Бюджетный учет и организация внутреннего контроля медицинских услуг в клинических диагностических центрах тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Бюджетный учет и организация внутреннего контроля медицинских услуг в клинических диагностических центрах"

На правах рукописи

ПАРЫГИНА НАДЕЖДА МИХАЙЛОВНА

4849191

БЮДЖЕТНЫЙ УЧЕТ И ОРГАНИЗАЦИЯ ВНУТРЕННЕ! U КОНТРОЛЯ МЕДИЦИНСКИХ УСЛУГ В КЛИНИЧЕСКИХ ДИАГНОСТИЧЕСКИХ ЦЕНТРАХ

Специальность 08.00.12-Бухгалтерскийучет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

2 (1 ЮН 2011

Москва - 2011

4849191

Диссертационная работа выполнена на кафедре «Бухгалтерский учет» Федерального государственного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Академия бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации»

Защита состоится «16» июня 2011г. в 16 часов на заседании диссертационного совета Д 226.001.01 по присуждению ученой степени кандидата экономических наук в ФГОУ ВПО «Академия бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации» по адресу: г. Москва, Малый Златоустинский переулок, д. 7, стр.1, ауд.318.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГОУ ВПО Академия бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации и на сайте академии (www.abik.ru)

Автореферат разослан «16» мая 2011г.

Объявление о защите и автореферат размещены на официальном сайте ФГОУ ВПО «Академия бюджета и казначейства Министерства финансов Российской Федерации» http://www.abik.ru

Научный руководитель:

кандидат экономических наук, доцент Катанаева Лариса Александровна доктор экономических наук, профессор Суглобов Александр Евгеньевич кандидат экономических наук, доцент Сидорова Марина Ильинична ГОУ ВПО «Ростовский государственный экономический университет (РИНХ)

Официальные оппоненты:

Ведущая организация:

Ученый секретарь диссертационного совета, к. э. н.

Е.В. Галова

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Одним из важнейших приоритетов государственной политики России является сохранение и укрепление здоровья нации на основе формирования здорового образа жизни и повышения доступности и качества медицинской помощи. Для решения этой задачи необходимо проведение комплексного реформирования всего российского здравоохранения, включая систему мероприятий по модернизации и диверсификации экономики системы здравоохранения в целом и обеспечению эффективности деятельности каждого медицинского учреждения. Одной из важнейших управленческих задач в области охраны здоровья населения становится достижение повышения качества и доступности медицинской помощи за счет эффективного использования ограниченных финансовых, материальных, трудовых и иных ресурсов здравоохранения в условиях быстро растущей конкуренции на рынке медицинских услуг.

Проблема повышения уровня и доступности высококвалифицированной медицинской помощи решается, в том числе за счет дальнейшего развития в системе здравоохранения клинических диагностических центров (далее - КДЦ), основной задачей которых является оказание специализированной консультативно-диагностической и лечебной помощи населению на догоспитальном этапе с использованием высокотехнологичного медицинского оборудования, сконцентрированного в одном лечебно-профилактическом учреждении.

В рамках проведения бюджетной реформы в стране предусматривается комплекс мер по реформированию бюджетного сектора, который направлен на преобразование бюджетных учреждений и принципов их функционирования. Правовую базу для решения этих задач создал Федеральный закон от 08.05.2010 г. №83-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений».

Теперь перед органами исполнительной власти всех уровней,

руководителями государственных и муниципапьных учреждений стоит задача по планомерной реализации этого закона, направленного на повышение доступности и качества государственных (муниципальных) услуг, создание стимулов для учреждений к эффективному использованию финансовых ресурсов и государственного (муниципального) имущества, обеспечению прозрачности их деятельности.

Реформа бюджетной системы является основной предпосылкой развития и совершенствования бюджетного учета и отчетности.

С введением новых условий хозяйствования, в частности, с сочетанием бюджетного финансирования с коммерческими принципами, усложняются задачи, стоящие перед учетом и внутренним контролем, а это, в свою очередь, требует изменения организации и методологии учета и внутреннего контроля в учреждениях здравоохранения.

Реорганизационные процессы в бюджетной сфере, изменение источников финансирования медицинских услуг, создание условий для финансово-экономической самостоятельности КДЦ и особенности самих медицинских услуг оказывают непосредственное влияние на концепцию бюджетного учета медицинских услуг, в которой найдут отражение задачи, решаемые в рамках обеспечения учета в секторе государственного управления.

