Внутренний контроль и бюджетирование в системе управленческого учета во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Внутренний контроль и бюджетирование в системе управленческого учета во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций"

На правах рукописи

ДЕМИН АЛЕКСЕЙ ЕВГЕНЬЕВИЧ

003459499

Внутренний контроль и бюджетирование в системе управленческого учета во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций

Специальность 08. 00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

МОСКВА 2008

003459499

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета AHO ВПО Центросоюза РФ «Российский университет кооперации»

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Овсийчук Мария Федоровна ,

Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор

Карзаева Наталья Николаевна

кандидат экономических наук, доцент Качкова Ольга Евгеньевна

Ведущая организация Российский государственный аграрный заочный университет

Защита состоится 27 января 2009 года в \bf часов на заседании дис сертационного совета Д 513.002.03 при AHO ВПО Центросоюза РФ «Российский университет кооперации» по адресу: 141014, г. Мытищи, Московской области, ул. В.Волошиной, д, 12/30, зал заседаний диссертационных советов.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Российского университета кооперации.

Автореферат разослан « 27» декабря 2008г.

Ученый секретарь диссертационного совету кандидат экономических наук, доцент

Е.В. Зубарева

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. В настоящее время темпы сельскохозяйственного производства имеют негативную тенденцию. Так, по данным Мособлстата, за последние пять лет посевные площади сократились на 25%, поголовье крупного рогатого скота - на 28%, в том числе коров - на 25%. В 2007г. в Московской области было 279 сельскохозяйственных организаций, в том числе прибыльных - 177, убыточных - 102, что составляет около 38 % от общего числа. Уровень рентабельности сельскохозяйственного производства с учетом дотаций составил в среднем 20,1%.

Наличие значительного количества убыточных сельскохозяйственных организаций требует постоянного совершенствования экономического механизма хозяйствования, организации внутреннего контроля и системы бюджетирования.

Внутренний контроль в сельскохозяйственных организациях - это организованная система, направленная на эффективную деятельность и рациональное использование всех видов ресурсов.

Деятельность сельскохозяйственной организации, с учетом отраслевой специализации, включает следующие виды производств: основное производство продукции растениеводства и животноводства, птицеводства и промышленной продукции; вспомогательное производство, к которому относится, автотранспорт, машинотракторный парк, ремонтные мастерские, водоснабжение, электроснабжение, теплоснабжение; обслуживающее производство - жилищно-коммунальное хозяйство, общественное питание, детские сады, ясли, профилактории. Все они взаимосвязаны между собой и с основным производством.

В целях повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности, в сельскохозяйственных организациях необходимо сформировать систему внутреннего контроля и определить объекты и субъекты контроля.

Повышение эффективности всех видов производств сельскохозяйственных организаций возможно при ведении управленческого учета, позволяюще-

го обеспечивать персонал оперативной информацией для проведения контроля и принятия эффективных решений.

В настоящее время внутренний контроль в сельскохозяйственных организациях осуществляет в основном аппаратом бухгалтерии, что снижает его оперативность и качество. В условиях рыночной экономики эффективное использование и управление производственными ресурсами возможны только в условиях результативного и полного внутреннего контроля не только со стороны бухгалтерской службы, но и всех специалистов, организующих и осуществляющих производственные процессы. Посредством внутреннего контроля проводятся систематические проверки производственного процесса, выполнения центрами ответственности бюджетов и смет, трудовой дисциплины, сохранности имущества и т.д.

В связи с этим исследование проблемы совершенствования системы внутреннего контроля и бюджетирования в системе управленческого учет вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций является своевременным и актуальным.

Степень разработанности проблемы. Вопросы учета, анализа, внутрен него контроля рассматривались в трудах известных отечественных ученых практиков России в области бухгалтерского учета, контроля и аудита H.A. Адамова, В.Г. Афанасьева, A.C. Бакаева, И.Н. Баканова, П.С. Безруких, В.В. Бурцева, В.Г. Гетьмана, А.Г. Грязновой, С.К. Егоровой, Е.А. Еленевской, В.Б. Ивашкевича, Р.В. Калиничевой, Н.Н.Карзаевой, В.В. Ковалева, Н.П. Кондрако ва, Т.И. Киселевич, М.В. Мельник, О.М. Островского, М.Ф.Овсийчук, В.Я. Ов сийчука, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, JI.B. Сотниковой, Я.В. Соколова, И.А. Слабинской, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана М.Я. Штеймана и других.

Однако в работах этих авторов недостаточно уделено внимание исследуемой проблеме. Необходимость совершенствования методики внутреннего контроля и бюджетирования вспомогательных производств сельскохозяйствен-

ных организаций определили выбор темы, предмет, объект и содержание диссертационной работы.

Цель диссертационного исследования состоит в изучении теории и практики внутреннего контроля и бюджетирования, разработке методики внутреннего контроля, бюджетирования и методики контроля за исполнением бюджетов деятельности вспомогательных производств.

В соответствии с целью исследования в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи:

- изучены теоретические основы организации системы внутреннего контроля в управленческом учете, уточнены объекты и субъекты контроля вспомогательного производства сельскохозяйственной организации;

- изучена организация и процедуры внутреннего контроля;

- проанализирована практика применения методов внутреннего контроля деятельности вспомогательных производств в сельскохозяйственных организациях;

- исследованы теоретические основы управленческого учета как информационной базы внутреннего контроля деятельности вспомогательных производств;

- предложена методика расчета трансфертных цен на услуги автомобильного транспорта;

- изучена и определена роль бюджетирования в повышении эффективности внутреннего контроля;

- рекомендован регламент бюджетирования деятельности вспомогательных производств;

- разработана методика контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств.

