкурсного производства, особенно за последние три года. Причем видно, что если к 2003 г. внешнее управление завершалось подписанием мировых соглашений, и их количество с 2000 г. постепенно росло, то в 2004 г. данный выход из процедуры банкротства использовался только в 8% принятых решений. В целом удавалось «выйти из-под банкротства» с 2000 г. по 2003 г. порядка 18% предприятий, а в 2004 г. эта возможность сократилась вдвое.

Как показало проведенное исследование в настоящее время участие аудиторов в процедурах банкротства носит эпизодический внесистемный характер, при этом в каждом из 16 исследуемых предприятий оно имело место. Как правило, кроме непосредственно аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности это выражено в оказании сопутствующих аудиту услуг: управленческого, экономического, правового, финансового консалтинга, финансового анализа, услуг действия (инвен-

таризация и оценка имущества должника и др.). При этом отсутствие единой методологической базы и подходов к оказанию аудиторских услуг создает определенные трудности в планировании и выполнении процедур сбора аудиторских доказательств и естественно не способствует повышению качества услуг.

Для того чтобы процесс интеграции аудита в механизм восстановления платежеспособности предприятий принял необратимый характер, необходимо создание соответствующих законодательных условий. При этом сегодня имеются правовые предпосылки расширения списка субъектов обязательного аудита за счет организаций, находящихся в процедуре банкротства. С этой целью необходимо внесение соответствующих изменений в законодательство о банкротстве, которое в настоящий момент бурно развивается в нашей стране. Тогда проведение аудита по основаниям, предусмотренным в законодательстве (в соответствие с критериями обязательного аудита установленными ФЗ «Об аудиторской деятельности») станет обязательным.

Экономические и социально-политические предпосылки развития аудита несостоятельности обусловлены его значимостью как эффективного инструмента рыночной экономики на современном этапе. В процессе банкротства, когда имеет место определенный конфликт интересов со стороны участников арбитражного процесса мнение аудиторов может способствовать большему доверию к бухгалтерской информации со стороны заинтересованных в ней пользователей. В свою очередь систематизация аудиторских услуг в отношении организаций, находящихся в процедурах банкротства позволит расширить перспективы развития бизнеса аудиторских организаций.

Анализ норм законодательства и деятельности хозяйствующих субъектов, а также тенденции расширения спектра аудиторских услуг позволяют обосновать вывод о применимости термина «аудит банкротства» и необходимости дальнейшего изучения и формализации его сущности и методов проведения.

Основной методической базой аудита являются профессиональные правила (стандарты). В них рассмотрены практически все основные

методические и организационные проблемы, возникающие как при проведении аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и при оказании сопутствующих услуг. В то же время особенности банкротства предполагают наличие взаимоувязки отдельных видов аудиторских услуг путем последовательного использования текущих результатов на различных стадиях арбитражного процесса. Соответственно необходимо обеспечить комплексный подход к подготовке и проведению аудита банкротства, заключающийся в системном планировании и комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в совокупности с целевым содержанием конкретных процедур банкротства.

Действующим законодательством определено шесть основных процедур банкротства. Это - досудебная санация, наблюдение, финансовое оздоровление, внешнее управление, конкурсное производство и мировое соглашение. Общая модель развития отношений несостоятельности, основанная на содержании процедур банкротства, приведена на рис. 1

Каждая из перечисленных стадий имеет свою цель и при этом отличается различной степенью риска возникновения искажений бухгалтерского учета. Поэтому цель аудита банкротства находится в неразрывной связи с целями и задачами, возникающими на различных стадиях арбитражного процесса, как, например, восстановление платежеспособности должника при внешнем управлении или соразмерное удовлетворение требований кредиторов, а также охрана интересов сторон от неправомерных действий в отношении друг друга в ходе конкурсного производства. Исходя из этого возникает необходимость организации аудита банкротства по процедурам несостоятельности.

Повышение защищенности интересов кредиторов и действенности мер по предупреждению банкротства посредством аудита базируется на изучении сущности и характера отдельных процедур несостоятельности.

1) Досудебная санация

при наличии признаков банкротства

от возникновения финансовых проблем до обращения кого-либо в суд с заявлением о банкротстве

при отсутствии признаков банкротства

обязанность руководителя известить учредителей (участников) о появлении признаков банкротства

¡11

обязанность определенных субъектов принять меры по предупреждению банкротства

право любых субъектов осуществить досудебную санацию, достаточную для удовлетворения всех требований

от момента подачи до принятия судом заявления

- 5 дней

I

I

2) Наблюдение

вводится на специальном заседании суда

7 месяцев

временный управяяюирШ контролирует

руководство должника, анализирует финансовое состояние, проводит первое собрание кредиторов

3) Финансовое оздоровление

пассивна! оздоровительная процедура

Должник обязуется исполнить все требования кредиторов в соответствии с графиком погашения задолженности

должник расплачивается с кредиторами под контролем административного управляющего

4) Внешнее управление

активная оздоровительная процедура

совокупный срок финансового оздоровления и внешнего управления - 2 года

X

проводятся экономические меропрюгш! в соотаегивиис планом внешнего упрамемм

руководство должника отстраняется - действует внешний управляющий

5) Конкурсное производство

ликвидационная процедура

руководство должника

отстраняется - действует конкурсный управляющий

18 месяцев

реализация имущества

распределение средств между кредиторами

особи сделка, влекущая прекращение производства

6) Мировое соглашение

по делу о несостоятельности (банкротстве)

вступает в силу с момента утверждения арбитражным судом

Рис. 1. Модель развития отношений несостоятельности

С этой целью в ходе исследования были выделены и систематизированы аспекты аудиторского контроля на различных стадиях банкротства, необходимые для определения объектов и направлений аудита (табл. 1).

