Аналитические процедуры социального аудита организаций потребительской кооперации тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Аналитические процедуры социального аудита организаций потребительской кооперации"

Па правах рукописи

и

ШИШОВА ЮЛИЯ АЛЕКСАНДРОВНА

АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ СОЦИАЛЬНОГО АУДИТА ОРГАНИЗАЦИЙ ПОТРЕБИТЕЛЬСКОЙ КООПЕРАЦИИ

Специальность - 08.00.12 Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

5 ДЕК 2013

005541464

Новосибирск 2013

005541464

Работа выполнена на кафедре аудита Сибирского университета потребительской кооперации

Научный руководитель: доктор экономических наук, профессор

Аманжолова Бибигуль Ашксновна

Официальные оппоненты:

Баранова Инна Владимировна, доктор экономических наук, профессор, НОУ ВПО "Сибирская академия финансов и банковского дела", первый проректор, заведующий кафедрой финансы и кредит

Санникова Инна Николаевна, доктор экономических наук, профессор, АлтГУ "Алтайский государственный университет", заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита

Ведущая организация:

Федеральное государственное бюджетное учреждение высшего профессионального образования "Байкальский государственный университет экономики и права"

Защита состоится 19 декабря 2013 г. в 11-00 часов на заседании диссертационного совета Д 212.169.03 при ФГБОУ ВПО «Новосибирский государственный университет экономики и управления «НИНХ» по адресу: 630099, Новосибирск, ул. Каменская, 56, ауд. 29.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО «Новосибирский государственный университет экономики и управления «НИНХ». Электронная версия автореферата размещена в сети Интернет на сайте университета: www.nsuem.ru и на сайте Министерства образования и науки Российской Федерации.

Автореферат разослан 18 ноября 2013 г.

Ученый секретарь ^ .

диссертационного совета Л.К. Серга

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Роль потребительской кооперации в обеспечении товарами и услугами сельского потребительского рынка, создании развитой социальной инфраструктуры на селе, повышении степени занятости сельского населения определяет содержание социальной ответственности кооперативных организаций. Для выявления степени удовлетворенности социальных потребностей пайщиков, персонала, потребителей товаров, услуг необходимо осуществление процедур социального аудита, позволяющих оценить результаты предпринимательской и социальной деятельности потребительских обществ, а также их реальный вклад в решение социальных и экономических проблем территории.

Реализация процедур социального аудита организаций потребительской кооперации способствует совершенствованию учетно-аналитического обеспечения деятельности потребительских обществ и союзов в результате систематизации информации бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности с учетом значимости раскрытия сведений об экономической и социальной результативности функционирования.

Однако применение традиционных теоретических и методологических подходов социального аудита корпоративных структур в потребительской кооперации нецелесообразно по причине их ориентированности на внешнюю независимую оценку параметров социальной ответственности, а также в связи с преобладанием методов, предполагающих субъективизм аудиторов или других лиц, выступающих экспертами определенных направлений социальной сферы.

Социальный учет, отчетность и социальный аудит в России находятся в стадии становления, что обусловливает недостаточное научное решение ряда вопросов, связанных с определением его цели, задач и объектов. Так, социальный аудит как средство измерения воздействия той или иной организации на общество не получил должного развития в связи с отсутствием полноценной информационной основы для формирования объективной оценки вклада экономических субъектов в социально-экономическую ситуацию. Отношение к социальному аудиту как к системе диагностики социоэкономических отношений на предприятии или в отрасли отражает лишь одну сферу контроля и не способствует комплексному решению социальных проблем.

Вышесказанное свидетельствует о необходимости исследования теории, организации и методики социального аудита как основы формирования учетно-аналитического обеспечения деятельности организаций потребительской кооперации.

Степень разработанности проблемы. Проблемам развития методического обеспечения контрольно-аналитической деятельности на разных этапах развития экономики посвящены исследования отечественных ученых: С.М. Бычковой, H.A. Василенко. H.H. Горощенок, Ю.А. Данилевского, В.А. Ерофеевой, Е.Ю. В.Б. Ивашкевича, Итыгиловой, С.А. Касьяновой, Н.В. Климовой, Н.Т. Лабынцева, М.В. Лычагина, В.А. Пискунова,

A.A. Савина, В.И. Подольского, Л.Л. Самойлова, И.Н. Санниковой,

B.В. Скобары, В.Д. Смирнова, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, Н.В Фадейки-ной, А.Д. Шеремета и др., а также зарубежных ученых: Э.А. Аренса, Р. Доджа, М. Поукока, Дж. Робертсон, А. Тейлора, Р. Холта, Б. Колласа, Ж. Перара, Д. Фостера, Д. Хана, К. Друри, Р. Брейли, С. Майерса, Э. Хелферта, Л. Бернстайна, Ф. Шарпа, К. Рэдхеда, С. Хьюса, Д. Мидцл-тона и др.

Теоретические и прикладные аспекты бухгалтерского учета, экономического анализа и контроля организаций исследованы в трудах: А.М. Альперовича, И.Б. Богера, В.Г. Бочкарева, Е.М. Гутцайта, О.В. Даниловой, Т.В. Зыряновой, Е.И. Ивановой, С.Г. Иткулова, З.А. Капелюк, О.И. Косенко, Л.З. Лебедянцевой, Л.Г. Макаровой, Г.В. Максимовой, P.E. Мешалкиной, Л.П. Наговициной, С.Д. Надеждиной, Ю.А. Новоселова, Ю.Н. Попова, E.H. Пузова, В.В. Рукина, O.A. Сапрыкиной,

A.Н. Саунина, Л.А. Симоновой, Л.А. Сипко, Б.Н. Соколова, O.E. Тереховой, Е.В. Угрюмовой, М.В. Хайруллиной, С.А. Хмелева, Т.Г. Храмцовой,

B.А. Шахового, Т.Ю. Ширяевой, A.A. Шулуса и др.