Практика деятельности лечебных учреждений свидетельствует о проблемах, связанных с бюджетным учетом единицы медицинской услуги в КДЦ, методикой учета затрат и калькулирования себестоимости, организацией информационно-аналитической базы для внутреннего контроля в связи с изменением типа государственных (муниципальных) учреждений.

Анализ научной и специальной литературы показал, что указанные проблемы исследованы недостаточно. В настоящее время отсутствует обоснованная методика учета затрат и калькулирования себестоимости диагностического исследования, недостаточно разработаны вопросы организации внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг в КДЦ.

Решение обозначенных вопросов представляет несомненный интерес для теории и практики организации бюджетного учета и внутреннего контроля в

учреждениях здравоохранения, что предопределило актуальность проведенного исследования, которое заключается в разработке методического обеспечения организации бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в

кдц,

Степень научной разработанности проблемы. Становление и развитие бюджетной системы, бухгалтерского и бюджетного учета и организации внутреннего контроля в организациях различных видов экономической деятельности исследовали отечественные ученые и практики Р. А. Алборов, Р.Е. Артюхин, М.П. Афанасьев, П.С. Безруких, Н.Г. Белов, Н.Д. Бровкин, В.В. Бурцев, Е.М. Гутцайт, Ю.А. Данилевский, И. Д. Демина, З.К. Другова, В.Р. Захарьин, Н.П. Кондраков, В.Г.Игнатов, Т.И. Кринггалева, М.В. Макальская, О.С. Макоев, Е.А. Мизиковский, М.Ф. Овсийчук, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, С.В. Романов, Н.А. Садовникова, Б.Н.Соколов, С.Г. Хабаев, А.Д. Шеремет и др.

Большой вклад в разработку проблем, связанных с организацией учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) внесли П.С. Безруких, МА. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, В.Е. Есшова, О.В. Ефимова, В.Б. Ивашкевич, Н.Н. Илышева, Ф.Н. Кадыров, Т.П. Карпова, В.В. Ковалев, М.М. Кузьменко, М.И. Кутгер, Е.А. Мизиковский, О.Е. Николаева, С.А. Николаева, В.Д. Новодворским, М.И. Сидорова, Ю.Ю. Спирякина, А.Е. Суглобов, В.И. Ткач Т.В., Шишкова и др.

Авторы подчеркивают важность осмысленного подхода к ведению бухгалтерского учета и формированию финансовой отчетности и анализу данных с целью совершенствования внутреннего контроля. Однако подробный анализ влияния аспектов учета и контроля на эффективность деятельности медицинских учреждений не проводился. В российской экономической литературе до настоящего времени не решены многие методологические проблемы, позволяющие сформировать систему показателей, на основе которой дается оценка деятельности КДЦ.

Вместе с тем, проблемы организации и ведения бюджетного учета, учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг являются практически не исследованными направлениями отечественной науки и

практики. Также остаются недостаточно изученными вопросы организации внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения.

Актуальность перечисленных проблем и, как следствие, необходимость формирования новой научно обоснованной концепции бюджетного учета и организации внутреннего контроля предопределили выбор темы, объект и предмет исследования, обусловили постановку цели и задач диссертационной работы.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка научно-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в КДЦ, в части выбора наиболее оптимальных методик калькулирования себестоимости медицинских услуг; разработка новых учетных регистров; наиболее полно отражающих специфику учета затрат медицинских услуг; внедрение в практику новых показателей для оценки эффективности оказания медицинских услуг.

Для реализации цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

- проанализирована нормативно-правовая база организации бюджетного учета в КДЦ с целью обоснования предложений по ее совершенствованию;

- исследовано влияние особенностей медицинских услуг в КДЦ и источников их финансирования на организацию бюджетного учета;

- проанализирован порядок определения плана государственного задания диагностических исследований в КДЦ с целью его совершенствования;

- проведен анализ существующих методик расчета себестоимости медицинских услуг и разработаны рекомендации по учету затрат и калькулированию себестоимости медицинских услуг в КДЦ;

- проанализирована и разработана система показателей для оценки эффективности оказания медицинских услуг;

- определены методы осуществления внутреннего контроля медицинских слуг в КДЦ и предложены направления их совершенствования.

Предметом исследования является совокупность теоретико-методологических, учетно-аналитических и финансово-экономических процессов, связанных с отношениями, возникающими в процессе формирования и развития учета и внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения.

Объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность клинических диагностических центров.

