Учет капитальных вложений и источников их финансирования тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Учет капитальных вложений и источников их финансирования"

На правах рукописи

ЖДАНКИНА НАТАЛЬЯ АНАТОЛЬЕВНА

УЧЕТ КАПИТАЛЬНЫХ ВЛОЖЕНИЙ И ИСТОЧНИКОВ ИХ ФИНАНСИРОВАНИЯ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

6 ДЕК 2012

Самара 2012

005056725

005056725

Работа выполнена в ФГБОУ ВПО "Великолукская государственная сельскохозяйственная академия", Псковская обл.

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Бычкова Светлана Михайловна

Официальные оппоненты: Васильчук Ольга Ивановна,

доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО "Поволжский государственный университет сервиса", г. Тольятти, Самарская обл., кафедра "Бухгалтерский учет, анализ и аудит", заведующая кафедрой, профессор

Битюкова Татьяна Анатольевна, кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет", кафедра "Налогообложение и аудит", доцент

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО "Ульяновский государственный

университет"

Защита состоится 27 декабря 2012 г. в 10 ч на заседании диссертационного совета Д 212.214.04 при ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет" по адресу: ул. Советской Армии, д. 141, ауд. 325, г. Самара, 443090

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО "Самарский государственный экономический университет"

Автореферат разослан 15 ноября 2012 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

Леонтьева Т.Н.

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Капитальные вложения, играющие ключевую роль в деле возобновления и увеличения производственных ресурсов, а соответственно и в обеспечении определенных темпов экономического роста, составляют материальную основу развития производства, и важны как для предприятия, которое их осуществляет, так и для экономики страны в целом.

Хозяйственная жизнь каждой организации чрезвычайно динамична и многогранна. Однако любая хозяйственная операция, включая и операции по капитальным вложениям, проходит через процесс выработки и принятия решения на основе имеющейся информации. Рассматривая различные подсистемы управления, следует отметить, что только бухгалтерский учет как одна из подсистем управления обладает набором специфических методов и приемов, позволяющих учитывать, оценивать и сравнивать между собой полученные сведения.

Исследование проблем информационного обеспечения управления затратами и источниками финансирования капитальных вложений показало, что, несмотря на существенный вклад ученых в решение данной проблемы, многие вопросы остаются непроработанными до настоящего времени. В частности, не до конца исследованы проблемы, отражающие специфику затрат, связанных с обновлением основных средств. В учете и отчетности не представлена детальная информация о формировании и использовании источников финансирования капитальных затрат.

На предприятиях часто первичный и аналитический учет не полностью приспособлены для учета затрат и источников финансирования по всем стадиям осуществления капитальных вложений. Из данных бухгалтерского учета не всегда можно получить полную информацию о конкретном источнике финансирования капитальных вложений. Не на должном уровне находятся обобщающий учет и отчетность о фактических затратах и источниках финансирования капитальных вложений по каждому направлению.

Экономическая значимость вопросов учета и контроля капитальных вложений и источников их финансирования обусловливает важность решения указанных проблем.

Степень разработанности проблемы. Исследование отдельных аспектов учета, отчетности и контроля капитальных вложений и источников их финансирования получило отражение во многих работах ведущих экономистов: P.A. Алборова, И.А. Белобжецкого, С.Н. Беловой, Т.А. Бипоковой, А.Я. Бажова, О.И. Васильчук, М.А. Бахрушиной, Э.К. Гиль-

3

де, В.А. Ерофеевой, В.Б. Ивашкевича, Л.Л.Игониной, Т.П. Карповой, М.И. Кутера, А.Д. Ларионова, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Д.А. Пан-кова, П.Я. Папковской, М.З. Пизенгольца, Я.В. Соколова, В.И. Ткача,

H.H. Хорохордина, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремета, М.Я. Штеймана и др.

При всей существенности вклада ученых-экономистов в решение данной проблемы необходимо признать, что многие исследования по организации учета капитальных вложений и источников их финансирования представлены в обобщенном виде. В результате на предприятиях имеет место недостаток информации о затратах на капитальные вложения, что требует углубленного изучения организации учета и контроля этой информации.

Недостаточная теоретическая и практическая разработанность информационного и методического обеспечения учета капитальных вложений и источников их финансирования предопределила необходимость изучения данной проблемы, обусловила выбор темы диссертационного исследования, постановку его цели и задач.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических основ учета капитальных вложений и источников их финансирования, а также практических рекомендаций по совершенствованию системы бухгалтерского учета капитальных вложений на предприятии с целью предоставления заинтересованным пользователям качественной и достоверной информации.

Поставленная в диссертационной работе цель потребовала последовательного решения конкретных теоретических, методологических и практических задач:

- рассмотреть различные точки зрения отечественных и зарубежных ученых-экономистов на содержание понятия "капитальные вложения";

- выявить особенности процесса принятия инвестиционных решений на основе данных бухгалтерского учета;

- определить классификацию источников финансирования капитальных вложений для целей бухгалтерского учета;

- провести анализ состояния и использования основных средств предприятий отрасли машиностроения Псковской области;

- уточнить основные принципы и разработать методические указания по организации бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования;

- предложить методические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования.

Область исследования. Диссертация выполнена в соответствии с п.

I.5 "Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского 4

учета при формировании отчетных данных", 1.8 "Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности" Паспорта научной специальности 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика", разработанного ВАК Минобрнауки России.

Предметом исследования является процесс формирования учетной информации о капитальных вложениях и источниках их финансирования в системе управления предприятиями различных организационно-правовых форм собственности.

Объектом исследования стала деятельность предприятий отрасли машиностроения России, крупнейших налогоплательщиков Псковской области: ОАО "Великолукский завод "Лесхозмаш"", ООО "Велмаш-С", ОАО "ВОМЗ", ЗАО "ЗЭТО", ООО "ИТАЛХОЛОД", ООО "Компания ПРОТЕК", ООО "Кабельный завод "АЛЮР"", ЗАО "03 МИКРОН", ООО "СМ - Завод РЕОСТАТ".

Теоретическую и методологическую основу работы составили труды отечественных и зарубежных экономистов по проблемам бухгалтерского, управленческого и налогового учета, экономического анализа капитальных вложений.

Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации, ее субъектов по вопросам финансирования инвестиций и инвестиционной деятельности, статистические данные Федеральной государственной службы статистики и Управления Федеральной государственной службы статистики по Псковской области, экспертные материалы периодической печати по изучаемой теме, бухгалтерская отчетность хозяйствующих субъектов, осуществляющих инвестиционную деятельность.

