Бухгалтерский учет операций с земельными ресурсами тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет операций с земельными ресурсами"

На прававх рукописи

□ОЗОбЭЭОО Запорожцева Елена Николаевна ___

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ С ЗЕМЕЛЬНЫМИ РЕСУРСАМИ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Мичуринск - наукоград РФ, 2007

003069900

Работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета и аудита ФГОУ ВПО «Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса»

Научный руководитель доктор экономических наук, профессор

Бреславцева Нина Александровна

Официальные оппоненты доктор экономических наук, профессор

Чеглакова Светлана Григорьевна

Защита состоится «17» мая 2007г в 12 часов на заседании регионального диссертационного совета ДМ 220.041.02 в ФГОУ ВПО «Мичуринский государственный аграрный университет» по адресу 393760, Тамбовская область, Мичуринск, ул. Интернациональная, д 101, Малый актовый зал

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОУ ВПО «Мичуринский государственный аграрный университет», а с авторефератом - дополнительно на официальном сайте университета http // www mgau ru/

Автореферат разослан «16» апреля 2007 г

Ученый секретарь регионального диссертационного совета, кандидат экономических наук,

кандидат экономических наук, доцент Хорошков Сергей Иванович

Ведущая организация

ФГОУ ВПО «Азово-Черноморская агро-инженерная академия»

доцент

OB Соколов

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. На протяжении всей истории человечества земля играла и играет огромную, ни с чем не сравнимую роль в развитии общества. Земля представляет собой природный ресурс, характеризующийся пространством, рельефом, почвами, водами, недрами, растительным и животным миром По мере развития производительных сил этот ресурс превращается в объект социально-экономических связей, главное средство производства в сельском хозяйстве и пространственный базис развития и размещения всех отраслей хозяйства, территориальную основу бытия в целом. Издавна земля составляла богатство нации, имела свою цену, являясь специфическим товаром. Ввиду своих особенностей земля является особенным объектом бухгалтерского учета

Достоверность отражения в бухгалтерском учете операций с земельными ресурсами является объективной необходимостью. Анализ организации бухгалтерского учета земельных ресурсов на предприятиях показал очень низкий уровень учета этих операций Это связано с тем, что в российском бухгалтерском учете вопросы учета земельных участков методологически разработаны недостаточно Отечественная система бухгалтерского учета до настоящего времени не рассматривала земельные участки, как экономическую категорию, имеющую стоимостную оценку

Рыночные отношения предопределили необходимость совершенствования бухгалтерского учета земельных участков, так как действующие учетные стандарты и правила не отражают необходимую информацию о хозяйственных процессах с земельными ресурсами, происходящими на предприятиях в условиях новых экономических отношений

Поэтому практическая востребованность такого рода научных исследований, методологии и практики учета операций с земельными ресурсами, свидетельствует об актуальности данной проблемы, что и обусловило выбор темы диссертационного исследования

Необходимость разработки методологического подхода к учету и стоимостной оценке земельных участков обусловлена и реформированием всей системы бухгалтерского учета в России в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Состояние изученности проблемы. Теоретические и практические аспекты земельных отношений нашли свое отражение в историческом наследии следующих ученых-экономистов1 В В Докучаева, Э Лаура, О. Лепке, К. Макконела, К Маркса, И И Пестержецкого, Д Риккар-до, А. Смита, Н.И. Утехина, Ф. Энгельса и др

Исследованию проблемы бухгалтерского учета основных средств (в том числе и земельных участков) посвящены труды ученых-экономистов- РА Алборова, А С Бакаева, И Н Богатой, Н А. Бреслав-цевой, В А Горемыкина, Н П Кондракова, Л И. Куликовой, В В Мило-сердова, В С Немчинова, В Ф Палия, В П Петрова, М.З Пизенгольца, Ф.Б Риполь-Сарагоси, А Е. Сагайдак, Я В Соколова и многих других

Вместе с тем, завершенного системного подхода к пониманию сущности, методологических принципов учета земельных ресурсов до настоящего времени не сформулировано Кроме того, существуют противоречия в нормативном регулировании земельных ресурсов, как объекта бухгалтерского учета Круг этих вопросов нуждается в дальнейших разработках.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и практических положений по совершенствованию бухгалтерских операций с земельными ресурсами с учетом требований рыночной экономики и Международных стандартов финансовой отчетности

В соответствии с намеченной целью сформулированы следующие задачи

- обобщить теоретические положения земельных ресурсов, как экономической категории и объекта бухгалтерского учета, а также уточнить понятие категории «земельные ресурсы»,

- исследовать существующие принципы и подходы оценки земельных ресурсов в стоимостном выражении;

- разработать классификацию земельных участков для целей бухгалтерского учета;

- обосновать необходимость применения синтетического счета 06 «Земельные ресурсы»,

- разработать форму первичного документа, обеспечивающего получение достоверной информации об операциях с земельными ресурсами;

- разработать рекомендации начисления амортизации по земельным ресурсам;

- разработать модели учета земельных участков в качестве инвестиционной недвижимости по справедливой и первоначальной стоимости,

- разработать предложения по отражению информации в бухгалтерской отчетности о наличии и состоянии земельных ресурсов

Предметом исследования выступали совокупность теоретических и организационно-методических аспектов бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами

Объектом исследования явились промышленные предприятия Ростовской области, имеющие земельные участки на правах собственности, либо аренды.

Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили разработки отечественных и зарубежных ученых, законодательные акты и нормативные документы, касающиеся исследуемых вопросов, положения по бухгалтерскому учету и отчетности, монографические исследования, периодические издания, материалы научных конференций и семинаров

В процессе исследования использовались действующие принципы, правила и методологические положения по организации бухгалтерского учета и отчетности, принятые в Российской Федерации и международных стандартах финансовой отчетности

В процессе работы над диссертацией использовались общенаучные методы - научные исследования (диалектика, анализ, синтез, аналогия), специальные приемы и процедуры бухгалтерского учета (счета, двойная запись, документирование, балансовое обобщение, инвентаризация, отчетность) Диссертация выполнена в соответствии с пунктом 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» паспорта специальности 08 00 12 «Бухгалтерский учет, статистика».