Исследованию проблем развития аналитического инструментария в аудите посвящены труды отечественных учёных: И.М. Аббасова, Ш.И. Алибекова, Б.А. Аманжоловой, И.В. Барановой, А.И. Бурыкина, М.Е. Грачевой, И.И. Елисеевой, О.П. Зайцевой, В.Г. Когденко, Э.А. Котляра, М.В. Мельник, A.B. Наумовой, H.H. Овчинниковой,

C.B. Панковой, И.А. Роженцовой, О.В. Сидюк, Я.В. Степановой, С.П. Суворовой, М.В. Тарасовой, Н.В. Шаланова, A.A. Шапошникова и др.

Труды названных авторов заложили основу научных знаний, необходимых для развития теории и практики контрольно-аналитической деятельности кооперативных организаций. Вместе с тем, специфичность социального аудита, отставание его развития от эволюции финансового аудита привели к тому, что решены лишь локальные проблемы методического обеспечения аудиторской оценки социальной деятельности экономических субъектов. Вышеизложенное обусловило актуальность и практическую значимость диссертационной работы, определило ее цель и задачи.

Цель диссертационного исследования заключается в обобщении теоретических положений и разработке научно обоснованных рекоменда-

ций по совершенствованию учетно-аналитнческого обеспечения деятельности организаций потребительской кооперации, базирующегося на применении аналитических процедур социального аудита.

Для реализации цели поставлены и решены следующие задачи: - определены место, роль социального аудита в системе контроля и учетно-аналитического обеспечения финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов;

доказана необходимость развития инструментов социального аудита в контрольно-ревизионной деятельности организаций потребительской кооперации и уточнена предметная область социального аудита в соответствии со спецификой функционирования потребительских обществ и их союзов;

проведен анализ подходов к определению сущности и классификационной характеристики аналитических процедур с целью уточнения понятия «аналитические процедуры» применительно к социальному аудиту организаций потребительской кооперации;

сформирована система аналитических процедур, основанная на авторском подходе к определению предметной области, цели и объектов социального аудита кооперативных организаций и интеграции методов аудита соответствия, эффективности и стратегического аудита;

предложена система показателей и аргументирована последовательность применения отдельных процедур, отражающих особешюсти этапов аудиторского процесса, предметных областей социального аудита кооперативных организаций и информационной основы для формулирования итогового мнения о социальной деятельности потребительских обществ и их объединений;

проведена апробация аналитических процедур социального аудита и системы показателей на материалах организаций, входящих в состав Новосибирского областного союза потребительских обществ.

Предметом исследования являются теоретические, методические и организационные аспекты применения аналитических процедур в социальном аудите организаций потребительской кооперации.

Объектом исследования выступают учетно-аналитические процессы, связанные с формированием информации о финансово-хозяйственной деятельности потребительских обществ и их объединений, включая информацию о реализации социальной миссии кооперативными организациями.

Область исследования. Содержание диссертации соответствует специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», области исследования - п. 3.9. Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии Паспорта научных специальностей (экономические науки).

Научная новизна полученных результатов. Наиболее существенные результаты диссертационного исследования заключаются в следующем:

- разработаны теоретические основы социального аудита с учетом особенностей кооперативной модели хозяйствования, для которой социальная составляющая является имманентным свойством: состав заинтересованных сторон, предметная область, цель, задачи и объекты социального аудита, что позволяет характеризовать социальный аудит как комплекс контрольно-аналитических мероприятий, обеспечивающих потребительские общества или союзы информацией, предназначенной для идентификации кооператива, оценки социальной ответственности, а также вклада в решение социальных, экономических и экологических проблем территории, совершенствования учетно-аналитического обеспечения деятельности;

- обоснованы состав и содержание требований, предъявляемых к аудиторским доказательствам, полученным с применением аналитических процедур социального аудита, которые базируются, в отличие от традиционных, на явной причинно-следственной связи между показателями, характеризующими предметную область, цель и объекты социального аудита, и степенью удовлетворенности заинтересованных сторон, что позволяет систематизировать результаты социального аудита с учетом информационных возможностей бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности, формируемой потребительскими обществами и союзами;

- разработана методика применения аналитических процедур в социальном аудите организаций потребительской кооперации, ориентированная, в отличие от известных, на развитие учетно-аналитического обеспечения их деятельности в результате реализации совокупности процедур сбора аудиторских доказательств, предполагающей интеграцию методов аудита эффективности, соответствия и стратегического аудита с учетом взаимосвязи предметной области социального аудита, его информационной основы, объективных критериев соответствия, результативности, продуктивности и экономичности, что способствует надежной оценке удовлетворенности потребностей заинтересованных сторон;

- предложена система показателей, которая, в отличие от существующих, сформирована с учетом особенностей информационной базы социального аудита организаций потребительской кооперации и требований, предъявляемых к аудиторским доказательствам, обеспечивающая преемственность и взаимосвязанность количественных параметров процедур аудита соответствия, эффективности и стратегического аудита, что способствует раскрытию в пояснениях к бухгалтерской отчетности существенной информации о результатах социально-экономической деятельности кооперативных организаций.

Теоретической и методологической основой исследования послужили концепции финансового и управленческого аудита, а также труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по проблемам социального учета и отчетности, внутреннего и внешнего контроля финансово-хозяйственной деятельности и социальной ответственности организаций.

В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализа и синтеза, индукции и дедукции, сравнения, системного подхода; экономико-статистические методы. Для обработки информации и представления результатов использовался стандартный пакет программ «Microsoft Office».

Информационную основу диссертационного исследования составили законодательные и нормативные акты, регулирующие бухгалтерский учет, отчетность и аудит, бухгалтерская и статистическая отчетность и материалы, полученные автором в процессе исследования деятельности организаций потребительской кооперации Новосибирской области.

