Бухгалтерский учет основных средств в сельскохозяйственных организациях тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет основных средств в сельскохозяйственных организациях"



ЖДЛНКИН Георгий Валерьевич

На правах рукописи

м)

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

Специальность 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат

диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

МОСКВА-2002

Диссертация выполнена на кафедре бухгалюрского учета и финансов Московской сельскохозяйственной академии им К А Тимирязева

Научный руководитель Официальные оппоненты

Доктор экономических наук, профессор Ковлнов С.И. Доктор экономических наук, профессор Г.А. Мнзнковскин Кандидат экономических наук, тоцент В.В. Пугачев

Ведущая органи*ация Департамент сельского хозяйст-

ва, пищевой и перерабатывающей промышленности Нижегородской об 1асти

Защита состоится « £ ] » ^и^а^у2002 г в часедании диссертационного совета К-¿20 043 02 в Московской ) « . зяйственной академии имени К Л Гимирязена

Адрес 127550, Москва И-550, ут Тимирязевская, 49 Диссер1 совет МСХА им К А Тимирязева

С диссертацией можно ознакомиться в ЦНБ МСХА

Автореферат разослан « » аЯ- 2002 г

Ученый секретарь диссертационного совета, кан- ^ Л.В. Постников.,

дидат экономических наук, доцент

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА Jj^i^^Mr

Актуальность темы исследования. Основные срёдства~явлшотся^-' составной частью производственного потенциала страпы, материально-технической основой производства продукции. Они обслуживают процесс снабжения, производства и сбыта продукции.'

Экономический кризис в стране, уменьшение государственной поддержки производителям сельскохозяйственной продукции вызвали резкое сокращение инвестиционной активности в АПК. Сельскохозяйственные организации лишились возможности вести не только расширенное, но и простое воспроизводство. '

В условиях развивающихся рыночных отношений эффективность работы сельскохозяйственных организаций во многом зависит от обеспеченности основными средствами и уровня их использования. Для своевременного их возобновления и контроля за эффективностью использования необходима информация об их наличии, движении и использовании, которую формирует бухгалтерский учет, являясь информационной базой для экономического анализа. .

Качество бухгалтерского финансового и управленческого учета не в „'полной мере отвечает требованиям внешних и внутренних пользователей этой информацией. В этой связи актуальным является совершенствование бухгалтерского учета основных средств - основной задачи настоящего исследования. .- .

Изученность темы. Использование и обновление основных средств происходит в процессе их кругооборота и оборота, возникающие при этом проблемы не всегда в достаточной мере изучены и требуют дополнительных исследований. Им посвящены труды видных российских ученых. В частности, исследование реализации управленческих решений на стадиях кругооборота нашло отражение в трудах С.И. Кованова.

Достоверному и полному учету основных средств, позволяющему своевременно принимать оперативные управленческие решения по повышению эффективности их использования, посвящены научные изыскания А.Е. Булатова, В.Б. Ивашкевича, С.Ю. Калиновой, Б.С. Кругляка, М.З. Пизенгольца, П.И. Полетаева, Я.В. Соколова, А.Д. Шеремета и некоторых других ученых.

Российские стандарты и принципы учета основных средств нашли отражение в трудах В.П. Астахова, Н.Г. Белова, Н.Г. Волкова, С.И. Логви-на, Н.П. Кондракова, М.З. Пизенгольца и других. Переход отечественного учета к международным стандартам финансовой отчетности является одним из направлений его совершенствования. Этот процесс рассматривается в научных публикациях А. Аксеновой, А. Гершуиа, М.И. Литвиненко, М.З. Пизенгольца, JI3. Шнейдмана и других.

Итак, остаются проблемы, изученность которых является недостаточной в современных условиях развития экономики:

1) используемая терминология в учете, анализе, аудите;

2) информационное обеспечение стадий кругооборота основных средств сельском хозяйстве,

3) международные стандарты учета основных средств с точки прения возможности их применения в практике сельскохозяйственных организаций Российских Федераций,

4) методики начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам), регистры для отражения начисленной амортизации,

5) учет затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии;

6) бухгалтерская и статистическая отчетность по основным средствам и ее соответствие требованиям внутренних и внешних пользователей.

Это предопредетило выбор темы диссертационного исследования, ее актуальность и практическую значимость

Дель и задачи исследования. Целыо настоящего исследования является разработка рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств, бухгалтерской и статистической отчетности примените тьно к специфике сельскохозяйственного производства

В соответствии с поставленной целью решены следующие задачи

1) уточнена экономическая сущность основных средств, основных фондов, их износа, амортизации, затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии,

2) изучен кругооборот и оборот основных средств с учетом специфики сельскохозяйственного производства, их составные части и информационное обеспечение на каждой стадии;

3) изучены теоретические основы бухгалтерского учета и отчетности основных средств,

4) проанализированы международные стандарты учета основных средств с точки зрения возможности их применения в практике Российской Федерации;

5) уточнены методики начисления амортизации основных средств способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам), модифицирован учет затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии,

6) уточнены отдельные показатели форм бухгалтерской и статистической отчетности основных средств в соответствии с гребованиями между народных стандартов финансовой отчетности, разработаны рекомендации по составлению пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств

Предмет и объекты исследования. Объектом исследования является бухгалтерский учет основных средств, их бухгалтерская, статистическая отчетность. ,

За последние десять лет (1992 - 2001 годы) в России произошли существенные изменения в организационно-правовой структуре сельскохозяйственных организаций. По данным статистики, удельный вес колхозов в числе сельскохозяйственных организаций снижается. В то же время число сельскохозяйственных производственных кооперативов и фермерских хозяйств увеличивается. Удельный вес товариществ и акционерных обществ составляет около половины общего числа.

В этой связи предметом исследования явились учетные процессы за 1997-2001 годы в организациях разных организационно-правовых форм: сельскохозяйственных ■ акционерных обществах, сельскохозяйственных производственных кооперативах и колхозах Нижегородской области. В ходе исследования было проанализировано ведение бухгалтерского учета основных средств и составление, отчетности по ним в следующих организациях: ОАО «Плодопитомник», ОПХ «Центральное», колхоз «Старо-Березовский», колхоз им Тимирязева, СПК «Дружба».

Методика исследования. Методологической основой диссертационного исследования являются федеральные и областные Законы, Указы Президента Российской Федерации, Постановления Правительства, инструкции, положения, методические рекомендации, инструктивные письма и другие нормативные документы по теме исследования.

В основу исследования положено диалектическое рассмотрение явлений и процессов на основе анализа, и синтеза, индукции и дедукции. С помощью исторического метода исследования изучено развитие бухгалтерского учета основных средств и амортизации. Этапы развития и решение проблем исследовались с помощью приема периодизации.

Системный подход к изучению постановки учета основных средств, их амортизации, а также практический опыт учета основных средств построен на основе монографического и абстрактно-логического методов. При этом использовался прием сопоставления учета основных средств, их амортизации в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм. .

Научная новизна исследования состоит в следующем.

1)уточнены понятия: «основные средства», «основные фонды», .«амортизация», «поддержание основных средств в работоспособном состоянии»;

2) предложены отсутствующие сведения по стадиям кругооборота и оборота основных средств, которые должны , формироваться в бухгалтерском учете для принятия управленческих решений;

3) уточнены метод, цели, задачи, способы г - - бухгалтерского учета основных средств; .

4)обоснована . совместимость- российского учета основных средств с международными стандартами финансовой отчетности;

5) уточнены методики начисления амортизации и разработаны регистры для отражения начисленной суммы амортизационных отчислений этими способами Разработаны рекомендации по учету затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии нарастающим итогом, с выделением затрат на хранение, технический уход, ремонт;

6) модифицированы отдельные показатели применяемых форм отчетности Обоснована необходимость составления новых форм отчетности Разработаны рекомендации по содержанию пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств

Практическая значимое! ь результатов исследования заключается в их использовании сельскохозяйственными организациями при формировании учетной политики, ведении бухгалтерскою учета основных средств, их амортизации, составлении бухгалтерской, статистической и управленческой отчетности.