Научная новизна проведенного исследования заключается в разработке теоретико-методологических и организационно-методических положений бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами в соответствии с МСФО для повышения эффективности использования земельных ресурсов, качества деятельности промышленных предприятий Наиболее существенные результаты, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем

- обоснована экономическая категория земли и сформулирова-

но авторское понятие земельных ресурсов, характеризующихся неограниченным сроком службы, способностью приносить доход, требующих стоимостной оценки, раскрывающее особенность земли, как объекта бухгалтерского учета;

- в отличие от существующих научных подходов, по-новому сформулированы способы оценки земли, основанные на учетных данных, определяющие стоимость земельного участка для отражения его в бухгалтерской (финансовой) отчетности, с учетом способов поступления земельных участков на баланс организации;

- предложена классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета, отличающаяся их конкретной группировкой в зависимости от классификационных признаков, характеризующих формы собственности, правовой статус, целевое назначение, позволяющая организовать учет операций с земельными участками по классификационным признакам,

- разработана форма первичного документа для отражения операций при постановке на учет земельного участка, способствующая повышению контрольно-аналитических возможностей учета, а также обеспечивающая получение достоверных данных об операциях с земельными ресурсами,

- предложено применение синтетического счета 06 «Земельные ресурсы», как основного носителя информации об операциях с земельными ресурсами и разработана схема их учета земельных ресурсов в зависимости от вида хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, что позволит адекватно отражать операции с земельными участками в учете и отчетности,

- обоснована необходимость начисления амортизации по земельным ресурсам и предложены варианты ее расчета по земельным участкам, имеющих и не имеющих строений, позволяющие повысить эффективность использования земли и более точно определить ее стоимостную оценку,

- разработаны модели учета земельных участков в качестве инвестиционной недвижимости по справедливой и первоначальной стоимости, позволяющие увеличить нераспределенную прибыль (чистую прибыль) отчетного периода с учетом роста цен на земельные участки;

- разработана структура раздела учетной политики «Учет земельных ресурсов», содержащая элементы и формы регистров, позволяю-

щих раскрыть информацию по операциям с земельными участками в целях их продажи, сдачи в аренду и др

Практическая значимость результатов исследования заключается в исследовании действующей системы бухгалтерского учета по операциям с земельными ресурсами и ее совершенствование, о чем свидетельствуют сформулированные выводы и полученные результаты исследования, которые могут быть использованы научными и практическими работниками, занятыми в области бухгалтерского учета при подготовке учебно-методических материалов по курсу «Бухгалтерский (финансовый) учет» на экономических факультетах ВУЗов.

Апробация результатов диссертационного исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава ЮРГУЭС (2003 - 2006 гг.), Всероссийской научно-практической конференции ВГУ (2005 - 2006 гг.).

Ряд рекомендаций и методических разработок диссертационного исследования приняты к внедрению в исследуемых организациях: ООО «Гранд», ОАО КЗМК «Стройметкон» Материалы диссертационного исследования используются при преподавании учебной дисциплины «Бухгалтерский (финансовый) учет» на кафедре «Бухгалтерский учет и аудит» ФГОУ ВПО «Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса».

По теме диссертационного исследования опубликовано 9 печатных работ, общим объемом 2 пл.

Объем и структура работы. Диссертационная работа изложена на 154 страницах, включает введение, три главы, выводы и предложения, список литературы из 184 наименований, содержит 15 таблиц, 9 рисунков и 8 приложений

Во введении обоснована актуальность темы исследования, отражено состояние изученности проблемы, сформулированы цель и задачи исследования, определены объект, предмет и методы исследования, представлены научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Методологические аспекты бухгалтерского учета земельных ресурсов» рассмотрены сущность и особенности земли, как экономической категории, исследованы методологические основы бухгалтерского учета земельных ресурсов, а также соответствие и достаточность информационно-нормативной базы, регламентирующей порядок учета земельных ресурсов.

Во второй главе «Основные подходы к оценке земельных ресурсов на основе учетных данных» исследованы основные принципы оценки земельных участков Рассмотрен земельный кадастр, как информационное обеспечение оценки земельных ресурсов в бухгалтерском учете Проанализированы подходы к оценке земельных ресурсов на основе учетных данных и предложены варианты оценки

В третьей главе «Совершенствование бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами» обоснованы предложения по совершенствованию организации бухгалтерского учета и даны рекомендации по составлению финансовой отчетности по земельным ресурсам, разработаны модели учета земельных участков в качестве инвестиционной недвижимости, в соответствии с МСФО, по справедливой и первоначальной стоимости

В «выводах и предложениях» обобщены основные результаты проведенного исследования

ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Земля — ценнейший ресурс, который приносит значительный доход. Ограниченность и невосполнимость этого ресурса вызывает объективную необходимость и актуальность рассмотрения земли как экономической категории, а также, как объекта бухгалтерского учета.

В ходе исследования путем сравнений, анализа и обобщения точек зрения отечественных ученых-экономистов в работе было уточнено определение земельных ресурсов. Нами была предложена следующая трактовка данного понятия, «под земельными ресурсами понимаются непроизведенные активы, находящиеся на балансе предприятия в качестве внеоборотных активов (основных средств) либо товаров, характеризующиеся неограниченным сроком службы, способностью приносить доход и требующие стоимостной оценки для отражения их в бухгалтерском балансе»

Данное определение, на наш взгляд, более точно характеризует земельные ресурсы, как объект бухгалтерского учета, требующий систематического отражения в учете.

В настоящее время вопрос о бухгалтерском учете земельных отношений остается малоизученным До сих пор не разработана четкая

и единая методика учета земли на предприятиях, которая обеспечивала бы сопоставимость информации о ней. Чтобы устранить существующие пробелы, нами определен порядок ведения учета земельных ресурсов и программа, которая устанавливает:

- содержание земельно-учетной информации и методы ее получения;

- формы и содержание учетной документации;

- сроки предоставления отчетности,

- органы и лиц, осуществляющих учет земель;

- порядок контроля за ведением учета земельных отношений.

