Бухгалтерский учет земельных активов в сельском хозяйстве тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бухгалтерский учет земельных активов в сельском хозяйстве"

/

На правах рукописи

ии345Э863

Макунина Ирина Викторовна

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗЕМЕЛЬНЫХ АКТИВОВ В СЕЛЬСКОМ ХОЗЯЙСТВЕ

Специальность 08.00.12 - бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Москва 2008

003458863

Диссертационная работа выполнена на кафедре бухгалтерского учета ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА имени К. А.Тимирязева».

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Ефимова Лариса Александровна

Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Овснйчук Мария Федоровна.

кандидат экономических наук Буряков Михаил Николаевич

Ведущая организация - ФГОУ ВПО «Тверской Государственный Университет»

Защита состоится .»¿¿'¿¿'¿-^¿О' 2009 г. в ^ часов на заседании диссертационного совета Д-22(Г043.11 при ФГОУ ВПО «Российский государственный аграрный университет - МСХА им. К.А. Тимирязева Адрес: 127750, г. Москва, ул. Тимирязевская, д.49. Ученый совет РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева

С диссертацией можно ознакомиться в Центральной научной библиотеке РГАУ - МСХА имени К.А. Тимирязева

Автореферат разослан «2QQ ^т. и размещен в сети Интернет на сайте университета www timacM.ru.

Ученый секретарь диссертационного совета

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ Актуальное!ь гемы исследования. Система земельных отношений является главной проблемой реформируемого сельского хозяйства, так как, не решив вопросы отношения государства, собственника, владельца и пользователя земли, - главного средства сельскохозяйственного производства, невозможно объективно решать другие насущные вопросы воспроизводственного процесса в сельском хозяйстве. Главной целью как стратегических, так и тактических решений становится повышение эффективности использования земли, создание условий для увеличения ее производственного потенциала, превращение ее в фактор экономического роста и улучшения социальных условий жизни населения, в первую очередь работающего на ней. Возникла объективная необходимость корректировки основных направлений и методов учета при реализации земельной реформы, разработки мероприятий по стабилизации сельского хозяйства. Проблема бухгалтерского учета земли, земельных отношений имеет исключительное значение, являясь определяющей. В связи с этим, исследование вопросов бухгалтерского учета земельных активов является актуальным.

Степень изученности проблемы. Многими учеными экономиешми выполнены серьезные и значимые исследования в области развития аграрных Ol ношений, регулирование повышения эффективности использования земельных ресурсов, изучены ее теоретических и практические аспекты в определении кадастровой стоимость и диффиринциальной ренты. Наибольший вклад в их развитие внесли такие известные ученые - экономисты как А. Смит, Д. Ри-кардо, A.B. Чаянов. И.Н. Буздалова, A.A. Варламова, С.Н. Волкова, В.В. Горлова, A.C. Дерюгу, И.Б. Загайтова, В.Г. Закшейского, Н. В. Комова, В.В. Кузнецова, H.A. Кузнецова, М.И. Лопырева, В.В. Милосердова, A.A. Никонова, П.М. Першукевича, A.B. Петрикова, Г'.А. Романенко, Е.С. Строева, Л.И. Хору-жий, Н.Г. Белов, О.Н. Сапьян О.Н., К.С. Терновых, И.Г. Ушачева, И.Ф. Хицко-ва, А. В. Черняева, И.П. Шаляпина и др. Однако бухгалтерский учет земельных активов требует новых методических приемов, особенно по проблемам регулирования и экономического обоснования землевладения и землепользования. Все вышеперечисленные факты подтверждают актуальность выбранной темы исследования, ее теоретическую и практическую значимость.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационной работы является обоснование теоретических положений и разработка организационно-практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского учета и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности объектов земельных активов.

Для достижения цели были поставлены и решены следующие задачи: 1. обобщить теоретические и методологические основы земельных ресурсов как актива в сельском хозяйстве;

2. выявить особенности развития отечественного и зарубежного опыта по отражению операций с земельными активами в бухгалтерском учете;

3. дать экономическую оценку земельных ресурсов в регионе;

4. выявить особенности современного состояния бухгалтерского учета операций с объектами земельных активов в сельском хозяйстве;

5. разработать и обосновать методические подходы по оценке земельных активов и учетно-аналитическому обеспечению обязательных земельных платежей в сельском хозяйстве;

6. разработать методические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве;

7. расширить информационную базу бухгалтерской (финансовой) отчетности по операциям с земельными активами с целью эффективного использования земельных ресурсов в сельском хозяйстве;

Предмет исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, методологических, правовых и практических вопросов бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве. Конкретные углубленные исследования проводились на базе сельскохозяйственных организаций отобранных по сформированной в работе методике.

Объект исследования. В качестве объектов исследования выступают сельскохозяйственные организации Тверской области. Углубленные исследования проводились в виде сравнительной характеристики сельскохозяйственных организаций различных форм собственности по природно-экономическим зонам области: Северо-западная (колхозы «Михайловский», «Победа», совхозы «Алексейковский», «Борисовский», «Винглийский», «Лесной», «Никольский» Лесного района), Юго-западная (ОПХ «Победа», К(Ф)Х «Возрождение», ТОО «Глебовский» Ржевского района), Центральная (учхоз «Сахарово», АО «Калининское», АО «Заволжское», АО «Андрейково» Калининского района), Северо-Восточная (колхозы «Труженик», «Им. Ленина», «Прогресс», «Большевик», «Им. Парижской Коммуны», «Октябрь», «Сознание», «Ленинская Искра», ИП К(Ф)Х «Прозоров» Молоковского района).

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования является применение объективных принципов научного познания, использование базовых постулатов теории бухгалтерского учета, общенаучных приемов анализа, системного подхода, научной абстракции, а также такйх экономических приемов исследования как наблюдения, сравнения, статистической обработки информации, исторические и логические подходы к изучению теоретических и практических материалов. В ходе исследования изучались труды российских и зарубежных авторов, классические и современные концепции бухгалтерского учета, налогообложения, международных стандартов финансовой отчетности, материалы научно-

практических конференций, законодательные и нормативные акты, соответствующие методические материалы, данные синтетического и аналитического учета и бухгалтерской финансовой отчетности исследуемых сельскохозяйственных организаций.

