Бухгалтерский учет и контроль в казначействе тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет и контроль в казначействе"

На правах рукописи

Власова Татьяна Юрьевна

Бухгалтерский учет и контроль в казначействе

Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета и анализа хозяйственной деятельности Всероссийского заочного финансово-экономического института.

Научный руководитель заслуженный деятель науки РФ, доктор эконо-

мических наук, профессор Бабаев Юрий Агивович

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Подольский Владимир Исакович кандидат экономических наук, доцент Корнева Галина Викторовна

Ведушая организация Министерство финансов Московской области

Защита состоится «Л&1» _2005 г в /'О час. СО мин. в ауди-

тории у4 О О на заседании диссертационного совета К 212 040.03 по защите диссертаций на соискание ученой степени кандидата экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 123995, г. Москва, ГСП-5, ул. Олеко Дундича, д. 23.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.

Автореферат разослан « ^ » 0<¿1 ИЛ ^о О, 2005 г.

Ученый секретарь

диссертационного совета, /

доктор педагогических наук, профессор / ? А.И.Пилипенко

Мое-1. ' аш

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования и степень ее разработанности.

Преобразования в России сопровождались созданием нового бюджетного законодательства, которым были разграничены полномочия федеральных органов и органов субъектов Федерации по формированию, утверждению и исполнению бюджетов соответствующих уровней. Региональные и местные финансовые органы перестали осуществлять обязательный контполь за целевым использованием средств федерального бюджета. В результате в стране сложилась такая ситуация, что государство стало не в состоянии контролировать объемы поступлений средств бюджетов различных уровней и направления их использования. Это привело к неэффективному использованию бюджетных средств. Выходом из этого положения стало внедрение казначейской системы исполнения бюджетов.

Кроме того, имеется еще ряд причин указанного процесса, а именно:

исполнение бюджетов осуществлялось через коммерческие банки, что давало им возможность использовать бюджетные средства в своих интересах, получая прибыли от незаконных операций (например, от операций на рынке юсударственных ценных бумаг);

кредитование дефицита бюджета осуществлялось автоматически и носило эмиссионный характер. Это приводило к наращиванию инфляционных процессов;

процесс исполнения бюджетов был лишен оперативности; следствиями этого явились несоблюдение сроков выплаты заработной платы и других социальных платежей и усиление социальной напряженности;

отсутствие централизованной системы учета исполнения бюджетов привело к тому, что органы государственной власти были лишены информации о суммах поступивших доходов и произведенных расходов, что не позволяло

принимать оперативные решения, напр а^^Н^^^^^б^отансированность

БИБЛИОТЕКА С.Петер$ ОЭ

бюджета и др.

Как видно из сказанного, создание казначейства в России стало закономерным процессом развития бюджетной системы. В настоящее время тема бухгалтерского учета и контроля, осуществляемого органами казначейства, представляет большой интерес. Это объясняется поэтапным переводом расходов бюджетов всех уровней на казначейское исполнение.

В данный момент формирование казначейской системы исполнения федерального бюджета уже завершено. Учет его исполнения осуществляется централизованно Управлением Федерального казначейства Министерства финансов РФ. Теперь осуществляется перевод расходов бюджетов субъектов Федерации и муниципальных образований на казначейство В частности, во исполнение Постановления Губернатора Московской области № 77-ПГ «О мерах но переходу на казначейское исполнение областного бюджета и бюджетов муниципальных образований Московской области» бюджет Московской области также уже находится на казначейском исполнении. Учет его исполнения осуществляет Управление областного казначейства, созданное при Министерстве финансов Московской области, а также его территориальные отделения, одним из которых является Волоколамское финансовое управление. В его функции входит исполнение бюджета Волоколамского района и бухгалтерский учет.

Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до настояхцего времени не достаточно разработана в трудах ученых и специалистов, не имеет развитой и обоснованной практической базы особенно в области учета казначейског о исполнения бюджетов, теоретически не обобщены вопросы организации механизма контроля, осуществляемого органами казначейства, и способы повышения его эффективности.

Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность пракшкой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгалтерского учета казначейского исполнения бюджетов в соответствии с: современными требованиями рыночной системы хозяйствования; происходящими радикальными преобразованиями, осуществляемыми ныне в бюджетной сфере; необходимостью выработки наиболее действенного организационного механизма контроля за работой органов казначейства и повышения эффективности их функционирования.

В соответствии с основной целью диссертационной работы поставлены следующие научные и практические задачи исследования:

• систематизировать основные этапы становления и развития казначейской системы РФ в целях раскрытия сущности и содержания организации бухгалтерского учета в казначействе;

• исследовать банковскую и казначейскую системы бухгалтерского учета исполнения бюджетов, выявить их недостатки и преимущества; оценить особенности в организации бухгалтерского учета в казначействе; раскрыть принципы учета в условиях Единого казначейского счета;

• систематизировать документооборот, обеспечивающий организацию бухгалтерского учета в казначействе и разработать пути его рационализации; изучить организацию учета исполнения бюджетов в условиях применения автоматизированных информационных технологий;

• систематизировать этапы проведения казначейского контроля за направлениями расходования бюджетных средств и выявить возможности повышения его эффективности;

• разработать методику осуществления контроля за: составлением и исполнением сметы доходов и расходов бюджетных учреждений; целевым расходованием бюджетных средств в условиях казначейского исполнения бюджетов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность ныне разработанных теоретических, методических и практических положений по организации бухгалтерского учета операций, составляющих процесс казначейского исполнения бюджета. Исследование проводится на базе анализа законодательных актов Российской Федерации; Постановлений Правительства РФ; других нормативных документов Министерства финансов РФ и Московской области; рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета в казначействе; материалах периодической печати; изучении специальной лшера1уры по этой тематике и использовании фактических материалов, полученных в Волоколамском финансовом управлении Министерства финансов Московской облает.

Объектом исследования являются операции по исполнению бюджета Московской области и Волоколамского района, осуществляемые отделом казначейского исполнения областного и местного бюджетов Волоколамского финансового управления Министерства финансов Московской области.

При разработке и решении постеленных задач применялись такие обобщающие методы, как: исторического и сравнительного анализа теоретического и практически о материала; наблюдения; группировки; сравнения; обобщения и другие.

Методологической и теоретической основой диссертации послужили труды ведущих отечественных ученых, в работах которых исследовались различные аспекты бухгалтерского учета и контроля в казначействе.

В проведенном исследовании использовались труды современных отечественных авторов, в их числе: Ю.А. Бабаев, П.С. Безруких, А.Н. Белов, М.А Бахрушина, Л.Т. Гиляровская, Ю.А. Данилевский, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворский, Б.Е Одинцов, В.Ф. Палий, В.И. Подольский, Г.Б Поляк, А.И Романенков, В.Я. Соколов, Я.В. Соколов, А.Н. Хорин, А.Д. Шеремет и др.

Использовались труды представителей отечественной ученой мысли XIX - XX веков, среди которых можно назвать H.A. Блатова, А М. Галагана,

JI.И. Гомберга, И.Р. Николаева, H.A. Кипарисова, А.П. Рудановского, М.В. Федосеева. В числе исследований по указанной тематике следует особо отметить труды немецких ученых С. Симона, И. Шера и др.

Научная новизна исследования состоит в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгалтерского учета казначейского исполнения бюджетов в условиях рыночных отношений и проводимых бюджетных реформ. В диссертации сформулированы и обоснованы следующие научные положения, выносимые на защиту:

• разработаны рекомендации по методике ведения аналитического учета операций бюджетного процесса;

• обоснована целесообразность и необходимость перехода на Единый казначейский счет как действенный инструмент повышения эффективности исполнения бюджетов различных уровней;

• сформулированы рекомендации по устранению недостатков, выявленных в процессе внедрения F/тиного казначейского счета (отсутствие адекватной технической базы, программных продуктов, квалифицированных специалистов и др.);

• разработана система документооборота по организации учета и контроля в казначействе;

• разработаны и внедрены новые формы документов, способе 1вующие оптимизации действующей системы документооборота в казначействе;

• в результате анализа сравнительной характеристики видов контроля, действующих ныне в Российской Федерации, выявлены недостатки Российской системы финансового контроля (отсутствие Федерального закона о контроле, единой системы управления контролирующими органами и др.), и предложены пути их устранения;

• сформулированы рекомендации по перераспределению полномочий между органами казначейства и КРУ МФ РФ в отношении проведения последующего контроля;

• предложены этапы осуществления программ контроля за целевым расходованием бюджетных средств, а также за составлением и исполнением сметы доходов и расходов бюджетных учреждений.

Практическая значимость исследования. Полученные результаты исследования предлагается использовать при- ор1анизации бухгалтерскою учета исполнения бюджетов органами казначейсхва; осуществлении контроля за направлениями расходования бюджетных средств, а также в практической деятельности органов казначейства, исполняющих Стоджеты различных уровней

Указанные в диссертационном исследовании рекомендации позволяют

• усовершенствовать бух1 алтерский учет исполнения бюджетов орунами казначейства, используя разработанные организационно-методические подходы к его ор) анизации;

• устранить на основе выработанных предложений правовые противоречия в законодательстве РФ и совершенствовать существующую нормативно-правовую базу, регулирующую бухгалтерский учет и контроль в казначействе;

• путем внедрения автоматизированных информационных технологий разработать эффективную систему бухгалтерского учета в казначействе, позволяющую оперативно и достоверно отражать в отчетности результаты исполнения бюджетов;

• построить контролируемую финансово-банковскую государственную систему учета благодаря созданию бюджетного казначейского банка,

• добиться прозрачности бюджетного учета в результате объединения бухгалтерского учета исполнения бюджетов и бухгалтерского учета исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений;

• разработать методические рекомендации по вопросам перехода на новый План счетов бюджетного учета, введенный в действие с 01.01,2005г. Инструкцией № 70н.