Выводы и предложения могут быть положены в основу дальнейших теоретических исстедований по совершенствованию организации бухгалтерского учета основных средств

Результаты научной работы используются в учебном процессе для подготовки студентов и при повышении квалификации практических работников в области учета

Апробапия результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на научных конференциях профессорско-преподавательского состава Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии (1999, 2001), в Нижегородском региональном институте управления и экономики агропромышленного комплекса (1999), в Московской сельскохозяйственной академии им. К А Тимирязева (2001)

Результаты научно-исследовательской работы внедрены в учебный процесс на кафедре бухгалтерского учета и финансов Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии и частично приняты д,ш практического использования сельскохозяйственными организациями Нижегородской области

По результатам исследования опубликовано 14 печатных работ объемом 10,7 пл.

Объем и структура диссертапии. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы, включающего 180 наименований, 36 приложений Работа изложена на 147 страницах текста в компьютерном варианте, содержит 21 таблицу, 23 рисунка.

Во введении раскрыты актуальность темы и состояние изученности проблемы, сформулированы цель и задачи, предмет, объекты, методика исследования, паучная новизна, показана практическая значимость и ап робация результатов исследования

В первой главе «Научные основы бухгалтерского учета основных средств и его специфика в сельскохозяйственных организациях» изучена используемая в бухгалтерском учете, анализе, аудите, статистике терминология, раскрыта особенность кругооборота и оборота средств в сельском хозяйстве, проанализированы требования и метод бухгалтерского (финансового и управленческого) учета основных средств, изучены основные этапы развития бухгалтерского учета основных средств в России, проанализирована совместимость российского учета основных средств с международными стандартами финансовой отчетности.

Во второй главе «Обобщение практики организации бухгалтерского учета основных средств» проанализированы в обследованных организациях график документооборота, учетная политика, бухгалтерский учет основных средств: наличия, оценки, поступления, выбытия, внутреннего перемещения, использования; порядка начисления, учета и использования амортизационных отчислений; учет затрат по поддержанию основных средств в работоспособном состоянии; порядок составления бухгалтерской и статистической отчетности, пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств.

В третьей главе «Совершенствование бухгалтерского учета основных средств» определены основные направления совершенствования бухгалтерского учета основных средств; сформулированы предложения по организации управленческого учета основных средств; разработаны новые и модифицированы существующие формы учета основных средств; уточнены методики начисления амортизации; предложены регистры для отражения начисленной суммы амортизации; даны рекомендации по учету затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии; скорректированы существующие и предложены новые формы отчетности по основным средствам; разработаны рекомендации по содержанию и составлению пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств.

2. ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ

: 1. В целях установления единой терминологии предложено использовать в бухгалтерском учете, аудите, анализе и статистике для отражения имущества, срок которого превышает один год, понятие «Основные средства»; для отражения процесса начисления амортизационных отчислений понятие «Амортизация»; для отражения затрат на хранение, технический уход и ремонт основных средств использовать понятие «Затраты на поддержание основных средств в работоспособном состоянии».

2. В ходе исследования определена отсутствующая на стадиях кругооборота и оборота основных средств информация, необходимая для принятия управленческих решений: *

- по наличию основных средств', фонд времени работы, потребность организации в технике или в иных основных средствах;

- по процессу формирования основных средств целесообразность приобретения и строительства объектов основных средств,

- по процессу использования основных средств степень загруженности основных средств, эффективность использования имеющихся в организации основных средств,

- по состоянию основных средств сведения о фактическом состоянии (работоспособности) основных средств,

- по процессу поддержания основных средств в работоспособном со стоянии, срок эффективного использования основных средств в ¡ани-симостиот затратно хранению, техническому уходу, ремонту,

- по процессу износа, начисления амортизационных отчислений по основным средствам целесообразность и экономическая обоснованность применения определенных способов начисления амортизации и их влияние на результаты деятельности организации

Для восполнения необходимых сведений в работе использованы два способа'

- добавление в существующие регистры необходимых сведений,

- разработка новых форм документов, предназначенных для управленческих целей

С экономической точки зрения предпочтите гьнее первый способ, так как он пе требует значительных денежных затрат. С практической точки зрения наиболее удобным, как для работников бухгалтерии, так и для внутренних пользователей, является второй способ Преимущество его заключается в следующем1

во-первых, обеспечивается сохранность бухгалтерских документов, так как к ним будут иметь доступ только бухгалтеры,

во-вторых, новые формы документов не будут содержать лишних сведешш, которые отвлекают внимание пользователей,

в-третьих, документы, предназначенные для управленческого персонала можно будет хранить не в бухгалтерии, а непосредственно по рабочим местам менеджеров и поэтому они могут ими пользоваться в любой момент.

Для снижения затрат по разработке новых документов, модификации существующих и их заполнению мы рекомендуем пользоваться программами автоматизации бухгалтерского учета (рис. 1)

На начальном этапе гребуется модифицировать существующие формы документов и добавить новые Этот этап является наиболее сложным, так как требует знания основ программирования. Целесообразно организациям, с пашей точки зрения, привлекать соответствующих специалистов. Затраты по модификации программ окупятся за счет повышения информативности и качества учета.

Таким образом, автоматизация бухгалтерского учета дает реальную возможность повысить его оперативность В процессе работы можно из-

бежать дополнительного расхода времени по выбору сведений и достичь ожидаемых результатов.

Модификация существующих ф документов

Настройка программы

I ■ ~

Ввод новых документов для управленческого и финансового учета

Ввод хозяйственных операций

вручную

типовыми операциями

первичными учет-нъши документами

Формирование регистров

главной книги

1 оборотной I ведомости журналов-ордеров ведомостей карточек по счету других

Заполнение форм отчетности I -

бухгалтерской

финансовой

управленческой

статистической

Рис. 1. Схема формирования бухгалтерской и статистической информации

3. Амортизационные отчисления в настоящее время не в полной мере выполняют функцию источника финансирования, сложно проконтролировать их целевое использование. Для анализа полноты использования амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств сопоставлена сумма начисленной амортизации со стоимостью введенных в эксплуатацию основных средств. Отношение стоимости веденных в эксплуатацию основных средств за вычетом долгосрочных обязательств к начисленной амортизации по сельскохозяйственным организациям Нижегородской области составляет 64%. Исходя из этого, мы пришли к выводу, что организации не полностью используют собственный источник (табл. 1).

Для повышения результативности контроля за целевым использованием амортизационных отчислений считаем целесообразным к счету 02 «Амортизация основных средств», субсчет 1 «Амортизационные отчисления собственных основных средств», открыть следующие аналитические счета:

1) 02/1/1 «Начисленная амортизация»;

2) 02/1/2 «Амортизационные отчисления на специальном счете»;

3) 02/1/3 «Использованные амортизационные отчисления».

Таблица 1

Степень использования амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств

в обследованных организациях, 2000 г.

№ п/п Наименование ОАО «Пло-деиигом- ник)> ОПХ «1 Митральное» Колхоз «Старо-Ьерезов-ский» Колхоз им Тимирязева СПК «Дружба» В делом по сельск.охозяй ственным ор-шшзациям Нижегородской области

1 Начислено амортизационных отчислении за год, тыс руб 529 723 354 652 92 420948

2 Стоимость введенных в эксплуатацию основных средств за год, тыс. руб 1002 1843 38 835 3 737155

3 Долгосрочные обязательства, тыс РУб 671 1122 76 309 26 468331

4 Стоимость введенных в эксплуатацию основных средств за год за вычетом долгосрочных обязательств, тыс руб 331 721 -38 526 -23 268824

5 Отношение стоимости введенных в ткси 1уатацию основных средств (за вычетом доносрочных обя ¡ателье:и) к начисленной амортизации за юд, % 63 100 -И 81 -25 64

Кроме того, для отражения перечисленных амортизационных отчислений предлагаем к счету № 55 «Специальные счета в банках» открыть на субсчете 4 «Прочие счета» аналитический счет «Средства на воспроизводство основных средств». Механизм начисления и использования амортизационных отчислений согласно этим предложениям будет выглядеть следующим образом (табл. 2).

