Учет и внутренний контроль в кредитных потребительских кооперативах граждан тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет и внутренний контроль в кредитных потребительских кооперативах граждан"

Быков Владимир Иванович

УЧЕТ И ВНУТРЕННИЙ КОНТРОЛЬ В КРЕДИТНЫХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКИХ КООПЕРАТИВАХ ГРАЖДАН

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Волгоград - 2005

Работа выполнена на кафедре учета, анализа и аудита Волгоградского государственного университета

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Перекрестова Любовь Вениаминовна Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Подольский Владимир Исакович - кандидат экономических наук, доцент Часова Ольга Владимировна

Ведущая организация - Калмыцкий государственный

университет

Защита состоится 1 апреля 2005 г. в 15 часов на заседании диссертационного совета Д 212.241.03 при Саратовском государственном социально-экономическом университете по адресу:

410600, Саратов, Радищева, д.89, Саратовский государственный социально-экономический университет, ауд. 843.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Саратовского государственного социально-экономического университета.

Автореферат разослан «28» февраля 2005 года

Ученый секретарь диссертационного совета,

кандидат экономических наук, /) Богомолов

доцент С-. •> 3 -3*"' 'Сергей Михайлович

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования обусловлена появлением новой формы микрофинансовых институтов — кредитных кооперативов, развитием принципов их деятельности в условиях рыночных отношений в экономике России, необходимостью выработки целостной системы учета в кредитных потребительских кооперативах, охватывающей все стороны их деятельности от отдельных хозяйственных операций до формирования финансовой отчетности. Тем более что в основу учета потребительских кооперативов как некоммерческих организаций долгое время концептуально были заложены и выведены на главную роль второстепенные участки коммерческого учета, никогда не имевшие в базовом Плане счетов существенного значения.

В настоящее время еще существуют проблемы организации учета и внутреннего контроля в некоммерческих .организациях и в том числе кредитных кооперативных структурах граждан:

-не разработанность теоретических и методических аспектов организации учета в некоммерческих организациях;

-отсутствие концептуальных положений по нормативному регулированию учета и внутреннего контроля;

-недостаток конкретных практических рекомендаций по формированию учетной политики, положений о бухгалтерской службе и т.д.

Все это создает трудности для развития кредитных кооперативов в России, а предпосылок для их развития у нас, пожалуй, даже больше, чем в других странах — нашим согражданам всегда были свойственны традиции коллективизма. Опыт работы кредитной кооперации Волгоградской области показывает, что кредитное потребительское движение возникает там и тогда, где традиционные финансовые институты не удовлетворяют потребность сберегать деньги и брать взаймы.

Значимость кредитной кооперации как микрофинансового института по сбережению средств населения и кредитованию реального сектора экономики, постоянно растет, что подтверждается наличием Программ дальнейшего развития кредитного кооперативного движения на среднесрочную перспективу на региональном уровне Волгоградской области и отработки на основе опыта Волгоградской области региональной модели «Кредитная кооперация». В условиях ограниченных финансовых возможностей государства по поддержке малого и среднего бизнеса кредитная кооперация в России способна стать своеобразным «локомотивом», выводящим экономику страны из затяжного кризиса.

Для реализации Программы дальнейшего развития кредитного движения требуется решение целого ряда проблем. Прежде всего, - это создание устойчивой методологической базы функционирования данных институтов, повышение надежности деятельности кооперативов путем дальнейшего обязательного создания резервных и страховых фондов, отработки на практике методов их использования для защиты экономических интересов вкладчиков, укрепления их материально-технической базы, повышение квалификации работников и

з

разработка модели бухгалтерского и налогового учета этих финансовых структур. Открытым остается вопрос применения кредитными кооперативами налоговых режимов - общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения, поскольку большинство видов целевого финансирования и целевых поступлений этих организаций налогами не облагается.

Таким образом, для решения возникающих проблем в области бухгалтерского и налогового учета некоммерческим организациям (и в том числе организациям кредитной кооперации) в условиях изобилия информации и отсутствия четко разработанного алгоритма ее доведения до конечного пользователя приходится выбирать решение из множества альтернатив, предлагаемых законодательством.

Степень разработанности темы. Проблемы организации полноценного бухгалтерского учета всех хозяйственных операций в некоммерческих организациях рассматривал в своих работах русский теоретик бухгалтерского учета А.П. Рудановский, который пытался совместить два вида счетоводства - камеральный и патримониальный.

Исследование работ отечественных специалистов в области бухгалтерского учета: А.С. Бакаева, П.С. Безруких, П.Ю. Гамольского, В.Г. Гетьмана, В,Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.В. Ковалева, М.В. Кошкиной, М.И. Кутера, М.Л. Макальской, ЕА Мизиковского, СА Николаевой, В.Д. Новодворского, В.В. Палия, М.З. Пизенгольца, ГА Перфильева, Л.В. Поповой, Я.В. Соколова, Л.З. Шнейдмана и др. - подтверждает необходимость разработки, освоения и применения новейших методов теории и практики информационной поддержки некоммерческих организаций России и в том числе кредитных кооперативных структур. Однако, несмотря на определенный научный задел, накопленный к настоящему времени в этой области исследования, проблемы разработки отдельных принципов учета для различных видов некоммерческих организаций, которые учитывали бы специфический статус такого рода субъектов хозяйствования, не решены. Поскольку при пользовании нормативной базой, предназначенной для коммерческих организаций или для бюджетных учреждений, повышается риск возникновения информационной асимметрии.

Вопросы организации учета в негосударственных некоммерческих организациях рассматривали в своих работах и зарубежные ученые, такие как: Ф. Гюг-ли, М. Рива, П. Гарнье и др., но целый ряд проблем, касающихся организации учета в некоммерческих организациях, методического обеспечения их деятельности, требуют дальнейшей разработки и практической апробации.

По кредитной кооперации как самостоятельному субъекту хозяйствования в последнее время появились исследования СБ. Коваленко, З.Н. Козенко, В.К. Крутикова, Т.А. Смирновой, Г.П. Филипповой.

В работах А.С. Замуруева, Т.В. Каменской, О.И. Лаврушина, Г.С. Пановой, М.А Песселя, И.В. Пещанской и других авторов исследовались кредитные отношения, формировалось понимание кредита как специфической экономической категории в условиях создания кредитных потребительских кооперативов.

Вопросы внешнего и внутреннего контроля на предприятиях различных организационно-правовых форм и форм собственности рассматривали в своих

исследованиях российские и зарубежные ученые такие как: Р. Адамс, В.Д. Андреев, В.В. Бурцев, Ю.А. Данилевский, Т.И. Киселевич, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник, В.И. Подольский, А.Д. Шеремет и др.

Актуальность проблемы, ее недостаточная теоретическая, методологическая и практическая разработка определили выбор темы, цель и задачи диссертационного исследования.

Цельдиссертационного исследования - разработка теоретического и методологического инструментария организации учета и функционирования рациональной системы внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан.

В соответствии с целью исследования в диссертационной работе поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:

— исследовать теоретические и методологические аспекты учета в некоммерческих организациях; рассмотреть и дополнить классификацию законодательных и нормативных актов по бухгалтерскому учету в Российской Федерации, конкретизировав их по отношению к кредитным потребительским кооперативам граждан;

- обосновать влияние на постановку учета организационно-правового статуса кредитных потребительских кооперативов граждан; систематизировать варианты организации и ведения учета в кредитной кооперации;

- разработать типовую модель бухгалтерского и налогового учета в кредитных потребительских кооперативах граждан и раскрыть методический инструментарий выбора режима налогообложения;

- предложить обоснованное решение оформления основных операций кредитных кооперативов путем моделирования унифицированных форм первичных учетных документов этих структур;

— раскрыть и обосновать организационные и методические аспекты учетной политики кредитных кооперативных структур;

— рассмотреть взаимосвязь системы внутреннего контроля и учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан.