В ходе выполнения диссертационной работы применялись различные методы научного исследования: историко-логический, графический, выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение, статистический.

Научная новизна проведенного исследования заключается в разработке методических и практических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования с целью обеспечения достоверной информацией всех заинтересованных пользователей. Разработанные алгоритмы, методики и рекомендации по ведению учета капитальных вложений и источников их финансирования отличаются комплексностью решаемых задач, тем самым позволяют рационализировать процесс постановки бухгалтерского учета на предприятии.

В процессе исследования получены и выносятся на защиту следующие наиболее существенные элементы научной новизны:

- уточнено определение понятия "капитальные вложения" в рамках общего понятия "инвестиции", разработана классификация капитальных вложений для целей бухгалтерского учета;

- определены порядок и последовательность формирования учетной информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в единой системе управления инвестициями в форме капитальных вложений. Предложены новые подходы к представлению информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в формах бухгалтерской отчетности;

- сформулированы принципы организации первичного учета затрат и источников финансирования капитальных вложений, выступающие в качестве концептуальной основы построения системы бухгалтерского и налогового учета капитальных вложений. Предложен алгоритм создания учетной политики в части учета капитальных вложений;

- разработан необходимый для предприятий комплексный подход к организации учета образования и использования собственных источников финансирования капитальных вложений на счетах бухгалтерского учета. Предложен механизм расчета льготы по налогу на прибыль как дополнительного источника финансирования капитальных вложений.

Теоретическая значимость работы состоит в том, что сформулированные выводы и предложения расширяют теоретическую и методологическую базу для принятия более эффективных управленческих решений в части осуществления капитальных вложений.

Практическая значимость работы заключается в том, что сформулированные выводы и предложения позволяют повысить информационные возможности аналитических данных, усилив роль учетного отражения затрат на капитальные вложения в процессе принятия управленческих решений. Использование разработанных теоретических положений и организационно-методические рекомендации по совершенствованию учета капитальных вложений и источников их финансирования способно обеспечить полную и достоверную базу для принятия рациональных управленческих решений.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований были раскрыты в докладах на следующих научно-практических конференциях: Международной конференции, проведенной в рамках "Дней молодежной науки в Оренбургской области - 2011" (Оренбург, 2011), Международной конференции "Экономика: актуальные проблемы и перспективы развития"

(Одесса, 2011), Межрегиональной научно-практической конференции "Сельское хозяйство: проблемы и перспективы" (Великие Луки, 2009).

По теме диссертационной работы опубликовано 11 работ общим объемом 2,8 печ. л.

Алгоритм формирования учетной политики в части капитальных вложений, разработанный автором, принят к внедрению в ООО "СМ -Завод РЕОСТАТ", Псковская область. Принципы организации бухгалтерского учета капитальных вложений приняты к внедрению в ОАО «Великолукский завод "Лесхозмаш"», Псковская область.

Объем и структура работы. Работа имеет следующую структуру, определенную предметом исследования и совокупностью решаемых задач: введение, три главы, заключение, библиографический список и приложения.

Объем диссертации составляет 192 страницы. Список использованной литературы содержит 154 источника. В работе 18 приложений, 12 таблиц, 11 рисунков.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИОННОЙ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Уточнено определение попятия "капитальные вложения" в рамках общего понятия "инвестиции", разработана классификация капитальных вложений для целей бухгалтерского учета.

Благополучие любого предприятия, любой социально-экономической системы в значительной степени обусловлено правильной инвестиционной политикой. От ее успеха зависят себестоимость, ассортимент, качество, новизна и привлекательность продукции. Особое значение придается повышению эффективности производства, мощным резервом которой является увеличение инвестиций в экономику предприятий, в том числе и в форме капитальных вложений в основные средства.

Исследование литературных источников, нормативных актов и практики бухгалтерского учета показало, что до настоящего времени не сложился единый понятийный аппарат в отношении термина "капитальные вложения".

Анализ точек зрения различных авторов по данному вопросу позволил для целей бухгалтерского учета определить термин "капитальные вложения" как инвестиции во внеоборотные активы, в том числе в основные средства.

Для более эффективного управления капитальными вложениями, по мнению автора, необходимо формировать учетно-аналитическую информацию в разрезе их определенной группировки.

С учетом влияния технических и технологических особенностей направлений капитальных вложений в основные средства могут быть выделены:

- новое строительство;

- модернизация, реконструкция, расширение и техническое перевооружение действующих предприятий;

- выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ;

- приобретение (покупка) основных средств.

С точки зрения используемых источников финансирования, для целей бухгалтерского учета целесообразно классифицировать капитальные вложения следующим образом:

- капитальные вложения, осуществляемые за счет собственных средств (амортизационные отчисления, прибыль, минимизация налогов);

- капитальные вложения, осуществляемые за счет заемных средств (кредиты, займы);

- капитальные вложения, осуществляемые за счет средств федерального, регионального и местных бюджетов.

В ходе исследования экономической сущности источников финансирования капитальных вложений выявлено, что определение и поиск источников инвестиций во внеоборотные активы являются ключевыми вопросами финансовой деятельности любого предприятия, а следовательно, и одним из важнейших вопросов бухгалтерского учета организации. Под источниками финансирования капитальных вложений понимаются фонды и потоки денежных средств, которые позволяют осуществлять за их счет сам процесс капитальных вложений. При этом в экономической литературе часто источники финансирования отождествляются с методами финансирования капитальных вложений. По нашему мнению, очень важно разделять данные понятия. Методы включают в себя те способы, благодаря которым образуются источники финансирования и реализуются инвестиционные проекты. Например, вложения в акции сторонних предприятий - метод, позволяющий получить дополнительную прибыль, которая, в свою очередь, будет являться потенциальным источником различного рода инвестиций.

С точки зрения бухгалтерского учета, автором дана следующая классификация источников финансирования капитальных вложений:

- собственные средства (капитал и прибыль);

- привлеченные средства: ресурсы, мобилизируемые на финансовом рынке (продажа собственных ценных бумаг, дивиденды и проценты по ценным бумагам других эмитентов, кредиты, займы);

- финансовые ресурсы, поступающие в порядке перераспределения (финансовые ресурсы от концернов, ассоциаций; финансовые ресурсы, формируемые на паевых началах; централизованные ассигнования).

В данной классификации автором рекомендовано разделить привлеченные средства на две группы. Следует выделять средства, предоставленные на постоянной основе, по которым их владельцам может осуществляться выплата дохода (в виде дивиденда, процента) и которые практически могут не возвращаться владельцам: средства от эмиссии акций, дополнительные взносы (паи) в уставный капитал, а также целевое государственное финансирование на безвозмездной или долевой основе и т.д.

