Аудит операций внешней торговли товарами тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Аудит операций внешней торговли товарами"

На правах рукописи

ШЕНДО ВЛАДИСЛАВ ГЕННАДЬЕВИЧ АУДИТ ОПЕРАЦИЙ ВНЕШНЕЙ ТОРГОВЛИ ТОВАРАМИ

Специальность: 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Астрахань - 2006

Работа выполнена в ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет» на кафедре «Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит»

Научный руководитель: Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

кандидат экономических наук, доцент Молчанова Ольга Владимировна

доктор экономических наук, профессор Гаджиев Назирхан Гаджиевич кандидат экономических наук, доцент Жаринов Владимир Васильевич

Сочинский государственный университет туризма и курортного дела

Защита состоится «7» апреля 2006 г. в 12.00 на заседании Регионального диссертационного совета КМ 307.001.03 при Астраханском государственном техническом университете по адресу: 414025, г. Астрахань, ул. Татищева, 16, учебный корпус 6, ауд. 319.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке Астраханского государственного технического университета.

Автореферат разослан «7» марта 2006 г.

Ученый секретарь Регионального диссертационного совета КМ 307.001.03, кандидат экономических наук, доцент

7 И.И. Потапова

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

1.1. Актуальность темы исследования. Либерализация внешнеэкономической деятельности на территории России дала отечественным хозяйствующим субъектам право свободного выхода на мировой рынок. Внешнеэкономическая деятельность может осуществляться в различных видах, одним из которых является внешняя торговля. Исторически наибольшее развитие получила внешняя торговля товарами. Данный вид внешнеторговой деятельности имеет существенное значение для экономики России: статистические данные свидетельствуют о наличии в последние годы тенденции устойчивого роста товарооборота во внешней торговле. Можно с достаточной долей уверенности утверждать, что вступление России во Всемирную торговую организацию окажет существенное влияние на увеличение данного показателя.

Операции внешней торговли товарами имеют ряд специфических особенностей, обусловленных субъектным составом сделок, правовым регулированием, порядком исполнения обязательств и пр. Произошедшие в 2003-2004 гг. изменения в системе нормативного регулирования оказали существенное влияние на проведение данных операций.

Осуществляемые российскими юридическими лицами-участниками внешнеторговой деятельности операции внешней торговли товарами находят отражение в системе бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности через объекты учета. Специфика операций внешней торговли товарами оказывает существенное влияние на систему бухгалтерского учета и формирование финансовой (бухгалтерской) отчетности организации-участника внешнеторговой деятельности, увеличивает риск существенных искажений при отражении данных операций в бухгалтерском учете и финансовой (бухгалтерской) отчетности как в результате ошибок и недобросовестных действий, так и несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ, а также требует изучения и оценки исполнения условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Необходимость выражения аудитором мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности в части операций внешней торговли товарами, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций внешней торговли товарами законодательству РФ, а также оценки условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, и соблюдения аудируемыми лицами-участниками внешнеторговой деятельности требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами,

ЮС.

.НАЦИОНАЛЬНА*I БИБЛИОТЕКА }

требует разработки специального инструментария в виде комплексной методики аудита, позволяющей осуществлять проверку в рамках единого объекта -операций внешней торговли товарами.

1.2. Степень разработанности проблемы. Вопросы организации и проведения аудита финансово-хозяйственной деятельности нашли свое отражение в работах ведущих российских ученых и специалистов в области аудита- Н.П. Барышникова, Ю.А. Данилевского, В.И. Подольского, H.A. Ремизова, Я.В. Соколова, В.В. Скобары, В.П. Суйца, С.М. Шапигузова, А.Д. Шеремета, и многих других. Среди зарубежных специалистов в области аудита можно отметить Р. Адамса, Э.А. Аренса, Дж. К. Лоббека, Дж. К. Робертсона.

Вопросы аудита внешнеэкономической деятельности рассмотрены в работах Е.В. Арской, Е.М. Дарбека, A.B. Кузнецовой, Г.В. Куликова, Ж.Г Леонтьевой, А.Р. Низамовой, М.Ф. Овсийчук, Н.Т. Шалашовой, С.И. Шиленко, С.Д. Юшковой.

Однако вопросы аудита операций внешней торговли товарами не нашли должного отражения в литературе. Авторы, как правило, либо стремятся охватить аудит всех внешнеторговых или внешнеэкономических операций, либо ограничиваются изучением аудита экспортных или импортных операций. Кроме того, не разработан подход к исследованию условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, на предмет оценки их влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и допущение непрерывности деятельности участника внешнеторговой деятельности.

1.3. Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка на основе действующей нормативно-правовой базы и аудиторской практики комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами.

Для достижения цели исследования поставлены следующие задачи:

- обосновать выделение операций внешней торговли товарами в качестве самостоятельного объекта аудита, а также определить цель, задачи и информационную базу аудита операций внешней торговли товарами;

- обозначить основные направления, порядок организации и проведения аудита операций внешней торговли товарами;

- исследовать влияние нормативного регулирования на ведение бухгалтерского учета и проведение аудита операций внешней торговли товарами;

- провести анализ существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций и на основе полученных результатов разработать механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами;

- обосновать необходимость использования, определить задачи и разработать концептуальные основы аудита договоров, в том числе применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- раскрыть содержание основанной на методах сетевого планирования и управления комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие элементы: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами (на примере договоров международной купли-продажи товаров), аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, проверку соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- исследовать возможности аудита операций внешней торговли товарами в профилактике существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

1.4. Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются методология и методика проведения аудита различных видов внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов.

Объектом исследования являются системы бухгалтерского учета и аудита операций внешней торговли товарами, степень их соответствия правовым нормам в условиях рыночной экономики.

1.5. Методологическая и теоретическая основа исследования. Основой исследования послужили научные труды отечественных и иностранных специалистов в области бухгалтерского учета и аудита, международные и федеральные стандарты аудита, действующие международные и национальные нормативные правовые акты.

1.6. Методы исследования. В ходе исследования решение поставленных задач осуществлялось в рамках системного подхода посредством общенаучных методов: абстрагирование, анализ и синтез, исторический и логический подходы, наблюдение, сравнение, группировка, комплексная оценка.

1.7. Информационная база исследования. Информационную основу исследования составили данные бухгалтерского и налогового учета, финансовой (бухгалтерской) отчетности, налоговых деклараций и иной специальной документации юридических лиц-участников внешнеторговой деятельности, осуществляющих операции внешней торговли товарами, внутрифирменные стандарты аудита и рабочие документы, применяемые в ходе аудита операций внешней

торговли товарами, а также официальные статистические данные по Российской Федерации и Астраханской области.

1.8. Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений; содержит 201 страницу компьютерного набора, в том числе 8 рисунков, 16 таблиц, 9 приложений. Список литературы включает 156 наименований.