Объектом исследования стала информационная совокупность, отражающая финансовую деятельность кредитных потребительских кооперативов граждан в части бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Предмет исследования - взаимосвязь организации учета и внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан.

Методологические и теоретические основы исследования. Теоретическую базу диссертации составили научные гипотезы и концепции, представленные в исследованиях отечественных и зарубежных ученых-экономистов по проблемам учета, налогообложения и внутреннего контроля некоммерческих организаций, и в том числе, организаций кредитной кооперации.

При рассмотрении конкретных вопросов в диссертации использовались законодательные и нормативные акты Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, приказы и письма Минфина России и Министерства по налогам и сборам России, методические и инструктивные материалы, региональные законодательные акты по вопросам кредитной коопера-

ции, периодическая литература по исследуемой проблеме, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической основой исследования явились как общенаучные методы познания (системный подход, структурный и сравнительный анализ, субординация и координация, историческое и логическое, тенденции и закономерности, субъективное и объективное), так и частнонаучные методы (экономико-статистический, расчетно-конструктивный).

Информационную базу исследования составили справочные материалы ряда российских аналитических агентств; Волгоградской ассоциации кредитных потребительских кооперативов; факты, опубликованные в периодической печати; первичные материалы ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области.

Наиболее важные научные результаты заключаются в следующем:

1. Конкретизированы документы нормативно-методического регулирования бухгалтерского учета для распространения их действия на некоммерческие организации и в том числе кредитные потребительские кооперативы граждан. Дополнительно аргументирована необходимость устранения информационной асимметрии на втором уровне нормативного регулирования разработкой и принятием стандартов, отражающих специфику учета в кредитных кооперативных структурах граждан.

2. Обоснованы и систематизированы варианты ведения учета в кредитной кооперации граждан; разработана модель учета займов и личных сбережений на счетах 58 «Финансовые вложения» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», отражающая установленные законодательством ограничения на право заниматься кредитным потребительским кооперативам граждан коммерческой деятельностью и применяемый режим налогообложения.

3. Конкретизирован технический аспект в формировании учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан путем моделирования унифицированных форм первичных учетных документов (заявление на заем, карточка учета пайщика кооператива, договор о передаче личных сбережений пайщика, договор займа пайщика, график погашения займа и процентов, срочное обязательство, паевая книжка); разработаны примерное Положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников бухгалтерской службы, график документооборота, график выполнения учетных работ, рабочий план счетов применительно к деятельности кредитного кооператива граждан.

4. Обобщены организационные и детализированы методические аспекты учетной политики, релевантной особенностям деятельности кредитных кооперативных структур граждан. Выявлен основной элемент методического аспекта учетной политики кредитных кооперативных структур граждан (порядок признания доходов и расходов), имеющий определяющее значение для бухгалтерского и налогового учета.

5. Детализированы и комплексно представлены контролирующая и контролируемая подсистемы внутреннего контроля кредитных потребительских кооперативов граждан с формализацией процедур проведения контрольных мероприятий по операциям привлечения личных сбережений и размещения

средств фонда финансовой взаимопомощи.

Теоретическая значимость работы определяется дополнением и конкретизацией теоретических положений в области учета и внутреннего контроля, отражающих специфику нормативного регулирования деятельности кредитных потребительских кооперативов граждан.

Практическая значимость диссертационной работы состоит в разработке конкретной модели учета и внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан в период реформирования бухгалтерского учета в стране в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности; регламентации состава унифицированных первичных учетных документов для отражения основных операций кредитных кооперативов; типизации процедур внутреннего контроля активов и пассивов для кредитных кооперативных структур.

Результаты исследования используются в учебном процессе ВолГУ и Камышинском технологическом институте (филиале) ВолгГТУ при изучении специальных дисциплин «Учет в некоммерческих организациях», «Контроль и ревизия», «Внутренний аудит» и др. студентами специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Апробация работы. Основные теоретические и практические положения диссертационного исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области - КПК «Честь», КПКГ «Доверие», КПКГ «Альтернатива» г. Камышина, КПКГ «Гранит» г. Жирновск, КПКГ «Фро-ловский» г. Фролове и др.

Результаты исследования докладывались на всероссийских и региональных научных и научно-практических конференциях. По результатам проведенных исследований опубликовано 3 работы общим объемом 2,7 п. л.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы из 157 источников и 23 приложений. Работа изложена на 168 страницах машинописного текста, включает 10 таблиц, 14 рисунков.

Во введении раскрыта актуальность темы, определены объект, предмет, цель, задачи, методология и информационная база исследования. Обоснованы научная новизна и практическая значимость результатов работы.

В первой главе диссертации «Теоретические и методические основы организации учета некоммерческими организациями» рассмотрены теоретические основы и нормативное регулирование бухгалтерского учета в России, конкретизировано их влияние на учет в кредитных потребительских кооперативах граждан в соответствии с их организационно-правовым статусом. Дополнительно аргументирована необходимость устранения информационной асимметрии на втором уровне нормативного регулирования разработкой стандартов, отражающих специфику учета в кредитных кооперативах и определены направления совершенствования учета в кредитной кооперации.

Во второй главе - «Организация бухгалтерского и налогового учета в некоммерческих организациях» систематизированы варианты организации и

ведения учета в кредитных потребительских кооперативах граждан, предложена модель бухгалтерского и налогового учета и раскрыть методический инструментарий выбора кредитными кооперативами режима налогообложения.

В третьей главе - «Система внутреннего контроля и формирование учетной политики» предложены смоделированные формы первичных учетных документов для отражения основных операций кредитных потребительских кооперативов граждан, раскрыты отдельные элементы технических, организационных и методических аспектов учетной политики. Детализирована и комплексно представлена система внутреннего контроля кредитной кооперации граждан, структурированы процедуры внутреннего контроля с типизацией на процедуры контроля активов и пассивов.

В заключении представлены основные теоретические и практические результаты исследования по вопросам учета и внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан.

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Теоретические и методологические основы организации учета некоммерческими организациями. В диссертационной работе раскрыты теоретические основы и нормативное регулирование организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, охарактеризованы документы четырехуровневой системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. Дополнена классификация документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России. В имеющуюся систему нормативны« документов включены Положения по бухгалтерскому учету принятые в 2002-2003гг.

Проведенное в работе исследование и конкретизация нормативны« актов по бухгалтерскому учету по отношению к кредитным кооперативам подтверждает, что национальные стандарты бухгалтерского учета не полном объеме применяются некоммерческими организациями и в частности кредитными потребительскими кооперативами граждан. Кроме того, отсутствие стандартов по организации учета в некоммерческих организациях подтверждает наличие информационной асимметрии в отношении указанных структур.

Аргументация влияния организационно-правового статуса кредитных потребительских кооперативов граждан на организацию учета. В диссертационном исследовании раскрыт организационно-правовой статус кредитных потребительских кооперативов граждан, которые создаются в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, Федеральным законом от 07.08.2001г. №117-ФЗ «О кредитнвгх потребительских кооперативах граждан».

Проведенное исследование позволило конкретизировать, что источниками формирования имущества кредитного кооператива могут быть как собственные, так и заемные средства. Собственные средства кооператива формируются за счет паевых взносов членов кооператива (паевой капитал), доходов от собственной деятельности, вступительных взносов, прочих поступлений.

В нормативных документах и специальной литературе не уделяется достаточного внимания организации учета кредитными кооперативами, поэтому при постановке учета бухгалтеру кредитного потребительского кооператива граждан следует учитывать установленные законодательством Российской Федерации ограничения на право заниматься коммерческой деятельностью - статья 19 Федерального закона от 07.08.2001 г. №117-ФЗ «О кредитных потребительских кооперативах граждан».