Под второй группой в исследовании подразумеваются заемные средства, т.е. денежные ресурсы, полученные в ссуду на определенный срок и подлежащие возврату с уплатой процента. Заемные средства включают в себя средства, полученные от выпуска облигаций, других долговых обязательств, а также кредиты банков, других финансово-кредитных институтов, государства.

Представленная автором классификация позволяет четко разделить источники капитальных вложений по природе их формирования, что, несомненно, дает руководителям возможность выделять самые выгодные пути поиска реальных источников финансирования.

Определены порядок и последовательность формирования учетной информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в единой системе управления инвестициями в форме капитальных вложений. Предложены новые подходы к представлению информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в формах бухгалтерской отчетности.

Преимущество амортизационных отчислений как источника собственных средств финансирования капитальных вложений заключается в том, что они существуют при любом финансовом положении предприятия и всегда остаются в его распоряжении. С экономической точки зрения, амортизация действительно является источником финансирования капитальных вложений, а вот с точки зрения бухгалтерского учета - это затратная статья.

Проведенный в диссертационном исследовании анализ методов начисления амортизации показал, что наибольшую суммарную величину амортизации и чистой прибыли предприятие получит в первый год эксплуатации объектов основных средств при использовании нелинейного метода начисления амортизации с одновременным применением амортизационной премии. При планировании инвестиционной политики хозяй-

ствующего субъекта руководство должно уделять особое внимание формированию в учетной политике методики начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, что позволит предприятию создать собственные источники финансирования капитальных вложений, в максимальной степени достаточные для покрытия затрат на модернизацию, реконструкцию, обновление основных средств. В диссертации разработан алгоритм выбора амортизационной политики на предприятии (рис. 1).

Рис. 1. Алгоритм формирования амортизационной политики на предприятии

Для выяснения реальных сумм амортизационных начислений, которые могут быть впоследствии использованы в качестве источников финансирования капитальных вложений, целесообразно в бухгалтерском учете разграничить отражение процесса накопления амортизационных отчислений, а также процесса формирования и использования резерва амортизационного фонда в составе полной себестоимости реализованной продукции.

Резервирование амортизации для осуществления капитальных вложений должно производиться по мере поступления выручки за проданную продукцию. При этом в учете делаются следующие бухгалтерские записи: Дебету счета 02 "Амортизация основных средств" субсчет "Накопленная амортизация", Кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" субсчет "Резерв на инвестиции". Использование амортизационных отчислений как источника финансирования капитальных вложений будет учтено по Дебету счета 02 "Амортизация основных средств", субсчет "Резерв на инвестиции", и Кредиту счета "Амортизация основных средств", субсчет "Использованная амортизация".

Приведенная система бухгалтерских записей, по мнению автора, позволит обеспечить реальность учета амортизационных отчислений как финансового ресурса организации.

Наряду с амортизационными отчислениями большую роль в финансировании затрат на капитальные вложения играет прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога, а именно нераспределенная прибыль. В целях повышения прибыли необходимо не просто ставить задачу снижения себестоимости, а применять наиболее прогрессивные методы учета и контроля, отвечающие требованиям современных автоматизированных систем управления. На основании проведенного исследования оптимальным методом учета и контроля затрат является нормативный метод. Практическая значимость этого метода проявляется в том, что он предполагает своевременное вмешательство в формирование производственных затрат в соответствии с научно обоснованными нормами и нормативами, предусматривает строгое соблюдение производственной и технологической дисциплины, выступает активным элементом ресурсосбережения. Нормативный метод позволяет выявить внутрипроизводственные резервы экономии затрат.

Таким образом, рекомендованные автором направления совершенствования учета капитальных вложений и источников их финансирования дают возможность получить более качественную, полную и достоверную информацию об их состоянии для принятия рациональных управленческих решений. Автором разработана классификация заинтересованных пользователей информации о состоянии капитальных вложений и источников их финансирования на предприятии (рис. 2).

На рис. 2 отражена взаимосвязь пользователей и источников информации о капитальных вложениях и источниках их финансирования. Как видно из рисунка, бухгалтерская отчетность является важнейшим источником информации о капитальных вложениях как для внутренних, так и для внешних пользователей.

Внутренние пользователи

Внешние пользователи

Совет директоров Правление

Руководители подразделений Служащие

С прямым финансовым интересом ¡Собственники организации ¡Инвесторы ¡Кредитующие банки »Поставщики ¡Страховые организации

С_ косвенным_финансовът_ интересом ¡Налоговые и финансовые ¡органы

¡Обслуживающие банки [Правительственные органы ¡Покупатели

¡Аудиторские организации

Без финансового интереса Органы статистики ¡Арбитраж ¡Биржи

-»Внутрифирменная Отчетность

ыписки со счетов ■ухгалтерского учета

^Инвестиционные проекты

Бюджет

инвестиционного проекта

{ Бизнес-план организации

-¿Бухгалтерская отчетность

► Налоговая отчетность

Статистическая отчетность

Рис. 2. Взаимосвязь пользователей и источников информации о капитальных вложениях

и источниках их финансирования

В условиях увеличивающихся объемов капитальных вложений во внеоборотные активы оперативная и качественная информация позволяет управлять материальными, трудовыми, финансовыми ресурсами направляемыми на воспроизводство основных средств. Проблема получения аналитичной и оперативной информации заключается в том, что традиционные бухгалтерские регистры, отчеты и балансы из-за методов капитализации, начисления амортизации, учета запасов и т.д. не всегда показывают состояние реальных средств, используемых при финансировании капитальных вложений

Анализ статей бухгалтерского баланса показывает, что в нем практически отсутствует информация о затратах, источниках и результатах осуществления капитальных вложений. В рекомендуемой форме бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом МФ РФ № 66н от 02.07.2010 г., в первом разделе актива начиная с отчетности за 2011 г. упразднена единственная статья, содержащая сведения о незаконченных капитальных вложениях на дату составления баланса. В пассиве баланса информация о средствах, направленных на финансирование капитальных вложений, вообще отсутствует. В отчете "О движении денежных средств" в разделе "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности" указывается направление денежных средств на приобретение объектов основных средств и нематериальных активов, включая доходные вложения в материальные ценности и нематериальные активы. При этом в качестве конкретных источников приобретения приводятся лишь поступления от продажи объектов основных средств и иного имущества. Чтобы раскрыть в отчетности информацию о капитальных вложениях и источниках их финансирования, на наш взгляд, целесообразно раздел 2 пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках дополнить двумя подразделами: 2.5 "Наличие и использование собственных источников финансирования капитальных вложений" и 2.6 "Наличие и использование заемных источников и целевого финансирования капитальных вложений".

