Налоговое планирование в кредитных потребительских кооперативах граждан тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Налоговое планирование в кредитных потребительских кооперативах граждан"

На правах рукописи

Кузьмич Сергей Николаевич

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ В КРЕДИТНЫХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКИХ КООПЕРАТИВАХ ГРАЖДАН

08.00.10 - Финансы, денежное обращение и кредит

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Волгоград - 2005

Работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Волгоградский государственный университет».

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Перекрестова Любовь Вениаминовна. Официальные оппоненты - доктор экономических наук, профессор

Барулин Сергей Владимирович; - кандидат экономических наук, доцент Чухнина Галина Яковлевна.

Ведущая организация - ГОУ ВПО '(Калмыцкий государственный

университет».

Защита состоится «12» ноября 2005 г. в 14.00 ч. на заседании диссертационного совета Д 212.029.04 при ГОУ ВПО «Волгоградский государственный университет» по адресу: 400062, Волгоград, просп. Университетский, 100, ГОУ ВПО «Волгоградский государственный университет», аудитория 2-05»В».

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО «Волгоградский государственный университет».

Автореферат разослан «11» октября 2005 года.

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

А.В. Гукова

2006• Ч ¿/7'2

22131М

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что на российском финансовом рынке появилась новая форма микрофинансовых институтов -кредитные потребительские кооперативы граждан, представляющие собой важную альтернативу банкам и финансовым компаниям. Значимость кредитной кооперации как микрофинансового института по сбережению средств населения и кредитованию реального сектора экономики постоянно растет, что подтверждается наличием Программ дальнейшего развития кредитного кооперативного движения на среднесрочную перспективу на региональном уровне Волгоградской области и отработки на основе опыта Волгоградской области региональной модели «Кредитная кооперация».

Однако в развитии кредитного кооперативного движения существует целая масса нерешенных проблем, в частности:

-создание устойчивой методологической и правовой базы функционирования данных институтов;

-повышение надежности деятельности кооперативов путем обязательного создания резервных и страховых фондов для защиты экономических интересов пайщиков;

-отсутствие концептуальных положений по нормативному регулированию бухгалтерского и налогового учета, налогообложению и налоговому планированию.

Открытым остается вопрос применения кредитными кооперативами налоговых режимов - общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения, поскольку большинство видов целевого финансирования и целевых поступлений этих организаций налогами не облагаются.

Актуальность проблемы налогового планирования обусловлена также вступлением в действие с 01.01.2002г. главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, кардинально изменившей порядок налогообложения доходов от коммерческой деятельности всех некоммерческих организаций, в том числе кредитных потребительских кооперативов граждан.

Изменившаяся ситуация требует от кредитных потребительских кооперативов граждан обязательного ведения раздельного учета целевых поступлений и доходов от коммерческой деятельности, а также формирования налоговой политики, способной элиминировать институциональные риски, возникающие в связи с налогообложением их деятельности.

Эффективная система налогового планирования для всех экономических субъектов способна выступить связующим звеном между различными стадиями и комплексами общеэкономического планирования - тактического, так и стратегического. При этом налоговое планирование должно иметь комплексный характер. Налоговое планирование взаимосвязано с такими управленческими функциями, как маркетинг, финансы, учет, кадровая политика.

Кроме того, для кредитных потребите на-

6ИБЛИОТЕКЛ .

тт—I и »

лотовая политика может стать одним из основных инструментов генерирования эффективности их деятельности.

Следовательно, налоговое планирование должно становиться обязательным инструментарием в комплексе финансового менеджмента данных экономических субъектов.

Вместе с тем продолжающиеся реформирование российской налоговой системы, изменение порядка налогообложения деятельности кредитных кооперативов делает необходимым создание такого документарного источника, который позволит сгладить существующие противоречия и вывести внутренне налоговое планирование этих структур на качественно новый уровень. Налоговое планирование в деятельности организаций кредитной кооперации граждан способно стать ценным и перспективным инструментом управления и оказывать воздействие на инвестиционную политику на макро- и микроэкономическом уровне.

Роль налогового планирования в деятельности современных экономических субъектов, в частности, кредитных потребительских кооперативов граждан как фактора повышения их финансовой устойчивости, увеличения доходной базы соответствующих бюджетов и экономического роста в масштабах всей страны обусловили внимание к исследованию налогового планирования в этих структурах.

Степень разработанности проблемы. Исследования зарубежных специалистов в области налогового планирования: Д. Джонсона, Д. Кэмбелла, Д. Караяна, Д, Неффа и Ч. Свенсона представляют достаточно большой интерес для развития налогового менеджмента и налогового планирования в России.

Исследования российских ученых в области налогообложения и налогового планирования таких как: C.B. Барулин, A.B. Брызгалин, Е.С. Вылкова, Р.Ф. Галимзянов, А.Р. Горбунов, C.B. Гуськов, В.Я. Кожинов, Т.А. Козенкова, А.Н. Медведев, Д.Ю. Мельников, С.Г. Пепеляев, А.И. Погорлецкий, H.A. По-понова, Б.А. Рогозин, М.В. Романовский, И.Г. Русаков, Н.И. Сидорова, Д.Н. Тихонов, O.A. Фомина, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и многих других послужили стимулом для дальнейшего изучения причинно-следственных взаимосвязей, лежащих в основе налогового планирования, определения границ его предмета и метода.

Отдельные вопросы международного налогового планирования, в том числе оффшорного бизнеса, достаточно подробно рассматривают в специальной литературе такие авторы, как E.H. Евстигнеев, В.А. Кашин. В.Г. Князев. А.Н. Козырин, Н.Т. Лабынцев, О.В. Мещерякова, A.B. Перов, H.A. Попонова, С.Ф. Сутырин, Г.П. Толстопятенко и др.

Основываясь на научных достижениях предшественников, осмысливая и критически оценивая накопленный ими исследовательский материал, автор попытался развить идею налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан как новой формы микрофинансовых институтов в современной России.

Теоретической основой исследования послужили научные гипотезы и концепции, представленные в исследованиях отечественных и зарубежных уче-

ных-экономистов по налоговой политике и налоговому планированию.

При рассмотрении конкретных вопросов в диссертации использовались законодательные и нормативные акты Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, приказы и письма ФНС РФ и МФ РФ, методические и инструктивные материалы, региональные законодательные акты по вопросам кредитной кооперации, периодическая литература по исследуемой проблеме, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической основой исследования явились как общенаучные методы познания (системный подход, структурный и сравнительный анализ, субординация и координация, историческое и логическое, тенденции и закономерности, субъективное и объективное), так и частнонаучные методы (экономико-статистический, расчетно-конструктивный).

Информационную базу исследования составили справочные материалы ряда российских аналитических агентств; Волгоградской ассоциации кредитных потребительских кооперативов; факты, опубликованные в научной литературе и периодической печати; первичные материалы ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области.