Анализ доходов кредитных кооперативов позволил автору сделать вывод, что формально доходы от предпринимательской деятельности кредитного кооператива облагаются налогами на тех же условиях, что и доходы коммерческих организаций. Оставшаяся после налогообложения прибыль, полученная кредитным кооперативом граждан от коммерческой деятельности, не распределяется между ее участниками, а полностью направляется на достижение уставных целей, ради которых создана организация.

Следовательно, в кредитном потребительском кооперативе граждан бухгалтерский учет должен быть организован в соответствии с требованиями, предъявляемыми к бухгалтерскому учету коммерческих организаций.

Обоснование и систематизация вариантов организации и ведения учета в кредитной кооперации граждан. Проведенный анализ нормативных актов позволяет говорить о противоречии в них. Так, из пояснений к счету 86 «Целевое финансирование» Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, следует, что расходы за счет целевого финансирования отражаются на счетах 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» и затем списываются в дебет счета 86 «Целевое финансирование».

В пояснениях к группе счетов раздела III Плана счетов устанавливают, что на этих счетах отражаются расходы по обычным видам деятельности. В свою очередь, согласно ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности -это расходы, приводящие к уменьшению экономических выгод организации. Пункт 5 ПБУ 10/99 гласит, что «расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг». При этом ПБУ 10/99 относится ко второму уровню системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в России и является нормативным актом, а План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению относятся к третьему уровню и не являются таковыми.

Следовательно, некоммерческая организация имеет право выбора в своей учетной политике одного из вариантов учета расходов по основной деятельности - на счете 20 или 26, субсчет «Некоммерческая деятельность» либо на счете 86 «Целевое финансирование». Расходы, возникающие в рамках основной непредпринимательской деятельности, учитываются кредитными потребительскими кооперативами граждан не по экономическим элементам, а по статьям сметы (бюджета).

Результаты исследований позволили сделать вывод - специфика органи-

зации учета в кредитном кооперативе заключается в том, что порядок отражения хозяйственных операций зависит от норм и нормативов, закрепленных в Уставе кооператива, а также от решений, принимаемых общим собранием или Правлением кооператива.

Финансовая деятельность кредитного потребительского кооператива граждан очень динамична и многовариантна, поэтому при постановке учета в кооперативе, мы считаем, необходимым учитывать следующие принципы с регламентацией основных операций:

-порядок формирования паевого фонда (размер, состав и вариант внесения - в денежной форме и (или) имуществом);

-размер, порядок формирования, размещения и расходования резервного фонда (за счет дополнительных взносов, за счет прибыли) очередность статей использования (на покрытие убытков, страхование имущества и жизни работников кооператива, гражданской ответственности);

-порядок расчетов с выходящим из кооператива членом-пайщиком или исключенным из него по решению Общего собрания (порядок расчета и сроки выплаты паевого взноса и накоплений);

-порядок передачи паевых накоплений члена кредитного потребительского кооператива граждан наследникам или другим физическим лицам;

-порядок получения займов членами кредитного потребительского кооператива граждан;

-порядок покрытия членами кредитного потребительского кооператива граждан понесенных им убытков (поровну от всех членов кооператива или пропорционально величине пая);

-порядок сбора и размещения личных средств пайщиков; -порядок формирования и использования фонда финансовой взаимопомощи;

-порядок размещения и отзыва временно свободных денежных средств кооператива и личных средств пайщиков;

-порядок начисления компенсации за пользование заемными средствами и за использование личных средств (на последние число календарного месяца, каждые 30 дней или по окончании срока договора);

-порядок утверждения сметы доходов и расходов, необходимых для осуществления уставной деятельности и содержания аппарата кооператива.

Таким образом, аналитический учет в кредитных потребительских кооперативах граждан, должен быть организован, как минимум, по каждому пайщику (по поступившим взносам, вкладам, займам и расчетам с пайщиками), по каждому виду деятельности, осуществляемой кооперативом.

Моделирование системы учета в кредитных кооперативах граждан. По нашему мнению, при формировании учетной политики (в части рабочего плана счетов) и при отражении в учете результатов отдельных хозяйственных операций, следует руководствоваться общеметодологическими подходами, сформулированными в Инструкции по применению Плана счетов (в преамбуле Инструкции прямо сказано о том, что в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типо-

вой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией).

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов для обобщения информации обо всех видах расчетов с членами кооператива предназначен синтетический счет 75 «Расчеты с учредителями». Роль уставного капитала в кредитном потребительском кооперативе граждан играет паевой фонд. Следовательно, схема бухгалтерских проводок по формированию паевого фонда может быть отражена следующим образом: сумма задолженности членов кредитного потребительского кооператива граждан по паевым взносам по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» в корреспонденции со счетом 80 «Уставный капитал». Вступительные взносы, хотя и вносятся одновременно с паевыми, отражению в составе расчетов с учредителями не подлежат, так как их экономическое содержание отлично от паевых взносов. Кроме того, вступительные взносы невозвратны и компенсация по ним не начисляется.

Все затраты кредитного потребительского кооператива граждан на его содержание и ведение уставной деятельности, по нашему мнению, необходимо в полном объеме учитывать на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Ежемесячно собранные на счете 26 затраты списываются в дебет счета 86 «Целевое финансирование».

Исходя из вышеизложенного, основная деятельность кооператива не относится к предпринимательской деятельности, поэтому содержание аппарата управления, равно как и операционного персонала, а также финансирование всех текущих расходов осуществляется кооперативом за счет разрешенных законом целевых поступлений, взимаемых по условиям членства в рамках сметы доходов и расходов.

Результаты исследований позволяют утверждать, что в процессе функционирования в кредитном потребительском кооперативе граждан осуществляются отдельные операции, имеющие коммерческий характер, но служащие достижению уставных целей:

-доходы от хранения средств на текущих и депозитных счетах в банках;

-доходы от приобретения государственных и муниципальных ценных

бумаг.

Доходы от хранения средств на текущих и депозитных счетах в банках включаются в состав внереализационных доходов кредитного потребительского кооператива граждан и облагаются налогом на прибыль в общем порядке. Доходы по государственным и муниципальным ценным бумагам облагаются по ставке 15%.

Кроме того, в составе внереализационных доходов кредитного потребительского кооператива граждан следует учитывать:

-штрафные санкции за неисполнение (ненадлежащее исполнение) договоров займа;

-положительные курсовые разницы от переоценки в установленном порядке активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

-стоимость материальных ценностей, полученных в связи со списанием

объектов основных средств;

стоимость материальных ценностей, выявленных в процессе инвентаризации, и другие доходы.

По нашему мнению, при списании объектов основных средств, по которым амортизация в учете не начислялась, нет никакой необходимости в использовании промежуточной проводки с использованием субсчета «Выбытие основных средств», открываемого к счету 01 «Основные средства», рекомендованной Инструкцией по применению Плана счетов. Первоначальная стоимость таких основных средств просто списывается со счета 01 «Основные средства» непосредственно в дебет счета 83 «Добавочный капитал».

Операции кредитного потребительского кооператива граждан, связанные с приемом личных сбережений членов кооператива отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». К счету 76, по нашему мнению, необходимо открыть достаточное количество субсчетов, поскольку личные сбережения могут приниматься на разных условиях, то есть на разный срок и под разный процент компенсационных выплат.

В частности, считаем возможным использование следующих субсчетов счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»:

76/1 - «Расчеты с пайщиками по личным сбережениям: 76/2 - Расчеты с пайщиками по компенсационным выплатам: 76/3 - Расчеты с пайщиками по прочим операциям.

Выдаваемые кредитным потребительским кооперативом граждан займы, мы считаем более целесообразным, учитывать на счете 58 «Финансовые вложения», так как Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено учитывать на этом счете предоставленные другим организациям займы.