Таблица 2

Хозяйственные операции по начислению и использованию амортизационных отчислений

№ 1 п/п Содержание хозяйственных операций Сумма, руб. Корреспс сче дебет нденция | гов I кредит 1

I 1 Начислены амортизационные отчисления по трактору МТЗ-82 4000 20/2 02/1/1 |

2 Зачислены амортизационные отчисления на специальный счет Одновременно зачислено на счет перечисленной амортизации 3560 3560 55/4/1 02/1/1 51 02/1/2 I

3 Начислена задолженность поставщикам за купленный трактор МТЗ-82 в т.ч. НДС 400000 80000 08/3 19/1 60/1 60/1

4 Перечислено поставщикам за счет средств специального счета Одновременно создан источник воспроизводства основных средств 480000 400000* 60/1 02/1/2 55/4/1 02/1/3

* Данная бухгалтерская запись производится на сумму средств, отраженных на счете «Амортизационные отчисления, зачисленные на специальный счет». При недостаточности средств используется иной источник.

.При выбытии основных средств на сумму начисленной, перечисленной и использованной амортизации будут осуществляться следующие

записи (табл.3)......

; • " ■ ■ ■ Таблица 3 ,

Хозяйственные операции по списанию амортизационных отчислений

№ п/п Содержание хозяйственных операций Сумма, руб. Корреспонденция счетов

дебет кредит 1

Списаны остатки амортизационных отчислений по аналитическим счетам при выбытии основных средств:

1 на начисленную сумму 440 02/1/1 01/11

2 на сумму, перечисленную на специальный счет 3560 02/1/2 01/11

3 на использованную сумму 3300 02/1/3 01/11 1

■ • Таким образом, при выбытии основных средств на аналитических счетах счета 02 «Амортизация основных средств» остатков не будет.

Для огражения начисленных, перечисленных на специальный счет и использованных амортизационных отчислений мы предлагаем использовать Ведомость начисления и использования амортизационных отчислений Эта ведомость должна содержагь следующие сведения остатки начисленных, перечисленных и использованных амортизационных отчислений; начислено, перечислено и использовано амортизационных отчислений в течение месяца, остаток амортизационных отчислений на конец месяца. Данные ведомости позволяют повысить контроль за цетевым использованием амортизационных отчислений и создадут предпосылки для обеспечения нормального кругооборота основных средств, при этом общее сальдо счета 02 «Амортизация основных средств» не изменится

4. Как показала практика, существующие нормы амортизационных отчислений, вследствие большого чиста групп, в обследованных организациях не соблюдаются и не отвечают рыночным отношениям В связи с этим, исходя из классификации, определенной 25 главой Налогового кодекса, нами для каждой группы основных средств разработаны следующие годовые нормы амортизации (табл 4)

Таблица 4

Годовые нормы амортизационных отчислений по основным средствам

№ п/п Предпола гаемый срок службы Виды основных средств Годовая норма | амортизации % |

вариант Л вариант Б 1

I до 2 чегг Производственный хозяйственный инвентарь * 50 100 |

т иг 2 до 3 лег Производственный хозяйственный инвентарь * 33 50

3 от 3 до 5 чет Производственный хозяйственный инвентарь * 20 33

4 от 5 до 7 лет Производственный хозяйственный инвентарь * 13 20

5 от 7 до 10 чет Машины, оборудование, грансиортные средства, многолетние насаждения 10 13

6 от 10 до 15 чет Рабочий скот, машины и оборудование, транспортные средства, другие виды основных средств 7 10

7 от 15 до 20 чет Здания и сооружения** 6 7

8 от 20 до 25 лет Здания и сооружения** 5 6

9 от 25 до 30 ЧСТ Здания и сооружения* * 4 5

10 свыше 30 лет Здания и сооружения** 3 3

* По производственному хозяйственному инвентарю группа выбирается в зависимости от срока службы

** По зданиям и сооружениям норма амортизационное отчислении устанавливается в зависимости от степени агрессивности среды и конструктивных особенностей объекта

Разработанные нами варианты норм амортизации позволят организациям в зависимости от задач, стоящих перед ними, выбирать из них наиболее приемлемый. Первый вариант является традиционным и позволяет начислять амортизацию в течение всего срока службы основных средств. Второй вариант сокращает амортизационный период и тем самым учитывает моральный износ.

Новые нормы амортизации являются. в определенной мере обоснованными вследствие того, что в большинстве случаев фактический срок службы основных средств не совпадает с нормативным. Принятие некоторых условностей в новых нормах амортизации будет, по нашему мнению, оправданным. Разработанные нами нормы амортизации имеют ряд достоинств:

1) позволяют упростить механизм начисления амортизации;

2) совмещается налоговый и финансовый учет в части амортизационных групп основных средств; . .. ~ .. :

3) два варианта норм амортизации позволяют организациям, в зависимости от решаемых ими задач, увеличить или сократить амортизационный период.

Если организация считает данные нормы не приемлемыми, то она, на наш взгляд, должна разработать их самостоятельно, исходя из особенностей производства и классификационной структуры основных средств. Разработанные нормы амортизационных отчислений должны быть отражены в учетной политике организации.

Предлагаемые нами нормы амортизации имеют и ряд недостатков: не в полной мере учитывают конструктивные и технологические сроки использования конкретных видов основных средств; при начислении амортизации по конкретным грушам основных средств может иметь место несоответствие срока использования и срока амортизационного периода. Поэтому предусматривается прекращение начисления амортизации, если она полностью восстановила стоимость основного средства, а оно продолжает использоваться.

5. Использование линейного способа не всегда является оправданным, так как сельскохозяйственная техника используется сезонно, а линейный способ предусматривает равномерное начисление амортизации в течение года. В связи с этим возникает сложность отнесения амортизации на объекты учета затрат.

Считаем целесообразным, при начислении амортизации по сельскохозяйственной технике, учитывать степень интенсивности ее использования. Предлагаем • по сельскохозяйственной технике использовать способ начисления амортизации в зависимости от объема выполненных работ (оказанных услуг). Использование данного способа будет сопровождаться сложностью определения фактического ресурса сельскохозяйственной техники и ее ликвидационной стоимости.

Сопоставим начисление амортизации линейным способом и пропорционально внесенным удобрениям по разбрасывателю минеральных удобрений МРТ-10 балансовой стоимостью 23 тыс руб , сроком службы 10 лет (последний год использования 2001 год), ликвидационной стоимостью 3 тыс. руб (фактическая цена продажи металлолома), оптимальным ресурсом общего объема внесения минеральных удобрений 1500 тонн по оценке главного инженера (габл 5)

1аблица 5

Варианты начисление амортизации линейным способом и пропорционально объему выполненных работ по разбрасывателю минеральных

удобрений МР1-10

Год ис- Вне- Начислено аморти- Сумма накоплен Остаточная

пользова- сено зации, руб ной амортизации. с гоимость, руб

ния удоб- руб

рений. в зави- пшен- в зави- линей- в зави- линей

тонн * симости ным симости ным симости ным

от объе- спосо- о г объе- спосо- от ооье- спосо-

ма вы- бом ма вы- бом ма вы- бом

полнен полнен- полнен-

| ных ра- ныхра- ных ра-

бот иат бот

1942 128 1707 2300 1707 2300 23000 ¿"000

1993 115 1533 2300 3240 4600 21293 18400

1994 64 853 2300 4093 6900 18907 16100

1995 98 1308 2300 5401 9200 17599 13800

1996 76 1013 2300 6414 11500 16586 11 <Ю0

1947 100 1333 2300 7747 13X00 9700 1

1998 86 1147 2300 Х894 16100 [4106 6900

1999 85 1133 2300 10027 18400 12973 4600

2000 90 1200 2300 11227 20700 11773 4600

2001 160 2133 2300 13360 23000 9640 2300

Итого 1002 13360 23000 X ч 9640 0

Ликвида-

ниояная X 3000 X X ч 1000 ч

стоимость

Недона-

числено амортиза- X 6640 X X X 6640 х I

ции

* Данные статистической отчетности объемов закупки минеральных удобрений за соответствующие годы

В течение 10 лет разбрасывателем минеральных удобрений ресурс выработал не полностью Такая же ситуация складывается и по дрч гим видам сельскохозяйственной техники, поэтому используются они несколько дольше нормативного срока Это вызвано не только нехваткой средств на закупку новой техники, но и тем, что она используется недос-

таточно нолно и к моменту окончания срока амортизации имеется не-выработанный ресурс

6. Способ начисления амортизации пропорционально объему выполненных работ (оказанных услуг) не учитывает моральный износ техники, поэтому по некоторым видам основных средств целесообразно использовать способы уменьшаемого остатка и по сумме чисет пет. Отсутствие четких методик начисления амортизации по способу уменьшаемого остатка или по сумме чисел лет затрудняет их использование сельскохозяйственными организациями В связи с этим мы предлагаем начислять амортизацию в последовательности, отраженной на рис. 2