Во введении обосновывается актуальность выбранной темы исследования, сформулированы цель и задачи исследования, обозначены предмет и объект исследования, отражены научная новизна и практическая значимость исследования, а также общая характеристика диссертационной работы.

В первой главе «Теоретико-методические основы аудита операций внешней торговли товарами» формулируются цель, задачи и информационная база аудита операций внешней торговли товарами, определяются основные направления и организационные аспекты их аудита.

Во второй главе «Анализ состояния аудита операций внешней торговли товарами» исследуется влияние нормативного регулирования на бухгалтерский учет и аудит операций внешней торговли товарами, проводится анализ существующих методических подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций, разрабатывается механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, рассматриваются концептуальные основы аудита договоров.

В третьей главе «Формирование комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами» раскрывается содержание основанной на методах сетевого планирования и управления комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие ее элементы: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами (на примере договоров международной купли-продажи товаров), аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, проверку соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами; а также исследуются возможности аудита в профилактике существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

В заключении формулируются основные теоретические и практические выводы и результаты диссертационного исследования.

2. ОСНОВНЫЕ ИДЕИ, СОДЕРЖАНИЕ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ

Положения диссертации, выносимые на защиту:

1. Особенности учетного отражения операций внешней торговли товарами обуславливают их выделение в качестве самостоятельного объекта аудита, имеющего собственные цель, задачи, информационную базу и основные направления проверки.

2. При формировании общего плана и программы аудита операций внешней торговли товарами целесообразно использовать методы сетевого планирования и управления, позволяющие эффективно организовать аудиторскую проверку, оптимизировать необходимые ресурсы и контролировать ход и качество ее проведения.

3. Механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, базирующийся на комплексной методике, основанной на методах сетевого планирования и управления, отражает динамику процесса аудита данных операций.

4. Для исследования условий гражданско-правовых договоров, в том числе применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, следует проводить их аудит.

5. Составляющими элементами комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами являются:

- методика аудита договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами;

- методика проверки соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами.

6. Профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами выражается в возможности предотвращения существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

Операции внешней торговли товарами являются самостоятельным объектом аудита.

Исследование работ российских ученых, занимающихся проблемами внешнеэкономической деятельности, и анализ нормативных правовых актов показали, что внешнеторговая деятельность является одним из видов внешнеэкономической деятельности. Внешнеторговая деятельность осуществляется ее

участниками посредством внешнеторговых операций. В зависимости от предмета внешнеторговой сделки можно выделить операции внешней торговли товарами, операции внешней торговли услугами, операции внешней торговли информацией, операции внешней торговли интеллектуальной собственностью.

В результате исследования специальной литературы предложена классификация операций внешней торговли товарами (см. табл. 1).

Таблица 1

Классификация операций внешней торговли товарами

Критерий Виды операции Характеристика

Направление товаропотока Экспортные Продажа товара российским участником внешнеторговой деятельности иностранному участнику внешнеторговой деятельности и его вывоз с таможенной территории РФ без обязательства об обратном ввозе

Реэкспортные Продажа российским участником внешнеторговой деятельности иностранному участнику внешнеторговой деятельности закупленного в другой стране товара без какой-либо переработки

Импортные Покупка товара российским участником внешнеторговой деятельности у иностранного участника внешнеторговой деятельности и его ввоз на таможенную территорию РФ без обязательства об обратном вывозе

Реимпортные Ввоз на таможенную территорию РФ ранее вывезенного с таможенной территории РФ товара без какой-либо переработки

Способ расчетов Денежные Оплата товаров путем использования денежных и (или) иных платежных средств

Бартерные Обмен товаров между российским и иностранным участниками внешнеторговой деятельности, а также использование наряду с данным обменом денежных и (или) иных платежных средств

Способ выхода на внешний рынок Непосредственные Прямой способ выхода на внешний рынок - российский участник внешнеторговой деятельности осуществляет операции внешней торговли товарами непосредственно с иностранным контрагентом

Посреднические Косвенный способ выхода на внешний рынок - российский участник внешнеторговой деятельности осуществляет операции внешней торговли товарами посредством участия коммерческого посредника

В ходе исследования был выявлен ряд специфических особенностей, отличающих операции внешней и операции внутренней торговли товарами

Осуществляемые российскими юридическими лицами-участниками внешнеторговой деятельности операции внешней торговли товарами находят свое отражение в системе бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности через объекты учета (см. рис. 1). Учетное отражение операции внешней торговли товарами и операции внутренней торговли товарами различно (см. табл. 2). Специфика учетного отражения операций внешней торговли

товарами, оказывающая существенное влияние на систему бухгалтерского учета и формирование финансовой (бухгалтерской) отчетности организации-участника внешнеторговой деятельности, увеличивает риск искажения данных бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности как в результате ошибок и недобросовестных действий, так и вследствие несоблюдения требований Нормативных правовых актов.

Операции внешней торговли товарами

ХОЗЯЙСТВЕННЫЕ ОПЕРАЦИИ

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС

Актив Пассив

Товары Финансовый результат

Налог на добавленную стоимость Кредиторская задолженность

Дебиторская задолженность

Иностранная валюта

ОТЧЕТ о движении денежных средств

Иностранная валюта, полученная от иностранных покупателей Иностранная валюта, направленная на приобретение импортных товаров Чистые средства в иностранной валюте

ОТЧЕТ о прибылях и убытках

Выручка от продажи товаров на экспорт Себестоимость проданных товаров Операционные доходы и расходы Внереализационные доходы и расходы Налог на прибыль Финансовый результат

Рис. 1. Отражение операций внешней торговли товарами в системе бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности

Поскольку достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности необходима как внутренним, так и внешним пользователям отчетности выделение в качестве самостоятельного объекта аудита операций внешней торговли товарами является необходимым, обоснованным и целесообразным.

Целью аудита операций внешней торговли товарами является выражение мнения о достоверности отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности операций внешней торговли товарами, а также соблюдении аудируемыми лицами-участниками внешнеторговой деятельности требований нормативных правовых актов и условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Таблица 2

Сравнительный анализ учетного отражения операций торговли товарами

Критерий Операции внешней торговли товарами Операции внутренней торговли товарами

Документация Наряду с унифицированными формами первичных документов используются международнопризнанные формы документов В качестве первичных документов используются унифицированные формы и формы, утвержденные в составе учетной политики

Рабочий план счетов Организация синтетического и аналитического учета обусловлена не только нуждами управления, но и требованиями законодательства (в частности, налогового законодательства -подтверждение применения нулевой ставки по НДС; таможенного законодательства - ведение системы учета коммерческой документации) Организация синтетического и аналитического учета, как правило, обусловлена нуждами управления

Корреспонденция счетов Наличие бухгалтерских записей по учету операций в иностранной валюте Отсутствие бухгалтерских записей по учету операций в иностранной валюте

Оценка Наличие активов, обязательств, доходов и расходов, стоимость которых выражена в иностранной валюте Отсутствие активов, обязательств, доходов и расходов, стоимость которых выражена в иностранной валюте

Отчетность Раскрывается информация об операциях в иностранной валюте Информация об операциях в иностранной валюте не раскрывается

Задачами аудита операций внешней торговли товарами являются:

- установление надежности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами;

- проверка договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- проверка достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами;

- подтверждение соблюдения нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Информационная база аудита операций внешней торговли товарами включает три основных массива информации: бухгалтерскую и иную специальную документацию, организационно-распорядительную документацию и договоры, нормативные правовые акты и обычаи делового оборота.