Теоретическая значимость положений и выводов, содержащихся в диссертационном исследовании, заключается в развитии теории и методологии внутреннего аудита, а также в разработке методики применения аналитических процедур социального аудита, направленной на совершенствование учетно-аналитического обеспечения деятельности организаций потребительской кооперации.

Практическая значимость определяется возможностью использования полученных выводов и рекомендаций в практической деятельности потребительских обществ и их объединений, аудиторских организаций, контролирующих органов, в учебном процессе, системе повышения квалификации бухгалтеров, аудиторов, работников ревизионных служб и руководителей разных уровней управления.

Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались на ежегодной межвузовской научной конференции студентов и аспирантов «Современные направления теории и практики экономического анализа и аудита» (Новосибирск, 2012), И торговом форуме Сибири (Омск, 2013).

Результаты исследования используются в деятельности Краснозерско-го районного потребительского общества (акт о внедрении от 10.12.12 № 234), Кемеровского областного союза потребительских обществ (акт о внедрении от 22.11.12 № ОП-593/С), в учебном процессе Сибирского университета потребительской кооперации (справка об использовании результатов диссертационного исследования от 27.02.12 № 03-287), Новосибирского кооперативного техникума имени А.Н. Косыгина Новосибирского облпотребсоюза (справка об использовании результатов диссертационного исследования от 19.03.13 № К-1/16-133).

Научные публикации. По теме исследования опубликовано пять работ общим объемом 4,2 п.л. (в т.ч. авторские 3,1 п.л.), из них две статьи объемом 1,8 п.л. - в ведущих рецензируемых научных изданиях, рекомендованных Высшей аттестационной комиссией.

Объем и структура диссертации. Работа изложена на 174 страницах основного текста, состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка, включающего 247 наименований, содержит 33 таблицы, 20 рисунков, 24 приложения. Логическая схема диссертационного исследования представлена на рисунке 1.

Состав аналитических процедур социального аудита для формирования информации в отношении удовлетворенности заинтересованных сторон: пайщики, работники, потребители товаров, услуг

Применение критериев аудита эффективности: результативность, продуктивность, экономичность

Система показателей, характеризующих предметную область, объекты социального аудита в потребительской кооперации

Методы непараметрической статистики в оценке траектории развития социальной деятельности

Систематизация и документирование аудиторских доказательств, формулирование рекомендаций по раскрытию информации в отчетности и учетной политике

Рисунок 1 - Логическая схема диссертационного исследования

Во введении обоснована актуальность темы, сформулированы цель и задачи исследования, определена научная новизна и практическая ценность полученных результатов.

В первой главе «Теоретические основы применения аналитических процедур социального аудита в потребительской кооперации» определены место, роль социального аудита в деятельности экономических субъектов и обоснованы его цели с учетом потребностей заинтересованных сторон; доказана необходимость развития аналитического инструментария социального аудита организаций потребительской кооперации, уточнены его предметная область, понятия «социальный аудит» и «аналитические процедуры» в соответствии со спецификой функционирования потребительских обществ и их союзов.

Во второй главе «Методические аспекты реализации аналитических процедур в социальном аудите организаций потребительской кооперации» проведен анализ методического обеспечения социального аудита, предложены направления реализации аналитических процедур и система показателей, характеризующие предметные области социального аудита организаций потребительской кооперации.

В третьей главе «Развитие инструментария социального аудита организаций потребительской кооперации на основе аналитических процедур» реализованы аналитические процедуры аудита эффективности, соответствия и стратегического аудита с учетом авторской системы показателей, значимых при оценке социальной деятельности, а также разработаны рекомендации по интерпретации результатов социального аудита потребительских обществ и их объединений.

В заключении изложены результаты работы и новые положения, достигнутые в процессе исследования, даны рекомендации по применению аналитических процедур в социальном аудите деятельности кооперативных организаций.

II. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1. Теоретические основы социального аудита организаций потребительской кооперации

Ценности кооперативного движения определяют параметры социальной ответственности применительно к четырем ее проявлениям: экономическая, социальная, экологическая и информационная. В результате имеет место тройная линия социальной ответственности кооперативов: в области экономической деятельности (устойчивый рост и производство качественной продукции); в области экологической деятельности (защита природной среды и возобновление ее ресурсов); в области социальной деятельности (активное участие в осуществлении социальной политики).

Для оценки соответствия кооперативных организаций параметрам социальной ответственности учеными предлагается применение методов социального аудита. Однако практика функционирования кооперативных организаций определяет ряд особенностей реализации методов социального аудита. Во-первых, ослабленное финансовое состояние большинства кооперативных организаций, отсутствие традиций осуществления независимого аудита предопределяют отношение к социальному аудиту как к комплексу внутренних контрольных мероприятий. Во-вторых, развитие социального аудита в потребительской кооперации предполагает его «встраивание» в систему бухгалтерского учета, экономического анализа и внутреннего контроля потребительских обществ и союзов. В-третьих, методология социального аудита должна опираться на информационные возможности бухгалтерской, налоговой, статистической отчетности кооперативных организаций и учитывать многоуровневый характер обобщения информации о результатах деятельности потребительского общества, районного и регионального союзов потребительских обществ, Центросоюза Российской Федерации.

Теория и методология социального аудита в потребительской кооперации должны формироваться с учетом двойственной основы кооперативов: осуществляя свою деятельность в форме хозяйственной организации, они одновременно являются ассоциацией пайщиков. Это обстоятельство предопределяет необходимость оценки баланса экономических и социальных целей функционирования кооператива, которые, с одной стороны, вступают в противоречие, а, с другой - дополняют друг друга. Экономический характер функционирования кооператива основан на цели любой предпринимательской деятельности и предполагает извлечение прибыли, однако социальная деятельность кооперативных организаций является достаточно специфической сферой и требует согласования ее параметров с определением потребительского кооператива как некоммерческой организации.