Область исследования. Исследование соответствует п.1.8 «Бухгалтерский учет в организациях» раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п.2.1. «Методология и технология аудита» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгал-

терский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК Российской Федерации (экономические науки).

Предмет и объект исследований. Предметом диссертационного исследования является организация и методика внутреннего контроля и бюджетирования в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность сельскохозяйственных организаций Московской области и информация об объемах работ и услуг вспомогательных производств.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды российских и зарубежных экономистов по вопросам развития внутреннего контроля, бюджетирования и управленческого учета, законодательные и нормативные акты по организации и методологии бухгалтерского учета, анализа и контроля в сельскохозяйственных организациях, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. В процессе работы были использованы такие методы и приемы научного познания, как наблюдение, сравнительный анализ, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений, исчисление относительных величин.

Научная новизна исследования состоит в разработке методик составления бюджетов и внутреннего контроля за исполнением бюджетов в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций.

В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты, представляющие научную новизну:

- уточнены объекты и субъекты внутреннего контроля вспомогательны производств, определены функции, соблюдение которых позволит повысить эффективность контроля;

- предложено информационное обеспечение внутреннего контроля для принятия управленческих решений по снижению затрат на услуги вспомогательных производств, уменьшению себестоимости продукции основного производства и увеличению прибыли от продаж;

- усовершенствована классификация затрат вспомогательных производств в зависимости от целей управленческого учета, обеспечивающая субъекты контроля оперативной информацией об исполнении бюджетов и резервах снижения затрат;

- разработана методика трансфертного ценообразования, позволяющая производить расчеты между центрами хозяйственной ответственности и определять результаты их деятельности;

- предложен бюджетный регламент, включающий методику расчета бюджетов, что позволит составить прогнозы, более точно отражающие фактическое исполнение;

- рекомендовано примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации;

- разработана методика внутреннего контроля за исполнением бюджетов с использованием перечня причин отклонений фактических затрат от предусмотренных бюджетом по эксплуатации и содержанию грузового автотранспорта, позволяющая оперативно получать информацию для принятия экономических решений.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что использование предложенных в диссертации рекомендаций и методик бюджетирования, осуществления внутреннего контроля за исполнением бюджетов в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций будет способствовать повышению эффективности производственной деятельности и укреплению финансового положения сельскохозяйственной организации.

Основные положения исследования могут быть использованы в учебном процессе высших учебных заведений при изучении дисциплин «Управленческий учет», «Внутренний аудит», «Контроль и ревизия». Апробация и внедрение результатов исследования Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации по бюджетированию приняты к внедрению ЗАО «Заречье» Одинцовского района Московской области (справка № 43 от 27 мая 2008 г.); методика осуществления контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств, в частности по автомобильному транспорту, используется аудиторской организацией «ИНТЕ-ЛИС-аудит»» (справка № 53-А от 28 июня 2008 года)

Предлагаемые методики бюджетирования и внутреннего контроля за исполнением бюджетов деятельности вспомогательных производств могут быть использованы всеми сельскохозяйственными организациями независимо от организационно-правовой формы.

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 3 работах общим объемом 6,5 п.л., в том числе двух статьях в журналах, рекомендуемых ВАК, одно научное издание.

Объём и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трёх глав и заключения.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, сформулированы цель, объекты и предмет исследования, задачи, научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Теоретические и методологические основы внутреннего контроля» рассмотрены концептуальные основы организации системы внутреннего контроля, организация и процедуры внутреннего контроля, а также объекты и субъекты внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций

Во второй главе «Управленческий учет как информационная база внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций» определены концептуальные основы управленческого учета, приведен

классификация затрат, используемая в управленческом учете, разработаны предложения по использованию трансфертных цен.

В третьей главе «Бюджетирование и внутренний контроль за исполнением бюджетов во вспомогательных производствах» рассмотрена методика бюджетирования и ее роль в повышении эффективности внутреннего контроля вспомогательных производств, разработан бюджетный регламент, примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации, а также методика контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств.

В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам научного исследования.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ,

ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

В работе поставлены и решены следующие основные проблемы, связанные с формированием методических подходов внутреннего контроля и бюджетирования деятельности вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций в системе управленческого учета: уточнены субъекты и объекты внутреннего контроля и определены их функции; предложено информационное обеспечение внутреннего контроля, позволяющее принимать управленческие решения; усовершенствована классификация затрат вспомогательных производств в зависимости от целей управленческого учета; разработана методика трансфертного ценообразования для оценки производственной деятельности вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций; разработана методика расчета бюджетов вспомогательных производств и внутреннего контроля за их исполнением с использованием перечня отклонений фактических затрат от предусмотренных бюджетом по эксплуатации и содержанию грузового автотранспорта.

Объекты и субъекты внутреннего контроля вспомогательных производств и определены их функции

В целях повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности организаций любой отраслевой принадлежности, их конкурентоспособности, сохранения активов, а также предотвращения потерь необходим постоянно действующий внутренний контроль, так как он является составной и неотъемлемой частью процесса управления и тесно с ним взаимосвязан. В связи с этим, в организации необходимо сформировать систему внутреннего контроля, при этом, должны быть определены объекты и субъекты контроля, функции субъектов контроля, права и обязанности специалистов и руководителей центров ответственности и структурных подразделений, а также периодичность проведения плановых и внезапных проверок наличия и состояния любого имущества, а также производственного процесса.