Введение предложенных автором дополнительных разделов в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках позволит всем заинтересованным пользователям получать информацию об инвестициях предприятия в части капитальных вложений, о наличии и использовании как собственных, так и заемных источников финансирования капитальных вложений без составления специализированных управленческих отчетов, что, несомненно, снизит трудоемкость бухгалтерского учета.

Разработан необходимый для предприятий комплексный подход к организации учета образования и использования собственных ис-

точников финансирования капитальных вложений на счетах бухгалтерского учета. Предложен механизм расчета льготы по налогу на прибыль как дополнительного источника финансирования капитальных вложений.

Анализ современного состояния основных средств на крупнейших предприятиях отрасли машиностроения Псковской области, результаты исследований ученых позволяют выделить основные проблемы и тенденции данной отрасли:

- коэффициент износа основных средств высокий, что говорит об ухудшении их состояния вследствие морального и физического износа;

- коэффициент обновления недостаточно велик и лишь в некоторые годы достигает нужного уровня, что свидетельствует о недостаточном внимании к данной проблеме со стороны руководства предприятий;

- коэффициент интенсивности обновления низкий, демонстрирует лишь небольшое расширение материально-технической базы предприятий;

- коэффициент стабильности не выявляет резких изменений в стоимости основных средств.

Изучение практики учета капитальных вложений на ряде машиностроительных предприятий Псковской области показало, что хозяйственные операции по учету капитальных вложений оформляются в основном унифицированными первичными документами. При обобщении первичной документации форма учетных регистров зависит от используемого программного обеспечения для автоматизированной обработки информации. Что касается учета источников финансирования капитальных вложений, то в бухгалтерском учете отражаются только операции по начислению амортизации и прибыли. Ни на одном предприятии из обследованной группы на счетах бухгалтерского учета не отражается использование собственных источников финансирования капитальных вложений.

В результате проведенного исследования организации налогового учета капитальных вложений и источников их финансирования сделан вывод, что при недостаточности информации для определения налоговой базы на основании данных бухгалтерского учета налогоплательщик самостоятельно вправе дополнить применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Если предприятие дополняет регистры бухгалтерского учета необходимыми реквизитами, то для бухгалтерского и налогового учета будет использоваться единый информационный носитель. Во втором случае бухгалтеру необходимо на основании бухгалтерских первичных документов вести два вида регистров - для целей бухгалтерского и налогового учета, что увеличивает трудоемкость учетно-14

аналитической работы. Перед бухгалтерским учетом должна ставиться задача разработки учетных регистров такого содержания, информация из которых использовалась бы для целей бухгалтерского и налогового учета. В условиях развития автоматизации многие документы существуют в электронной форме, поэтому использование их данных для целей налогового учета не представляет сложности.

Автором систематизирован и представлен в виде алгоритма процесс формирования информации о капитальных вложениях в оборудование, требующее монтажа (рис. 3).

Рис. 3. Взаимосвязь первичного, аналитического, синтетического, учета и отчетности

По мнению автора, предприятия, применяющие вышеуказанный алгоритм учета капитальных вложений, получат не только качественную и детальную информацию о результатах капитальных вложений, но и оперативную информацию об их ходе, а также об отклонениях, возникающих в процессе инвестирования.

Аналогичная взаимосвязь между первичным, аналитическим и синтетическим учетом и отчетностью может быть построена и по другим направлениям капитальных вложений в основные средства с учетом специфики отдельных направлений.

Правильная постановка на предприятии аналитического учета затрат на капитальные вложения имеет существенное значение для принятия инвестиционных решений, для определения размера капитальных затрат и инвестиционных ресурсов. В результате исследования сформированы основные принципы построения аналитического учета капитальных вложений:

1) из общего объема капитальных вложений выделяются те, которые относятся к текущему периоду (если продолжительность реализации инвестиционного проекта свыше одного года);

2) уточняется объем капитальных затрат текущего периода в соответствии с коррективами, внесенными подрядчиком (и согласованными с заказчиком) в технологию выполнения работ подрядным способом;

3) уточняются объем и структура капитальных затрат при выполнении работ хозяйственным способом в связи с изменением цен в отчетном периоде, расценок, норм и нормативов;

4) уточняется объем капитальных затрат с учетом имеющихся источников финансирования капитальных вложений как собственных, так и заемных. При этом объем инвестиционных ресурсов по времени должен совпадать с размером капитальных затрат.

Организация синтетического и аналитического учета затрат на капитальные вложения в основные средства согласно разработанным автором принципам обеспечит согласование долгосрочных целей предприятия и рациональное использование его ресурсов.

Рассматривая источники финансирования капитальных вложений, нельзя не остановиться на проблеме оптимизации налогообложения. Уменьшая налоги путем использования различного рода льгот, организация получает возможность направить полученные от экономии на налогах средства на финансирование капитальных вложений. По мнению автора, экономия на налогах может быть выделена в самостоятельный источник финансирования капитальных вложений.

Учитывая вышеизложенное, для расчета льготы по налогу на прибыль автором предложена следующая формула: 16

Л = 3 - An - (РАн - РАи), где Л - сумма льготы по налогу на прибыль за налоговый период;

3 - затраты на инвестиции в форме капитальных вложений за отчетный период;

Ап - "амортизационная премия" за налоговый период, включая неиспользованную премию за предыдущие налоговые периоды; РАн - накопленный резерв амортизации нарастающим итогом по данным бухгалтерского учета на 31 декабря отчетного периода; РАи - использованный резерв амортизации нарастающим итогом по данным бухгалтерского учета на 31 декабря предыдущего отчетного года. Льготу по налогу на прибыль следует предоставить в сумме фактических затрат на инвестиции в пределах прибыли до налогообложения, исчисленной нарастающим итогом по данным бухгалтерского учета, но не выше налогооблагаемой прибыли за налоговый период.

Применение данной льготы позволило бы государству стимулировать предприятия осуществлять капитальные вложения и, как следствие, увеличивать производственные мощности, модернизировать производственные процессы.

Предложенная методика расчета льготы по налогу на прибыль позволяет увязать произведенные инвестиционные затраты в форме капитальных вложений в основные средства с фактическим финансовым результатом деятельности предприятия.