Основные положения диссертационной работы рекомендуется использовать при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского казначейского учета, а также в учебном процессе высших учебных заведений по учетным и финансовым дисциплинам.

Апробация результатов исследования. Выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2003-2005 гг. Теоретико-методические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях Разработнные рекомендации по совершенствованию системы бухгалтерского учета процесса казначейского исполнения бюджетов, меюдики осуществления контроля за направлениями расходования бюджетных средств нашли применение в практической деятельности Волоколамского финансового управления Министерства финансов Московской области. Имеются справки о внедрении.

Публикации. Основные положения диссертации отражены в девяти работах общим объемом 8 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 93 наименования, и 23-х приложений Работа содержит 25 таблиц и 16 рисунков Общий объем составляет 181 стр., в том числе приложения - 24 стр.

Во введении раскрыта актуальность выбранной темы диссертации, сформулированы цель и задачи, предмет, объект и методика исследования, отражена научная новизна и практическая значимость полученных результатов, выносимых на защиту, приведена информация об апробации и внедрении результатов исследования.

В первой главе «Становление и развитие бухгалтерского учета в казначействе» раскрыта эволюция Российского казначейского учета, рассмотрена специфика банковской и казначейской систем учета исполнения бюджетов, установлены аналогия и разпичия между ними, выявлены их недостатки и преимущества. Раскрыты сущность и принципы учета в условиях функционирования Единого казначейского счета, сформулированы этапы его внедрения. Обозначены основные проблемы, возникающие при внедрении Единого казначейского счета, и предложены пути их решения.

Во второй главе «Организационно-методические подходы к бухгалтерскому учету исполнения бюджетов через казначейство и пути его совершенствования» освещены вопросы организации учета исполнения бюджетов казначейскими органами. В резучьтате были установлены особенности бухгалтерского учета в казначействе и предложены пути повышения его эффективности. Рассмотрен документооборот, обслуживающий процесс казначейского исполнения бюджетов, и разработаны формы документов, способствующие ликвидации его избыточности. Показана сущность и выявлены преимущества электронного документооборота; рассмотрены основы его создания. Раскрыты особенности учета исполнения бюджетов в условиях применения органами казначейства автоматизированных информационных технолог ий.

В третьей главе «Организационный механизм контроля органов казначейства и способы повышения его эффективности» автором впервые предло жен механизм контроля за направлениями расходования бюджетных средств Сформулированы этапы предварительного и текущего контроля, раскрыто их содержание и методика осуществления Предложена классификация видов последующего контроля и систематизированы его процедуры Разработаны программы проверки Волоколамским финансовым управлением Министерства финансов Московской области документов, предоставляемых бюджетными организациями в начале каждого финансового года и для открытия лицевых счетов; договоров, заключенных бюджетными организациями; пакетов документов,

представляемых организациями-бюджетополучателями для осуществления отдельных видов кассовых расходов за счет средств местного бюджета.

В заключении обобщены основные результаты и выводы проведенного исследования, направленные на дальнейшее совершенствование системы организации бухгалтерского учета процесса казначейского исполнения бюджетов и контроля за направлениями расходования бюджетных средств.

В двадцати трех приложениях к работе приведены формы документов, применяемые органами казначейства; систематизированы этапы внедрения Единого казначейского счета, возникающие при этом проблемы и способы их решения: составлены рисунки, отражающие применение программных продуктов для ведения бухгалтерского учета органами казначейства; разработана программа осуществления контроля пакета документов, представляемых бюджетными организациями для осуществления отдельных видов кассовых расходов за счет средств местного бюджета в Волоколамское финансовое управление Министерства финансов Московской области.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

Исторические этапы формирования бухгалтерского учета в казначействе. В историческом аспекте исследуются этапы эволюции казначейского учета как части бюджетного учета с момента его возникновения до настоящего времени.

Появление казначейского учета относится к эпохе Средневековья. Данный вид учета получил название «камерального» Его целью являлось отражение прихода и расхода денежных средств в монастырях. Именно он стал прародителем бюджетного учета.

История развития бухгалтерского учета в бюджетной сфере тесно связана с историей формирования казначейской системы, которая совпадает с началом

процесса образования русского централизованного государства, а точнее, с образованием казны на Руси в 1558 году после введения должности казначея, в функции которого входило хранение великокняжеской казны и архива. Казна представляла собой первое государственное учреждение экономического характера.

Закономерным развитием современной бюджетной системы стало создание Государственного казначейства и Министерства финансов.

Существование камерального учета и казны на Руси подтверждают, что правильнее говорить не о создании, а о воссоздании казначейского учета.

Банковская и казначейская системы учета исполнения бюджетов. Безусловно, казначейская система учета исполнения бюджетов обладает неоспоримыми преимуществами перед банковской. Сравнение указанных систем учета приведено в табл. 1.

Таблица 1

Сравнение банковской и казначейской систем учета исполнения бюджета

№ п/п А Критерий сравнения Банковская система учета исполнения бюджета Казначейская система учета исполнения бюджета

Б 1 2

] Способность государства контролировать объемы поступлений бюджетных средств и направления их использования Не способно Способно

? Использование коммерческими банками бюджетных средств в своих интересах для получения прибыли от незаконных операций Имеется возможное 1Ь использовать бюджетные средства для извлечения прибыли Коммерческие банки лишена возможности использовав бюджетные средства для излечения прибыли

3 «Оседание» значительных объемов остатков бюджетных средств на счетах коммерческих банков Существует возможное 1ь накопление бюджетных средста на счетах коммерческих банков Остатки бюджетных средства на счетах коммерческих банков контролируются органами казначейства

4 Оперативность процесса исполнения бюджетов Процесс не оперативен Процесс операшвен

Окончание табл. 1

А Б 1 2

5. Нарушение сроков выплаты заработной платы, пенсий и других платежей Нарушения встречаются часто Нарушения возникают редко

6 Наличие достоверных данных о суммах доходов и расходов, их сбалансированности Данные о суммах доходов и расходов отсутствую 1 Имеется оперативная информация о суммах доходов и расходов

7 Наличие предварительного контроля, способного обеспечить своевременное и полное выявление нецелевого использования бюджетных средств и их перераспределение между бюджетополучателями Отсутствует Имеет место

8. Способ учета потоков денежных срсдс 1 в Доходный и расходный потоки денежных средств учитываются отдельно па различных счетах Оба но1ока денежных средств учитываются и концентрируются на Едином казначейском счете

9 Участие бюджетных организаций в расчетах с поставщиками и подрядчиками Расчеты осуществляются с расчетных счетов бюджетных организаций Расчеты осуществляются с расчетных счетов органов казначейства

Анализ результатов исполнения бюджета показывает, что в начале 90-х годов в России назрела необходимость более четкой реализации функций, связанных с пополнением государственной казны и обеспечением подконтрольности расходования ее ресурсов, а также организации ведения учета так, чтобы он адекватно отражал данные процессы. Функционирование банковской системы учета исполнения бюджетов привело к тому, что государство стало не в состоянии контролировать объемы поступления бюджетных средств, что привело к невозможности получения достоверных данных о суммах доходов и расходов и их сбалансированности. Следствием этого стало снижение оперативности процесса исполнения бюджетов, возможность использования бюджетных средств коммерческими банками в своих интересах, а также «оседание» их значительных остатков на счетах коммерческих банков. Все это привело к нарушению сроков выплаты заработной платы, пенсий, стипендий и других платежей, что вызвало рост социальной напряженности. Кроме того, важное отличие банков-

ского учета исполнения бюджетов от казначейского учета, па наш взгляд, состоит в том, что в первом случае доходные и расходные денежные ноюки учитываются обособленно, тогда как при казначейской системе они концентрируются на Едином казначейском счете (ЕКС)

Следует отметить, что при казначейской системе учета средства зачисляются на лицевые счета бюджетополучателей, а при банковской - на расчетные счета Аналогично осуществляются и кассовые расходы. Также и при операциях с наличными денежными средствами: банковская схема предполагает выдачу денег с расчетного счета, а казначейская - списание с лицевого счета (фактически деньги выдаются с Единого казначейского счета) Другими словами, лицевой счет имеет так называемый «виртуальным» характер.

Таким образом, очевидно, что переход от банковской к казначейской системе учета исполнения бюджетов имеет закономерный характер Однако ь результате анализа операций, составляющих процесс учета исполнения бюджетов при банковской и казначейской схемах, нами установлена их аналогия. Она объясняется, прежде всею, тем, что предмет учета один и тот же: исполнение бюджета Поэтому в компетенцию органов казначейства входят функции, изначально являвшиеся банковскими. Ярким примером является открытие счетов в органах казначейства. Отличие состоит в том, что банк открывает расчетные счета, а органы казначейства - лицевые.

Нами установлена аналогия в учете операций, составляющих процесс исполнения бюджета по расходам, и средств, полученных от предпринимательской и иной деятельности.