Внутренний контроль организуется и проводится для оценки результатов деятельности сельскохозяйственной организации в целом и ее структурных подразделений и центров ответственности, а также для выявления резервов повышения их эффективности.

Исследования показали, что внутренний контроль должен осуществляться специалистами всех уровней и носить систематический и хронологический характер. Следовательно, в целях повышения эффективности этой системы в сельскохозяйственных организациях необходимо:

- осуществлять систематический внутренний контроль всей хозяйственной деятельности со стороны руководителя сельскохозяйственной организации, его заместителей, главных специалистов, руководителей структурных подразделений и центров ответственности;

- контроль должен быть основан на данных бухгалтерского учета и оперативных данных;

- учетной политикой организации необходимо утвердить систему контроля хозяйственных операций;

- для проведения обратной связи и принятия мер по устранению выявленных недостатков и отклонений результаты деятельности сельскохозяйственной организации, ее структурных подразделений и центров ответственности обобщать, проверять, анализировать.

Деятельность сельскохозяйственной организации невозможна без эффективной работы вспомогательных производств.

По данным Мособлстата наличие сельскохозяйственной техники в организациях Московской области постепенно снижается (табл. 1). Таблица 1 - Наличие сельскохозяйственной техники в сельскохозяйственных организациях Московской области в 2003-2007гг.

Виды с.-х. техники 2003 2004 2005 2006 2007

Всего тракторов 9395 8457 7673 6960 7577

Тракторные прицепы 1677 1513 1398 1226 1120

Плуги 2523 2226 1893 1713 1608

Бороны 9146 7791 6146 5014 4053

Культиваторы 2326 2014 1749 1589 1503

Сеялки 1874 1622 1396 1322 1201

Пресс-подборщики 702 631 553 506 486

Комбайны зерноуборочные 919 772 656 581 521

Комбайны кормоуборочные 1131 1045 937 837 765

В 2007 году энергетические мощности на одного работника составили 59 л.с., потребление электроэнергии на производственные цели составило 26690 кВт час.

Любым видом деятельности необходимо управлять, что происходит путем воздействия субъекта на объект управления. Объектом внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственной организации являются:

- производственная деятельность вспомогательных производств;

- использование всех видов производственных ресурсов (эффективное использование всех видов ресурсов, предотвращение хищений и порчи, законность оплаты труда, производительность труда, экономия ГСМ);

- выполнение работ и оказание услуг для основного производства (проверка выполнения плана-графика работ, оказания услуг);

- доходы, полученные от выполнения работ и оказания услуг структурным подразделениям сельскохозяйственной организации, другим организациям (целесообразность и законность оказания услуг на сторону, своевременность расчетов с заказчиками услуг).

Для повышения эффективности внутреннего контроля выделяются объекты, которыми во вспомогательных производствах являются и центры ответственности, возглавляемые ответственными работниками.

Как показали исследования автора, оптимальное распределение контрольных функций между субъектами позволяет эффективно осуществлять все виды хозяйственной деятельности. Поэтому для повышения эффективности внутреннего контроля вспомогательных производств необходимо определить объекты и контрольные функции субъектов внутреннего контроля (табл. 2). Контрольные функции различных категорий ответственных работников обязательно должны быть закреплены в должностных инструкциях, в плановых мероприятиях, рекомендациях и указаниях. Как показали исследования, отсутствие четких инструкций, а также системы материальной ответственности работников за результаты деятельности, не позволяют повышать эффективность внутреннего контроля вспомогательных производств.

Контрольные функции различных категорий ответственных работников обязательно должны быть закреплены в должностных инструкциях, в плановых мероприятиях, рекомендациях и указаниях. Как показали исследования, отсутствие четких инструкций, а также системы материальной ответственности работников за результаты деятельности, не позволяют повышать эффективность внутреннего контроля вспомогательных производств. Разделение ответственности и полномочий между ответственными работниками должно обеспечивать разделение несовместимых функций.

Практически во всех рассмотренных сельскохозяйственных организациях Московской области отсутствует или не применяется система материальной ответственности работников за результаты деятельности.

Таблица 2.- Контрольные функции субъектов внутреннего контроля вспомога-

тельных производств сельскохозяйственных организаций

Субъекты внутреннего контроля' Контрольные функции субъектов внутреннего контроля

Собрание собственников (акционеров) Выполнение генерального бюджета сельскохозяйственной организации, получение и использование прибыли, анализ влияния деятельности вспомогательных производств на результаты деятельности организации

Директор Финансово-хозяйственная деятельность организации в целом и структурных подразделений (центров ответственности)

Главный экономист Выполнение бюджетов вспомогательными производствами, определение неблагоприятных отклонений

Главный бухгалтер Поступление первичной документации, соответствие хозяйственных операций законодательству, целесообразность хозяйственных операций, соблюдение смет и рациональное использование производственных ресурсов, калькулирование себестоимости продукции, работ и услуг

Главный инженер Составление дефектных ведомостей на ремонт автомобилей, тракторов, сельскохозяйственной техники, расход горючесмазочных материалов, причины отклонений от норм

Главный агроном и бригадиры растениеводческих бригад Соблюдение технологии по возделыванию сельскохозяйственных культур, соблюдение норм высева семян, качества и сроков выполнения работ и оказания услуг вспомогательньми производствами

Главный зоотехник и бригадиры животноводческих ферм Соблюдение технологического процесса, сроков и качества выполнения работ и оказания услуг вспомогательными производствами

Заведующий ремонтной мастерской Соблюдение сроков выполнения и качества всех видов ремонтов, рациональное использование производственных ресурсов

Заведующий гаражом Соблюдение сроков выполнения услуг автотранспорта, рациональное использование производственных ресурсов

Информационное обеспечение внутреннего контроля для принятия управленческих решений

Развитие рыночных отношений в сельском хозяйстве требует совершенствования методов управления, что невозможно без организации эффективной системы бухгалтерского учета как информационной базы системы управления сельскохозяйственной организацией.

