Управленческий аудит заготовительных процессов в нефтепереработке тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Управленческий аудит заготовительных процессов в нефтепереработке"

На правах рукописи

Юсупова Ольга Анатольевна

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ АУДИТ ЗАГОТОВИТЕЛЬНЫХ ПРОЦЕССОВ В НЕФТЕПЕРЕРАБОТКЕ

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

О 5 Щ Р

Новосибирск 2009

003462984

Диссертационная работа выполнена в Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления - "НИНХ"»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Остапова Вера Владимировна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Максимова Галина Васильевна

кандидат экономических наук Ем Ирина Леонидовна

Ведущая организация:

Омский государственный университет им. Ф. М. Достоевского

Защита состоится 19 марта 2009г. в 14 часов 30 минут на заседании диссертационного совета Д 212.169.03 при Государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления» по адресу: 630099, г. Новосибирск, ул. Каменская, 56, ауд. 29.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Новосибирский государственный университет экономики и управления -

'НИНХ"».

Автореферат разослан « /4 » ССедРОМ 2009г.

Ученый секретарь диссертационного совета

В.В. Остапова

Общая характеристика работы

Актуальность темы исследования.

Происходящие в России и во всем мире процессы становления и развития аудита, свидетельствуют об усилении управленческой ориентации аудиторских проверок. Предпосылкой этого является усложнение систем учета, контроля, менеджмента, повышающее требования к информационному обеспечению принятия решений. Управленческий аудит предполагает переход от ретроспективного аудита, который рассматривает только прошлую деятельность организации, к аудиту, нацеленному на будущее, на оценку и предотвращение возможных негативных последствий происходящих в организации событий.

Для отечественной теория и практики аудита термин «управленческий аудит» является новым и официально не закреплен в нормативной базе, регулирующей аудит, вследствие чего, отсутствует единый подход к его пониманию.

Освещая многообразие существующих сегодня видов аудита, зарубежные авторы особое место отводят управленческому аудиту, как неотъемлемой части управления организацией. Речь идет о работах А. Аренса, Дж. Лоббека, Т. Лоуверса, Л.Д. Паркера, Дж. Робертсона, Ч.Т. Хорнгрена, Р. Энтони. Управленческий аудит упоминается также в трудах отечественных авторов: М.К. Агальцовой, P.A. Алборова, И.И. Андреева, Т.А. Битюковой, В.А. Ерофеевой, О.В. Ковалевой, Ю.П.Константинова, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета, которые отмечают факт существования управленческого аудита, как самостоятельного вида аудиторских услуг.

Наиболее заметный вклад в изучение целей, задач, методов и функций управленческого аудита применительно к российской практике внесли O.A. Александров, A.A. Беляев, В.В. Бурцев, Т.В. Никонова, Ю.Г. Одегов, Л.Д. Ревуцкий, С.А. Сухарев. В то же время, несмотря на наличие определенных теоретических результатов в указанной области, можно констатировать факт отсутствия среди ученых единого взгляда на сущность и назначение управленческого аудита в современных условиях, основы его организации и проведения на предприятии.

Это обстоятельство выдвигает в число значимых научных проблем уточнение сущности управленческого аудита, разработку принципов и конкретных методик его проведения на предприятиях различных отраслей, в данном случае нефтеперерабатывающей.

Современное управление нефтеперерабатывающим предприятием требует всестороннего изучения его хозяйственной деятельности путем проведения управленческого аудита, начиная с процессов заготовления и до поиска новых возможностей по расширению рынка сбыта. В связи с тем, что в себестоимости нефтепродуктов наибольшая часть принадлежит материально-производственным запасам (около 80%), совершенствование организации закупочной деятельности приобретает особую значимость. Кроме того, особенности организации процесса заготовления на предприятиях нефтепереработки (тендерная практика заключения контрактов, обязательное согласование управленческих решений с менеджментом головной компании

нефтяного холдинга, специфический состав приобретаемых ресурсов и др.) обуславливают включение заготовительных операций в группу повышенного риска.

Недостаток внимания к указанным проблемам и недооценка их практической значимости в современных условиях хозяйствования обусловили актуальность, цели, задачи и основные направления настоящего диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования;

Целью диссертационного исследования является обоснование теоретических аспектов управленческого аудита и разработка на их основе методики управленческого аудита процессов заготовления на нефтеперерабатывающем предприятии с учетом выявленных отраслевых особенностей нефтепереработки и их влияния на организацию и проведение проверки.

Достижение поставленной цели предполагает решение следующих задач:

- исследовать теоретические основы управленческого аудита, являющиеся базой при разработке методики его проведения на предприятиях различных отраслей;

выявить отраслевые особенности заготовительных процессов нефтеперерабатывающих предприятий и установить характер их влияния на проведение аудиторских процедур (процедур по существу);

- разработать методику управленческого аудита процессов заготовления и хранения запасов, позволяющую исследовать организационный, экономический и социальный аспекты аудируемых процессов и определить их эффективность методом экспертных оценок;

- обосновать подход к выбору объектов аудита для предприятий нефтеперерабатывающей отрасли и сформулировать условия для оценки эффективности процесса заготовления;

определить объем и содержание аудиторских доказательств, достаточных для формирования обоснованного мнения по результатам управленческого аудита.

Предметом исследования выступают теоретические, методические и практические аспекты организации и проведения управленческого аудита. Объектом исследования является процесс заготовления и хранения запасов на предприятиях нефтеперерабатывающей отрасли.

Диссертационное исследование соответствует п. 2.1. «Методология и технология аудита» и 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых в области экономики, управления, бухгалтерского учета, экономического анализа.

Методология исследования основывалась на использовании общих и специальных приемов научного познания: метода научной абстракции,

сочетания анализа и синтеза, индукции и дедукции, группировки, сравнения, тестирования, интервьюирования, выборочного наблюдения.

В качестве информационной базы использовались нормативно-правовые акты в области бухгалтерского и налогового учета, трудового и гражданского права, Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, отраслевые инструкции и указания, монографии и публикации периодических печатных изданий.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических основ организации управленческого аудита на предприятиях нефтепереработки, в частности:

- уточнено понятие управленческого аудита, определены его цели, задачи, принципы, что позволило отразить его специфику и отличие от других видов аудита;

- выявлены отраслевые особенности заготовительных процессов нефтеперерабатывающих предприятий и установлено их влияние на организацию и проведение управленческого аудита;

- разработана методика управленческого аудита процессов заготовления и хранения запасов, в основе которой лежит комплексное исследование организационного, экономического и социального аспектов аудируемых процессов;

- обоснован подход к выбору объектов управленческого аудита и сформулированы условия, позволяющие оценить эффективность исследуемых процессов;

- унифицированы требования к содержанию доказательств, необходимых для формирования обоснованного мнения аудитора.

Теоретическая и практическая значимость исследования.

Теоретические положения и выводы, изложенные в исследовании, расширяют и систематизируют знания в области управленческого аудита. Теоретический материал исследования может быть использован для развития учебных курсов по дисциплинам «Аудит», «Бухгалтерский учет и аудит». Кроме того, положения диссертации могут быть использованы в оказании образовательных услуг в целях повышения квалификации и подготовки специалистов в области аудита, бухгалтерского учета, экономики и управления. Научные положения, изложенные в диссертационной работе, могут являться базой для дальнейших научно-практических разработок в области управленческого аудита.

Практическая значимость результатов исследования заключается в возможности и целесообразности их использования предприятиями нефтеперерабатывающей отрасли и аудиторскими фирмами при проведении управленческого аудита.

Апробация результатов исследования.

Разработанные в ходе диссертационного исследования теоретические и методические рекомендации нашли практическое применение в деятельности ОАО «Газпромнефть-ОНПЗ» и ОАО «Таиф-НК» при организации и проведении управленческого аудита, что подтверждено справками о внедрении.

Материалы диссертации используются в учебном процессе ГОУ ВПО «Омский государственный университет им. Ф. М. Достоевского», ГОУ ВПО «Омский государственный институт сервиса» при чтении дисциплин «Аудит», «Бухгалтерский учет и аудит».