Классификация основных срелств в таблице _цо стедуюшим группам_

Здания Сооружения Продуктивный скот Многолетние насаждения

Транспортные средства Рабочий скот Машины и оборудование Производственный и хозяйственный ипвентарь

Расчет нормы списания или суммы чисе I тет

Определение ликвидационной стоимости (при способе уменьшаемою остатка)

Отражение в отчетности

Рис 2 Схема последоватечыюсти начисчения амортизации по способу уменьшаемого остатка или по сумме чисел лет срока полезного использования

Для начисления амортизации этими способами необходимо:

1) сгруппировать основные средства по следующим признакам: находящие на консервации, хранении и использовании;

2) сгруппировать основные средства, находящиеся по местам использования: здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, многолетние насаждения, рабочий и продуктивный скот. ' По зданиям и сооружениям использование метода ускоренной амортизации считаем нецелесообразным; - ' •

3) сгруппировать основные средства по срокам службы и времени поступления;

4) расчет суммы чисел — для способа по сумме чисел лет, и нормы списания — по способу уменьшаемого остатка;

5) способ уменьшаемого остатка предусматривает прогнозирование ликвидационной стоимости после полной амортизации объекта;

6) расчет амортизационных отчислений за год и месяц. Предлагаем расчет. проводить по группам основных средств, имеющих одинаковый срок службы и время поступления в организацию. Причем годовые суммы амортизационных отчислений будут в динамике снижаться, а в течение года месячная сумма амортизационных отчислений будет равна 1/12 от годовой. Начисление амортизации способами уменьшаемого остатка и по сумме чисел лет. срока полезного использования может осуществляться в программах автоматизации бухгалтерского учета. В них предусмотрена возможность автоматического начисления амортизации. При отсутствии программ автоматизации бухгалтерского учета расчет амортизационных отчислений может осуществляться в элек-

. трошгайтаблице EXCEL 7.0 операционной среды WINDOWS;

7) отражение амортизационных отчислений в разработочных таблицах. Для отражения амортизации предлагаем использовать разработочные таблицы. В них должны содержаться следующие сведения: группа, вид, срок службы, количество и балансовая стоимость основного средства, годовая и месячная сумма амортизационных отчислений, накопленные амортизационные отчисления по годам, остаточная стоимость. Данную таблицу следует использовать в течение всего срока службы основного средства, т.к. она выполняет функцию информационной базы для отражения амортизационных отчислений по годам;

8) обобщение информации в регистрах бухгалтерского учета. Начисленную сумму амортизации. необходимо обобщить. По сумме чисел лет срока полезного использования рекомендуем-использовать форму, приведенную в табл. 6. При применении способа уменьшаемого остатка рекомендуем использовать для расчета форму, приведенную в табл. 7. ■ -

Таблица 6 Предюгаемая форма

Расчет амортизационных отчислении по сумме чисел лет срока полезного использования

№ п/и Вид, группа и наименование основных средств Кот Сумма чисел лет срока службы Срок службы, лет Размер начис ленной амор-газа дни baj anco вая стоимость (перво-на ильная), руб Сумма амортизационных отчи<лиши, руб ОТ ШС 1и1ия в ремонтный фонд, руб Остаточная стоимость, руб Объекты учета за трат Счет учета затрат

всего оставшийся

годовая ме сочная накопленная с на т-ла ис- ПО 1Ь-юва-ния годовые меся i ные

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16

1 Трактор МТ3 80 66 11 6 9,1 150000 13636 1137 115909 - - 34091 23

и тд

Итога X X X X X 85 М120 736945 61413 7857175 784510 X * J

Таблица 7

• ■ , Предлагаемая форма

Расчёт амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка

№ п/п Вид,; группа и наименование основных средств Норма отчислений Коэф- Первоначальная стоимость (остаточная стоимость), руб. Сумма амортизационных отчислений, руб. Отчисления в ремонтный фонд, руб. Остаточная стоимость, руб. Объекш учета затрат Счёт учета затрат 1

Код норма, - амортизации, % в ремонтный фонд, % фи-циснг ускорения

годовая месячная годовые месячные

1 2 • 3 4 : - 5 6 : 7 8 9 10 11 12 • 13 14

1 Трактор МТЗ-82 20* 0,8 '2 200000 40000 3333 156400 23

и т.д. |

|

Итого 8000000 1606481 133873 3445671

Уточненные методики и регистры отражения амортизационных отчислений позволят в определенной степени систематизировать начис лние и отражение амортизации способом уменьшаемого остатка и по сумме чисел лет срока полезного использования

7 Для своевременного принятия решения по списанию основных средств, когда их использование становится неэффективно, необходимо затраты по поддержанию основных средств в работоспособном состоянии учитывать нарастающим итогом (табл 8) Подобная информация может служить основанием для определения целесообразного срока службы основных средств

Таблица 8

Исходные данные для расчета эффективного срока службы автомобиля ЗИЛ

1 Год Затраты по хранению техническому уходу, ремонту, руо Индекс цен в 0 о к предыдущему готу Затраты по техническому уходу, ремонту, хранению, модернизации в ценах 2000 года, руб

1492 <850 683 2600

1993 91780 689 8995

1944 61890 648 9ЧЫ>

1995 1167700 221 7091

1996 34398840 204

1947 15242700 120 42610 1

1948 4588 110 11660

1ЧЧ9 20837 197 2ь879

2000 37871 129 37871

Эффективный срок службы автомобиля ЗИЛ, приобретенного в 1ЧЧ2 г , исчислен с помощью аппроксимации (рис 3)

Эффективный срок службы основного средства находится в точке минимума функции Эоб (8,5 лет) Дальнейшее использование автомобиля не эффективно и приведет к необоснованным затратам

8 Как показала практика обследованных организаций возникает сложность систематизации данных при составлении отчетности В связи с зтим нами разработан вспомогательный регистр, который включает I )наличие основных средств на начало года- балансовую стоимость, амор тизацию, остаточную стоимость, 2)поступило и выбьшо балансовая стоимость, амортизация, остаточная стоимость, 3)остаток на конец года- балансовая стоимость, амортизация, остаточная стоимость

Существующая отчетность не в полной мере отвечает требованиям внутренних и внешних пользователей В связи с этим предлагаем скорректировать стедующие формы отчетности

- для соответствия бухгалтерского баланса международным стандартам финансовой отчетности и повышения его аналитичности считаем целесообразным в Бухгалтерском балансе в составе основных средств

192 806

4у0503

0 1 2 3 4 5 6 7 8 ' 9

Рис.3. Определение эффективного срока службы автомобиля ЗИЛ методом аккумуляции

выделить здания, сооружения, машины, оборудование; вложения во внеоборотные активы,

- вследствие изношенности основных средств, сложно судить о реальной обеспеченности ими организаций В этой связи для повышения информативности отчета о Движении сельскохозяйственных машин и оборудовать включить дополнительную колонку «в т ч. ремонтоспособных»

С целью восполнения недостающей информации финансовую отчетность предлагаем дополнить следующими формами.

- Отчет и затратах на поддержание основных средств в работоспособном состоянии В данной форме считаем целесообразным выделить следующие сведения затраты по хранению, техническому уходу, капитальному, среднему и текущему ремонтам за прошлый и текущий годы по следующим группам здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, сельскохозяйственные машины и орудия, другие виды основных средств Информация, отражаемая в данной форме, позволит в определенной степени характеризовать уровень организации работ по поддержанию основных средств в работоспособном состоянии и разрабатывать предложения по повышению их эффективности,

- Отчет о начислении и использовании амортизационных отчисчений. В данном отчете, с нашей точки зрения, необходимо отражать начисленную сумму амортизации 1а предшествующий период, начисленную и использованную сумму амортизационных отчислений за текущий период и остаток неиспользованной суммы в разрезе клас-сификшщонных групп основных средств. Внедрение этой формы отчета повысит уровень контроля за целевым использованием амортизационных отчислений и позволит в определенной степени обеспечить источниками простое воспроизводство основных средств

9 Бухгалтерский отчет должен сопровождаться пояснительной запиской В настоящее время нет рекомендаций для практических работников по составлению пояснительной записки в части основных средств Считаем целесообразным для отражения сведений по основным средствам выделить в ней отдельный раздел, который должен включать следующие подразделы

1) наличие основных средств на начало и конец года по местам учета,

2) перечень объектов, находящихся на длительной (более одного производственного никла) консервации, причины и прогнозируемое время нахождения объектов на консервации,

3) структура основных средств,

4) причины, повлекшие существенные изменения наличия основных средств на конец года,

5) причины и целесообразность методов проводимой организацией переоценки основных средств. Влияние переоценки на результаты работы организации; - .

