Развитие учетного обеспечения операций с земельными ресурсами тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Развитие учетного обеспечения операций с земельными ресурсами"

На правах рукописи

КОЛОСКОВА ОЛЬГА НИКОЛАЕВНА

РАЗВИТИЕ УЧЕТНОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ ОПЕРАЦИЙ С ЗЕМЕЛЬНЫМИ РЕСУРСАМИ

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 8 НОЯ 2013

005540904

Воронеж-2013

005540904

Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Воронежский государственный университет»

Научный руководитель - доктор экономических наук, профессор

Ендовицкий Дмитрий Александрович

Официальные оппоненты:

Карзаева Наталья Николаевна, доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет -МСХА имени К.А. Тимирязева», заведующая кафедрой экономического анализа и аудита

Воробьев Сергей Владимирович, кандидат экономических наук, доцент, ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный аграрный университет имени императора Петра I», доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита

Ведущая организация - ФГБОУ ВПО «Курская государственная

сельскохозяйственная академия имени профессора И.И. Иванова»

Защита диссертации состоится 14 декабря 2013 г. в 12-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.038.23 при Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Воронежский государственный университет» по адресу: 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, д. 40, учебный корпус № 5, блок А, ауд. 203А.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Воронежский государственный университет».

Автореферат разослан « 13 » ноября 2013 г.

Ученый секретарь Пожидаева

диссертационного совета

Татьяна Алексеевна

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. На протяжении всей истории человечества земля играет огромную роль в развитии общества. Она является первоначальным источником любого богатства, в связи с чем одной из ключевых проблем остается вопрос о земельных отношениях в равной степени как в области экономики, так и политики государства. Конституция Российской Федерации закрепила в законодательном порядке наравне с государственной частную, муниципальную и иные формы собственности на землю, в результате чего, хотя и очень медленно, стал зарождаться земельный рынок. Земля становится объектом купли-продажи, аренды, то есть приобретает через категорию собственности присущие товару качества: стоимость, цену как выражение стоимости через спрос и предложение, смену собственника. Всё это даёт возможность при сохранении потребительных качеств земли находить на рынке таких покупателей, которые могли бы её использовать эффективно.

Сельскохозяйственные организации получили право совершать сделки купли-продажи, залога, аренды, обмена, передачи земельного участка или его части в качестве взноса в уставный капитал акционерных обществ, товариществ и кооперативов. Однако для совершения этих сделок бухгалтерский учёт не содержит достаточной информации. Имеющаяся информация не даёт возможности получить истинное представление о ценности земли, её потенциальных возможностях для получения предпринимательского дохода. Длительная практика только количественного учёта земель фактически подорвала отношение к ней как к средству производства, способному на рынке выступать в качестве товара. В этой связи бухгалтерский учёт должен максимизировать и систематизировать информацию для характеристики товарных свойств земли.

Необходимость разработки методологического подхода к учету и стоимостной оценке земельных ресурсов обусловлена реформированием

всей системы бухгалтерского учета в России в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности.

Степень разработанности проблемы. Теоретические и организационно-методические положения бухгалтерского учета и анализа земельных ресурсов исследовали в своих научных трудах X. Андерсон, P.A. Алборов, И.Н. Богатая, H.A. Бреславцева, Н.Г. Белов, Н.В. Бочкова, Ю.И. Быстрако-ва, А.П. Варава, А.Г. Грязнова, JI.T. Гиляровская, И.В. Дегтярева, Е.М. Евстафьева, А.Д. Зацепина, В.Б. Ивашкевич, H.H. Карзаева, Н.П. Кондраков, C.B. Козменкова, Л.И. Куликова, Д. Колдуэлл, Г.М. Лисович, М.В. Мельник, А. Маршалл, К. Макконел, К. Маркс, Б. Нидлз, В.Ф. Палий, М.З. Пи-зенгольц, И.И. Пестержецкий, Д. Риккардо, Д. Рис, A.C. Романова, O.A. Садовникова, Г.В. Савицкая, А. Смит, Я.В. Соколов, В.А. Тяпкин, Н.И. Утехин, Дж. Фридман, Л.И. Хоружий, A.C. Чертовицкий, Р. Энтони и др.