Таблица 1.

Классификационная таблица учетно-контрольных аспектов отдельных процедур несостоятельности

Процедуры несостоятельности Аспекты аудиторского контроля Направления аудита несостоятельности Объекты аудита несостоятельности

Процедуры по предупреждению банкротства Досудебные процедуры Признаки и критерии банкротства Проверка обоснованности признаков, достаточных для возбуждения произ- Данные бухгалтерского учета должника

Достоверность отчетности водства, и признаков, достаточных для признания юридического лица банкротом Бухгалтерская отчетность должника

Наблюдение Оценка контрольной среды Выбор системы управления должником Контрольная среда должника

Изучение бизнеса должника Определение целесообразности про- Внешняя и внутренняя информация, нормативные акты

Финансовый анализ ведения реорганизационных либо ликвидационных процедур Данные бухгалтерского учета должника

Достоверность отчетности Бухгалтерская отчетность должника

Обеспечение прав кредиторов Инвентаризация имущества должника Активы, отчеты по оценке бизнеса, имущества должника

Законность конкурсного процесса Выявление признаков фиктивного и преднамеренного банкротства Договоры, на основания которых производилось отчуждение или приобретение имущества должника

Восстановительные процедуры в) » Достоверность прогнозной информация Соответствие принятых допущений целям подготовки ПВУ План внешнего управления (ПВУ)

Правильность подготовки ПВУ на основе принятых допущений

Адекватность представления информации

Финансовое оздоровление Достоверность прогнозной информации Соответствие принятых допущений целям подготовки ПФО я ГПЗ График погашения задолженности (ГПЗ), План финансового оздоровления (ПФО)

Правильность подготовки ПФО и ГПЗ на основе принятых допущений

Адекватность представления информация

Основания завершения финансового оздоровления Обоснованность окончания либо прекращения финансового оздоровления Отчет о результатах проведения финансового оздоровления

Достоверность отчетности Бухгалтерская отчетность

Ликвидационные процедуры I Соразмерное удовлетворение требований кредиторов Формирование конкурсной массы Промежуточный ликвидационный баланс

Определение обоснованности предъявляемых к предприятию требований кредиторов

1 >3 Достоверность отчетности Обоснованность формирования ликвидационного баланса Бухгалтерская отчетность на последнюю отчетную дату, предшествующую открытию конкурсного производства

Результаты проведенного изучения учетно-контрольных аспектов различных этапов конкурсного процесса, приведенные в классификационной таблице, позволяют обоснованно утверждать о наличии причинно-следственных связей между направлениями аудита несостоятельности, что предполагает последовательное и взаимоувязанное использование результатов аудиторских услуг.

Вторая группа проблем направлена на разработку единых подходов к организации и технологии аудита несостоятельности. Одной из насущных проблем организации аудита банкротства является выбор оптимального способа проведения аудиторской проверки при условии сохранения высокого качества работы, а также возможности документально доказать на любом этапе целесообразность, достаточность и согласованность с заказчиком произведенных и дальнейших действий. Учитывая сложность и значение этих действий для повышения эффективности аудита, а также индивидуальные особенности банкротства, по нашему мнению, необходим системный подход к организации планирования аудиторских процедур.

Системное планирование аудита конкурсного процесса представляет собой планомерный, документальный процесс накопления, анализа и подтверждения информации о целях и возможностях аудита несостоятельности, а также знаний о деятельности должника, достаточных с позиций разумной уверенности, для принятия своевременных решений, в первую очередь относительно выбора соответствующей процедуры банкротства.

Традиционно процесс планирования включает три стадии: стадию изучения, стадию оценки и стадию оформления (механическую) (рис. 2).

Рис. 2. Содержание системного планирования аудита несостоятельности

Системный подход к планированию аудиторской проверки организации в условиях банкротства базируется на комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в согласованности с целевым содержанием процедур несостоятельности. В основе планирования целевых параметров аудиторских процедур находятся характеристики учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности.

Для анализа составляющих аудиторский риск традиционно представляется в виде упрощенной модели:

ПАР = НР х РСК х РН, (1)

где: ПАР - приемлемый аудиторский риск (относительная величина), выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как уже завершен аудит и дано положительное аудиторское заключение;

НР - неотъемлемый риск (относительная величина);

РСК - риск средств контроля (относительная величина);

РН - риск необнаружения (относительная величина).

Для составления эффективного планирования аудита на основе определения риска необнаружения и соответствующего количества подлежащих сбору доказательств модель аудиторского риска преобразуют следующим образом:

РН--ПАР__

НРхРСК

В этих условиях ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество доказательств.

Систематизация определяющих аудиторские риски факторов способствует формированию непротиворечивой трехкомпонентной модели аудиторского риска, в которой неотъемлемый риск обусловливается внешними и внутренними условиями деятельности аудируемого лица на различных стадиях конкурсного процесса, риск средств контроля опре-

деляется надежностью системы внутреннего контроля проверяемой организации, риск необнаружения - качеством работы аудитора.