Основные положения исследования докладывались и обсуждались на:

- VI Международной научно-практической конференции «Проблемы совершенствования качества подготовки специалистов высшей квалификации» (2006 г., Омск);

- XII международной научно-практической конференции «Экономика. Образование» (2007 г., Омск);

- V региональной научно-практической конференции «Проблемы бухгалтерского учета, налогообложения, аудита и экономического анализа в условиях реформирования российской экономики» (2008 г., Красноярск). Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, приложений. Общий объем работы включает 150 страниц, 11 рисунков, 3 таблицы, 56 приложений, 196 источников.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Управленческий аудит, его цели, задачи и принципы. Усложнение механизмов хозяйствования субъектов экономики, систем учета, контроля, менеджмента, появление новых методов и средств управления финансовой и производственной деятельностью явились предпосылкой возникновения управленческого аудита.

Проведенный сравнительный анализ подходов к определению и содержанию управленческого аудита, изложенных в трудах отечественных и зарубежных ученых, позволил сделать вывод о том, что авторы часто превращают управленческий аудит в функцию управления при отсутствии тесной взаимосвязи с учетом. Распространенным является также рассмотрение управленческого аудита как исследования операций для разработки рекомендаций по использованию резервов повышения эффективности использования ресурсов, в таком случае цель аудита ошибочно приравнивается к цели экономического анализа.

Изучение предложения на рынке аудиторских услуг показало, что среди аудиторских фирм также отсутствует единство в понимании содержания услуги по проведению управленческого аудита. То, что предлагается под видом управленческого аудита фактически является организационным аудитом, реинжинирингом бизнес-процессов, или управленческим консультированием. Проведенное автором исследование позволило выявить три существующих на практике подхода к пониманию управленческого аудита:

1. При первом подходе в содержание работ по проведению управленческого аудита включаются: описание действующей организационной структуры клиента; оценка ее соответствия масштабу организации; оценка

степени соблюдения установленных процедур управления и контроля. Этот вид услуг, может считаться лишь составной частью управленческого аудита;

2. Второй подход основан на использовании в ходе аудита экономико-математических методов и моделей оптимизации (ППП Project Expert, «Альт-Инвест», ТЭО-ИНВЕСТ), а результатом управленческого аудита является проект реорганизации бизнес-процессов предприятия.

В данном случае вместо управленческого аудита предлагается провести реижиниринг бизнес-процессов, который, в отличие от аудита, не связан с изучением данных бухгалтерского учета и не базируется на знании нормативных актов, положений, инструкций и т.д.;

3. При третьем подходе аудиторские фирмы в качестве услуг по управленческому аудиту предлагают клиентам оказание профессионального содействия в решении проблем функционирования и развития предприятий, в форме рекомендаций и совместно вырабатываемых решений.

В таком случае следует говорить об управленческом консультировании, а не об управленческом аудите. Несмотря на то, что и аудиторские и консалтинговые услуги относятся к группе интеллектуальных услуг, их цели и задачи различны, соответственно для их достижения используются специфические методы и имеют место разные степени рисков и ответственности.

Таким образом, каждый из подходов не отражает полностью сути рассматриваемой проблемы и содержит погрешности.

Для конкретизации управленческого аудита, его целей и задач необходимо провести сравнение его и аудита эффективности, который, по мнению автора, служит аналогом управленческого на государственном уровне. Сегодня аудит эффективности более широко изучен и распространен, имеется утвержденная Счетной палатой РФ методика его проведения, а также опубликованные результаты проверок.

Между управленческим аудитом и аудитом эффективности много общего (источники проверки, методы сбора аудиторских доказательств, использование результатов для принятия управленческих решений и др.). В то же время существуют и различия, анализ которых позволяет показать, что управленческий аудит и аудит эффективности - это два самостоятельных вида аудита (таблица 1)-

Таблица 1- Различия управленческого аудита и аудита эффективности

Сравнительный признак Управленческий аудит Аудит эффективности

Цель аудита Оценка соответствия аудируемой деятельности рекомендуемым значениям эффективности и разработка рекомендаций по ее совершенствованию. Определение социально значимого результата использования государственных средств, оценка их эффективности с точки зрения решения общегосударственных задач. В отличие от управленческого аудита, не преследует цели получения прибыли, а лишь создает возможность для повышения эффективности реализации публичных интересов.

Продолжение таблицы 1

Пользователи информации Менеджмент высшего и среднего звена, исполнители на местах. Органы государственной власти, граждане (налогоплательщики).

Степень открытости информации Результаты аудита представляют собой коммерческую тайну. Результаты аудита, как правило, публикуются.

Правила проведения проверки Методика проведения разрабатывается проверяющими самостоятельно. «Методика проведения аудита эффективности использования государственных средств», утверждена Решением Коллегии Счетной палаты РФ от 23 апреля 2004 года, протокол № 13 (383).

Предмет проверки Зависит от намеченных целей (в качестве него может выступать, структура управления и организационная структура предприятия, система экономических показателей характеризующих результаты хозяйственной деятельности и т.д ) Деятельность органов государственной власти и других получателей государственных средств по использованию государственных средств, полученных для выполнения возложенных на них задач, функций или реализации программ (например, федеральных целевых программ, программ развития регионов).

Лица, проводящие проверку Независимые аудиторы или внутренние аудиторы. Аудиторы Счетной палаты РФ.

Формы представления информации по результатам проверки Обязательных форм и бланков не существует. Отчет, структура, содержание и этапы подготовки определены в «Методике проведения аудита эффективности использования государственных средств».

Выполнение рекомендаций по результатам аудита Может осуществляется полностью или частично по усмотрению аудируемого лица (например, рекомендации по совершенствованию документооборота могут быть реализованы в полном объеме, в то время как рекомендации по модернизации производственных линий могут быть не реализованы даже частично). Осуществляется в полном объеме, проверяется Счетной палатой в различных формах (получение текущей информации о ходе выполнения рекомендаций, проведение специальной проверки результатов выполнения рекомендаций, проведение повторной проверки).

Проведение сравнительного анализа способствует раскрытию сущности управленческого аудита.

Изучение экономической литературы, прямо или косвенно затрагивающей рассматриваемый вопрос, позволяет автору сформулировать определение управленческого аудита: управленческий аудит — это независимое исследование и оценка ключевых аспектов управленческой и производственной деятельности объекта аудита с г/елью установления и разработки рекомендаций по повышению ее эффективности (устранению неэффективности).

Данная трактовка управленческого аудита определяет его цель -установление степени соответствия управленческой и производственной деятельности объекта аудита условиям признания ее эффективной и разработка рекомендаций по повышению эффективности.

По нашему мнению, для достижения поставленной цели управленческий аудит призван решить такие задачи как:

определение необходимой и достаточной информации для характеристики исследуемой деятельности (условий признания деятельности эффективной);

- установление соответствия аудируемой деятельности условиям признания ее эффективной, выявление отклонений и неблагоприятных тенденций в финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

- оценка существующих на предприятии отклонений от эффективности и предотвращение возможных негативных последствий этих отклонений.

Таким образом, современный управленческий аудит выходит за рамки собственно аудита, представляя собой форму контроля ориентированного на менеджмент и выполняющего следующие функции:

1. Превентивную (реализуется в процессе прогнозирования и планирования хозяйственной деятельности, на стадии подготовки управленческих решений);

2. Оперативную (реализуется в процессе исполнения принятых решений, обеспечивая оптимизацию управленческих процедур);

3. Защитную (разработка механизмов защиты ресурсов организации);

4. Информативную (обеспечивает информационную прозрачность управленческих процедур для возможности принятия эффективных решений);

5. Упорядочивающую и коммуникативную (обеспечивается оптимальный ход процесса управления на всех его стадиях: от разработки планов и программ хозяйственной деятельности до контроля за исполнением принятых решений);

6. Активизирующую (предполагает применение психологических методов стимулирования деятельности работников организации).

Рисунок 1 - Принципы управленческого аудита

Возникнув вследствие эволюционного развития аудита, управленческий аудит проводится в соответствии с общепринятыми принципами аудита, которые имеют характерное для его целей и задач наполнение. В то же время особенности управленческого аудита обусловили выделение ряда специфических принципов (рисунок I).