Объект исследования - налоговый сегмент финансового управления в кредитных потребительских кооперативов граждан.

Предмет исследования - условия и факторы, определяющие выбор режима налогообложения и налоговое планирование.

Цель диссертационного исследования - теоретически обосновать сущность налогового планирования и разработать методический инструментарий его рационализации для кредитных потребительских кооперативов граждан.

В соответствии с целью были поставлены следующие задачи теоретического и прикладного характера:

- раскрыть теоретические основы и сущность налогового планирования на уровне экономического субъекта и определить его роль в системе финансового менеджмента кредитного потребительского кооператива граждан;

- систематизировать и классифицировать виды, формы и методы налогового планирования для экономического субъекта как конструкционной основы его реализации;

- исследовать и обосновать организационно-правовую регламентацию деятельности кредитных кооперативных структур граждан как субъектов налоговых отношений;

- проанализировать налоговый сегмент управления финансами кредитного потребительского кооператива граждан и роль учетной политики в реализации налогового планирования;

- разработать методику налогового планирования с учетом требований налогового законодательства с позиции неизменности принципов легитимности и эффективности деятельности кредитного потребительского кооператива граждан;

- выявить роль договорной политики в оформлении основных операций кооператива граждан в целях налоговой оптимизации.

Положения диссертации, выносимые на защиту:

1. В условиях реформирования российской налоговой системы в деятельности организаций кредитной кооперации граждан возникает необходимость в налоговом планировании. Особенности налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан заключаются в источниках средств осуществления деятельности - целевых средствах и доходах от предпринимательской деятельности. Алгоритм реализации внутрифирменного налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан включает два направления - целевые поступления и доходы по договорам займа, и состоит из следующих последовательных этапов: анализ текущего финансового состояния и возможных перспектив развития; составление планов; сравнение реальных результатов с плановыми; контроль.

2. Конкретизация видов, форм и методов налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан с позиции их практического предназначения позволили разграничить и установить субординацию основных понятий налогового менеджмента - «налоговое планирование», «налоговая оптимизация», «налоговая минимизация», «внутреннее налоговое администрирование». Аргументирован дополнительный специальный метод налоговой оптимизации - метод выбора режима налогообложения, позволяющий изменить размер налоговой ставки и не оказывающий негативного влияния на деятельность кооператива.

3. Оптимизация совокупности налогооблагаемых баз кредитными потребительскими кооперативами осуществляется на законодательно установленных видах налоговых режимов и невозможности заранее точно просчитать все налоговые последствия, что позволяет использовать действия, наиболее выгодные для налогоплательщика. Разграничение для этих структур понятий налогоплательщика и налогового агента в действующей налоговой системе позволяет использовать различные налоговые льготы по налогам, учитывать установленные законодательством ограничения на право заниматься коммерческой деятельностью и применяемый режим налогообложения. Использование данными экономическими субъектами налоговых льгот и специальных налоговых режимов жестко лимитирует сегмент их использования, позволяет получать налоговую экономию и снижать налоговое бремя, то есть комплексно достигать цели налогового планирования.

4. Учетная политика кредитных потребительских кооперативов граждан для целей бухгалтерского и налогового учета должна регламентировать организационные, технические и методические аспекты. Основным элементом методического аспекта учетной политики кредитного кооператива граждан является порядок признания доходов и расходов - метод начисления и кассовый метод.

Вариантность признания доходов и расходов позволяет не только снижать налоговую нагрузку, но и обеспечивает рост и улучшение использования собственных и заемных средств.

5. Элементы налогового планирования, предложенные в работе для кредитных потребительских кооперативов граждан - выбор режима налогообложения, порядок признания доходов и расходов, договорная политика учитыва-

ют принципы легитимности и эффективности деятельности с формализацией процедур по каждому элементу. При заключении договоров о передаче личных сбережений и договоров займа кредитным структурам граждан необходимо учитывать нормы гражданского и налогового законодательства

Наиболее важные научные результаты заключаются в следующем:

1) уточнена сущность налогового планирования для экономического субъекта как интефационного процесса повышения эффективности его коммерческой деятельности; аргументирован объект налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан - целевые поступления и внереализационные доходы и расходы (проценты по договорам займа и компенсация за использование личных сбережений пайщиков кооператива);

2) доказано, что важнейшими факторами, определяющими уровень налоговой нагрузки кредитного 1101 ребигельского кооператива граждан, являются организация раздельного учета целевых поступлений и доходов и расходов от коммерческой деятельности, использование различных налоговых льгот и специальных налоговых режимов; проведено разграничение кредитных потребительских кооперативов граждан как налогоплательщика и налогового агента при применении разных режимов налогообложения;

3) обоснование учетной политики как фактора реализации налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан является комплексным и сопровождается регламентацией всех аспектов, а также способов и методов учета, обеспечивающих рост и улучшение использования собственных и заемных средств кооператива; в качестве основного элемента методического аспекта учетной политики выделен порядок признания доходов и расходов;

4) авторская модель реализации налогового планирования кредитными потребительскими кооперативами граждан является первой подобной разработкой для этих структур, отличается комплексностью и соответствием экономическому содержанию операций кредитования;

5) конкретизированы нормы гражданского и налогового законодательства в отношении договоров о передаче личных сбережений пайщиков кредитного кооператива, что существенно дополняет и детализирует алгоритм внутреннего налогового планирования.

Теоретическая значимость проведенного исследования состоит в том, что оно развивает предметную область налогового планирования новым направлением - в сфере кредитной кооперации граждан. Теоретическое значение имеют уточнение понятий налогового планирования экономическими субъектами, адекватных современному состоянию российской налоговой системы, конкретизация его задач в области налогового менеджмента экономического субъекта, систематизация элементов налогового планирования для организаций кредитной кооперации граждан.

Основные положения диссертационного исследования, выводы и рекомендации сформулированы с учетом возможностей их практической реализации различными кредитными потребительскими кооперативами.

Практическая значимость исследования заключается в конкретных

рекомендациях по реализации налогового планирования в деятельности кредитных кооперативных структур граждан - выборе режима налогообложения, порядке признания доходов и расходов, использовании договорной политики в процессе планирования, прогнозирования и контроля налоговых обязательств.

Отдельные положения диссертационного могут быть использованы в качестве учебного материала при чтении курсов «Финансы предприятий», «Налоги и налогообложение», «Финансовый менеджмент» др. студентами специальностей «Менеджмент организации», «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», «Финансы и кредит».

Апробация работы. Основные идеи и выводы диссертационного исследования докладывались на международных и всероссийских научных и научно-практических конференциях в 2004-2005гг. По результатам проведенных исследований опубликовано 4 работы общим объемом 4,2 п.л.