В настоящее время в законодательных актах в области бухгалтерского учета нет официального определения управленческого учета, а следовательно, на законодательном уровне не определены его цели и задачи. Это говорит о том, что постановка управленческого учета является внутренним делом организации.

Исследования показали, что основными объектами учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций являются:

- затраты на выполнение работ, оказание услуг;

-объекты калькулирования, места возникновения затрат, структурные подразделения и центры ответственности;

- результаты хозяйственной деятельности вспомогательных производств

При организации управленческого учета во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций необходимо разработать: нормативную базу для разработки бюджетов по вспомогательным производствам; бюджетный регламент для структурных подразделений вспомогательных производств (центров ответственности); учетную политику сельскохозяйственной организации по учету деятельности автопарка, ремонтной мастерской, машинного двора и т.д. (группировка затрат; порядок расчета себестоимости продукции (работ, услуг); методы включения затрат вспомогательных производств в себестоимость сельскохозяйственной продукции; сегментарную (внутреннюю) отчетность по структурным подразделениям вспомогательных производств (центрам ответственности); перечень показателей, подлежащих анализу и контролю; трансфертные цены на выполненные работы и оказанные услуги вспомогательными производствами; систему материального стимулирования и материальной ответственности руководителя и работников структурных подразделений вспомогательных производств (центров ответственности) достигнутые результаты.

В качестве объектов учета и контроля вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций обычно выделяют снабженческо-заготовительную деятельность (ведение учета затрат по местам хранения горю-

че-смазочных и ремонтных материалов, запасных частей и видам работ, сбор информации о ценах на покупку горюче-смазочных и ремонтных материалов, запасных частей и т.д.); учет и контроль за затратами вспомогательных производств; учет общепроизводственных расходов, связанных с расходами на содержание и функционирование автопарка, ремонтной мастерской, машинного двора и т.д. (заработная плата руководителей вспомогательных производств и общепроизводственных рабочих, затраты на содержание зданий и сооружений, их отопление, освещение и т.д.

Классификация затрат вспомогательных производств в зависимости от целей управленческого учета

Возрастание роли затрат в управлении сельскохозяйственной организацией обуславливает необходимость постоянного совершенствования системы управленческого учета, где составными частями всегда являются учет затрат, их анализ и контроль. Деление затрат на постоянные и переменные дает возможность в системе управленческого учета организовать по сокращенной номенклатуре, т.е. по переменным затратам, а постоянные затраты по окончании отчетного периода относить на финансовые результаты полностью. Это значительно сокращает документооборот и позволяет более эффективно управлять затратами на услуги, работы вспомогательных производств. Нормативными актами в области бухгалтерского учета такой подход к учету затрат не закреплен, поэтому он может быть использован для внутренних целей.

Вместе с тем, при принятии управленческих решений для расчета точки безубыточности, запаса прочности очень важно деление этих затрат не по фактическому уровню, а в планируемом периоде.

Для оптимизации и управления затратами в сельскохозяйственных организациях они делятся по статьям калькуляции. Такое деление позволяет определить направление и целевое использование средств,, организовать аналитический учет в зависимости от вида вспомогательного производства, а также составлять бюджеты по ним. Следовательно, такой подход позволяет руково-

дителям структурных подразделений (центров ответственности) сельскохозяйственных организаций осуществлять управление затратами.

Классификация затрат вспомогательных производств сельскохозяйственной организации в управленческом учете должна способствовать поискам менеджмента в принятии решений по их оптимизации. Результатом этого должны быть:

- снижение себестоимости работ и услуг вспомогательных производств;

- уменьшение расходов на организацию производства и управление вспомогательными производствами;

- снижение сверхнормативных запасов материалов, запасных частей, горюче-смазочных материалов на складах;

- разработка эффективной системы оплаты труда в зависимости от производительности (переход на сдельную оплату труда, повышение заинтересованности работников в конечных результатах, выплаты за экономию (удержание за перерасход) затрат и т.д.);

- уменьшение документооборота, времени составления и представления внутренней (сегментарной) отчетности и т.д.

Изучение трудов отечественных экономистов, а также зарубежной литературы позволяет сделать вывод о значительном разнообразии в классификации затрат. Однако при организации учетной политики в сельскохозяйственной организации, при разработке рабочего плана счетов с выделением аналитического учета и при кодировании затрат необходимо определить необходимый уровень их классификации и аналитики, как для достоверного расчета себестоимости произведенной продукции, принятия эффективных управленческих решений, так и для контроля за затратами.

Важно правильно организовать учет горюче-смазочных материалов и их списание в соответствии с установленными в организации нормами или нормами Минтранса, что способствует снижению стоимости грузоперевозок, выполненных автомобилями и тракторами, а также стоимости работ, выполненных тракторами на возделывании сельскохозяйственных культур.

Методика трансфертного ценообразования для взаиморасчетов и оценки производственной деятельности вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций

Как показали исследования, в настоящее время достаточно актуально применение трансфертных цен при взаиморасчетах за выполненные работы и оказанные услуги между структурными подразделениями и центрами ответственности. Подходы формирования трансфертных цен на выполненные работы и оказанные услуги вспомогательными производствами между структурными подразделениями сельскохозяйственных организаций зависят от цели их установления.