Достижение целей и задач управленческого аудита, выполнение его функций обеспечивается реализацией его принципов. К примеру, соблюдение принципа осторожности позволит аудиторам вносить по итогам проверки приемлемые и выполнимые для предприятия рекомендации, а следование принципу заинтересованности и обучения - обеспечит качественное внедрение предлагаемых аудиторами мероприятий, благодаря проведению разъяснительной работы с персоналом аудируемой организации.

2. Влияние отраслевых особенностей предприятий нефтепереработки на организацию и проведение управленческого аудита. Непосредственное влияние на организацию и проведение управленческого аудита оказывает отраслевая принадлежность аудируемого лица. В ходе разработки организационно-методических аспектов управленческого аудита установлено, что на нефтеперерабатывающем предприятии операции с материальными ценностями (нефть, катализаторы, присадки, масла и др.) относятся к операциям с повышенным уровнем риска. Это обусловлено рядом причин: сложностью организационной структуры нефтяных холдингов, большим объемом документооборота, протяженностью маршрутов доставки сырья и материалов, масштабностью складского хозяйства, значительным количественным и стоимостным объемом заготовительных операций.

Данные причины оказывают влияние на состав и содержание аудиторских процедур (процедур по существу): с одной стороны, у проверяющих в процессе управленческого аудита отсутствует возможность и необходимость изучить отдельные процессы в деятельности нефтеперерабатывающего предприятия (исключаемые процедуры), с другой - возникает необходимость исследования таких вопросов, которые являются нетипичными для предприятий других отраслей (дополнительные процедуры) (таблица 2).

Таблица 2 - Влияние отраслевых особенностей нефтеперерабатывающих предприятий на организацию и проведение управленческого аудита заготовительно-складских процессов

№ п/ п Специфические черты предприятий нефтеперерабатывающей отрасли Влияние на организацию и проведение управленческого аудита

Исключаемые аудиторские процедуры Дополнительные аудиторские процедуры

1. Сложность организационной структуры управления нефтяных холдингов - оценка эффективности управленческих решений головной компании. - оценка степени гибкости головной компании во взаимоотношениях с нефтеперерабатывающим предприятием.

ю

Продолжение таблицы 2

2. Способ оформления договорных отношений нефтеперерабатывающего завода и головной компании - проверка формирования стоимости запасов, поставляемых головной компанией по договору процессинга. - анализ правильности учета операций по договору давальческой переработки; - изучение целесообразности использования применяемой формы договорных отношений.

3. Монополизация поставок ключевого сырья головной компанией - проверка эффективности выбора поставщика ресурсов. - оценка целесообразности установления головной компании в качестве основного поставщика.

4. Заключение договоров с поставщиками материальных ресурсов только по результатам тендеров - изучение рынка сырья и материалов с целью поиска поставщика. Оценка: - степени открытости проводимых конкурсов; -законности конкурсной документации; - прозрачности и эффективности решений, принимаемых по итогам конкурсов; целесообразности использования применяемого способа выбора поставщика.

5. Высокая материалоемкость производственного процесса проведение сплошной проверки в связи с большой трудоемкостью. - увеличение объема выборки источников проверки с целью сокращения аудиторского риска.

6. Влияние сезонных факторов на спрос продукции - - оценка влияния сезонных факторов на результаты управленческого аудита.

7. Обширная база специфически нормативных документов, регламентирующих процессы МТС в нефтепереработке - изучение соответствия организации процессов заготовления и хранения ресурсов требованиям документов и инструктивных материалов, ГОСТов, правил и.т.д.;

Учет особенностей отраслевой специфики позволяет выявить зоны повышенного риска, сформировать подход к организации и проведению управленческого аудита, определить содержательное наполнение процедур по существу.

3. Методика управленческого аудита процессов заготовления н хранения запасов, в основе которой лежит комплексное исследование организационного, экономического и социального аспектов аудируемых процессов. Усложнение систем учета, контроля и менеджмента повышает требования к информационному обеспечению принятия управленческих решений. Рыночный механизм хозяйствования обусловливает возникновение у руководства компаний потребности в объективной информации о состоянии и результатах деятельности. Для этого обеспечение своевременного и достоверного отражения свершившихся фактов в учете является условием необходимым, но не достаточным. Особую значимость приобретает оценка бизнес-процессов предприятия, в том числе планируемых, выявление недостатков и их причин для принятия адекватных мер по устранению их последствий и предотвращению в будущем.

Одним из способов решения возникшей проблемы является проведение управленческого аудита, расширяющего представления о границах и возможностях аудита в целом.

Предлагаемая методика управленческого аудита состоит из ряда последовательно реализуемых этапов, формирующих механизм подготовки и оценки

эффективности. Результатом оценки являются рекомендации, позволяющие признать процесс или его часть эффективным.

Схематично последовательность проведения управленческого аудита представлена на рисунке 2.

В ходе управленческого аудита исследуются не только учетные данные, отражающие свершившиеся факты хозяйственной деятельности, но также результаты принятия управленческих решений в процессе планирования заготовительной деятельности и кошроля качества выполнения процедур.

В работе представлено детальное описание содержания этапов управленческого аудита. Аналогично любой научно организованной аудиторской деятельности, управленческий аудит начинается с планирования проверки. Итогом планирования является разработка и утверждение основных этапов проверки в виде документа, выполняющего роль программы управленческого аудита.

На первом этапе определяются объекты проверки, в качестве которых принимаются не результаты отражения операций в учете (как при финансовом аудите), а бизнес-процессы предприятия, чш является специфической особенностью управленческого аудита. Такой подход обеспечивает возможность изучения внеучегаых данных, планируемых, но не свершившихся процедур, процессов принятия управленческих решений и контроля за их исполнением.

Поскольку ход и результат бизнес-процессов предприятия напрямую зависит от качества работы его подразделений, то именно их деятельность будет проверять аудитор и руководству данных подразделений целесообразно адресовать рекомендации по результатам управленческого аудита. При планировании проверки следует установить, деятельность каких работников и структурных подразделений имеет отношение к аудируемому бизнес-процессу.

Для оценки состояния бизнес-процесса предлагается использовать понятие «условия эффективности», которые описывают идеальное состояние бизнес-процесса и степень соответствия которому определяет эффективность (неэффективность) конкретного бизнес-процесса.

Основная задача «условий» — показывать, какой результат проверяемого элемента заготовительно-складского процесса свидетельствует о его эффективности. Если реальные показатели проверяемых бизнес-процессов соответствуют установленным условиям или превышают их, то это означает, что бизнес-процесс осуществляется с достаточной степенью эффективности.

Условия эффективности (УЭ) формулируются на этапе планирования и документально закрепляются в специально разработанных формах, функционально используемых в качестве программы аудита: для проверки выполнения каждого условия выполняются аудиторские процедуры (процедуры по существу), результаты которых фиксируется в рабочих документах аудитора.

Обоснованный вывод об эффективности бизнес-процесса можно сделать только по результатам исследования в совокупности трех его сторон: организационной, экономической и социальной.

Рисунок 2 - Этапы проведения управленческого аудита заготовительно-складских

процессов

Проверка организационного аспекта позволит оценить согласованность движения информационных и сырьевых потоков, координированность функций подразделений, участвующих в бизнес-процессе, распределение ответственности между их сотрудниками, качественное выполнение обязанностей исполнителями на местах.

Экономический аспект бизнес-процесса характеризует обоснованность установления потребности в запасах, выбора поставщиков, форм и сроков расчетов с

ними, применяемых способов экспедиционирования и транспортировки грузов; отражения операций на счетах бухгалтерского учета; достоверность результатов анализа выполнения плана материально-технического снабжения и др.

Социальный аспекг бизнес-процесса затрагивает личностные отношения и связи, возникающие в трудовом коллективе, а также социальные процессы, протекающие в нем. Аудитору следует убедиться в том, что сотрудникам понятен принцип начисления и выплаты заработной платы, дополнительных выплат и льгот, методика оценки результативности их работы; что сотрудники регулярно проходят аттестацию, курсы повышения квалификации и обучения, инструктаж по технике безопасности; обеспечиваются профессиональной литературой, удовлетворены работой руководителей и организацией рабочих мест и т.д.

При проведении процедур по существу результаты проверки организационного, экономического и социального аспектов бизнес-процесса отражаются в рабочих документах аудитора, разработанных автором.