Практические положения диссертационного исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности ряда кредитных потребительских кооперативов Волгоградской области - КПК «Честь», КПКГ «Доверие», КПКГ «Альтернатива» г. Камышина, КПКГ «Гранит» р.п. Красный Яр, КПКГ «Фроловский» г. Фролово и др.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 155 источников и 22 приложений. Работа изложена на 163 страницах машинописного текста, включает 4 таблицы, 11 рисунков.

Во введении раскрыта актуальность темы, определены объект, предмет, цель, задачи, методология и информационная база исследования. Обоснованы научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе - «Теоретические основы налогового планирования в некоммерческих организациях» рассмотрены теоретические аспекты и методология налогового планирования экономическими субъектами, конкретизированы его особенности для некоммерческих организаций, в частности, кредитных потребительских кооперативов граждан. Классифицированы виды, формы и методы налогового планирования, аргументированы объекты налогового планирования кредитных кооперативов граждан - целевое финансирование и доходы от предпринимательской деятельности.

Во второй главе диссертации «Финансовое управление налогообложением в'кредитных потребительских кооперативах граждан» рассмотрена организационно-правовая регламентация кредитных кооперативов как субъектов налоговых отношений, раскрыт налоговый сегмент управления финансами и роль учетной политики в реализации налогового планирования, конкретизирован основной элемент методического аспекта учетной политики.

Третья глава «Методика налогового планирования в кредитных кооперативах граждан» раскрывает особенности выбора кредитными кооперативами режимов налогообложения (общего режима и упрощенной системы налогообложения), порядка признания доходов и расходов, конкретизирует нормы гражданского и налогового законодательства в отношении договоров о передаче личных сбережений пайщиков и договоров займа.

s

В заключении представлены основные теоретические и практические результаты исследования по оптимизации налогообложения в кредитных потребительских кооперативах граждан.

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Теоретические основы налогового планирования в некоммерческих I организациях. В диссертационной работе раскрыты теоретические основы и

методология налогового планирования экономическими субъектами. Действующая налоговая система России позволяет экономическим субъектам планировать налоговые платежи. Объективная основа для реализации налогового планирования состоит в предварительной оценке гражданских и налоговых последствий, связанных с различными способами достижения определенного результата. Чем сложнее налоговая система и чем большую дифференциацию ставок, объектов налогообложения она предполагает, тем больше существует возможностей для налогового планирования.

Проведенный в работе анализ определений налогового планирования подтверждает, что единой точки зрения не существует. Однако, под планированием на уровне экономического субъекта мы понимаем неотъемлемую часть управления его финансово-хозяйственной деятельностью, заключающуюся в установлении желаемого будущего состояния объекта и оптимальных способов и методов достижения данного состояния в условиях ограниченное!и ресурсов и возможности их альтернативного использования. Особенности налогового планирования в некоммерческих организациях состоят в первую очередь в том, что практически любая из этих организаций в соответствии со статьей 50 Гражданского кодекса Российской Федерации имеет право заниматься коммерческой деятельностью. Формально доходы некоммерческих организаций от предпринимательской деятельности облагаются налогами на тех же условиях, что и доходы коммерческой организации.

Если некоммерческие организации наряду с уставной осуществляют предпринима1ельскую деятельность, они становятся плательщиками налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. У них появляется обязанность по ведению раздельного учета операций,, облагаемых и не облагаемых налогом на добавленную стоимость. Операции по уставной и предпринимательской дея-1ельности также должны осущес1вляться огдельно. ■ По нашему мнению, налоговое планирование для кредитных потреби-

тельских кооперативов граждан - интеграционный процесс рационализации некоммерческой и предпринимательской деятельности с позиции соответствия действующему законодательству и стратегии финансовой деятельности. Эффективность налогового планирования всегда следует соотносить с затратами на его проведение и стратегическими приоритетами экономического субъекта.

Организационно-правовая регламентация деятельности кредитных кооперативных структур как субъектов налоговых отношений. В диссерта-

ционном исследовании аргументировано, что деятельность кредитных кооперативов во многом схожа с деятельностью других институтов, функционирующих на рынке банковских услуг. Кредитные кооперативы совершают две основополагающие банковские операции - депозитные и ссудные. Они выступают в роли кредитора и заемщика, оказывают своим членам сервисные банковские услуги, но при этом кредитные кооперативы не имеют статуса банка. В российском законодательстве они определяются небанковскими структурами, а в международной банковской терминологии - специальными финансовыми институтами. Перечень операций, совершаемых кредитными потребительскими кооперативами граждан, строго ограничен и регламентируется соответствующим законодательством.

Организационно-правовая регламентация деятельности кредитных потребительских кооперативов граждан как субъектов налоговых отношений заключается в том, что в рамках налоговых отношений эти экономические субъекты выполняют разные функции и выступают в качестве налогоплательщиков и налоговых агентов. Специальных глав Налогового кодекса Российской Федерации о налогообложении некоммерческих организаций, в том числе кредитных потребительских кооперативов нет.

Устанавливая обязанности налогоплательщиков уплачивать налоги, налоговое законодательство в ряде случаев возлагает на некоторые субъекты обязанности по удержанию этих налогов и перечислению их в бюджет.

Следовательно, кредитный потребительский кооператив граждан при выплате доходов физическим лицам (в том числе и виде компенсации за использование личных сбережений пайщиков кооператива) должен удерживать налог с таких доходов, а также представлять в налоговый орган необходимые сведения о выплаченных физическим лицам доходах. Поскольку кредитные потребительские кооперативы граждан не относятся к банкам, сумма выплаченной компенсации пайщикам облагается по обычной ставке 13%.

Налоговый сегмент управления финансами кредитного потребительского кооператива. Имущество кредитного потребительского кооператива граждан в соответствии с его организационно-правовой формой и осуществляемой деятельностью формируется за счет:

-целевых поступлений в денежной и натуральной форме; -доходов от предпринимательской деятельности (рис. 1). Учет целевых средств, поступающих кооперативу на его содержание и ведение уставной деятельности, в бухгалтерском учете осуществляется на счете 86 «Целевое финансирование». Порядок ведения налогового учета всех видов доходов и расходов устанавливается кредитным потребительским кооперативом граждан самостоятельно.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль кредитных потребительских кооперативов граждан признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов. В соответствии с п. 2 статьи 17 Закона о кредитных потребительских кооперативах граждан от 07.08.2001г. №117-ФЗ передача денежных средств кредитным потребительским кооперативом граждан своим членам оформляется договором займа.

Рис. 1. Имущество кредитного потребительского кооператива граждан Источник' составлено автором

и

Доходы в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по цепным бумагам и другим долговым обязательствам в соответствии с пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации признаются внереализационными доходами.

Плата кооператива членам кредитного потребительского кооператива граждан за использование их личных сбережений должна включаться в сумму внереализационных расходов кредитного потребительского кооператива граждан. Доходы кредитных потребительских кооперативов граждан по договорам займа не облагаются налогом на добавленную стоимость, но у кооперагива может возникнуть объект обложения налогом на добавленную стоимость.