6) анализ коэффициентов, характеризующих износ, поступление, выбытие основных средств; • . . . -

7) влияние используемых в организации способов начисления амортизации на финансовый результат и себестоимость;

8) аналитический износ основных средств (сумма износа, скорректированная на оценку фактической изношенности объекта);

9) коэффициенты, характеризующие эффективность использования основных средств;

10) структура источников финансирования основных средств;

11) причины выбытия основных средств;

12) оценка продажной и ее сопоставление с рыночной стоимостью выбывших основных средств.

Раскрытие перечисленных сведений в пояснительной записке позволит повысить информативность бухгалтерской отчетности по основным средствам, судить об эффективности их использования, обеспечить внешних пользователей дополнительной информацией по основным средствам и в определенной степени определять их мнение.

В процессе деятельности организации у менеджеров возникает потребность в текущей учетной информации. Поэтому, по нашему мнению, организация управленческого учета и отчетности является'перво-очередной задачей для сельскохозяйственных организаций. Предлагаем на основе автоматизированных систем дублировать ' информацию для управленческих целей:

1) Справку о нормативном, плановом и фактическом наличии основных средств; •

2) Справку о нормативном, плановом и фактическом использовании основных средств;

3) Справку о начисленных и использованных суммах амортизационных отчислений;

4) Справку о количестве и стоимости затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии.

Таким образом, предлагаемые формы отчетности по основным средствам для управленческого персонала позволят формировать более полную информационную базу. Дополнительные затраты но включению новой и модифицированной управленческой отчетности окупятся за счет повышения эффективности использования основных средств в сельскохозяйственных организациях. ,

10. В целях унификации бухгалтерской и статистической отчетности предлагаем модифицировать Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) и других нефинансовых активов'.

1) раздеч III переименовать на «Амортизационные отчисления по основ ным средствам» В нем отражать начисленную амортизацию, а также сумму амортизационных отчислений, перечисленных на специальный счет и использованных па воспроизводство основных средств Эти сведения позволят обобщить информацию о полноте использовании амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств и, исходя из этого, планировать макроэкономические пропорции в источниках финансирования основных средств,

2) добавить раздел «Затраты на поддержание основных средств в работоспособном состоянии». В нем отражать нарастающим итогом затраты на хранение, технический уход, ремонт основных средств Эти сведения позволят определить уровень организации работ на поддержание ос новных средств в работоспособном состоянии;

3) капитальные вложения учитывать в составе основных средств о сдельной строкой Это позволит составлять статистическую отчетность, совместимую с международными стандартами

Предложенные реквизиты в статистической отчетности по ochor-ным средствам дополнят информационную базу как отдельных сельскохозяйственных организаций, гак и в целом по стране.

Выявленные в ходе исследования недостатки и предложенные мероприятия по их устранению не являются исчерпывающими, но они позволяют в определенной степени их решать Сформулированные выводы могут быть положены в основу дальнейших исследований

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1 Актуальные проблемы учета основных средств в предприятиях АПК// Депонир в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома X» 99ВС - 98 деп - 0,37 п л 2. О возможности отражения в бухгалтерском учете морального износа сельскохозяйственной техники// Экономические аспекты АПК в постприватизационный период Материалы научной конференции, - Н Новгород, 1994 - 7 п т /0,25 п л

3 Особенности автоматизации бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях// Российская научно-практическая конференция «Современные информационные технологии в управлении АПК». Теш-сы докладов — Н Новгород, Нижегородский региональный институт управления и экономики АПК, 1999 — 8,25 п л /0,1 п л (В соавторстве с Козменковой С В )

4 Этапы развития бухгалтерского учета основных средств в России// Депонир в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома № 140ВС - 2000 деп - 3 п л

5. Различия Российских и международных стандартов финансовой отчетности в учете основных средств//Депонир. в. справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома № 160ВС - 2000 деп. -0,43 пл. . .

6. Информационное , обеспечение - характеристики оборота основных средств// Финансовое оздоровление предприятий АПК, - МСХА, 2001.

: 0,31 пл. ■ ■ ¿ . ¡ - . ■ -

7. Особенности перехода на новый план счетов в части основных средств ,. и малоценных и быстроизнашивающихся .предметов// Эколого-. экономические проблемы регионального развития. Материалы научно-

практической конференции аспирантов, соискателей и преподавателей экономического факультета. — НГСХА, 2001. — 0,25 пл.

8. Отличия российских и международных стандартов финансовой отчетности в части основных средств// Эколого-экономические проблемы регионального развития. Материалы научно-практичес

кой конференции аспирантов, соискателей и преподавателей экономического факультета.-НГСХА, 2001,-0,25 пл. • 9 .Сборник задач по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве. Часть вторая — Бухгалтерский финансовый учет. Задания для практических и самостоятельных занятий. Методические указания по их выполнению// Нижегород. гос. с.-х. академия. Нижний Новгород, 1998. —5,5 пл. /1.7 пл. (В соавторстве с Козменковой С.В) Ю.Автоматизация учетных и аналитических задач. Учебное пособие для лабораторных занятий на базе интегрированной системы комплексной автоматизации бухгалтерского учета «БЭСТ- 4»// Нижегород. гос. с.-х. академия. Нижний Новгород, 2001. - 2 пл. (В соавторстве с Воробьевой Л.Ю., Крохиной В А) ;. ^.Совершенствование учета затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии// Депоннр. в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома №111ВС - 2001 деп. -0,4 пл. 1Я.Совершенствование учета наличия, движения и использования основных средств// Депонир. в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома Ха 112ВС-2001 деп.-0,6 пл. . . , li.Совершенствование отчетности в части основных средств// Депонир. в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома № 113ВС — 2001 деп.-0,6 пл. .. líf. Совершенствование учета амортизации основных средств// Депонир. в справочно-информационном фонде ВНИИТЭИагропрома № 114ВС -2001 деп. -0,7 пл. .

Объем 1,25 п ч

Зак т/»

Тираж 100 зкз

Типофафия Нижегородской гос с /х академии 603107, H Новгород, пр Гагарина, 97

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Жданкин, Георгий Валерьевич

Введение

1. Научные основы бухгалтерского учета основных средств и его специфика в сельскохозяйственных организациях 10 1.1 .Кругооборот и оборот основных средств 10 1.2.Принципы и метод бухгалтерского учета и их реализация применительно к основным средствам 19 1.3.Этапы развития бухгалтерского учета основных средств в России 29 1.4. Международная практика учета основных средств и ее отличие от российских принципов

2. Обобщение практики организации бухгалтерского учета основных средств

2.1.Учет наличия, движения и использования основных средств

2.2.Учет амортизации основных средств.,.

2.3.Учет затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии

2.4.Бухгалтерская и статистическая отчетность в части основных средств i 3. Совершенствование бухгалтерского учета основных средств 90 0 ф 3.1.Предложения по учету наличия движения и использования

I основных средств 3.2.Предложения по учету амортизации основных средств

3.3.Предложения по учету затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии

3.4.Предложения по отчетности в части основных средств

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет основных средств в сельскохозяйственных организациях"

Основные средства являются важной составной частью производственного потенциала страны, материально-технической основой всех отраслей народного хозяйства. Они обслуживают процесс снабжения, производства сбыта продукции.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 от 03.09.97 N 65н к основным средствам относились средства труда, используемые в течение периода, превышающего 12 месяцев, или операционного цикла, если он превышал 12 месяцев, и стоимостью на дату приобретения выше стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу (7). В настоящее время в соответствии с приказом Министерства Финансов России от 31.10.2000 № 94н ограничение стоимости основных средств изъято. Остался один критерий отнесения активов к основным средствам - срок службы. Предполагается, что средства, служащие более одного года, следует относить к основным, а менее - к материалам. Из плана счетов бухгалтерского учета исключены счета «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» и «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов». Организациям рекомендовано МБП со сроком службы более одного года учитывать на счете «Основные средства», а менее года - на счете «Материалы» (38). Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» средства стоимостью до двух тысяч рублей могут сразу относиться на издержки производства и обращения (8). Переход на новый план счетов сопровождается рядом трудностей вследствие отсутствия методики его осуществления и соответствующей документации.