Несмотря на определенные недостатки, присущие данной модели, детальное изучение факторов, оказывающих влияние на уровень отдельных компонентов аудиторского риска, позволит аудитору не только сократить объем процедур, а соответственно, снизить затраты на проверку, но и выявить реальные проблемы в деятельности должника, которые необходимо устранить для восстановления его платежеспособности. Указанный вывод обусловлен наличием прямой связи между действенностью системы внутреннего контроля организации - должника и его кризисным состоянием. Как показало проведенное исследование в подавляющем большинстве случаев банкротства (СПК «колхоз Грачевский», СПК «колхоз Яблоновский», ОАО «МТС «Азовская», ФГУП «Шахтинская республиканская резервная база пестицидов», ЗАО «имени П.И. Зайцева», ЗАО «Сальскгражданстрой» и др.), у предприятий - должников отсутствовала эффективная система контроля, способствующая обеспечению упорядоченной деятельности предприятия, соблюдению дальновидной политики руководства, сохранности имущества, а также гарантирующая снижение нежелательного риска в деловой и финансовой деятельности.

В ряду наиболее важных методологических вопросов аудита несостоятельности особое место занимает проблема практической адаптации концепции существенности. Принцип существенности в аудите формирует логическую последовательность и взаимосвязь между этапами аудита, объемом и содержанием аудиторских процедур, оценкой результатов собранных аудиторских доказательств и формой аудиторского заключения. В российской практике понятие существенности в большинстве случаев увязывается с 5%-ым пороговым значением показателей в зависимости от степени влияния на оценку финансового положения, результатов деятельности и движения денежных средств. При этом более значимая качественная характеристика подменяется критерием количественного характера.

Практическое применение критерия существенности в аудите подразделяется на пять тесно взаимосвязанных этапов (рис. 3). В начале составляется предварительное суждение о существенности (этап 1), и эта

оценка распределяется по сегментам аудита (этап 2). Количество ошибок в каждом сегменте оценивается на протяжении всего аудита (этап 3). Два последних этапа осуществляются во время завершающей фазы работы.

*8

ЭТАП1

Предварительное суждение о существенности

ЭТАП 2

Применение предварительного суждения о существенности к учетным сегментам

{

ЭТАП 3

Оценка общей погрешности в учетном сегменте

2ХШ

Оценка совокупной погрешности

¡1 г!

ЭТАП?

Сравнение совокупной погрешности с предварительным суждением о существенности

Рис. 3. Последовательность применения критериев существенности

Суждение о существенности - одно из важнейших решений, принимаемых аудитором, поэтому оно требует достаточно высокого профессионализма и должно согласовываться с политикой аудиторской фирмы в области обеспечения качества аудита. Предварительное суждение о существенности в ходе аудита организации банкрота не может формироваться без учета особенностей хода конкурсного процесса. Именно содержание и цели конкретных процедур банкротства (в первую очередь восстановительных) определяют границы достоверности бухгалтерской отчетности с учетом информационных потребностей ее пользователей. При этом качественный подход приобретает особую ценность. Кроме того, учитывая принципиальное отличие информационных потребностей кредиторов и других заинтересованных лиц на различных стадиях банкротства, представляется целесообразным последовательный пересмотр и изменение оценки уровня существенности в зависимости от хода конкурсного процесса. Перераспреде-

ление предварительного суждения о существенности по значимым учетным сегментам позволяет не только установить параметры достаточности аудиторских доказательств, но и их надлежащий характер с учетом ограничений, определенных значительным влиянием качественных факторов.

Реализация стратегии аудита несостоятельности базируется на выборе адекватных контрольных процедур, способных при относительно низкой стоимости их получения обеспечить достаточный уровень качества аудиторских гарантий. На основе систематизации методов аудиторского контроля и анализа задач аудита коммерческих организаций, находящихся в процедуре банкротства, обоснована необходимость более широкого использования методов фактического контроля, таких как инвентаризация имущества и обязательств организации должника; проверка хозяйственных операций в натуре; проверка фактов по конечной (заключительной) операции; обследование на месте проверяемых операций; экспертная оценка, и других.

Третья группа проблем представляет собой поиск оптимальных способов повышения эффективности аудита несостоятельности при условии сохранения качества услуг. Предпринимательский характер аудиторской деятельности направлен на постоянное повышение доходности бизнеса, а фундаментальные понятия аудита, такие как независимость, честность, объективность, компетентность и профессионализм, стоят в основе качества аудиторских услуг. В результате возникает определенное противоречие между необходимостью обеспечения должного уровня качества аудиторских услуг и возможностью компенсации расходов на проведение аудита с установленным уровнем рентабельности. Это противоречие особенно ярко проявляется при оказании аудиторских услуг организациям, находящимся в процедуре банкротства, так как любое увеличение стоимости влечет за собой рост обязательств и может негативно повлиять на платежеспособность должника. По нашему мнению, данное противоречие может быть устранено путем повышения эффективности действий аудитора на основе реализации комплексного подхода к разработке методики аудита банкротства в целом и технологии проведения конкретной аудиторской проверки.

Данное утверждение легло в основу формирования функциональной модели эффективности аудита банкротства, в которую включены два укрупненных блока, характеризующих критерии эффективности и способы управления качеством аудиторских услуг (рис. 4), поскольку именно две эти категории имеют взаимообусловленный характер и представляют собой основу формировании функционального подхода к организации аудита несостоятельности.

Критерии эффективности аудите

1 Г

Управление качеством аудита

Рациональное решение задач аудита несостоятельности с учетом индивидуальных характеристик процедур банкротства

совокупность аудиторских услуг в отношении организаций,

НАХОДЯЩИХСЯ в ПРОЦЕДУРЕ БАНКРОТСТВА

- разработка методики аудита банкротства на основе анализа учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности;

- определение принципов и конкретных процедур контроля.