Аналогия банковских и казначейских операций, детерминировавшая сближение банковского и казначейского учетов, а иногда и дублирование операций, способствовала возникновению идеи создания бюджетного казначейского банка. На наш взгляд, его создание - это единственно правильное решение по аккумуляции всех бюджетных средств в Министерстве финансов при полном переходе на Единый казначейский счет. Вероятно, несмотря на сложность

и дороговизну реализации этой идеи, бюджетный казначейский банк в недалеком будущем будет создан, так как это позволит, в конечном итоге, получить стройную, контролируемую финансово-банковскую государственную систему.

Казначейская система исполнения бюджетов в условиях функционирования Единого казначейского счета. Единый казначейский сче г - это счет Федерального казначейства РФ, на котором аккумулируются денежные средства федерального бюджета и отражаются операции органов государственной власти РФ по его исполнению Единый казначейский счет открывается в учреждениях Банка России.

Функционирование Единого казначейского счета на примере бюджета Московской области представлено на рис. 1.

| | - лицевые счета получагелей бюджетных средегв, —^ - информационные потоки, ^ - движение денежных средств

Рис. 1. Исполнение бюджета Московской области в условиях функционирования Единого казначейского счета

В результате исследования сущности и принципов учета в условиях Единого казначейского счета установлено, что его внедрение повышает эффективность функционирования казначейской системы. В частности, упрощается контроль за направлениями расходования государственных финансовых ресурсов и их сохранностью. Это объясняется тем, что если до перехода на Единый казначейский счет контролю подвергались все счета бюджетов различных уровней, внебюджетных фондов, внебюджетных средств бюджетных ор) апиза-ций, открытые в Банке России и иных уполномоченных кредитных организациях, го теперь кошролируется только Единый казначейский счет, где аккумулируются все указанные средства. Кроме того, подключение к системе обмена электронными платежными документами Банка России позволяет организовать оперативный централизованный контроль за временем прохождения и зачисления получателям средств, расходованием распорядителями средств бюджета со своих лицевых счеюв, что, в свою очередь, существенно ускоряет исполнение части контрольных функций казначейства.

Учет исполнения бюджетов в условиях функционирования Единого казначейского счета характеризуется следующими принципами: «горизонтальной» и «вертикальной» централизации; непрерывности учета; оперативности исполнения бюджета: «подконтрольности» исполнения бюджета; «защищенности» бюджетных средств и др. Благодаря соблюдению указанных принципов повышается эффективность системы учета исполнения бюджетов всех уровней.

В ходе выявления особенностей ведения бухгалтерского учета, осуществляемого органами казначейства, в диссертации дана сравнительная характеристика бухгалтерского учета исполнения бюджетов, финансово-хозяйственной деятельности организации, а также исполнения смет расходов учреждений и исполнения сельских, поселковых и городских (городов районно! о подчинения) бюджетов.

Учет операций по исполнению местного бюджета органами казначейства. При учете операций по исполнению местного бюджета по расходам

органами казначейства используется счет 020201000 «Средства единого счета бюджета». Этот служит для отражения операций по расчетному счету. Но расчетных счетов у казначейства может быть столько, сколько необходимо для обеспечения эффективности исполнения бюджета. В связи с этим нами рекомендовано открыть столько субсчетов к счету 020201000, сколько расчетных счетов имеется у органа казначейства путем введения в код аналитического счета дополнительных разрядов, например: 0202011000; 0202012000; 0202013000 и т д Тогда операции по исполнению местного бюджета будут отражаться на счетах, соответствующих расчетным счетам, на который поступали доходы или с которого осуществлялись расходы.

Содержание операций по исполнению местного бюджета органами казначейства по некоторым ситуациям, разработанным в диссертации, отражено в табл. 2.

Таблица 2

Содержание операций но исполнению местного бюджета органами казначейства*

Ситуация 1. Содержание операций по исполнению органами казначейства местного бюджета по доходам

№ п/н Содержание операции Дебет Кредит

1 1 Поступление налогов, платежей и иных доходов в бюджет 020201510 «Поступления средств на единый счет бюджета» 040201100 «Поступления в бюджет по доходам»

1 2 Возврат излишне полученных сумм доходов и иных поступлений 040201100 «Поступления в бюджет по доходам» 020201610 «Выбытия средств с единого счета бюджета»

1 3 Поступление платежей, требующих выяснения 020201510 «Поступления средств на единый счет бюджета» 030500730 «Увеличение кредиторской задолженности по невыясненным поступлениям в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета»

" Номера счетов приведены согласно Инструкции по бюджетному учету № 70н от 26 08 2004г

Продолжение табл. 2

№ п/п Содержание операции Дебе! Креди ■

1 4 Определение принадлежности невыясненных поступлений в соответствии с документами плательщика 030500830 «Уменьшение кредиторской задолженности по невыясненным поступлениям в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджета» 040201000 «Результат по кассовым операциям бюджета»

1 5 Зачег переплаты одних видов платежей в счет других видов платежей 040201000 «Результат по кассовым операциям бюлже-та» 040201000 «Резулыаг по кассовым операциям бюдже га»

Ситуация 2. Содержание операций по исполнению органами казначействи местного бюджета по расходам

21 Перечисление средств бюджета главным распорядителям на банковские счета в случае проведения операций не через органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов 040201000 '<Ре!уль- та1 по кассовым операциям бюджета» 020201610 «Выбытия средств с еди.ю-ю счета бюджета»

22 Возврат средств бюджета главными распорядителями с банковских счетов в случае проведения операций не через органы, осуществляющие кассовое обслуживание исполнения бюджетов 020201510 «Поступления средг гв на единый счет бюджет» 040201000 «Результат по кассовым операциям бюджета»

2 3 Перечисление средств в оплату нефинансовых активов 040201300 «Выбытия средств бюдже та за счет приобретения нефинансовых активов» 020201610 «Выбытия средств с едино] о счета бюджета»

2 4 Возврат средств, направленных на оплату нефинансовых активов 020201510 «Поступления средств на единый счет бюджета» 040201400 «Поступления в бюджет от реализации нефинансовых активов»

2 5 Осуществление кассовых выбытий средств бюджета на оплату расходов 040201200 «Выбытия средств бюджета за счет расходов» 020201610 'Выбытия средств с едино-I о счета бюджета«

2 6 | Возвра1 средств на восстановление про-[ изведенных платежей за счет средств ме-| стного бюджета 020201510 «Поступления средств на единыи счет бюджета» 040201000 «Результат по касговым операциям бюджета»

Окончание габл. 2

№ 1 Содержание операции н/п | Дебет | Кредит

2 7 | Перечисление денежных средств в пога-1 шенис долговых обязательс! в 040201800 «Выбы- | 020201610 «Выбытия средств бюдже- тия средств с едино-та за счет поташе- го счета бюджета» ния долговых обязательств»

2 8 Возврат денежных средств, направленных на погашение долговых обязагельств 1 020201510 «Посту- 040201700 «Поступ-пления средс!в на лепия в бюджет от единый счет бюд- 1 заимствований» жета» ]

Ситуация 3*. Содержание операций по учету средств, по.: , енных о г предпринимательской и иной деятельности

3 1 Поступление доходов, полученных о! 220201510 «Посту' предпринимательской и иной деятельно- 1 нления средств на ста единый счет бюд-' , же та» 240201100 «Поступления в бюджет по доходам»

3 2 Возврат доходов, полученных от пред- 240201200 «Выбы-прпиимательской и иной деятельности шя средств бюджета за счех расхо-1 дов» 220201610 «Выбытия средств с единого счета бюджета»

3 3 Осуществление кассовых выбытий бюджета на оплату расходов за счет средств, полученных от предпринимательской и инои деятельности 240201200 «Выбытия средс£В бюджета за ьчет расходов» 220201610 «Выбы-1ия средсз в с единого счета бюджета»

34 Возврат средств на восстановление произведенных платежей за счет средств, полученных от предприниматетьской и иной деятельности 220201510 «Поступления средств на единый счет бюджета» 240201100 «Поступления в бюджет по доходам»

3 5 Списание по окончании финансового года сумм выбытий из бюджета, произведенных за счет средств, полученных от предпринимательской и иной деятельности 240203000 «Результат прошлых отчетных периодов по кассовому исполнению бюджета» 240201200 «Выбы шя средств бюджета за счет расходов»

Учет операций по закрытию финансового года органом казначейства на уровне местного бюджета рассмотрен в диссертации с использованием практических данных

Последствия введения Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 26.08.2004г. № 70н. Бух-

' В диссертации рассмотрены и другие операции (по учету кредитов, выданных за счет средств местного бюджета, по учету взаимных расчетов местного бюджета с бюджетом субъекта РФ, по закрытию финансового юла идр)

галтерский учет процесса казначейского исполнения бюджетов является частью бюджетного учета. В России бюджетный учет традиционно подразделялся на два сектора: бухгалтерский учет исполнения бюджетов и бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений Бухгалтерский учет исполнения бюджетов регулировался Инструкцией по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 17.02.99г. № 15н. Бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов в бюджетных учреждениях велся в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, у1зержденной Приказом Министерства финансов РФ от 30.12.99г. № 107н.

Бухгалтерский учет исполнения бюджетов и бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений имеют свои объекты учета. Следует отметить, что некоторые из этих объектов учитываются дважды: и в казначейском учете, и в учете бюджетных организаций (кассовые расходы, объемы финансирования и лимитов бюджетных обязательств). В целях избежания двойного учета и достижения «прозрачности» бюджетного учета возникла необходимость объединить бухгалтерский учет исполнения бюджетов и бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений. Данная интеграция учетов предлагалась нами наряду с другими авторами, в частности, в статье «Бухгалтерский учет и контроль в казначействе», опубликованной в журнале «Современный бухучет» в 2004 году в номере 2.