В процессе исследования и разработки главных положений диссертации применялся комплекс методов: сравнение, анализ, обобщение, графический, статестический, расчетно-конструктивный методы, метод бухгалтерского учета и его элементы (документирование, оценка, счета и двойная запись, балансовое обобщение).

Методика исследования базируется на изучении экономических явлений и процессов, использование законодательных и нормативных актов, изучений, обобщении и оценке накопленных знаний, опыта отечественной и зарубежной теории и практики, апробации полученных результатов.

Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании бухгалтерского учета и отражения в финансовой отчетности земельных активов в сельском хозяйстве, а также учетно-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей.

Элементами научного вклада и предметом зашиты являются следующие теоретические, методические и практические результаты:

- уточнено определение «земельные активы», а также дополнены понятия «земельный участок» и «земельная доля» в части использования земельного ресурса как актива оцениваемого по справедливой стоимости;

- определены пути гармонизации ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» и 17 «Аренда» посредством отражения земельных активов как собственных, так и арендованных на балансе организации;

- рекомендованы и обоснованы к применению счет 06 «земельные активы» по субсчетам 1- Пашня, 2 - Сенокосы, 3- Пастбища, 4-Залежь, 5- Мн. Насаждения и счет 92 «Результаты использования земельных активов» с субсчетами 1- Доходы, 2- Расходы, 3 - Прибыль/убыток;

- разработана методика расчета справедливой стоимости для оценки земельных активов.

- построен алгоритм оценки земельных активов на основе учетно-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей с использованием разработанной программой расчета регрессивной ставки налога на землю;

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям вести раздельный учет земельных активов. Это повысит информативность данных бухгалтерской отчетности, позволит проанализировать эффективность использования земель-

ных ресурсов сельскохозяйственными товаропроизводителями. Кроме того, результаты диссертации могут быть использованы Федеральной службой земельного кадастра России по Тверской области и муниципальными органами для выявления каналов эффективного использования и мониторинга земель.

Уточнены формы бухгалтерской (финансовой) отчетности путем внесения информации о земельных активах и операций с ними. Разработан обязательный к заполнению раздел пояснительной записки сельскохозяйственной организации о движении и использовании земельных активов как основному информационному регистру

Предложенные в диссертационной работе методические подходы могут быть использованы в учебном процессе в дисциплинах «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоги и налогообложение», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности».

Апробация и реализация результатов диссертации. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях РГАУ-МСХА имени К.А. Тимирязева, МГАУ имени В.П. Горячкина, Тверской государственной сельскохозяйственной академии в 2004-2008 гг. Результаты диссертационного исследования рассмотрены Федеральной службой кадастра России по Тверской области и внедрены в практическую деятельность работы исследуемых сельскохозяйственных организаций.

Публикации. Основные научные и методологические положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах, в том числе одна работа в рецензируемом издании рекомендованного ВАК РФ, общим объемом 1,7 п. л.,

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений. Работа изложена на 156 страницах основного текста, содержит 37 таблицы, 19 рисунков и 12 приложений. Библиографический список включает 185 наименования.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цели и задачи, предмет и объект исследования, раскрывается научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения по их апробации.

В первой главе «Теоретические основы бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве» раскрыта сущность, экономическое содержание и классификация объектов земельных активов в сельском хозяйстве.

Отражены исторические особенности бухгалтерского учета операций, связанных с земельной рентой в отечественной практике, учтены требования международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности.

Во второй главе «Состояние бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве» проведен анализ эффективности сельскохозяйственного производства, рассмотрены зональные особенности размещения земельных ресурсов по природно-экономическим зонам Тверской области. Дана оценка состояния бухгалтерского учета объектов земельных отношений в сельском хозяйстве, выявлены недостатки в организации бухгалтерского учета, определены пути их устранения. Обоснована возможность отражения результатов использования земельных ресурсов в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В третьей главе «Совершенствования бухгалтерского учета и отражения результатов учета земельных активов в бухгалтерской (финансовой) отчетности» предложены методические подходы по оценке земельных активов в бухгалтерском учете и учетно-аналитическому обеспечению обязательных земельных платежей сельскохозяйственных организаций, разработаны соответствующие регистры учета данных операций. Обоснованы рекомендации по использованию дополнительных строк в формах бухгалтерской (финансовой) отчетности сельскохозяйственного товаропроизводителя, проведена их взаимоувязка.

В выводах и предложениях сформулированы основные результаты исследования.

ОСНОВНЫЕ НАУЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

Полученные в ходе проведенного исследования научные результаты позволяют определить следующие основные положения, выносимые на защиту.

1. Уточнено определение «земельные активы», а также дополнены понятия «земельный участок» и «земельная доля» в части использования земельного ресурса как актива оцениваемого по справедливой стоимости.

Земельные активы - это недвижеммость, предназначенная для использования на постоянной основе в основной деятельности сельскохозяйственной организации и состоящая из земельных участков и долей, ранжированных по категориям их использования.

Земельный участок - это такое имущество, как земля, границы которого определены в пространстве и документально, стоимость которого не переноситься в расходы посредством амортизации, имеет кадастровую оценку, установленную земельным комитетом. Стоимость земельного участка рекомендуется определять в налоговом учете в соответствии кадастровой стоимостью, при заключении договора купли-продажи и договора аренды - по справедливой стоимости.

В свою очередь земельный участок является объектом основных средств, это следует из п. 5 ПБУ 6/01. Его можно купить или арендовать, при-

чем в некоторых случаях для этого необходимо приобрести право на заключение соответствующего договора (аренды).

Земельная доля - не выделенная часть землепользования, принадлежащая собственнику на правах пая оцениваемая по справедливой стоимости.

В результате взаимодействия объектов и субъектов земельных активов возникают экономические показатели дифференциальные и абсолютная рента (рис. 1).