За основу выделения заинтересованных сторон в результатах социального аудита автором приняты Концепция развития потребительской кооперации Российской Федерации до 2015 года и Стандарт взаимодействия с заинтересованными сторонами АА 1000 SES. В результате из совокупности заинтересованных сторон, включающих собственников, инвесторов, потребителей, работников, поставщиков, кредиторов, органов государственной власти, сообществ, финансовых организаций, средств массовой информации и т. д., автором выделены значимые для потребительской кооперации группы: потребители товаров и услуг, работники, пайщики.

Для определения цели в соответствии с предметной областью социального аудита необходимо раскрытие интересов заинтересованных сторон. На наш взгляд, формирование информации для оценки соблюдения ин-

тересов потребителей товаров и услуг, работников и пайщиков является основной целью социального аудита, достижение которой предполагает адаптацию методов финансового аудита и развитие инструментария социального аудита (рисунок 2).

Система целей социального аудита 1 ,1

Формирование информации об удовлетворенности потребителей товаров, услуг их качеством, ценой и др. Формирование информации о состоянии социоэконо-мических отношений в трудовом коллективе Формирование информации об эффективности вложений в паевой фонд потребительского общества

1Г тт 1Г

Получение доступных и качественных товаров и услуг Обеспечение достойного уровня жизни, условий труда, социального и пенсионного обеспечения, вознаграждения труда сообразно вложению собственных сил и средств Доступ к товарам и услугам потребительской кооперации на льготных условиях, целесообразность вложения средств в развитие потребительской кооперации

1Г 1Г 1Г

Потребители товаров и услуг потребительской кооперации Работники потребительской кооперации Пайщики

Рисунок 2 — Формулирование цели социального аудита в соответствии с потребностями заинтересованных сторон

Таким образом, исследование роли социального аудита в системе контроля экономических субъектов, анализ деятельности кооперативных организаций позволяют рассматривать социальный аудит как учетно-аналитическое обеспечение деятельности организации (рисунок 3). Анализ подходов к определению сущности социального аудита, его цели, задач, предметной области позволил автору уточнить его определение. Под социстьньш аудитом организаций потребительской кооперации следует понимать проведение комплекса контрольно-аналитических мероприятий, обеспечивающих руководство потребительского общества или союза информацией, предназначенной для оценки удовлетворенности заинтересованных сторон: потребителей товаров и услуг, работников, пайщиков, а также вклада

кооперативной организации в решение социальных, экономических и экологических проблем пайщиков и некооперированного населения.

Рисунок 3 — Социальный аудит в системе учетно-аналитического обеспечения деятельности кооперативной организации

Такое отношение к социальному аудиту позволяет конкретизировать его цель, а также задачи, которые в связи с двойственностью характера деятельности кооперативных организаций должны быть ориентированы на всесторонний анализ социальной и экономической эффективности функционирования, что предопределяет значимость аналитических процедур.

2. Аудиторские доказательства, полученные в результате применения аналитических процедур социального аудита

Автором выявлены проблемы развития методов социального аудита в деятельности организаций потребительской кооперации. Во-первых, не разработан комплексный подход к определению предмета, цели, задач и других параметров социального аудита, которые традиционно выступают в качестве основы для разработки методики. Во-вторых, не определены особенности развития информационной основы социального аудита в условиях отсутствия регуляторов по формированию и применению социальной отчетности отечественных компаний. В-третьих, отсутствует методическое обеспечение социального аудита организаций потребительской кооперации, учитывающее комплексный характер влияния его результатов на перспективы взаимодействия кооперативных организаций с заинтересованными сторонами. В-четвертых, высокая степень субъективности, характерная для оценки параметров социальной сферы, требует разработки аналитического инструментария, применение которого обеспечивает объективность результатов реализации аудиторских процедур. Для решения перечисленных проблем и формирования методической основы социального аудита автор выделяет аналитические процедуры, которые, в отличие от детальных тестов, способны в комплексе отразить степень сбалансированности результатов предпринимательской и социальной сторон функционирования кооперативных организаций.

Для адаптации организационно-методического обеспечения аналитических процедур в финансовом аудите к целям социального аудита кооперативных организаций автором выделены особенности их функционирования, оказывающие влияние на характер аналитических (таблица 1).

Таблица 1 - Характеристика деятельности потребительских обществ и их союзов в целях реализации аналитических процедур социального аудита

Особенности деятельности Основания влияния на состав аналитических процедур

1 2

Признание организаций некоммерческими в соответствии с законодательством РФ, осуществление предпринимательской деятельности Необходимость установления взаимосвязи между результативностью предпринимательской и социальной деятельности потребительских обществ и их союзов

Многоотраслевая деятельность Осуществление в рамках одного юридического лица разных видов экономической деятельности определяет необходимость организации раздельного учета доходов, расходов и других показателей для оценки эффективности социальной и предпринимательской деятельности

1 2

Территориальная разрозненность Необходимость формирования информации по сегментам с учетом принадлежности к союзу потребительских обществ и географического расположения

Состав заинтересованных сторон Формирование и использование системы показателей и критериев для оценки удовлетворенности группы, которая может влиять на деятельность или испытывать на себе влияние от деятельности организации

Традиции ретроспективного контроля Необходимость формирования системы показателей, обеспечивающих результативность текущего, предварительного и последующего контроля

Оптимизация налоговой нагрузки за счет применения специальных налоговых режимов и распределения деятельности между отдельными юридическими лицами Необходимость выделения показателей, характеризующих налоговую нагрузку и определяющих вклад кооперативных организаций в формирование бюджета региона, территории, государства

Организация бухгалтерского учета и формирование бухгалтерской отчетности Союз потребительских обществ формирует сводную отчетность, объединяющую показатели предпринимательской и социальной деятельности юридических лиц, входящих в состав союза

Автором расширено признаковое пространство и введены признаки классификации аналитических процедур, учитывающие особенности социального аудита и контрольно-ревизионной деятельности потребительской кооперации: объекты и стадии социального аудита, периодичность осуществления контрольно-аналитических мероприятий, функциональная направленность аналитических процедур.