Обозначенные выше задачи определяют основные направления аудита операций внешней торговли товарами, которые не являются обособленными, а находятся в комплексной взаимосвязи между собой (см. рис. 2). Установление надежности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не выделяется в качестве отдельного направления аудита, поскольку решение данной задачи возможно в контексте обозначенных направлений.

Лудят операций внешней торговля товарами

тг

Аудит договоров, применяемых при

осуществлении операций внешней торговли товарами

А-

Аудит финансовой

(бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами

А-

Проверка соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами

Рис. 2 Основные направления аудита операций внешней торговли товарами

Общий план и программу аудита операций внешней торговли товарами целесообразно разрабатывать на методах сетевого планирования и управления.

Планирование аудита операций внешней торговли товарами предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к аудиторской проверке.

Содержание общей стратегии аудита, определяющей основные направления проверки, формируется на основе применяемых методик. Методика аудита должна определять вопросы, которые следует исследовать аудитору, а также принципиальную последовательность его действий в ходе проверки. Применяемая методика определяет содержание общего плана и программы аудита.

Детальный подход к проверке определяется методикой и технологией аудита. Технология аудита должна определять технические способы реализации методики. Аудитору необходимо, основываясь на применяемых методике и технологии аудита, составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

В результате изучения профессиональной литературы было установлено, что вопросы управления процессом аудита операций внешней торговли товарами не изучены, поэтому предлагается при разработке общего плана и программы аудита применять методы сетевого планирования и управления. Использование данных методов на уровне методики аудита операций внешней торговли товарами позволяет обосновать принципиальную последовательность действий аудитора, отражаемых в общем плане и программе аудита, а на уровне технологии аудита - оптимизировать детальную последовательность действий аудитора в их взаимосвязи, отражаемых в программе аудита. Кроме того, применение данных методов на уровне программы аудита позволяет оптимизи-

ровать необходимые человеческие, временные и материальные ресурсы, а также контролировать ход и качество ее проведения.

Расчет параметров и оптимизация сетевых графиков могут проводиться только по конкретным программам аудита операций внешней торговли товарами, поскольку зависят от комплекса внешних и внутренних факторов, следовательно, являются уникальными для каждого конкретного случая.

При применении методов сетевого планирования и управления в ходе планирования аудиторской проверки и составления программы аудита целесообразно использовать ЭВМ и программное обеспечение Microsoft Project, которое может быть использовано как для планирования одной аудиторской проверки, так и скоординированного планирования всех проверок аудитора.

Механизм аудита операций внешней торговли товарами отражает динамику процесса аудиторской проверки данных операций.

Исследование профессиональной литературы по вопросам аудита экспортных и импортных товарных операций позволило сделать ряд выводов.

Во-первых, практически во всех работах указывается на необходимость исследования условий договоров, оформляющих экспортные и импортные операции. Но предлагаемые исследователями методики, по мнению автора, не всегда и не во всем отвечают интересам аудитора, носят статический описательный характер, ориентированы на проверку валютного законодательства.

Во-вторых, в большинстве работ не рассматривается процесс получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств по предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, исследователи делают наибольший акцент на проверку правильности ведения бухгалтерского учета, практически забывая о том, что целью аудита является, прежде всего, выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.

В-третьих, исследователи сходятся во мнении о необходимости оценки соблюдения нормативных актов при осуществлении данных операций.

В-четвертых, в работах практически не прослеживается взаимосвязь между работами, которые необходимо выполнить в ходе аудита экспортных и импортных товарных операций. Исследователи в методиках, как правило, описывают только состав и содержание работ. В результате этого методики имеют статический характер и не отражают динамики процесса аудиторской проверки.

С учетом данных выводов и обозначенных выше направлений аудита операций внешней торговли товарами и методов сетевого планирования и управления автором на базе комплексной методики разработан механизм аудиторской проверки, отражающий динамику аудита данных операций (см. рис. 3).

КОМПЛЕКСНАЯ МЕТОДИКА АУДИТА

ПРОЦЕСС АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ОПЕРАЦИЙ ВНЕШНЕЙ ТОРГОВЛИ ТОВАРАМИ

_____ Методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности ■—_____в части операций внешней торговли товарами

Методика аудита договоров, применяемых ___ при осуществлении операций внешней торговли товарами ~~~~---------

Методика проверки соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами

ОПЕРАЦИЙ ВНЕШНЕЙ ТОРГОВЛИ ТОВАРАМИ

Рис 3 Механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами

Элементы комплексной методики (частные методики) в той или иной степени применяются в ходе всего процесса аудиторской проверки. Поскольку в основе любой операции внешней торговли товарами лежит тот или иной договор, то проверку целесообразно начинать с аудита данных договоров. Одновременно проводится оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица. После исследования условий договоров осуществляется сбор аудиторских доказательств относительно предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также исследуется соблюдение условий договоров при их исполнении. Параллельно с этими работами осуществляется проверка соблюдения соответствующих нормативных правовых актов.

Динамика процесса аудиторской проверки, взаимосвязь работ, выполняемых аудитором в рамках частных методик, на данных условного примера наглядно представлена на сетевом графике, созданном при помощи программного обеспечения Microsoft Project (см. табл. 3 и рис. 4).

Концептуальные основы аудита договоров.

Изучение профессиональной литературы привело к выводу об отсутствии надлежащим образом разработанной методики аудита договоров, в том числе применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами. В связи с этим автором разработаны концептуальные основы аудита договоров.

Аудит договоров - независимое исследование аудитором гражданско-правовых договоров, бухгалтерской и иной специальной документации, бухгалтерских записей, финансовой (бухгалтерской) и иной специальной отчетности в целях установления влияния условий гражданско-правовых договоров на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, допущение непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта и проверки соблюдения нормативных правовых актов РФ при заключении и исполнении гражданско-правовых договоров.