С 2004 г. вопросы налогообложения имущества регулирует глава 30 «Налог на имущество организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Для кредитных потребительских кооперативов граждан начисление амортизации по основным средствам не предусмотрено, стоимость указанных объектов для целей налогообложения определяется как разница между их первоначальной стоимостью и величиной износа, исчисляемой по установленным нормам амортизационных отчислений для целей бухгалтерского учета в конце каждого налогового (отчетного) периода.

Все остальные налоги и сборы кредитные потребительские кооперативы граждан исчисляют и уплачивают в общем порядке. Однако уплата этих налогов кредитными потребительскими кооперативами граждан осущес1вляется за счет целевых поступлений и планируется в смете (финансовом плане) на содержание аппарата управления кооператива и ведение уставной деятельности.

Из специальных налоговых режимов, предусмотренных главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации, в практике некоммерческие организации и в том числе кредитные потребительские кооперативы граждан, чаще всего, применяют упрощенную систему налогообложения.

Роль учетной политики организаций в налоговом планировании. Текущее налоговое планирование состоит в разработке учетной политики для целей бухгалтерского и налогового учета, а также в планировании экономическими субъектами отдельных налогов.

Действующими российскими законодательно-нормативными документами в области бухгалтерского учета и отчетности предусмотрены альтернативные варианты ведения бухгалтерского учета, от выбора которых зависит размер уплаты налогов и сборов, а также формирование показателей эффективности финансовой деятельности экономического субъекта.

Таким образом, в приказе об учетной политике организации должны быть учтены, решены и взаимосвязаны организационные, технические, методические и налоговые аспекты, что позволит сделать ее реальным инсгрументом управления организацией, финансового и частично налогового планирования, а также частью общей стратегии организации.

Алгоритм формирования учетной политики кредитного потребительского кооператива граждан представлен на рис. 2. Основные этапы решения этой проблемы кооперативами граждан - подготовительный этап; этап планирования; этап внедрения.

Расчет показателей кредитного потребительского кооператива граждан по сформированным вариантам учетной политики очень важный этап алгоритма, так как формирование учетной политики является одним из элементов финансовой стратегии организации. Возможность точных расчетов определяется только при наличии необходимых исходных данных.

Проверка того, удовлетворяют ли сформированные варианты учетной политики ограничениям по прибыли, налогообложению и финансовым коэффициентам в случае удовлетворения требуемым значениям нескольких вариантов учетной политики, выбор предпочтительно осуществляется на основе приоритетного критерия, которым может быть минимальное налогообложение или максимальная прибыль.

Для кредитных потребительских кооперативов граждан проценты по договорам займа могут признаваться в качестве доходов для целей налогообложения в зависимости от принятой организацией учетной политики - по кассовому методу или методу начисления. Избранный кооперативом порядок признания будет по-разному оказывать влияние на формирование налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

По нашему мнению, формируя учетную политику, кредитный потребительский кооператив граждан должен выбрать те способы и методы учета, которые позволят обеспечить рост собственных средств и улучшить использование оборотных средств.

Выбор налогового режима для реализации налогового планирования. Одним из направлений реализации налогового планирования является выбор налогоплательщиком режима налогообложения - общего режима налогообложения и специального налогового режима.

Кредитные потребительские кооперативы граждан имеют право применять упрощенную систему налогообложения, если сочтут налогообложение при ее использовании менее обременительным. Важным фактором, который должен быть учтен кредитным потребительским кооперативом граждан при выборе системы налогообложения - это существенное упрощение учета.

Исследование подтверждает, что ограничений в праве перейти на упрощенную систему налогообложения для большинства некоммерческих организаций и в том числе кредитных потребительских кооперативов России не существует.

Кредитные потребительские кооперативы граждан при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:

- доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации;

- внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Подготовительный этап

Формирование целей учетной политики

*

Анализ законодательства, регламентирующего

формирование учетной политики

1

Формирование типовых

£ элементов учетной политики

аз 1

& Формирование системы ограничений,

<4 определяемых условиями организации

с: Р 1

(Ц Анализ возможностей использования

типовых элементов учетной политики

А

Формирование альтернативных

вариантов учетной полшики

Расчет показателей предприятия по сформированным вариантам учетной политики

Анализ дополнительных возможностей изменения учетной политики'

Формирование откорректированных вариантов учетной политики

Выбор варианта учетной политики по приобретенному критерию

Окончательный вариант учетной политики

Рис. 2. Алгоритм формирования учетной политики Источник составлено автором

Экономическая выгода при применении упрощенной системы налогообложения заключается также в том, что датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получении иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Расходами кредитных потребительских кооперативов граждан признаются затраты после их фактической оплаты.

По нашему мнению, исходя из особенностей доходов, получаемых кредитными потребительскими кооперативами граждан, они отражают в Книге учета доходов и расходов только внереализационные доходы и расходы, так как все остальные доходы и расходы предусмотрены сметой кооператива на соответствующий финансовый год.

Вариантность выбора объекта налогообложения, при применении упрощенной системы налогообложения позволяет кредитным потребительским кооперативам граждан значительно экономить на налогах и сборах.

Определение порядка признания доходов и расходов. Кредитные потребительские кооперативы граждан в качестве элемента своей налоговой политики на соответствующий год могут выбирать вариант признания доходов и расходов, и как следствие вариант признания обязательств перед бюджетом по уплате отдельных налогов, связанных с реализацией (продажами) товаров (работ, услуг) и получением внереализационных доходов.

Кредитные потребительские кооперативы граждан, применяющие кассовый метод учета доходов и расходов, проценты по договорам займа включают в состав внереализационных доходов того периода, в котором эти проценты фактически получены.

В соответствии с пунктом 3 статьи 43 Налогового кодекса Российской Федерации процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта. Следовательно, необходимым условием признания процентов (дисконта) в составе внереализационных расходов является наличие в договоре (обязательстве) на предоставление кредита (займа) условий о начислении процентов (наличия дисконта по векселю).

Что касается конкретно кредитных потребительских кооперативов граждан. то в составе внереализационных расходов они учитывают компенсационные выплаты за использование личных сбережений членов кооператива.

Поскольку в кредитных потребительских кооперативах граждан проценты по займам устанавливаются Правлением, то по нашему мнению, устанавливаемые Правлением ставки процентов по различным видам займов не могут быть более верхнего предела и менее средневзвешенной процентной ставки по личным сбережениям пайщиков, рассчитанной следующим образом:

¿Р, *Ч ,

О _1=1_

где я, - объем денежных ресурсов, привлеченных по ставке Р. По общему правилу в случаях, когда заемщик не возвращает в срок

сумму займа, заимодавец имеет право на получение процентов на эту сумму, подлежащих уплате заемщиком, как за пользование чужими средствами (пункт 1 статья 395 Гражданского кодекса Российской Федерации), со дня, когда она должна быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу, независимо от уплаты процентов, предусмотренных по договору. Если договором займа предусмотрен возврат займа по частям (в рассрочку), то при нарушении заемщиком срока возврата очередной части займа заимодавец вправе потребовать досрочного возврата всей оставшейся суммы займа вместе с причитающимися процентами.