Результатом проведенного диссертационного исследования стал ряд теоретических и методологических положений и выводов по дискуссионным вопросам организации учета капитальных вложений и источников их финансирования, таким как определение сущности капитальных вложений, классификация капитальных вложений в зависимости от источников их финансирования, важность построения эффективной системы бухгалтерского учета, способной обеспечить всех заинтересованных пользователей качественной и достоверной информацией, а также дающей возможность изыскать дополнительные источники финансирования капитальных вложений.

ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ АВТОРА ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

В изданиях, определенных ВАК 1. Жданкина, H.A. Методологические особенности учета и налогообложения прибыли, направленной на финансирование инвестиций в форме капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина // Изв. Оренбург, гос. аграрн. ун-та. -2012. - № 1 (33). - С.169-171. - 0,3 печ. л.

2.Жданкина, H.A. Формирование отчетной информации о капитальных вложениях для целей управления [Текст] / H.A. Жданкина // Социально-экономические явления и процессы : междунар. журн. - 2011. - № 11. - С. 80-82. -0,3 печ. л.

3. Жданкина, H.A. Бухгалтерский и налоговый учет начисления амортизации по основным средствам [Текст] / H.A. Жданкина, Л.Н. Аленичева // Учен, зап. Рос. гос. соц. ун-та. - Ч. 2. - 2011. - № 9. - С. 78-81. - 0,5/0,3 печ. л.

4. Жданкина, H.A. Значение бухгалтерского учета капитальных вложений в системе управления предприятием [Текст] / H.A. Жданкина // Вестн. Тамб. унта. - Тамбов, 2011. - № 5 (97). - С. 125-129. - 0,4 печ. л.

5. Жданкина, H.A. Вопросы взаимосвязи бухгалтерского учета затрат и источников финансирования инвестиций в форме капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина // Экон. науки. - 2010. - № ю (71). - С. 259-262. - 0,5 печ. л.

В других изданиях

6. Жданкина, H.A. Формирование отчетной информации для целей управления инвестициями в форме капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина // Экономика: актуальные проблемы и перспективы развития : материалы Междунар. науч.-практ. конф., г. Одесса, Украина, 2011 г. - В 2 ч. / ГО «Центр экономических исследований и развития». - Одесса, 2011. - Ч. 2.- С. 78-81. - 0,2 печ. л.

7. Жданкина, H.A. Вопросы информационного обеспечения управления долгосрочными инвестициями в форме капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина, Л.Н. Аленичева // Вестн. торг.-технол. ин-та : науч. альманах. - Набережные Челны, 2011. - № 1 (4). - С. 90-93. - 0,5-0,3 печ. л.

8. Жданкина, H.A. Налоговое стимулирование инвестиций в форме капитальных вложений и возможности ретроспективного аудита [Текст] / С.М. Бычкова, H.A. Жданкина // Аудиторские ведомости. - 2011. - № 3. - С. 78-81. -0,4/0,2 печ. л.

9. Жданкина, H.A. Влияние способа начисления амортизации на формирование собственных источников финансирования капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина, Л.Н. Аленичева / Традиции - Инновации - Развитие : сб. ст. кафедры гуманит. и соц.-экон. дисциплин. - Вып. 6. - Великие Луки : Изд-во ВЛГФК, 2010. - С. 145-152. - 0,2/0,1 печ. л.

10. Жданкина, H.A. Проблемы бухгалтерского учета собственных источников финансирования инвестиций [Текст] / H.A. Жданкина, А.Д. Аленичев // Сельское хозяйство: проблемы и перспективы : сб. материалов Межрегион, науч.-практ. конф. - Великие Луки : РИО ВГСХА, 2009. - С. 87-89. - 0,2/0,1 печ. л.

11. Жданкина, H.A. Роль и значение системного бухгалтерского учета источников финансирования капитальных вложений [Текст] / H.A. Жданкина, А.Д. Аленичев// Сельское хозяйство: проблемы и перспективы : сб. материалов Межрегион, науч.-практ. конф. - Великие Луки : РИО ВГСХА, 2009. - С. 89-91. - 0,2/0,1 печ. л.

Подписано в печать 13.11.2012. Формат 60x84/16. Бум. писч. бел. Печать офсетная. rapHnrypa'Times New Roman". Объем печ. л. 1,0. Тираж 150 экз. Заказ № SJ10. Отпечатано в типографии ФГБОУ ВПО «СГЭУ». 443090, Самара, ул. Советской Армии, 141.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Жданкина, Наталья Анатольевна

Ведение.

1. Экономическая сущность инвестиций, капитальных вложений и источников их финансирования.

1.1. Понятие инвестиций и капитальных вложений.

1.2. Экономическая сущность и значение источников финансирования капитальных вложений.

1.3. Анализ состояния основных средств и источников их финансирования в отрасли машиностроения.

2. Учет инвестиций, осуществляемых в форме капитальных вложений.

2.1. Роль и значение учетной информации в управлении капитальными вложениями.

2.2. Построение эффективной системы учета капитальных вложений в основные средства.

2.3. Практика организации учета капитальных вложений на машиностроительных предприятиях Псковской области.

3. Учет и налоговое стимулирование источников финансирования капитальных вложений.

3.1. Учет формирования амортизационного фонда как источника финансирования капитальных вложений.

3.2. Бухгалтерский и налоговый учет начисления и использования амортизации.

3.3. Учет прибыли как источника финансирования капитальных вложений.

3.4. Учет льготы по налогу на прибыль как дополнительного источника финансирования капитальных вложений.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Учет капитальных вложений и источников их финансирования"

Актуальность темы исследования. Капитальные вложения, играющие ключевую роль в деле возобновления и увеличения производственных ресурсов, а соответственно и в обеспечении определенных темпов экономического роста, составляют материальную основу развития производства, и важны как для предприятия, которое их осуществляет, так и для экономики страны в целом.

Хозяйственная жизнь каждой организации чрезвычайно динамична и многогранна. Однако любая хозяйственная операция, включая и операции по капитальным вложениям, проходит через процесс выработки и принятия решения на основе имеющейся информации. Рассматривая различные подсистемы управления, следует отметить, что только бухгалтерский учет как одна из подсистем управления обладает набором специфических методов и приемов, позволяющих учитывать, оценивать и сравнивать между собой полученные сведения.

Исследование проблем информационного обеспечения управления затратами и источниками финансирования капитальных вложений показало, что, несмотря на существенный вклад ученых в решение данной проблемы, многие вопросы остаются непроработанными до настоящего времени. В частности, не до конца исследованы проблемы, отражающие специфику затрат, связанных с обновлением основных средств. В учете и отчетности не представлена детальная информация о формировании и использовании источников финансирования капитальных затрат.