Для достоверности формирования себестоимости сельскохозяйственной продукции трансфертные цены на выполненные работы и оказанные услуги вспомогательных производств целесообразно устанавливать на уровне их плановой или фактической себестоимости. Такие трансфертные цены должны объективно отражать необходимый уровень затрат, исключая бесхозяйственность, нерациональное использование ресурсов.

Расчет трансфертной цены за машино-день пребывания технических средств в ремонтной мастерской включают годовой фонд оплаты труда работников ремонтной мастерской и годовую сумму затрат по соответствующим статьям (табл. 3).

В результате использования таких цен у структурного подразделения вспомогательного производства формируется доход, определяемый как произведение стоимости выполненных работ и оказанных услуг на их количество.

В качестве дополнительных показателей, по которым может осуществляться контроль и анализ деятельности структурных подразделений вспомогательных производств, также можно использовать натуральные показатели (грузооборот по автопарку, качество ремонтов в ремонтной мастерской, коэф-

фидиент технической готовности машин и тракторов, количество электрической и тепловой энергии, бесперебойная работа агрегатов). Таблица 3 - Расчет трансфертной цены за машино-день пребывания техниче-

ских средств в ремонтной мастерской, руб.

Показатели Сумма

1 2

Годовой фонд оплаты труда заведующего мастерской, бухгалтера и других работников, руб. 450000

Затраты на содержание ремонтной мастерской - всего, руб. 465220

в т.ч. амортизация 191600

электроэнергия 96860

Водоснабжение 50560

текущий ремонт здания .115300

Топливо 4700

Автотранспорт 6200

Всего затрат 915220

Планируемое количество дней пребывания машин в ремонтной ' мастерской на ремонте за год, дни 2900

Расценка за один машино-день 315,60

Трансфертные цены на выполненные работы и оказанные услуги вспомогательных производств можно устанавливать по нормативам. Этот метод является более трудоемким, чем предыдущий. Как показало исследование, в настоящее время в сельскохозяйственных организациях практически отсутствуют планово-экономические отделы, осуществляющие разработку этих нормативов, кроме того, при постоянно меняющихся внешних факторах хозяйственной деятельности снижается объективность определения нормативов.

Методика расчета бюджетов вспомогательных производств и внутреннего контроля за их исполнением

В процессе организации внутреннего контроля одним из важнейших инструментов выступает бюджетирование (планирование на 1год).

По нашему мнению, можно дать следующее определение бюджета - это плановый документ, выраженный в денежной и (или) натуральной форме, который разрабатывается и принимается к исполнению как в целом по сельскохо-

зяйственной организации, так и по отдельным структурным подразделениям и центрам ответственности. В зависимости от уровня бюджета разрабатываются и утверждаются временные периоды составления, форматы бюджетов, используемые показатели, бюджетные статьи.

Независимо от принятой в сельскохозяйственной организации методологии бюджетирования основные показатели деятельности структурных подразделений и центров ответственности доводятся до них аппаратом управления и обязательны для выполнения. Набор этих показателей определяется аппаратом управления сельскохозяйственной организации и зависит от вида структурного подразделения и центра ответственности. Так до руководителя автопарка доводятся объемы выполненных работ (объем перевезенного груза, объем работ в тонно-километрах), бюджет расходов на содержание автопарка, системы оплаты водителей и т.д. (табл.4.) До руководителя ремонтной мастерской доводится количество выполненных ремонтов по видам, смета расходов на содержание мастерской, система оплаты труда и т.д.

Бюджетный регламент, разработанный в сельскохозяйственной организации, обеспечивает возможность осуществления контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств. Основные положения бюджетного регламента должны закрепляться во внутренних документах сельскохозяйственной организации. ' В диссертационном исследовании разработано примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации.

Бюджетный регламент, разработанный в сельскохозяйственной организации, обеспечивает возможность осуществления контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств. Основные положения бюджетного регламента должны закрепляться во внутренних документах сельскохозяйственной организации. В диссертационном исследовании разработано примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации.

В диссертационном исследовании разработано примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации.

Основными элементами системы бюджетирования вспомогательных производств (бюджетного регламента) являются: определение бюджетного периода (период составления бюджетов); график бюджетирования (сроки, порядок разработки, согласования и утверждения бюджетов); бюджетный цикл (период, на который составляются бюджеты и период составления отчетов об исполнении бюджетов); бюджетный контроль (порядок и период проведения анализа деятельности и принятия управленческих решений). Таблица 4-Анализ бюджета расходов на содержание и эксплуатацию грузовых автомобилей по автопарку за год, тыс. руб.

Показатели Бюджет Гибкий бюджет Факт Откл.,(+,-

1 2 3 4 5=гр.4-гр

1.Грузооборот, тыс. там 2954 2700 2700 -

2.0плата труда водителей с отчислениями 13681 12505 12456 -49

З.ГСМ 14287 13059 14595 +1536

4.Ремонт и техническое обслуживание

автомобилей

в т.ч. 5883 5883 6530 +647

оплата труда 2065 2065 2230 +165

запчасти 2353 2353 2450 +97

материалы 1465 1465 1850 +385

5.Амортизация по автомобилям 17 64 1764 1653 -1117

б.Замена и ремонт резины 3883 3883 4560 +677

7.Прочие затраты 2788 2788 1896 -892

8.3атраты на организацию производства и управлению по автопарку 3548 3548 3450 +30

9.Итого расходов 45834 43430 45140 +1710

Ю.Трансфертная цена 1 ткм, руб. (плановая себестоимость ткм + 20%) 18,62 X X X

И. Доход(п.ЮхпЛ) 55003 50274 50274 X

12.Прибыль (п.11-п.9) 9169 6844 5134 -1710

13.Маржинальный доход (п.11-п.2-п.З-п.6) ' 23152 20827 18663 -4489

14.Рентабельность,% (п.12:п.П) 16,7 13,6 10,2 -3,4п.