Приказом Министерства финансов РФ от 26.08.2004г. № 70н, введенным в действие с 01.01.2005г., утверждена Инструкция по бюджетному учету, включающая План счетов бюджетного учета, дополненный бюджетной классификацией. Переход к применению Инструкции по бюджетному учету должен быть осуществлен до 01.10.2005г. Указанная Инструкция устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета в органах государственной власти, органах управления государе I венных внебюджетных фондов (в том числе территориальных), органах местного самоуправления, бюджетных учреждениях. В ре-

зультате ее применения будет достигнуто не только единство бюджетного учета, но и е1 о интеграция с бюджетной классификацией, а также использование метода начисления и в бюджетном учете.

Документооборот, функционирующий в органах казначейства. В ходе исследования ныне действующей системы документооборота, обслуживающего процесс казначейского исполнения бюджетов, все документы нами условно были разделены на пять групп (рис. 2)

Рис. 2. Классификация документов отражающих учет исполнения бюджетов органами казначейства

В процессе исследования документооборота, обслуживающею процесс казначейского исполнения бюджетов, установлено, что он во многом пока еще избыточный. В связи с этим нами разработаны формы документов, позволяющие уменьшить их количество, в частности: Уведомление об изменении

бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств; документ, полученный в результате объединения Заявки на получение наличных денежных средств и Доверенности на получение чека для выдачи наличных денег; единый Реестр платежных документов Модифицирована форма Выписки по лицевому счету бюджетополучателя путем дополнения информацией об остатках лимитов бюджетных обязательств, а также разработаны формы писем, являющихся основаниями для корректировок бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств; кассовых расходов.

На основании рассмотренных форм документов нами разработан примерный 1рафик документооборота органа казначейства, а также рассмотрена технология обмена документами (в том числе электронными) между Волоколамским финансовым управлением Министерства финансов Московской области и Центральной расчетной палатой (рис. 3).

Нами указано на необходимость проведения работы по защите передаваемой информации от утечки по каналам связи с помощью системы криптографии (шифрования). Большим недостатком, на наш взгляд, является го, что в России до настоящего времени использование ЭЦП законодательно не утверждено, несмотря на то, что проек1 федерального закона «Об электронно-цифровой подписи» находи 1ся на рассмотрении Государственной Думы РФ с 1997г.

Обоснована необходимость создания единой интегрированной системы путем объединения всех участников бюджетного процесса, в рамках которой будет осуществляться процесс обмена учетной информацией и электронными документами. В результате не только повысится эффективность процесса казначейского исполнения бюджета, но и существенно снизятся трудозатраты по ведению бухгалтерского учета органами казначейства.

Учет исполнения бюджетов в условиях применения органами казначейства автоматизированных информационных технологий. Автоматизация бухгалтерскою учета исполнения бюджетов рассмотрена нами на приме-

5 2 «

» Я

Орган казначейства (Волоколамское финансовое управление МФ МО)

Выписки ПО расчечн^му счету с при ложе пиями в ^лекгроннем ви^е

Центральная расчетная пала! а

^тттгтттттт

Выписки по расчсгному счету на бу мажных носи телях

Контрагент бюджетной организации

Л шелпыс документы на бумажных но

СИХС1ЯХ

чицевые счета бюджетополучателей, открытые в Волоколамском финансовом управлении Министерства финансов Московской области, расчетные счета организаций, открытые в 11ентрапьпой расчетной пала/е, движеиие денежных средства

Рис. 3. Технология обмена бухгалтерскими документами (в том числе электронными) между Волоколамским финансовым управлением Министерства финансов Московской области и Центральной расчетной палатой

ре программы «Информационная система управления месшыми финансами» («ИСУМФ») Министерства финансов Московской области. В диссертации рассмотрена технология ведения бухгалтерского учета в условиях применения программных продуктов, обеспечивающих его автоматизацию.

Отмечены преимущества программы «ИСУМФ», самым важным из которых, на наш взгляд, является то, что она дает возможность получить практически все формы применяемых при учете в казначействе документов, рассмотренные нами в параграфе 2.2 и содержащиеся в приложении к диссертационной работе, а также такие бухгалтерские документы, как Главная книга, Журналы-ордера, Оборотно-сальдовые ведомости и др. Указанные документы можно получать как на бумажных носителях, так и в электронном виде.

Однако выявлены и недостатки версии 12.001 программы «ИСУМФ», одним из которых является то, что при занесении в картотеку платежного документа на сумму, превышающую сумму договора (зарегистрированного бюджетного обязательства), программа не выдает никакого сообщения, свидетельствующего о том, что основание для платежа отсутствует. На это следует обратить внимание разработчикам программы.

Оценка системы финансового контроля, действующей в Российской Федерации. В результате анализа сравнительной характеристики видов контроля, действующих в Российской Федерации, нами сделан следующий вывод: система финансового контроля, функционирующая в России в настоящее время, не является совершенной вследствие присущих ей недостатков:

• недостаточно разработана нормативно-правовая база осуществления всех видов контроля Главным недостатком является отсутствие Федерального закона о контроле;

• отсутствует единая система управления контролирующими органами. Это приводит к несогласованности в их работе, что, в свою очередь, препятствует достижению главной цели - сохранности и эффективному расходованию государственных финансов;

• ряд объектов попадает под различные виды контроля, а в отношении некоторых контроль ослаблен (например, сами контролирующие органы).

Ликвидация указанных недоаатков позволит повысить эффективность всех видов контроля, что приведет к обеспечению сохранности и целевому использованию бюджетных средств, а также к созданию единой системы эффективной государственного финансового контроля.

Контроль за целевым расходованием бюджетных средств, осуществляемый органами кашачейсгва, и способы повышения его эффективности. Рассматривая содержание контроля за целевым расходованием средств бюджетов, осуществляемого органами казначейства, необходимо отметить, что факты нецелевого использования средств бюджетов различных уровней могут быть выявлены только в процессе осущест плетня процедур последующего контроля.

Нами предложена следующая классификация видов последующего контроля: по субъектам проведения; по содержанию; по объему действий, составляющих процедуру последующего контроля; в зависимости от источников информации.

Особое внимание органам казначейства следует обращать на соблюдение бюджетными организациями позиций муниципального заказа. Здесь целесообразно проведение процедур последующего контроля, которые заключаются в проверке соответствия поставщиков, в пользу которых осуществлены расчеш наличными деньгами от имени и по поручению бюджетополучателей, перечню поставщиков, определенному муниципальным заказом

Проверку своевременности списания средств со счетов налогоплательщиков рекомендуе гея осуществлять на основе выписок банка и платежных поручений, инкассовых поручений налоговых органов, платежных ордеров банков, квитанций путем сопоставления даты приема платежного документа банком и даты списания средств со счета клиента. Если расчетные документы поступают в банк в течение операционного дня, то они оплачиваются в этот же день; документы, поступившие по окончании операционного дня, подлежат оплате в следующий операционный день.

В ходе контроля за целевым расходованием бюджетных средств, как и при контроле соответствия направлений расходования бюджетных средств сметам доходов и расходов бюджетных учреждений, эффективным методом выявления нецелевого использования средств бюджета является осуществления встречных проверок Расхождения, выявленные в ходе таких проверок, также являются следствием нецелевого использования средств бюджета соответствующего уровня.

На наш взгляд, для повышения эффективности действующей системы контроля за целевым расходованием средств федерального бюджета, направленных на исполнение федеральных целевых программ, необходимо:

• обеспечивать регулярное проведение проверок целевого расходования указанных средств;

• работать в непосредственном контакте с органами социальной защиты для подтверждения подлинности документов, свидетельствующих о праве гражданина на получение выплаты в рамках той или иной федеральной целевой программы;

• осуществлять проведение встречных проверок организаций, осуществивших выполнение работ или оказание услуг лицам, имеющим право на возмещение стоимости указанных работ и услуг согласно федеральным целевым программам.

В целях предотвращения нецелевого использования бюджетных средств, полученных в порядке кредитования, органы казначейства осуществляют регулярные проверки получателей бюджетных кредитов и целей, на которые они используются.

В ходе рассмотрения полномочий органов казначейства при выявлении нецелевого использования бюджетных средств нами установлено следующее. Осуществление предварительного и текущего видов контроля вменены Бюджетным кодексом РФ в функции органов казначейства. Последующий же контроль должен осуществляться КРУ Министерства финансов РФ и его террито-

риальными подразделениями. Однако на практике дело обсюит иначе. Последующий контроль осуществляют ор1аны казначейства, исполняющие бюджет (обязанности по его проведению органами казначейства до настоящего времени содержатся в нормативных актах Министерства финансов РФ). На наш взыяд, эта ситуация имеет отрицательные последствия. Одно из них заключается в том, чю в соотвсIствии с Бюджетным кодексом РФ органы казначейства наделены правом изъятия бюджетных средств, используемых не по целевому назначению С другой стороны, выявление фактов нецелевого использования бюджетных средств возможно только в результате проведения последующею контроля, который вменен в функции КРУ Министерства финансов РФ. В результате происходит снижение эффекгиыгости работы по применению мер принуждения за нецелевое использование бюджетных средств.

Поэтому считаем, что существует два выхода из стожившейся ситуации.

1) органы казначейства должны быть наделены полномочиями по осуществлению последующего контроля;

2) в функции КРУ Министерства финансов РФ должно быть вменено право изъятия бюджетных средств, используемых не по целевому назначению.