Особенности учета земли в различных формированиях позволили нам выделить некоторые методологические подходы к учету использования земли:

- земля должна учитываться отдельно от стоимости зданий и сооружений, которые на ней расположены Такие участки в аналитическом учете следует отражать отдельно;

- для ведения синтетического учета необходимо использовать группу синтетических счетов, предназначенных для отражения внеоборотных активов,

- участки, находящиеся в собственности организаций, учитываются в составе основных средств, однако амортизация на них не начисляется;

- земля, как основное средство производства и объект бухгалтерского учета, который имеет свою стоимость, подлежит имущественному страхованию и учетному отражению этого процесса в соответствии с методами учета страховых отношений.

В ходе исследования изучены взгляды некоторых ученых—экономистов на оценку земли. Одни придерживаются стоимостной оценки, а другие утверждают, что земельные ресурсы не подлежат оценке Отдельные ученые денежную оценку земли рассматривают как условную. На наш взгляд, стоимостная оценка земли необходима и имеет важное значение для полного учета земельных фондов и определения экономической эффективности ее использования.

Нами проанализированы, распространенные в практической деятельности и юридически закрепленные, виды стоимости и возможность их использования для оценки земельного участка. В настоящее время таких видов стоимости два: рыночная и кадастровая

В современных условиях разрабатываются различные методики оценки земли в целях страхования, купли-продажи, аренды, на случай банкротства, кредитования под залог, налогообложения и т. д Однако, с момента реформирования земельных отношений, особую актуальность получили те виды оценок земельных ресурсов, которые применимы в бухгалтерском учете.

Среди способов оценки можно выделить следующие' по продажной цене, рыночной цене, по арендной плате, по ренте, вычисленной из чистого дохода, по покупной цене

Данные методы оценки земельных ресурсов могут быть применены как при отражении хозяйственных операций с земельными участками в бухгалтерском учете, так и при составлении балансовых отчетов для принятия планово-управленческих решений Для целей бухгалтерского учета оценка земельных участков должна производиться в соответствии со способами их поступления в организацию. Варианты оценок отражены в таблице 1.

Таблица 1. - Варианты оценки земельных участков, исходя из способов их получения

Способ получения земельных участков Вид бухгалтерской оценки земельных участков

Приобретение земельных участков в собственность на конкурсной или аукционной основе Первоначальная стоимость

Внесение земельных участков в уставный капитал учредителями Нормативная цена земли (рыночная стоимость)

Безвозмездное получение земельных участков в собственность Нормативная цена земли (рыночная стоимость)

Приобретение земельных участков в обмен на другое имущество Стоимость обмениваемого имущества

Исследовав современное состояние бухгалтерского учета земельных ресурсов, выявлено, что нет единого подхода к классификации земельных участков. В частной и государственной (федеральной,

муниципальной) собственности они относятся к внеоборотным активам В соответствии с действующими нормативными документами, основные средства организации представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, т е часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ (услуг) либо для управления организацией и действующая в натуральной форме Земля, в отличие от других средств производства, выступает как в роли предмета труда, так и в качестве средства труда

Для признания земельных участков в качестве объекта бухгалтерского учета большое значение имеет их классификация. Если объекты основных средств классифицированы в рамках существующих нормативных документов, то классификация земельных участков к настоящему времени не имеет стандартных решений, лишь делаются попытки. В этой связи нами предложена классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета (табл. 2).

Рекомендуемая классификация земельных участков может лежать в основе определения объектов бухгалтерского учета юридических лиц

В соответствии с положением о порядке ведения государственного земельного кадастра, учет земель предусматривают вести по объектам земельной собственности и категориям земель с отражением качественной их характеристики Все необходимые сведения о размерах, местоположении и качественном состоянии земель отражаются в первичном учете От качества предоставляемой первичной информации в значительной степени зависит достоверность формируемой финансовой отчетности и, как следствие, реальная стоимостная оценка земельных ресурсов.

Учитывая, что земля является специфическим объектом основных средств и в форме № ОС - 1 отсутствуют важные реквизиты, характеризующие качество, вид, размеры участка, мы предлагаем оприходование земельных участков осуществлять Актом о приеме-передаче земельных участков (ф № ОС - 1з)

Таблица 2. - Классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета

Классификационный признак Классификационные группы

Форма собственности Земельные участки в государственной собственности

Земельные участки в муниципальной собственности

Земельные участки в собственности граждан

Земельные участки в собственности юридических лиц

Правовой статус Земельные участки на праве собственности

Земельные участки на праве постоянного (бессрочного) пользования

Земельные участки на праве срочного пользования

Земельные участки на праве аренды

Целевое назначение Земли сельскохозяйственного назначения

Земли поселений

Земли, выполняющие функцию территориальной базы производства

Земли лесного фонда

Земли водного фонда

Земли запаса

Земли особо охраняемых территорий

Земли, входящие в инвестиционный ресурс

Связь земельных участков с находящимися на них объектами Земельные участки с производственными и прочими хозяйственными строениями

Земельные участки, занятые объектами социальной сферы

Ограничения Земельные участки, исключенные из оборота

Земельные участки, ограниченные в обороте

Обременение Земельные участки, обремененные сервитутом

Земельные участки, не обремененные сервитутом

Возможность деления Делимые земельные участки

Неделимые земельные участки

Рекомендуемая форма ОС - 1з должна отражать следующие сведения1 количество, вид земельного участка, качество земель, балансовую стоимость принимаемого на учет объекта, расположение земельного участка, его местное название, номер и дату распоряжения принимающей стороны, на основании которого произведено оприходование объекта. К документу должны прилагаться ксерокопия экспликации и план границ участка. Акт составляет комиссия в двух экземплярах для принимающей и передающей стороны.