Вместе с тем, оценивая значимость произведенных ранее научных исследований, необходимо отметить отсутствие завершенного системного похода к пониманию сущности, основополагающих принципов учета земельных ресурсов. Требующие совершенствования теоретические и практические вопросы определения понятий и сущности земельных ресурсов и их учетного обеспечения в условиях реформирования системы бухгалтерского учета и отсутствия проработанного нормативного регулирования, необходимого для отражения данных операций, предопределили выбор темы диссертационного исследования и обусловили его цель и основные задачи.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с одним из направлений научных исследований Воронежского государственного университета (ВГУ) «Система учетно-финансового и контрольно-аналитического обеспечения управления бизнес-процессами, инвестиционной деятельностью, конкурентоспособностью и корпоративными отношениями хозяйствующих субъектов», утвержденного Научным советом ВГУ, а также по теме НИР, выполняемой в рамках тематических планов по

заданиям Министерства образования и науки РФ «Исследование динамики, факторов и механизмов стратегического управления социально-экономического развития региона» (номер государственной регистрации 012.0411815).

Цель и задачи диссертационного исследования. Цель исследования состоит в систематизации и разработке теоретических положений, методических подходов и практических рекомендаций совершенствования бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности объектов земельных ресурсов.

Реализация данной цели потребовала постановки и решения следующих задач:

- выявить и систематизировать организационно-технологические и экономические особенности земельных ресурсов, исследовать их влияние на систему бухгалтерского учета;

- систематизировать теоретические положения, характеризующие земельные ресурсы как экономическую категорию и как объект бухгалтерского учета;

-проанализировать существующие принципы и подходы к оценке земельных ресурсов в стоимостном выражении, систематизировать нормативно-правовые акты в области бухгалтерского учета земельных ресурсов;

- проанализировать использование земельных ресурсов по категориям земель и разработать классификацию земельных участков для целей бухгалтерского учета;

- предложить формы первичных документов с учетом кадастровых показателей, обосновать уточнения в план счетов экономического субъекта и необходимость применения системы аналитических счетов к счету 01 «Основные средства» субсчет 6 «Земельные ресурсы»;

- разработать предложения по отражению информации в бухгалтерской отчетности о наличии и состоянии земельных ресурсов;

- обосновать положения по адаптации МСФО для учета земельных ресурсов.

Область исследования. Диссертационное исследование соответствует п. 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности» паспорта специальностей ВАК России по специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика.

Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и организационно-методических вопросов, связанных с регулированием правил ведения бухгалтерского учета земельных ресурсов в сельском хозяйстве.

Объектом диссертационного исследования являются особенности организации бухгалтерского учета земельных ресурсов в современных рыночных условиях.

Теоретическая и методологическая основа исследования. В процессе написания диссертации были использованы монографии, научные труды, учебные пособия по бухгалтерскому учету, экономическому анализу, менеджменту, статьи из специальных периодических изданий, а также изучена нормативная база, регламентирующая бухгалтерский учет в России.

В диссертационном исследовании использовались статистические, сравнительные, аналитические, динамические, логические, индуктивный, дедуктивный методы. Методика исследования включает изучение, обобщение, оценку накопленных знаний и опыта зарубежной и отечественной теории и практики, выполнение расчетных процедур в рамках бухгалтерского учета земельных ресурсов, апробацию полученных результатов на объектах исследования.

Информационная база исследования включает учетно-аналитические данные хозяйственной деятельности исследуемых организаций, статистические данные Федеральной службы государственной статистики и Федерального агентства кадастра объектов недвижимости за исследуемый период.

Научная новизна работы состоит в решении важных теоретических и организационно-методических проблем учетного обеспечения операций с земельными ресурсами, имеющих существенное значение для развития теории и методики, бухгалтерского учета. В процессе исследования получены следующие научные результаты:

- на основе ретроспективного подхода к изучению системы бухгалтерского учета земель в разрезе выделенных этапов трансформации земельных отношений охарактеризовано развитие учетного обеспечения операций с земельными ресурсами; выделены отличительные особенности земли от других видов внеоборотных активов (незаменимость, пространственная ограниченность, неизменность местоположения, неограниченный срок использования, неамортизируемое имущество, повышение плодородия при правильном использовании, возникновение затрат на проведение противоэрозионных работ, формирование затрат на коренное улучшение земель, затрат текущего и капитального характера на восстановление земель);