Объекты Земельный актив Субъекты

земельных активов земельных активов

Земля как природный объект и природный ресурс

Земельные участки

Части земельных участков (земельные доли)

Дифференциальная рента I

Дифференциальная рента II

Абсолютная рента

Коммерческие организации

Некоммерческие организации

Индивидуальные предприниматели, К(Ф)Х, ЛПХ

Рис. 1 - Объекты и субъекты земельных активов в сельском хозяйстве

Совершенствование государственного регулирования земельных активов в России на региональном уровне дифференцирован по структуре собственности на землю. По финансовому состоянию сельхозтоваропроизводителей, степени выбытия земель сельскохозяйственного назначения на основании Федерального закона от 22 толя 2008 года N 141-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части совершенствования земельных отношений", который уточняет, что все операции, связанные с земельными участками, договорами аренды земли, купли-продажи земельных угодий являются земельными отношениями. Следовательно, земли сельскохозяйственного назначения подчиняются факторам рыночного оборота с обязательным регулированием со стороны государства.

Справедливая стоимость отражает величину земельного актива обоснованную между хорошо осведомленными, не зависимыми друг от друга и желающими совершить такую сделку пользователями. Приобретается сбалансированность величины земельного актива.

Особенности классификации операций с земельными активами в сельском хозяйстве (рис. 2) заключается в том, что одновременно анализируются формы собственности и хозяйствования, рынок земли, проводиться оценка земли, формирование ренты, расчет налога на землю, арендных платежей на разные видах землепользования и управление земельными ресурсами.

Операции с земельными аюивавами на праве собственности

Купля - продажа земельных участков

Ипотека

Рентный механизм

Залог

Земельный налог

Операции с арендованными земельными активами

Аренда земель в государственной и муниципальной собственности

Аренда земель в частной собственности, земельных долей

Обратная аренда земель

Арендная плата

Рис. 2 - Классификация операций с земельными активами в сельском хозяйстве С социально-экономической позиции земельные активы рассматриваться

как:

■ основной элемент на всех стадиях воспроизводственного процесса (производства, распределения, обмена и потребления). Через ценовые параметры земля входит в затратную составляющую, определяя величину общественно необходимых и индивидуальных издержек, а изъятие земельной ренты посредством механизма земельных платежей включает земельный элемент в сферу распределения. Пространственные и производственные свойства земельных участков влияют на направление, интенсивность и скорость движения на них продукта;

■ один из основных факторов интенсификации инвестиционной деятельности в условиях рыночной экономики, так как земля обладает способностью генерировать доход в сфере производства и увеличивать цену в сфере товарного обращения, является надежной областью вложения и оборота капитала, поскольку при рациональном использовании она не изнашивается, как другие объекты недвижимости, и поэтому ее цена возрастает;

■ особый объект имущественных отношений и специфический вид товара, который нельзя перемещать.

Одна из главных мер по реализации аграрной политики - государственная поддержка развития сельского хозяйства. Анализ развития законодательной базы, регулирующей построение и ведение учета земельных отношений в сельском хозяйстве России позволяет выделить 9 этапов (рис. 3).

IX-XV вв. Семейное владе-

XV - XVIII вв. Частное землевладение при отсутствии частной собственности

С 12.12.1801 г. Стала возможной продажа и залог

XVIII - IXX вв.Общинное землепользование продажа и залог

14.06.1910 г. Узаконена индивидуальная собственность на землю

И

1917 г Национализация земли (госрегулирование)

1920 гг. Возможность общинного землевладения и аренды

1930 гг. Коллективизация земли

2000 гг. Приватизация и разгосударствление собственности

Земельный кодекс РФ 25.10.2001 г. № 136-Ф3,

«Об обороте земель с.-х. назначения» от 3 октября 2004 г. №123 ФЗ

Рис. 3 - Этапы реформирования форм собственности на землю

В условиях развития современной экономики существенным фактором является государственное регулирование операций связанных с земельными активами поскольку необходимо сохранить и приумножить качественный состав и плодородие.

2. Определены пути гармонизации ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в соответствии с положениями МСФО 16 «Основные средства» и 17 «Аренда» посредством отражения земельных активов как собственных, так и арендованных на балансе организации.

При признании и принятии к бухгалтерскому учету и отражению в отчетности земельных активов, как объектов основных средств, согласно МСФО 17 предусматривается отражение по принципу «балансодержателем является - выгодоприобретатель», а выгодоприобретателем в случае использовании арендованных земельных активов является арендополучатель.

ПБУ 6/01 «Учет основных средств» рекомендует отражение арендованных земель на забалансовом счете 012 «Земельные угодья». При этом при финансово-экономическом анализе организация является менее привлекательной, чем при тех же самых условиях, но с позиции отражения арендованных земельных активов в составе баланса.

На наш взгляд, данный метод аккумулирует чистые активы, формирует достоверное представление об имущественном положении и дает четкое представление о финансово-хозяйственной деятельности организации. Нами рекомендовано в ПБУ 6/01 «Учет основных средств» внести дополнение в части учета арендованных земельных активов в составе баланса организации.

3. Рекомендованы и обоснованы к применению счет 06 «Земельные активы» с ранжированием по субсчетам 1- Пашня, 2 - Сенокосы, 3- Пастбища, 4-Залежь, 5- Ми. Насаждения и счет 92 «Результаты использования земельных активов» с разделением на субсчета 1- Доходы, 2- Расходы, 3 -Прибыль/убыток.

В диссертационной работе обоснована необходимость выделения земельных активов в бухгалтерском учете в отдельный аналитический регистр с использованием счета 06 «Земельные активы» по субсчетам 1 - Пашня, 2 - Сенокосы, 3- Пастбища, 4-Залежь, 5- Мн. Насаждения Выделение земельных угодий в отдельный счет позволит:

• уточнить данную категорию актива в имущественной оценке;

• так как на земельные угодья амортизация не начисляется, то отделение объектов, из группы амортизируемых более упорядочит бухучет;

• представится возможность систематизировать учет по отдельному объекту учета (одно из требований в современном учете агрохолдингов, трансформирующих отчетность по МСФО);

• аудит данного счета и контроль со стороны государственных органов в вопросах регулирования и финансирования по инновационным программам будет более достоверен, полон и существен;

Помимо выделения счета 06 «Земельные угодья» к нему необходимо открыть результативный счет 92 «Результаты использования земельных активов» с субсчетами 1- Доходы, 2- Расходы, 3 - Прибыль/убыток, выделение которого позволит учитывать результаты рентных отношений и использования земельных активов (доход - полученная дифференциальная рента II, расход - мероприятия по увеличению плодородия земли).