В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» земельные участки и объекты природопользования следует учитывать в составе основных средств организации Поэтому бухгалтерский учет земельных участков осуществляется в соответствии с общими правилами отражения основных средств. При этом следует учитывать, что земельные участки - специфический объект бухгалтерского учета, отличающийся от иных объектов основных средств Во-первых, особенностью земельных участков является то, что они не подлежат амортизации. Это связано с тем, что они относятся к объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются, поэтому их балансовая оценка не должна уменьшаться. Во-вторых, расходы на приобретение, формирующие первоначальную стоимость земельного участка, в бухгалтерском учете никогда не будут списаны в расходы периода Следовательно, стоимость земельных ресурсов, используемых в производственном процессе, не включается в себестоимость изготавливаемой продукции. Однако, если будут внесены изменения в кадастровый план при выделении одного земельного участка (или нескольких), то стоимость первоначального земельного участка должна уменьшиться на стоимость выделенных самостоятельных участков Суммы, затраченные на оплату всех работ и услуг, связанных с выделением земельных участков, будут формировать стоимость этих выделяемых участков, как вновь создаваемых объектов основных средств

Как уже было отмечено, основной отличительной особенностью бухгалтерского учета земельных участков является то, что амортизация по ним не начисляется. Однако, земля является составной частью природы, основой жизни и деятельности человека Как и любая материя, она подвержена влиянию внешних факторов эрозии, подтоплению,

уплотнению, загрязнениям и др. положительно или отрицательно сказывающихся на ее физико-химических свойствах. Все вышеперечисленное не позволяет говорить о неизменности потребительских свойств земли Поэтому нормативные документы по бухгалтерскому учету вступают в противоречие с основами геологии, геодезии, почвоведения, экологии и других наук, предметом исследования которых выступает земля

При этом земельный участок, как любой объект недвижимости, имеет две цены- рыночную, устанавливаемую соотношением спроса и предложения на рынке земли, и государственную учетную (кадастровую) Превышение рыночной цены над кадастровой является экономической выгодой собственника Мероприятия по улучшению земельного участка - устройство дренажа, рекультивация, улучшение плодородия почвенного слоя ведут к росту ее цены. Поэтому размер экономической выгоды собственника земельного участка зависит от суммы материальных вложений в данный участок Производимые улучшения не увеличивают кадастровую стоимость Следовательно, амортизационные отчисления могут производиться только с величины экономической выгоды, те с суммы материальных затрат собственника и/или величины, созданной экономической коныоктурой региона. Принимая во внимание независимость кадастровой оценки от сложившихся экономических условий, ее постоянную величину, кадастровую оценку земельного участка, на наш взгляд, следует признать нижней границей начисления амортизации

Мы считаем, что для разработки методики начисления амортизационных отчислений следует подразделять земельные участки на участки имеющие строения (здания, сооружения) и не имеющие таковых При первом варианте амортизацию земельного участка следует рассчитывать исходя из эксплуатационного срока этого здания или сооружения и применять остаточный срок эксплуатации

Расчет ежегодных амортизационных отчислений рекомендуется рассчитывать по формуле:

( СВ - КС ) / РС - ( ТГ - ГП ), где СВ - стоимость выкупа земельного участка, определяемая фактическими затратами на его приобретение,

КС - кадастровая стоимость земельного участка, определяемая местным земельным комитетом;

РС — расчетный срок эксплуатации здания, принимаемый из проектно-сметной документации на строительство, ГП — год постройки здания или сооружения, ТГ- текущий календарный год

При втором варианте (когда отсутствуют здания или сооружения) определить срок полезного использования земельного участка не представляется возможным Мы считаем, что в этом случае необходимо применять фиксированную расчетную величину - коэффициент амортизации земельного участка Это экономически обоснованная величина годовых амортизационных отчислений, рассчитанная исходя из экономико-географических особенностей местности Размер коэффициента амортизации должен быть установлен законодательным органом субъекта федерации и рассчитываться в зависимости от назначения и месторасположения земельного участка.

Таким образом, годовая сумма амортизационных отчислений будет определяться по формуле-

КС * К , где

а7

КС - кадастровая стоимость земельного участка, определяемая местным земельным комитетом,

Ка — коэффициент амортизации земельного участка При отсутствии же законодательно установленного коэффициента расчет амортизационных отчислений земельного участка должен производиться из расчета эксплуатационного срока в 30 лет Это срок, в течение которого земельный участок сохраняет неизменными свои физические и химические свойства с точки зрения геологии при отсутствии форс-мажорных обстоятельств.

Исходя из того, что земля рассматривается как объект бухгалтерского учёта и земельные участки являются одновременно и средством труда и предметом труда, считаем целесообразным учитывать землю в составе внеоборотных активов как непроизведенные активы на отдельном синтетическом счёте 06 «Земельные ресурсы» (табл 3). Необходимость обособленного учета вызвана отсутствием земельных участков в «Общероссийском классификаторе основных фондов»

Таблица 3. - Рекомендуемый перечень субсчетов к синтетическому счету 06 «Земельные ресурсы»

Субсчет Наименование субсчетов

06-1 Земли сельскохозяйственного назначения

06-2 Земли поселений

06-3 Земли промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земли для обеспечения космической деятельности, земли обороны, безопасности и земли иного специального назначения

06-4 Земли особо охраняемых территорий и объектов

06-5 Земли лесного фонда

06-6 Земли водного фонда

06-7 Земли запаса

Анализ существующих вариантов учета земельных участков в непроизводственных целях позволил обосновать свою концепцию.

- если участок земли приобретается для перепродажи, его следует отразить в составе оборотных активов организации, в составе товаров на счете 41 «Товары», так как в результате реализации земельные участки изменяют свою натуральную форму на денежную,

- если земельные участки предназначены исключительно для предоставления за плату во временное пользование, их следует учитывать на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности», так как при передаче их в лизинг, аренду организация получает дополнительный доход;

- если участок планируется использовать для целей, не связанных с производством и управлением (например, на нем будет устроен стадион общего пользования), его можно отразить в учете на обособленном субсчете к счету 01 «Основные средства», так как данный участок впоследствии может быть источником экономических выгод для организации (при его продаже)

Организация может получить земельный участок от государства бесплатно. При этом в ее бухгалтерском учете указанная операция согласно ПБУ13/2000 «Учет государственной помощи» отражается в составе информации о государственной помощи, признаваемой увеличением экономических выгод в результате поступления активов. При предоставлении организации государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств, в том числе земельных участков, эти ресурсы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов

Стоимость активов, полученных или подлежащих получению, определяется организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно она устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов. Активы принимаются к учету на соответствующие счета в корреспонденции со счетом целевого финансирования.