Предметная область исследования находится в рамках раздела 1 «Бухгалтерский учет»: п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п.1.11. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», раздела 3 «Аудит, контроль и ревизия»: п.3.9. «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК Министерства образования и науки России.

Теоретическая и методологическая основы исследования.

Теоретической основой исследования послужили современные научные труды и практические разработки, представленные в отечественной литературе в области финансового и бюджетного учета и контроля различных сфер деятельности.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации, нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, Министерства здравоохранения и социального развития России, других министерств и ведомств.

Методологической базой исследования стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи - анализ и синтез, индукция и дедукция, логический и комплексный подходы к оценке экономических явлений, систематизация теоретического и практического материала, моделирование бухгалтерского учета.

Информационной базой исследования послужили данные Федеральной службы государственной статистики, Министерства здравоохранения и социального развития России, сведения об информационных системах бухгалтерского учета в режиме доступа on-line, отечественные публикации в области бюджетного учета и контроля, материалы конференций и семинаров по исследуемой проблематике.

Положения выносимые на защиту.

На защиту выносятся:

— обоснование объекта учета затрат и калькулирования себестоимости медицинской услуги - диагностическое исследование;

— методика расчета плана государственного задания диагностических исследований в клинических диагностических центрах;

— методические рекомендации по калькулированию себестоимости и определению стоимости медицинской услуги в КДЦ;

— методика бюджетного учета затрат в КДЦ по видам медицинской помощи с выделением дополнительных аналитических счетов;

— формирование системы внутреннего контроля медицинских услуг в

КДЦ;

— система показателей эффективности оказания медицинских услуг, которая дает возможность принятия обоснованных управленческих решений (стр.130-136).

Научная новизна диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию системы бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в КДЦ, позволяющих значительно повысить эффективность управления деятельностью медицинских учреждений.

В результате проведенного научного исследования получены следующие наиболее значимые результаты, содержащие научную новизну:

— обоснован объект учета затрат и калькулирования себестоимости медицинской услуги (диагностического исследования), что дает возможность повысить прозрачность информации о себестоимости оказываемых

медицинских услуг и финансовом результате медицинского учреждения (стр.83-84);

- разработана методика расчета плана государственного задания диагностических исследований в КДЦ, исходя из штатных должностей врачебного персонала, баланса рабочего времени на год в часах и средней продолжительности одного диагностического исследования, что позволяет контролировать вышестоящими органами эффективность использования трудовых и производственных ресурсов по выполнению государственного задания (стр.84-86);

- предложена авторская методика калькулирования себестоимости медицинской услуги, в основе которой лежат «временной показатель», выраженный в условных единицах, и затраты на одну условную единицу, что позволяет рассчитать себестоимость различных видов медицинских услуг, оказываемых в КДЦ, и контролировать фактический расход материальных затрат на медицинскую услугу, корректировать расходы по калькуляционным статьям и оперативно принимать решения по устранению фактов неэффективного использования средств (стр.87-100);

- предложена методика бюджетного учета затрат и типовая корреспонденция счетов по формированию себестоимости диагностического исследования в клинических диагностических центрах с применением аналитических счетов по видам оказываемых медицинских услуг, что обеспечивает формирование более достоверной информации для внутренних пользователей (стр. 100-107);

- разработаны регистры учета затрат на медицинскую услугу, в частности, карточка учета прямых и накладных расходов, карточка общехозяйственных расходов и издержек обращения, которые отражают особенности финансово-хозяйственной деятельности КДЦ, позволяют повысить точность расчетов и качество информации для оценки эффективности деятельности (стр. 107-108);

определены роль и значение формирования системы внутреннего

контроля медицинских услуг в КДЦ, направленной на эффективное и результативное использование бюджетных средств, сохранность активов, соблюдение требований законодательства и представление достоверной отчетности (стр. 109-113);

- разработана и апробирована система показателей эффективности оказания медицинских услуг, которая дает возможность принятия обоснованных управленческих решений (стр.130-136).

Практическая значимость исследования определяется возможностью использования полученных научных и практических результатов для организации бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в КДЦ. Содержащиеся в диссертации теоретические и методические рекомендации могут быть использованы органами государственной власти, профессиональным бухгалтерским сообществом при разработке методических рекомендаций по бюджетному учету и организации системы внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения, а также в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бюджетному учету и в процессе преподавания в высших учебных заведениях дисциплин «Бюджетный учет и отчетность», «Особенности бухгалтерского учета и отчетности в некоммерческих организациях», «Контроль и ревизия».