В бухгалтерском учете отсутствует информация по отражению кадастровой стоимости земельных угодий как актива, она также не закреплена документально. И как следствие, на посевных площадях, сданных в аренду, не контролируется качество земли. Собственник не может потребовать материальной компенсации в случае ухудшения почвенного плодородия его участка.

Операций на счетах в традиционном варианте и с применением новых счетов, отражены в таблице 1.

Таблица 1 - Порядок отражения операций с земельными активами

Операции Традиционное отражение в учете на счетах Рекомендуемые хозяйственные операции на счетах

Дебет Кредит Дебет Кредит

1. Приобретение объектов земельных угодий. - покупка -безвозмездное поступление -вклад в уставный капитал 08.1 08.1 08.1 60 98.2 75 08.1 08.1 08.1 60 98.2 75

2. Принят к бухгалтерскому учету объект земельных отношений 01.6 08.1 06 08.1

3. Проведено коренное улучшение земель 08.1 10,70,69 06 10,70,69

4.Увеличины кадастровые стоимости в результате коренного улучшения земельных участков и объектов землевладения 01.6 08.1 06 08 1

5. Списаны затраты по коренному улучшению 02 20.1 92.2 20.1

6. Начислена арендная плата за использование земельных участков 76 91.1 76 92 1

7. Начислен земельный налог 91.2 68 92.2 68

8. Продажа земельных объектов 91.2 01.11 92.2 06.11

9. Отражен доход от продажи объектов земельного актива 62 91.1 62. 92.1

10. Отражен изменение в балансовой стоимости - дооценка - уценка

83.2 83 01.6 84 83 83 06 84

11. Безвозмездная передача земельных активов 58 01.11 58 06.11

12 Отражен финансовый результат от операций - прибыль -убыток 91.9 99 99 91.9 92.9 99 99 92.9

Доходы на счете 92 субсчете 1 складываются из сумм дифференциальной ренты II рассчитанной в таблице 2. Высокоплодородные почвы дают наибольший уровень ренты.

Таблица 2 - Формирование ренты на разных по плодородию землях

Наименование Сельскохозяйственные организации

колхоз «Ленинская искра» колхоз «Заря» колхоз , «им. Ленина»

Кадастровая стоимость земельных угодий, руб./га 5310 9140 12410

Характеристика земельных угодий по плодородию Низко плодородные средне плодородные высоко плодородные

Издержки, руб./га 3097 2832 2384

Дифференциальная рента, руб./га 0 265 364

Абсолютная рента, руб./га 0 0 349

Цена, руб./га 3097 3097 3097

Отражение сумм дифференциальной ренты позволит арендополучателю

сформировать представление об экономической эффективности проводимых мероприятий по увеличению плодородия почвы. Необходимо создать условия работы в сельском хозяйстве при которых увеличение стоимости земельного актива было бы экономически оправданным мероприятием.

Увеличение кадастровой стоимости земельных угодий Тверской области является приоритетной задачей каждой сельскохозяйственной организации, так как, увеличение кадастровой стоимости земельных угодий является накапливаемым потенциалом, который позволяет снизить себестоимости производимой сельскохозяйственной продукции и увеличение рентабельности всего сельскохозяйственного производства.

Выделение в отдельный счет земельные активы не нарушит привычный ход в графике документооборота оформления и принятия к учету первичных документов, а так же отражение их в документах разработанных и унифицированных Госкомстатом, представленные на рис. 4.

Рис.4 - Регистры учета земельных активов в сельском хозяйстве В процессе диссертации определено в разрезе природно-экономических зон (таблица 3) состав земельных активов Тверской области, удельный вес которых составил более 56 %, что говорит об аграрной направленности и актуальности предлагаемых мероприятий по формированию показателей земельных активов и результаты деятельности на отдельных счетах.

Таблица 3 - Распределение земельного фонда Тверской области _по природно-экономическим зонам на 01.01.2008 г. _

Показатели Всего по Тверской области В том числе по природно-экономическим зонам

Северо-западная Юго-западная Центральная Северо-восточная

Площадь, Га УД- вес, %

Землепользование всего, тыс. га 8420.1 100 3387,1 1318.7 2407,1 1307

из них с.-х. назначения 4706,7 55,90 1109,2 962.4 1479,7 1155

вт.ч сельхозугодья 2424,7 28,8 571,4 495,8 762.3 595,2

из них пашни 1507,9 17,9 293.8 332,4 486,4 395,3

Залежи 19.2 ^0,22 4,6 4,0 6,1 4,8

Многолетних насаждений 14,3 0,16 3.2 3,0 Г 4,6 3,6

кормовых угодий (сенокосы и пастбища.) 883.3 10,49 208.7 180.5 277,5 216,7

Зональное распределение отразило, что наибольшими ресурсами земель сельскохозяйственного назначения обладает Центральная и Северо-Восточные зоны, где и имело внедрение в производство данных предложений при диссертационном исследовании.

4. Разработан алгоритм оценки земельных активов на основе учетно-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей с использованием разработанной программой расчета регрессивной ставки налога на землю.

Проведенный анализ состояния земельных активов в Тверской области показал, что:

а) произошло сокращение удельного веса земель сельскохозяйственного назначения на 17,8 тыс.га (за период с 2000 по 2008 годы) как следствие прекращения деятельности части сельскохозяйственных организаций, К(Ф)Х и перевод освободившихся земель в фонд перераспределения;

б) использование пашни сократилось с 93,6% на 1990 г. до 17,9 на 2008 г;

в) сокращение около 30% сельского населения (с 474, 7 на 1990 год до 364, 6 тыс. человек по данным на начало 2008 года)

Учитывая важность проблемы сокращения производства в сельском хозяйстве (сокращения использования земельного актива) автором разработана методика сокращения земельных платежей используя регрессивную ставку основанная на:

> использовании системы экономических показателей, характеризующих деятельность нескольких сельскохозяйственных организаций, находящихся в оди-

наковых природно-климатических, экономических и организационно-технологических условиях;

> анализ изменения показателей;

> сопоставление полученных показателей со средними показателями по группе однородных сельскохозяйственных организаций;

Используя данную закономерность разработан алгоритм выявления в сельскохозяйственных организациях признаки ухудшения плодородного слоя и как следствие снижения урожая сельскохозяйственных культур. На основе данной методики разработана регрессивная шкала земельного налога заложенная в программу ЭВМ позволяющая но данным бухгалтерского и агрономического учетов выявлять организации:

а) имеющие признаки необходимости выделения капитальных затраты на мероприятия - на мелиорацию, лесоразведение, проведение противоэрозионных работ

б) имеющие признаки необходимости текущих затраты на мероприятия - химизацию, совершенствование семеноводства сельскохозяйственных культур

в) имеющие признаки необходимости незначительные затраты -ведение севооборотов, соблюдение технологий возделывания.