- усиление контрольной функции профессионального сообщества путем участия СРО в выборе кандидатуры аудиторской организации

Рис. 4. Функциональная модель эффективности аудита банкротства

Если рассматривать аудит как способ обработки экономической информации, то эффект от его совершенствования традиционно подразделяется на прямой и косвенный. Прямой эффект возникает в сфере самой об-

работки информации и связан, в основном, с изменением ее себестоимости; косвенный эффект имеет место у пользователей обработанной информации. Оценка как прямого, так и косвенного эффекта - сложная проблема, которая в настоящий момент не находит однозначного решения.

Рассмотрение аспектов, присущих формированию косвенного эффекта в аудите несостоятельности с учетом его воздействия на механизмы конкурсного процесса, позволяет продолжить исследование факторов, оказывающих влияние на эффективность аудиторской деятельности. С этой целью были установлены критерии эффективности аудита несостоятельности, основным из которых является решение наиболее рациональным способом определенных задач при неукоснительном соблюдении требований аудиторских стандартов, а также с минимальными затратами времени, человеческой энергии, материальных средств.

В качестве критериев прямого эффекта при проведении аудита несостоятельности можно выделить соотношение расходов на получение аудиторских доказательств с их полезностью, обусловленной характеристиками достаточности и надлежащего характера на основе выбора адекватных процедур, способных обеспечить их получение с учетом контрольных аспектов процедур несостоятельности. Наиболее значимыми с точки зрения аудита несостоятельности составляющими косвенного эффекта с учетом содержания процедур банкротства являются:

- установление причин несостоятельности на стадии наблюдения и снижение риска ликвидации должника;

- повышение эффективности хозяйственных связей должника на рынке товаров, услуг, капитала в ходе внешнего управления;

- обеспечение равенства интересов кредиторов на стадии конкурсного производства.

Проблема качества в аудите неразрывно связана с достоверностью учетной информации. Характер информации бухгалтерского учета диктуется информационными потребностями пользователей и определен содержанием процедуры несостоятельности. Качество аудиторских услуг является ключевым элементом модели эффективности аудита банкротства, поскольку может оказать прямое воздействие на ход конкурс-

ного процесса (например, при обосновании выбора дальнейшей процедуры банкротства по окончании стадии наблюдения).

Обеспечить должный уровень качества аудита можно на основе комплексного применения внутрифирменного и внешнего контроля качества. В работе обоснована необходимость широкого использования экономических методов воздействия в совокупности с организационным регулированием ответственности профессионального аудиторского сообщества за качество аудиторских услуг, оказываемых его членами. Это позволит повысить заинтересованность руководства аудиторских компаний в организации внутреннего контроля, а участие саморегулируемых организаций в выборе аудиторов для проведения аудита несостоятельности гарантирует необходимый уровень качества аудиторских услуг.

Поиск путей повышения эффективности аудиторского участия в процедурах несостоятельности требует постоянного углубленного исследования, а предлагаемые подходы - апробации на практике. При этом основную роль в решении указанной проблемы должны сыграть научные исследования и практический опыт аудиторских компаний и профессиональных объединений. Потенциал сокращения издержек в ходе аудита приобретает в этих условиях не только экономический характер, но и является перспективным направлением совершенствования методологии и технологии аудита несостоятельности.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Иосипчук В.А., Лабынцев Н.Т. Проблемы развития аудита в России / Методология и практика анализа учета и аудита на предприятиях транспорта; межвуз. научн.-практич. конф. Тезисы докладов. - Ростов-на-Дону, РГУПС 2003. - 0,5 п.л. (в соавторстве, в т.ч. 0,3 п.л. автора).

2. Иосипчук В.А. Предпосылки возникновения аудита банкротства в России / Научно-практический журнал «Учет и статистика» №1 (3)/ РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2004. - 0,5 п.л.

3. Иосипчук В.А. Характеристика учетно-контрольных аспектов отдельных процедур несостоятельности / Научно-практический журнал «Учет и статистика» №2 (4)/ РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2004. - 0,5 п.л.

4. Иосипчук В.А. Содержание аудита банкротства на стадии наблюдения / Научно-практический аналитический журнал «Экономический анализ: теория и практика», №13 (28). - Москва, 2004. - 0,5 п.л.

5. Иосипчук В.А. Аудит банкротства / Материалы докладов региональной научно-практической конференции преподавателей и молодых ученых 26 мая 2004года /РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2004. - 0,4 п.л.

6. Иосипчук В.А. Развитие нормативного обеспечения аудиторской деятельности в РФ. Внутренний контроль качества аудита / Проблемы учета, аудита и статистики в условиях рынка: Ученые записки. Выпуск 9/РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2004. - 0,5 п.л.

7. Лабынцев Н.Т., Иосипчук В.А. Планирование аудита в условиях банкротства / Аудиторские ведомости, №3. - Москва, 2005. - 0,5 п.л. (в соавторстве, в т.ч. 0,3 п.л. автора).

8. Иосипчук В.А. Концепция существенности в аудите банкротства/ Вопросы финансово-кредитных отношений, учета и аудита / Сборник статей аспирантов и соискателей. Выпуск 3 / РГЭУ «РИНХ». - Ростов-на-Дону, 2005. - 0,5 п.л.

Изд. № 294/7752. Подписано к печати 22.09.05. Бумага офсетная. Печать офсетная. Формат 60x84/16. Объем 1,0 уч.-изд.л. Гарнитура «Тайме». Заказ № 151. Тираж 120 экз. «С» 294.

344002, г. Ростов-на-Дону, ул. Б. Садовая, 69, РГЭУ «РИНХ». Издательство. Отпечатано в отделе оперативной полиграфии Издательства РГЭУ «РИНХ».