На предприятиях часто первичный и аналитический учет не полностью приспособлены для учета затрат и источников финансирования по всем стадиям осуществления капитальных вложений. Из данных бухгалтерского учета не всегда можно получить полную информацию о конкретном источнике финансирования капитальных вложений. Не на должном уровне находятся обобщающий учет и отчетность о фактических затратах и источниках финансирования капитальных вложений по каждому направлению.

Экономическая значимость вопросов учета и контроля капитальных вложений и источников их финансирования обусловливает важность решения указанных проблем.

Степень разработанности проблемы. Исследование отдельных аспектов учета, отчетности и контроля капитальных вложений и источников их финансирования получило отражение во многих работах ведущих экономистов: P.A. Алборова, И.А. Белобжецкого, С.Н. Беловой, Т.А. Битюковой, А .Я. Бажова, О.И. Васильчук, М.А. Бахрушиной, Э.К. Гильде, В.А. Ерофеевой, В.Б. Ивашкевича, Л.Л.Игониной, Т.П. Карповой, М.И. Кутера, А.Д. Ларионова, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, Д.А. Панкова, П.Я. Папковской, М.З. Пизенгольца, Я.В. Соколова, В.И. Ткача, H.H. Хорохордина, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремета, М.Я. Штеймана и др.

При всей существенности вклада ученых-экономистов в решение данной проблемы необходимо признать, что многие исследования по организации учета капитальных вложений и источников их финансирования представлены в обобщенном виде. В результате на предприятиях имеет место недостаток информации о затратах на капитальные вложения, что требует углубленного изучения организации учета и контроля этой информации.

Недостаточная теоретическая и практическая разработанность информационного и методического обеспечения учета капитальных вложений и источников их финансирования предопределила необходимость изучения данной проблемы, обусловила выбор темы диссертационного исследования, постановку его цели и задач.

Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и методических основ учета капитальных вложений и источников их финансирования, а также практических рекомендаций по совершенствованию системы бухгалтерского учета капитальных вложений на предприятии с целью предоставления заинтересованным пользователям качественной и достоверной информации.

Поставленная в диссертационной работе цель потребовала последовательного решения конкретных теоретических, методологических и практических задач:

- рассмотреть различные точки зрения отечественных и зарубежных ученых-экономистов на содержание понятия "капитальные вложения";

- выявить особенности процесса принятия инвестиционных решений на основе данных бухгалтерского учета; определить классификацию источников финансирования капитальных вложений для целей бухгалтерского учета;

- провести анализ состояния и использования основных средств предприятий отрасли машиностроения Псковской области;

- уточнить основные принципы и разработать методические указания по организации бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования;

- предложить методические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования.

Область исследования. Диссертация выполнена в соответствии с п. 1.5 "Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета при формировании отчетных данных", 1.8 "Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности" Паспорта научной специальности 08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика", разработанного ВАК Минобрнауки России.

Предметом исследования является процесс формирования учетной информации о капитальных вложениях и источниках их финансирования в . системе управления предприятиями различных организационно-правовых форм собственности.

Объектом исследования стала деятельность предприятий отрасли машиностроения России, крупнейших налогоплательщиков Псковской области: ОАО "Великолукский завод "Лесхозмаш"", ООО "Велмаш-С", ОАО "ВОМЗ", ЗАО "ЗЭТО", ООО "ИТАЛХОЛОД", ООО "Компания ПРОТЕК", ООО "Кабельный завод "АЛЮР"", ЗАО "03 МИКРОН", ООО "СМ - Завод РЕОСТАТ".

Теоретическую и методологическую основу работы составили труды отечественных и зарубежных экономистов по проблемам бухгалтерского, управленческого и налогового учета, экономического анализа капитальных вложений.

Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации, ее субъектов по вопросам финансирования инвестиций и инвестиционной деятельности, статистические данные Федеральной государственной службы статистики и Управления Федеральной государственной службы статистики по Псковской области, экспертные материалы периодической печати по изучаемой теме, бухгалтерская отчетность хозяйствующих субъектов, осуществляющих инвестиционную деятельность.

В ходе выполнения диссертационной работы применялись различные методы научного исследования: историко-логический, графический, выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение, статистический.

Научная новизна проведенного исследования заключается в разработке методических и практических рекомендаций по ведению бухгалтерского учета капитальных вложений и источников их финансирования с целью обеспечения достоверной информацией всех заинтересованных пользователей. Разработанные алгоритмы, методики и рекомендации по ведению учета капитальных вложений и источников их финансирования отличаются комплексностью решаемых задач, тем самым позволяют рационализировать процесс постановки бухгалтерского учета на предприятии.

В процессе исследования получены и выносятся на защиту следующие наиболее существенные элементы научной новизны:

- уточнено определение понятия "капитальные вложения" в рамках общего понятия "инвестиции", разработана классификация капитальных вложений для целей бухгалтерского учета;

- определены порядок и последовательность формирования учетной информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в единой системе управления инвестициями в форме капитальных вложений. Предложены новые подходы к представлению информации о затратах и источниках финансирования капитальных вложений в формах бухгалтерской отчетности;

- сформулированы принципы организации первичного учета затрат и источников финансирования капитальных вложений, выступающие в качестве концептуальной основы построения системы бухгалтерского и налогового учета капитальных вложений. Предложен алгоритм создания учетной политики в части учета капитальных вложений;

- разработан необходимый для предприятий комплексный подход к организации учета образования и использования собственных источников финансирования капитальных вложений на счетах бухгалтерского учета. Предложен механизм расчета льготы по налогу на прибыль как дополнительного источника финансирования капитальных вложений.

Теоретическая значимость работы состоит в том, что сформулированные выводы и предложения расширяют теоретическую и методологическую базу для принятия более эффективных управленческих решений в части осуществления капитальных вложений.

Практическая значимость работы заключается в том, что сформулированные выводы и предложения позволяют повысить информационные возможности аналитических данных, усилив роль учетного отражения затрат на капитальные вложения в процессе принятия управленческих решений. Использование разработанных теоретических положений и организационно-методические рекомендации по совершенствованию учета капитальных вложений и источников их финансирования способно обеспечить полную и достоверную базу для принятия рациональных управленческих решений.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований были раскрыты в докладах на следующих научно-практических конференциях: Международной конференции, проведенной в рамках "Дней молодежной науки в Оренбургской области - 2011" (Оренбург, 2011), Международной конференции "Экономика: актуальные проблемы и перспективы развития" (Одесса, 2011), Межрегиональной научно-практической конференции "Сельское хозяйство: проблемы и перспективы" (Великие Луки, 2009).