Для учетно-аналитического обеспечения земельных платежей необходимо в работе законодательной власти рекомендовать дефферснсацию ставки налога на землю.

Опираясь на результаты, полученные в результате обсчета по каждому конкретному хозяйству, в районе определяется ставка налога на землю от 0,3 до 0,1%.

Данный алгоритм определения предполагает отклонение от средних показателей от 0 до 5%, что закладывается при помощи установления процента отклонения в каждом случае индивидуально на усмотрение местного контролирующего органа начисляющего налога на землю.

Эффективность экономических решений в простоте постановке основных проблем. Ставка земельного налога является определяющим моментов в выборе решений земледельца.

Снижение налоговой нагрузки позволит предприятиям преодолевать трудности сельскохозяйственного производства и направить денежные потоки на стимулирование оплаты труда, социальной защиты работников и их прямую заинтересованность в качественном отношении к труду и выполнении всех поставленных задач. Необходимо стимулировать сельхозтоваропроизводителя и на землях, переданных в долгосрочную аренду.

Х,1 =

Х,з = й/О, х4 = X X,, / N

х5= Хб = ЕХрт

X,

->р

+

0,3 %

0,2%

I

0,1%

Ставка налога на землю

где М- количество организаций в районе. У- Валовый сбор, ц; () - посевная площадь культуры, га; Ъ - затраты всего, тыс. руб.; Р - процент отклонения.

Рис. 5 Алгоритм оценки земельных активов на основе учетно-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей

Расчет экономической эффективности от снижения налоговой ставки налога на землю представлено в таблице 4.

Таблица 4 - Расчет в бухгалтерском учете налога на землю в хозяйствах

Молоковского района Тверской области --------, РуД.

Наименование Площадь с.-х. угодий Кадастровая стоимость Фактическая ставка Прогнозная ставка Откло нение +

Ставка, % Сумма Ставка, % Сумма

Колхоз «Труженик» 460 10460 0.3 12552 0,2 8368 4184

Колхоз им. Ленина 725 12410 0,3 26992 0,1 8997 17995

Колхоз «Прогресс» 540 7790 0.3 12620 0,3 12620 0

Колхоз «Большевик» 428 13230 0,3 16987 0,1 5662 11325

Колхоз им. Пар. Коммуны 562 9170 0,3 15460 0,2 10307 5154

Колхоз «Октябрь» 6410 8810 0,3 16941 0,3 16941 0

Колхоз «Сознание» 430 12050 0,3 15545 0,1 5181 10363

Колхоз «Ленинская Искра» 600 5310 0,3 9558 0,3 9558 0

Итого 279130 230110 49020

Отклонение в результате данного предложения в сельскохозяйственных организациях в Молоковского района составила 49020 руб.

5. Предложена методика расчета справедливой стоимости для оценки земельных активов.

Проведенный анализ предлагаемых методов оценки земельных активов не позволяет определить основной для использования в бухгалтерском учете и отражении в финансовой отчетности для всех групп пользователей. Нами разработана методика расчета справедливой стоимости на основании кадастровой стоимости, категории использования в сельскохозяйственном производстве и интенсивности использования рассчитанной на основании технологических карт.

1 .Методика расчета справедливой стоимости оценки земельных активов:

Сст = Кс*Кп*Ки,

где, Сет - справедливая стоимость 1 га сельскохозяйственных угодий, руб;

Кс - кадастровая стоимость 1 га сельскохозяйственных угодий, руб.;

Кп - коэффициент категории использования (для пашни -1; сенокосы и пастбища 0,7; многолетние насаждения - 0,5; залежь - 0,4)

Ки - коэффициент интенсивности использования (рассчитанный на основании технологических карт);

2. Методика расчета справедливой стоимости (Сет 2) для оценки земельных долей:

Сст2 — (Кс * Кп * Ки) / N где, N - количество долей, ед.;

3. Методика расчета справедливой стоимости (Сстз) для оценки земельных участков:

СстЗ = (Кс * Кп * Ки) * 8

где, Б - площадь участка, га;

Оценка земельных активов по справедливой стоимости отражает достоверное положение и в представляемой финансовой отчетности сельскохозяйственной организации заинтересованным группам пользователей.

Основные положения диссертации нашли отражение в публикациях:

I. Статья в журнале, рекомендуемый ВАК РФ для публикации основных результатов диссертаций на соискание ученой степени кандидата наук:

1. Макунина И.В. Земельные ресурсы Тверской области в разрезе зонального распределения / И.В. Макунина// Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий: научный журнал, - Москва, 2007-№ ЮС. 83-84.-0,3 п. л.

И. Статьи в аналитических сборниках и материалы конференций:

2. Макунина И.В. Эволюция развития земельно-рентных отношений/И.В. Макунина //Проблемы аграрной науки и образования. Сборник научных трудов по материалам международной научно - практической конференции 3-5 июня 2005 г. - Тверь: ФГОУ ВПО ТГСХА, 2005.- С 387-380-0,2 п.л.

3. Макунина И.В. Виды и формы земельной собственности. Субъекты и объекты земельной собственности/И.В. Макунина//Стабилизация производства и развитие агропромышленного комплекса на основе внедрения инновационных технологий. Матер, международ, научно-практ. конф.13-15 июня 2007г.- Тверь: ТГСХА, 2007.- 562 е.: ил. С 355-3570,2 п.л.

4. Макунина И.В. Государственное регулирование земельных отношений в Тверской области/И.В. Макунина// Роль молодых ученых в реализации национального проекта «Развития АПК»// Сб. материалов Международной конф.- М.:ФГОУП ВПО МГАУ, 2007,- 349 с. С 127-130-0,2 п.л.