>

»

i

р 1-7 1 2Ь

РНБ Русский фонд

2006^4 11240

i

ш

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Иосипчук, Владимир Анатольевич

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА КОНКУРСНЫХ ОТНОШЕНИЙ

1.1. ПРЕДПОСЫЛКИ ВОЗНИКНОВЕНИЯ АУДИТА БАНКРОТСТВА В РФ

1.2. СУЩНОСТЬ АУДИТА БАНКРОТСТВА В СОВРЕМЕННЫХ 29 УСЛОВИЯХ

1.3. ХАРАКТЕРИСТИКА УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНЫХ АСПЕКТОВ 40 ПРОЦЕДУР НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ

ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ И ТЕХНОЛОГИЯ АУДИТА

БАНКРОТСТВА

2.1. СИСТЕМНОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА КОНКУРСНОГО 67 ПРОЦЕССА

2.2. КАТЕГОРИЯ СУЩЕСТВЕННОСТИ В АУДИТЕ БАНКРОТСТВА

2.3. СОВРЕМЕННЫЕ МЕТОДЫ АУДИТОРСКОГО КОНТРОЛЯ

ГЛАВА 3. ФУНКЦИОНАЛЬНАЯ МОДЕЛЬ 117 ЭФФЕКТИВНОСТИ АУДИТА НЕСОСТОЯТЕЛЬНОСТИ

3.1. КРИТЕРИИ ЭФФЕКТИВНОСТИ АУДИТА БАНКРОТСТВА Ц

3.2. УПРАВЛЕНИЕ КАЧЕСТВОМ АУДИТОРСКИХ УСЛУГ

Диссертация: введение по экономике, на тему "Развитие аудита процедур несостоятельности (банкротства) коммерческих организаций"

В настоящее время институт несостоятельности (банкротства) в России становится неотъемлемым элементом рыночной экономики, который служит определенным стимулом эффективной работы хозяйствующих субъектов.

Экономическая природа несостоятельности (банкротства) объективно является следствием конкурентных отношений, возникающих в рыночной среде. Во всем цивилизованном мире механизм банкротства служит инструментом перехода собственности от неэффективных хозяйственников (менеджмента) к более способным, талантливым менеджерам. При этом следует признать, что система банкротства в современной России, к сожалению, еще не стала цивилизованным методом рыночного регулирования конкурентной среды, а в большей степени представляет собой способ изменения структуры собственников.

Для российской экономики, вступившей на путь реформирования, институт банкротства (несостоятельности) является относительно новой категорией в теории и практике предпринимательской деятельности, несмотря на то, что в хозяйственной жизни это понятие имеет уже долгую историю. Сохранившееся достаточно сильное влияние на экономику административных, властных, политических, региональных и др. факторов предопределяет особенности функционирования механизма санации бизнеса.

Приходится констатировать, что вместо максимального использования реабилитационных процедур банкротства, как самого эффективного способа выхода предприятия из тяжелого финансового положения, в нашей действительности зачастую происходит потеря бизнеса, полное перепрофилирование производства благодаря преимущественному применению процедур конкурсного производства (свыше 90%). В рыночной стихии перераспределения производственных ресурсов государство принимает минимальное участие между тем его воздействие на экономику, особенно на переходном этапе, должно быть более ощутимым.

Одной из эффективных форм государственного воздействия может стать привлечение к проблемам банкротства независимых компетентных специалистов - аудиторов, на основе создания соответствующей законодательной базы. В странах с развитой рыночной экономикой государство активно привлекает аудиторские фирмы для осуществления отдельных функций государственного финансового контроля. При этом органы государственного финансового контроля не считают аудиторские фирмы своими конкурентами, а рассматривают их в качестве помощников в своей работе.

Современные условия требуют совершенствования аудиторской деятельности в соответствии со все более усложняющимися экономическими процессами и финансовыми технологиями. В этой связи первостепенное значение приобретает проблема дальнейшего повышения качества проведения аудиторских мероприятий на базе повсеместного внедрения стандартов аудита, адаптации их к практическим условиям и особенностям деятельности клиентов, укрепления системы внутрифирменного контроля.

Немалый вклад в развитие научной концепции аудиторского контроля внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: А.А. Арене, Бычкова С.М., Гутцайт Е.М., Данилевский Ю.А., Г.Р. Дженик, Крикунов А.В., Лабынцев Н.Т., Дж.К. Лоббек, Мельник М.В., В.М. О'Рейли, Островский О.М., Подольский В.И., Ремизов Н.А., Ж. Ришар, Скобара В.В., Соколов Я.В., Суйц В.П., Терехов А.А., М.Б. Хирш, Шеремет А.Д. и другие.

Нельзя не отметить и достижения российских ученых в области изучения современных проблем несостоятельности и банкротства, среди которых: Белых B.C., Витрянский В.В., Никитина О.А., Телюкина М.В., Ярков В.В. и другие.

Проблема взаимодействия аудиторского контроля и института банкротства в России на современном этапе представляется одним из способов общественного регулирования перераспределения собственности посредством замены неэффективного собственника через процедуры несостоятельности.

Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.

Выбор темы диссертации, ее цели и задачи, объекты и методы, а также направление применения результатов предопределены необходимостью повышения результативности отдельных процедур банкротства на основе широкого использования аудиторских услуг.

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системного подхода к организации и проведению совокупности аудиторских услуг в отношении коммерческих организаций, находящихся в процессе банкротства, с учетом индивидуального содержания процедур несостоятельности.

Комплексный подход к достижению поставленных целей обозначил необходимость решения следующих задач:

- исследование истории развития аудита в России, установление предпосылок возникновения аудита банкротства и его содержания на современном этапе;

- выделение и систематизация учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности;

- разработка комплексного подхода к организации аудита банкротства на основе системного планирования;

- рассмотрение дефиниции существенности и ее практическая адаптация к условиям аудита несостоятельности;

- определение и группировка адекватных способов осуществления аудиторского контроля;

- разработка модели эффективности аудита несостоятельности на основе установления критериев эффективности и параметров качества аудиторских услуг.