Задачами аудита договоров являются:

- оценка системы внутреннего контроля договорной работы;

- проверка соблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации при заключении и исполнении гражданско-правовых договоров;

- анализ выгодности условий гражданско-правовых договоров для хозяйствующего субъекта;

- проверка соблюдения условий гражданско-правовых договоров при исполнении договоров;

- проверка отражения в бухгалтерском учете и финансовой (бухгалтерской) отчетности исполнения гражданско-правовых договоров.

Таблица 3

Определитель работ аудита операций внешней торговли товарами

№ Наименование работы Краткое наименование Длительность Предшественники

1 Организация аудиторской проверки Организация проверки 3 дней

2 Исследование системы внутреннего контроля договорной работы Исследование СВКДР 3 дней 1

3 Предварительное исследование финансовой (бухгалтерской) отчетности Предварительное исследование ФО 1 день 1

4 Исследование системы внутреннего правового контроля Исследование свпк 3 дней 1

5 Исследование договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами Исследование договоров 4 дней 2

6 Изучение систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами Изучение СБУ и СВК 2 дней 3

7 Тестирование систем бухгаотерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами Тестирование СБУ и СВК 2 дней 6

8 Проверка остатков по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте Проверка остатков 1 день 6

9 Исследование первичной документации по учету операций внешней торговли товарами Исследование документации 10 дней 5,7;8

10 Исследование регистров по учету операций внешней торговли товарами Исследование регистров 10 дней 5,7,8

11 Исследование финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами Исследование ФО 2 дней 9,10

12 Исследование соблюдения норм налогового, валютного и таможенного законодательства Исследование соблюдения НПА 10 дней 4

13 Формирование отчета по результатам аудита операций внешней торговли товарами Формирование отчета 3 дней 11,12

Рис 4 Сетевой график аудита операций внешней торговли товарами

Аудит договоров осуществляется аудитором на основании договора возмездного оказания услуг между хозяйствующим субъектом и аудитором при проведении аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, выполнении специального аудиторского задания либо оказании сопутствующих аудиту услуг.

Аудит договоров целесообразно проводить в семь этапов (см. рис. 5). Содержание данных этапов раскрыто автором в диссертационном исследовании. В целях повышения эффективности планирования и проведения аудита договоров предлагается использовать методы сетевого планирования и управления.

Организация проведения аудита договоров

Оценка системы внутреннего контроля договорной работы

Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций, непосредственно связанных с исследуемыми договорами

т

Исследование гражданско-правовых договоров

Проверка по форме

Проверка по содержанию

Исследование документации по исполнению договоров

Исследование бухгалтерских записей по исполнению договоров

Исследование финансовой (бухгалтерской) отчетности

Отчет по результатам аудита договоров

Рис 5 Этапы аудита договоров

Элементы комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами.

Первым элементом комплексной методики является методика аудита договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами. Поскольку среди данной категории договоров наибольшее распространение в силу объективных причин имеет договор международной купли-продажи товаров, методика рассмотрена на примере аудита договоров данного вида.

Методика аудита договоров международной купли-продажи товаров, как и методика аудита договоров в целом, имеет семь этапов. Однако при исполь-

зовании в рамках комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами четвертый, пятый, шестой и частично седьмой этапы реализуются в рамках аудиторских процедур, предусмотренных методикой аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами.

В соответствующем разделе отчета аудита должны быть отражены недостатки системы внутреннего контроля договорной работы, противоречия между отдельными условиями договоров, нечетко либо двусмысленно сформулированные условия, условия, противоречащие нормативным правовым актам РФ, оказывающие влияние на бухгалтерский учет и налогообложение, невыгодные для хозяйствующего субъекта, а также факты нарушений нормативных правовых актов РФ и условий договоров международной купли-продажи товаров на стадии исполнения договоров. На основании выявленных нарушений оценивается способность хозяйствующего субъекта продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность в будущем.

Вторым элементом комплексной методики является методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, в которой можно выделить этапы: предварительный, тестирования средств внутреннего контроля, проверки по существу и заключительный.

Предварительный этап носит организационный характер: определяется количественный и квалификационный состав аудиторской группы, разрешаются вопросы времени и места проведения проверки.

Этап тестирования средств' внутреннего контроля включает предварительное исследование финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица, изучение организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами, проверки остатков по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте. Сбор аудиторских доказательств на данном этапе осуществляется путем тестов средств внутреннего контроля.

Этап проверки по существу является важнейшим, поскольку в ходе данного этапа аудитор собирает доказательства наличия либо отсутствия существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в части операций внешней торговли товарами.

К данному этапу проверки целесообразно приступать только после окончания третьего этапа аудита договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами. Содержание данного этапа заключается в исследовании документации и бухгалтерских записей в регистрах бухгалтерского учета в части операций внешней торговли товарами. Сбор аудиторских

доказательств на данном этапе осуществляется, как правило, путем инспектирования, пересчета, запроса и подтверждения, аналитических процедур. Аудитор должен собрать достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности (см. табл. 4). Содержание и последовательность работ подробно раскрыты автором в диссертационном исследовании.

Заключительный этап состоит в формировании на основании полученной информации соответствующего раздела отчета аудитора, в котором должны быть отражены выявленные нарушения законодательства о бухгалтерском учете по предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, сформулированы выводы и предложения по результатам аудита. На основании выявленных нарушений оценивается существенность искажений финансовой (бухгалтерской) отчётности в части операций внешней торговли товарами.

Третьим элементом комплексной методики является методика проверки соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами, в которой можно выделить этапы: подготовительный, исследования системы внутреннего правового контроля, проверки по существу и заключительный.

Подготовительный этап по содержанию совпадает с соответствующими этапами первых двух элементов комплексной методики.

Этап исследования системы внутреннего правового контроля предполагает получение общей оценки соблюдения аудируемым лицом нормативных правовых актов в своей деятельности.

Этап проверки по существу предполагает изучение вопросов соблюдения аудируемым лицом нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами. В результате анализа нормативного регулирования операций внешней торговли товарами было установлено, что наибольшее влияние на бухгалтерский учет и аудит данных операций оказывают налоговое, валютное и таможенное законодательства. Поэтому методика в качестве основных блоков включает проверку соблюдения нормативных правовых актов данных отраслей права. Конкретное содержание и последовательность работ подробно раскрыты автором в диссертационном исследовании.