В результате систематизации проблем развития методического обеспечения социального аудита, формирования характеристики деятельности кооперативных организаций, дополнения классификации автором уточнено понятие «аналитические процедуры».

Под аналитическими процедурами социального аудита деятельности организаций потребительской кооперации следует понимать выявление, анализ и оценку финансовой и нефинансовой информации, сформированной в результате исследования существенных показателей, их соотношений, необычных отклонений, вызванных наличием явной причинно-следственной связи между показателями, характеризующими предметную область, цели и объекты социального аудита, и степенью удовлетворенности заинтересованных сторон: потребителей, работников, пайщиков.

Таким образом, особенности деятельности кооперативных организаций, содержание аналитических процедур социального аудита позволили автору систематизировать требования, предъявляемые к аудиторским доказательствам (таблица 2).

Таблица 2 - Состав требований, предъявляемых к системе аудиторских доказательств

Требование Параметры аудиторских доказательств, полученных в результате аналитических процедур социального аудита

1 2

Полнота Аудиторские доказательства систематизированы по элементам предметной области социального аудита, стадиям аудиторского процесса, информационной основе Промежуточные факты, установленные при реализации процедур аудита соответствия, уточняют выводы, полученные на этапе предварительного планирования и аналитических процедур идентификации кооператива Выводы, сформулированные по результатам аналитических процедур аудита соответствия, уточнены и структурированы при оценке параметров аудита эффективности: результативности, продуктивности, экономичности Доказательства, систематизированные в результате аналитических процедур аудита соответствия и эффективности, рассматриваются как информационная основа стратегического аудита Система аудиторских доказательств, сформированная в результате реализации аналитических процедур социального аудита, позволила выявить направления развития учетно-аналитического обеспечения деятельности кооперативных организаций Направления развития учетно-аналитического обеспечения деятельности кооперативных организаций систематизированы в отношении раскрытия информации в отчетности и учетной политике

Достоверность В качестве источников аудиторских доказательств использована информация бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности кооперативных организаций

Надежность Доказательства, полученные в результате аналитических процедур социального аудита, связаны его целью - выражение мнение об удовлетворенности заинтересованных сторон, единой информационной основой, характером качественных и количественных аналитических процедур

Согласованность Аналитические процедуры систематизированы по предметной области, объектам, цели социального аудита и согласованы в результате преемственности выводов и развития учетно-аналитического обеспечения по логике: показатели, характеризирующие предметную область, - контролируемые параметры - формы бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности - объем раскрываемой информации о социальной деятельности - положения учетной политики

Однозначность Возможность формулирования объективных выводов на основе значений показателей и контролируемых параметров, механизма интерпретации, базирующегося на необходимом объеме информации, подлежащем раскрытию в отчетности кооперативной организации

3. Методика аналитических процедур социального аудита организаций потребительской кооперации

Автор предлагает методический подход к формированию состава аналитических процедур, заключающийся в интеграции методов аудита соот-

15

ветствия, аудита эффективности, стратегического аудита. Такой подход обеспечивает сбор аудиторских доказательств с учетом разнонаправленно-сти интересов заинтересованных сторон, определяющих предметную область, объекты и цели применения аналитических процедур (рисунок 4).

Предметная область социального аудита Н Цель применения аналитических процедур Объекты социального аудита

| А 1

Пайщики -> Сбор и анализ аудиторских доказательств для формирования мнения о соблюдении интересов и прав пайщиков в отношении получения доходов на паевой капитал, от использования консолидированной собственности, на социальную поддержку, а также на управление и контроль за кооперативным капиталом —► Дивидендная политика Кооперативная собственность (имущество) Различные формы экономического участия пайщиков в деятельности потребительской кооперации Социальная политика в отношении пайщиков

1 + 1

Работники потребительской кооперации Сбор и анализ аудиторских доказательств для выражения мнения о состоянии социально-экономических отношений в трудовом коллективе кооперативных организаций —► Политика в отношении условий, режима труда и отдыха Социальная политика в отношении работников Система вознаграждения за труд Политика развития персонала

1 1 1

Потребители товаров и услуг потребительской кооперации -» Сбор и анализ аудиторских доказательств для выражения мнения об удовлетворенности потребителей ассортиментом, качеством, ценовой политикой кооперативной организации, а также обеспеченности населения, нуждающегося в социальной защите, социальной поддержке Емкость кооперативного рынка потребительских товаров и услуг Ассортиментная и ценовая политика Социальная политика в отношении населения

Рисунок 4 - Методические аспекты аналитических процедур социального аудита организаций потребительской кооперации

Аналитические процедуры аудита соответствия ориентированы на оценку адекватности экономической и социальной политики кооперативных организаций в отношении потребителей товаров, услуг, пайщиков и работников, оценку соответствия методов управления кооперативных организаций достижению социальных целей и удовлетворению интересов вышеуказанных групп пользователей результатами социального аудита. Задачей аудита эффективности является оценка продуктивности, результативности и экономичности управления ресурсами и их влияния на выполнение кооперативными организациями экономических и социальных обязательств перед заинтересованными сторонами. Стратегическому ау-

диту отводятся задачи оценки степени согласованности политики управления ресурсами с целями потребительской кооперации, ее общей и социальной стратегией; определение связи социальной политики со спецификой функционирования кооперативной организации.