Цель и задачи исследования формировались в соответствии с содержанием отечественной нормативной базы по аудиту, с учетом требований действующего законодательства о банкротстве.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория и практика внешнего аудита, на основе сравнительной оценки зарубежного и отечественного опыта оказания аудиторских услуг организациям в условиях несостоятельности.

В качестве объектов исследования избраны коммерческие организации Ростовской области, находившиеся в период исследования в процедурах банкротства.

Теоретической и методологической основой исследования явились фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах зарубежных и отечественных авторов, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, семинаров, специальная литература в области бухгалтерского учета, аудита, экономики и планирования, финансов и анализа хозяйственной деятельности.

Исследование выполнено в соответствии с паспортом специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», раздел 2. Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.1. Методология и технология аудита.

Инструментарно-методический аппарат. В ходе исследования применялись следующие общенаучные методы: наблюдение, группировка, обобщение, системный подход, комплексность, сравнение, анкетирование, исторический и логический подходы, логическое моделирование, методы функциональной диагностики и структурного анализа.

Информационно-эмпирическую базу исследования составили официальные статистические данные Федеральной службы государственной статистики, ее территориального органа в Ростовской области, материалы периодической экономической печати, данные бухгалтерского учета и официальной отчетности исследуемых предприятий, информационные ресурсы сети INTERNET.

Рабочая гипотеза. Развитие современной экономической формации предполагает сближение отдельных рыночных институтов на основе системной интеграции внешнего независимого аудита в механизм банкротства коммерческих организаций с целью повышения результативности его отдельных процедур.

Положения, выносимые на защиту:

1. Историческое развитие аудита в России предполагает его дальнейшее сближение с конкретными областями хозяйственной деятельности экономических субъектов и планомерное вхождение в процесс различных экономических явлений. В свою очередь банкротство, как способ повышения экономической эффективности рыночных отношений, требует расширения круга субъектов за счет привлечения к этому процессу компетентных профессиональных кадров, сформировавшихся за годы становления аудиторской деятельности. В совокупности это обосновывает необходимость дальнейшего развития теоретической базы и методического обеспечения аудита банкротства в России.

2. Последовательный характер процедур несостоятельности предполагает комплексный подход к определению задач аудита банкротства и методов их решения посредством совокупности аудиторских услуг. При разработке комплексной технологии аудита организаций, находящихся в процессе банкротства, необходимо принимать во внимание индивидуальные характеристики отдельных процедур несостоятельности, оказывающие существенное влияние на информационные потребности пользователей бухгалтерской отчетности организации должника. Наличие причинно-следственных связей между направлениями аудита несостоятельности, предполагает последовательное и взаимоувязанное использование результатов аудиторских услуг.

3. Основным видом аудиторского контроля в структуре аудита банкротства является непосредственно проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Системный подход к планированию аудиторской проверки организации в условиях банкротства базируется на комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в согласованности с целевым содержанием процедур несостоятельности. Поэтому в основе планирования целевых параметров аудиторских процедур находятся определенные характеристики учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности

4. Существенность бухгалтерской информации организации-должника определяется каждым пользователем исходя из содержания конкурсного процесса. Особое значение имеют факторы, влияющие на существенность бухгалтерской информации при обосновании решения о выборе соответствующей процедуры несостоятельности. Поэтому, представляется целесообразным последовательный пересмотр и изменение подхода к формированию предварительного суждения об уровне существенности в зависимости от стадии банкротства.

5. Детальное изучение факторов, оказывающих влияние на уровень отдельных компонентов аудиторского риска, позволит не только сократить объем процедур, а соответственно, снизить затраты на проверку, но и выявить реальные проблемы в деятельности должника, которые необходимо устранить для восстановления его платежеспособности. Указанный вывод обусловлен наличием прямой связи между действенностью системы внутреннего контроля организации-должника и ее кризисным состоянием.

6. Качество аудиторских услуг является ключевым элементом модели эффективности аудита банкротства, поскольку может оказать прямое воздействие на ход конкурсного процесса и наряду с установленными критериями прямого и косвенного эффекта способствует разрешению проблемы результативности процедур несостоятельности. Обеспечить должный уровень качества аудита несостоятельности позволит совокупность экономических и организационных мер, основанных на использовании предпринимательских характеристик аудиторской деятельности путем установления соответствующей материальной ответственности и привлечения к выбору аудиторов для участия в конкурсном процессе саморегулируемых профессиональных объединений.

Научная новизна результатов исследования состоит в решении важных теоретических и организационно-методических проблем интеграции института независимого аудита в конкурсный процесс для повышения результативности процедур несостоятельности коммерческих организаций.

В работе получены следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:

- Обоснована объективная необходимость и народнохозяйственное значение интеграции аудита в механизм банкротства коммерческих организаций посредством реализации комплексного подхода к предоставлению аудиторских услуг на различных стадиях конкурсного процесса.

- Выделены и систематизированы в классификационной таблице учетно-контрольные аспекты, присущие отдельным процедурам несостоятельности и определяющие направление и объекты аудита банкротства, ключевыми из которых являются: признаки и критерии банкротства, достоверность отчетной и прогнозной информации, законность конкурсного процесса и обеспечение прав кредиторов.

- Разработан системный подход к планированию аудита несостоятельности, основанный на последовательном использовании текущих результатов при комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности в совокупности с целевым содержанием конкретных процедур банкротства.