Результаты исследования порядка признания доходов и расходов организациями кредитной кооперации граждан констатируют, что при применении общего режима налогообложения эти структуры могут использовать любой из методов признания доходов и расходов - метод начислений и кассовый метод.

Кроме того, используя возможности налогового законодательства, эти некоммерческие структуры I раждан при условии разработки Положения о займах, соответствующих форм договоров и отражении этих операции правильно в бухгалтерском и налоговом учете могут существенно снижать свои налоговые обязательства.

Договорная политика как инструмент налогового планирования.

Особую важность в налоговом планировании приобретает вопрос о том, как организация может влиять на трактовку осуществляемых хозяйственных операций с точки зрения гражданского права с тем, чтобы, изменив их налоговые последствия, создать для себя более выгодный налоговый режим. Такую возможность гражданское законодательство предоставляет в области заключения организациями хозяйственных договоров со своими контрагентами.

Следовательно, выполняя обязательные предписания закона относительно формы и содержания договора (императивные нормы), организации самостоятельно могут изменять предлагаемые законодательством шаблоны договоров, не являющиеся обязательными, и строить договорные схемы так, как того требует конкретная хозяйственная ситуация.

Основой деятельности любого кредитного потребительского кооператива являются проводимые им активные операции, связанные с выдачей займов. Именно эти операции приносят кооперативу внереализационный доход. Пассивы кредитных потребительских кооперативов граждан формируются за счет нескольких источников, но существенным источником формирования пассивов кооператива являются личные сбережения пайщиков.

Договоры о передаче пайщиком личных сбережений кредитному потребительскому кооперативу граждан и договоры займа - возмездные договоры, позволяющие кооперативу существенно изменить структуру и объем налет о-вых обязательств организации.

Кроме того, в процессе реализации договорной политики кредитным потребительским кооперативам граждан для каждого конкретного договора необходимы правовая, бухгалтерская, налоговая и финансовая экспертиза.

Мы считаем, что договорная политика предоставляет более широкие возможности изменения финансового результата и имущественного положения организации, чем такой традиционный инструмент налогового планирования,

как ее учетная политика; обладает большей гибкостью, так как не существует каких-либо ограничений по срокам изменения условий заключаемых хозяйственных договоров.

Важным моментом при заключении договоров являются начисление компенсации и изменение ставки компенсации в течение срока действия договора. При этом компенсация начисляется со дня. следующего за днем поступления личных сбережений в кооператив, до дня. предшествующего его возврату вкладчику. Приведенная норма на практике кредитными потребительскими кооперативами граждан понимается таким образом, что при расчете процентов не учитывается первый день, в который личные сбережения были переданы в кооператив, и последний, в который личные сбережения были возвращены пайщику кооператива.

Следовательно, исходя из буквального грамматического понимания пункта 1 статьи 839 Гражданского кодекса Российской Федерации при расчете компенсации по личным сбережениям кооперативы граждан могут исключать три дня.

Договоры займа вступают в силу с момента подписания сторонами и действуют до указанного в договоре дня. Проценты за пользование займами кредитными кооперативами начисляются со дня подписания договора до дня полного погашения займа, уплаты процентов и паевого вклада.

Таким образом, день полного погашения займа, процентов и паевого вклада не учитывается при начислении процентов по займу.

Кроме того, проводя договорную политику, кредитным потребительским кооперативам граждан следует оценивать в комплексе все налоговые последствия заключаемых и (или) изменяемых договоров.

В отношении налоговых последствий в кредитной кооперации существуют особенности, выражающиеся в том. что эти структуры отдельные налоги и сборы уплачивают и за счет целевых средств (единый социальный налог, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, страхование несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, транспортный и земельный налог), и за счет доходов от продажи имущества и внереализационных доходов (налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость).

Складывая платежи в бюджет по налогам, уплачиваемым за счет целевых средств и за счет доходов от продажи имущества и внереализационных доходов, можно получить общую величину налоговых обязательств кредитного потребительского кооператива граждан.

На величину совокупной налоговой нагрузки оказывают влияние суммы налоговых платежей, соответствующие тем или иным вариантам, поэтому оформление договорных отношений этими структурами должно быть основано на сопоставлении общей суммы налоюв, подлежащей уплате в случае реализации каждого из них.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Кузьмич С.Н. Оптимизация налогообложения в кредитных потребительских кооперативах граждан: Препринт. - Волгоград: НП ИПД «Авторское перо», 2004. - 1,9 п. л.

2. Кузьмич С.Н. Выбор режима налогообложения организациями кредитной кооперации граждан / С.Н. Кузьмич// Финансовая среда предпринимательства: сборник научных трудов. - Волг оград: НП ИПД «Авторское перо», 2004. - 0,8 п. л.

3. Кузьмич С.Н. Порядок признания доходов и расходов как фактор реализации налогового планирования в кредитной кооперации граждан / С.Н. Кузьмич // Составляющие научно-технического прогресса: сборник материалов международной научно-практической конференции: 22-23 апреля 2005г. Тамбовский государственный технический университет - Тамбов: Першина, 2005. -0,5 п. л.

4. Кузьмич С.Н. Договорная поли гика как инструмент налогового планирования в кредитных кооперативах / С.Н. Кузьмич // Финансы социальной сферы: сборник научных трудов. - Волгоград: Волгоградское научное издательство, 2005. -1,0 п.л.

I

1

Подписано в печать 10.10.2005 г. Формат 60*84/16. Бумага офсетная. Гарнитура Тайме. Усл. печ. л. 1,0. Тираж 100 экз. Заказ 209.

Волгоградское научное издательство. 400011, Волгоград, ул. Электролесовская, 55.

»2 1 8 9 2 5

РНБ Русский фонд

2006-4 21712

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Кузьмич, Сергей Николаевич

Введение

1 Теоретические основы налогового планирования в некоммерческих организациях

1.1 Методология налогового планирования и его особенности в организациях кредитной кооперации граждан

1.2 Классификация видов, форм и методов налогового планирования

2 Финансовое управление налогообложением в кредитных

1 потребительских кооперативах граждан

2.1 Организационно-правовая регламентация деятельности кредитных кооперативных структур как субъектов налоговых отношений

2.2 Налоговый сегмент управления финансами кредитного потребительского кооператива граждан

2.3 Роль учетной политики организаций в налоговом планировании

3 Методика налогового планирования в кредитных кооперативах граждан

• 3.1 Выбор налогового режима для реализации налогового планирования

3.2 Определение порядка признания доходов и расходов

3.3 Договорная политика как инструмент налогового планирования 146 Заключение 161 Список использованной литературы

Диссертация: введение по экономике, на тему "Налоговое планирование в кредитных потребительских кооперативах граждан"

Актуальность темы исследования обусловлена тем, что на российском финансовом рынке появилась новая форма микрофинансовых институтов -кредитные потребительские кооперативы граждан, представляющие собой важную альтернативу банкам и финансовым компаниям. Значимость кредитной кооперации как микрофинансового института по сбережению средств населения и кредитованию реального сектора экономики постоянно растет, что подтверждается наличием Программ дальнейшего развития кредитного кооперативного движения на среднесрочную перспективу на региональном уровне Волгоградской области и отработки на основе опыта Волгоградской области региональной модели «Кредитная кооперация».