Порядок составления бюджетов предполагает установление единых сроков и определенных процедур для вспомогательных производств и их утверждение руководством сельскохозяйственной организации.

Обязательным элементом бюджетного регламента является разработка графика документооборота, который позволяет осуществить взаимоувязку всех процедур бюджетного регламента в единую систему.

Система бюджетирования является основной для контроля в системе управленческого учета сельскохозяйственной организации. Для определения основных этапов контроля необходимо учитывать особенности формирования частных бюджетов вспомогательных производств по центрам ответственности. Вместе с тем, контроль невозможен без объединения учетных функций с плановыми, контрольными и аналитическими.

В исследовании приведена методика осуществления контроля и анализа за деятельностью вспомогательных производств, источниками информации которого являются данные счета 23 «Вспомогательные производства» субсчет «Автопарк» с кодами бюджета по автопарку, что является необходимым условием осуществления анализа.

Предложенная в исследовании методика осуществления внутреннего контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций позволит своевременно выявить причины их неисполнения, а также, оперативно устранить возможность повторения в будущем неблагоприятных отклонений при выполнении этих заданий.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах: в изданиях, рекомендованных ВАК

1. Демин А.Е. Организация и процедуры внутреннего контроля во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организа-цийШредпринимательство.-№ 6. - 2008. - 34- 37с.

2. М.Ф. Овсийчук, А.Е. Демин Методика анализа исполнения бюджетов вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций //Экономический анализ.- №20 (125). - 2008. - 22 - 27с. '

в других изданиях

3. Демин А.Е. Бюджетирование и внутренний контроль за исполнением бюджетов во вспомогательных производствах в сельскохозяйственных организациях. - М.: Информационно-внедренческий центр «Маркетинг», 2008,5,75 п.л.

КОПИ-ЦЕНТР Тираж 100 экз. тел. 8-495-728-90-39 . Перловская, ул. В. Волошиной, дом 9/24

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Демин, Алексей Евгеньевич

Введение

Содержание

Глава 1. Теоретические и методологические основы внутреннего контроля.

1.1 Концептуальные основы организации системы внутреннего контроля

1.2 Организация, процедуры внутреннего контроля во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций

1.3 Объекты и субъекты внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций

Глава 2. Управленческий учет как информационная база внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций

2.1 Концептуальные основы организации управленческого учета во вспомогательных производствах

2.2 Классификация затрат исчисление себестоимости работ и услуг вспомогательных производств

2.3 Формирование трансфертных цен на выполненные работы и оказанные услуги вспомогательных производств

Глава 3. Бюджетирование и внутренний контроль за исполнением бюджетов во вспомогательных производствах

3.1 Бюджетирование и его роль в повышении эффективности внутреннего контроля вспомогательных производств

3.2 Бюджетный регламент

3.3 Методика контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств

Диссертация: введение по экономике, на тему "Внутренний контроль и бюджетирование в системе управленческого учета во вспомогательных производствах сельскохозяйственных организаций"

Актуальность темы исследования. В настоящее время темпы сельскохозяйственного производства имеют негативную тенденцию. Так, по данным Мособлстата, за последние пять лет посевные площади сократились на 25%, поголовье крупного рогатого скота - на 28%, в том числе коров - на 25%. В 2007г. в Московской области было 279 сельскохозяйственных организаций, в том числе прибыльных - 177, убыточных - 102, что составляет около 38 % от общего числа. Уровень рентабельности сельскохозяйственного производства с учетом дотаций составил в среднем 20,1%.

Наличие значительного количества убыточных сельскохозяйственных организаций требует постоянного совершенствования экономического механизма хозяйствования, организации внутреннего контроля и системы бюджетирования.

Внутренний контроль в сельскохозяйственных организациях - это организованная система, направленная на эффективную деятельность и рациональное использование всех видов ресурсов.

Деятельность сельскохозяйственной организации, с учетом отраслевой специализации, включает следующие виды производств: основное производство продукции растениеводства и животноводства, птицеводства и промышленной продукции; вспомогательное производство, к которому относится, автотранспорт, машинотракторный парк, ремонтные мастерские, водоснабжение, электроснабжение, теплоснабжение; обслуживающее производство - жилищно-коммунальное хозяйство, общественное питание, детские сады, ясли, профилактории. Все они взаимосвязаны между собой и с основным производством.

В целях повышения эффективности финансово-хозяйственной деятельности, в сельскохозяйственных организациях необходимо сформировать систему внутреннего контроля и определить объекты и субъекты контроля.

Повышение эффективности всех видов производств сельскохозяйственных организаций возможно при ведении управленческого учета, позволяющего обеспечивать персонал оперативной информацией для проведения контроля и принятия эффективных решений.

В настоящее время внутренний контроль в сельскохозяйственных организациях осуществляет в основном аппаратом бухгалтерии, что снижает его оперативность и качество. В условиях рыночной экономики эффективное использование и управление производственными ресурсами возможны только в условиях результативного и полного внутреннего контроля не только со стороны бухгалтерской службы, но и всех специалистов, организующих и осуществляющих производственные процессы. Посредством внутреннего контроля проводятся систематические проверки производственного процесса, выполнения центрами ответственности бюджетов и смет, трудовой дисциплины, сохранности имущества и т.д.