- Предложен альтернативный механизм применения критерия существенности в аудите несостоятельности, заключающийся в последовательном пересмотре его первоначального значения и качественных характеристик в зависимости от изменения информационных потребностей пользователей бухгалтерской информации на различных стадиях банкротства.

- Аргументирована целесообразность использования метода оценки аудиторских рисков для установления причин возникновения несостоятельности коммерческих организаций путем адекватного тестирования системы внутреннего контроля организации-должника.

- Сформирована функциональная модель эффективности аудита банкротства, в которую включены два укрупненных блока, характеризующих критерии эффективности и способы управления качеством аудиторских услуг, поскольку именно рациональное решение задач аудита несостоятельности с учетом индивидуальных характеристик процедур банкротств, наряду с экономическими и организационными методами воздействия на качество аудиторских услуг, представляет собой основу функционального подхода к организации аудита несостоятельности.

Теоретическая значимость исследования состоит в определении сущности и содержания аудита конкурсного процесса на современном этапе экономического развития России. Результаты, полученные в ходе исследования, могут быть использованы как в дальнейших теоретических исследованиях проблемы развития методологии аудита, так и в работах прикладного характера, направленных на решение актуальных задач совершенствования технологии аудита с учетом конкретных условий хозяйствования экономических субъектов.

Научные результаты исследования могут найти применение в учебных заведениях при подготовке методических материалов и чтении курса «Аудит».

Практическую значимость исследования определяют изложенные в нем положения и выводы, которые позволяют обеспечить качество и высокий профессиональный уровень аудиторских услуг в целях реализации задач механизма банкротства коммерческих организаций.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в журналах «Аудиторские ведомости», «Экономический анализ: теория и практика», «Учет и статистика», ученых записках РГЭУ «РИНХ», а также в сборниках материалов межрегиональных и межвузовских научно-практических конференций. Непосредственно по теме диссертации опубликовано 8 работ общим объемом 3,2 п.л.

Разработанные автором рекомендации прошли апробацию в ходе восстановительных и ликвидационных процедур, осуществляемых в рамках дел о банкротстве Арбитражного суда Ростовской области, в отношении коммерческих организаций, где автор непосредственно выступал в качестве арбитражного управляющего. Ряд предложений внедрены в аудиторских фирмах Ростовской области: ООО «АФ «Центр-Аудит», ООО «Траст-Аудит», ООО «Экспертное аудиторское бюро», а также используются в профессиональной деятельности членов СРО НП «Национальная гильдия арбитражных управляющих».

Логическая структура, концептуальная логика и объем диссертации. Цель и задачи исследования определили структуру диссертационной работы и приложений. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения. Объем работы составляет 156 страниц компьютерного текста. В работу включены 4 таблицы, 12 рисунков, библиографический список (137 источников), а также 11 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Иосипчук, Владимир Анатольевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Историческое развитие аудита в России предполагает его дальнейшее сближение с конкретными областями хозяйственной деятельности экономических субъектов и планомерное вхождение в процесс различных экономических явлений. При этом нормативная база аудита совершенствуется параллельно с изменением его статуса и задач, стоящих перед аудиторами. В свою очередь банкротство как способ повышения экономической эффективности рыночных отношений требует расширения круга субъектов за счет привлечения к этому процессу компетентных профессиональных кадров, сформировавшихся за годы становления аудиторской деятельности. Все это в совокупности обосновывает необходимость дальнейшего развития теоретической базы и методического обеспечения аудита банкротства в России.

Систематизация аудиторских услуг в отношении организаций, находящихся в процедурах банкротства, в современных условиях носит актуальный характер и позволяет расширить перспективы развития, бизнеса аудиторских организаций. При этом наибольшую заинтересованность в этом, на наш взгляд, должны проявить средние по размеру фирмы, как правило, имеющие региональную направленность деятельности и способные оперативно реагировать на конъюнктурные изменения. Последовательный характер процедур несостоятельности предполагает комплексный подход к определению задач аудита банкротства и методов их решения посредством совокупности аудиторских услуг.

Аудит как форма независимого контроля должен занять определенное место в системе регулирования процессов несостоятельности. Это предполагает дальнейшее развитие методологии аудита на основе разработки комплексной технологии аудита организаций, находящихся в процессе банкротства. При этом необходимо принимать во внимание индивидуальные характеристики отдельных процедур несостоятельности, оказывающие существенное влияние на информационные потребности пользователей бухгалтерской отчетности организации - должника.

Результаты проведенного изучения учетно-контрольных аспектов различных этапов конкурсного процесса, приведенные в классификационной таблице (Приложение 5), позволяют обоснованно утверждать о наличии причинно-следственных связей между направлениями аудита несостоятельности, что предполагает последовательное и взаимоувязанное использование результатов аудиторских услуг. При этом основным видом аудиторского контроля в структуре аудита банкротства является непосредственно проверка достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Поэтому определенные характеристики учетно-контрольных аспектов процедур несостоятельности необходимо использовать при планировании и выполнении соответствующих аудиторских процедур.

Системный подход к планированию аудита в условиях банкротства должен базироваться на комплексном рассмотрении методологических вопросов оценки рисков и определения существенности и согласовываться с целевым содержанием процедур несостоятельности.

Существенность информации бухгалтерской отчетности организации -должника определяется каждым пользователем. Но любой из них должен быть уверен в значимости и достоверности представленной информации, только в этом случае она может быть полезной для принятия обоснованных финансовых и управленческих решений. Особое значение при этом должно быть уделено факторам, влияющим на существенность бухгалтерской отчетности при обосновании решения о выборе соответствующей процедуры банкротства. Кроме того, представляется целесообразным последовательный пересмотр и изменение подхода к оценке уровня существенности в зависимости от хода конкурсного процесса.