-сформулировано авторское определение земельных ресурсов как особого вида актива, способного приносить доход, имеющего неограниченный срок службы и стоимостную оценку, характеризующего землю как объекта бухгалтерского учета;

- систематизированы нормативно-правовые акты, регулирующие вопросы учета земельных ресурсов, являющиеся основой построения учетной системы организации, которая служит источником получения данных для экономического анализа и оценки земельных ресурсов; разработан проект отраслевого стандарта по учету земель с целью его исполь-

зования в качестве проекта ПБУ «Учет земельных ресурсов»;

- обоснована классификация земельных участков, которая положена в основу построения синтетического учета хозяйственного оборота земель, аналитического учета отдельных категорий земель, учета затрат на их восстановление и коренное улучшение;

- дополнены формы первичных и сводных документов с учетом кадастровых показателей, позволяющие вести достоверный и качественный учет операций с земельными ресурсами; рекомендовано применение системы аналитических счетов к уточненному субсчету б «Земельные ресурсы» счета 01 «Основные средства» как основного носителя информации об операциях с земельными ресурсами и разработана схема ведения учета в зависимости от вида хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, которые позволят адекватно отражать операции с земельными участками в учете и отчетности;

- предложены новые («Отчет о наличии земельных ресурсов», «Отчет об эффективности использования земельных ресурсов», «Характеристика качества земельных ресурсов», «Отчет о земле в залоге», «Отчет о размере арендованных земель»), а также дополнены существующие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, позволяющие получить необходимую информацию для принятия обоснованных решений и обеспечить контроль за использованием земельных ресурсов;

- обоснованы предложения по применению положений МСФО № 36 «Обесценение активов» в практике учета и стоимостной оценки земельных ресурсов, способствующие сближению российской и международной систем учета и отчетности.

Теоретическое значение диссертационного исследования заключается в систематизации теоретических положений бухгалтерского учета земельных ресурсов хозяйствующего субъекта, представлении авторского взгляда на научно-методический инструментарий учетного обеспечения

операций с земельными ресурсами и технологию проведения стоимостной оценки земли.

Практическая значимость диссертации. Разработанные методические подходы к организации бухгалтерского учета земельных ресурсов целесообразно применять в деятельности хозяйствующих субъектов различных отраслей экономики. Теоретические и методологические положения учета и оценки земельных ресурсов могут быть использованы в рамках учебного процесса в дисциплинах «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», «Комплексный экономический анализ».

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались и получили одобрение на международных, всероссийских и региональных научно-практических конференциях (г. Москва, г. Воронеж, г. Ставрополь). Результаты исследования прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности ООО «Победа» Терновского района Воронежской области, Производственного сельскохозяйственного кооператива имени Калинина Терновского района Воронежской области. Отдельные результаты исследования используются в учебном процессе ФГБОУ ВПО «Воронежский государственный университет».

Публикации. По теме диссертации опубликовано семь печатных работ общим объемом 1,86 п.л., из них авторских - 1,28 п.л., в том числе три - в журналах, входящих в перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий, рекомендованных ВАК для отражения результатов исследования по кандидатским диссертациям.

Структура и содержание диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Работа содержит 10 рисунков, 29 таблиц, 9 приложений. Общий объем диссертации составляет 176 страниц.

Во введении обоснована актуальность темы диссертации и степень ее разработанности, определены цель и задачи исследования, раскрыты научная новизна работы, ее практическая значимость и степень апробации.

В первой главе «Теоретические и организационные положения бухгалтерского учета земельных ресурсов» выделены основные этапы становления и развития земельных отношений и учета земли в России, проведена оценка системы нормативного регулирования бухгалтерского учета земельных ресурсов, осуществлен анализ эффективности использования сельскохозяйственных угодий.

Во второй главе «Развитие методики формирования сведений о стоимостных оценках земли и их влияние на формирование балансовой стоимости активов сельскохозяйственных организаций» исследованы теоретические основы бухгалтерского учета земельных ресурсов; систематизированы методы оценки земельных угодий; проанализировано фактическое состояние бухгалтерского учета земельных ресурсов и разработаны направления его совершенствования.