Апробация и внедрение результатов исследования. Положения диссертационной работы в части методики расчета плана государственного задания КДЦ, учета затрат и калькулирования себестоимости медицинской услуги, организации внутреннего контроля с использованием системы показателей эффективности оказания медицинских услуг, приняты Министерством финансов Омской области к использованию в КДЦ Омской области.

Основные положения диссертационной работы докладывались и обсуждались на научно-практической конференции профессорско-преподавательского состава ФГОУ ВПО АБиК МФ России в г. Москве в 2009 году, а также на международных конференциях ОмГТУ в г. Омске в 2009,2010 гг.

Результаты исследования нашли практическое применение в финансово-

10

хозяйственной деятельности КДЦ г. Омска и г. Новосибирска, муниципальных учреждениях здравоохранения г. Омска, что подтверждается актами о внедрении результатов исследования.

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 8 авторских научных работ объемом 3,3 п.л., в том числе 3 из них, объемом 1,75 п.л. опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки России.

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, включающих 16 рисунков, 14 таблиц и 14 формул, заключения, списка литературы из 163 наименования и 19 приложений.

Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.

В первой главе «Медицинские услуги и их влияние на организацию бюджетного учета и внутреннего контроля» раскрыто состояние учреждений здравоохранения и определена роль диагностических центров в развитии здравоохранения Сибирского Федерального округа, исследованы особенности медицинских услуг и источников их финансового обеспечения, обоснована необходимость дальнейшего развития КДЦ СФО, вьмвлен и научно-обоснован объект учета медицинской помощи — диагностическое исследование, рассмотрена концепция бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в медицинских учреждениях.

Во второй главе «Бюджетный учет медицинских услуг в клинических диагностических центрах» проанализировано состояние бюджетного учета медицинских услуг в клинических диагностических центрах, проведен сравнительный анализ существующих методик калькулирования себестоимости медицинских услуг, предложены авторские методики расчета плана государственного задания диагностических исследований и калькулирования их себестоимости. На основе Единого плана счетов бухгалтерского учета разработана типовая корреспонденция счетов по учету затрат на оказание

медицинских услуг по видам медицинской помощи, а также регистры бюджетного учета затрат медицинской услуги.

В третьей главе «Методика внутреннего контроля медицинских услуг» всесторонне исследована организация внутреннего контроля медицинских услуг в клинических диагностических центрах, разработана система показателей эффективности оказания медицинских услуг.

В заключении обобщены итоги исследования, сформулированы основные выводы и предложения, вытекающие из его результатов, рекомендации по их практическому применению. Диссертация имеет следующую структуру: Введение

Глава 1 Медицинские услуги и их влияние на организацию бюджетного учета и внутреннего контроля

1.1. Состояние учреждений здравоохранения и роль диагностических центров в развитии здравоохранения Сибирского Федерального округа

1.2. Характеристика медицинских услуг и источников их финансового обеспечения

1.3. Концепция бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг Глава 2 Бюджетный учет медицинских услуг в клинических диагностических центрах

2.1. Состояние бюджетного учета медицинских услуг

2.2. Анализ современных методов расчета себестоимости медицинских услуг

2.3. Методика учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг

Глава 3 Методика внутреннего контроля медицинских услуг

3.1. Состояние внутреннего контроля медицинских услуг

3.2. Совершенствование показателей эффективности медицинских услуг. Заключение

Список литературы Приложения

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ Особенности медицинских услуг, источники финансирования и их влияние на организацию бюджетного учета в КДЦ

Здравоохранение одно из приоритетных направлений в политической и социальной жизни страны. В целях рационального использования ресурсов в системе здравоохранения проводятся мероприятия по оптимизации сети лечебно-профилактических учреждений - перемещение части объемов медицинской помощи со стационарного на амбулаторный этап, что в свою очередь должно привести к сокращению случаев неоправданных госпитализаций, снижению сроков пребывания в стационаре за счет постановки диагноза на догоспитальном уровне.

Исследование состояния системы здравоохранения на региональном уровне, выполняемое на примере Сибирского Федерального округа (СФО), в который входят Новосибирская, Кемеровская, Курганская, Омская, Томская области, показало, что амбулаторно-поликлиническая служба региона оказалась не в состоянии обеспечить население доступным и квалифицированным медицинским обслуживанием на уровне первичного звена. Проблемы повышения уровня и доступности высококвалифицированной медицинской помощи могут быть разрешены дальнейшим развитием в системе здравоохранения КДЦ, основной задачей которых является оказание высококвалифицированной специализированной внебольничной помощи в условиях значительно отставшего в своих возможностях диагностического потенциала поликлиник. Концентрация дорогостоящего высокотехнологичного медицинского оборудования, квалифицированных медицинских кадров в одном лечебно-профилактическом учреждении позволяют выполнять высокоинформативные исследования экспертного уровня на догоспитальном этапе.