5. Макунина И.В. Возможность перевода земель сельскохозяйственного назначения в другие категории земель.// Ежемесячный научно-практический журнал для бухгалте ра «Бухучет в сельском хозяйстве», 10. 2008 г. С 67-69-0,4 п.л.

6. Макунина И.В. Состояние земельных угодий в Тверской области.// Сборник статей Международной научной конференции молодых ученых и специалистов, посвященной 120-летию академика Н.И. Вавилова,- М.:ФГОУ ВПО РГАУ - МСХА им. К.А. Тимирязева, 2007. - 506 с. С 70-75 - 0,4 п.л.

г

Отпечатано с готового оригинал-макета

Формат 60X84'/1б Объем 1,0 п.л. Тираж 100 экз. Заказ 620

Издательство РГАУ - МСХА имени К.А. Тимирязева 127550,Москва, ул. Тимирязевская,44

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Макунина, Ирина Викторовна

Введение.

Глава 1. Теоретические основы бухгалтерского учега земельных активов в сельском хозяйстве.

1.1 Экономическая сущность земельных активов.

1.2 Нормативно-правовое регулирование и бухгалтерский учет. земельных активов в России.

1.3 Отражение земельных активов в отчетности России и МСФО.

Глава 2. Состояние бухгалтерского учета земельных активов. в сельском хозяйстве.

2.1 Характеристика земельных ресурсов как актива Тверской области.

2.2 Бухгалтерский учет земельных активов в сельском хозяйстве.

2.3 Отражение финансовых результатов учега земельных активов. в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Глава 3 Совершенствования бухгалтерского учета и отражение результатов учета земельных активов в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

3.1 Учетпо-аналитическое обеспечение обязательных земельных платежей в сельском хозяйстве.

3.2 Рационализация процесса бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве.

3.3 Отражение земельных активов в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгалтерский учет земельных активов в сельском хозяйстве"

Актуальность темы исследования. Система земельных отношений является главной проблемой реформируемого сельского хозяйства, так как, не решив вопросы отношения государства, собственника, владельца и пользователя земли, - главного средства сельскохозяйственного производства, невозможно объективно решать другие насущные вопросы воспроизводственного процесса в сельском хозяйстве. Главной целыо как стратегических, так и тактических решении становится повышение эффективности использования земли, создание условий для увеличения ее производственного потенциала, превращение ее в фактор экономического роста и улучшения социальных условий жизни населения, в первую очередь работающего па ней. Возникла объективная необходимость корректировки основных направлений и методов учета при реализации земельной реформы, разработки мероприятий по стабилизации сельского хозяйства. Проблема бухгалтерского учета земли, земельных отношений имеет исключительное значение, являясь определяющей. В связи с этим, исследование вопросов бухгалтерского учета земельных активов является актуальным.

Степень изученности проблемы. Многими учеными - экономистами выполнены серьезные и значимые исследования в области развития аграрных отношений, регулирования повышения эффективности использования земельных ресурсов, изучены его теоретические и практические аспекты в определении кадастровой стоимость и диффирипциальной ренты. Наибольший вклад в их развитие внесли такие известные ученые - экономисты как А. Смит, Д. Рикардо, A.B. Чаянов. И.П. Буздалова, A.A. Варламова, С.Н. Волкова, В.В. Горлова, A.C. Дерюгу, И.Б. Загайтова, В.Г. Закшевского, Н. В. Комова, В.В. Кузнецова, H.A. Кузнецова, М.И. Лопырева, В.В. Милосердова, A.A. Никопова, П.М. Першукевича, A.B. Петрикова, Г.А. Романенко, B.C. Строева, Л.И. Хоружий, II.Г. Белов, О.Н. Сапьяп О.Н., К.С. Терновых, И.Г. Ушачева, И.Ф. Хицкова, А. В. Черняева, И.П. Шаляпина и др. Однако бухгалтерский учет земельных активов требует новых методических приемов, особенно по проблемам регулирования и экономического обоснования землевладения и землепользования. Все вышеперечисленные факты подтверждают актуальность выбранной темы исследования, ее теоретическую и практическую значимость.

Цели и задачи исследования. Целью диссертационной работы является обоснование теоретических положений и разработка организационно-практических рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского }чета и отражению в бухгалтерской (финансовой) отчетности объектов земельных активов.

Для достижения цели были поставлены и решены следующие задачи:

1. обобщить теоретические и методологические основы земельных ресурсов как актива в сельском хозяйстве;

2. выявить особенности развития отечественного и зарубежного опыта по отражению операций с земельными активами в бухгалтерском учете;

3. дать экономическую оценку земельных ресурсов в регионе;

4. выявить особенности современного состояния бухгалтерского учета операций с объектами земельных активов в сельском хозяйснзе;

5. разработать и обосновать методические подходы по оценке земельных активов и учетно-аналитическому обеспечению обязательных земельных платежей в сельском хозяйстве;

6. разработать методические рекомендации по совершенствованию бухгалтерского учета земельных активов в сельском хозяйстве;

7. расширить информационную базу бухгалтерской (финансовой) отчетности по операциям с земельными активами с целью эффективного использования земельных ресурсов в сельском хозяйстве.

Предмет исследования. Предметом диссертационного исследования является совокупность теоретических, методологических, правовых и практических вопросов бухгал 1 ерского учета земельных активов в сельском хозяйстве. Конкретные углубленные исследования проводились на базе сельскохозяйственных организаций, отобранных по сформированной в работе методике.

Объект исследования. В качестве объектов исследования выступают сельскохозяйственные организации Тверской области. Углубленные исследования проводились в виде сравнительной характеристики сельскохозяйственных организаций различных форм собственности по природно-экономическим зонам области: Северо-западная (колхозы «Михайловский», «Победа», совхозы «Алексейковский», «Борисовский», «Винглийский», «Лесной», «Никольский» Лесного района), Юго-западная (ОГГХ «Победа», К(Ф)Х «Возрождение», ТОО «Глебовский» Ржевского района), Центральная (учхоз «Сахарово», ЗАО «Калининское», ЗАО «Заволжское», СПК «Андрейково» Калининского района), СевероВосточная (колхозы «Труженик», им. Ленина, «Прогресс», «Большевик», им. Парижской Коммуны, «Октябрь», «Сознание», «Ленинская Искра», ИП К(Ф)Х «Прозоров» Молоковского района).