В третьей главе «Разработка системы отчетности о состоянии и использовании земельных ресурсов» предложены концептуальные подходы к оценке факторов, влияющих на формирование стоимости земельных участков, представлена адаптация положений МСФО для учета земельных ресурсов, обоснованы основные принципы представления данных в отчетности; доказана необходимость усиления аналитических функций отчетности, расширения объема информации, предоставляемой различным категориям пользователей.

В заключении дана оценка степени выполнения цели и задач диссертации, обобщены наиболее важные положения работы, сформулированы выводы и предложения.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ 1. На основе ретроспективного подхода к изучению системы бухгалтерского учета земель в разрезе выделенных этапов трансформации земельных отношений охарактеризовано развитие учетного обеспечения операций с земельными ресурсами; выделены отличительные особенности земли от других видов внеоборотных активов (незаменимость, пространственная ограниченность, неизменность местоположения, неограниченный срок использования, неамортизируемое имущество, повышение плодородия при правильном использовании, возникновение затрат на проведение противоэрозионных работ формирование затрат на коренное улучшение земель, затрат текущего и капитального характера на восстановление земель).

В работе показана взаимосвязь института земельных отношений и системы бухгалтерского учета в России, их нормативного регулирования. Результаты проведенного исследования представлены в табл. 1.

Таблица 1

Этапы развития земельных отношений и учета земли

Этапы Развитие земельных отношений Становление и развитие учета земли

1 2 3

IX- XII век Зарождение феодальной земельной собственности Первое описание земель в России. Первые переписи земель с характеристикой их качества и количества

XIII- IX век Две формы земельной собственности: вотчина, поместье Описание земель. Составление писцовых книг. Система переписи земель получила название сошного письма

XV-XVII век Поместная система стала ведущей формой землевладения Для классификации земель использовались данные физических свойств почвы, урожайности, видах угодий

XVIII век Две формы собственности на земельные участки - государственная и дворянская Применение геометрического метода межевания. Точное определение общей площади владений и площади всех угодий.

_" Окончание табл. 1

1 2 3

XIX век Выкуп крестьянами земли у помещиков. Право выхода крестьян из общин В 1837 г. проведена работа по определению размера земельных угодий. Разработка земельного кадастра

XX век Разрушение общины и развитие частной крестьянской земельной собственности. В 1990 г расширены формы пользования землей, введено пожизненное наследуемое владение землей, аренда земли В мае 1911 г. был принят закон «О землеустройстве», регламентирующий порядок землеустройства. С 1955 г. был введен государственный учет наличия и распределения земли по угодиям. Первичный учёт заключается в государственной регистрации земле-пользований. Система учета земель включает также составление ежегодных земельных отчётов по районам, городам, областям (краям), республикам и ежегодных земельных балансов

XXI век Конституция РФ закрепила право частной собственности на землю в Российской Федерации и свободу распоряжения землей. В 2001 г. был принят Земельный кодекс РФ ■ Была проведена инвентаризация сведений о ранее учтенных участках. В настоящее время происходит становление бухгалтерского учета земельных ресурсов как особого вида активов

2. Сформулировано авторское определение земельных ресурсов как особого вида актива, способного приносить доход, имеющего неограниченный срок службы и характеризующего землю как объекта бухгалтерского учета.

В ходе исследования сформулировано определение земельных ресурсов для сельского хозяйства, которые представляют собой часть ресурсов предприятия:

- выраженных в виде пространственно ограниченного природного ресурса с неограниченным сроком службы;

- используемых в качестве средств и предметов труда в сельскохозяйственном производстве;

- обладающих способностью приносить доход в процессе экономической деятельности.

Данное определение более точно характеризует земельные ресурсы для сельского хозяйства как объект бухгалтерского учета, требующий систематического отражения в учете.

Сделан вывод о необходимости более широкого использования земель в качестве залога для банковского кредита. Предприятиям, получившим право собственности на землю, легче привлечь заемные средства. Банки предпочитают кредитовать те организации, которые могут заложить землю с расположенным на ней недвижимым имуществом в качестве залогового обеспечения.