Медицинские учреждения, оказывающие медицинские услуги, относятся к сфере услуг. Услуги здравоохранения могут быть классифицированы по функциональному назначению, условиям их оказания и экономическим особенностям, которые, в определенной степени, ограничивают действие

рыночных законов. Медицинские услуги, оказываемые в КДЦ, обладают рядом особенностей, связанных с использованием высокотехнологичного оборудования и современных методов диагностики. Социальная значимость медицинских услуг, невозможность сопоставления расходов на ее оказание и результата, ограниченность в выборе сферы бизнеса, обусловленная специализацией медицинских учреждений, многоканальность финансирования, а также специфика их оказания в КДЦ, объективно влияют на порядок ведения бюджетного учета в учреждениях здравоохранения. С учетом выявленных особенностей медицинских услуг, по мнению автора, медицинская услуга представляет собой определенный набор медицинских мероприятий, проводимых в отношении одного пациента по единичному поводу его контакта с медицинским учреждением и имеющих самостоятельное значение и определенную стоимость.

Как и любая отрасль, здравоохранение реформируется с целью решения задач ресурсного обеспечения. Актуальность проблемы поиска дополнительного источника финансирования для покрытия недостатка средств бюджетного финансирования и фондов обязательного медицинского страхования (далее - ОМС) обуславливает развитие приносящей доход деятельности (далее - ПДЦ).

В рамках концепции развития гражданского законодательства Российской Федерации был принят Федеральный закон от 8 мая 2010 года № 83-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее - №83-Ф3). Изменение правового статуса направлено на расширение их прав с целью создания условий и стимулов для повышения эффективности их деятельности и способности самостоятельно функционировать в условиях рыночной экономики. Значительная часть бюджетных учреждений со сметного принципа финансирования будет переведена на субсидирование государственного задания. Указанные перемены повлекут за собой и необходимость изменения финансового обеспечения КДЦ (рис. 1).

Рисунок 1. Источники финансирования медицинских услуг в условиях изменения механизма финансового обеспечения

Особенности и специфика оказываемых в КДЦ медицинских услуг требуют ввода нового объекта учета медицинской помощи. Изменение источников финансового обеспечения деятельности медицинских учреждений и определение результативности расхода средств оказывают непосредственное влияние на совершенствование бюджетного учета единицы медицинской услуги в КДЦ, необходимость разработки методик учета затрат и калькулирования ее себестоимости. Концепция бюджетного учета медицинских услуг в КДЦ должна рассматриваться с учетом особенностей самой медицинской услуги, специфики ее оказания в КДЦ, а также источников финансового обеспечения.

Обоснован новый объект учета затрат и калькулирования себестоимости диагностического исследования.

Для управления деятельностью медицинских учреждений в выполнении

государственного задания и привлечения дополнительных источников финансирования должна быть определена единица учета затрат и калькулирования себестоимости медицинской услуги.

Медицинские услуги, оказываемые в КДЦ, обладают рядом особенностей, связанных с использованием высокотехнологичного оборудования и современных методов диагностики, что приводит к необходимости определения нового объекта учета затрат и калькулирования медицинской услуги - диагностическое исследование. Данный объект учета позволяет реально оценить оказываемую на экспертном уровне диагностическую медицинскую помощь. В настоящее время в стационарах и поликлинических учреждениях диагностические исследования, как вид медицинской услуги, являются составной частью стоимости посещения и койко-дня и не подлежат калькулированию.

С открытием КДЦ, диагностическое исследование, как показатель, стал основным для данного типа медицинских учреждений при планировании государственного задания по Программе государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи и привлечения дополнительных источников финансирования.

Количество диагностических исследований - это основа для формирования государственного задания и показатель, характеризующий конечный результат деятельности КДЦ. В связи с этим, в процессе исследования была определена необходимость разработки методики расчета государственного задания, учета затрат и калькулирования себестоимости диагностического исследования.

Определена методика расчета плана государственного задания диагностических исследований в клинических диагностических центрах.