Экономический кризис в стране, уменьшение государственной поддержки производителям сельскохозяйственной продукции вызвали резкое сокращение инвестиционной активности в АПК. Сельскохозяйственные организации лишились возможности вести не только расширенное, но и простое воспроизводство. Либерализация цен, недостатки в их регулировании, привели к диспаритету и отраслевым диспропорциям, так как цены на материально-технические ресурсы и энергоносители увеличивались в эти годы большими темпами, чем на продукцию сельского хозяйства. Все это снизило возможности обновления и обусловило физическое старение основных средств. Так, данные прил. 1 свидетельствуют о неустойчивом имущественном положении сельскохозяйственных организаций Нижегородской области. Большая часть хозяйственных средств в активах представлена основными средствами, в целом по Нижегородской области она составляет 67%. Удельный вес активной части основных средств является незначительной и составляет 22 %. Это вызвано тем, что пассивная часть служит дольше активной и поэтому продолжает использоваться, а активная амортизирована и выбыла. Коэффициент износа активной части основных средств является критическим и составляет по Нижегородской области 0,84. Коэффициент обновления ниже коэффициента выбытия, т.е. обеспеченность сельскохозяйственных организаций основными средствами снижается. В связи с этим, одной из первоочередных задач, стоящих перед бухгалтерской службой, является изыскание источников для воспроизводства активной части основных средств. Привлечение долгосрочных заемных средств сельскохозяйственными организациями Нижегородской области затруднено тем, что многие из них имеют неликвидную структуру баланса и являются финансово неустойчивыми.

Из-за нехватки сельскохозяйственной техники сокращается площадь обрабатываемой пашни, поголовье сельскохозяйственных животных. Данные прил. 2 свидетельствуют о низкой фондообеспеченности, а высокий уровень фондовооруженности объясняется лишь переоценкой стоимости основных средств. Использование основных средств по Нижегородской области является убыточной, фондоотдача низкая и составляет 0,23 руб.

В сложившихся условиях все более значимым источником воспроизводства основных средств в сельскохозяйственных организациях становится амортизация. Для анализа полноты использования амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств нами сопоставлена сумма начисленной амортизации со стоимостью введенных в эксплуатацию основных средств. Отношение стоимости веденных в эксплуатацию основных средств, за минусом долгосрочных обязательств, к начисленной амортизации по сельскохозяйственным организациям Нижегородской области составляет 64%. Исходя из этого мы пришли к выводу, что организации не полностью используют собственный источник (прил.

3).

Сельскохозяйственные организации вынуждены использовать физически изношенные и морально устаревшие основные средства. Используя их, организации увеличивают затраты на поддержание их работоспособности. В результате происходит рост удельного веса в структуре затрат статьи «содержание основных средств».

Для увеличения суммы накоплений в течение первых лет использования основных средств, когда они эксплуатация более эффективна, а затраты на поддержание их в работоспособном состоянии менее незначительны, нами были уточнены способы начисления физического износа способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет, пропорционально выполненным работам (оказанным услугам) и подкреплено методикой, необходимой документацией для отражения в учете накопленной суммы амортизационных отчислений.

Реформирование бухгалтерского учета сопровождается изменениями в бухгалтерской (финансовой) отчетности основных средств. Она ориентирована на внешних пользователей, однако, не в полной мере удовлетворяет их интересы. По этой причине они нуждаются также дополнительно и в статистической отчетности.

Переход к международным стандартам финансовой отчетности это длительный процесс, так как в России бухгалтерский учет основных средств многие годы жестко регламентировался государством, не допускались альтернативы в его организации. В настоящее время все вновь принимаемые нормативные документы разрабатываются в соответствии с международной практикой учета и дают возможность бухгалтерам выбирать наиболее приемлемый вариант ведения учета из числа предлагаемых, закрепив его в учетной политике организации. Внедрение новых нормативных документов сопровождается определенными условностями и ограничениями в их применении, что вызывает большую загруженность бухгалтеров.

Принятые положения по бухгалтерскому учету приближают российский учет к международным стандартам, но, на наш взгляд, останутся и различия в российских и международных подходах. Не в полной мере адаптированы требования международных стандартов к российской финансовой отчетности.

В сложившихся условиях рыночных отношений в сельскохозяйственных организациях значительно возрастает роль бухгалтерского учета как важнейшего средства получения достоверной и полной информации об имуществе организаций и его обязательствах. Он является базой для принятия управленческих решений, проведения аудиторских проверок, анализа экономической и финансовой деятельности организаций. Рационально построенный учет создает возможность для обеспечения режима экономии, сокращения и ликвидации непроизводительных расходов. В связи с расширением прав организаций в области постановки и ведения учета перед бухгалтерскими службами возникает проблема более четкой организации учета объектов основных средств.

Использование основных средств происходит в процессе их кругооборота. В результате менеджерам необходимо определить цели управления и направления их реализации, на каждой стадии кругооборота. Это отражено в научных трудах С.И. Кованова (113), JI.C. Мымриковой (130) и др.

Достоверный и полный учет основных средств позволяет своевременно принимать оперативные управленческие решения по повышению эффективности их использования. Это нашло развитие в научных изысканиях Ф.И. Васькина (78), С.Ю., М.З. Пизенгольца (143), П.И. Полетаева (148), М.В. и некоторых других ученых.

Российские стандарты и принципы учета основных средств нашли отражение в трудах В.П. Астахова (64), Н.Г. Волкова (82), М.З. Пизен-гольца (144), Я.В. Соколова (156), И.В. Фроловой (172) и других. Переход отечественного учета к международным стандартам финансовой отчетности является одним из направлений его совершенствования. Этот процесс рассматривается в научных публикациях А. Аксеновой (86) , А. Гершуна (86) , М.И. Литвиненко (120), М.З. Пизенгольца (146) и других. Вместе с тем, на наш взгляд, с точки зрения методологии бухгалтерского учета и отчетности основных средств недостаточно полно изучено следующее:

1) используемая терминология в учете, анализе, аудите;

2) информационное обеспечение стадий кругооборота основных средств сельском хозяйстве;

3) международные стандарты учета основных средств с точки зрения возможности их применения в практике сельскохозяйственных организаций Российских Федераций;

4) методики начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам), регистры для отражения начисленной амортизации;

5) учет затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии;

6) бухгалтерская и статистическая отчетность по основным средствам и ее соответствие требованиям внутренних и внешних пользователей;

Это предопределило выбор темы диссертационного исследования ее актуальность и практическую значимость.

Целью настоящего исследования является разработка рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета основных средств, бухгалтерской и статистической отчетности применительно к специфике сельскохозяйственного производства.

В соответствии с поставленной целью решены следующие задачи:

1) уточнена экономическая сущность основных средств, основных фондов, их износа, амортизации, затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии;

2) проанализирована теория кругооборота и оборота основных средств с учетом специфики сельскохозяйственного производства, их составные части и информационное обеспечение на каждой стадии;

3) изучены теоретические основы бухгалтерского учета и отчетности основных средств;

4) проанализированы международные стандарты учета основных средств с точки зрения возможности их применения в практике Российской Федерации;

5) уточнены методики начисления амортизации основных средств способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам), модифицирован учет затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии; .

6) уточнены отдельные показатели форм бухгалтерской и статистической отчетности основных средств с учетом требований международных стандартов к финансовой отчетности,, разработаны рекомендации по составлению пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств.

Объектом исследования является бухгалтерский учет основных средств, их бухгалтерская и статистическая отчетность.

За последние десять лет (1992 - 2001 годы) в России произошли существенные изменения в структуре организационно-правовых форм сельскохозяйственных организаций. По данным статистики удельный вес колхозов в сельскохозяйственных организациях снизился, число сельских производственных кооперативов и фермерских хозяйств увеличилось. Удельный вес товариществ и акционерных обществ составил около половины от общего числа сельскохозяйственных организаций.