В связи с этим исследование проблемы совершенствования системы внутреннего контроля и бюджетирования в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций является своевременным и актуальным.

Степень разработанности проблемы. Вопросы учета, анализа, внутреннего контроля рассматривались в трудах известных отечественных ученых и практиков России в области бухгалтерского учета, контроля и аудита Н.А.Адамова, В.Г.Афанасьева, А.С. Бакаева, И.Н. Баканова, П.С. Безруких, В.В. Бурцева, В.Г. Гетьмана, А.Г. Грязновой, С.К. Егоровой, Е.А. Еленевской, В.Б. Ивашкевича, Р.В.Калиничевой, Н.Н.Карзаевой, В.В. Ковалева, Н.П. Конд-ракова, Т.И. Киселевич М.В. Мельник, О.М. Островского, М.Ф.Овсийчук, В.Я. Овсийчука , В.Ф.Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, J1.B. Сотнико-вой, Я.В. Соколова, И.А. Слабинской, В.П. Суйца, А.Д. Шеремета, JI.3. Шнейдмана, М.Я. Штеймана и других.

Однако в работах этих авторов недостаточно уделено внимание исследуемой проблеме. Необходимость совершенствования методики внутреннего контроля и бюджетирования вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций определили выбор темы, предмет, объект и содержание диссертационной работы.

Цель диссертационного исследования состоит в изучении теории и практики внутреннего контроля и бюджетирования, разработке методики внутреннего контроля, бюджетирования и методики контроля за исполнением бюджетов деятельности вспомогательных производств.

В соответствии с целью исследования в диссертационной работе поставлены и решены следующие задачи:

- изучены теоретические основы организации системы внутреннего контроля в управленческом учете, уточнены объекты и субъекты контроля вспомогательного производства сельскохозяйственной организации;

- изучена организация и процедуры внутреннего контроля;

- проанализирована практика применения методов внутреннего контроля деятельности вспомогательных производств в сельскохозяйственных организациях;

- исследованы теоретические основы управленческого учета как информационной базы внутреннего контроля деятельности вспомогательных производств;

- предложена методика расчета трансфертных цен на услуги автомобильного транспорта;

- изучена и определена роль бюджетирования в повышении эффективности внутреннего контроля;

- рекомендован регламент бюджетирования деятельности вспомогательных производств;

- разработана методика контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств.

Область исследования. Исследование соответствует п.1.8 «Бухгалтерский учет в организациях» раздела 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п.2.1. «Методология и технология аудита» раздела 2 «Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК Российской Федерации (экономические науки).

Предмет и объект исследований. Предметом диссертационного исследования является организация и методика внутреннего контроля и бюджетирования в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность сельскохозяйственных организаций Московской области и информация о объемах работ и услуг вспомогательных производств.

Теоретической и методологической основой исследования послужили научные труды российских и зарубежных экономистов по вопросам развития внутреннего контроля, бюджетирования и управленческого учета, законодательные и нормативные акты по организации и методологии бухгалтерского учета, анализа и контроля в сельскохозяйственных организациях, материалы научных и научно-практических конференций.

Методологической базой исследования послужили общенаучные принципы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи. В процессе работы были использованы такие методы и приемы научного познания, как наблюдение, сравнительный анализ, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений, исчисление относительных величин.

Научная новизна исследования состоит в разработке методик составления бюджетов и внутреннего контроля за исполнением бюджетов в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций.

В ходе исследования получены следующие наиболее значимые результаты, представляющие научную новизну:

- уточнены объекты и субъекты внутреннего контроля вспомогательных производств, определены функции, соблюдение которых позволит повысить эффективность контроля;

- предложено информационное обеспечение внутреннего контроля для принятия управленческих решений по снижению затрат на услуги вспомогательных производств, уменьшению себестоимости продукции основного производства и увеличению прибыли от продаж;

- усовершенствована классификация затрат вспомогательных производств в зависимости от целей управленческого учета, обеспечивающая субъекты контроля оперативной информацией об исполнении бюджетов и резервах снижения затрат;

- разработана методика трансфертного ценообразования, позволяющая производить расчеты между центрами хозяйственной ответственности и определять результаты их деятельности;

- предложен бюджетный регламент, включающий методику расчета бюджетов, что позволит составить прогнозы, более точно отражающие фактическое исполнение;

- рекомендовано примерное Положение о бухгалтерском управленческом учете в сельскохозяйственной организации;

- разработана методика внутреннего контроля за исполнением бюджетов с использованием перечня причин отклонений фактических затрат от предусмотренных бюджетом по эксплуатации и содержанию грузового автотранспорта, позволяющая оперативно получать информацию для принятия эконо мических решений.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что использование предложенных в диссертации, рекомендаций и методик бюджетирования, осуществления внутреннего контроля за исполнением бюджетов в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций будет способствовать повышению эффективности производственной деятельности и укреплению финансового положения сельскохозяйственной организации.

Основные положения исследования могут быть использованы в учебном процессе высших учебных заведений при изучении дисциплин «Управленческий учет», «Внутренний аудит», «Контроль и ревизия».

Апробация и внедрение результатов исследования

Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации по бюджетированию приняты к внедрению ЗАО «Заречье» Одинцовского района Московской области (справка № 43 от 27 мая 2008г.); методика осуществления контроля за исполнением бюджетов вспомогательных производств, в частности по автомобильному транспорту, используется аудиторской организацией «ИНТЕЛИС-аудит»» (справка № 53-А от 28 июня 2008г.)

Предлагаемые методики бюджетирования и внутреннего контроля за исполнением бюджетов деятельности вспомогательных производств могут быть использованы всеми сельскохозяйственными организациями независимо от организационно-правовой формы.

Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 3 научных работах объёмом 6,5 п.л. (в т.ч. авторских 6,25 п.л.) Работ, опубликованных в ведущих рецензируемых журналах и изданиях, определенных ВАК 2 объемом 0,75 п.л. (в т.ч. авторских 0,5 п.л.)

Объём и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трёх глав и заключения.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Демин, Алексей Евгеньевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенные исследования теории и практики внутреннего контроля и бюджетирования в системе управленческого учета вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций позволили сделать следующие выводы и предложения.

Развитие рыночных отношений вносит значительные изменения в систему управления сельскохозяйственной организацией в целом и, в том числе, вспомогательным производством. Управление структурными подразделениями вспомогательного производства должно быть направлено на своевременное обеспечение основного производства работами и услугами при рациональном использовании всех видов ресурсов. Для достижения этой цели управленческий учет сельскохозяйственной организации обеспечивает управленческий аппарат достоверной и оперативной информацией.

Как показали исследования, в сельскохозяйственных организациях Московской области функции внутреннего контроля выполняются бухгалтерской службой и должностными лицами. При организации системы внутреннего контроля сельскохозяйственных организаций, автор придерживается основных задач системы внутреннего контроля, определенных в Федеральном правиле (стандарте) аудиторской деятельности № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», которые направлены на эффективное ведение финансово-хозяйственной деятельности, обеспечение сохранности активов, выявление, исправление и предотвращение ошибок и искажения информации, а также на своевременную подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Внутренний контроль за деятельностью структурных подразделений вспомогательных производств сельскохозяйственных организаций, должен быть систематическим и осуществляться должностными лицами в пределах своей компетенции. Объектом системы внутреннего контроля вспомогательных производств сельскохозяйственной организации являются производственная деятельность вспомогательных производств, эффективное использование всех видов ресурсов, своевременное выполнение работ и оказание услуг для основного производства, доходы, полученные от выполнения работ и оказания услуг структурным подразделениям сельскохозяйственной организации и на сторону.

Практически во всех исследуемых сельскохозяйственных организациях в должностных инструкциях специалистов и должностных лиц отсутствуют четко закрепленные контрольные функции, в том числе и по внутреннему контролю за деятельностью вспомогательных производств. Это приводит к формализации контрольных функций и совершению преднамеренных и непреднамеренных ошибок. Бухгалтерия сельскохозяйственной организации, в результате огромного количества закрепленных за ней функций, не имеет возможности осуществлять эффективный контроль на всех стадиях осуществления хозяйственной операции.

Для повышения эффективности осуществления внутреннего контроля выделяются объекты контроля, которыми во вспомогательных производствах являются структурные подразделения, центры ответственности, возглавляемые ответственными работниками (должностными лицами). В связи с тем, что внутренний контроль может быть предварительным, текущим и последующим, объектами контроля также являются действия работников и специалистов в ходе осуществления определенных производственных и технологических действий и операций. Поэтому для повышения эффективности осуществления внутреннего контроля вспомогательных производств в диссертационном исследовании определены объекты и контрольные функции субъектов.

Своевременность и эффективность внутреннего контроля деятельности вспомогательных производств, в первую очередь, зависит от качества внутренней управленческой информации, которая предоставляется руководителям структурных подразделений. Руководством сельскохозяйственной организации должен быть разработан и утвержден перечень финансовых и нефинансовых показателей деятельности структурных подразделений вспомогательных производств. Особое внимание уделяется тем показателям, по которым осуществляется материальное поощрение работников за достигнутые результаты.

Использование трансфертных цен при расчетах за выполненные работы и оказанные услуги вспомогательными производствами позволяет увеличить число финансовых показателей, применяемых для анализа и контроля за их деятельностью. Так, применение трансфертных цен, рассчитанных по методу «себестоимость плюс» позволяет рассчитать по структурным подразделениям вспомогательных производств следующие финансовые показатели: прибыль, уровень рентабельности, маржинальный доход. Это позволит в сочетании с нефинансовыми показателями (своевременность и качество выполнения работ, коэффициент технической готовности техники и т.д.) максимально эффективно контролировать и анализировать производственную деятельность вспомогательных производств.

В исследовании определена целесообразность применения бюджетирования деятельности вспомогательных производств. Для того, чтобы процесс бюджетирования в сельскохозяйственной организации был эффективным, необходимо провести ряд подготовительных работ, который включает в себя утверждение организационной структуры сельскохозяйственной организации и делегирование полномочий составления бюджетов аппарату управления и руководителям структурных подразделения (центров ответственности); разработку структуры генерального бюджета сельскохозяйственной организации и частных бюджетов (бюджетов структурных подразделений (центров ответственности)); утверждение бюджетной политики (она разрабатывается с целью определения и закрепления принципов формирования показателей бюджетных статей, методов их оценки); разработку регламента бюджетирования (установление временного периода бюджетирования, процедур планирования, форматов бюджетов, программы действий каждого из участников процесса бюджетирования). В диссертационном исследовании разработаны этапы бюджетного цикла и бюджетный регламент вспомогательных производств сельскохозяйственной организации.

Применяемые методы анализа деятельности вспомогательных производств разнообразны и зависят от целей анализа. Наиболее часто используемым методом анализа является оценка абсолютных и относительных изменений отдельных статей затрат на выполнение работ, оказание услуг вспомогательными производствами. В диссертационном исследовании разработан перечень финансовых и нефинансовых, который может быть использован для оценки результатов деятельности автопарка, работы машино-тракторного парка, ремонтной мастерской т.д.