Таблица 4

Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами

Предпосылка Содержание предпосылки Комментарий

Существование Наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, обусловленного осуществлением операции внешней торговли товарами, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности Подтверждается путем проверки остатков по счетам учета иностранной валюты, экспортных и импортных товаров, расчетов с иностранными покупателями и продавцами

Права и обязанности Принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, обусловленного осуществлением операции внешней торговли товарами, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности Подтверждается путем проверки правовых оснований отражения на счетах учета иностранной валюты, экспортных и импортных товаров, расчетов с иностранными покупателями и продавцами

Возникновение Относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, обусловленные осуществлением операции внешней торговли товарами, имевшие место в течение соответствующего периода Подтверждается путем проверки оборотов по счетам учета иностранной валюты, экспортных и импортных товаров, расчетов с иностранными покупателями и продавцами

Полнота Отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций либо нераскрытых статей учета, обусловленных осуществлением операции внешней торговли товарами Подтверждается путем проверки полноты отражения первичных документов, отражающих операции внешней торговли товарами, в регистрах учета, а также сальдо и оборотов по счетам учета иностранной валюты, экспортных и импортных товаров, расчетов с иностранными покупателями и продавцами в финансовой (бухгалтерской) отчетности

Стоимостная оценка Отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства, обусловленного осуществлением операции внешней торговли товарами Подтверждается путем проверки соответствия балансовой оценки иностранной валюты, экспортных и импортных товаров, расчетов с иностранными покупателями и продавцами нормативным актам по вопросам бухгалтерского учета и учетной политике

Точное измерение Точность отражения суммы обусловленных осуществлением операции внешней торговли товарами хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени Подтверждается путем проверки правильности суммового выражения и периода отражения хозяйственных операций, доходов и расходов, обусловленных осуществлением операции внешней торговли товарами

Представление и раскрытие Объяснение, классификация и описание актива или обязательства, обусловленного осуществлением операции внешней торговли товарами, в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности Информация об иностранной валюте, экспортных и импортных товарах, расчетах с иностранными покупателями и продавцами должна быть раскрыта в финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с нормативными актами по вопросам бухгалтерского учета и учетной политикой

Заключительный этап состоит в формировании на основе полученной информации соответствующего раздела отчета аудитора, в котором должны быть отражены выявленные нарушения актов соответствующих отраслей права с указанием конкретных статей и пунктов, содержаться указания на возможные последствия этих нарушений, а также предложения по их недопущению в следующих отчетных периодах. С учетом выявленных нарушений, а также возможных санкции со стороны уполномоченных государственных органов оценивается способность хозяйствующего субъекта продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность в будущем.

Профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами.

Помимо законодательно установленной цели - выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ - аудит, в конечном итоге, способствует предотвращению искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц в следующих за аудируемым отчетных периодах. Периодическое проведение аудита операций внешней торговли товарами позволяет уменьшить риск существенных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности путем устранения недостатков систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, повышения квалификации и ответственности персонала аудируемого лица, т.е. улучшением качества управления хозяйствующим субъектом (см. рис. 6).

Аудит операций внешней торговли товарами

СИСТЕМА УПРАВЛЕНИЯ ХОЗЯЙСТВУЮЩИМ СУБЪЕКТОМ

Улучшение систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами

Рис 6. Схема влияния аудита операций внешней торговли товарами на системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля

Комплексная методика аудита операций внешней торговли товарами помогает аудируемому лицу не только устранять недостатки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, но также выявлять недобросовестные действия и нарушения условий договоров и нормативных правовых актов.

Информация, полученная по результатам аудита операций внешней торговли товарами, доводится до руководства и (или) представителей собственника аудируемого лица в форме соответствующего отчета. Данный отчет может

иметь форму Отчета аудитора по результатам аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, заключения по специальному аудиторскому заданию либо иного документа, согласованного в договоре между аудиторской организацией и аудируемым лицом.

Содержание отчета аудитора должны составлять сведения, ставшие известными аудитору в ходе аудита операций внешней торговли товарами, которые, по мнению аудитора, являются одновременно важными для руководства и представителей собственника аудируемого лица при осуществлении ими контроля за подготовкой достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и раскрытием информации в ней.

Таким образом, профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами выражается в возможности использования отчета аудитора для устранения недостатков в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами, предотвращения существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, предупреждения и пресечения ошибок, недобросовестных действий, нарушений требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами, и условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

3. ВКЛАД АВТОРА В ПРОВЕДЕННОЕ ИССЛЕДОВАНИЕ

К личному вкладу автора в проведенное исследование можно отнести:

- определение цели, задач, информационной базы и основных направлений аудита операций внешней торговли товарами;

- применение методов сетевого планирования и управления при формировании общего плана и программы аудита операций внешней торговли товарами;

- разработку механизма аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, базирующегося на комплексной методике, основанной на методах сетевого планирования и управления;

- авторское определение аудита договоров, а также разработку концептуальных основ аудита договоров;

- разработку элементов комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами;

- выявление профилактического значения аудита операций внешней торговли товарами.

4. СТЕПЕНЬ НОВИЗНЫ И ПРАКТИЧЕСКАЯ ЗНАЧИМОСТЬ РЕЗУЛЬТАТОВ ИССЛЕДОВАНИЯ

4.1. Научная новизна исследования. Научная новизна исследования состоит в разработке комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами, позволяющей оценивать достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности в части операций внешней торговли товарами, соответствие порядка ведения бухгалтерского учета операций внешней торговли товарами законодательству РФ, условия договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, и соблюдение требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Результаты исследования, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:

- на основе исследования специфики учетного отражения операций внешней торговли товарами обоснована необходимость выделения данных операций в качестве самостоятельного объекта аудита, а также определены цель, задачи, информационная база и основные направления их аудита;

- впервые предложено применительно к аудиту операций внешней торговли товарами использование методов сетевого планирования и управления при формировании общего плана и программы аудита, позволяющих эффективно организовать аудиторскую проверку, оптимизировать необходимые ресурсы и контролировать ход и качество ее проведения;

- на основе проведенного анализа существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций разработан механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, базирующийся на комплексной методике, основанной на методах сетевого планирования и управления;

- дано авторское определение аудита договоров, определены задачи и разработан концептуальный подход, позволяющий проводить исследования гражданско-правовых договоров хозяйствующих субъектов на предмет проверки соблюдения нормативных правовых актов РФ при их заключении и исполнении, а также выявления условий, оказывающих влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и допущение непрерывности деятельности;

- раскрыто содержание комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие элементы: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами (на примере договоров международной купли-продажи товаров), аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, проверку

соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- выявлено профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами, выражающееся в возможности предотвращения существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

4.2. Практическая значимость исследования. Выводы и разработанная комплексная методика аудита операций внешней торговли товарами могут быть использованы аудиторскими организациями, службами внутреннего аудита организаций-участников внешнеторговой деятельности, а также государственными контрольными органами: Федеральной налоговой службой РФ, Федеральной службой финансово-бюджетного надзора РФ, Федеральной таможенной службой РФ и др.

Полученные результаты исследования могут использоваться в учебных целях при подготовке студентов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», подготовке и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

4.3. Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международных и всероссийских конференциях.

Положения диссертационного исследования используются автором при чтении лекций в ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет» студентам специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» по дисциплинам «Бухгалтерский учет во внешнеэкономической деятельности» и «Особенности учета в торговле».