В условиях ограниченных финансовых возможностей государства по поддержке малого и среднего бизнеса, неразвитости российского финансового рынка кредитная кооперация в России способна стать своеобразным «локомотивом», выводящим экономику страны из затяжного кризиса. В Волгоградской области работают 116 кредитных потребительских кооперативов и 120 их представительств. На конец 2004 года в кредитных кооперативах Волгоградской области состояло около ста тысяч человек. В 2004 году за счет средств пайщиков было выдано займов на сумму 1,4 млрд. руб., из них 300 млн. руб. крестьянским (фермерским) хозяйствам, 320 млн. руб. предпринимателям, 120 млн. руб. пенсионерам и 100 млн. руб. личным подсобным хозяйствам

Однако в развитии кредитного движения существует целая масса проблем, в частности:

-создание устойчивой методологической и правовой базы функционирования данных институтов;

-повышение надежности деятельности кооперативов путем обязательного создания резервных и страховых фондов для защиты экономических интересов пайщиков;

1 По данным Комитета экономики Волгоградской области

-отсутствие концептуальных положений по нормативному регулированию бухгалтерского и налогового учета, налогообложению и налоговому планированию.

Открытым остается вопрос применения кредитными кооперативами налоговых режимов - общего режима налогообложения и упрощенной системы налогообложения, поскольку большинство видов целевого финансирования и целевых поступлений этих организаций налогами не облагаются.

Актуальность проблемы налогообложения обусловлена также вступлением в действие с 01.01.2002г. главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации кардинально изменившей порядок налогообложения доходов от коммерческой деятельности всех некоммерческих организаций, в том числе кредитных потребительских кооперативов граждан. В частности, у некоммерческих организаций не облагались налогом на прибыль целевые отчисления, поступившие на осуществление основной уставной деятельности. Полученные в результате использования целевых средств доходы являлись доходами от предпринимательской деятельности. Сумма превышения доходов над расходами подлежала налогообложению в порядке установленном Законом Российской Федерации от 27.12.1991г. №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и пунктом 2.12 Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15.06.2000г. №62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций».

Кредитные потребительские кооперативы граждан, выдавая займы пайщикам кооператива за плату - взимали за их выдачу проценты, то есть получали доходы от использования целевых отчислений — доходы от предпринимательской деятельности, которые являются выручкой реализации товаров, работ, услуг. В связи с этим, с сумм превышения доходов над расходами, полученными от предпринимательской деятельности — от оказания услуг по предоставлению займов гражданам - пайщикам, кооператив до 01.01.2002г. являлся плательщиком в бюджет налога на прибыль в указанном выше порядке.

Взносы пайщиков, полученные на осуществление основной уставной деятельности, налогом на прибыль не облагались.

Прибыль, оставшуюся после уплаты в бюджет налога на прибыль в установленном порядке, кредитный потребительский кооператив вправе был направить на осуществление основной уставной деятельности.

С 01.01.2002г. определение налоговой базы по налогу на прибыль организаций налогоплательщиками производится в порядке, установленном главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации. Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы налогоплательщиков, в том числе кредитных потребительских кооперативов граждан, определены в статье 251 Налогового кодекса Российской Федерации, их перечень является исчерпывающим. Целевые поступления, не учитываемые при определении налоговой базы некоммерческих организаций, определены в пункте 2 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, установленным Налоговым кодексом Российской Федерации. Кредитный потребительский кооператив граждан выдает займы членам кооператива за плату — взимает за их выдачу проценты, то есть получает доходы.

Доходы, полученные в виде процентов по договорам займа, в соответствии с пунктом 6 статьи 250 Налогового кодекса являются внереализационными доходами. Исходя из изложенного доходы, полученные кредитным потребительским кооперативом граждан, в виде процентов по договорам займа, с 01.01.2002г. учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Сложившаяся ситуация требует, от кредитных потребительских кооперативов граждан, обязательного ведения раздельного учета целевых поступлений и доходов от коммерческой деятельности, и формирования налоговой политики, способной в той или иной мере сгладить, а по возможности и вовсе элиминировать институциональные риски, возникающие в связи с налогообложением их деятельности.

Эффективная система налогового планирования для всех экономических субъектов, способна выступить связующим звеном между различными стадиями и комплексами общеэкономического планирования экономического субъекта, как тактического, так и стратегического. При этом налоговое планирование должно иметь комплексный характер. Иными словами, можно утверждать, что налоговое планирование взаимодействует с такими управленческими функциями, как маркетинг, финансы, учет, кадровая политика. Кроме того, для кредитных потребительских кооперативов граждан налоговая политика может стать одним из основных инструментов генерирования показателей эффективности их деятельности. Следовательно, налоговое планирование должно становиться обязательным инструментарием в комплексе финансового менеджмента данных экономических субъектов.

Вместе с тем продолжающиеся реформирование российской налоговой системы, изменение порядка налогообложения деятельности кредитных кооперативов, ставит во главу угла необходимость создания такого документарного источника, который позволит сгладить существующие противоречия и вывести внутренне налоговое планирование этих структур на качественно новый уровень. Налоговое планирование в деятельности организаций кредитной кооперации граждан способно стать ценным и перспективным инструментом управления и оказывать воздействие на инвестиционную политику на макро- и микроэкономическом уровне.

Объем сбережений, аккумулированных кредитными кооперативами Волгоградской области, к настоящему времени достиг порядка 1 млрд. руб. По оценкам специалистов, емкость рынка микрокредитования в России составляет 1-1,5 триллиона руб. Емкость этого рынка в Волгоградской области - 13-15 млрд. руб. В то время как в планах выдачи займов через систему в 2005 году обозначена сумма в 2 млрд. руб.

Роль налогового планирования в деятельности современных экономических субъектов, в частности кредитных потребительских кооперативов граждан, как фактора повышения их финансовой устойчивости и значимости и последующего увеличения доходной базы соответствующих бюджетов и экономического роста в масштабах всей страны, обусловили внимание к исследованию проблемы функционирования налогового планирования в этих структурах.