Государственное задание — это определение состава, качества и объема государственных услуг, которое разрабатывается КДЦ и затем корректируется и утверждается вышестоящими органами. Показатели государственного (муниципального) задания используются при составлении проектов бюджетов дня планирования бюджетных ассигнований на оказание государственных

(муниципальных) услуг, при составлении бюджетной сметы казенного учреждения, а также для определения объема субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания бюджетным или автономным учреждениям.1

В ходе исследования автором разработана методика расчета плана государственного задания диагностических исследований в КДЦ, исходя из штатных должностей врачебного персонала, баланса рабочего времени на год в часах и средней продолжительности одного диагностического исследования. Плановое количество диагностических исследований по Программе государственных гарантий рассчитывается на штатные врачебные должности по формуле:

П = О/Т, (1), где

П - плановое количество диагностических исследований;

О — общий баланс рабочего времени штатных врачебных должностей по

КДЦ;

Т - средняя продолжительность одного диагностического исследования в

часах;

Общий баланс рабочего времени штатных врачебных должностей по КДЦ определяется по формуле:

0 = Б хШ (2),где

Б - баланс рабочего времени одного врача на год в часах;

Ш- количество штатных врачебных должностей;

Расчет годового плана диагностических исследований по предлагаемой методике позволяет контролировать вышестоящими органами эффективность использования трудовых и производственных ресурсов по выполнению государственного задания и основных задач КДЦ - оказанию диагностических услуг экспертного уровня, а также определять объем финансирования по плану государственного задания и привлечения дополнительных источников

* Бюджетный кодекс Российской Федерации. Федеральным закон от 31.07.1998 № 145-ФЗ: в ред. от 28.12.2010, ст. 69.2.

финансирования по деятельности приносящей доход.

Разработаны методические рекомендации по калькулированию себестоимости и определению стоимости медицинской услуги в КДЦ.

Степень обоснования и разработанности методических подходов к калькулированию себестоимости медицинской услуги, оказываемой в КДЦ, и определению ее стоимости на сегодняшний день недостаточна. Анализ существующих методик расчета себестоимости медицинской услуги позволил выявить следующие недостатки:

- расчетная стоимость услуги отражает фактические затраты без учета технологии выполнения работ;

- невозможность учета стоимости лекарственных средств и медицинских расходных материалов нового поколения, используемых при лечении и диагностике сложных заболеваний;

- отсутствие обоснованной методики распределения косвенных затрат по видам медицинских услуг;

- при расчете стоимости медицинской услуги не учитываются особенности функционирования КДЦ.

Проведенное исследование показало, что для определения стоимости медицинской услуги в КДЦ необходимо иметь методику расчета, позволяющую вести точный учет затрат и калькулировать себестоимость объекта учета затрат - диагностическое исследование, что позволит отражать фактические затраты с учетом технологии медицинского процесса.

Достоверная информация о затратах на выполнение медицинской услуги может быть получена через стоимостное выражение трудовых и материальных затрат в единицу времени. В ходе исследования автором предложено осуществлять калькулирование себестоимости медицинской услуги по методике «временного показателя». В ее основе лежит временной показатель, т.е. продолжительность проведения медицинской услуги, выраженная в условных единицах, а также затраты в расчете на одну условную единицу.

Предложенная автором методика калькулирования себестоимости

медицинской услуги позволяет:

- рассчитать себестоимость медицинских услуг для различных видов медицинской помощи в КДЦ;

- контролировать фактический расход материальных затрат на медицинскую услугу;

- корректировать расходы по калькуляционным статьям;

- оперативно принимать решения по устранению фактов неэффективного использования финансовых и нефинансовых активов;

- планировать финансово-хозяйственную деятельность учреждения здравоохранения на основе государственных заданий на оказание медицинских услуг.

Предложена методика бюджетного учета затрат в КДЦ по видам медицинских услуг с выделением дополнительных аналитических счетов.

С 2011 года организация бюджетного учета в учреждениях здравоохранения осуществляется на основе единой методологии. Все государственные (муниципальные) учреждения обязаны вести бюджетный учет по Единому плану счетов бухгалтерского учета, в котором для учета затрат медицинской услуги предусмотрен синтетический счет объекта учета 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» с выделением дополнительных аналитических счетов (аналитический счет вида расхода и аналитический счет объекта учета).

Для детализации информации счета 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» с целью формирования в бюджетном учете более объективной информации для внутренних пользователей предлагается введение двух дополнительных аналитических счетов: вид медицинской услуги (диагностическое исследование, врачебное посещение, дни лечения) и вид оплаты труда по категориям персонала.