Таким образом, земельно-имущественные отношения не могут быть постоянными и изменяются в реальной действительности.

В ходе исследования доказано, что необходимо создавать региональные программы по управлению земельными ресурсами с учетом особенностей субъектов Федерации, негативных процессов, происходящих в земельных отношениях (выбытие земель сельскохозяйственного назначения из оборота, сокращение площадей сельскохозяйственных угодий и уровня плодородия).

Сложность построения адекватной современным условиям учетно-аналитической системы, обеспечивающей земельные отношения, заключается в том, что одновременно необходимо учесть формы собственности и хозяйствования, проанализировать рынок земли, провести ее оценку, осуществить формирование налога на землю, а также арендных платежей на разные виды землепользования.

3. Систематизированы нормативно-правовые акты, регулирующие вопросы учета земельных ресурсов, являющиеся основой построения учетной системы организации, которая служит источником получения данных для экономического анализа и оценки земельных ресурсов; разработан проект отраслевого стандарта по учету земель с

целью его использования в качестве проекта ПБУ «Учет земельных ресурсов».

В настоящее время система нормативного регулирования РФ находится в стадии разработки новых стандартов по бухгалтерскому учету земельных отношений. Стандарты нормативного регулирования земельных ресурсов, используемые экономическим субъектом, включают указания, инструкции и другие документы в рамках учетной политики самих хозяйствующих субъектов по составу, формам, адресам и срокам представления отчетности как для внешних, так и для внутренних пользователей.

Исследование методических аспектов учета земельных ресурсов позволило сделать вывод, что неразработанными и дискуссионными являются проблемы определения единицы учета земельных ресурсов, их первоначальной и последующей оценки, разграничения работ по затратам на восстановление земельных ресурсов. В целях их разрешения в диссертации сформулирован и предложен проект ПБУ «Учет земельных ресурсов». ПБУ «Учет земельных ресурсов» должно иметь следующую структуру:

I. Общие положения

II. Оценка земельных ресурсов

III. Восстановление земельных ресурсов

IV. Выбытие земельных ресурсов

V. Раскрытие информации в отчетности

Ряд предложений, разработанных в проекте ПБУ «Учет земельных ресурсов», могут быть учтены при подготовке такого документа и использованы в практике действующей организации.

4. Разработана классификация земельных участков, которая положена в основу построения синтетического учета хозяйственного оборота земель, аналитического учета отдельных категорий земель, учета затрат на их восстановление и коренное улучшение.

В результате проведенного исследования обоснованы методические подходы к учету использования земли: земельные ресурсы необходимо

учитывать отдельно от стоимости зданий и сооружений, расположенных на них; для ведения синтетического учета земельных ресурсов необходимо использовать группу синтетических счетов, предназначенных для отражения внеоборотных активов; амортизация на землю не начисляется, так как данный актив не утрачивает свое плодородие и увеличивает стоимость.

В табл. 2 представлена разработанная классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета.

Таблица 2

Классификация земельных участков для целей бухгалтерского учета

Классификационный признак Классификационные группы

Форма собственности Земельные участки в государственной собственности

Земельные участки в собственности юридических лиц

Земельные участки в собственности граждан

Земельные участки в муниципальной собственности

Юридический статус Земельные участки на праве собственности

Земельные участки на праве постоянного (бессрочного) пользования

Земельные участки на праве срочного пользования

Земельные участки на праве аренды

Целевое назначение Земли сельскохозяйственного назначения

Земли поселений

Земли, выполняющие функцию территориальной базы производства

Земли лесного фонда

Земли водного фонда

Земли запаса

Земли особо охраняемых территорий

Связь земельных участков с находящимися на них объектами Земельные участки с производственными и прочими хозяйственными строениями

Земельные участки, занятые объектами социальной сферы

Ограничения Земельные участки, исключенные из оборота

Земельные участки, ограниченные в обороте ----

5. Дополнены формы первичных и сводных документов с учетом кадастровых показателей, позволяющие вести достоверный и качественный учет операций с земельными ресурсами; рекомендовано применение системы аналитических счетов к уточненному субсчету 6 «Земельные ресурсы» счета 01 «Основные средства», как основного носителя информации об операциях с земельными ресурсами и разработана схема ведения учета в зависимости от вида хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета, которые позволят адекватно отражать операции с земельными участками в учете и отчетности.