На завершающем этапе аудита рабочие документы обрабатываются и на основании профессионального суждения аудитора оценивается степень выполнения условий эффективности по 10-бальной шкале, включающей три уровня оценки: высокий, средний, низкий (таблица 3).

Таблица 3 - Шкала оценки уровня эффективности бизнес-процессов

Уровень Диапазон значений баллов Характеристика

Высокий 8-10 Условие эффективности либо выполняется на 100%, либо случаи невыполнения данного условия единичны, носят несистематический, непреднамеренный характер.

Средний 4-7 УЭ либо выполняется не в полном объеме, либо случаи невыполнения данного условия имеют преднамеренный, но не систематический характер, однако доля данных случаев в объеме выборки менее 50%.

Низкий 0-3 УЭ либо выполняется не в полном объеме, либо случаи невыполнения данного условия имеют преднамеренный, систематический характер, доля данных случаев в объеме выборочной совокупности является доминирующей.

Применение балльной оценки облегчит составление отчета по результатам управленческого аудита, так как позволит сконцентрировать внимание на тех частях и тех аспектах бизнес-процесса, где выявлены отклонения от принятых условий.

Процесс внедрения рекомендаций в практическую деятельность организации в зависимости от условий договора может осуществляться с участием или без участия аудитора

4. Выбор объектов управленческого аудит, формирование условий оценки их эффективности.

Исследование отраслевых особенностей нефтеперерабатывающих предприятий и установление их влияния на организацию и проведение управленческого аудита способствовали определению объектов аудита на

предприятиях нефтепереработки. Поскольку в методике аудита предложено рассматривать в качестве объектов проверки бизнес-процессы, то заготовительно-складской процесс нефтеперерабатывающего завода был представлен как совокупность нескольких бизнес-процессов (рисунок 3).

Основным требованием при этом являлось расположение процессов в последовательности осуществления таким образом, чтобы они отражали смену функций управления при заготовлении и хранении запасов. В результате, в область проверки были включены планирование, регулирование и контроль заготовительно-складских процессов.

Определение плановой потребности в запасах ' службой МТС, во взаимодействии с другими подразделениями Разработка стратегии хранения запасов на склада^ а нефтеперерабатывающего предприятия « 1 »» о 1 ^ ^ Выбор поставщика посредством объявления п © и проведения конкурса Я — | ч ; Оформление деловых контактов с победителем £ ¡д конкурса, установление форм и сроков расчетов, р в* | оплата поставок 5 скла гыва я к а н Е И а 25 5 х е- § § § 8 | о с 2 О 5 §"5 <г 5 3 и ш п 5 н с " Осуществление действий и принятие решений л о в рамках приемо-сдаточных мероприятий © =( 3 я! знес-)едп[ Р 2 Е с 3 о. с «1 3 2 5 н о о X X о а о а 33 § г Я а, я я Осуществление действий и принятие решений в и "О рамках хранения запасов ^ р . . ... . . . м « Оценка эффективности действий и принятия " решений при проведении анализа выполнения плана снабжения и выявлении отклонений

ййййййййй

Рисунок 3 - Объекты управленческого аудита на предприятиях нефтепереработки

Для предприятий нефтепереработки в составе заготовительно-складского процесса выделено девять бизнес-процессов. Однако следует отметить, что предлагаемый вариант не исключает возможности дробления аудируемого процесса на большее количество составных частей или, напротив, укрупнения предлагаемых.

При установлении объектов аудита на нефтеперерабатывающих предприятиях учитывалась масштабность заготовительной деятельности, которая обусловила необходимость выделения в составе объектов достаточно большого числа бизнес-процессов. Применяемый в заготовительной практике предприятий отрасли специфический способ заключения договоров с поставщиками материальных ресурсов предопределил подход к наименованию соответствующих бизнес-процессов.

Для каждого объекта аудита в организационном, экономическом и социальном аспектах разработаны условия признания бизнес-процесса

эффективным (УЭ). Условия эффективности могут использоваться при проведении проверки на любом предприятии нефтепереработки в отношении любого вида запасов. При формировании УЭ был изучен широкий спектр информационных источников: федеральных законов, правил, ГОСТов, МИ, КТНов, стандартов, плановых и отчетных документов нефтеперерабатывающих предприятий различного уровня.

Непосредственное влияние на содержание рекомендуемых для предприятий нефтепереработки условий эффективности оказали требования отраслевых нормативных актов, специфический состав заготавливаемых ресурсов, а также особенности организации процессов заготовления. „

Установленные автором УЭ предложено отражать в специально разработанных формах. Каждой из них присвоен двузначный номер: первая цифра - порядковый номер бизнес-процесса - объекта аудита (от 1 до 9), вторая - кодовое обозначение исследуемого аспекта. При этом, организационному аспекту присвоен №1, экономическому - №2, социальному - №3. Введенная система нумерации облегчает использование условий, она была положена в основу при разработке системы рабочей документации аудитора, отражающей результаты аудиторских процедур (процедур по существу).

5. Требования к объему и содержанию доказательств, необходимых для формирования обоснованного мнения аудитора. Полученные в ходе основного этапа проверки аудиторские доказательства автором рекомендуется отражать в системе рабочей документации аудитора. Формы рабочих документов разработаны для каждого из трех аспектов проверяемых бизнес-процессов, что значительно упрощает применение методики управленческого аудита на практике.

Документы представлены в виде системы, каждому из них присвоен индивидуальный трехзначный номер: первая цифра означает номер аудируемого бизнес-процесса (1-9), вторая цифра - номер изучаемого аспекта (1-3), третья цифра - порядковый номер рабочего документа при проверке соответствующего аспекта бизнес-процесса.

Введенная нумерация обеспечивает создание информационной системы, позволяющей рационализировать проведение анализа рабочей документации на завершающем этапе аудита. На основе изучения отраженных в рабочих документах аудиторских доказательств аудиторы устанавливают степень выполнения условий признания бизнес-процесса эффективным и оценивают ее по 10 балльной шкале. Так как первые две цифры номера документа совпадают с номером формы, где зафиксированы условия, то легко определить, в какой из форм необходимо проставить оценку от 0 до 10 баллов.

Выявленные в ходе проверки отклонения от условий эффективности, степень выполнения которых соответствует низкому или среднему уровню (таблица 3), определяют содержание рекомендаций, направленных на повышение эффективности. Комплекс данных мер организационного, экономического и социального характера был установлен по результатам управленческого аудита заготовительно-складского процесса на предприятиях нефтепереработки.

По результатам проверки организационного аспекта заготовителыго-сютадского процесса предложены следующие мероприятия (рисунок 4):

Рисунок 4 - Рекомендации по результатам аудита организационного аспекта заготовительно-складского процесса

По итогам наблюдения, ознакомления с положениями о подразделениях, должностными инструкциями, приказами руководства, графиком

документооборота и др. источниками информации на нефтеперерабатывающих заводах предложены меры по устранению дублирования отдельных функций сотрудников службы материально-технического снабжения и начальников производств, перераспределению отдельных функций, выявлены случаи невыполнения ряда должностных обязанностей и установлены их причины, обнаружены недостатки в способах организации процесса выбора поставщика и разработки стратегии хранения и предложены способы их устранения (рисунок

Рисунок 5 - Рекомендации по результатам аудита экономического аспекта заготовительно-складского процесса

На нефтеперерабатывающих заводах посредством чтения и анализа документов, сверки, прослеживания, арифметического пересчета были обнаружены неточности в определении плановой потребности в материальных ресурсах, ошибки в расчете финансовых показателей и оценке деловой репутации участников тендеров и др., в силу наличия которых УЭ не выполняются в полном объеме. По результатам проверки автором были составлены рекомендации по устранению отклонений от УЭ.

Результаты анализа социального аспекта бизнес-процессов показали возможность его совершенствования путем принятия следующих мер, направленных на устранение выявленных отклонений от УЭ:

Рисунок 6 - Рекомендации по результатам аудита социального аспекта заготовительно-складского процесса

Проведение управленческого аудита позволило установить необходимость пересмотра на Омском и Нижнекамском НПЗ показателей премирования сотрудников планово-бюджетной службы, наличие повторяющихся конфликтов между работниками отдельных подразделений, приводящих к образованию непроизводительных потерь рабочего времени. Для устранения выявленных недостатков автором предложены обоснованные рекомендации.