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой проведенного исследования является применение объективных принципов научного познания, использование базовых постулатов теории бухгалтерского учета, общенаучных приемов анализа, системного подхода, научной абстракции, а также таких экономических приемов исследования, как наблюдение, сравнение, статистической обработки информации, применение исторических и логических подходов в изучении теоретических и практических материалов. В ходе исследования изучались труды российских и зарубежных авторов, классические и современные концепции бухгалтерского учета, налогообложения, международных стандартов финансовой отчетности, материалы научно-практических конференций, законодательные и нормативные акты, соответствующие методические материалы, данные синтетического и аналитического учета и бухгалтерской финансовой отчетности исследуемых сельскохозяйственных организаций.

В процессе исследования и разработки главных положений диссертации применялся комплекс методов: сравнение, анализ, обобщение, графический, статистический, расчетно-конструктивный методы, метод бухгалтерского учета и его элементы (документирование, оценка, счета и двойная запись, балансовое обобщение).

Методика исследования базируется на изучении экономических явлений и процессов, использовании законодательных и нормативных актов, изучений, обобщении и оценке накопленных знаний, опыта отечественной и зарубежной теории и практики, апробации полученных результатов.

Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании бухгалтерского учета и отражении в финансовой отчетности земельных активов в сельском хозяйстве, а также учетно-аналитическом обеспечении обязательных земельных платежей.

Элементами научного вклада и предметом защиты являются следующие теоретические, методические и практические результаты:

- уточнено определение «земельные активы», а также дополнены понятия «земельный участок» и «земельная доля» в части использования земельного ресурса как актива, оцениваемого по справедливой стоимости;

- определены пути гармонизации ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» и 17 «Аренда» посредством отражения земельных активов как собственных, так и арендованных па балансе организации;

- рекомендованы и обоснованы к применению счет 06 «земельные активы» по субсчетам 1- Пашня, 2 - Сенокосы, 3- Пастбища, 4-Залежь, 5- Мтт. Насаждения и счет 92 «Результаты использования земельных активов» с субсче тами 1- Доходы, 2- Расходы, 3 - Прибыль/убыток;

- разработана методика расчета справедливой стоимости для оценки земельных активов.

- построен алгоритм оценки земельных активов па основе учетно-апалитического обеспечения обязательных земельных платежей с использованием разработанной программой расчета регрессивной ставки налога па землю;

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям вести раздельный учет земельных активов. Это повысит информативность данных бухгалтерской отчетности, позволит проанализировать эффективность использования земельных ресурсов сельскохозяйственными товаропроизводителями. Кроме того, результаты диссертации могут быть использованы Федеральной службой земельного кадастра России по Тверской области и муниципальными органами для выявления каналов эффективного использования и мониторинга земель. Уточнены формы бухгалтерской (финансовой) отчетности путем внесения информации о земельных активах и операций с ними. Разработан обязательный к заполнению раздел пояснительной записки сельскохозяйственной организации о движении и использовании земельных активов как основному информационному регистру

Предложенные в диссертационной работе методические подходы могут быть использованы в учебном процессе в дисциплинах «Бухгалтерский (финансовый) учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», «Налоги и налогообложение», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности».

Апробация и реализация результатов диссертации. Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение па научно-практических конференциях в РГАУ-МСХА им. К.А. Тимирязева, МГАУ имени В.П. Горячкипа, Тверской государственной сельскохозяйственной академии в 2004-2008 гг. Результаты диссертационного исследования рассмотрены Федеральной службой кадастра России но Тверской области и внедрены в практическую деятельность работы исследуемых сельскохозяйственных организаций.

Публикации. Основные научные и методологические положения диссертации опубликованы в 6 печатных работах, в том числе одна работа в рецензируемом издании, рекомендованном ВАК РФ, общим объемом 1,7 п. л.,

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, грех глав, выводов и предложений, библиографического списка и приложений. Работа изложена на 157 страницах основного текста, содержит 32 таблицы, 18 рисунков и 21 приложений. Библиографический список включает 186 наименований.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Макунина, Ирина Викторовна

Выводы и предложения

В условиях становления земельных активов и значительного ослабления государственной поддержки существенно возрастает рискованность ведения отечественного сельскохозяйственного производства. Исторически земельные вопросы в России были трудноразрешимыми. Проблемы Российской империи заключались в общинном землепользовании и низком уровне интенсификации, советский период отличался командно-административным управлением и планово-распределительной системой, ограничивающей самостоятельность сельскохозяйственных товаропроизводителей в развиши земельных отношений. Земельные активы в современной России должны регулировался самостоятельно. В результате исследований нами сформулированы основные принципы регулирования земельных активов:

- сельскохозяйственные земли необходимо использовать только по их природному назначению - возделывание сельскохозяйственных культур;

- формирование оптимального сочетания формами собственности владения землей;

- создания условий стимулирующих сельхозтоваропроизводителя повышать почвенное плодородие и увеличивать кадастровую стоимость путем снижения сшвок налога на землю.

Предложенные основные подходы к пониманию и классификации важнейших элементов понятийного аппарата земельных активов определяются нами как попытка решения этих актуальных вопросов теории и практики их организации на современном этапе. Земельные ресурсы используются только там, где они находятся. Подчиняясь закону кругооборота веществ в природе, земля сохраняет свою натуральную форму в течение ряда кругооборотов, а выступает как стоимость средств труда, переносится на вновь создаваемый продукт в виде затрат, связанных с воспроизводством плодородия почвы и поддержанием бездефицитного баланса гумуса. В свете последних изменений на уровне законодательных норм земли сельскохозяйственного назначения стали подчинятся, факторам рыночного оборота с обязательным регулированием со стороны государства. Но в концепциях и программах стабилизации сельского хозяйства в целом земельным ресурсам отводят только небольшие разделы. Программа «Повышение плодородия почв России» работала в 1995 - 2005 гг. Рассчитанная на 3 этапа уже закончила свою работу практически без особых результатов.