В результате проведённого исследования сделаны следующие выводы:

1) в анализируемых предприятиях отсутствует первичный, аналитический учёт земельных ресурсов;

2) из-за недостаточной проработанности нормативной базы в области бухгалтерского учета земельных участков в годовой отчетности сельскохозяйственных организаций данные приводятся лишь в количественном выражении;

3) отсутствие учета земельных участков приводит к тому, что земельные ресурсы своевременно не переводятся в соответствующие категории земель, что влечет к недостоверным данным бухгалтерского учета.

Структура земельных угодий не является неизменной и постоянной. Поэтому возникает необходимость перевода (трансформации) сельскохозяйственных угодий из одной категории в другую, что обосновывается природными факторами, а так же целесообразностью их дальнейшего использования в составе других земельных угодий. В установленных унифицированных формах не предусмотрены документы для отражения информации о трансформации земельных угодий из одной категории в другую, в связи с чем был разработан Акт на перевод земель из одной категории в другую.

К числу основных показателей, определяющих плодородие земельного участка относят: рельеф, микроклимат, содержание питательных веществ, механический состав, структурный состав, влагообеспеченность, кислотность. Поэтому возникает необходимость отражения в системе бухгалтерского учета не только количественных изменений, но и качественных характеристик. Для этого информацию о плодородии почв следует включить в разработанную автором инвентарную карточку учета земельных ресурсов.

Для учета движения земельного фонда предлагаем использовать Отчет о движении земельных угодий. На основании собранных данных Отчета возможно более детальное изучение изменения структуры земельных угодий.

В ряде нормативных документов по бухгалтерскому учету используется понятие «Земельные участки и объекты природопользования», однако четкого раскрытия содержания этого объекта нет. На основании авторского определения земельных ресурсов считаем необходимым операции с земельными ресурсами осуществлять на субсчете 01/6 «Земельные ресурсы».

Выделение аналитических счетов к субсчету 01/6 «Земельные ресурсы» позволит:

- уточнить данную категорию ресурсов в имущественной оценке;

- отделение объектов из группы амортизируемых активов позволит упорядочить бухгалтерский учет;

- представится возможность систематизировать учет по отдельному объекту учета;

- аудит данного счета и контроль со стороны государственных органов в вопросах регулирования и финансирования по инновационным программам будет более достоверен, полон и существенен.

В табл. 3 представлена рекомендуемая автором диссертационного исследования система аналитических счетов к субсчету 01/6 «Земельные ресурсы».

Таблица 3

Предлагаемая номенклатура аналитических счетов к субсчету 01/6

«Земельные ресурсы»

Субсчет Счета 2 порядка Счета 3 порядка Счета 4 порядка

01/6 «Земельные ресурсы» 1. Пашня 1. Богарная 2. Орошаемая По участкам, полям, севооборотам, правовому статусу

2. Многолетние насаждения 1. Сады, виноградники, ягодники, плодовые питомники, плантации По участкам, правовому статусу

3. Сенокосы 1. Заливные 2. Коренного улучшения 3. Чистые 4. Слабо закочкоренные 5. Средне и сильно закочкоренные 6. Слабо закустаренные или слабо залесенные 7. Средне и сильно закустаренные По участкам, полям, правовому статусу

4. Пастбища 1. Заболоченные 2. Суходольные По участкам, полям, правовому статусу

Аналитический учет земельных участков ведется в гектарах и сло-

жившейся их стоимости по севооборотам, участкам и полям.

На основании разработанного перечня аналитических счетов разработан перечень типовых хозяйственных операций (табл. 4).