Предложенная методика управленческого аудита позволяет получить объективную информацию о состоянии бизнес-процесса, разработать комплекс мероприятий, направленных на совершенствование заготовительно-складского процесса нефтеперерабатывающего предприятия. Рассмотрение отраслевых особенностей повышает жизнеспособность научных разработок, избавив от необходимости дальнейшей адаптации методики под особенности отрасли.

Основные положения диссертации нашли отражение в следующих публикациях:

Публикации в изданиях, рекомендованных ВАК:

1. Юсупова O.A. Управленческий аудит заготовительно-складских процессов предприятия: методика проведения // Сибирская финансовая школа, 2008. -№5.-с. 156-161 (0,7 пл.);

2. Юсупова O.A., Отраслевые особенности нефтеперерабатывающих предприятий и их влияние на организацию и проведение управленческого аудита заготовительно-складских процессов // Сибирская финансовая школа, 2008.-№2.-с. 152-155 (0,57 пл.);

3. Юсупова O.A. Влияние особенностей организационной структуры нефтеперерабатывающих предприятий на организацию и проведение управленческого аудита // Российское предпринимательство, 2008. - №2. - с. 116-119(0,И пл.);

Публикации в иных изданиях:

4. Юсупова O.A. Управленческий аудит в современной аудиторской практике // Проблемы бухгалтерского учета, налогообложения, аудита и экономического анализа в условиях реформирования российской экономики: сб. статей V региональной научно-практической конференции, Красноярск, КГТУ, 2008. -с.228-234 (0,45 пл.);

5. Юсупова O.A. Управленческий аудит: содержательный аспект // Двенадцатые «Апрельские экономические чтения»: Сборник трудов международной научно-практической конференции. Том 2 «Экономика. Образование», Омск, ОМГУ 2007 - с. 146-148 (0,2 пл.);

6. Юсупова O.A. К вопросу об управленческом аудите // Сборник статей VI Международной научно-практической конференции «Проблемы совершенствования качества подготовки специалистов высшей квалификации», Омск, ОГИС 2006 - с. 156-157 (0,15 пл.);

7. Юсупова O.A. О соотношении управленческого аудита и управленческого консультирования // Вестник ОМГУ. Серия экономика, 2006 - №4. - с. 113115 (0,28 пл.).

С авторефератом можно ознакомиться на сайте ГОУ ВПО

«Новосибирский государственный университет экономики и управления -

НИНХ» (http://www.nsaern.ru)

Подписано в печать 10.02.09г. Формат 60x84 1/16. Тираж 100 экз. Печать ООО «Омскбланкиздат», ул. Орджоникидзе, 34, тел.: 212-111.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Юсупова, Ольга Анатольевна

Введение.

Глава 1. Теоретические аспекты управленческого аудита.

1.1 Обоснование необходимости управленческого аудита в современных условиях хозяйствования. Сущность управленческого аудита.

1.2. Содержание управленческого аудита

Глава 2. Управленческий аудит заготовительно-складских процессов на промышленном предприятии.

2.1. Особенности нефтеперерабатывающих предприятий и их влияние на организацию процессов заготовления и проведение управленческого аудита.

2.2. Методика управленческого аудита процессов заготовления и хранения материально-производственных запасов

Глава 3. Управленческий аудит как форма контроля принятия управленческих решений на предприятиях нефтепереработки. 85 <

3.1. Определение подхода к выбору объектов управленческого 85 аудита, и установлению рекомендуемых значений эффективности.

3.2 Проверка соответствия организационного, экономического и социального аспектов бизнес-процессов нефтеперерабатывающего предприятия условиям эффективности.

3.3. Рекомендации по совершенствованию организационного, экономического, социального аспектов заготовительно-складского процесса нефтеперерабатывающего предприятия.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Управленческий аудит заготовительных процессов в нефтепереработке"

Актуальность темы исследования.

Происходящие в России и во всем мире процессы становления и развития аудита, свидетельствуют об усилении управленческой ориентации аудиторских проверок. Предпосылкой этого является усложнение систем учета, контроля, менеджмента, повышающее требования к информационному обеспечению принятия решений. Управленческий аудит предполагает переход от ретроспективного аудита, который рассматривает только прошлую деятельность организации, к аудиту, нацеленному на будущее, на оценку и предотвращение возможных негативных последствий происходящих в организации событий.

Для отечественной теории и практики аудита термин «управленческий аудит» является новым и официально не закреплен в нормативной базе, регулирующей аудит, вследствие чего, отсутствует единый подход к его пониманию.

Освещая многообразие существующих сегодня видов аудита, зарубежные авторы особое место отводят управленческому аудиту, как неотъемлемой части управления организацией. Речь идет о работах А. Аренса, Дж. Лоббека, Т. Лоуверса, Л.Д. Паркера, Дж. Робертсона, Ч.Т. Хорнгрена, Р. Энтони. Управленческий аудит упоминается также в трудах отечественных авторов: М.К. Агальцовой, Р.А. Алборова, И.И. Андреева, Т. А. Битюковой, В. А. Ерофеевой, О.В. Ковалевой, Ю.П.Константинова, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета, которые отмечают факт существования управленческого аудита, как самостоятельного вида аудиторских услуг.

Наиболее заметный вклад в изучение целей, задач, методов и функций управленческого аудита применительно к российской практике внесли О.А. Александров, А.А. Беляев, В.В. Бурцев, Т.В. Никонова, Ю.Г. Одегов, JL Д. Ревуцкий, С.А. Сухарев. В то же время, несмотря на наличие определенных теоретических результатов в указанной области, можно констатировать факт отсутствия среди ученых единого взгляда на сущность и назначение управленческого аудита в современных условиях, основы его организации и проведения на предприятии.

Это обстоятельство выдвигает в число наиболее значимых научных проблем уточнение сущности управленческого аудита, разработку принципов и конкретных методик его проведения на предприятиях различных отраслей, в данном случае нефтеперерабатывающей.

На сегодня управление нефтеперерабатывающим предприятием требует всестороннего изучения его хозяйственной деятельности путем проведения управленческого аудита, начиная с процессов заготовления и до поиска новых возможностей по расширению рынка сбыта. В связи с тем, что в себестоимости нефтепродуктов наибольшая часть принадлежит материально-производственным запасам (около 80 %), совершенствование организации закупочной деятельности приобретает особую значимость. Кроме того, особенности организации процесса заготовления на предприятиях нефтепереработки (тендерная практика заключения контрактов, обязательное согласование управленческих решений с менеджментом головной компании нефтяного холдинга, специфический состав приобретаемых ресурсов и др.) обуславливают включение заготовительных операций в группу повышенного риска.

Недостаток внимания к указанным проблемам и недооценка их практической значимости в современных условиях хозяйствования обусловили актуальность, цели, задачи и основные направления настоящего диссертационного исследования.

Цель и задачи исследования.

Целью диссертационного исследования является обоснование теоретических аспектов управленческого аудита и разработка на их основе методики управленческого аудита процессов заготовления на нефтеперерабатывающем предприятии с учетом выявленных отраслевых особенностей нефтепереработки и их влияния на организацию и проведение проверки.

Достижение поставленной цели предполагает решение следующих задач:

- исследовать теоретические основы управленческого аудита, являющиеся базой при разработке методики его проведения на предприятиях различных отраслей;

- выявить отраслевые особенности заготовительных процессов нефтеперерабатывающих предприятий и установить характер их влияния на проведение аудиторских процедур (процедур по существу);

- разработать методику управленческого аудита процессов заготовления и хранения запасов, позволяющую исследовать организационный, экономический и социальный аспекты аудируемых процессов и определить их эффективность методом экспертных оценок;

- обосновать подход к выбору объектов аудита для предприятий нефтеперерабатывающей отрасли и сформулировать условия для оценки эффективности процесса заготовления;

- определить объем и содержание аудиторских доказательств, достаточных для формирования обоснованного мнения по результатам проверки;

- обосновать направления совершенствования организационного, экономического, социального аспектов процесса заготовления.