Предметом исследования явились учетные процессы в организациях разных организационно правовых форм: сельскохозяйственных акционерных обществах, сельскохозяйственных производственных кооперативах и колхозах Нижегородской области за 1997-2001 годы. В ходе исследования было проанализировано состояние ведение бухгалтерского учета основных средств и отчетности по ним в следующих организациях: ОАО «Плодопитомник», ОПХ «Центральное», колхоз «Старо-Березовский», колхоз им Тимирязева, СПК «Дружба».

Методологической и теоретической основой диссертационного исследования явились федеральные законы, Указы Президента Российской Федерации, Постановления Правительства, инструкции, положения, методические рекомендации, инструктивные письма и другие нормативные документы по учету основных средств.

В основу исследования положено диалектическое рассмотрение явлений и процессов на основе анализа и синтеза, индукции и дедукции. С помощью исторического метода исследования изучено развитие бухгалтерского учета основных средств и их износа (амортизации). Этапы развития и проблемы в области бухгалтерского учета основных средств исследовались с помощью приема периодизации. Использован системный подход к изучению учета основных средств, их износа, а также практического опыта на основе монографического и абстрактно-логического методов. При этом использовался прием сопоставления организации учета основных средств, их износа (амортизации) в различных сельскохозяйственных организациях.

Научная новизна исследования состоит в следующем:

1)уточнены понятия: «основные средства», «основные фонды», «амортизация», «износ», «ремонт», «техническое обслуживание», «хранение» «поддержание основных средств в работоспособном состоянии»;

2) выявлены отсутствующие сведения на стадиях кругооборота и оборота основных средств, которые должны формироваться в бухгалтерском учете для принятия управленческих решений;

3) уточнены предмет, метод, цели, задачи, способы, приемы и требования к бухгалтерскому (финансовому и управленческому) учету основных средств;

4) аргументированы отличия российского учета основных средств от требований международных стандартов финансовой отчетности;

5) уточнена методика начисления амортизации способом уменьшаемого остатка и по сумме чисел лет срока полезного использования, переработаны регистры для отражения начисленной амортизации этими способами, предложены меры по повышению контроля за использованием начисленной амортизации. Определены основные направления по совершенствованию учета затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии;

6) модифицированы отдельные показатели форм отчетности. Обоснована необходимость включения в состав отчетности отчета о наличии и использовании амортизационных отчислений, отчета о затратах на поддержание основных средств в работоспособном состоянии. Разработаны рекомендации по составлению пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств;

Практическая значимость исследования заключается в использовании полученных результатов сельскохозяйственными организациями при ведении бухгалтерского учета основных средств, амортизационных отчислений, составлении бухгалтерской, статистической отчетности в части основных средств.

Выводы и предложения могут быть положены в основу дальнейших теоретических исследований по совершенствованию организации бухгалтерского учета основных средств.

Результаты настоящей научно-исследовательской работы используются кафедрой бухгалтерского учета и финансов Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии и внедрены в учебный процесс.

Основные положения исследования докладывались на научных конференциях профессорско-преподавательского состава Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии (1999, 2000, 2001), в

Нижегородском региональном институте управления и экономики агропромышленного комплекса (1999), в Московской сельскохозяйственной академии им. К.А.Тимирязева (2001).

По результатам исследования опубликовано 9 печатных работ объемом 6,44 п.л.

Предметом защиты является следующее:

1) сведения, образуемые на стадиях оборота основных средств и используемые менеджерами для принятия управленческих решений: потребность в основных средствах, степень загруженности основных средств, целесообразность поддержания основных средств в работоспособном состоянии;

2) обоснованы пути восполнения недостающих сведений для управленческого учета: дополнены реквизитами существующие документы, используемые в бухгалтерском учете; разработаны новые документы для управленческого учета: справка о нормативном, плановом и фактическом наличии основных средств, справка о нормативном, плановом и фактическом использовании основных средств;

3) порядок перехода к международной практике с частичным сохранением специфики отечественного учета при оприходовании основных средств через транзитный счет 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

4) методики начисления амортизации способом уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам); разработаны регистры для раздельного учета начисленной, перечисленной на специальный счет и использованной амортизации;

5) раздельный учет затратна технический уход, хранение, ремонт нарастающим итогом в течение всего срока использования;

6) модифицированы формы отчетности, разработаны новые формы с целью повышения информативности, совершенствования структуры и содержания пояснительной записки к годовому отчету в части основных средств.

Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка литературы, включающего 180 наименований, 36 приложений. Работа изложена на 147 страницах машинописного текста, содержит 21 таблищ23 рисунка.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Жданкин, Георгий Валерьевич

ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

Проведенное исследование позволяет делать следующие выводы.

Обследованные организации имеют неустойчивое имущественное положение. Большая часть хозяйственных средств в активах представлена основными средствами. Удельный вес активной части основных средств является незначительной и составляет 22%. Коэффициент износ активной части основных средств является критическим и составляет по Нижегородской области 0,84. Коэффициент обновления ниже коэффициента выбытия, т.е. обеспеченность сельскохозяйственных организаций основными средствами снижается. Привлечение долгосрочных заемных средств сельскохозяйственными организациями Нижегородской области затруднено тем, что многие из них имеют неликвидную структуру баланса и являются финансово неустойчивыми. В сложившихся условиях все более значимым источником воспроизводства основных средств становится амортизации. Исходя из анализа начисленной амортизации, стоимости введенных в эксплуатацию основных средств и долгосрочных обязательств выявлено неполное использование собственного источника 64%.

В бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности по основным средствам отсутствует следующая информация, необходимая для принятия управленческих решений:

- по наличию основных средств: фонд времени работы;

- по процессу формирования основных средств: целесообразность приобретения и строительства объектов основных средств;

- по процессу использования основных средств: степень загруженности основных средств, целесообразность использования основных средств, имеющихся в организации;

- по состоянию основных средств: сведения о фактическом состоянии (работоспособности) основных средств;

- по процессу поддержания основных- средств в работоспособном состоянии: целесообразность проведения поддержания основного средства в работоспособном состоянии;

- по процессу износа, начисления амортизационных отчислений по основным средствам: целесообразность, экономическая обоснованность применения тех или иных способов начисления амортизационных отчислений и их влияние на результаты деятельности организации.

Изучение принципов бухгалтерского учета основных средств в России показало их идентичность с международными стандартами. В тоже время принципы бухгалтерского учета не в полной мере отвечают требованиям управленческого учета.

При, многовариантности учета в Российской Федерации наблюдается жесткое регулирование учета в части налогообложения. Так, для бухгалтерского учета может быть выбрана любой из утвержденных 1ТБУ 6/01 способов начисления амортизационных отчислений, а для целей налогообложения должен использоваться только линейный способ.

Определены отклонения российских стандартов учета основных средств от международных стандартов финансовой отчетности. Так, приобретение основных средств в Российской Федерации осуществляется через счет № 08 «Вложения во внеоборотные активы», на котором накапливаются все затраты по приобретению и строительству». Данный счет, по нашему мнению, удобен, так как позволяет оприходование основных средств осуществлять одной бухгалтерской записью без корректировочных записей на сумму затрат, связанных с их приобретением. В международной практике этот счет отсутствует.

Способы начисления амортизации основных средств Российской Федерации разработаны в соответствии с МСФО и включают: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В МСФО предлагаются также и другие методы: метод списания и замены; метод оценки материально-производственных запасов.

Внедрение этих способов начисления амортизации основных средств разнообразит варианты ведения учета. У организаций расширится возможность выбора вариантов ведения учета, как одного из основных признаков рыночной экономики.

Изменение форм и содержания отчетности в России пока не привело ее к полной совместимости с международной. Одной из причин является ориентация отчетности в России на интересы государства.

В Российской Федерации решение о формировании резерва на ремонт основных средств организации принимают самостоятельно, закрепив его в учетной политике. МСФО не предусматривают формирование данного резерва на ремонт основных средств. Считаем, что Российский принцип в этом отношении является наиболее приемлемым для организаций, так как предоставляет им большую степень свободы и они, исходя из своих целей, самостоятельно принимают решение о целесообразности формирования ремонтного фонда.

Несмотря на различия, отечественная практика учета основных средств близка к требованиям международных стандартов.

За период с 1970 по настоящее время в учете основных средств произошли значительные изменения. Изменился порядок формирования, начисления амортизационных отчислений, ремонта, выбытия основных средств. Изменились состав, структура, порядок заполнения бухгалтерской и статистической отчетности по основным средствам.