По теме диссертационной работы опубликовано 11 работ общим объемом 2,8 печ. л.

Алгоритм формирования учетной политики в части капитальных вложений, разработанный автором, принят к внедрению в ООО "СМ -Завод РЕОСТАТ", Псковская область. Принципы организации бухгалтерского учета капитальных вложений приняты к внедрению в ОАО «Великолукский завод "Лесхозмаш"», Псковская область.

Объем и структура работы. Работа имеет следующую структуру, определенную предметом исследования и совокупностью решаемых задач: введение, три главы, заключение, библиографический список и приложения.

Объем диссертации составляет 192 страницы. Список использованной литературы содержит 154 источника. В работе 18 приложений, 12 таблиц, 11 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Жданкина, Наталья Анатольевна

Заключение

В условиях рыночной экономики особую актуальность приобрела проблема эффективного управления капитальными вложениями. Капитальные вложения являются неотъемлемой частью хозяйственной жизни предприятий, а их эффективность характеризует успех экономической деятельности организаций различных форм собственности.

В диссертационном исследовании были рассмотрены основные теоретические и практические аспекты организации бухгалтерского учета, анализа капитальных вложений и источников их финансирования.

Исследование литературных источников и практики бухгалтерского учета показало, что до настоящего времени не сложился единый понятийный аппарат в отношении применения термина "капитальные вложения". Изучив точки зрения различных авторов, считаем целесообразным для организации бухгалтерского учета использовать термин "капитальные вложения" как инвестиции во внеоборотные активы, в том числе затраты на новое строительство, восстановление действующих предприятий (модернизацию, реконструкцию, расширение и техническое перевооружение), выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических и прочих работ, приобретение земельных участков и объектов природопользования, основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов.

При этом капитальные вложения для целей бухгалтерского учета предлагаем классифицировать следующим образом:

• капитальные вложения, осуществляемые за счет собственных средств (амортизационные отчисления, прибыль, амортизационная премия);

• капитальные вложения, осуществляемые за счет заемных средств (кредиты, займы, лизинг);

• капитальные вложения, осуществляемые за счет средств федерального и регионального бюджетов.

Формирование учетно-операционной информации в разрезе предложенной группировки капитальных вложений основано на том, из каких источников были совершены данные капитальные вложения, что впоследствии будет способствовать облегчению оценки их эффективности.

В ходе исследования экономической сущности источников финансирования капитальных вложений выявлено, что определение и поиск источников инвестиций является одним из ключевых вопросов финансовой деятельности любого предприятия, а, следовательно, и одним из важнейших вопросов для бухгалтерского учета организации. Под источниками финансирования капитальных вложений понимаются фонды и потоки денежных средств, которые позволяют осуществлять из них сам процесс капитальных вложений. При этом в экономической литературе часто источники финансирования отождествляются с методами финансирования капитальных вложений. По нашему мнению очень важно разделять данные понятия. Так, методы включают те способы, благодаря которым образуются источники финансирования и реализуются инвестиционные проекты. Например, вложения в акции сторонних предприятий - метод, позволяющий получить дополнительную прибыль, которая, в свою очередь будет являться потенциальным источником различного рода инвестиций.

•с точки зрения бухгалтерского учета нами дана следующая классификация источников финансирования капитальных вложений: •собственные средства (капитал и прибыль); •привлеченные средства: ресурсы, мобилизуемые на финансовом рынке (продажа собственных ценных бумаг, дивиденды и проценты по ценным бумагам других эмитентов, кредиты, займы) и финансовые ресурсы, поступающие в порядке перераспределения (финансовые ресурсы от концернов, ассоциаций; финансовые ресурсы, формируемые на паевых началах; централизованные ассигнования).

В данной классификации привлеченные средства целесообразно разделить на две группы. Следует выделять средства, предоставленные на постоянной основе, по которым может осуществляться выплата владельцам этих средств дохода (в виде дивиденда, процента) и которые могут практически не возвращаться владельцам. В их числе можно назвать: средства от эмиссии акций, дополнительные взносы (паи) в уставный капитал, а также целевое государственное финансирование на безвозмездной или долевой основе и т.д.

Под второй группой мы подразумеваем заемные средства, т.е. денежные ресурсы, полученные в ссуду на определенный срок и подлежащие возврату с уплатой процента. Заемные средства включают: средства, полученные от выпуска облигаций, других долговых обязательств, а также кредиты банков, других финансово-кредитных институтов, государства.

Представленная классификация позволит четко разделить источники капитальных вложений по природе их формирования, и в дальнейшем позволит руководителям выделять самые выгодные пути совершения реальных инвестиций.

На основании анализа основных средств и источников их финансирования на крупнейших предприятиях отрасли машиностроения Псковской области были сделаны следующие выводы:

•высокий коэффициент износа говорит о том, что состояние основных средств ухудшается вследствие морального и физического износа;

•коэффициент обновления недостаточно велик, и лишь в некоторые годы достигает нужного уровня, что свидетельствует о недостатке капитальных вложений, направленных на обновление основных средств;

•коэффициент интенсивности обновления демонстрирует лишь небольшое расширение материально-технической базы предприятий;

•коэффициент стабильности не выявляет резких изменений в стоимости основных средств.

В целом, можно сказать, что предприятия имеют стабильную материально-техническую базу, однако, основные средства все же нуждаются в постоянном совершенствовании и обновлении.

В научной и нормативной литературе по бухгалтерскому учету имеется большая неопределенность в используемой терминологии не позволяющая в полной мере использовать отдельные показатели для формирования необходимой для управления информации. Нами был сделан вывод, что название счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» не соответствует его содержанию. Согласно характеристике счета, на нем должны учитываться именно затраты организации, связанные с капитальными вложениями. Фактически на данном счете отражаются операции не только о возмездном приобретении (создании) объектов основных средств, но и полученные безвозмездно и по вкладам в уставный капитал. Все вышесказанное, оказывает влияние на методологию и методику учета капитальных вложений.

Руководству необходима полная и достоверная информация о состоянии капитальных вложений и источников их финансирования, предоставленная системой бухгалтерского учета.

В работе приведена классификация заинтересованных пользователей информации о состоянии капитальных вложений и источников их финансирования на предприятии.