Предметом исследования выступают теоретические, методические и практические аспекты управленческого аудита. Объектом исследования является процесс заготовления и хранения запасов.

Диссертационное исследование соответствует п. 2.1. «Методология и технология аудита» и 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта номенклатуры специальностей научных работников (экономические науки).

Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых в области экономики, управления, бухгалтерского учета, экономического анализа.

Методология исследования основывалась на использовании общих и специальных приемов научного познания: метода научной абстракции, сочетания анализа и синтеза, индукции и дедукции, группировки, сравнения, тестирования, интервьюирования, выборочного наблюдения.

В качестве информационной базы использовались нормативно-правовые акты в области бухгалтерского и налогового учета, трудового и гражданского права, Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, отраслевые инструкции и указания, монографии и публикации периодических печатных изданий.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке методических основ организации управленческого аудита на предприятиях нефтепереработки, в частности:

- уточнено понятие управленческого аудита, определены его цели, задачи, принципы, что позволило отразить его специфику и отличие от других видов аудита;

- выявлены отраслевые особенности заготовительных процессов нефтеперерабатывающих предприятий и установлено их влияние на организацию и проведение управленческого аудита;

- разработана методика управленческого аудита процессов заготовления и хранения запасов, в основе которой лежит комплексное исследование организационного, экономического и социального аспектов аудируемых процессов;

- обоснован подход к выбору объектов управленческого аудита и сформулированы условия, позволяющие оценить эффективность исследуемых процессов; определен объем и содержание доказательств, достаточных для формирования обоснованного мнения аудитора; сформирована система преобразований, направленных на совершенствование организационного, экономического, социального аспектов процесса заготовления.

Теоретическая и практическая значимость исследования.

Теоретические положения и выводы, изложенные в исследовании, расширяют и систематизируют знания в области управленческого аудита. Теоретический материал исследования может быть использован для развития учебных курсов по дисциплинам «Аудит», «Бухгалтерский учет и аудит». Кроме того, положения диссертации могут быть использованы в оказании образовательных услуг в целях повышения квалификации и подготовки специалистов в области аудита, бухгалтерского учета, экономики и управления. Научные положения, изложенные в диссертационной работе, могут являться базой для дальнейших научно-практических разработок в области управленческого аудита.

Практическая значимость результатов исследования заключается в возможности и целесообразности их использования предприятиями нефтеперерабатывающей отрасли при проведении управленческого аудита, а также аудиторскими фирмами при оказании сопутствующих аудиту услуг.

Апробация результатов исследования.

Разработанные в ходе диссертационного исследования теоретические и методические рекомендации нашли практическое применение в деятельности ОАО «Газпромнефть-ОНПЗ» и ОАО «Таиф-НК» при организации и проведении управленческого аудита, что подтверждено справками о внедрении.

Материалы диссертации используются в учебном процессе ГОУ ВПО «Омский государственный университет им. Ф. М. Достоевского», ГОУ ВПО «Омский государственный институт сервиса» при чтении дисциплин «Аудит», «Бухгалтерский учет и аудит».

Основные положения исследования докладывались и обсуждались на:

VI Международной научно-практической конференции «Проблемы совершенствования качества подготовки специалистов высшей квалификации» (2006 г., Омск);

XII международной научно-практической конференции «Экономика. Образование» (2007 г., Омск);

- V региональной научно-практической конференции «Проблемы бухгалтерского учета, налогообложения, аудита и экономического анализа в условиях реформирования российской экономики» (2008 г., Красноярск).

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка, приложений. Общий объем работы включает 150 страниц, 11 рисунков, 3 таблицы, 56 приложений, 196 источников.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Юсупова, Ольга Анатольевна

Заключение

Усложнение механизмов хозяйствования субъектов экономики, систем учета, контроля, менеджмента, появление новых методов и средств управления финансовой и производственной деятельностью явились предпосылкой возникновения управленческого аудита. Выделение управленческого аудита в самостоятельный вид аудиторских услуг связано с переходом от ретроспективного аудита, который рассматривает только прошлую деятельность организации, к аудиту, нацеленному на будущее, на оценку и предотвращение возможных негативных последствий происходящих в организации событий.

Управленческий аудит относится к числу новых научных дисциплин, возникших на основе интеграции экономических наук (управления, учета, анализа и аудита и др.). Поскольку данный термин официально не закреплен действующим законодательством, среди специалистов не существует единого взгляда на его сущность.

Проведенный сравнительный анализ подходов к определению и содержанию управленческого аудита, изложенных в трудах отечественных и зарубежных ученых, позволил сделать вывод о том, что авторы часто превращают управленческий аудит в функцию управления при отсутствии тесной взаимосвязи с учетом. Распространенным является также рассмотрение управленческого аудита как исследования операций для разработки рекомендаций по использованию резервов повышения эффективности использования ресурсов, в таком случае цель аудита ошибочно приравнивается к цели экономического анализа.

Как показал анализ предложения на рынке аудиторских услуг, среди аудиторских фирм также отсутствует единство в понимании содержания предлагаемой клиентам услуги по проведению управленческого аудита. То, что предлагается под видом управленческого аудита фактически им не является. Оценка данных, полученных из сети Internet, и результатов телефонного опроса сотрудников аудиторских фирм, позволили определить три существующих на практике подхода к пониманию управленческого аудита:

1. При первом подходе в содержание работ по проведению управленческого аудита включаются: описание действующей организационной структуры клиента; оценка ее соответствия масштабу организации; оценка степени соблюдения установленных процедур управления и контроля. Этот вид услуг, может считаться лишь составной частью управленческого аудита;

2. Второй подход основан на использовании в ходе аудита экономико-математических методов и моделей оптимизации (111111 Project Expert, «Альт-Инвест», ТЭО-ИНВЕСТ), а результатом управленческого аудита является проект реорганизации бизнес-процессов предприятия.

В данном случае вместо управленческого аудита предлагается провести реижиниринг бизнес-процессов, который, в отличие от аудита, не связан с изучением данных бухгалтерского учета и не базируется на знании нормативных актов, положений, инструкций и т.д.;

3. При третьем подходе аудиторские фирмы в качестве услуг по управленческому аудиту предлагают клиентам оказание профессионального содействия в решении проблем функционирования и развития предприятий, в форме рекомендаций и совместно вырабатываемых решений.

В таком случае следует говорить об управленческом консультировании, а не об управленческом аудите. Несмотря на то, что и аудиторские и консалтинговые услуги относятся к группе интеллектуальных услуг, их цели и задачи различны, соответственно для их достижения используются специфические методы и имеют место разные степени рисков и ответственности.

Таким образом, исследование исторических предпосылок возникновения управленческого аудита и тенденций его развития позволяет сделать вывод о том, что каждый из подходов содержит погрешности.

Изучение экономической литературы, прямо или косвенно затрагивающей рассматриваемый вопрос, позволяет сформулировать определение управленческого аудита: управленческий аудит - это независимое исследование и оценка ключевых аспектов управленческой и производственной деятельности объекта аудита с целью установления и разработки рекомендаций по повышению эффективности (устранению неэффективности).

Данная трактовка управленческого аудита определяет его цель — установление соответствия управленческой и производственной деятельности объекта аудита условиям признания ее эффективной и разработка рекомендаций по повышению эффективности.

Для достижения цели управленческий аудит призван решить следующий круг задач:

1) определение необходимой и достаточной информации для характеристики исследуемой деятельности (условий признания деятельности эффективной);

2) установление соответствия аудируемой деятельности условиям признания ее эффективной, выявление отклонений и неблагоприятных тенденций в финансово-хозяйственной деятельности предприятия;

3) оценка существующих на предприятии отклонений от эффективности и предотвращение возможных негативных последствий этих отклонений.

Для. конкретизации управленческого аудита, его целей и задач необходимо' остановиться- на понятии аудит эффективности. В отечественнойшрактике аудит эффективности нашел'применение для оценки деятельности органов государственной власти. На государственном уровне аудит эффективности служит аналогом управленческого. Иногда он приравнивается к управленческому аудиту. На сегодняшний день он более широко изучен и распространен, имеется утвержденная Счетной палатой РФ методика его поведения, а также опубликованные результаты проведенных в-соответствии с ней проверок. Раскрыть сущность управленческого аудита помогает проведение сравнительной характеристики его и аудита эффективности.