Реализация первого варианта нецелесообразна. Это приведет к ослаблению контроля за направлениями расходования бюджетных средств, так как действия органов, осуществляющих казначейское исполнение бюджетов, также должны подвергаться проверке, а при осуществлении всех видов контроля органами казначейства это исключается. Поэтому в дальнейшем, вероятно, развитие ситуации пойдет по второму варианту, и в результате последующий контроль за направлениями расходования бюджетных средств целиком отойдет к функциям КРУ Министерства финансов РФ.

Контроль за правильностью составления и исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений в условиях казначейского исполнения бюджетов. Он является одним из этапов проведения финансового кон-

троля за деятельностью бюджетных учреждений, который относится к общегосударственному контролю.

Оттого, насколько правильно и обоснованно составлена смета доходов и расходов бюджетного учреждения, зависит эффективность его деятельности На наш взгляд, если показатели доходов и расходов, содержащиеся в смеге, искажены, бюджетное учреждение может либо недополучить финансирование, либо получить его на цели, не соответствующие его истинным потребностям. Именно поэтому контроль за правильностью составления сметы доходов и расходов бюджетных учреждений (включая проверку ее обоснованности), осуществляемый органами казначейства, имеет очень важное значение.

На наш взгляд, уменьшению количества нарушений, допускаемых при составлении сметы доходов и расходов бюджетными учреждениями, будет способствовать осуществление следующих мероприятий:

• осуществление органами казначейства консультирования бюджетных организаций по вопросам порядка составления сметы доходов и расходов и по всем его изменениям;

• повышение компетентности специалистов казначейских органов;

• разделение обязанностей между специалистами органа казначейства;

• четкое выполнение процедур программы проверки правильности и обоснованности сос1авления сметы доходов и расходов, а при необходимости - изменение и дополнение этой программы.

Нами разработаны этапы проведения контроля, предметом которого является исполнение сметы доходов и расходов бюджетного учреждения (рис. 4).

Разработана форма документа «Предложения по устранению нарушений, выявленных органами казначейства в ходе проверки исполнения сметы доходов и расходов бюджетного учреждения».

Аудит эффективности государственных расходов. В настоящее время система государственного финансового контроля России ориентирована на расходование бюджетных средств, а не на оценку эффективности таких рас-

Рис. 4. Содержание этапов контроля исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений, осуществляемого органами казначейства

ходов, что не отвечает потребностям государства, бюджет которого зачастую исполняется с дефицитом. Этим обусловлено появление такой современной формы финансового контроля, как аудит эффективности государственных расходов.

Сейчас в России аудит эффективности государственных расходов прак-шчески не осуществляется. В диссертации для его внедрения рекомендуется.

• создание нормативно-правовой базы, способной оказывать воздействие на результаты контрольной работы;

• наделение контролирующих органов (в первую очередь органов казначейства) функциями по осуществлению аудита эффективности го-

сударственных расходов;

• построение эффективной единой системы государственного финансового контроля;

• разработка методики и критериев оценки эффективности расходования

• бюджетных средств.

Аудит эффективности государственных расходов должен стать важнейшим инструментом оценки деятельности государства в целом, а органов казначейства - в частности, так как именно на них возложено исполнение бюджетов всех уровней. Это дает нам основания утверждать, что залог эффективности системы государственного контротя состоит в осуществлении контролирующими органами аудит эффективности государственных расходов

Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации помогут создать реальные условия для развития бухгалтерского учета операций, составляющих процесс исполнения бюджетов через казначейство, будут способствовать повышению эффективности контроля за направлениями расходования бюджетных средств и бюджетного процесса в целом.

Основные положения диссертации отражены в следующих публикациях:

1. Бабаев Ю.А., Власова Т.Ю. Казначейское исполнение бюджета с позиций бюджетной организации // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2001. - № 17 (47) - 0,8/0,4 п.л.

2. Бабаев Ю. А., Власова Т.Ю. Особенности бух1 алтерского учета в казначействе // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. -2002. - № 2 (50) - 0,73/0,37 п.л.

3. Власова Т.Ю. Документооборот при казначейском исполнении бюджета // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2002. -№ 9 (57) -1,1 п.л.

4. Кириллова М.В., Власова Т.Ю. Казначейская система исполнения бюджета: контроль за направлениями расходования бюджетных средств // Бухгалтер-

ский учет в бюджетных и некоммерческих оршнизациях. - 2002. - № 13 (61) -0,85/0,43 п.л.

5. Кириллова М.В , Власова Т.Ю. Местное казначейство: оиьп и проблемы создания // Бухгалтерский уче! в бюджетных и некоммерческих ортаншаци-ях - 2002. - № 20 (68) - 0,73/0,37 п.л.

6. Кириплова М В , Власова Т.Ю Методические основы процесса кашачейско-го исполнения бюджетов // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2003. - № 9 (81) 0.73/0.37 п.л.

7. Власова Т.Ю Бухгалтерский учет и контроль в казначействе // Современный бухучет-2004. -№ 2-1,1 п.л.

8 Власова Т.Ю. Сущность и принципы учс!а в условиях единого казначейского счета. Этапы его внедрения Н Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. - 2004 -№ 16 (112)- 1,23 п.л.

9 Власова Т.Ю. Банковская и казначейская системы учета исполнения бюджетов: их недостатки и преимущества // Бухгалтерский учет а бюджетных и некоммерческих организациях. - 2004 -№ 17 (113) - 0,73/0,37 п.л.

ЛР ИД № 00009 от 25.08.99 г.

Подписано в печать 20.09.2005. Формат 60*90 '/16. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr. Усл. печ. л. 1,2. Тираж 100 экз. Заказ № 543.

Отпечатано в редакционно-издательском отделе

Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)

с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5,123995

ÔBI

РНБ Русский фонд

2006^4

ТзШ

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Власова, Татьяна Юрьевна

Введение.

Глава 1. Становление и развитие бухгалтерского учета в 11 казначействе.

1.1. Исторические этапы формирования методологии и практики 11 бухгалтерского учета в казначействе.

1.2. Банковская и казначейская системы бухгалтерского учета 21 исполнения бюджетов: их недостатки и преимущества.

1.3. Сущность и принципы учета в условиях единого 29 казначейского счета. Этапы его внедрения.

Глава 2. Организационно-методические подходы к бухгалтерскому учету исполнения бюджетов через 42 казначейство и пути его совершенствования.

2.1. Особенности бухгалтерского учета в казначействе.

2.2. Документация, отражающая учет в казначействе. Создание 64 электронного документооборота.

2.3. Учет исполнения бюджетов в условиях применения органами 83 казначейства автоматизированных информационных технологий.

Глава 3. Организационный механизм контроля органов 98 казначейства и способы повышения его эффективности.

3.1. Основные этапы проведения казначейского контроля за 98 направлениями расходования бюджетных средств и методы его осуществления.

3.2. Контроль за целевым расходованием средств бюджетов. 113 Полномочия органов казначейства при выявлении нецелевого использования бюджетных средств.

3.3. Контроль за правильностью составления и исполнения сметы 126 доходов и расходов бюджетных учреждений в условиях казначейского исполнения бюджетов.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет и контроль в казначействе"

Актуальность темы исследования. Демократические преобразования в России сопровождались созданием нового бюджетного законодательства, которым были разграничены полномочия федеральных органов и органов субъектов Федерации по формированию, утверждению и исполнению бюджетов соответствующих уровней. Региональные и местные финансовые органы перестали осуществлять обязательный контроль за целевым использованием средств федерального бюджета. В результате ситуация в стране сложилась таким образом, что государство стало не в состоянии контролировать объемы поступлений средств бюджетов различных уровней и направления их использования. Это привело к неэффективному использованию бюджетных средств. Выходом из сложившейся ситуации стало внедрение казначейской системы исполнения бюджетов. Кроме того, имеется еще ряд причин указанного процесса. Назовем некоторые из них.

Исполнение бюджетов осуществлялось через коммерческие банки, что давало им возможность использовать бюджетные средства в своих интересах, получая прибыли от незаконных операций (например, от операций на рынке государственных ценных бумаг).

Кредитование дефицита бюджета осуществлялось автоматически и носило эмиссионный характер. Это приводило к наращиванию инфляционных процессов.

Процесс исполнения бюджетов был лишен оперативности; следствиями этого явились несоблюдение сроков выплаты заработной платы и других социальных платежей и усиление социальной напряженности.

Отсутствие централизованной системы учета исполнения бюджетов привело к тому, что органы государственной власти были лишены информации о суммах поступивших доходов и произведенных расходов, что не позволяло им принимать оперативные решения, направленные на сбалансированность бюджета и др.

Как видно из сказанного, создание казначейства в России стало закономерным процессом развития бюджетной системы. В настоящее время тема бухгалтерского учета и контроля, осуществляемого органами казначейства, представляет большой интерес. Это объясняется поэтапным переводом расходов бюджетов всех уровней на казначейское исполнение.

В данный момент формирование казначейской системы исполнения федерального бюджета уже завершено. Учет его исполнения осуществляется централизованно Управлением Федерального казначейства Министерства финансов РФ. Теперь осуществляется перевод расходов бюджетов субъектов Федерации и муниципальных образований на казначейство. В частности, во исполнение Постановления Губернатора Московской области № 77-ПГ «О мерах по переходу на казначейское исполнение областного бюджета и бюджетов муниципальных образований Московской области» [8] бюджет Московской области также уже находится на казначейском исполнении. Учет его исполнения осуществляет Управление областного казначейства, созданное при Министерстве финансов Московской области, а также его территориальные отделения, одним из которых является Волоколамское финансовое управление. В его функции входит исполнение бюджета Волоколамского района и бухгалтерский учет.