Степень разработанности проблемы. Исследования зарубежных специалистов в области налогового планирования Д. Джонсона, Д. Кэмбелла, Д. Караяна, Д. Неффа и Ч. Свенсона представляют достаточно большой интерес для развития налогового менеджмента и налогового планирования в России.

Серьезные исследования российских ученых в области налогообложения и налогового планирования таких как: C.B. Барулин, A.B. Брызгалин, Е.С. Выл-кова, Р.Ф. Галимзянов, А.Р. Горбунов, C.B. Гуськов, В.Я. Кожинов, Т.А. Козен-кова, И. Кокорев, А.Н. Медведев, Д.Ю. Мельников, С.Г. Пепеляев, А.И. Погор-лецкий, H.A. Попонова, Б.А. Рогозин, М.В. Романовский, И.Г. Русаков, Н.И. Сидорова, Д.Н. Тихонов, O.A. Фомина, Д.Г. Черник, Т.Ф. Юткина и многих других послужили стимулом для дальнейшего изучения причинно-следственных взаимосвязей, лежащих в основе налогового планирования, определении границ его предмета и метода. Отдельные вопросы международного налогового планирования, в том числе оффшорного бизнеса, достаточно подробно рассматривают в специальной литературе такие авторы, как E.H. Евстигнеев, В.А. Кашин, В.Г. Князев, А.Н. Козырин, Н.Т. Лабынцев, О.В. Мещерякова, A.B. Перов, H.A. Попонова, С.Ф. Сутырин, Г.П. Толстопятенко и др.

Основываясь на научных достижениях предшественников, осмысливая и критически оценивая накопленный ими исследовательский материал, автор попытался развить идею налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан как новой формы микрофинансовых институтов в современной России.

Теоретической основой исследования послужили научные гипотезы и концепции, представленные в исследованиях отечественных и зарубежных ученых-экономистов по налоговой политике и налоговому планированию.

При рассмотрении конкретных вопросов в диссертации использовались законодательные и нормативные акты Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, приказы и письма ФНС РФ и МФ РФ, методические и инструктивные материалы, региональные законодательные акты по вопросам кредитной кооперации, периодическая литература по исследуемой проблеме, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической основой исследования явились как общенаучные методы познания (системный подход, структурный и сравнительный анализ, субординация и координация, историческое и логическое, тенденции и закономерности, субъективное и объективное), так и частнонаучные методы (экономико-статистический, расчетно-конструктивный).

Информационную базу исследования составили справочные материалы ряда российских аналитических агентств; Волгоградской ассоциации кредитных потребительских кооперативов; факты, опубликованные в научной литературе и периодической печати; первичные материалы ряда кредитных потребительских кооперативов граждан Волгоградской области.

Объект исследования - налоговый сегмент финансового управления в кредитных потребительских кооперативов граждан.

Предмет исследования - условия и факторы, определяющие выбор режима налогообложения и налоговое планирование.

Цель диссертационного исследования - теоретически обосновать сущность налогового планирования и разработать методический инструментарий его рационализации применительно для кредитных потребительских кооперативов граждан.

В соответствии с целью были поставлены и решены следующие задачи: раскрыть теоретические основы и сущность налогового планирования на уровне экономического субъекта и определить его роль в системе финансового менеджмента кредитного потребительского кооператива граждан; систематизировать и классифицировать виды, формы и методы налогового планирования для экономического субъекта как конструкционной основы его реализации; исследовать и обосновать организационно-правовую регламентацию деятельности кредитных кооперативных структур граждан как субъектов налоговых отношений; проанализировать налоговый сегмент управления финансами кредитного потребительского кооператива граждан и роль учетной политики в реализации налогового планирования; разработать методику налогового планирования с учетом требований налогового законодательства с позиции неизменности принципов легитимности и эффективности деятельности кредитного потребительского кооператива граждан; выявить роль договорной политики в оформлении основных операций кооператива граждан в целях налоговой оптимизации.

Положения диссертации, выносимые на защиту:

1. В условиях реформирования российской налоговой системы в деятельности организаций кредитной кооперации граждан возникает необходимость в налоговом планировании. Особенности налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан заключаются в источниках средств осуществления деятельности - целевых средствах и доходах от предпринимательской деятельности. Алгоритм реализации внутрифирменного налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан включает два направления — целевые поступления и доходы по договорам займа, и состоит из следующих последовательных этапов: анализ текущего финансового состояния и возможных перспектив развития; составление планов; сравнение реальных результатов с плановыми; контроль.

2. Конкретизация видов, форм и методов налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан с позиции их практического предназначения позволили разграничить и установить субординацию основных понятий налогового менеджмента — «налоговое планирование», «налоговая оптимизация», «налоговая минимизация», «внутреннее налоговое администрирование». Аргументирован дополнительный специальный метод налоговой оптимизации - метод выбора режима налогообложения, позволяющий изменить размер налоговой ставки и не оказывающий негативного влияния на деятельность кооператива.

3. Оптимизация совокупности налогооблагаемых баз кредитными потребительскими кооперативами осуществляется на законодательно установленных видах налоговых режимов и не возможности заранее точно просчитать все налоговые последствия, что позволяет использовать действия наиболее выгодные для налогоплательщика. Разграничение для этих структур понятий налогоплательщика и налогового агента в действующей налоговой системе позволяет использовать различные налоговые льготы по налогам, учитывать установленные законодательством ограничения на право заниматься коммерческой деятельностью и применяемый режим налогообложения. Использование данными экономическими субъектами налоговых льгот и специальных налоговых режимов жестко лимитирует сегмент их использования и позволяет получать налоговую экономию и снижать налоговое бремя, то есть комплексно решать проблемы налогового планирования.

4. Учетная политика кредитных потребительских кооперативов граждан для целей бухгалтерского и налогового учета должна регламентировать организационные, технические и методические аспекты. Основным элементом методического аспекта учетной политики кредитного кооператива граждан является порядок признания доходов и расходов — метод начисления и кассовый метод. Вариантность признания доходов и расходов позволяет не только снижать налоговую нагрузку, но и обеспечивает рост и улучшение использования собственных и заемных средств.