Несмотря на то, что между управленческим аудитом и аудитом эффективности много общего (источники проверки, методы сбора» аудиторских доказательств, использование результатов для* принятия управленческих решений и др.), существуют и^ различия (касающиеся; цели-аудита, пользователей информации^ и степени ее открытости, проведения проверки, предмета и субъектов проверки, формы представления информации по результатам аудита, и выполнения рекомендаций), анализ которых позволяет показать, что управленческий- аудит и аудит эффективности - это два самостоятельных вида аудита

Современный управленческий^ аудит выходит за рамки собственно аудита, представляя собой» форму контроля ориентированного на менеджмент и выполняющего следующие функции:

1. Превентивную (реализуется в процессе прогнозирования и планирования хозяйственной деятельности, на стадии подготовки управленческих решений);

2. Оперативную (реализуется в процессе исполнения принятых решений, обеспечивая оптимизацию управленческих процедур);

3. Защитную (разработка механизмов защиты ресурсов организации);

4. Информативную (обеспечивает информационную прозрачность управленческих процедур для возможности принятия эффективных решений);

5. Упорядочивающей и коммуникативной (обеспечивается оптимальный ход процесса управления на всех его стадиях: от разработки планов и программ хозяйственной деятельности до контроля за исполнением принятых решений);

6. Активизирующей (предполагает применение психологических методов стимулирования деятельности работников организации).

Возникнув вследствие эволюционного развития аудита, управленческий аудит проводится в соответствии с общепринятыми принципами аудита, которые имеют характерное для его целей и задач наполнение (принципы независимости, честности, объективности, профессиональной компетентности и добросовестности, конфиденциальности, профессионального поведения) . В то же время особенности управленческого аудита обусловили выделение ряда специфических принципов (осторожности, целостности, заинтересованности, инноваций, обучения и самоконтроля).

Достижение целей и задач управленческого аудита, выполнение его функций обеспечивается реализацией его принципов. К примеру, соблюдение принципа осторожности позволит аудиторам вносить по итогам проверки приемлемые и выполнимые для предприятия рекомендации, а следование принципу заинтересованности и обучения - обеспечит качественное внедрение предлагаемых аудиторами мероприятий, благодаря проведению разъяснительной работы с персоналом аудируемой организации.

Непосредственное влияние на^ организацию и проведение управленческого аудита оказывает отраслевая принадлежность аудируемого лица. Поэтому в ходе разработки организационно-методических аспектов управленческого аудита было учтено, что на нефтеперерабатывающем предприятии операции с материальными» ценностями (нефть, катализаторы, присадки, масла и др.) относятся к операциям-с повышенным уровнем риска. Причин этому несколько: сложность организационной структуры нефтяных холдингов, большой объем документооборота, протяженность маршрутов доставки сырья и материалов, масштабность складского хозяйства; значительный количественный и стоимостной объем- заготовительных операций.

Данные причины оказывают влияние на состав и содержание аудиторских процедур (процедур по существу): с одной стороны, у проверяющих отсутствует возможность и необходимость изучить отдельные процессы в деятельности нефтеперерабатывающего предприятия (исключаемые процедуры), с другой. - возникает необходимость исследования- таких вопросов, которые являются нетипичными для предприятий других отраслей (дополнительные процедуры).

К числу исключаемых аудиторских процедур следует отнести: оценку эффективности управленческих решений головной компании, проверку формирования стоимости запасов, поставляемых головной- компанией по договору процессинга, проверку эффективности выбора поставщика ресурсов, изучение рынка сырья и материалов с целыо поиска поставщика и др.

В составе дополнительных процедур необходимо выделить: оценку степени гибкости головной, компании во взаимоотношениях с нефтеперерабатывающим предприятием, анализ правильности учета операций по договору давальческой переработки; оценку целесообразности установления головной компании в качестве основного поставщика, оценку степени открытости' проводимых конкурсов; законности конкурсной документации; прозрачности* и эффективности решений, принимаемых по итогам конкурсов; целесообразности использования применяемого способа выбора поставщика, изучение соответствия организации процессов заготовления и хранения ресурсов требованиям документов и инструктивных материалов, ГОСТов, правил и.т.д.

Учет особенностей отраслевой специфики позволяет выявить зоны повышенного риска, сформировать подход к организации и проведению управленческого аудита, определить содержательное наполнение процедур по существу.

Предлагаемая в работе методика управленческого аудита состоит из ряда последовательно реализуемых этапов, формирующих механизм подготовки и оценки эффективности. Результатом оценки являются рекомендации, позволяющие признать процесс или его часть эффективным.

В ходе управленческого аудита исследуется не только учетная подсистема предприятия, где фиксируются лишь свершившиеся факты хозяйственной деятельности, но также процесс принятия управленческих решений при планировании и контроле качества выполнения процедур.

В1 работе представлено детальное описание содержания этапов управленческого аудита. Аналогично любой научно организованной аудиторской деятельности, управленческий аудит начинается с планирования проверки. Итогом планирования является разработка и утверждение основных этапов проверки в виде документа, выполняющего роль программы управленческого аудита.

На первом этапе определяются объекты проверки, в качестве которых принимаются не результаты отражения операций в учете (как при финансовом аудите), а бизнес-процессы предприятия, что является специфической особенностью управленческого аудита. Такой подход обеспечивает возможность изучения внеучетных данных, планируемых, но не свершившихся процедур, процессов принятия управленческих решений и контроля за их исполнением.

Поскольку ход и результат бизнес-процессов предприятия напрямую зависит от качества работы его подразделений, то именно их деятельность будет проверять аудитор и руководству данных подразделений целесообразно адресовать рекомендации по результатам управленческого аудита. При планировании проверки следует установить, деятельность каких работников и структурных подразделений имеет отношение к аудируемому бизнес-процессу.

Для оценки состояния бизнес-процесса предложено использовать понятие «условия признания бизнес-процесса эффективным (неэффективным)». Условия являются неотъемлемым элементом методики и описывают идеальное состояние бизнес-процесса, степень соответствия которому определяет эффективность конкретного бизнес-процесса.

Условия признания бизнес-процессов эффективными (УЭ) формулируются на завершающем этапе планирования и документально закрепляются в специально разработанных формах, функционально используемых в качестве программы аудита: для проверки выполнения каждого условия проводятся аудиторские процедуры (процедуры по существу).

Обоснованный вывод об эффективности бизнес-процесса можно сделать только по результатам исследования в совокупности трех его сторон: организационной, экономической и социальной.

Проверка организационного аспекта позволит оценить согласованность движения информационных и сырьевых потоков, координированность функций подразделений, участвующих в бизнес-процессе, распределение ответственности между их сотрудниками, качественное выполнение обязанностей исполнителями на местах.

Экономический аспект бизнес-процесса характеризует правильность и обоснованность установления потребности в запасах, выбора поставщиков, форм и сроков расчетов с ними, применяемых способов экспедиционирования и транспортировки грузов; отражения операций на счетах бухгалтерского учета; достоверность результатов анализа выполнения плана материально-технического снабжения и др.

Социальный аспект бизнес-процесса затрагивает личностные отношения и связи, возникающие в трудовом коллективе, а также социальные процессы, протекающие в нем. Аудитору следует убедиться в том, что сотрудникам понятен принцип начисления и выплаты заработной платы, дополнительных выплат и льгот, методика оценки результативности их работы; что сотрудники регулярно проходят аттестацию, курсы повышения квалификации и обучения, инструктаж по технике безопасности; обеспечиваются профессиональной литературой, удовлетворены работой руководителей и организацией рабочих мест и т.д.

При проведении процедур по существу результаты проверки организационного, экономического и социального аспектов-бизнес-процесса отражаются в рабочих документах аудитора.

На завершающем этапе аудита информация рабочих документов обрабатывается и на основании профессионального суждения аудитора оценивается степень соответствия бизнес-процессов рекомендуемым значениям условий.

Степень выполнения УЭ предлагается оценивать по 10-бальной шкале, включающей три уровня оценки: высокий, средний, низкий. Применение балльной оценки облегчит оставление отчета по результатам управленческого аудита, так как позволит сконцентрировать внимание на тех частях и тех аспектах бизнес-процесса, где выявлены отклонения от принятых условий.