Таблица 4

Перечень типовых хозяйственных операций

№ п/ Содержание хозяйственных операций Сумма Корреспонденция счетов

п Дебет Кредит

1 Приобретение пашни на участке 1, поле 7 300000 08 60

2 Уплачена государственная пошлина за регистрацию и постановку на кадастровый учет земельного участка 1 4000 08 76

3 Приняты к учету затраты на межевание и оценку, консультационные и прочие услуги 2000 08 76

4 Выкуп земельной доли у работников организации 30000 08 73.3

5 Трансформация пашни на участке 1, поле 10 в сенокосы 100000 01.6.3.3.10 01.6.1.2.10

6 Введены в состав земельных ресурсов пашни на участке 1,поле 7 306000 01.6.1.1.7 08

7 Введен в состав земельных ресурсов участок 9 200000 01.6.1.1.5 08

6. Разработаны новые («Отчет о наличии земельных ресурсов», «Отчет об эффективности использования земельных ресурсов», «Характеристика качества земельных ресурсов», «Отчет о земле в залоге», «Отчет о размере арендованных земель»), а также дополнены существующие формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, позволяющие получить необходимую информацию для принятия обоснованных решений и обеспечить контроль за использованием земельных ресурсов.

Особого внимания, на наш взгляд, заслуживает проблема разработки порядка представления информации заинтересованным в ее получении лицам. Исходя из степени детализации, информацию о земельных ресурсах, которую, по нашему мнению, необходимо представить пользователям, целесообразно раскрывать в составе пояснительной записки. Поскольку пояснительная записка это та часть отчетности, которая позволяет сформировать мнение об организации, направлениях ее финансовой политики, эффективности принимаемых управленческих решений, она должна быть как можно более понятной для заинтересованных лиц.

Именно пояснительная записка позволяет раскрывать сведения о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после составления годовой отчетности, но до ее представления, и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации. В бухгалтерской отчетности, по нашему мнению, в первую очередь должна быть представлена информация о качестве земли и стоимости земельных ресурсов.

Внесение таких изменений могло бы способствовать приведению отечественных правил раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями МСФО, а также значительному повышению информационной ценности бухгалтерской отчетности субъектов экономических отношений. В табл. 5 приведена разработанная автором форма отчета о стоимости земли.

Таблица 5

Фрагмент отчета о наличии и стоимости земельных ресурсов

Показатель Наличие на начало отчетного года, га Балл бонитета почвы Категория почвы, класс Кадастровая стоимость, тыс. руб.

Вид земельных ресурсов код

1 м2 всей земли

1 2 3 4 5 6 7

Раздел 1. Собственные земли

Пашня 0010 2140 69 1 группа 7,89 16884,6

Раздел 2. Арендованные земли

Пашня | 0016 | 60 | 82 | 1 группа | 9,1 | 546

Отчетность экономического субъекта, в первую очередь, должна предоставить информацию о том, насколько эффективно используются сельскохозяйственные угодья и иные земли, имеющиеся в собственности у предприятия. Для достижения поставленной цели рекомендуем формирование полной и достоверной информации об эффективности использования земельных ресурсов, по форме, представленной в табл. 6.

Таблица 6

Фрагмент отчета об эффективности использования

земельных ресурсов

Категории земель Наличие на начало отчетного года, га Балл бонитета пашни Полученная урожайность,

всего из них используется в производстве ц/га на 1 балл

ц %

1 2 3 4 5 6 7

Земли сельскохозяйственного назначения 2204 2204 71 33,8 0,47 1,4

Итого 2251 2204 X X X X

7. Обоснованы предложения по применению положений МСФО

№ 36 «Обесценение активов» в практике учета и стоимостной оценки земельных ресурсов, способствующие сближению российской и международной систем учета и отчетности.

В соответствии с МСФО (IAS) 16 землю необходимо отражать по себестоимости за вычетом накопленных убытков от обесценения, или по переоцененной стоимости. Согласно МСФО (IAS) 40 землю, учитываемую как инвестиционную недвижимость, следует отражать по справедливой стоимости, или по себестоимости за вычетом накопленных убытков от обесценения. В российском учете не используется регулярный анализ активов на предмет их обесценения.

В диссертационном исследовании доказана необходимость проведения анализа стоимости земельных ресурсов на предмет возможного обесценения, выделены основные факторы, определяющие необходимость проверки стоимости на обесценение:

- вероятное изменение стоимости актива на рынке;

- потеря потребительских качеств земли.

Разработаны рекомендации по проверке активов на обесценение, учитывающие основные требования МСФО 36 «Обесценение активов».