5. Элементы налогового планирования, предложенные в работе для кредитных потребительских кооперативов граждан - выбор режима налогообложения, порядок признания доходов и расходов, договорная политика учитывают принципы легитимности и эффективности деятельности с формализацией процедур по каждому элементу. При заключении договоров о передаче личных

-юсбережений и договоров займа кредитным структурам граждан необходимо учитывать нормы гражданского и налогового законодательства

В результате диссертационного исследования получены следующие выводы и положения, имеющие научную новизну:

1) уточнена сущность налогового планирования для экономического субъекта как интеграционного процесса повышения эффективности его коммерческой деятельности; аргументирован объект налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан - целевые поступления и внереализационные доходы и расходы (проценты по договорам займа и компенсация за использование личных сбережений пайщиков кооператива);

2) доказано, что важнейшим факторами, определяющими уровень налоговой нагрузки кредитного потребительского кооператива граждан, является организация раздельного учета целевых поступлений и доходов и расходов от коммерческой деятельности, использование различных налоговых льгот и специальных налоговых режимов; проведено разграничение кредитных потребительских кооперативов граждан как налогоплательщика и налогового агента при применении разных режимов налогообложения;

3) обоснование учетной политики как фактора реализации налогового планирования для кредитных потребительских кооперативов граждан является комплексным и сопровождается регламентацией всех аспектов, а также способов и методов учета обеспечивающих рост и улучшение использования собственных и заемных средств кооператива; в качестве основного элемента методического аспекта учетной политики выделен порядок признания доходов и расходов;

4) авторская модель реализации налогового планирования кредитными потребительскими кооперативами граждан является первой подобной разработкой для этих структур, отличается комплексностью и соответствием экономическому содержанию операций кредитования;

5) конкретизированы нормы гражданского и налогового законодательства в отношении договоров о передаче личных сбережений и договоров займа пайщиков кредитного кооператива, что существенно дополняет и детализирует алгоритм внутреннего налогового планирования.

Теоретическая и практическая значимость результатов исследования. Теоретическая значимость проведенного исследования состоит в том, что оно развивает предметную область налогового планирования новым направлением — в сфере кредитной кооперации граждан. Теоретическое значение имеют уточнение понятий налогового планирования экономическими субъектами, адекватных современному состоянию российской налоговой системы, конкретизация его задач в области налогового менеджмента экономического субъекта, систематизация элементов налогового планирования для организаций кредитной кооперации граждан.

Основные положения диссертационного исследования, выводы и рекомендации сформулированы с учетом возможностей их практической реализации различными кредитными потребительскими кооперативами.

Практическая значимость исследования заключается в конкретных рекомендациях по реализации налогового планирования в деятельности кредитных кооперативных структур граждан - выборе режима налогообложения, порядке признания доходов и расходов, использовании договорной политики в процессе планирования, прогнозирования и контроля налоговых обязательств.

Апробация работы. Основные идеи и выводы диссертационного исследования докладывались на международных и всероссийских научных и научно-практических конференциях в 2004-2005гг. По результатам проведенных исследований опубликовано 4 работы общим объемом 4,2 п.л.

Практические положения диссертационного исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности ряда кредитных потребительских кооперативов Волгоградской области — КПК «Честь», КПКГ «Доверие», КПКГ «Альтернатива» г. Камышина, КПКГ «Гранит» р.п. Красный Яр, КПКГ «Фроловский» г. Фролово и др.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 155 источников и 22

Диссертация: заключение по теме "Финансы, денежное обращение и кредит", Кузьмич, Сергей Николаевич

Заключение

Продолжающееся реформирование российской налоговой системы ставит во главу угла необходимость налогового планирования для организаций кредитной кооперации граждан. Налоговое планирование в деятельности этих структур является ценным и перспективным инструментом управления, оказывающем влияние на инвестиционную политику на микро- и макроэкономическом уровне. Особенности налогового планирования в кредитных потребительских кооперативах граждан заключаются в том, что у них выделяются два источника, за счет которых существуют эти организации - целевые средства и доходы от предпринимательской деятельности. При этом перечень целевых поступлений для кредитных потребительских кооперативов граждан, определенный главой 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации является закрытым, средства целевого финансирования они не получают. Таким образом, налоговое планирование это интеграционный процесс рационализации деятельности экономического субъекта с позиции соответствия действующему законодательству. Налогообложение доходов кредитных потребительских кооперативов граждан по договорам займа требует обязательного ведения раздельного учета целевых поступлений и доходов от коммерческой деятельности, и как следствие формирование налоговой политики, способной в той или иной мере сгладить институциональные риски, возникающие с налогообложением их деятельности.

Алгоритм реализации налогового планирования организациями кредитной кооперации граждан должен включать два направления - по целевым поступлениям и доходам по договорам займа, и состоять из следующих последовательных этапов: анализа текущего финансового состояния и возможных перспектив развития; составления планов, то есть принятия решений о будущих целях кооператива и способах их достижения, в том числе налоговыми методами; осуществления плановых решений, то есть реальные показатели деятельности кооператива и полученная налоговая экономия; сравнения реальных результатов с плановыми показателями, а также создания предпосылок для корректировки действий организации в нужном направлении; контроля.

При этом оптимизация совокупности налогооблагаемых баз кредитного потребительского кооператива должна базироваться на законодательно установленных видах налоговых режимов и не возможности заранее точно просчитать все налоговые последствия, а значит, всегда будут существовать действия, которые наиболее выгодны налогоплательщику.

Специальных глав Налогового кодекса Российской Федерации о налогообложении некоммерческих организаций, в том числе кредитных потребительских кооперативов граждан нет. Главным условием, согласно которому возникает налоговое обязательство, является наличие у налогоплательщика объекта обложения налогом. Моделирование российской налоговой системы в отношении налоговых агентов связывало тот факт, что налогоплательщик и налоговый агент тесно связаны между собой денежными отношениями, в частности, кредитные потребительские кооперативы граждан выступают в роли налоговых агентов при выплате доходов физическим лицам.

Важное место в текущем налоговом планировании кредитных потребительских кооперативов граждан должно занимать использование различных налоговых льгот по единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц в сочетании с учетной и договорной политикой. Поскольку, использование данными экономическим субъектами налоговых льгот и специальных налоговых режимов позволяет им получать налоговую экономию и снижать налоговое бремя, то есть комплексно решать проблемы налогового планирования.

В качестве основного методического аспекта учетной политики для целей налогообложения кредитных кооперативов при применении общего режима налогообложения аргументирован порядок признания процентов по договорам займа — кассовый метод и метод начисления. Используя возможности налогового законодательства, кредитные потребительские кооперативы граждан при условии разработки Положения о займах, соответствующих форм договоров займа и отражая операции правильно в бухгалтерском и налоговом учете, существенно могут снижать свои налоговые обязательства.

Экономическая выгода при применении кредитными кооперативами упрощенной системы налогообложения заключается в кассовом методе признания доходов и расходов, значительном упрощении налогового учета, более низкой ставкой единого налога (15%) по сравнению со ставкой налога на прибыль организаций (24%).

Кредитные потребительские кооперативы граждан, проводя договорную политику должны в комплексе оценивать все налоговые последствия заключаемых и (или) изменяемых договоров. Это связано с тем, что отдельные налоги и сборы эти структуры уплачивают или за счет целевых средств или за счет доходов от продажи имущества и внереализационных доходов. Величина совокупной налоговой нагрузки находится под влиянием сумм налоговых платежей, соответствующих тем или иным вариантам, поэтому оформление договорных отношений должно основываться на сопоставлении общей суммы налогов, подлежащей уплате в случае реализации каждого из них.