Предлагаемый вариант отражения основных операций кредитных потребительских кооперативов граждан, мы связываем с тем, что они должны учитывать в составе внереализационных доходов проценты за пользование займами, а в составе внереализационных расходов - компенсационные выплаты по личным сбережениям членам кредитного потребительского кооператива граждан Правильность наших выводов подтверждается положениями Закона от 07.08.2001 г. №117-ФЗ «О кредитных потребительских кооперативах граждан», в частности п. 3 статьи 15 Закона устанавливает, что «плата кредитного потребительского кооператива граждан членам кредитного потребительского кооператива граждан за использование их личных сбережений включается в сумму расходов кредитного потребительского кооператива граждан».

Таким образом, предложенная модель организации учета кредитными потребительскими кооперативами граждан с использованием счетов бухгалтерского учета 58 «Финансовые вложения» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» позволяет организовать аналитический учет по каждому пайщику (по поступившим паевым и вступительным взносам, паевым вкладам, личным сбережениям и займам). Кроме того, дает возможность учитывать личные сбережения членов кредитного кооператива граждан отдельно от выданных займов, максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет, как при применении общего режима налогообложения, так и применении упрощенной сис-

темы налогообложения.

Раскрытие методического инструментария выбора кредитными кооперативами режима налогообложения. Результаты проведенных исследований показали, что кредитные потребительские кооперативы граждан, прошедшие регистрацию в налоговых органах являются налогоплательщиками и могут применять в своей практической деятельности общий режим налогообложения и специальный налоговый режим - упрощенную систему налогообложения.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль кредитных потребительских кооперативов граждан признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов. В соответствии с п. 2 статьи 17 Закона о кредитных потребительских кооперативах граждан от 07.08.2001г. №117-ФЗ передача денежных средств кредитным потребительским кооперативом граждан своим членам оформляется договором займа. Доходы в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам в соответствии с пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации признаются внереализационными доходами. Следовательно, доходы кредитного потребительского кооператива граждан, полученные в виде процентов по договорам займа относятся к внереализационным доходам и с 01.01.2002 г. учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Таким образом, плата кооператива членам кредитного потребительского кооператива граждан за использование их личных сбережений должна включается в сумму внереализационных расходов кредитного потребительского кооператива граждан. Это предусмотрено подп. 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

В результате сравнительного анализа методов признания доходов выявлено, что кредитные потребительские кооперативы граждан, применяющие кассовый метод учета доходов и расходов, проценты по договорам займа включают в состав внереализационных доходов того периода, в котором эти проценты фактически получены.

Для кредитных потребительских кооперативов граждан, применяющих метод начисления, датой получения доходов в виде процентов по договору займы признается дата начисления процентов в соответствии с условиями договора. Если договор займа заключен на срок более одного отчетного (налогового) периода и не предусматривает равномерное распределение дохода (либо предусматривает неравномерное получение дохода), доход в виде процентов признается полученным и включается в состав внереализационных доходов ежеквартально (на последний день отчетного периода - ст. 328 Налогового кодекса Российской Федерации). При этом доход определяется налогоплательщиком самостоятельно как доля предусмотренного условиями договора дохода, приходящегося на соответствующий квартал. В налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (внереализационные доходы), также включаются штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств (п. 3 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 3 статьи 43 Налогового кодекса Российской Федерации процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта. Таким образом, необходимым условием признания процентов (дисконта) в составе внереализационных расходов является наличие в договоре (обязательстве) на предоставление кредита (займа) условий о начислении процентов (наличия дисконта по векселю). Что касается конкретно кредитных потребительских кооперативов граждан, то в составе внереализационных расходов они учитывают компенсационные выплаты за использование личных сбережений членов кооператива. Статья 265 Налогового кодекса Российской Федерации рассматривает общий порядок признания расходов, который установлен статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Это означает, что расходы должны быть документально подтверждены в соответствии с законодательством.

При этом у кредитных потребительских кооперативов граждан применяющих метод начисления при учете доходов и расходов, под документальным подтверждением вовсе не понимается документ, подтверждающий перечисление денежных средств. Это совокупность документов, подтверждающих взимание платы за пользование средствами (процент) и факт наличия этих средств в пользовании в течение определенного периода. Мы считаем, что только при использовании предложенной выше модели учета, возможно подтверждение, что личные сбережения пайщиков кооператива используются на выдачу займов, проценты по которым признаются в соответствии с налоговым законодательством внереализационным доходом.

Все остальные налоги и сборы - единый социальный налог, страховые сборы на обязательное пенсионное страхование, страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, транспортный налог, налог на имущество организаций, налог на рекламу, земельный налог - кредитные потребительские кооперативы граждан исчисляют и уплачивают в общем порядке.

Из специальных налоговых режимов, предусмотренных главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации, кредитные потребительские кооперативы граждан могут применять упрощенную систему налогообложения. Кредитные потребительские кооперативы граждан имеют право применять эту систему, если сочтут налогообложение при ее использовании менее обременительным, и они самостоятельно выбирают объект налогообложения.

Результаты исследования подтверждают, что ныне действующий порядок налогообложения прибыли таков, что значительная часть некоммерческих организаций фактически лишена возможности получать безналоговые поступления. Для таких организаций переход на упрощенную систему налогообложения - единственный путь продолжить свое существование. Кроме того, это экономически выгодно, поскольку совокупное бремя налогов при переходе на упрощенную систему налогообложения для кредитного потребительского кооператива граждан значительно уменьшается.

Анализ законодательной базы по налогообложению подтверждает, что переход кредитного потребительского кооператива граждан на упрощенную

систему налогообложения не препятствует ему получать целевое финансирование и целевые поступления, которые, как и при общем режиме налогообложения, не включаются в налоговую базу.

Унификация учета и аспекты учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан. Результаты исследования подтвердили необходимость разработки унифицированных форм первичных документов для оформления основных операций кредитных кооперативных структур. Автором работы в приложениях №8-16 предложены формы документов: заявление на вступление в кооператив; заявление на заем; договор о передаче личных сбережений; карточка учета пайщика; договор займа; график погашения займа; срочное обязательство; заявление о выходе из кооператива; паевая книжка и т.д.

Кредитные кооперативы могут самостоятельно приспосабливать рекомендуемые регистры бухгалтерского учета к специфике своей деятельности при соблюдении общих методологических принципов, установленных Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации или изобретать новые, но обязательно с описанием в Учетной политике организации и с приложением образцов. Элементы технического аспекта учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан также требуют решения при утверждении учетной политики организации. В ходе исследования конкретно определены условия, которые должны учитываться кредитными потребительскими кооперативами граждан при разработке рабочего плана счетов:

-специфика деятельности организации, предусматривающая достаточность применяемых синтетических и аналитических счетов для правильного и полного отражения всех хозяйственных операций;

-полнота аналитических счетов необходимых для составления отчетности;

-гибкость рабочего плана счетов, позволяющая вносить коррективы в систему счетов без кардинальной реорганизации всего плана счетов.

Диссертантом предложены график документооборота, график выполнения учетных работ, Положение о бухгалтерской службе и должностные инструкции ее сотрудников. Решение методических аспектов учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан, также возможно при наличии различных альтернативных методик. Поскольку в настоящее время нормативные документы, регулирующие бухгалтерский учет, определяют общие для всех хозяйствующих субъектов требования, принципы и способы ведения учета активов, обязательств, хозяйственных операций.

По нашему мнению, методические аспекты учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан по нашему мнению могут включать:

-порядок формирования стоимости внеоборотных активов - основных средств и нематериальных активов;

-порядок формирования стоимости финансовых вложений; -порядок отнесения процентов по выданным займам к доходам; -порядок отнесения процентов по личным сбережениям членов кредит-

ного потребительского кооператива к расходам.

Детализация системы внутреннего контроля в кредитных кооперативах. Первым и наиболее важным элементом общей системы надзора за деятельностью и управлением кредитным потребительским кооперативом граждан является система внутреннего контроля, поскольку внутренний контроль обеспечивает возможность принятия эффективных управленческих решений, а также их исполнение.