Предложенная в диссертационном исследовании комплексная методика аудита операций внешней торговли товарами, основанная на методах сетевого планирования и управления, нашла применение в практике аудиторских проверок ЗАО «Аудиторская фирма «Ваше право».

4.4. Публикации по теме диссертационного исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 9 научных работах общим объемом 3 п.л., из них авторских - 2 п.л.:

1. Шендо, В.Г. Некоторые проблемы возмещения налога на добавленную стоимость при экспорте товаров / В.Р. Банк, В.Г. Шендо // Аудит, налоги и бухгалтерский учет в Российской Федерации: Основы, теория и практика: Сб. статей II Всерос. науч.- практической конференции. - Пенза, 2003. - С.90-93.

1.5)11 АеРбА.

2. Шендо, В.Г. Возмещение НДС при экспорте товаров / В.Р. Банк, В.Г. Шендо // Аудиторские ведомости. - 2003. - №9. - С.26-30.

3. Шендо, В.Г. Аудит экспортных операций / В.Г. Шендо // Вестник АГТУ. - 2004. - №3. - С.198-202.

4. Шендо, В.Г. Бухгалтерская экспертиза внешнеторгового контракта / С.В. Банк, В.Г. Шендо // Все для бухгалтера. - 2004. - №16. - С.34-36.

5. Шендо, В.Г. Аудит операций по импорту товаров / О.В. Молчанова, В.Г. Шендо // Экономика и мы - новые идеи: Материалы Междунар. науч,-практической конференции. - Астрахань, 2004. - С.151-153.

6. Шендо, В.Г. Особенности аудита участников внешнеэкономической деятельности / В.Г. Шендо // Наука на рубеже тысячелетий, 29-30 окт. 2004 г.: Сб. науч. статей по материалам конференции. - Тамбов, 2004. - С. 129-131.

7. Шендо, В.Г. Влияние базисных условий поставки на бухгалтерский учет экспортно-импортных операций / О.В. Молчанова, В.Г. Шендо // Экономика и конкурентоспособность России: Межвузовский сб. науч. тр. / Санкт-Петербург. политехи, ун-т. - СПб., 2004. - Вып.6. - С.532-537.

8. Шендо, В.Г. Бухгалтерская экспертиза договоров международной купли-продажи товаров / О.В.Молчанова, В.Г. Шендо // Экономика и менеджмент: проблемы и перспективы: Тр. Междунар. науч.-практической конференции / Санкт-Петербург, политех, ун-т. - СПб., 2005. - С.600-604.

9. Шендо, В.Г. Методические подходы к аудиту операций внешней торговли товарами / В.Г. Шендо // Стратегическое управление инновационным развитием экономики России: Межвузовский сб. науч. тр. / Санкт-Петербург, политехи, ун-т. - СПб., 2005. - С.515-525.

АГТУ Зак. 203 Тир. 100 06.03.06 г. ■

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Шендо, Владислав Геннадьевич

Введение

Глава I. Теоретико-методические основы аудита операций внешней торговли товарами

1.1. Цель, задачи и информационная база аудита операций внешней торговли товарами

1.2. Основные направления аудита операций внешней торговли товарами

1.3. Организационные аспекты аудита операций внешней торговли товарами

Глава II. Анализ состояния аудита операций внешней торговли товарами

2.1. Анализ влияния нормативного регулирования на бухгалтерский учет и аудит операций внешней торговли товарами

2.2. Методические подходы к аудиту операций внешней торговли товарами

2.3. Концептуальные основы аудита договоров

Глава III. Формирование комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами

3.1. Методика аудита договоров международной купли-продажи товаров

3.2. Методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами

3.3. Методика проверки соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами

3.4. Профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами

Диссертация: введение по экономике, на тему "Аудит операций внешней торговли товарами"

Актуальность темы исследования. Либерализация внешнеэкономической деятельности на территории России дала отечественным хозяйствующим субъектам право свободного выхода на мировой рынок. Внешнеэкономическая деятельность может осуществляться в различных видах, одним из которых является внешняя торговля. Исторически наибольшее развитие получила внешняя торговля товарами. Данный вид внешнеторговой деятельности имеет существенное значение для экономики России: статистические данные свидетельствуют о наличии в последние годы тенденции устойчивого роста товарооборота во внешней торговле. Можно с достаточной долей уверенности утверждать, что вступление России во Всемирную торговую организацию окажет существенное влияние на увеличение данного показателя.

Операции внешней торговли товарами имеют ряд специфических особенностей, обусловленных субъектным составом сделок, правовым регулированием, порядком исполнения обязательств и пр. Произошедшие в 2003-2004 гг. изменения в системе нормативного регулирования оказали существенное влияние на проведение данных операций.

Осуществляемые российскими юридическими лицами-участниками внешнеторговой деятельности операции внешней торговли товарами находят отражение в системе бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности через объекты учета. Специфика операций внешней торговли товарами оказывает существенное влияние на систему бухгалтерского учета и формирование финансовой (бухгалтерской) отчетности организации-участника внешнеторговой деятельности, увеличивает риск существенных искажений при отражении данных операций в бухгалтерском учете и финансовой (бухгалтерской) отчетности как в результате ошибок и недобросовестных действий, так и несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ, а также требует изучения и оценки исполнения условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Необходимость выражения аудитором мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности в части операций внешней торговли товарами, соответствии порядка ведения бухгалтерского учета операций внешней торговли товарами законодательству РФ, а также оценки условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, и соблюдения аудируемыми лицами-участниками внешнеторговой деятельности требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами, требует разработки специального инструментария в виде комплексной методики аудита, позволяющей осуществлять проверку в рамках единого объекта — операций внешней торговли товарами.

Степень разработанности проблемы. Вопросы организации и проведения аудита финансово-хозяйственной деятельности нашли свое отражение в работах ведущих российских ученых и специалистов в области аудита: Н.П. Барышникова, Ю.А. Данилевского, В.И. Подольского, H.A. Ремизова, Я.В. Соколова, В.В. Скобары, В.П. Суйца, С.М. Шапигузова, А.Д. Шеремета, и многих других. Среди зарубежных специалистов в области аудита можно отметить Р. Адамса, Э.А. Аренса, Дж. К. Лоббека, Дж. К. Робертсона.

Вопросы аудита внешнеэкономической деятельности рассмотрены в работах Е.В. Арской, Е.М. Дарбека, A.B. Кузнецовой, Г.В. Куликова, Ж.Г. Леонтьевой, А.Р. Низамовой, М.Ф. Овсийчук, Н.Т. Шалашовой, С.И. Шиленко, С.Д. Юшковой.