Избранная тема в качестве предмета диссертационного исследования до настоящего времени пока еще не является глубоко разработанной в трудах ученых и специалистов, не имеет достаточно развитой и обоснованной практической базы особенно в области учета казначейского исполнения бюджетов, теоретически не обобщены вопросы организации механизма контроля, осуществляемого органами казначейства, и способы повышения его эффективности.

Актуальность проблематики, неоднозначность и дискуссионность многих ее вопросов при отсутствии необходимого нормативного обеспечения, востребованность практикой, нерешенность еще столь важных проблем обусловили выбор темы диссертационного исследования и его структуру.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по дальнейшему развитию бухгалтерского учета казначейского исполнения бюджетов в соответствии с: современными требованиями рыночной системы хозяйствования; происходящими радикальными преобразованиями, осуществляемыми ныне в бюджетной сфере; необходимостью выработки наиболее действенного организационного механизма контроля за работой органов казначейства и повышения эффективности их функционирования.

В соответствии с основной целью диссертационной работы поставлены следующие научные и практические задачи исследования:

• систематизировать основные этапы становления и развития казначейской системы РФ в целях раскрытия сущности и содержания организации бухгалтерского учета в казначействе;

• исследовать банковскую и казначейскую системы бухгалтерского учета исполнения бюджетов, выявить их недостатки и преимущества; оценить особенности в организации бухгалтерского учета в казначействе; раскрыть принципы учета в условиях Единого казначейского счета;

• систематизировать документооборот, обеспечивающий организацию бухгалтерского учета в казначействе и разработать пути его рационализации; изучить организацию учета исполнения бюджетов в условиях применения автоматизированных информационных технологий;

• систематизировать этапы проведения казначейского контроля за направлениями расходования бюджетных средств и выявить возможности повышения его эффективности;

• разработать методику осуществления контроля за: составлением и исполнением сметы доходов и расходов бюджетных учреждений; целевым расходованием бюджетных средств в условиях казначейского исполнения бюджетов.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность ныне разработанных теоретических, методических и практических положений по организации бухгалтерского учета операций, составляющих процесс казначейского исполнения бюджета. Исследование проводится на базе анализа законодательных актов Российской Федерации; Постановлений Правительства РФ; других нормативных документов Министерства финансов РФ и Московской области; рекомендациях, указаниях, инструкциях по вопросам бухгалтерского учета в казначействе; материалах периодической печати; изучении специальной литературы по этой тематике и использовании фактических материалов, полученных в Волоколамском финансовом управлении Министерства финансов Московской области.

Объектом исследования являются операции по исполнению бюджета Московской области и Волоколамского района, осуществляемые отделом казначейского исполнения областного и местного бюджетов Волоколамского финансового управления Министерства финансов Московской области.

При разработке и решении поставленных задач применялись такие обобщающие методы, как: исторического и сравнительного анализа теоретического и практического материала; наблюдения; группировки; сравнения; обобщения и другие.

Методологической и теоретической основой диссертации послужили труды ведущих отечественных ученых, в работах которых исследовались различные аспекты бухгалтерского учета и контроля в казначействе.

В проведенном исследовании использовались труды современных отечественных авторов, в их числе: Ю.А. Бабаев, П.С. Безруких, А.Н. Белов, М.А. Бахрушина, JI.T. Гиляровская, Ю.А. Данилевский, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворский, Б.Е. Одинцов, В.Ф. Палий, В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.И. Романенков, В.Я. Соколов, Я.В. Соколов, А.Н. Хорин, А.Д. Шеремет и др.

Использовались труды представителей отечественной ученой мысли XIX - XX веков, среди которых можно назвать Н.А. Блатова, A.M. Галагана, Л.И. Гомберга, И.Р. Николаева, Н.А. Кипарисова, А.П. Рудановского, М.В. Федосеева. В числе исследований по указанной тематике следует особо отметить труды немецких ученых С. Симона, И. Шера и др.

Научная новизна исследования состоит в постановке, теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по развитию бухгалтерского учета казначейского исполнения бюджетов в условиях рыночных отношений и проводимых бюджетных реформ. В диссертации сформулированы и обоснованы следующие научные положения, выносимые на , защиту:

• разработаны рекомендации по методике ведения аналитического учета операций бюджетного процесса;

• обоснована целесообразность и необходимость перехода на Единый казначейский счет как действенный инструмент повышения эффективности исполнения бюджетов различных уровней;

• сформулированы рекомендации по устранению недостатков, выявленных в процессе внедрения Единого казначейского счета (отсутствие адекватной технической базы, программных продуктов, квалифицированных специалистов и др.);

• разработана система документооборота по организации учета и контроля в казначействе;

• разработаны и внедрены новые формы документов, способствующие оптимизации действующей системы документооборота в казначействе;

• в результате анализа сравнительной характеристики видов контроля, действующих ныне в Российской Федерации, выявлены недостатки Российской системы финансового контроля (отсутствие Федерального закона о контроле, единой системы управления контролирующими органами и др.), и предложены пути их устранения;

• сформулированы рекомендации по перераспределению полномочий между органами казначейства и КРУ МФ РФ в отношении проведения последующего контроля;

• предложены этапы осуществления программ контроля за целевым расходованием бюджетных средств, а также за составлением и исполнением сметы доходов и расходов бюджетных учреждений.

Практическая значимость исследования. Полученные результаты исследования предлагается использовать при: организации бухгалтерского учета исполнения бюджетов органами казначейства; осуществлении контроля за направлениями расходования бюджетных средств, а также в практической деятельности органов казначейства, исполняющих бюджеты различных уровней.

Указанные в диссертационном исследовании рекомендации позволяют:

• усовершенствовать бухгалтерский учет исполнения бюджетов органами казначейства, используя разработанные организационно-методические подходы к его организации;

• устранить на основе выработанных предложений правовые противоречия в законодательстве РФ и совершенствовать существующую нормативно-правовую базу, регулирующую бухгалтерский учет и контроль в казначействе;

• путем внедрения автоматизированных информационных технологий разработать эффективную систему бухгалтерского учета в казначействе, позволяющую оперативно и достоверно отражать в отчетности результаты исполнения бюджетов;

• построить контролируемую финансово-банковскую государственную систему учета благодаря созданию бюджетного казначейского банка;

• добиться прозрачности бюджетного учета в результате объединения бухгалтерского учета исполнения бюджетов и бухгалтерского учета исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений;

• разработать методические рекомендации по вопросам перехода на новый План счетов бюджетного учета, введенный в действие с 01.01.2005г. Инструкцией № 70н.

Основные положения диссертационной работы рекомендуется использовать при разработке методических приемов и способов ведения бухгалтерского казначейского учета, а также в учебном процессе высших учебных заведений по учетным и финансовым дисциплинам.

Апробация результатов исследования. Выводы и рекомендации диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных конференциях Всероссийского заочного финансово-экономического института в 2003-2005 гг. Теоретико-методические и организационно-исторические положения диссертации были опубликованы в научных периодических изданиях. Разработанные рекомендации по совершенствованию системы бухгалтерского учета процесса казначейского исполнения бюджетов, методики осуществления контроля за направлениями расходования бюджетных средств нашли применение в практической деятельности Волоколамского финансового управления Министерства финансов Московской области. Имеются справки о внедрении.

Публикации. Основные положения диссертации отражены в девяти работах общим объемом 8 п.л.

Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 93 наименования, и 23-х приложений. Работа содержит 25 таблиц и 16 рисунков. Общий объем составляет 181 стр., в том числе приложения - 24 стр.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Власова, Татьяна Юрьевна

Основные выводы и рекомендации, полученные в результате произведенных исследований, выражаются в следующем:

1. В настоящее время институт казначейства занял в бюджетной системе России важное место. Это связано с тем, что исполнение федерального бюджета полностью переведено на казначейскую систему. Настала очередь бюджетов субъектов Федерации и муниципальных образований. В связи с этим особую важность приобретает проблема создания такой системы бухгалтерского учета, которая позволила бы оперативно и адекватно отражать операции по исполнению бюджетов, осуществляемые органами казначейства, а также делать доступной информацию о суммах поступивших доходов и произведенных расходов в любой момент времени.

Основным нормативным документом, отражающим специфику бухгалтерского учета, осуществляемого органами казначейства, является Инструкция по бюджетному учету, утвержденная Приказом Министерства финансов РФ № 70н от 26.08.2004г. Учитывая большое разнообразие операций, осуществляемых в ходе процесса казначейского исполнения бюджетов, в диссертации произведена их систематизация: рассмотрены операции, отражающие поступление доходов в бюджет, учет доходов от предпринимательской и иной приносящий доход деятельности; исполнение бюджетов по расходам; учет кредитно-ссудных операций; учет взаимных расчетов бюджетов; учет операций по закрытию финансового года.

В соответствии с поставленной целью в работе основное внимание уделено разработке рекомендаций по повышению рациональности и эффективности системы бухгалтерского учета, отражающей исполнение бюджетов через казначейство, и выработке механизма контроля за направлениями расходования бюджетных средств, осуществляемого органами казначейства.

2. В историческом аспекте исследуется эволюция казначейского учета как части бюджетного учета с момента его возникновения до настоящего времени.

Появление казначейского (бюджетного) учета относится к эпохе Средневековья. Данный вид учета получил название «камерального». Его целью являлось отражение прихода и расхода денег. Именно он стал прародителем бюджетного учета.