Эффективно функционирующей системе внутреннего контроля кредитного потребительского кооператива граждан - элементам организационной структуры (исполнительному менеджменту, выборным органам) должны быть подконтрольны все субъекты внутреннего контроля (рис. 1).

В работе определено, что процедуры внутреннего контроля должны включать в себя следующие аспекты:

-индивидуальный контроль, осуществляемый каждым отдельным работником кооператива;

-контроль со стороны директора за каждым работником;

-контроль со стороны ревизионной комиссии за правлением, директором иработниками.

Контроль, осуществляемый в кредитных потребительских кооперативах граждан можно классифицировать как: оперативный контроль и административный контроль.

Мы считаем, что в должностных инструкциях необходимо предусматривать, чтобы качество выполнения контрольных функций каждого субъекта могло быть проверено другим субъектом внутреннего контроля.

В надлежащем исполнении контрольных функций ряда субъектов внутреннего контроля (председатель правления, директор, председатель ревизионной комиссии) заинтересованы, прежде всего, все члены кредитного потребительского кооператива граждан. Поэтому деятельность таких субъектов должна контролироваться посредством услуг независимых экспертов — внешних аудиторов.

Результаты исследований подтверждают необходимость усиления превентивного начала в контроле, чтобы предупреждать возникновение отклонений, что позволит исключить возможные потери и затраты на проведение объекта контроля в требуемое состояние (действие).

Автором разработаны рабочие документы для проведения процедур внутреннего контроля денежных средств, инвестиций, операций с бюджетом, учету займов, расходов кооператива, контролю сберегательных счетов и сбережений, взаимоотношений с персоналом и др.

Перечисленные рабочие документы должностные лица любого кредитного потребительского кооператива граждан могут применять при осуществлении контрольных функций.

Считаем обязательным использование в каждой текущей процедуре контроля информации об отклонениях, выявленных предыдущими процедурами контроля этого же объекта.

Рис. 1. — Контрольные функции организационных структур кредитного потребительского кооператива граждан

Основными операциями кредитных кооперативных структур граждан являются операции, связанные с приемом и выдачей денежных средств. Следовательно, функции внутреннего контроля должны быть в основном направлены в эту сторону деятельности кооператива. Обобщение всех процедур по основным операциям кредитных потребительских кооперативов граждан, позволило выделить их как формализованные процедуры контроля активов и пассивов.

Однако наряду с формализацией процедур контроля необходима выработка стандартов надежности и норм контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан: текущих норм резервирования; норм предупреждения потерь от не возврата займов; требований к обеспечению займов; пределов концентрации риска; нормируемой доли собственного капитала в структуре активов; правил определения процентных ставок; требований к составу документации, оформляющей займы; порядок распределения полномочий, ответственности и отчетности.

Мы считаем, что система внутреннего контроля в кредитном потребительском кооперативе граждан должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее «настраивать» на решение новых задач, возникающих в результате изменения внутренних и внешних условий функционирования кредитного потребительского кооператива граждан.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Быков В.И. Влияние организационно-правового статуса кредитных потребительских кооперативов граждан на учет и внутренний контроль: Препринт. - Волгоград: НП ИПД «Авторское перо», 2004. - 32 с. - 1,9 п. л.

2. Быков В.И. Отражение в учете основных операций кредитных потребительских кооперативов граждан. //Финансовая среда предпринимательства: Сборник научных трудов - г. Волгоград: Волгоградское научное издательство, 2004. - 0,3 п. л.

3. Быков В.И. Внутренний контроль в кредитных потребительских кооперативах граждан // Актуальные проблемы бухгалтерского учета, анализа и аудита в современных условиях: Сборник материалов Всероссийской научно-практической конференции. - Оренбург: Издательство Оренбургского государственного университета, 2005. - 0,5 п. л.

Подписано в печать 28.02 2005 г. Формат 60x84/16. Бумага офсетная. Гарнитура Таймс. Усл. печ. л. 1,0. Тираж 100 экз. Заказ 137.

Волгоградское научное издательство. 400011, Волгоград, ул. Электролесовская, 55.

64 6

ï 2 MAP 2005

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Быков, Владимир Иванович

ВВЕДЕНИЕ.

Глава 1. Теоретические и методические основы организации учета некоммерческими организациями.

1.1. Нормативное регулирование организации учета в Российской Федерации.

1.2. Организационно-правовой статус кредитных потребительских кооперативов граждан и его влияние на организацию учета.

1.3. Интеграция учета и пути его совершенствования в кредитной кооперации.

Глава 2. Организация бухгалтерского и налогового учета в некоммерческих организациях.

2.1 Варианты ведения бухгалтерского учета и формирования отчетности кредитными потребительскими кооператива граждан.

2.2. Налоговые режимы функционирования кредитных потребительских кооперативов граждан, влияющие на постановку учета.

Глава 3. Система внутреннего контроля и формирование учетной политики.

3.1. Первичные учетные документы кредитных кооперативов— составление и принятие к учету.

3.2. Рабочий план счетов и Положение о бухгалтерской службе.

3.3. Организационные мероприятия и методические аспекты учетной политики.

3.4. Взаимосвязь системы внутреннего контроля и учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет и внутренний контроль в кредитных потребительских кооперативах граждан"

Актуальность темы исследования обусловлена появлением новой формы микрофинансовых институтов - кредитных кооперативов, развитием принципов их деятельности в условиях рыночных отношений в экономике России, необходимостью выработки целостной системы учета в кредитных потребительских кооперативах, охватывающей все стороны их деятельности от отдельных хозяйственных операций до формирования финансовой отчетности. Тем более что в основу учета потребительских кооперативов как некоммерческих организаций долгое время концептуально были заложены и выведены на главную роль второстепенные участки коммерческого учета, никогда не имевшие в базовом Плане счетов существенного значения.

В настоящее время еще существуют проблемы организации учета и внутреннего контроля в некоммерческих организациях и в том числе кредитных кооперативных структурах граждан:

-не разработанность теоретических и методических аспектов организации учета в некоммерческих организациях;

-отсутствие концептуальных положений по нормативному регулированию учета и внутреннего контроля;

-недостаток конкретных практических рекомендаций по формированию учетной политики, положений о бухгалтерской службе и т.д.

Все это создает трудности для развития кредитных кооперативов в России, а предпосылок для их развития у нас, пожалуй, даже больше, чем в других странах - нашим согражданам всегда были свойственны традиции коллективизма. Опыт работы кредитной кооперации Волгоградской области показывает, что кредитное потребительское движение возникает там и тогда, где традиционные финансовые институты не удовлетворяют потребность сберегать деньги и брать взаймы.

Значимость кредитной кооперации как микрофинансового института по сбережению средств населения и кредитованию реального сектора экономики, постоянно растет, что подтверждается наличием Программ дальнейшего развития кредитного кооперативного движения на среднесрочную перспективу на региональном уровне Волгоградской области и отработки на основе опыта Волгоградской области региональной модели «Кредитная кооперация». В условиях ограниченных финансовых возможностей государства по поддержке малого и среднего бизнеса кредитная кооперация в России способна стать своеобразным «локомотивом», выводящим экономику страны из затяжного кризиса.

Для реализации Программы дальнейшего развития кредитного движения требуется решение целого ряда проблем. Прежде всего, - это создание устойчивой методологической базы функционирования данных институтов, повышение надежности деятельности кооперативов путем дальнейшего обязательного создания резервных и страховых фондов, отработки на практике методов их использования для защиты экономических интересов вкладчиков, укрепления их материально-технической базы, повышение квалификации работников и разработка модели бухгалтерского и налогового учета этих финансовых структур. Открытым остается вопрос применения кредитными кооперативами налоговых режимов — общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения, поскольку большинство видов целевого финансирования и целевых поступлений этих организаций налогами не облагается.

Таким образом, для решения возникающих проблем в области бухгалтерского и налогового учета некоммерческим организациям (и в том числе организациям кредитной кооперации) в условиях изобилия информации и отсутствия четко разработанного алгоритма ее доведения до конечного пользователя приходится выбирать решение из множества альтернатив, предлагаемых законодательством.