В условиях увеличивающихся объемов капитальных вложений во внеоборотные активы, оперативная и качественная информация позволит управлять материальными, трудовыми, финансовыми ресурсами, направляемых на воспроизводство основных средств. Проблема получения информации заключается в том, что традиционные бухгалтерские регистры, отчеты и балансы не всегда показывают состояние реальных средств, направляемых на финансирование капитальных вложений из-за методов капитализации, начисления амортизации и учета запасов и т.д.

Анализ статей, рекомендуемых форм бухгалтерского баланса и пояснений к бухгалтерскому балансу, показывает, что в нем практически отсутствует информация о затратах, источниках и результатах осуществления капитальных вложений. В бухгалтерском балансе в первом

разделе актива, начиная с отчетности за 2011 год, упразднена единственная статья, содержащая сведения о незаконченных капитальных вложениях на дату составления баланса. В пассиве баланса информация об источниках, направленных на финансирование капитальных вложений вообще отсутствует. В отчете «О движении денежных средств» в разделе «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности» указывается направление денежных средств на приобретение объектов основных средств и нематериальных активов, включая доходные вложения в материальные ценности и нематериальные активы. При этом в качестве конкретных источников приобретения приводятся лишь поступления от продажи объектов основных средств и иного имущества. Чтобы раскрыть в отчетности информацию о капитальных вложениях и источниках их финансирования исходя из принципа существенности, на наш взгляд, целесообразно раздел 2 пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, дополнить двумя подразделами 2.5. «Наличие и использование собственных источников финансирования капитальных вложений» и 2.6 «Наличие и использование заемных источников и целевого финансирования капитальных вложений».

В ходе проведенного исследования организации налогового учета капитальных вложений и источников их финансирования сделан вывод, что при недостаточности информации для определения налоговой базы на основании данных бухгалтерского учета налогоплательщик самостоятельно вправе дополнить применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами либо вести самостоятельные регистры налогового учета. В первом случае на основании первичных документов для бухгалтерского и налогового учета будет использоваться единый информационный носитель. Во втором случает бухгалтеру необходимо, на основании бухгалтерских первичных документов вести два вида регистров для целей бухгалтерского и налогового учета, что увеличивает трудоемкость учетно-аналитической работы. Перед бухгалтерским учетом должна ставиться задача разработки учетных регистров такого содержания, информация из которых использовалась бы для целей бухгалтерского и налогового учета. В условиях развития автоматизации многие документы существуют в электронной форме, и использовать их данные для целей налогового учета не представляет сложности.

Аналогичная взаимосвязь между первичным, аналитическим и синтетическим учетом и отчетностью может быть построена и по другим направлениям капитальных вложений в основные средства с учетом специфики отдельных направлений.

Правильная постановка на предприятии аналитического учета затрат на капитальные вложения, имеет существенное значение для принятия инвестиционных решений, определения размера капитальных затрат и инвестиционных ресурсов. В результате исследования были сформированы основные принципы построения аналитического учета капитальных вложений. Организация синтетического и аналитического учета затрат на капитальные вложения в основные средства согласно разработанным принципам обеспечит согласование долгосрочных целей организации и использование ресурсов, которые не должны противоречить этим целям.

В ходе исследования документооборота предприятия в разрезе учета капитальных вложений была разработана карточка учета затрат на капитальные вложения. Карточка предоставляет собой средство контроля затрат в разрезе отдельных видов работ составляющих заказ в целом и разграничивает персональную ответственность руководителей подразделений за выполнение заказа.

Важнейшими собственными источниками финансирования капитальных вложений являются амортизация и прибыль. Преимущество амортизационных отчислений как источника собственных средств финансирования капитальных вложений заключается в том, что он существует при любом финансовом положении предприятия и всегда остается в его распоряжении. С экономической точки зрения амортизация действительно является источником финансирования капитальных вложений, а вот с точки зрения бухгалтерского учета - это затратная статья.

Проведенный в диссертационном исследовании анализ методов начисления амортизации показал, что наибольшую суммарную величину амортизации и чистой прибыли предприятие получит в первый год эксплуатации объектов основных средств при использовании нелинейного метода начисления амортизации с одновременным применением амортизационной премии. При планировании инвестиционной политики на предприятии, руководство должно уделить особое внимание формированию в учетной политике методики начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, что позволит ему создать собственные источники финансирования капитальных вложений в максимальной степени достаточные для покрытия затрат на модернизацию, реконструкцию, обновление основных средств. В диссертации приведен алгоритм выбора амортизационной политики на предприятии.

Для выяснения реальных сумм амортизационных начислений, которые могут быть впоследствии использованы в качестве источников финансирования капитальных вложений, целесообразно в бухгалтерском учете разграничить отражение процесса накопления амортизационных отчислений, а также процесса формирования и использования резерва амортизационного фонда в составе полной себестоимости реализованной продукции.

Наряду с амортизационными отчислениями большую роль в финансировании затрат на капитальные вложения играет прибыль остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль, а именно нераспределенная прибыль. В целях повышения прибыли необходимо ставить не просто задачу снижения себестоимости, а применить наиболее прогрессивные методы учета и контроля, отвечающие требованиям современных автоматизированных систем управления. На основании проведенного исследования наиболее оптимальным методом учета и контроля затрат является нормативный метод. Практическая значимость этого метода проявляется в том, что он предполагает своевременное вмешательство в формирование производственных затрат в соответствии с научно обоснованными нормами и нормативами, строгое соблюдение производственной и технологической дисциплины, выступает активным элементом ресурсосбережения. Нормативный метод позволяет выявить внутрипроизводственные резервы экономии затрат.

На основании анализа источников финансирования капитальных вложений в работе предложен механизм расчета льготы по налогу на прибыль как потенциального источника финансирования. Предложенная методика расчета льготы по налогу на прибыль, позволит увязать произведенные инвестиционные затраты в форме капитальных вложений в основные средства с фактическим финансовым результатом деятельности предприятия.

Изучение практики учета капитальных вложений на ряде машиностроительных предприятий Псковской области показало, что, хозяйственные операции по учету капитальных вложений оформляются в основном унифицированными первичными документами. При обобщении информации в учетных регистрах, их форма зависит от использованного программного обеспечения для автоматизированной обработки информации. Что касается учета источников финансирования капитальных вложений, то в бухгалтерском учете отражаются только операции по начислению амортизации и прибыли. Использование данных собственных источников на капитальные вложения в основные средства на счетах бухгалтерского учета, ни на одном из обследованных предприятиях не отражается.

Рекомендованные автором направления совершенствования учета капитальных вложений и источников их финансирования позволят получить более качественную, полную и достоверную информацию об их состоянии для принятия правильных управленческих решений.