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

1. В настоящее время в российской и зарубежной практике нет четкого и однозначного подхода к ведению учетных операций земельных ресурсов. В разрезе выделенных этапов трансформации земельных отношений охарактеризовано развитие учетного обеспечения операций с земельными ресурсами. Сформулировано авторское определение земельных ресурсов как особого вида активов. Систематизированы нормативно-правовые акты, регулирующие учет земельных ресурсов, выявлены их противоречия и разработан проект ПБУ «Учет земельных ресурсов».

2. Значение учетной информации для целей принятия экономических решений во многом определяется глубиной проработки вопросов аналитического учета. В диссертации разработана классификация земельных участков, на основе которой построена система аналитических счетов бух-

\

галтерского учета к счету 01 «Основные средства» субсчет 6 «Земельные ресурсы». Отражение операций в этой системе счетов позволит обеспечить высокую точность данных о количестве и качестве земельных ресурсов и повысит степень контроля за их использованием.

3. Отчетность экономического субъекта не дает представления о том, насколько эффективно используются сельскохозяйственные угодья. В этой связи, были разработаны новые формы бухгалтерской (финансовой) отчетности, позволяющие получить необходимую информацию для принятия обоснованных решений и обеспечить контроль за использованием земельных ресурсов.

ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ ДИССЕРТАЦИИ ОПУБЛИКОВАНЫ В СЛЕДУЮЩИХ РАБОТАХ

Статьи, опубликованные в рекомендованных ВАК изданиях:

1. Колоскова, О.Н. Сущность и особенности земельных ресурсов в бухгалтерском учете / О.Н. Колоскова // Вестн. Воронеж, гос. аграр. унта. -2012. - № 4 (35). - С. 111-116 (0,25 пл.).

2. Колоскова, О.Н. Особенности учета операций с земельными ресурсами и направления его совершенствования / О.Н. Колоскова // Вестн. Воронеж. гос. аграр. ун-та. -2013. -№ 1 (36). -С. 381-385 (0,21 пл.).

3. Колоскова, О.Н. Экономико-статистическое исследование эффективности использования сельскохозяйственных земельных угодий / О.Н. Колоскова, H.H. Костева, Т.Н. Павлюченко // Вестник Воронежского государственного аграрного университета. - 2013. - № 3 (39). - С. 120-128 (0,3 пл.).

Статьи в прочих научных и практических изданиях:

4. Колоскова, О.Н. Историческое развитие учета в контексте институциональных аспектов земельных отношений / О.Н. Колоскова // П.А. Столыпин и его государственная деятельность в контексте модернизационных процессов в России: материалы Междунар. конф., посвященной 150-летию со дня рождения П.А. Столыпина и 100-летию Воронежского государственного аграрного университета имени императора Петра I (20-25 апреля 2012 г., Воронеж) - Воронеж : ФГБОУ ВПО Воронежский ГАУ, 2012. - С. 196-199 (0,21 п.л.).

5. Колоскова, О.Н. К вопросу о совершенствовании первичного учета земельных ресурсов / О.Н. Колоскова, H.H. Костева, Т.Н. Павлюченко // Научная дискуссия : вопросы экономики и управления: материалы III Междунар. заоч. науч.-практ. конф. (9 июля 2012 г., Москва.) - М.: Изд-во Международный центр науки и образования, 2012. -Ч. 3. - С. 125-129 (0,1 п.л.).

6. Колоскова, О.Н. Плата за землю и оценка земли, ее отражение в учете / О.Н. Колоскова, H.H. Костева, Т.Н. Павлюченко // Научная дискуссия : вопросы экономики и управления : материалы III Междунар. заоч. науч.-практ. конф. (9 июля 2012г., Москва) - М. : Изд-во Международный центр науки и образования, 2012. - Ч.З. - С. 129-133 (ОД п.л.).

7. Колоскова, О.Н. Учет земель сельскохозяйственного назначения / О.Н. Колоскова, Т.Н. Павлюченко // Экономика сегодня : проблемы и пути решения : III Междунар. науч.-практ. конф. - Ставрополь : Логос, 2012. -С. 98-101 (0,11 п.л.).

от «08» ноября 2013 г. Тир. 150 экз. Отпечатано на множительной технике

экономического факультета ВГУ 394068, г. Воронеж, ул. Хользунова, 40