Индивидуальные характеристики механизма банкротства предполагают, что определение критерия существенности в аудите несостоятельности должно быть согласовано с информационными потребностями пользователей отчетности организации - должника. Учитывая, что цели конкретных процедур банкротства имеют существенные различия, вывод о необходимости изучения и оценки данного фактора представляется вполне обоснованным.

Для практического применения предварительное суждение о существенности необходимо распределить по учетным сегментам. Это позволит не только определить параметры достаточности аудиторских доказательств, но и их надлежащий характер. Планируя процедуры на уровне статей, аудитор должен принимать во внимание, что несущественные искажения сведений в отдельных статьях могут накопиться и составить значительное количество.

Детальное изучение факторов, оказывающих влияние на уровень отдельных компонентов аудиторского риска, позволит аудитору не только сократить объем процедур, а соответственно, снизить затраты на проверку, но и выявить реальные проблемы в деятельности должника, которые необходимо устранить для восстановления его платежеспособности. Указанный вывод обусловлен наличием прямой связи между действенностью системы внутреннего контроля организации - должника и ее кризисным состоянием. Как показало проведенное исследование, в подавляющем большинстве случаев банкротства у предприятий - должников отсутствовала эффективная система контроля, способствующая обеспечению упорядоченной деятельности предприятия, соблюдению дальновидной политики руководства, сохранности имущества, а также гарантирующая снижение нежелательного риска в деловой и финансовой деятельности.

При разработке стратегии аудита организации, находящейся в процессе банкротства, в качестве одного из приоритетных направлений необходимо учитывать исследование анализа возможности восстановления платежеспособности и рентабельной деятельности.

Оценка эффективности аудита в целом и отдельных мероприятий в его рамках является одной из актуальных методологических проблем развития аудита в России.

В качестве критериев прямого эффекта при проведении аудита несостоятельности можно выделить соотношение расходов на получение аудиторских доказательств с их полезностью, обусловленной характеристиками достаточности и надлежащего характера. Это, в свою очередь, требует решения проблемы выбора адекватных процедур, способных обеспечить их получение с учетом контрольных аспектов процедур несостоятельности.

При оценке косвенного эффекта наиболее приемлемым и осуществимым на современном этапе развития аудита в России подходом является использование качественных характеристик, источников и механизма его формирования. Из наиболее значимых с точки зрения аудита несостоятельности составляющих косвенного эффекта с учетом содержания процедур банкротства можно выделить:

- установление причин несостоятельности на стадии наблюдения, снижение риска ликвидации должника;

- повышение эффективности хозяйственных связей должника на рынке товаров, услуг, капитала в ходе внешнего управления;

- обеспечение равенства интересов кредиторов на стадии конкурсного производства.

Информационные потребности пользователей бухгалтерской информации, возникающие на различных стадиях конкурсного процесса, предполагают получение аудиторами доказательств в отношении ее достоверности, что определено содержанием общей цели аудита. В отношении задач аудита необходимо определить принципы их формализации и порядок постановки в условиях конкретного аудиторского задания. По нашему мнению, содержание основных задач аудита должно исходить из необходимости проверки достоверности предпосылок подготовки бухгалтерской информации, которые могут быть применены не только к отчетности должника, но и использованы в отношении прочих учетноконтрольных аспектов процедур несостоятельности.

Формальный подход к составлению отчетности, в отличие от содержательного, характеризует негативную сторону сложившейся в России системы бухгалтерского учета и отчетности, которая не обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации. Как показывает отечественная и мировая практика, важнейшим элементом обеспечения качества бухгалтерской отчетности является действенный контроль качества. Это высказывание справедливо и в отношении аудита как формы независимой проверки бухгалтерской отчетности хозяйствующих субъектов лицами, обладающими необходимой квалификацией и наделенными соответствующими полномочиями, который должен быть основой системы контроля. В этом отношении институт аудита становится одним из основных инструментов развития бухгалтерского учета и отчетности.

Обеспечить должный уровень качества аудита несостоятельности в первую очередь позволят экономические меры воздействия, включающие в себя материальную ответственность аудиторских организаций за результат своей работы. Аналогичный порядок применяется при проверке аудиторами достоверности информации, содержащейся в проспектах эмиссии ценных бумаг, где федеральным законодательством установлена солидарная с другими лицами, подписавшими проспект ценных бумаг, субсидиарная с эмитентом ответственность за ущерб, причиненный владельцу ценных бумаг вследствие содержащейся в указанном проспекте недостоверной, неполной и/или вводящей в заблуждение инвестора информации, подтвержденной ими. Это позволит упорядочить и сузить круг административных санкций как главного инструмента административного регулирования аудита, определить соотношение государственного и общественного контроля, регламентировать параметры внутрифирменного контроля. Кроме того, в ходе проведенного исследования нами разработан организационный метод регулирования и контроля, основанный на выборе аудиторской организации для участия в процедурах несостоятельности. По нашему мнению, вопросами управления качеством в работе аудитора должны заниматься независимые профессиональные аудиторские организации. Поэтому приемлемым и отвечающим потребностям аудита несостоятельности можно считать механизм, при котором саморегулируемая профессиональная аудиторская организация делает соответствующее представление, а собрание кредиторов рассматривает и утверждает кандидатуру. Это повысит степень ответственности профессионального аудиторского сообщества за качество аудиторских услуг его членов и обеспечит взаимопонимание с основным заказчиком еще до заключения договора.