Закономерным развитием бюджетной системы стало создание Государственного казначейства и Министерства финансов.

Должность государственного казначея была утверждена при Павле I. В его компетенцию входило полное и самостоятельное управление доходами и расходами бюджета, а также анализ исполнения бюджета. Очевидно, что и в то время перед казначейством стояли те же задачи, что и сегодня - управление доходами и расходами и достижение их сбалансированности.

Со времени создания Министерства финансов (1802 год) учет доходов и расходов государства стал осуществляться на основании росписи доходов и расходов. Основу росписи составляли сметы министров. Это позволяло балансировать доходы и расходы в масштабах государства.

С 1862 года учет доходов и расходов бюджета стал осуществляться по параграфам и статьям, что положило основу современной бюджетной классификации.

С 1866 года в России было введено единство кассы, которое заключалось в том, что все доходы государства сосредотачивались в кассах Министерства финансов. В результате государственное казначейство стало функционировать как единая система исполнительных органов власти и вести централизованный учет исполнения бюджета.

В 1917-1918 гг. наметился переход к банковской системе исполнения бюджетов. Кассовые операции по исполнению государственного бюджета возлагаются на Народный банк РСФСР; через него же стало осуществляться единство кассы при обороте государственных средств.

Воссоздание казначейской системы произошло в 1992 году. Таким образом, она функционирует уже 12 лет. Однако основным моментом, затрудняющим ее деятельность, является недостаточно разработанная нормативно-правовая база.

3. Исследованы банковская и казначейская системы учета исполнения бюджетов. На основании этого даны следующие практические рекомендации.

Безусловно, казначейская система учета исполнения бюджетов обладает неоспоримыми преимуществами перед банковской.

Анализ результатов исполнения бюджета показывает, что в начале 90-х годов в России назрела необходимость более четкой реализации функций, связанных с пополнением государственной казны и обеспечением подконтрольности расходования ее ресурсов, а также организации учета таким образом, чтобы он адекватно отражал данные процессы. Функционирование банковской системы учета исполнения бюджетов привело к тому, что государство стало не в состоянии контролировать объемы поступления бюджетных средств. Это привело к невозможности получения достоверных данных о суммах доходов и расходов и их сбалансированности. Следствием этого стало снижение оперативности процесса исполнения бюджетов; возможность использования бюджетных средств коммерческими банками в своих интересах, а также «оседание» их значительных остатков на счетах коммерческих банков. Все это привело к нарушению сроков выплаты заработной платы, пенсий, стипендий и других платежей, что вызвало рост социальной напряженности. Кроме того, важное отличие банковского учета исполнения бюджетов от казначейского учета, на наш взгляд, состоит в том, что в первом случае доходные и расходные денежные потоки учитываются обособленно, тогда как при казначейской системе они концентрируются на Едином казначейском счете.

При казначейской системе учета средства зачисляются на лицевые счета бюджетополучателей, а при банковской - на расчетные счета. Аналогично осуществляются и кассовые расходы. Также и при операциях с наличными денежными средствами: банковская схема предполагает выдачу денег с расчетного счета, а казначейская - списание с лицевого счета (фактически деньги выдаются с единого казначейского счета). Другими словами, лицевой счет носит так называемый «виртуальный» характер.

Таким образом, переход от банковской к казначейской системе учета исполнения бюджетов стал закономерным. Однако в результате анализа операций, составляющих процессы учета исполнения бюджетов при банковской и казначейской схемах, нами установлена их аналогия. Она объясняется, прежде всего, тем, что предмет учета один и тот же: процесс исполнения бюджета. Поэтому в компетенцию органов казначейства входят функции, изначально являвшиеся банковскими. Ярким примером является открытие счетов в органах казначейства. Отличие состоит в том, что банк открывает расчетные счета, а органы казначейства - лицевые.

Нами установлена аналогия учета операций, составляющих процесс исполнения бюджета по расходам.

Аналогия банковских и казначейских операций, повлекшая за собой сближение банковского и казначейского учетов, а иногда и дублирование ими операций, породила идею создания бюджетного казначейского банка. На наш взгляд, создание бюджетного банка - это единственное решение по аккумуляции всех бюджетных средств в Министерстве финансов при полном переходе на единый казначейский счет. Вероятно, несмотря на сложность и дороговизну реализации этой идеи, бюджетный казначейский банк в недалеком будущем будет создан, так как это позволит в конечном итоге получить стройную, контролируемую финансово-банковскую государственную систему.

4. В результате рассмотрения сущности и принципов учета в условиях единого казначейского счета установлено, что его внедрение повышает эффективность функционирования казначейской системы. В частности, упрощается контроль за направлениями расходования государственных финансовых ресурсов и их сохранностью. Это объясняется тем, что если до перехода на Единый казначейский счет контролю подвергались все счета бюджетов различных уровней, внебюджетных фондов, внебюджетных средств бюджетных организаций, открытые в Банке России и иных уполномоченных кредитных организациях, то теперь контролируется только Единый казначейский счет, так как на нем концентрируются все указанные средства. Кроме того, подключение к системе обмена электронными платежными документами Банка России позволяет организовать оперативный централизованный контроль за временем прохождения и зачисления получателям средств, расходованием распорядителями средств бюджета со своих лицевых счетов, что, в свою очередь, автоматизирует исполнение части контрольных функций казначейства.

Автором выделены этапы внедрения системы Единого казначейского счета, определены возникающие при этом проблемы и предложены пути их решения, а также оценены результаты реализации в России концепции функционирования Единого казначейского счета (стр. 38).

5. При учете операций по исполнению местного бюджета по расходам органами казначейства используется счет 020201000 «Средства единого счета бюджета». Этот счет имеет привязку к расчетному счету. Но расчетных счетов у органа казначейства может быть столько, сколько необходимо для обеспечения эффективности исполнения бюджета. В связи с этим автором рекомендовано открыть столько субсчетов к счету 020201000, сколько расчетных счетов имеется у органа казначейства путем введения в код аналитического счета дополнительных разрядов, например: 0202011.000, 0202012000, 0202013000 и т.д. Тогда операции по исполнению местного бюджета будут отражаться при помощи счета (0202011000, 0202012000, 0202013000 и т.д.), соответствующего расчетному счету, на который поступили доходы или с которого осуществлены расходы.

Учет операций по закрытию финансового года на уровне местного бюджета автором рассмотрен на примере.

6. Бухгалтерский учет процесса казначейского исполнения бюджетов является частью бюджетного учета. В России бюджетный учет традиционно подразделялся на два сектора: бухгалтерский учет исполнения бюджетов и бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений. Бухгалтерский учет исполнения бюджетов регулировался Инструкцией по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 17.02.99г. № 15н. Бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов в бюджетных учреждениях велся в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Министерства финансов РФ от 30.12.99г. № 107н.

Бухгалтерский учет исполнения бюджетов, как и бухгалтерский учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений, имеет свой круг объектов учета, и нужно отметить, что некоторые объекты учитываются дважды: и в одном учете, и в другом (кассовые расходы, объемы финансирования и лимитов бюджетных обязательств). В целях избежания двойного учета и достижения «прозрачности» бюджетного учета назрела необходимость объединения бухгалтерского учета исполнения бюджетов и бухгалтерского учета исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений.

Приказом Министерства финансов РФ от 26.08.2004г. № 70н, введенным в действие с 01.01.2005г., утверждена Инструкция по бюджетному учету, содержащая План счетов бюджетного учета, дополненный бюджетной классификацией. Переход к применению Инструкции по бюджетному учету должен быть осуществлен до 01.10.2005г. Указанная Инструкция устанавливает единый порядок ведения бухгалтерского учета в органах государственной власти, органах управления государственных внебюджетных фондов (в том числе территориальных), органах местного самоуправления, бюджетных учреждениях. В результате ее применения будет достигнуто не только единство бюджетного учета, но и его интеграция с бюджетной классификацией, а также внедрения метода начисления в бюджетный учет.

7. В ходе рассмотрения документооборота, обслуживающего процесс казначейского исполнения бюджетов, все документы нами условно разделены на пять групп: документы, представляемые бюджетными организациями для открытия лицевых счетов; документы, отражающие доведение бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств до распорядителей и получателей бюджетных средств и отражающие зачисление средств на лицевые счета; документы, предназначенные для оформления кассового расхода бюджета от имени и по поручению бюджетополучателя; оправдательные документы, подтверждающие факт осуществления кассовых расходов; документы, предназначенные для отражения учетных операций в органах казначейства. Приведена характеристика каждой группы.

В процессе исследования документооборота, обслуживающего процесс казначейского исполнения бюджетов, установлено, что он носит избыточный характер. В связи с этим нами разработаны формы документов, позволяющие уменьшить их количество: Уведомление об изменении бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств; документ, полученный в результате объединения Заявки на получение наличных денежных средств и Доверенности на получение чека для выдачи наличных денег; единый Реестр платежных документов. Модифицирована форма Выписки по лицевому счету бюджетополучателя путем дополненная информацией об остатках лимитов бюджетных обязательств.

Разработаны формы писем, являющихся основаниями для корректировок бюджетных ассигнований и лимитов бюджетных обязательств и кассовых расходов.

На основании рассмотренных форм документов нами составлен примерный график документооборота органа казначейства. Рассмотрены сущность электронного документооборота и его преимущества и обоснована необходимость его создания.