Автор считает, что интеграция методов аудита соответствия, эффективности, стратегического аудита обеспечивает комплексную оценку социальной политики кооперативных организаций в отношении потребностей заинтересованных сторон, ее целесообразности с позиции согласованности с экономической политикой кооперативных организаций, а также позволяет сформулировать объективную оценку удовлетворенности потребителей, работников и пайщиков потребительских обществ.

Автором сформирован состав аналитических процедур с учетом природы аудита эффективности, соответствия и стратегического аудита, особенностей каждой предметной области, специфики применения аналитических процедур в условиях деятельности потребительских обществ и их союзов (рисунок 5).

Аналитические процедуры аудита соответствия, применяемые на всех стадиях социального аудита, направлены на оценку соответствия деятельности кооперативных организаций целям, заявленным в уставе, критериям и принципам, сформулированным Международным кооперативном альянсом, адекватности практических действий законодательным и локальным нормам.

Аналитические процедуры аудита эффективности преимущественно основываются на количественных методах и предназначены для оценки результативности, продуктивности и экономичности социальной политики, реализуемой кооперативными организациями.

Рисунок 5 - Состав аналитических процедур социального аудита

Аналитические процедуры стратегического аудита ориентированы на выявление основных направлений роста экономического, имущественного и кадрового потенциала кооперативных организаций, оценку степени его реализации и способности достижения кооперативами задач, определенных Концепцией развития потребительской кооперации Российской Федерации до 2015 года.

4. Система показателей, предназначенных

для реализации аналитических процедур социального аудита организаций потребительской кооперации

Основу применения аналитических процедур в социальном аудите представляет система показателей, обеспечивающая возможность:

— выявления направлений социальной деятельности для применения аудиторских процедур по существу;

— формирования единого информационного массива для реализации аналитических процедур в результате последовательного применения аудиторских доказательств для подтверждения или опровержения информации, полученной на предыдущих и последующих стадиях аудита;

— выявления противоречивой информации по социальной деятельности;

— оценки состояния, результатов и перспектив предпринимательской и социальной деятельности потребительских обществ и их союзов.

Авторский подход к формированию системы показателей соответствует логике формирования аналитических процедур — показатели структурированы по соответствующим направлениям аудита, объектам социального аудита и стадиям аудиторского процесса (таблица 3).

Таблица 3 - Показатели социального аудита по области «Пайщики»

Наименование аналитической процедуры Показатели

1 2

Показатели аудита соответствия

Анализ соответствия деятельности кооперативных организаций целям, закрепленным в уставе Численность пайщиков; размер паевого фонда; ... удельный вес пайщиков в общей численности населения территории; коэффициент прироста, выбытия пайщиков; удельный вес паевого фонда в собственном капитале; коэффициент прироста паевого фонда; средний размер паевого взноса

1 2

Анализ реализации отдельных направлений социальной политики в отношении пайщиков Расходы на осуществление социальной деятельности ...; удельный вес в совокупных расходах расходов: на создание фонда поддержки социальной миссии, на предоставление бонусов и скидок на товары, услуги кооперативных организаций, на развитие объектов социальной сферы и организаций досуга пайщиков; средний размер бонуса на одного пайщика

Анализ соответствия реализуемой дивидендной политики положениям устава и других локальных документов Прибыль до налогообложения; удельный вес расходов, связанных с выплатой дивидендов, в совокупных расходах кооперативных организаций; соотношение темпов роста прибыли до налогообложения и темпов изменения расходов на выплату дивидендов; процент дивидендов на паевой взнос

Показатели аудита эффективности

Анализ экономического участия пайщиков в деятельности кооперативных организаций Показатели продуктивности Показатели результативности Показатели экономичности

Процент доходов на заемные средства, предоставленные пайщиками; удельный вес сданной пайщиками кооперативу продукции в обороте розничной торговли Рентабельность паевых взносов; рентабельность заемных средств, предоставленных пайщиками; рентабельность продаж товаров, услуг пайщикам Экономия (перерасход) расходов, связанных с обслуживанием заемных средств, предоставленных пайщиками для финансирования деятельности кооперативных организаций

Анализ дивидендной политики и системы бонусов Уровень расходов, связанных с предоставлением бонусов пайщикам; оборачиваемость собственного капитала и паевого фонда Рентабельность собственного капитала, паевого фонда, дивидендов, паевого взноса, кооперативных выплат Экономия (перерасход) расходов, связанных с кооперативными выплатами

Анализ имущественного потенциала Фондоотдача основных средств, нематериальных активов; оборачиваемость неделимого фонда, чистых активов; капи-талоотдача Рентабельность основных средств, нематериальных активов, чистых активов, совокупных активов Экономия (перерасход) основных средств

В целях комплексной оценки эффективности социальной деятельности, являющейся основой для выражения итогового мнения, автор предлагает применять интегральные показатели, в расчете которых участвуют частные интегральные показатели, каждый из которых характеризует результативность, продуктивность и экономичность соответствующей предметной области социального аудита.

20

Экономико-математическое обоснование взаимосвязи показателей аудита соответствия и интегральных показателей области «пайщики» имеет следующий вид:

у-р

НхВ + ЬКр + '¿Во X £>25/) + 7.5рг + С2 V ОХ + МЛ + О А

=,/-—-х —-—— = ,/— X-/— = л/1са~х1{а.

\5К + гК УА + ОА \А \А

Показатели, участвующие в расчетах: V — выручка от реализации; Н — численность пайщиков; В - средний размер паевого взноса; Ж? - прочие собственные средства; ЪЪо - стоимость заемных средств; Вир - доля заемных средств, предоставленных пайщиками, в общей величине заемных средств; — прочие заемные средства; С2 - кредиты, кредиторская задолженность; Р - расходы по основной деятельности; ОБ - основные средства; ЫА - нематериальные активы; ОА - оборотные активы; SK - собственный капитал; 2К - заемный капитал; УА — внеоборотные активы; А — совокупные активы (кооперативная собственность); Ка - капиталоотдача; Ка - рентабельность активов.