Степень разработанности темы. Проблемы организации полноценного бухгалтерского учета всех хозяйственных операций в некоммерческих организациях рассматривал в своих работах русский теоретик бухгалтерского учета А.П. Рудановский, который пытался совместить два вида счетоводства — камеральный и патримониальный.

Исследование работ отечественных специалистов в области бухгалтерского учета: А.С. Бакаева, П.С. Безруких, П.Ю. Гамольского, В.Г. Гетьмана, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, В.В. Ковалева, М.В. Кошкиной, М.И. Кутера, M.JI. Макальской, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.В. Палия, М.З. Пизенгольца, Г.А. Перфильева, JI.B. Поповой, Я.В. Соколова, JI.3. Шнейдмана и др. - подтверждает необходимость разработки, освоения и применения новейших методов теории и практики информационной поддержки некоммерческих организаций России и в том числе кредитных кооперативных структур. Однако, несмотря на определенный научный задел, накопленный к настоящему времени в этой области исследования, проблемы разработки отдельных принципов учета для различных видов некоммерческих организаций, которые учитывали бы специфический статус такого рода субъектов хозяйствования, не решены. Поскольку при пользовании нормативной базой, предназначенной для коммерческих организаций или для бюджетных учреждений, повышается риск возникновения информационной асимметрии.

Вопросы организации учета в негосударственных некоммерческих организациях рассматривали в своих работах и зарубежные ученые, такие как: Ф. Гюгли, М. Рива, П. Гарнье и др., но целый ряд проблем, касающихся организации учета в некоммерческих организациях, методического обеспечения их деятельности, требуют дальнейшей разработки и практической апробации.

По кредитной кооперации как самостоятельному субъекту хозяйствования в последнее время появились исследования С.Б. Коваленко, З.Н. Козенко, В.К. Крутикова, Т.А. Смирновой, Г.П. Филипповой.

В работах А.С. Замуруева, Т.В. Каменской, О.И. Лаврушина, Г.С. Пановой, М.А. Песселя, И.В. Пещанской и других авторов исследовались кредитные отношения, формировалось понимание кредита как специфической экономической категории в условиях создания кредитных потребительских кооперативов.

Вопросы внешнего и внутреннего контроля на предприятиях различных организационно-правовых форм и форм собственности рассматривали в своих исследованиях российские и зарубежные ученые такие как: Р. Адаме, В.Д. Андреев, В.В. Бурцев, Ю.А. Данилевский, Т. Киселевич, Н.Т. Лабынцев, М.В. Мельник, В.И. Подольский, А.Д. Шеремет и др.

Актуальность проблемы, ее недостаточная теоретическая, методологическая и практическая разработка определили выбор темы, цель и задачи диссертационного исследования.

Цель диссертационного исследования — разработка теоретического и методологического инструментария организации учета и функционирования рациональной системы внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан.

В соответствии с целью исследования в диссертационной работе поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера: исследовать теоретические и методологические аспекты учета в некоммерческих организациях; рассмотреть и дополнить классификацию законодательных и нормативных актов по бухгалтерскому учету в Российской Федерации, конкретизировав их по отношению к кредитным потребительским кооперативам граждан; обосновать влияние на постановку учета организационно-правового статуса кредитных потребительских кооперативов граждан; систематизировать варианты организации и ведения учета в кредитной кооперации; разработать типовую модель бухгалтерского и налогового учета в кредитных потребительских кооперативах граждан и раскрыть методический инструментарий выбора режима налогообложения; предложить обоснованное решение оформления основных операций кредитных кооперативов путем моделирования унифицированных форм первичных учетных документов этих структур; раскрыть и обосновать организационные и методические аспекты учетной политики кредитных кооперативных структур; рассмотреть взаимосвязь системы внутреннего контроля и учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан.

Объектом исследования стала информационная совокупность, отражающая финансовую деятельность кредитных потребительских кооперативов граждан в части бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Предмет исследования - взаимосвязь организации учета и внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан.

Методологические и теоретические основы исследования. Теоретическую базу диссертации составили научные гипотезы и концепции, представленные в исследованиях отечественных и зарубежных ученых-экономистов по проблемам учета, налогообложения и внутреннего контроля некоммерческих организаций, и в том числе, организаций кредитной кооперации.

При рассмотрении конкретных вопросов в диссертации использовались законодательные и нормативные акты Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, приказы и письма Минфина России и Министерства по налогам и сборам России, методические и инструктивные материалы, региональные законодательные акты по вопросам кредитной кооперации, периодическая литература по исследуемой проблеме, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической основой исследования явились как общенаучные методы познания (системный подход, структурный и сравнительный анализ, субординация и координация, историческое и логическое, тенденции и закономерности, субъективное и объективное), так и частнонаучные методы (экономико-статистический, расчетно-констру ктивный).

Информационную базу исследования составили справочные материалы ряда российских аналитических агентств; Волгоградской ассоциации кредитных потребительских кооперативов; факты, опубликованные в периодической печати; первичные материалы ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области.

Положения диссертации, выносимые на защиту:

1. В условиях реформирования системы бухгалтерского учета необходимо постоянное уточнение и дополнение классификации документов второго уровня системы нормативного регулирования, наличие информационной асимметрии на этом уровне подтверждает необходимость срочной разработки специальных бухгалтерских стандартов - по организации учета для малого предпринимательства, некоммерческих организаций и в том числе кредитных кооперативных структур.

2. Специфика деятельности кредитного потребительского кооператива граждан (некоммерческий характер деятельности, демократический характер управления, ограничения в распределении прибыли, солидарная ответственность членов по обязательствам кооператива) оказывает влияние на организацию и ведение учета, а также налогообложение и внутренний контроль. Порядок отражения хозяйственных операций кредитного потребительского кооператива граждан имеет двойственную зависимость: от норм и нормативов, закрепленных в уставе кооператива, решений, принимаемых общим собранием и правлением кооператива, и от регулятивов, определяющих основные методологические принципы учета.

3. Для большей аналитичности учета займов пайщиков кооператива необходимо использовать счет 58 «Финансовые вложения» во взаимосвязи со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в рабочем плане счетов кредитного потребительского кооператива граждан. Это позволяет детализировать учет личных сбережений и займов пайщиков кооператива, формировать для пользователей в финансовой (бухгалтерской) отчетности информацию в более понятной, достоверной и сопоставимой форме, максимально сблизить бухгалтерский и налоговый учет доходов и расходов при применении различных режимов налогообложения.

4. Отсутствие типовых унифицированных форм первичных учетных документов для оформления и отражения основных операций кредитных потребительских кооперативов граждан обязывает их самостоятельно разрабатывать формы первичных документов с учетом требований нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению. Унификацию учета возможно произвести с использованием первичных документов: заявление на заем, карточка учета пайщика кооператива, договор о передаче личных сбережений пайщика, договор займа пайщика, график погашения займа и процентов, срочное обязательство, паевая книжка.

5. Основным методическим аспектом учетной политики кредитного потребительского кооператива граждан является порядок признания внереализационных доходов и расходов (метод начисления или кассовый метод). Другие методические аспекты учетной политики не содержат особенностей по сравнению с другими организациями.

6. Учетная политика кредитного потребительского кооператива граждан должна регламентировать не только методические, но и организационные и технические аспекты бухгалтерского учета - организация учетной работы, Положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников бухгалтерии, график документооборота, график выполнения учетных работ, рабочий план счетов бухгалтерского учета, порядок инвентаризации активов и обязательств и т.д.

7. Рациональная система внутреннего контроля кредитного потребительского кооператива граждан должна включать контролирующую и контролируемую подсистемы. К контролирующей относятся субъекты контроля (общее собрание кооператива, правление, ревизионная комиссия, исполнительный директор, комитет по займам, персонал кредитного потребительского кооператива граждан) должностные обязанности определяющие функции контролеров и процедуры контроля. К контролируемой подсистеме относятся: личные сбережения пайщиков, выданные займы и прочие операции.