Затем стоимость полученных активов списывается на увеличение финансовых результатов организации. Списание должно производиться на систематической основе в течение периода признания расходов. В то же время инструкцией по применению плана счетов предусмотрено отражать использование целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств, записью:

Д-т сч. 86 «Целевое финансирование», К-т сч. 83 «Добавочный капитал».

Так как в бухгалтерском учете не предусмотрена возможность списания расходов на приобретение земли в расходы периода, а ПБУ 13/2000 требует отнесения полученных бюджетных средств на счет финансового результата, поэтому государственную помощь в виде бесплатного выделения земельного участка коммерческой организации целесообразно отражать записью.

Д-т сч. 86 «Целевое финансирование», К-т сч 91 «Прочие доходы и расходы», субсч 1 «Прочие доходы».

Проанализировав методику учета земельных ресурсов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, сделан вывод о том, что земельные ресурсы - это объект инвестиционной недвижимости. В соответствии с МСФО 40 организация вправе выбирать из двух моделей учета инвестиционной недвижимости1 модель учета по справедливой стоимости и по первоначальной стоимости

На наш взгляд, приоритетной моделью учета инвестиций в не-

движимость является модель учета по справедливой стоимости. Применение модели учета по справедливой стоимости - один из немногих инструментов увеличения нераспределенной прибыли (чистой прибыли отчетного периода) организации по сравнению с аналогичными показателями по РПБУ, поскольку цены на недвижимое имущество (земельные участки), как правило, растут

Современная бухгалтерская отчетность не способна удовлетворять требования многочисленных групп пользователей в получении информации, раскрывающей характер деятельности конкретного юридического лица, несмотря на то, что Гражданский кодекс РФ и Федеральные законы «Об акционерных обществах», «Об унитарных предприятиях», и иные аналогичные законодательные акты содержат такие требования

Исследуя финансовую отчетность организации на предмет содержания в ней информации о земельных ресурсах, отмечено, что в бухгалтерском балансе (форма №1) объединена вся информация по основным средствам в одну строку, а в приложении к бухгалтерскому балансу соответствующие расшифровки по земельным ресурсам отсутствуют. Мы предлагаем расширить информацию по земельным ресурсам в Форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» и в пояснительной записке.

В пояснительной записке рекомендуем раскрывать следующую информацию

- первоначальную стоимость земельных участков на начало и конец отчетного года,

- движение земельных участков в течение отчетного периода по основным группам (поступление, выбытие),

- способы оценки земельных участков, полученных по договорам, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

- стоимость земельных участков, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, и изменение стоимости за счет улучшения плодородия земель, переоценки и других операций;

- земельные участки, предоставленные и полученные по договору аренды;

- земельные участки, принятые в эксплуатацию и фактически используемые, находящиеся в процессе государственной регистрации

Форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» должна содержать сведения о земельных участках, показывая их состояние на начало года, поступление, выбытие и остаток на конец года в ценах отчетного периода с учетом уровня инфляции.

Это позволит пользователям бухгалтерской отчетности иметь полную и объективную картину по операциям с земельными ресурсами, их использовании, о финансовом положении организации и результатах ее хозяйственной деятельности за отчетный период

Обобщая результаты проведенного исследования, можно сделать вывод, что в современном бухгалтерском учете уделяется недостаточное внимание вопросам учета земельных ресурсов. Поэтому методические разработки, практические рекомендации, направленные на совершенствование бухгалтерского учета земельных участков позволят повысить качество операций с земельными ресурсами.

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Проведенные исследования по учету операций с земельными ресурсами позволяют сделать следующие выводы:

1. Анализ организации бухгалтерского учета земельных ресурсов на предприятиях показал очень низкий уровень этих операций, а в некоторых и полное отсутствие такого учета. В результате исследования сделан вывод о том, что земельные ресурсы, как составная часть внеоборотных активов, как специфический объект основных средств, требуют систематического отражения на счетах бухгалтерского учета в стоимостной форме. Предложено авторское понятие земельных ресурсов, отличающееся от существующих трактовок и характеризующее земельные ресурсы, как объект бухгалтерского учета с неограниченным сроком службы, способностью приносить доход, требующий стоимостной оценки.

2. В российской и зарубежной практике экономической оценки земельных ресурсов существуют сравнительный, доходный и затратный подходы экономической оценки, которые могут быть использованы при отражении операций с земельными участками в современном бухгалтерском учете.

3 Для признания земельных участков в качестве объекта бухгалтерского учета большое значение имеет их классификация Если

объекты основных средств классифицированы в рамках существующих нормативных документов, то классификация земельных участков к настоящему времени не имеет стандартных решений. В этой связи нами предложена классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета, которая может составлять основу для определения объектов юридических лиц

4 Основой для заполнения первичных бухгалтерских документов служат юридические документы, подтверждающие факт свершившейся операции с земельными ресурсами. Для оформления операций по постановке на учет земельного участка специальной формы первичного документа не предусмотрено, а используемая форма №ОС - 1 не раскрывает необходимую информацию в полном объеме Поэтому рекомендуем использовать разработанную нами форму первичного документа - № ОС - 1з, содержащую недостающие реквизиты для постановки земельного участка на учет

5 Обособленное отражение земельных участков хозяйствующих субъектов позволит точнее определять параметры ресурсного потенциала предприятия, вложения в экономический оборот капитала, стоимость наличного земельного участка, а также принимать более взвешенные управленческие решения Поэтому рекомендуется земельные ресурсы организации отражать на отдельном синтетическом счете 06 «Земельные ресурсы».