Наличие причинно-следственной связи между интегральными показателями и показателями аудита соответствия, аудита эффективности обеспечивает возможность выделения контролируемых параметров социального аудита — данных бухгалтерского, управленческого и налогового учета, требующих применения аудиторских процедур по существу, необходимых для выражения мнения о достоверности информации. Результаты применения системы показателей в социальном аудите предметной области «Пайщики» представлены в таблице 4.

Таблица 4 - Результаты реализации аналитических процедур аудита эффективности, стратегического аудита по области «Пайщики» Красно-зерского райпо Новосибирской области за 2009—2011 гг.

Показатели Темпы изменения, % Контролируемые параметры Выводы аудитора

2010/ 2009 2011/ 2010

1 2 3 4 5

Результаты реализации аналитических процедур аз /дита эффективности

Интегральный показатель, характеризующий продуктивность, -капиталоотдача 109 99 Выручка от реализации, собственный капитал Несоблюдение интересов пайщиков в обеспечении непрерывности деятельности кооперативной организации

1 2 3 4 5

Интегральный показатель, характеризующий результативность, -рентабельность активов 237 127 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), прибыль отчетного года, совокупные активы Соблюдение интересов пайщиков в сохранении кооперативной собственности

Интегральный показатель, характеризующий экономичность, — экономия активов 131 211 Выручка, совокупные активы Наличие резервов повышения результативности и продуктивности деятельности

Комплексный интегральный показатель оценки эффективности социальной деятельности 160,95 112 Капиталоотдача, рентабельность активов Повышение продуктивности, результативности социальной деятельности

Результаты реализации аналитических процедур стратегического аудита

Темпы изменения капиталоотдачи 109 99 Капиталоотдача Снижение вклада собственных источников финансирования в доходы от основной деятельности

Темпы изменения рентабельности активов 237 127 Рентабельность активов Повышение результативности использования имущества кооперативных организаций в основной деятельности

Темпы изменения уровня расходов кооперативных организаций 115 112 Уровень расходов кооперативных организаций Наличие резервов роста собственных источников финансирования основной деятельности

Интегральный показатель стратегического аудита 144 112 Темпы изменения капиталоотдачи, рентабельности активов, уровня расходов кооперативных организаций Повышение эффективности социальной деятельности кооперативной организации с учетом перспектив ее функционирования

Результаты применения аналитических процедур позволяют сделать вывод, что в анализируемом периоде деятельность Краснозерского райпо осуществлялась в соответствии с социально-экономическими целями функционирования потребительского общества и с соблюдением социальных интересов пайщиков в отношении повышения обеспеченности деятельности

собственными источниками финансирования, прироста и повышения эффективности использования кооперативной собственности. Об этом свидетельствует рост комплексных интегральных показателей эффективности социально-экономической деятельности. Между тем, следует отметить: динамика частных и комплексных интегральных показателей эффективности социальной деятельности в 2011 г. уступает темпам изменения, сложившимся в 2010 г., что свидетельствует о неполном использовании в 2011 г. имеющихся резервов повышения результативности и продуктивности социальной деятельности. Более того, обстоятельством, заслуживающим внимание, является снижение в 2011 г. частного интегрального показателя продуктивности, что следует рассматривать как угрозу соблюдения интересов пайщиков в обеспечении непрерывности деятельности потребительского общества. Результаты применения аналитических процедур стратегического аудита свидетельствуют о наличии резервов у Красно-зерского райпо для выполнения обязательств перед пайщиками.

Для оценки объективности результатов применения аналитических процедур автором альтернативно применен подход скалярной оценки результатов функционирования хозяйственных систем, предложенный И.И. Елисеевой и A.A. Тереховым. Проведенный эксперимент показал, что результаты, полученные посредством применения методов непараметрической статистики для оценки полноты реализации социальной деятельности Краснозерского райпо, согласуются с результатами, полученными автором в ходе апробации аналитических процедур социального аудита.

В целях анализа универсальности аналитических процедур социального аудита для системы потребительской кооперации произведена комплексная оценка эффективности социальной деятельности и скалярная оценка траектории развития Кочковского производственно-торгового потребительского общества (ПТПО) и Ордынского районного потребительского общества (райпо) Новосибирской области.

Результаты реализации аналитических процедур социального аудита позволили выделить существенную информацию, подлежащую раскрытию в отчетности потребительского общества или союза. Существенной признана информация о прибыли, стоимости активов (в том числе товарных запасов), выручке от реализации товаров, продукции, услуг, собственном капитале (в том числе паевой фонд, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), расходах на оплату труда, расходах на продажу. Автором систематизированы сведения об учетной политике кооперативной организации и обоснованы рекомендации по ее дополнению с учетом результатов реализации аналитических процедур социального аудита (таблица 5).

Таблица 5 - Обоснование рекомендаций по формированию учетной политики кооперативной организации по результатам реализации аналитических процедур социального аудита

Наименование форм отчетности Характер пояснений Рекомендации по дополнению информации учетной политики для целей бухгалтерского, налогового, социального учета

1 2 3

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Бухгалтерский баланс, Отчет о движении капитала Изменение размера фонда развития потребительской кооперации, причины изменения величины фонда: выход пайщиков, отчисления от прибыли Выделение субсчетов и аналитических счетов по счетам 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 75 «Расчеты с учредителями (участниками)»

Паевой фонд

Бухгалтерский баланс, Отчет о движении капитала Изменение паевого фонда, причины изменения величины фонда: выход или вступление новых членов в состав пайщиков Выделение субсчетов и аналитических счетов по счетам 80 «Паевой фонд», 75 «Расчеты с учредителями (участниками)» Для хозяйственных обществ, учрежденных потребительскими обществами, выделение субсчета к счету 80 «Паевой фонд» для учета уставного капитала