В результате диссертационного исследования получены следующие выводы и положения, имеющие научную новизну: конкретизированы документы нормативно-методического регулирования бухгалтерского учета для распространения их действия на некоммерческие организации и в том числе кредитные потребительские кооперативы граждан; дополнительно аргументирована необходимость устранения информационной асимметрии на втором уровне нормативного регулирования разработкой и принятием стандартов, отражающих специфику учета в кредитных кооперативных структурах граждан;

- обоснованы и систематизированы варианты ведения учета в кредитной кооперации граждан; разработана модель учета займов и личных сбережений на счетах 58 «Финансовые вложения» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», отражающая установленные законодательством ограничения на право заниматься кредитным потребительским кооперативам граждан коммерческой деятельностью и применяемый режим налогообложения. конкретизирован технический аспект в формировании учетной политики кредитных потребительских кооперативов граждан путем моделирования унифицированных форм первичных учетных документов (заявление на заем, карточка учета пайщика кооператива, договор о передаче личных сбережений пайщика, договор займа пайщика, график погашения займа и процентов, срочное обязательство, паевая книжка); разработаны примерное Положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции работников бухгалтерской службы, график документооборота, график выполнения учетных работ, рабочий план счетов применительно к деятельности кредитного кооператива граждан; обобщены организационные и детализированы методические аспекты учетной политики, релевантной особенностям деятельности кредитных кооперативных структур граждан; выявлен основной элемент методического аспекта учетной политики кредитных кооперативных структур граждан (порядок признания доходов и расходов), имеющий определяющее значение для бухгалтерского и налогового учета; детализированы и комплексно представлены контролирующая и контролируемая подсистемы внутреннего контроля кредитных потребительских кооперативов граждан с формализацией процедур проведения контрольных мероприятий по операциям привлечения личных сбережений и размещения средств фонда финансовой взаимопомощи.

Теоретическая значимость работы определяется дополнением и конкретизацией теоретических положений в области учета и внутреннего контроля, отражающих специфику нормативного регулирования деятельности кредитных потребительских кооперативов граждан.

Практическая значимость диссертационной работы состоит в разработке конкретной модели учета и внутреннего контроля в кредитных потребительских кооперативах граждан в период реформирования бухгалтерского учета в стране в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности; регламентации состава унифицированных первичных учетных документов для отражения основных операций кредитных кооперативов; типизации процедур внутреннего контроля активов и пассивов для кредитных кооперативных структур.

Результаты исследования используются в учебном процессе ВолГУ и Камышинском технологическом институте (филиале) ВолгГТУ при изучении специальных дисциплин «Учет в некоммерческих организациях», «Контроль и ревизия», «Внутренний аудит» и др. студентами специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Апробация работы. Основные теоретические и практические положения диссертационного исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области - КПК «Честь», КПКГ «Доверие», КПКГ «Альтернатива» г. Камышина, КПКГ «Гранит» г. Жирновск, КПКГ «Фро-ловский» г. Фролово и др.

Результаты исследования докладывались на всероссийских и региональных научных и научно-практических конференциях. По результатам проведенных исследований опубликовано 3 работы общим объемом 2,7 п. л.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы из 157 источников и 27 приложений. Работа изложена на 168 страницах машинописного текста, включает 10 таблиц, 14 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Быков, Владимир Иванович

Если в процессе контроля того или объекта выявлены отклонения, то целесообразно подвергнуть контрольным процедурам объекты, непосредствен но связанные с «проблемным». Такой подход позволяет установить причины отклонений и предотвратить их повторное появление.Таким образом, необходимо усиливать превентивное начало в контроле, чтобы предупреждать возникновение отклонений, что позволит исключить возможные потери и затраты на проведение объекта контроля в требуемое со стояние (действие). Поэтому считаем обязательным использование в каждой текущей процедуре контроля информации об отклонениях, выявленных преды дущими процедурами контроля этого же объекта.Обобщив все процедуры по основным операциям кредитных потреби тельских кооперативов граждан, выделим их как формализованные процедуры контроля активов и пассивов (рис. 3.5., 3.6.). Однако наряду с формализацией процедур контроля необходима выработка стандартов надежности и норм кон троля в кредитных потребительских кооперативах граждан: текущих норм ре зервирования; норм предупреждения потерь от невозврата займов; требований к обеспечению займов; пределов концентрации риска; нормируемой доли соб ственного капитала в структуре активов; правил определения процентных ста вок; требований к составу документации, оформляющей займы; порядок рас пределения полномочий, ответственности и отчетности.Кроме того, система внутреннего контроля в кредитном потребитель ском кооперативе граждан должна быть построена таким образом, чтобы мож но было гибко ее «настраивать» на решение новых задач, возникающих в ре зультате изменения внутренних и внешних условий функционирования кредит ного потребительского кооператива граждан. Для того чтобы должностные ли ца кредитного потребительского кооператива граждан могли осуществлять контрольные функции кооперативом должны быть разработаны рабочие доку менты или перечни (реестры) контрольных операций. Эти реестры заполняются должностными лицами в соответствии с периодичностью осуществления кон трольных функций (приложение 22, 23).Процедура контроля остатков по счетам хо зяйственных средств Анализ Проверка соблюдения законодательства Проверка соблюдения норм внутренних документов Проверка бухгалтер ского учета внеоборот ных и оборотных акти вов (в т.ч. выданных

займов)