6. В связи с тем, что земля, как и любая материя, подвержена влиянию внешних факторов эрозии, подтоплению, уплотнению, загрязнениям и др. положительно или отрицательно сказывающихся на ее физико-химических свойствах, потребительские свойства земли изменяются Поэтому возникает необходимость начисления амортизации по земельным участкам, имеющих и не имеющих строений по разработанной нами методике.

7. В ходе исследования информационной базы по земельным ресурсам сделан вывод о ее недостаточности Нами рекомендовано дополнить пояснительную записку к годовому бухгалтерскому балансу, а также форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» данными о земельных ресурсах, находящихся в собственности предприятия и показателями эффективности их использования, что позволит повысить качество и достоверность предоставляемой пользователям информации и судить о результатах хозяйственной деятельности организации

Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК РФ:

1 Запорожцева, Е Н Некоторые подходы к оценке земельных ресурсов в бухгалтерском учете / Е. Н Запорожцева // Гуманитарные и соц-эконом науки,-2006 -№7.-С 119-121.

Некоторые вопросы диссертационного исследования нашли отражение в других публикациях:

2 Запорожцева, Е Н Налогообложение доходов физических лиц и проблемы льготирования налогооблагаемой базы / E.H. Запорожцева, H.A. Бреславцева/УПроблемы совершенствования бухгалтерского учета при переходе на новый план счетов: Сб. науч. трудов профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и студентов РГЭУ (РИНХ). - Ростов-на-Дону, 2001 - С 56-59.

3. Запорожцева, E.H. Учетные проблемы землепользования арендных отношений / Е Н. Запорожцева, Н А. Бреславцева//Финансовая политика Российского государства в условиях экономических и социальных реформ: Сб. науч трудов профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и студентов РГЭУ (РИНХ) - Ростов-на-Дону, 2003.-С. 135-138.

4. Запорожцева, Е Н Вопросы отражения земли и земельных участков в бухгалтерском учете на современном этапе развития / E.H. Запорожцева, Н А Бреславцева// Экономические и социальные проблемы региональной экономики1 Материалы докладов межвузовской научно-практической конференции профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и студентов ЮРГУЭС - Шахты, 2003 - С. 119-122.

5.3апорожцева, Е Н. Вопросы бухгалтерского учета земли в современных рыночных условиях / Е Н. Запорожцева// Инновационные технологии научных исследований социально-экономических процессов Сборник статей Международной научно-практической конференции -Пенза, 2003 - С 90-93.

б.Запорожцева, Е Н Некоторые вопросы учета земельных участков, прав аренды и пользования / Е Н. Запорожцева// Проблемы и перспективы создания эффективной экономики Сборник научных трудов профессорско-преподавательского состава, молодых ученых и студентов ЮРГУЭС. - Шахты, 2004. - С. 167-169.

7 Запорожцева, Е Н. Вопросы рыночного оборота земли и права

частной собственности / Е.Н, Запорожцева// Основные направления повышения эффективности экономики, управления и качества подготовки специалистов* Сборник статей II Международной научно-практической конференции. - Пенза, 2004. - С. 130-133.

8. Запорожцева, Е.Н Отражение в бухгалтерском учете НДС при купле-продаже земельных участков /Е.Н. Запорожцева// Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций: Материалы III Всероссийской научно-практической конференции. - Воронеж, 2005. - С. 35-37.

9. Запорожцева, Е Н. Специфические особенности бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами / Е Н. Запорожцева// Актуальные проблемы учета, экономического анализа и финансово-хозяйственного контроля деятельности коммерческих организаций: Материалы IV Всероссийской научно-практической конференции. - Воронеж, 2006. -С. 54-57.

Отпечатано в типографии ЗАО «Полиграфист», 346500, г Шахты, пер Красный шахтер, 68 Отдано в печать 12 04 07 г Заказ № 575 Формат 62x84/16 Тираж 100 экз Объем 1,5 уел п л

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Запорожцева, Елена Николаевна

ВВЕДЕНИЕ.

ГЛАВА 1. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗЕМЕЛЬНЫХ РЕСУРСОВ

1.1. Сущность и особенности земельных ресурсов как экономической категории.

1.2. Методологические основы бухгалтерского учета земельных ресурсов.

1.3. Информационно-нормативная база, регламентирующая порядок использования земельных ресурсов.

ГЛАВА 2. ОСНОВНЫЕ ПОДХОДЫ К ОЦЕНКЕ ЗЕМЕЛЬНЫХ РЕСУРСОВ НА ОСНОВЕ УЧЕТНЫХ ДАННЫХ

2.1. Кадастр как информационное обеспечение оценки земельных ресурсов в бухгалтерском учете.

2.2. Основные принципы оценки земельного участка.

2.3. Исследование подходов к оценке земельных ресурсов на основе учетных данных.

ГЛАВА 3 .СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ С ЗЕМЕЛЬНЫМИ РЕСУРСАМИ

3.1. Специфические особенности организации бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами и направления его совершенствования.

3.2. Формирование финансовой отчетности по земельным ресурсам.

3.3. Земельные ресурсы как объект инвестиционной недвижимости в формировании финансовой отчетности.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет операций с земельными ресурсами"

Актуальность темы исследования. На протяжении всей истории человечества земля играла и играет огромную, ни с чем не сравнимую роль в развитии общества. Земля представляет собой природный ресурс, характеризующийся пространством, рельефом, почвами, водами, недрами, растительным и животным миром. По мере развития производительных сил этот ресурс превращается в объект социально-экономических связей, главное средство производства в сельском хозяйстве и пространственный базис развития и размещения всех отраслей хозяйства, территориальную основу бытия в целом. Издавна земля составляла богатство нации, имела свою цену, являясь специфическим товаром. Ввиду своих особенностей земля является особенным объектом бухгалтерского учета.