Процесс внедрения рекомендаций в практическую деятельность организации в зависимости от условий договора может осуществляться с участием или без участия аудитора

Исследование отраслевых особенностей нефтеперерабатывающих предприятий и установление их влияния на организацию и проведение управленческого аудита способствовали определению объектов аудита на предприятиях нефтепереработки. Поскольку в методике аудита предложено рассматривать в качестве объектов проверки бизнес-процессы, то заготовительно-складской процесс нефтеперерабатывающего завода был представлен как совокупность нескольких бизнес-процессов. Среди них:

- определение плановой потребности в запасах службой МТС во взаимодействии с другими подразделениями,

- разработка стратегии хранения запасов на складах нефтеперерабатывающего предприятия;

- выбор поставщика посредством объявления и проведения конкурса; оформление деловых контактов с победителем конкурса;

- установление форм и сроков расчетов, оплата поставок;

- выбор способов транспортировки и экспедиционирования грузов;

- осуществление действий и принятие решений в рамках приемо-сдаточных мероприятий при поступлении запасов на нефтеперерабатывающее предприятие,

- размещение ценностей на складах предприятия,

- осуществление действий и принятие решений в рамках хранения запасов,

- оценка эффективности действий и принятия решений при проведении анализа выполнения плана снабжения и выявлении отклонений.

Основным требованием при установлении бизнес-процессво являлось расположение их в последовательности осуществления таким образом, чтобы они отражали смену функций управления при заготовлении и хранении запасов. В результате, в область проверки были включены планирование, регулирование и контроль заготовительно-складских процессов.

Для предприятий нефтепереработки в составе заготовительно-складского процесса выделено девять бизнес-процессов. Однако следует отметить, что предлагаемый вариант не исключает возможности дробления аудируемого .процесса на большее количество составных частей или, напротив, укрупнения предлагаемых.

При установлении объектов аудита на нефтеперерабатывающих предприятиях учитывалась масштабность заготовительной деятельности, которая обусловила необходимость выделения в составе объектов достаточно большого числа бизнес-процессов. Применяемый в заготовительной практике предприятий отрасли специфический способ заключения договоров с поставщиками материальных ресурсов предопределил подход к наименованию соответствующих бизнес-процессов.

Для каждого объекта аудита в организационном, экономическом и социальном аспектах разработаны условия признания бизнес-процесса эффективным. Они являются универсальными и могут использоваться при проведении проверки на любом предприятии нефтепереработки в отношении любого вида запасов. Для выявления условий был изучен широкий спектр информационных источников: федеральных законов, правил, ГОСТов, МИ, КТНов, стандартов, плановых и отчетных документов нефтеперерабатывающих предприятий различного уровня.

Непосредственное влияние на содержание рекомендуемых для предприятий нефтепереработки значений эффективности (УЭ) оказали требования отраслевых нормативных актов, специфический состав заготавливаемых ресурсов, а также особенности организации процессов заготовления.

Установленные УЭ предложено отражать в специально разработанных формах. Каждой из них присвоен двузначный номер: первая цифра -порядковый номер бизнес-процесса-объекта аудита (от 1 до 9), вторая -кодовое обозначение исследуемого аспекта. При этом, организационный аспект - №1, экономический - №2, социальный - №3. Введенная система нумерации позволяет представить УЭ в виде системы и облегчает их использование в ходе проверки. Кроме того, она была положена в основу при разработке системы рабочей документации аудитора, отражающей результаты аудиторских процедур (процедур по существу).

Формы рабочих документов предложены для каждого из трех аспектов проверяемых бизнес-процессов, что значительно упрощает применение методики управленческого аудита на практике.

Документы представлены в виде системы, каждому из них присвоен индивидуальный трехзначный номер: первая цифра означает номер аудируемого бизнес-процесса (1-9), вторая цифра - номер изучаемого аспекта (1-3), третья цифра - порядковый номер рабочего документа при проверке соответствующего аспекта бизнес-процесса.

Введенная нумерация облегчает проведение анализа рабочей документации на завершающем этапе аудита. На основе изучения отраженных в рабочих документах аудиторских доказательств проверяющие устанавливают степень выполнения условий признания бизнес-процесса эффективным и оценивают ее по 10 балльной шкале. Так как первые две цифры номера документа совпадают с номером формы, где зафиксированы условия, то легко определить, в какой' из форм необходимо» проставить оценку от 0 до Юбаллов.

Выявленные в ходе проверки отклонения от УЭ, степень выполнения которых соответствует низкому или среднему уровню, определяют содержание рекомендаций, направленных на повышение эффективности. Комплекс данных мер организационного, экономического и социального характера был установлен по результатам управленческого аудита заготовительно-складского процесса на предприятиях нефтепереработки.

По? результатам проверки организационного аспекта заготовительно-складского процесса предложены следующие мероприятия: перераспределить ряд рабочих процедур* между сотрудниками, корректировать общий план-график, работ по заготовлению и хранению запасов, дополнить содержание внутренних документов,' оформляющих процедуры в рамках заготовительно-складского бизнес-процесса; внести изменения в организационно-штатную структуру предприятия, полностью или частично реорганизовать бизнес-процесс и др.

По итогам наблюдения, ознакомления с положениями о подразделениях, должностными инструкциями, приказами руководства, графиком документооборота и др. источниками, информации на Омском и Нижнекамском нефтеперерабатывающих заводах были предложены меры по устранению дублирования отдельных функций сотрудников службы материально-технического снабжения и начальников производств, перераспределению ряда функций, выявлены случаи невыполнения, ряда должностных обязанностей и установлены их причины, обнаружены недостатки в способах организации процесса выбора поставщика и разработки стратегии хранения и предложены способы их устранения.

По результатам проверки экономического аспекта заготовительноскладского процесса выявлена необходимость принятия следующих мер, направленных, на выполнение рекомендованных условий эффективности: корректировать методику расчета величины нетто-потребности НПЗ в запасах, оптимизировать нормативные сроки поставки, осуществлять мониторинг выполнения плана МТС, оптимизировать способы экспедиционирования и транспортировки грузов* по итогам анализа их сравнительной стоимости, качества и сроков поставки, внести исправления и изменения в первичные документы, регистры учета, формы внутренней управленческой отчетности, составить исправительные записи в бухгалтерском (налоговом) учете МПЗ и др.

На Нижнекамском и Омском заводах посредством чтения и анализа документов, сверки, прослеживания, арифметического пересчета были обнаружены неточности в определении плановой потребности в материальных ресурсах, ошибки в расчете финансовых показателей и оценке деловой репутации участников тендеров и др., в силу наличия которых УЭ не выполняются в полном объеме. По результатам проверки были составлены рекомендации по устранению отклонений от УЭ.

Результаты анализа социального аспекта бизнес-процессов показали возможность его совершенствования путем принятия следующих мер, направленных на устранение выявленных отклонений от УЭ: ознакомление сотрудников с принципами начисления и выплаты заработной платы, дополнительных выплат и льгот, разъяснение им методики определения результативности их работы, пересмотр приемов и способов мотивации труда, документального закрепления перечня аттестационных требований, сокращение текучести кадров, числа выявленных профзаболеваний, временной нетрудоспособности, изменение графика проведения аттестаций, прохождения курсов повышения квалификации и обучения, инструктажа по технике безопасности и др.

Применение таких методов проверки как чтение и анализ документов, анкетирование, опрос, интервьюирование сотрудников, наблюдение позволило установить на Омском и Нижнекамском НПЗ необходимость пересмотра показателей премирования сотрудников планово-бюджетной службы, наличие повторяющихся конфликтов между работниками отдельных подразделений, приводящих к образованию непроизводительных потерь рабочего времени. Для устранения выявленных недостатков предложены обоснованные рекомендации.

Таким образом, предложенная в работе методика управленческого аудита позволяет получить объективную информацию о состоянии бизнес-процесса, разработать комплекс мероприятий, направленных на совершенствование заготовительно-складского процесса нефтеперерабатывающего предприятия. Рассмотрение отраслевых особенностей повышает жизнеспособность научных разработок, избавив от необходимости дальнейшей адаптации методик