Состояние внеоборотных акти вов, финансовых вложений, иных активов Договоров займа Потока денежных средств Плата за пользование Сроки Соблюдение нормативов деятельности Размеры, сроки займов, про центные ставки Соблюдение принципов равен ства и демократичности при выдаче займов Проверка целевого ис пользования Проверка полноты и своевременности вне сения и погашения Отражение в бухгал терских и налоговых регистрах Отражение отчетно сти Рис. 3.5. Формализованные процедуры контроля активов потребительских кооперативов граждан Источник: составлено автором кредитных Процедура контроля остатков по счетам ис точников средств Анализ Проверка соблюдения законодательства Проверка соблюдения норм внутренних документов Проверка бухгалтер ского учета получен ных целевых взносов, заемных средств и личных сбережений • Заявление о вступлении в коо ператив; • Договор сбережений • Договор об иных привлечен ных средствах; • Договор о заемных средствах.Порядка привлечения целевых взносов, заемных средств и лич ных сбережений и их оформление Плата за пользование Сроки Соблюдение нормативов деятельности Размеры, сроки обязательных и дополнительных взносов, сбере жений, компенсационных выплат Проверка целевого ис пользования Проверка полноты и своевременности вне сения и возврата Отражение в бухгал терских и налоговых регистрах Отражение отчетно сти Рис. 3.6. Формализованные процедуры контроля пассивов кредитных потребительских кооперативов граждан Источник: составлено автором Таким образом, учетная политика кредитных потребительских коопера тивов граждан должна обеспечивать эффективность работы не только системы бухгалтерского учета, но и системы внутреннего контроля. Приказ об учетной политике это не формальный документ, и особенно для кредитных потреби тельских кооперативов граждан в нормативных документах, которых еще дос таточно много неясностей.Контроль, осуществляемый в кредитных потребительских кооперативах граждан, классифицирован на оперативный и административный контроль. При этом функции внутреннего контроля должны быть в основном направлены на операции, связанные с приемом и выдачей денежных средств. Для оценки функционирующей в кооперативе системы внутреннего контроля необходимо иметь типовые процедуры контроля конкретных финансовых и хозяйственных операций, то есть формализованные процедуры контроля активов и пассивов.Система внутреннего контроля кредитных потребительских кооперати вов граждан должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее «настраивать» на решение новых задач, возникающих в результате измене ния внутренних и внешних условий функционирования кооператива.ЗАКЛЮЧЕНИЕ В результате проведенного исследования получен целый ряд выводов и положений теоретического и методологического характера, имеющих важное научное и практическое значение.1. Сформированная четырехуровневая система нормативно методического регулирования бухгалтерского учета позволила объединить все элементы системы в рамки определенной политики, проводимой государством, однако функционирование каждого элемента этой системы в условиях рефор мирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандарта ми финансовой отчетности требует постоянного осмысления и доработки. Ис следование и систематизация документов второго уровня - Положений по бух галтерскому учету позволило конкретизировать их в отношении распростране ния действия на некоммерческие организации и в том числе кредитные потре бительские кооперативы граждан. Результаты исследования подтверждают на личие информационной асимметрии на этом уровне нормативно-методического регулирования учета в отношении указанных структур.2. Организационно-правовой статус кредитных потребительских коопе ративов граждан обусловливает определенные сложности их финансово хозяйственной деятельности, которые проявляются в двойственной природе кредитных кооперативов, поскольку они сочетают в себе черты кооперативных и кредитных структур.Основными характеристиками кредитного потребительского кооперати ва граждан как кооперативной организации является специфика его образова ния, цель деятельности, особенности функционирования и управления, финан совыми аспектами деятельности. В частности для кредитных кооперативов ха рактерны следующие признаки: объединение членов-пайщиков, имеющих спе цифические потребности, которые не могут быть удовлетворены ими самостоя тельно; формирование уставного капитала путем внесения членами паевых взносов; главная цель — не получение прибыли, а удовлетворение потребности членов в мелком и дешевом кредите; демократический характер управления (один член - один голос); ограничение распределения прибыли по паям; соли дарная ответственность членов по обязательствам кооператива.Для кредитных потребительских кооперативов граждан как кредитных структур характерно то, что они являются учреждениями мелкого кредита, не имеющими статуса банка и совершающими в силу этого ограниченный набор банковских операций; сферой их деятельности является часть рынка банков ских услуг, на которой они функционирзтот в рамках своей компетенции, за крепленной законодательно.3. При постановке бухгалтерского и налогового учета бухгалтеру кре дитного потребительского кооператива граждан следует учитывать установ ленные законодательством Российской Федерации ограничения на право зани маться коммерческой деятельностью. Формально доходы от предприниматель ской деятельности кредитного кооператива облагаются налогами на тех же ус ловиях, что и доходы коммерческих организаций. Оставшаяся после налогооб ложения прибыль, полученная кредитным кооперативом граждан от коммерче ской деятельности, не распределяется между ее участниками, а полностью на правляется на достижение уставных целей, ради которых создана организация.Кредитный кооператив вправе самостоятельно разрабатывать и утвер ждать собственную учетную политику, при этом рабочий План счетов бухгал терского учета обязательно корректируется, с учетом специфики деятельности кредитного потребительского кооператива граждан — удовлетворения потреб ностей в финансовой взаимопомощи за счет взносов и личных средств граждан, сохраняя при этом основные методологические принципы ведения бухгалтер ского учета. Кроме того, порядок отражения хозяйственных операций зависит от норм и нормативов, закрепленных в уставе кооператива, а также от решений, принимаемых общим собранием или Правлением кооператива.4. Аналитический учет в кредитных потребительских кооперативах гра ждан, должен быть организован, как минимум, по каждому пайщику (по посту пившим взносам, вкладам, займам и расчетам с пайщиками), по каждому виду деятельности, осуществляемой кооперативом. Модель организации учета кре дитными потребительскими кооперативами граждан с использованием счетов бухгалтерского учета 58 «Финансовые вложения» и 76 «Расчеты с разными де биторами и кредиторами» позволяет организовать аналитический учет по каж дому пайщику. Кроме того, дает возможность учитывать личные сбережения членов кредитного кооператива граждан отдельно от выданных займов, макси мально сблизить бухгалтерский и налоговый учет, как при применении общего режима налогообложения, так и применении упрощенной системы налогооб ложения.Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы налогопла тельщиков по налогу на прибыль организаций, в том числе и кредитных потре •' бительских кооперативов граждан, определены в статье 251 Налогового кодек са Российской Федерации, и их перечень является исчерпывающим. Организа ция кредитными потребительскими кооперативами граждан раздельного учета полученных целевых поступлений и использование их на покрытие расходов на содержание и ведение уставной деятельности позволяет не учитывать их при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.• 5. Применение кредитным потребительским кооперативом граждан уп рощенной системы налогообложения и необходимость ведения бухгалтерского учета из-за специфики деятельности этой некоммерческой организации позво ляет говорить лишь об относительной обособленности данных видов учета, но никак не об абсолютной независимости. Тем более что в случае утраты коопе ративом права на применение упрощенной системы налогообложения ему бу дет гораздо легче вернуться к общепринятой системе налогообложения и соот ветствующей ей обязанности вести бухгалтерский учет.Ориентация информации, формирующейся в бухгалтерском и налоговом учете на реальное отражение финансового положения и финансовых результа тов деятельности кредитного потребительского кооператива граждан. Посколь ку все пользователи финансовой информации кредитных потребительских коо перативов граждан заинтересованы не только в соответствии ее законодатель -166- ству и правилам, сколько в реальном отражении финансового положения и ре зультатов деятельности организации, исключении любого манипулирования учетными и отчетными данными.6. Исследование системы документирования операций в кредитных по требительских организациях позволяет определить, что отсутствие типовых унифицированных форм документов для оформления приема пайщиков, зай мов, выдачи займов и других операций, исходя из специфики работы кредит ных потребительских кооперативов граждан, обязывает их самостоятельно раз рабатывать эти первичные документы с учетом требований нормативных актов по бухгалтерскому учету. При этом создание первичных документов, порядок и сроки передачи их отражения в бухгалтерском учете обязательно осуществля ются в соответствии с графиком документооборота. Первичные учетные доку менты по операциям противоречащим законодательству не должны принимать ся к исполнению.7. Разработка Положения о бухгалтерской службе кредитного потреби тельского кооператива граждан позволяет определить объем работ, численный и должностной состав бухгалтерии; должностные инструкции, составленные на всех работников бухгалтерской службы, четко разграничивают права и обязан ности сотрудников, исключают дублирование в работе, обеспечивают взаимо заменяемость бухгалтеров.8. Исполнительным органом кредитного потребительского кооператива граждан является директор, который в соответствии с Федеральным законом о бухгалтерском з^ете самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы, позволяющую решить организационные аспекты фор мирования учетной политики направленные на успешное выполнение задач, стоящих перед организацией и обеспечивающие процесс принятия экономиче ских и управленческих решений.Регламентация методических аспектов учетной политики кредитных по требительских кооперативов граждан в соответствии с требованиями норма тивных актов в области бухгалтерского учета обеспечит эффективность работы системы бухгалтерского учета и позволит обосновать собственно элементы учетной политики - методы оценки, порядок учета отдельных объектов и т.д.9. Учетная политика кредитных потребительских кооперативов граждан должна обеспечивать эффективность работы не только системы бухгалтерского учета, но и системы внутреннего контроля. Приказ об учетной политике это не формальный документ, и особенно для кредитных потребительских кооперати вов граждан в нормативных документах, которых еще достаточно много неяс ностей. Контроль, осуществляемый в кредитных потребительских кооперативах граждан, классифицирован на оперативный и административный контроль. При этом функции внутреннего контроля должны быть в основном направлены на операции, связанные с приемом и выдачей денежных средств. Для оценки функционирующей в кооперативе системы внутреннего контроля необходимо иметь типовые процедуры контроля конкретных финансовых и хозяйственных операций, то есть формализованные процедуры контроля активов и пассивов.Однако, система внутреннего контроля кредитных потребительских кооперативов граждан должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее «настраивать» на решение новых задач, возникающих в результате изменения внутренних и внешних условий функционирования кооператива.