Автором указано на необходимость проведения работы по защите передаваемой информации от утечки по каналам связи с помощью системы криптографии (шифрования). Большим недостатком, на наш взгляд, является то, что в России до настоящего времени использование ЭЦП законодательно не утверждено, несмотря на то, что проект федерального закона «Об электронно-цифровой подписи» находится на рассмотрении Государственной Думы РФ с 1997г.

8. Особого внимания заслуживает учет исполнения бюджетов в условиях применения органами казначейства автоматизированных информационных технологий. Автоматизация бухгалтерского учета исполнения бюджетов рассмотрена на примере программы «ИСУМФ» Министерства финансов Московской области. Отмечены преимущества программы «ИСУМФ», самым важным из которых, на наш взгляд, является то, что она дает возможность получить практически все формы применяемых при учете в казначействе документов (см. параграф 2.2).

Однако выявлены и недостатки версии 12.001 программы «ИСУМФ», одним из которых является то, что при занесении в картотеку платежного документа на сумму, превышающую сумму договора (зарегистрированного бюджетного обязательства), программа не выдает никакого сообщения, свидетельствующего о том, что основание для платежа отсутствует. На это следует обратить особое внимание разработчикам программы.

Рассмотрены также локальный и сетевой варианты использования программных продуктов, обеспечивающих автоматизацию бухгалтерского учета в казначействе, их недостатки и преимущества и предложены мероприятия, осуществление которых приведет к ликвидации выявленных недостатков.

9. Разработан механизм контроля за направлениями расходования бюджетных средств. Выделены этапы осуществления предварительного и текущего видов контроля, раскрыто их содержание. Разработаны программы проверки Волоколамским финансовым управлением Министерства финансов Московской области:

• документов, предоставляемых бюджетными организациями в начале каждого финансового года и для открытия лицевых счетов;

• договоров, заключенных бюджетными организациями;

• пакетов документов, представляемых бюджетными организациями для осуществления некоторых кассовых расходов за счет средств местного бюджета.

Предложена форма расчета среднемесячного фонда оплаты труда, представляемая в Волоколамское финансовое управление в начале каждого финансового года.

Рассмотрены сущность и значение внутреннего (инициативного) контроля, а также предложены мероприятия, направленные на повышение эффективности осуществления основных этапов казначейского контроля, а именно: разработка и совершенствование нормативно-правовой базы; совершенствование методической основы осуществления контроля органами казначейства; оснащение средств автоматизации бухгалтерского учета процесса казначейского исполнения бюджетов модулями, позволяющими автоматизировать процедуры контроля; оказание методической помощи бюджетным организациям по вопросам казначейского исполнения бюджетов.

10. Рассматривая содержание контроля за целевым расходованием средств бюджетов, осуществляемого органами казначейства, необходимо отметить, что факты нецелевого использования средств бюджетов различных уровней могут быть выявлены только в процессе осуществления процедур последующего контроля.

Предложена следующая классификация видов последующего контроля: по субъектам проведения; по содержанию; по объему действий, составляющих процедуру последующего контроля; в зависимости от источников информации.

Особое внимание, на наш взгляд, органам казначейства следует уделять на соблюдение бюджетными организациями позиций муниципального заказа. Здесь целесообразно проведение процедур последующего контроля, которые заключаются в проверке соответствия поставщиков, в пользу которых осуществлены расчеты наличными деньгами от имени и по поручению бюджетополучателей, перечню поставщиков, определенному муниципальным заказом.

Проверку своевременности списания средств со счетов налогоплательщиков рекомендуется осуществлять на основе выписок банка и платежных поручений, инкассовых поручений налоговых органов, платежных ордеров банков, квитанций путем сопоставления даты приема платежного документа банком и даты списания средств со счета клиента. Если расчетные документы поступают в банк в течение операционного дня, то они оплачиваются в этот же день; документы, поступившие по окончании операционного дня, подлежат оплате в следующий операционный день.

На наш взгляд, в ходе контроля за целевым расходованием бюджетных средств, как и при контроле соответствия направлений расходования бюджетных средств сметам доходов и расходов бюджетных учреждений, эффективным методом выявления нецелевого использования средств бюджета является осуществления встречных проверок. Расхождения, выявленные в ходе таких проверок, свидетельствуют о нецелевом использовании средств бюджета соответствующего уровня.

В целях предотвращения нецелевого использования бюджетных средств, полученных в порядке кредитования, органам казначейства необходимо осуществлять регулярные проверки получателей бюджетных кредитов и целей, на которые они используются.

11. В ходе рассмотрения полномочий органов казначейства при выявлении нецелевого использования бюджетных средств нами установлено следующее. Осуществление предварительного и текущего видов контроля вменены Бюджетным кодексом РФ в функции органов казначейства. Последующий же контроль должен осуществляться КРУ Министерства финансов РФ и его территориальными подразделениями. Однако на практике дело обстоит иначе. Последующий контроль осуществляют органы казначейства, исполняющие бюджет (обязанности по его проведению органами казначейства до настоящего времени содержатся в нормативных актах Министерства финансов РФ). На наш взгляд, эта ситуация имеет отрицательные аспекты. Один из них заключается в том, что в соответствии с Бюджетным кодексом РФ органы казначейства наделены правом изъятия бюджетных средств, используемых не по целевому назначению. С другой стороны, выявление фактов нецелевого использования бюджетных средств возможно только в результате проведения последующего контроля, который вменен в функции КРУ Министерства финансов РФ. В результате происходит снижение эффективности работы по применению мер принуждения за нецелевое использование бюджетных средств.

Поэтому существует два выхода из сложившейся ситуации:

1) органы казначейства должны быть наделены полномочиями по осуществлению последующего контроля;

2) в функции КРУ Министерства финансов РФ должно быть вменено право изъятия бюджетных средств, используемых не по целевому назначению.

Реализация первого варианта нецелесообразна. Это приведет к ослаблению контроля за направлениями расходования бюджетных средств, так как действия органов, осуществляющих казначейское исполнение бюджетов, также должны подвергаться проверке, а при осуществлении всех видов контроля органами казначейства это исключается. Поэтому в дальнейшем, вероятно, развитие ситуации пойдет по второму варианту, и в результате последующий контроль за направлениями расходования бюджетных средств целиком отойдет к функциям КРУ Министерства финансов РФ.

12. В результате анализа сравнительной характеристики видов контроля, действующих в Российской Федерации, сделан вывод о том, что система финансового контроля, функционирующая в России в настоящее время, не является совершенной вследствие присущих ей недостатков.

Ликвидация выявленных в работе недостатков позволит повысить эффективность всех видов контроля, что приведет к обеспечению сохранности и целевому использованию бюджетных средств, а также к созданию эффективной единой системы государственного финансового контроля.

13. Контроль за правильностью составления и исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений в условиях казначейского исполнения бюджетов является одним из этапов проведения финансового контроля за деятельностью бюджетных учреждений, который относится к общегосударственному контролю.

Оттого, насколько правильно и обоснованно составлена смета доходов и расходов бюджетного учреждения, зависит эффективность его деятельности. На наш взгляд, если показатели доходов и расходов, содержащиеся в смете, искажены, бюджетное учреждение может либо недополучить финансирование, либо получить его на цели, не соответствующие его истинным потребностям. Именно поэтому контроль за правильностью составления сметы доходов и расходов бюджетных учреждений (включая проверку ее обоснованности), осуществляемый органами казначейства, имеет очень важное значение.

14. Нами выделено 6 этапов проведения контроля, предметом которого является исполнение сметы доходов и расходов бюджетного учреждения:

1) проверка состояния бухгалтерского учета и отчетности и соответствия их действующей нормативно-правовой базе;

2) проверка соблюдения порядка формирования кассовых расходов;

3) проверка операций с основными средствами, материальными запасами;

4) проверка расчетных операций (по оплате труда, с подотчетными лицами, по недостачам и хищениям материальных ценностей и денежных средств, внешние расчеты);

5) проверка внебюджетной деятельности;

6) написание и подписание акта проверки.

Автором рекомендована форма Предложений по устранению нарушений, выявленных органами казначейства в ходе проверки исполнения сметы доходов и расходов бюджетного учреждения.

15. В настоящее время система государственного финансового контроля России ориентирована на расходование бюджетных средств, а не на оценку эффективности таких расходов, что не отвечает потребностям государства, бюджет которого зачастую исполняется с дефицитом. Этим обусловлено появление такой современной формы финансового контроля, как аудит эффективности государственных расходов. Он практически не осуществляется. По нашему мнению, для его внедрения необходимо:

• создание нормативно-правовой базы, способной оказывать воздействие на результаты контрольной работы;

• наделение контролирующих органов (в первую очередь - органов казначейства) функциями по осуществлению аудита эффективности государственных расходов;

• построение эффективной единой системы государственного финансового контроля;

• разработка методики и критериев оценки эффективности расходования бюджетных средств.

На наш взгляд, аудит эффективности государственных расходов должен стать важнейшим инструментом оценки деятельности государства в целом, а органов казначейства - в частности, так как именно на них возложено исполнение бюджетов всех уровней. Это дает нам основания утверждать, что залог эффективности системы государственного контроля состоит в осуществлении контролирующими органами (в первую очередь -казначейством) аудита эффективности государственных расходов.

Полагаем, что полученные автором выводы и разработанные рекомендации помогут создать реальные условия для развития бухгалтерского учета операций, составляющих процесс исполнения бюджетов через казначейство, будут способствовать повышению эффективности контроля за направлениями расходования бюджетных средств и бюджетного процесса в целом.

Заключение