Однако вопросы аудита операций внешней торговли товарами не нашли должного отражения в литературе. Авторы, как правило, либо стремятся охватить аудит всех внешнеторговых или внешнеэкономических операций, либо ограничиваются изучением аудита экспортных или импортных операций. Кроме того, не разработан подход к исследованию условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, на предмет оценки их влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и допущение непрерывности деятельности участника внешнеторговой деятельности.

Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка на основе действующей нормативно-правовой базы и аудиторской практики комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами.

Для достижения цели исследования поставлены следующие задачи:

- обосновать выделение операций внешней торговли товарами в качестве самостоятельного объекта аудита, а также определить цель, задачи и информационную базу аудита операций внешней торговли товарами;

- обозначить основные направления, порядок организации и проведения аудита операций внешней торговли товарами;

- исследовать влияние нормативного регулирования на ведение бухгалтерского учета и проведение аудита операций внешней торговли товарами;

- провести анализ существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций и на основе полученных результатов разработать механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами;

- обосновать необходимость использования, определить задачи и разработать концептуальные основы аудита договоров, в том числе применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- раскрыть содержание основанной на методах сетевого планирования и управления комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие элементы: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами (на примере договоров международной купли-продажи товаров), аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, проверку соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- исследовать возможности аудита операций внешней торговли товарами в профилактике существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются методология и методика проведения аудита различных видов внешнеэкономической деятельности хозяйствующих субъектов.

Объектом исследования являются системы бухгалтерского учета и аудита операций внешней торговли товарами, степень их соответствия правовым нормам в условиях рыночной экономики.

Методологическая и теоретическая основа исследования. Основой исследования послужили научные труды отечественных и иностранных специалистов в области бухгалтерского учета и аудита, международные и федеральные стандарты аудита, действующие международные и национальные нормативные правовые акты.

Методы исследования. В ходе исследования решение поставленных задач осуществлялось в рамках системного подхода посредством общенаучных методов: абстрагирование, анализ и синтез, исторический и логический подходы, наблюдение, сравнение, группировка, комплексная оценка.

Информационная база исследования. Информационную основу исследования составили данные бухгалтерского и налогового учета, финансовой (бухгалтерской) отчетности, налоговых деклараций и иной специальной документации юридических лиц-участников внешнеторговой деятельности, осуществляющих операции внешней торговли товарами, внутрифирменные стандарты аудита и рабочие документы, применяемые в ходе аудита операций внешней торговли товарами, а также официальные статистические данные по Российской Федерации и Астраханской области.

Научная новизна исследования. Научная новизна исследования состоит в разработке комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами, позволяющей оценивать достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности в части операций внешней торговли товарами, соответствие порядка ведения бухгалтерского учета операций внешней торговли товарами законодательству РФ, условия договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, и соблюдение требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Результаты исследования, содержащие элементы научной новизны, заключаются в следующем:

- на основе исследования специфики учетного отражения операций внешней торговли товарами обоснована необходимость выделения данных операций в качестве самостоятельного объекта аудита, а также определены цель, задачи, информационная база и основные направления их аудита;

- впервые предложено применительно к аудиту операций внешней торговли товарами использование методов сетевого планирования и управления при формировании общего плана и программы аудита, позволяющих эффективно организовать аудиторскую проверку, оптимизировать необходимые ресурсы и контролировать ход и качество ее проведения;

- на основе проведенного анализа существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций разработан механизм аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, базирующийся на комплексной методике, основанной на методах сетевого планирования и управления;

- дано авторское определение аудита договоров, определены задачи и разработан концептуальный подход, позволяющий проводить исследования гражданско-правовых договоров хозяйствующих субъектов на предмет проверки соблюдения нормативных правовых актов РФ при их заключении и исполнении, а также выявления условий, оказывающих влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и допущение непрерывности деятельности;

- раскрыто содержание комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие элементы: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами (на примере договоров международной купли-продажи товаров), аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами, проверку соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- выявлено профилактическое значение аудита операций внешней торговли товарами, выражающееся в возможности предотвращения существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах.

Практическая значимость исследования. Выводы и разработанная комплексная методика аудита операций внешней торговли товарами могут быть использованы аудиторскими организациями, службами внутреннего аудита организаций-участников внешнеторговой деятельности, а также государственными контрольными органами: Федеральной налоговой службой РФ, Федеральной службой финансово-бюджетного надзора РФ, Федеральной таможенной службой РФ и др.

Полученные результаты исследования могут использоваться в учебных целях при подготовке студентов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», подготовке и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Апробация результатов исследования. Основные положения и результаты диссертационного исследования докладывались на международных и всероссийских конференциях.

Положения диссертационного исследования используются автором при чтении лекций в ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет» студентам специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» по дисциплинам «Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности» и «Особенности учета в торговле».

Предложенная в диссертационном исследовании комплексная методика аудита операций внешней торговли товарами, основанная на методах сетевого планирования и управления, нашла применение в практике аудиторских проверок ЗАО «Аудиторская фирма «Ваше право».

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 9 научных работах общим объемом 3 п.л., из них авторских - 2 п.л.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Шендо, Владислав Геннадьевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенного диссертационного исследования сделаны следующие выводы и предложения:

1. Осуществляемые российскими юридическими лицами-участниками внешнеторговой деятельности операции внешней торговли товарами находят свое отражение в системе бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности через объекты учета. Специфика операций внешней торговли товарами оказывает существенное влияние на систему бухгалтерского учета и формирование финансовой (бухгалтерской) отчетности организации-участника внешнеторговой деятельности, увеличивают риск искажения данных бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности как в результате ошибок и недобросовестных действий, так и несоблюдения требований нормативных правовых актов РФ, а также требует изучения и оценки исполнения условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами. В связи с эти выделение в качестве самостоятельного объекта аудита операций внешней торговли товарами является необходимым, обоснованным и целесообразным.

Целью аудита операций внешней торговли товарами является выражение мнения о достоверности отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц-участников внешнеторговой деятельности операций внешней торговли товарами, а также соблюдении аудируемыми лицами-участниками внешнеторговой деятельности требований нормативных правовых актов и условий договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Задачами аудита операций внешней торговли товарами являются: установление надежности и эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами; проверка договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами; проверка достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами; подтверждение соблюдения нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Информационной базой аудита операций внешней торговли товарами являются бухгалтерская и иная специальная документация, организационно-распорядительные документы и договоры, нормативные правовые акты и обычаи делового оборота.

Таким образом, задача диссертационного исследования по обоснованию выделения операций внешней торговли товарами в качестве самостоятельного объекта аудита и определению цели, задач и информационной базы аудита операций внешней торговли товарами решена. Полученные результаты, заключающиеся в обосновании необходимости выделения операций внешней торговли товарами в качестве самостоятельного объекта аудита, определению цели, задач и информационной базы, содержат научную новизну.