Достоверность отражения в бухгалтерском учете операций с земельными ресурсами является объективной необходимостью. Анализ организации бухгалтерского учета земельных ресурсов на предприятиях показал очень низкий уровень учета этих операций. Это связано с тем, что в российском бухгалтерском учете вопросы учета земельных участков методологически разработаны недостаточно. Отечественная система бухгалтерского учета до настоящего времени не рассматривала земельные участки, как экономическую категорию, имеющую стоимостную оценку.

Рыночные отношения предопределили необходимость совершенствования бухгалтерского учета земельных участков, так как действующие учетные стандарты и правила не отражают необходимую информацию о хозяйственных процессах с земельными ресурсами, происходящими на предприятиях в условиях новых экономических отношений.

Поэтому практическая востребованность такого рода научных исследований, методологии и практики учета операций с земельными ресурсами, свидетельствует об актуальности данной проблемы, что и обусловило выбор темы диссертационного исследования.

Необходимость разработки методологического подхода к учету и стоимостной оценке земельных участков обусловлена и реформированием всей системы бухгалтерского учета в России в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Состояние изученности проблемы. Теоретические и практические аспекты земельных отношений нашли свое отражение в историческом наследии следующих ученых-экономистов: В.В. Докучаева, Э. Лаура, О. Лепке, К. Макконела, К. Маркса, И.И. Пестержецкого, Д. Риккардо, А. Смита, Н.И. Утехина, Ф. Энгельса и др.

Исследованию проблемы бухгалтерского учета основных средств (в том числе и земельных участков) посвящены труды ученых-экономистов: Р.А. Алборова, А.С.Бакаева, И.Н. Богатой, Н.А. Бреславцевой, В.А. Горемы-кина, Н.П. Кондракова, Л.И. Куликовой, В.В. Милосердова, B.C. Немчинова, В.Ф. Палия, В.П. Петрова, М.З. Пизенгольца, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, А.Е. Сагайдак, Я.В. Соколова и многих других.

Вместе с тем, завершенного системного подхода к пониманию сущности, методологических принципов учета земельных ресурсов до настоящего времени не сформулировано. Кроме того, до настоящего времени существуют противоречия в нормативном регулировании земельных ресурсов как объекта бухгалтерского учета. Круг этих вопросов нуждается в дальнейших разработках.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования является разработка теоретических и практических положений по совершенствованию бухгалтерских операций с земельными ресурсами с учетом требований рыночной экономики и Международных стандартов финансовой отчетности.

В соответствии с намеченной целью сформулированы следующие задачи:

- обобщить теоретические положения земельных ресурсов, как экономической категории и объекта бухгалтерского учета, а также уточнить понятие категории «земельные ресурсы»;

- исследовать существующие принципы и подходы оценки земельных ресурсов в стоимостном выражении;

- разработать классификацию земельных участков для целей бухгалтерского учета;

- обосновать необходимость применения синтетического счета 06 «Земельные ресурсы»;

- разработать форму первичного документа, обеспечивающего получение достоверной информации об операциях с земельными ресурсами;

- разработать рекомендации начисления амортизации по земельным ресурсам;

- разработать модели учета земельных участков в качестве инвестиционной недвижимости по справедливой и первоначальной стоимости;

- разработать предложения по отражению информации в бухгалтерской отчетности о наличии и состоянии земельных ресурсов.

Предметом исследования выступили совокупность теоретических и организационно-методических аспектов бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами.

Объектом исследования явились промышленные предприятия Ростовской области, имеющие земельные участки на правах собственности, либо аренды.

Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили разработки отечественных и зарубежных ученых, законодательные акты и нормативные документы, касающиеся исследуемых вопросов, положения по бухгалтерскому учету и отчетности, монографические исследования, периодические издания, материалы научных конференций и семинаров.

В процессе исследования использовались действующие принципы, правила и методологические положения по организации бухгалтерского учета и отчетности, принятые в Российской Федерации и международных стандартах финансовой отчетности.

В процессе работы над диссертацией использовались общенаучные методы: научные исследования (диалектика, анализ, синтез, аналогия), специальные приемы и процедуры бухгалтерского учета (счета, двойная запись, документирование, балансовое обобщение, инвентаризация, отчетность). Диссертация выполнена в соответствии с пунктом 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» паспорта специальности 08.00.12 «БухгЯнэдшийдажязвшфогадонного исследования заключается в разработке теоретико-методологических и организационно-методических положений бухгалтерского учета операций с земельными ресурсами в соответствии с МСФО для повышения эффективности использования земельных ресурсов, качества деятельности промышленных предприятий. Наиболее существенные результаты, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:

- обоснована экономическая категория земли и сформулировано авторское понятие земельных ресурсов, характеризующихся неограниченным сроком службы, способностью приносить доход, требующих стоимостной оценки, раскрывающее особенность земли, как объекта бухгалтерского учета;

- в отличие от существующих научных подходов, по-новому сформулированы методы оценки земли, основанные на учетных данных, определяющие стоимость земельного участка для отражения его в бухгалтерской (финансовой) отчетности, с учетом способов их поступления на баланс организации;

- предложена классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета, отличающаяся их конкретной группировкой в зависимости от классификационных признаков, характеризующих формы собственности, правовой статус, целевое назначение, позволяющая организовать учет операций с земельными участками;

- разработана форма первичного документа для отражения операций при постановке на учет земельного участка, способствующая повышению контрольно-аналитических возможностей учета, а также обеспечивающая получение достоверных данных об операциях с земельными ресурсами;

- предложено применение синтетического счета 06 «Земельные ресурсы», как основного носителя информации об операциях с земельными ресурсами и разработана схема их учета в зависимости от вида хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, что позволит адекватно отражать операции с земельными участками в учете и отчетности;

- обоснована необходимость начисления амортизации по земельным ресурсам и предложены варианты ее расчета по земельным участкам, имеющих и не имеющих строений, позволяющие повысить эффективность использования земли и более точно определить ее стоимостную оценку;

- разработаны модели учета земельных участков в качестве инвестиционной недвижимости по справедливой и первоначальной стоимости, позволяющие увеличить нераспределенную прибыль (чистую прибыль) отчетного периода с учетом роста цен на земельные участки;

- разработана структура раздела учетной политики «Учет земельных ресурсов», содержащая элементы и формы регистров, позволяющих раскрыть информацию по операциям с земельными участками в целях их продажи, сдачи в аренду и др.