Изучив практику бухгалтерского учета и отчетности по основным средствам в сельскохозяйственных организациях, выявлены следующие отклонения:

- по учетной политике: не все положения соблюдаются. Так, инвентаризация основных средств в обследованных организациях, согласно учетной политике должна проводиться не реже одного раза в три года, фактически один раз в 4-6 лет. Учетная политика организаций не учитывает специфику сельскохозяйственного производства;

- по наличию, движению и использованию основных средств: большинство используемых первичных учетных документов в обследованных организациях являются устаревшими или приспособленными. Не заполняются отдельные реквизиты в инвентарных карточках, что снижает информативность учета на информационной базе. Не налажен управленческий учет основных средств, целью которого является обеспечение внутренних пользователей необходимой информацией для принятия своевременных управленческих решений, отсутствует часть регистров для отражения использования основных средств;

- по амортизации основных средств: амортизационные отчисления перестали быть источником финансирования, сложно проконтролировать их целевое использование. Существующие нормы амортизационных отчислений не отвечают современным рыночным отношениям. В обследованных организациях вследствие отсутствия методики и регистров не используются ускоренные способы начисления амортизации: по сумме чисел срока полезного использования, способ уменьшаемого остатка;

- по бухгалтерской и статистической отчетности: в обследованных организациях отсутствуют вспомогательные регистры для облегчения процесса заполнения форм отчетности. Составляемая сельскохозяйственными организациями отчетность в части основных средств в неполной мере учитывает требования внешних пользователей. Статистическая отчетность по основным средствам содержит только стоимостные показатели, что с нашей точки зрения, не позволяет в полной мере осуществить их качественный анализ. В обследованных организациях в пояснительной записке к годовой отчетности не раскрываются сведения об основных средствах вследствие отсутствия практических рекомендаций по составу и содержанию пояснительной записки в части основных средств.

На основе проведенного исследования предлагается следующее.

Для восполнения недостатка информации использовать программы автоматизации, работа с которыми включает 4 основных этапа. На начальном этапе предлагается модифицировать существующие формы документов (инвентарные карточки учета основных средств, инвентарные списки основных средств, ведомости использования автотранспорта, ведомости использования машинно-тракторного парка) и добавить новые (справка об использовании животноводческих помещений, справка об использовании прочих зданий и сооружений).

Целесообразно принципы управленческого учета разрабатывать организациям самостоятельно, взяв за основу следующие: адресность, оперативность, достаточность, аналитичность, гибкость и инициативность, полезность, достаточная экономическая экономичность.

Для повышения контроля за целевым использованием амортизационных отчислений предлагаем к счету 02 «Амортизация основных средств» субсчет 1 «Амортизационные отчисления собственных основных средств» открыть следующие аналитические счета:

- начисленная амортизация;

- амортизационные отчисления, зачисленные на специальный счет;

- использованные амортизационные отчисления.

Кроме того, для отражения перечисленных амортизационных отчислений предлагаем к счету 55 «Специальные счета в банках» открыть на субсчете 4 «Прочие счета» аналитический счет «Средства на воспроизводство основных средств».

В целях упрощения механизма начисления амортизационных отчислений, совмещения налогового и финансового учета нами разработаны новые нормы амортизационных отчислений, причем, если они не отвечают интересам организации, то она должна их разработать самостоятельно, отразив их в учетной политике организации.

Для начисления и учета амортизационных отчислений способами уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования и пропорционально выполненным работам (оказанным услугам) нами уточнены и методики и разработаны регистры для отражения амортизационных отчислений.

Для систематизации сведений регистров синтетического и аналитического учета и упрощения процесса заполнения форм отчетности предлагаем использовать разработанную нами «Вспомогательную промежуточную таблицу».

Для соответствия бухгалтерского баланса с международными стандартами финансовой отчетности и повышения аналитичности, считаем целесообразным в составе основных средств отдельно выделить здания, сооружения и машины, оборудования, вложения во внеоборотные активы.

Для повышения информативности учета по состоянию сельскохозяйственной техники и оборудования предлагаем модифицировать форму «Движение сельскохозяйственных машин и оборудования». Считаем целесообразным добавить в нее дополнительную колонку «в том числе ремонтоспособных». Это позволит судить о фактическом состоянии основных средств и определить реальную обеспеченность сельскохозяйственной организации машинами и оборудованием.

Для пополнения информационной базы в части затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии предлагаем использовать форму отчетности Отчет о затратах на поддержание основных средств в работоспособном состоянии, в которой учет ведется нарастающим итогом с выделением затрат по хранению, техническому уходу и ремонтам.

В целях анализа полноты использования амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств в качестве источников финансирования, разработки мер по обеспечению воспроизводства капитала предлагаем включить в состав годовой отчетности дополнительную форму Отчет о начислении и использовании амортизационных отчислений.

Для детальной характеристики основных средств нами разработаны рекомендации по составлению пояснительной записки по основным средствам. Считаем целесообразным в пояснительной записке выделить отдельный раздел, который должен включать следующие подразделы:

- наличие основных средств на начало и конец года по местам учета;

- перечень объектов, находящихся на длительной (более одного производственного цикла) консервации, причины и прогнозируемое время нахождения объектов на консервации;

- структура основных средств;

- причины, повлекшие существенные изменения наличия основных средств на конец года;

- причины и целесообразность методов проводимой организацией переоценки основных средств. Влияние переоценки на результаты работы организации;

- коэффициенты, характеризующие износ, поступление, выбытие основных средств;

- влияние используемых в организации способов начисления амортизации на финансовый результат и себестоимость;

- аналитический износ основных средств;

- коэффициенты, характеризующие эффективность использования основных средств;

- структура источников финансирования основных средств;

- причины выбытия основных средств;

- оценка продажной и вероятной рыночной стоимости выбывших основных средств Раскрытие этих данных в пояснительной записке позволит повысить информативность бухгалтерской отчетности по основным средствам, об эффективности их использования, обеспечить внешних пользователей дополнительной информацией по основным средствам и в определенной степени влиять на их мнение.

В процессе деятельности организации у менеджеров возникает потребность в текущей учетной информации. Поэтому организация управленческого учета и отчетности является первоочередной задачей сельскохозяйственных организаций. Предлагаем на основе автоматизированных систем дублировать информацию для управленческих целей:

1) справку о нормативном, плановом и фактическом наличии основных;

2) справку о нормативном, плановом и фактическом использовании основных средств;

3) справку о начисленных и использованных суммах амортизационных отчислений;

4) справку о количестве и стоимости затрат на поддержание основных средств в работоспособном состоянии.

Таким образом, предлагаемые формы отчетности по основным средствам для управленческого персонала позволят формировать более полную информационную базу. Дополнительные затраты по включению новой и модифицированной управленческой отчетности окупятся за счет повышения эффективности использования основных средств в сельскохозяйственных организациях.

В целях унификации бухгалтерской и статистической отчетности предлагаем модифицировать «Сведения о наличии и движении основных фондов (средств) других нефинансовых активов модифицировать»:

- раздел 111 формы № 11 переименовать в «Амортизационные отчисления по основным средствам» и в нем отражать начисленные амортизационные отчисления, амортизационные отчисления, перечисленные на специальный счет, использованные амортизационные отчисления на воспроизводство по следующим группами: здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, инвентарь, рабочий скот, производственный и хозяйственный инвентарь, многолетние насаждения, другие виды основных средств. Данные сведения позволяют в целом по стране обобщить информацию о полноте использовании амортизационных отчислений на воспроизводство основных средств и, исходя из этого, планировать макроэкономические пропорции в источниках финансирования основных средств;

- добавить раздел «Затраты на поддержание основных средств в работоспособном состоянии» и в нем отражать затраты на хранение, технический уход, ремонт основных средств нарастающим итогом. Данные сведения позволяют определить в целом по государству уровень организации работ на поддержание основных средств в работоспособном состоянии;

- капитальные вложения учитывать, в составе основных средств по отдельной строке. Это позволяет составлять статистическую отчетность, совместимую с международными стандартами отчетности.

Предлагаемые формы отчетности и дополнения в существующие формы новых реквизитов обогатят информационную базу по основным средствам.

Выявленные недостатки и предложенные мероприятия по их устранению не являются исчерпывающими. Они позволяют в определенной степени их решить. Сформулированные выводы могут быть положены в основу дальнейших исследований.