2. Основными направлениями аудита операций внешней торговли товарами являются: аудит договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами; аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами; проверка соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Содержание направлений определяется применяемыми аудитором методиками. Методика аудита должна определять вопросы, которые следует исследовать аудитору, а также принципиальную последовательность действий аудитора в ходе аудиторской проверки, т.е. материальную часть аудита. Применяемая аудитором методика аудита определяет содержание общего плана и программы аудита. Кроме того, содержание программы аудита определяется также технологией аудита. Технология аудита должна определять технические способы реализации методики аудита, т.е. процессуальную часть аудита.

В целях управления процессом аудита при разработке общего плана и программы аудита целесообразно применять методы сетевого планирования и управления, которые позволяют эффективно организовать аудиторскую проверку, оптимизировать необходимые ресурсы и отслеживать ход ее проведения.

При применении методов сетевого планирования и управления в ходе планирования аудиторской проверки и составления программы аудита целесообразно использовать ЭВМ и программное обеспечение Microsoft Project.

Таким образом, задача диссертационного исследования по определению основных направлений, порядка организации и проведения аудита операций внешней торговли товарами решена. Полученные результаты, заключающиеся в предложении применения с использованием ЭВМ методов сетевого планирования и управления при формировании общего плана и программы аудита операций внешней торговли товарами, содержат научную новизну и имеют практическую значимость.

3. Поскольку осуществление операций внешней торговли регламентируется комплексной совокупностью разноотраслевых и разноуровневых нормативных правовых актов и обычаев делового оборота, аудитору необходимо учитывать влияние нормативного регулирования в ходе аудита данных операций. Осуществление операций внешней торговли товарами регулируют нормативные акты частного и публичного права. К актам частного права относятся международные договоры РФ в сфере международного частного права, гражданское законодательство, а также обычаи делового оборота. К актам публичного права относятся законодательство о внешнеторговой деятельности, в области экспортного контроля, таможенное, валютное, налоговое, бухгалтерское. Наибольшее влияние на бухгалтерский учет и аудит операций внешней торговли товарами оказывают бухгалтерское, налоговое, валютное и таможенное законодательства.

Таким образом, задача диссертационного исследования по исследованию влияния нормативного регулирования на ведение бухгалтерского учета и проведение аудита операций внешней торговли товарами решена. Данные результаты имеют практическую значимость.

4. Анализ существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций выявил: 1) неудовлетворительное состояние процедуры исследования условий договоров, применяемых при осуществлении экспортных и импортных товарных операций; 2) практическое отсутствие исследования процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств по предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности; 3) отсутствие современной методики проверки соблюдения нормативных правовых актов РФ при осуществлении соответствующих товарных операций; 4) статический подход, не позволяющий прослеживать взаимосвязь между работами, которые необходимо выполнить аудитору в ходе аудита.

С учетом данных выводов, обозначенных направлений аудита операций внешней торговли товарами, методов сетевого планирования и управления автором на базе комплексной методики разработан механизм аудиторской проверки, отражающий динамику аудита данных операций. Составными элементами комплексной методики являются:

- методика аудита договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами;

- методика аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами;

- методика проверки соблюдения нормативных правовых актов при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Таким образом, задача диссертационного исследования по проведению анализа существующих подходов к аудиту экспортных и импортных товарных операций и разработке на основе полученных результатов механизма аудиторской проверки операций внешней торговли товарами решена. Полученные результаты, заключающиеся в разработке механизма аудиторской проверки операций внешней торговли товарами, отражающего динамику аудита данных операций, содержат научную новизну.

5. Поскольку ряд условий любого договора оказывает влияние на ведение бухгалтерского учета и налогообложение, а также на соблюдение законодательства РФ, аудитор должен в ходе аудита исследовать эти условия. Следует констатировать отсутствие в настоящий момент методики такого исследования. Поэтому в работе разработаны концептуальные основы аудита договоров.

Аудит договоров представляет независимое исследование аудитором гражданско-правовых договоров, бухгалтерской и иной специальной документации, бухгалтерских записей, финансовой (бухгалтерской) и иной специальной отчетности в целях установления влияния условий гражданско-правовых договоров на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и допущение непрерывности деятельности хозяйствующего субъекта, а также проверки соблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации при заключении и исполнении гражданско-правовых договоров.

Задачами аудита договоров являются: оценка системы внутреннего контроля договорной работы; проверка соблюдения нормативных правовых актов Российской Федерации при заключении и исполнении гражданско-правовых договоров; анализ выгодности условий гражданско-правовых договоров для хозяйствующего субъекта; проверка соблюдения условий гражданско-правовых договоров при исполнении договоров; проверка отражения в бухгалтерском учете и финансовой (бухгалтерской) отчетности исполнения гражданско-правовых договоров.

Аудит договоров осуществляется аудитором на основании договора возмездного оказания услуг между хозяйствующим субъектом и аудитором при проведении аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, выполнении специального аудиторского задания либо оказании сопутствующих аудиту услуг. Предлагается проводить аудит договоров в семь этапов.

Таким образом, задача диссертационного исследования по обоснованию необходимости использования аудита договоров, в том числе применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, решена. Полученные результаты, заключающиеся в определении понятия «аудит договоров», задач и этапов аудита договоров, содержат научную новизну и имеют практическую значимость.

6. Разработаны элементы комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами. На примере исследования содержания этапов аудита договоров международной купли-продажи товаров рассмотрен первый элемент комплексной методики - методика аудита договоров, применяемых при осуществлении операций внешней торговли товарами. Рассмотрено содержание этапов второго элемента комплексной методики — методики аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами. Также исследовано в разрезе законодательства о налогах и сборах, валютного и таможенного законодательства содержание этапов третьего элемента комплексной методики - методики проверки соблюдения нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами.

Таким образом, задача диссертационного исследования по раскрытию содержания комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами через составляющие элементы решена. Полученные результаты, заключающиеся в раскрытии содержания основанной на методах сетевого планирования и управления комплексной методики аудита операций внешней торговли товарами, содержат научную новизну и имеют практическую значимость.

7. В результате исследования возможностей аудита операций внешней торговли товарами в обнаружении недостатков систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля операций внешней торговли товарами, а также следов недобросовестных действий, нарушений условий договоров и требований нормативных правовых актов РФ при осуществлении операций внешней торговли товарами выявлено профилактическое значение аудита данных.

Таким образом, задача диссертационного исследования по изучению возможностей аудита операций внешней торговли товарами в профилактике существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности в части операций внешней торговли товарами и правонарушений, совершаемых при осуществлении операций внешней торговли товарами, в следующих за аудируемым отчетных периодах, решена. Полученные результаты, заключающиеся в выявлении профилактического значения аудита операций внешней торговли товарами, содержат научную новизну и имеют практическую значимость.

158