Практическая значимость результатов исследования заключается в исследовании действующей системы бухгалтерского учета по операциям с земельными ресурсами и ее совершенствование, о чем свидетельствуют сформулированные выводы и полученные результаты исследования, которые могут быть использованы научными и практическими работниками, занятыми в области бухгалтерского учета при подготовке учебно-методических материалов по курсу «Бухгалтерский (финансовый) учет» на экономических факультетах ВУЗов.

Апробация результатов диссертационного исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава ЮР-ГУЭС (2003 - 2006гг.), Всероссийской научно-практической конференции ВГУ (2005-2006гг.).

Ряд рекомендаций и методических разработок диссертационного исследования приняты к внедрению в исследуемых организациях: ООО «Гранд», ОАО КЗМК «Стройметкон», ООО «ЭнДиСэв» и др. Материалы диссертационного исследования используются при преподавании учебной дисциплины «Бухгалтерский (финансовый) учет» на кафедре «Бухгалтерский учет и аудит» ГОУ ВПО «Южно-Российского государственного университета экономики и сервиса».

По теме диссертационного исследования опубликовано 9 печатных работ, общим объемом 2 п.л.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Запорожцева, Елена Николаевна

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

1. Анализ организации бухгалтерского учета земельных ресурсов на предприятиях показал очень низкий уровень этих операций, а в некоторых и полное отсутствие такого учета. Это связано с тем, что в российском бухгалтерском учете вопросы учета земельных участков являются наименее методологически разработанными. Отечественная система бухгалтерского учета до настоящего времени практически полностью игнорировала земельные участки как экономическую категорию, имеющую стоимостную оценку. Учету и правильному отражению основных средств в отчетности организаций уделяется первостепенное внимание. Именно по объему основных средств можно судить о размерах компании, о ее возможностях и перспективах развития. В результате исследования сделан вывод о том, что земельные ресурсы, как составная часть внеоборотных активов, как специфический объект основных средств требуют систематического отражения на счетах бухгалтерского учета в стоимостной форме. Предложено авторское понятие земельных ресурсов, отличающееся от существующих трактовок и характеризующее земельные ресурсы, как объект бухгалтерского учета с неограниченным сроком службы, способностью приносить доход, требующий стоимостной оценки.

2. На сегодняшний день одной из главных проблем продолжает оставаться отсутствие необходимых нормативных правовых актов, обеспечивающих в полной мере реализацию конституционных прав граждан и юридических лиц на земельные участки и иные объекты недвижимости, а также нормативных документов и положений по бухгалтерскому учету, регулирующие учет земельных ресурсов.

3. Анализ информации, содержащейся в земельном кадастре, и принципов его построения позволяет сделать вывод, что он может служить источником достоверной и надежной информации для сбора данных о земельных ресурсах на этапе их оприходования и постановки на учет. С введением земельного кадастра возникает необходимость проведения оценки мельного кадастра возникает необходимость проведения оценки земли в денежном выражении.

4. В российской и зарубежной практике экономической оценки земельных ресурсов существуют сравнительный, доходный и затратный подходы экономической оценки, которые могут быть использованы при отражении операций с земельными участками в современном бухгалтерском учете.

5. Для признания земельных участков в качестве объекта бухгалтерского учета большое значение имеет их классификация. Если объекты основных средств классифицированы в рамках существующих нормативных документов, то классификация земельных участков к настоящему времени не имеет стандартных решений. В этой связи нами предложена классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета, которая может составлять основу для определения объектов юридических лиц.

6. Основой для заполнения первичных бухгалтерских документов служат юридические документы, подтверждающие факт свершившейся операции с земельными ресурсами. Для оформления операций по постановке на учет земельного участка специальной формы первичного документа не предусмотрено, а используемая форма №ОС - 1 не раскрывает необходимую информацию в полном объеме. Поэтому, рекомендуем использовать разработанную нами форму первичного документа - № ОС - 1з, содержащую недостающие реквизиты для постановки земельного участка на учет.

7. Обособленное отражение земельных участков хозяйствующих субъектов позволит точнее определять параметры ресурсного потенциала предприятия, вложения в экономический оборот капитала, стоимость наличного земельного участка, а также принимать более взвешенные управленческие решения. Поэтому, рекомендуется земельные ресурсы организации отражать на отдельном синтетическом счете 06 «Земельные ресурсы».

8. В связи с тем, что земля, как и любая материя, подвержена влиянию внешних факторов эрозии, подтоплению, уплотнению, загрязнениям и др. положительно или отрицательно сказывающихся на ее физическохимических свойствах, потребительские свойства земли изменяются. Поэтому возникает необходимость начисления амортизации по земельным участкам, имеющих и не имеющих строений по разработанной нами методике.

9. В ходе исследования информационной базы по земельным ресурсам сделан вывод о ее недостаточности. Нами рекомендовано дополнить пояснительную записку к годовому бухгалтерскому балансу, а также форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» данными о земельных ресурсах, находящихся в собственности предприятия и показателями эффективности их использования, что позволит повысить качество и достоверность предоставляемой пользователям информации и судить о результатах хозяйственной деятельности организации.

10. Предложены модели учета земельных ресурсов, как объекта инвестиционной недвижимости. Приоритетной моделью учета инвестиций в недвижимость является модель учета по справедливой стоимости. Модель учета по справедливой стоимости отличается от модели учета по переоцененной стоимости, которую разрешается применять в отношении основных средств и нематериальных активов. В соответствии с моделью учета по переоцененной стоимости превышение балансовой стоимости над первоначальной признается как прирост стоимости имущества от переоценки и относится на увеличение капитала (т. е. не отражается в отчете о прибылях и убытках). При использовании модели учета по справедливой стоимости все изменения балансовой стоимости (отражающие изменение справедливой стоимости) включаются непосредственно в отчет о прибылях и убытках.