Добавочный капитал

Бухгалтерский баланс, Отчет о движении капитала Изменение размера добавочного капитала, описание структуры добавочного капитала, выделение доли добавочного капитала, связанного с переоценкой основных средств, проведенной до 1 января 2001 года Выделение субсчета к счету 83 «Добавочный капитал» для учета движения добавочного капитала, сформированного в результате переоценки основных средств, а также для учета изменения его величины при выходе пайщиков и выплате действительной стоимости пая. Раскрытие в учетной политике методики корректировки величины добавочного капитала при списании, реализации и прочем выбытии основных средств

Вы ручка от реализации товаров, продукции, услуг

Отчет о финансовых результатах, форма 1-услуги «Обеспечение населения услугами», приложение к форме 1-торг (потребсоюз) «Сведения о торговой деятельности» и др. Динамика и структура доходов от реализации социально-значимой продукции, по регулируемым продажным ценам Выделение субсчетов и аналитических счетов по счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» для раздельного учета доходов от реализации продукции и услуг, выделенных в Концепции развития потребительской кооперации до 2015 года в составе приоритетных

1 2 3

Расходы на кооперативные выплаты

Отчет о финансовых результатах, форма 6-торг (потребсоюз) «Сведения о численности пайщиков, организационной структуре потребительской кооперации» Динамика и структура кооперативных выплат, их источники Выделение субсчетов и аналитических счетов по счетам учета расходов, прочих расходов для выделения сумм процентов по займам, привлеченным у населения, в том числе пайщиков, в зависимости от цели их привлечения; бонусов и других премиальных выплат, связанных с закупкой сельскохозяйственной продукции у населения.

Расходы на оплату труда, в том числе на оплату труда работников-пайщиков

Отчет о финансовых результатах, форма 5-т (потребсоюз) «Сведения о численности и заработной плате работников» Динамика и структура расходов на оплату труда, источников начисления заработной платы Выделение субсчетов и аналитических счетов к счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» для выделения расчетов с работниками, являющимися пайщиками потребительского общества

Расходы на оплату дивидендов на паевой взнос

Отчет о финансовых результатах, Отчет о движении капитала, форма 6-торг (потребсоюз) «Сведения о численности пайщиков, организационной структуре потребительской кооперации» Изменение величины нераспределенной прибыли в связи с начислением дивидендов на паевой взнос, динамика и структура финансовых результатов, ее сопоставление с динамикой расходов на оплату дивидендов Выделение субсчетов и аналитических счетов по счетам 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», 75 «Расчеты с учредителями (участниками)» для учета дивидендов на паевой взнос, процентов от прибыли хозяйственных обществ, учрежденных потребительскими обществами

Совокупные активы

Бухгалтерский баланс Причины изменения стоимости основных средств, представляющих стоимостное выражение неделимого фонда потребительской кооперации, методы оценки активов и обязательств Выделение субсчетов и аналитических счетов к счету 01 «Основные средства» для учета основных средств по восстановительной стоимости (приобретенных до 1 января 2001 года), определения остаточной стоимости основных средств и сумм амортизации, принадлежащих хозяйственным обществам, для определения первоначальной стоимости и износа основных средств для потребительских обществ и союзов

Таким образом, применение аналитических процедур социального аудита существенно обогащает учетно-аналитическое обеспечение деятельности организаций потребительской кооперации, так как способствует

25

повышению информационной прозрачности функционирования потребительских обществ и их союзов, поскольку позволяет выявлять аспекты социальной деятельности, наиболее значимые с позиции раскрытия их в системе отчетности потребительской кооперации. Практическое внедрение предлагаемых аналитических процедур обеспечивает достоверность социальной информации, представленной в бухгалтерской отчетности, что способствует выявлению резервов и ограничений реализации социальной миссии потребительских обществ и их объединений с учетом потребностей заинтересованных сторон.

Публикации по теме диссертации Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК:

1. Шишова, Ю.А. Оценка эффективности деятельности организаций потребительской кооперации: аналитический инструментарий социального аудита // Аудит и финансовый анализ. — 2013. - № 1. — 1,5 п. л. — (1,5 авт.).

2. Шишова, Ю.А. Аналитические процедуры в социальном аудите организаций потребительской кооперации / Б.А. Аманжолова, A.B. Наумова, Ю.А. Шишова // Аудитор. - 2012. - № 12 (33). - 1,0 п. л. - (0,3 авт.).

Статьи в научных изданиях:

3. Шишова, Ю.А. Теоретические и методологические основы социального аудита деятельности организаций потребительской кооперации / Б.А. Аманжолова, Ю.А. Шишова И Вестник Сибирского университета потребительской кооперации. — 2012. - № 2. — 0,8 п.л.

4. Шишова, Ю.А. Аналитические процедуры аудита эффективности в социальном аудите организаций потребительской кооперации // Современные направления теории и практики экономического анализа и аудита: Сборник материалов VIII конференции студентов и аспирантов. - Новосибирск: Сибирский университет потребительской кооперации, 2013. -0,3 п. л.

5. Шишова, Ю.А. Социальный аудит в управлении организациями потребительской кооперации / Б.А. Аманжолова, Ю.А. Шишова // II торговый форум Сибири: Сборник материалов. - Омск: Сибирский университет потребительской кооперации, 2013.-0,6 п. л.

Шитова Юлия Александровна

Аналитические процедуры социального аудита организаций потребительской кооперации

Автореферат

Диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Подписано в печать 15.11. 2013 г. Формат 60 * 84 1/16. Тираж 100 экз. Гарнитура «Times New Roman». Усл. печ. л. 1,5 Новосибирский государственный университет экономики и управления 630099, г. Новосибирск, ул. Каменская, 56