Существенным элементом современной земельной реформы является развитие разнообразных форм хозяйствования на земле. В марте 2000 года Законодательное Собрание Тверской области утвердило областную целевую программу "Развитие земельной реформы в Тверской области на 2000-2002 годы", которая способствовала эффективному регулированию земельных отношений. Одной из задач программы является вовлечение земельных участков в экономический оборот, создание в области эффективного рынка земли и недвижимости с развитой инфраструктурой. Программой определены меры по стабилизации отношений собственности на землю, в т.ч. правового характера, оценке земли и ведению государственного земельного кадастра, развитию ипотечного кредитования.

С переходом к современной экономике и платности земель возникла объективная необходимость стоимостной оценки сельскохозяйственных угодий. Согласно законодательству России использование земли в России является платным. В зависимости от формы собственности на землю различают арендную плату или налог на землю.

Объектами земельных отношений являются земельные участки и операции с ними (заключение договоров аренды, договоров купли-продажи, безвозмездной передачи, вклады в уставные капиталы и т.д.). Хозяйственные операции отражаются с применением счета 01 «Основные средства», отличительной особенностью будет отсутствие начисление амортизации». Сформировались предпосылки детального рассмотрения моментов отражения земельных активов с выделением под них новых счетов и отдельных разделов.

Использование международных стандартов при составлении финансовой отчетности дает возможность анализировать пользователю перспективы использования земельных угодий и рентных отношений в каждом конкретном случае, а также о целесообразности дальнейшей работы и ставит вопросы о методах интенсификации производственной деятельности на селе.

В современных условиях для оптимизации сельскохозяйственного производства и повышения уровня рентабельности производства на земле необходимо:

• стимулировать приток капитала в сельскохозяйственное производство за счет экономических рычагов - эффективно и устойчиво развивающихся сельскохозяйственных предприятий и агропромышленных объединений, выполняющих в границах Тверской области функции опорных пунктов развития, «полюсов роста» сельского хозяйства;

• создание резервных фондов ликвидных земельных ресурсов для преодоления в необходимых случаях спроса на земельные участки, страхование рисков собственно аграрного землепользования и осуществление различных сделок на земельном рынке, особенно ипотечного кредитования сельскохозяйственных предприятий. Для этого необходимо разработать Положение о порядке формирования и использования резервных фондов ликвидных земельных ресурсов;

• организация полноценного информационно-аналитического обслуживания, ориентированного одновременно на удовлетворение потребностей в информации органов государственного регулирования экономическим процессом, с одной стороны, сельскохозяйственных производителей о качестве и количестве продукции, необходимой на внутреннем рынке Тверской области, с другой стороны;

• создание необходимых условий (юридических, экономических, организационно-управленческих) для освоения в современном земельном обороте ценных земельных бумаг, позволяющих вовлекать в рыночные операции всю совокупность земельных участков и всех участников сделок вне зависимости от их местоположения и взаиморазмещения, компенсируя тем самым объективно неустранимые ограничения по территориальному перемещению объектов сделок к местам сосредоточения их потенциальных и реальных участников;

• применять научно обоснованные системы земледелия, животноводства, стимулировать трудовые ресурсы прогрессивной оплатой труда, применять систему удобрений и мелиорации, а тюке общую интенсификацию производства.

Исследования, проведенные нами показывают, что наибольшая дифференциальная рента достигается на средних и лучших землях с кадастровой стоимостью от 8000 - 9000 тыс. рублей за га. На основании технологических карт был сделан расчет и определено место и роль затрат в рационализации сельскохозяйственного производства. Наибольший уровень интенсификации наблюдался в Северо-Восточной зоне Тверской области, с рентабельностью производства зерновых в 30%. Корреляционно-регрессионный анализ подтвердил прямопропорциоиальпую зависимость ренты от уровня кадастровой стоимости земельных угодий, а также подтвердил срок капитализации земельной рейты, равный 33 годам. Увеличение дифференциальной ренты 2 возможно путем увеличения эффективности использования земли: снижением прямых затрат на 1 га посевов; увеличением балла бонитета - соблюдая агротехнику возделывания; увеличение трудовых ресурсов, путем закрепления молодых кадров на селе;

Нами рекомендованы к применению формы первичных документов и регистров синтетического и аналитического учета. Предложены новые счета в связи со спецификой земельных отношений в сельскохозяйственном производстве. Разработана учетная политика и график документооборота, а также внесены дополнения в формы бухгалтерской отчетное!и.

Разработана организационно-методическая модель учешо-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей у сельскохозяйственных организаций.

В связи, с чем подведя итоги, сформулируем основные положения выносимые на защиту:

-уточнено определение «земельные активы», а также дополнены понятия «земельный участок» и «земельная доля» в части использования земельного ресурса как актива оцениваемого по справедливой стоимости;

- определены пути гармонизации ПБУ 6/01 «Учет основных средств» в соответствии с МСФО 16 «Основные средства» и 17 «Аренда» посредством отражения земельных активов как собственных, так и арендованных па балансе организации;

- рекомендованы и обоснованы к применению счет 06 «земельные активы» по субсчетам 1- Пашпя, 2 - Сенокосы, 3- Пастбища, 4-Залежь, 5- Мн. Насаждения и счет 92 «Результаты использования земельных активов» с субсчетами 1- Доходы, 2- Расходы, 3 — Прибыль/убыток;

- разработана методика расчета справедливой стоимости для оценки земельных активов.

- построен алгоритм оценки земельных активов на основе учегно-аналитического обеспечения обязательных земельных платежей с использованием разработанной программой расчета регрессивной ставки налога па землю;

- предложена меюдика расчета справедливой стоимости для оценки земельных активов.

Практическая значимость результатов проведенного исследования заключается в том, что содержащиеся в диссертации разработки, выводы и рекомендации позволят сельскохозяйственным организациям вести

раздельный учет земельных активов. Это повысит информативность данных бухгалтерской отчетности, позволит проанализировать эффективность использования земельных ресурсов сельскохозяйственными товаропроизводителями. Кроме того, результаты диссертации могут быть использованы Федеральной службой земельного кадастра России по Тверской области и муниципальными органами для выявления каналов эффективного использования и мониторинга земель.