В ходе исследования на основе сформированных аналитических счетов счета 10900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг» автором разработана типовая корреспонденция счетов по учету

затрат медицинской услуги, а также регистры бюджетного учета - карточка учета прямых и накладных расходов медицинской услуги и карточка учета общехозяйственных расходов и издержек обращения. В карточки заносятся данные учетных процедур из журналов операций по формированию себестоимости по видам медицинских услуг и по источникам финансирования.

Предлагаемая автором методика учета затрат медицинских услуг дает возможность формирования объективной информации для внутренних пользователей КДЦ, обеспечивает контроль затрат на диагностические исследования заинтересованными лицами учреждения, позволяет анализировать структуру себестоимости медицинской услуги, а также ее материалоемкости, трудоемкости и энергоемкости.

Совершенствование системы внутреннего контроля медицинских услуг в БДЦ.

Одной из главных задач, реализуемой концепции бюджетной реформы, становится бюджетирование, ориентированное на результат и предполагающее повышение роли внутреннего контроля эффективности использования средств. В сферу реализации этой концепции входят и социально-значимые бюджетные учреждения здравоохранения. Контроль - это неотъемлемая часть управления, одна из форм обратной связи, способствующая тому, что субъект управления получает необходимую информацию о состоянии этой системы, что позволяет ему правильно оценивать произведенные операции, выявлять отклонения от цели и вероятные нежелательные последствия.

Система контроля в клинических диагностических центрах основана на осуществлении внутреннего контроля и внешнего контроля со стороны соответствующих уполномоченных органов.

Для медицинских учреждений необходим контроль, учитывающий все особенности их деятельности, специфику взаимодействия с органами государственного управления, социальные условия предпринимательства.

Система внутреннего контроля, охватывающая все аспекты финансово -хозяйственной деятельности КДЦ, разработана автором самостоятельно и представлена на рисунке 2.

Внутренний контроль КДЦ

Рисунок 2. Система внутреннего контроля в КДЦ

В соответствии с поставленными задачами по формированию организационной структуры внутреннего контроля, адекватно реагирующей на быстроменяющиеся условия хозяйственной деятельности в КДЦ, необходимо ввести дополнительные направления его осуществления по центрам ответственности (рисунок 3).

Рисунок 3. Осуществление внутреннего контроля по центрам ответственности

Учет и анализ по центрам ответственности позволяет оценить соответствие достигнутых результатов, запланированных по каждому подразделению (центру ответственности), которое является самостоятельным объектом процесса оказания медицинской помощи и отвечает за исполнение перечня показателей, определяемых центральным аппаратом управления при разработке финансового плана КДЦ на предстоящий период.

Внедрение в деятельность медицинских учреждений системы внутреннего контроля позволит обеспечить сохранность материальных и денежных средств, повысить качество управления деятельностью учреждения и его конкурентоспособность на рынке медицинских услуг, что в конечном итоге даст возможность улучшить качество и доступность медицинских услуг. Методика внутреннего контроля - финансовой эффективности медицинских услуг.

В связи с изменением правового статуса государственных (муниципальных) учреждений произошло и изменение направлений финансового контроля. Основной акцент поставлен на совершенствование внутреннего контроля финансовой эффективности медицинских услуг.

Современный этап реформирования деятельности учреждений здравоохранения объективно требует внедрения новой формы внутреннего контроля финансовой эффективности медицинских услуг. Эффективность оказания медицинских услуг включает в себя качество оказания медицинской услуги и эффективность использования финансовых ресурсов. Вследствие этого финансовая эффективность деятельности медицинских учреждений рассматривается как важный этап в процессе совершенствования системы внутреннего контроля.

Финансовая эффективность оказываемых медицинских услуг позволяет формировать новую внутреннюю отчетность, дающую возможность принимать адекватные управленческие решения.

В качестве контроля за финансовой эффективностью медицинских услуг автором предложена форма ежемесячного реестра о санкционировании расходов.

Исследование данного реестра позволяет выявить отклонения как по центрам затрат, так в целом по КДЦ.

На основе проведенного исследования автором разработана контрольная таблица по проведению ежемесячного анализа соотношения оплаченных и начисленных расходов по счетам бюджетного учета в разрезе каждой статьи классификации операций сектора государственного управления.

Разработанная автором система показателей финансовой эффективности медицинских услуг позволит обеспечить выполнение финансовых планов по количественным и качественным показателям оказываемых медицинских услуг.

3. ОБЩИЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ

В условиях изменения правового статуса учреждений здравоохранения с целью их самостоятельного функционирования в рыночных условиях необходимо формирование научно-обоснованной концепции бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля медицинских услуг.

Концепция бухгалтерского учета рассматривается с учетом особенностей медицинской услуги, источников ее финансового обеспечения и направлена на формирование новой информации, используемой для принятия управленческих решений.

Объект учета и калькулирования себестоимости диагностического исследования позволит обеспечить достоверность информации для расчета финансовых результатов деятельности учреждения.

Внедрение в деятельность КДЦ позволяет более рационально контролировать использование трудовых, материальных и финансовых ресурсов на оказание медицинских услуг.

Методика калькулирования себестоимости медицинской услуги, в основе которой лежит «временной показатель», выраженный в условных единицах, и затраты в расчете на одну условную единицу, позволяет рассчитать себестоимость каждой медицинской услуги.

Внедрение в практику дополнительных регистров бухгалтерского учета затрат медицинской услуги позволит сформировать полную и достоверную информацию, на основе которой КДЦ будет принимать конкретные управленческие решения по развитию учреждения.

Система внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения должна быть направлена на эффективное и результативное использование бюджетных средств, сохранность активов, соблюдение требований законодательства и представление достоверной отчетности. Это позволит повысить эффективность деятельности и качество управления КДЦ.

В целях совершенствования бухгалтерского учета и организации внутреннего контроля медицинских услуг и повышения эффективности

деятельности КДЦ рекомендуется:

1. Установить в качестве объекта калькулирования медицинской услуги в целом диагностическое исследование. Выполнение государственного задания оценивать с учетом количества проведенных диагностических исследований.

2. Внедрить в практику разработанную автором методику определения себестоимости диагностического исследования.

3. Для организации бухгалтерского учета затрат на диагностическое исследование использовать разработанные автором регистры: карточку учета прямых и накладных расходов; карточку учета общехозяйственных расходов и издержек обращения.

4. С целью оптимизации использования ресурсов КДЦ внедрить в практику систему показателей, охватывающих количественные, качественные показатели и показатели эффективности оказанных медицинских услуг.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Статьи в ведущих рецензируемых научных журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК России

1. Парыгина Н. М. «Проблемы калькулирования себестоимости и определения цены медицинских услуг». [Текст] Финансовый журнал АБиК МФ России., 2011г., № 1- 1,06 пл.

2. Парыгина Н. М. «Особенности организации контроля в бюджетном медицинском учреждении». [Текст] Журнал Вестник Омского университета: серия «Экономика». - Омск: Изд-во ОмГУ им. Ф.М. Достоевского, 2010, № 4. -с.187-191, —0,38 п.л.

3. Парыгина Н. М. «Проблемы бюджетного учета медицинских услуг в клинических диагностических центрах» [Текст] Научно-аналитический журнал «Актуальные проблемы социально-экономического развития России». - Москва: Изд-во ООО «ИТК «Наука-Бизнес-Паритет», 2010, № 4. с. 15-20. - 0,38 п.л.

Статьи в научных сборниках, журналах, доклады на конференциях

4. Парыгина Н. М. «Бухгалтерский учет и контроль затрат, включаемых в себестоимость медицинских услуг». [Текст] Коллективный монографический сборник «Экономика и общество: рациональность и ответственность. О.П.Кузнецова [и др.]» г. Омск; издательство ОмГТУ, 2010 - С. 77-81. - 0,62 п.л.

5.Парыгина Н. М. «Проблемы формирования стоимости медицинских услуг». [Текст] Межвузовская научная конференция студентов и аспирантов «Актуальные проблемы совершенствования учета, анализа и аудита в современных условиях» (Кафедры «Бухгалтерский учет» и «Экономический анализ»)/ под общей редакцией Стецюн А. М. и Никифоровой Н. А. - М.: изд. Академия бюджета и казначейства, 2010. - с. 92-96, - 0,12 п.л.

6.Парыгина Н. М. «Аспекты формирования стоимости медицинской услуги». [Текст] Опубликовано в коллективном монографическом исследовании («Экономика и общество: рациональность и ответственность») г. Омск; издательство ОмГТУ, 2009 - С. 77-80. - 0,25 пл.

7. Парыгина Н. М. «Налоговый учет в бюджетных учреждениях по оказанию платных услуг» [Текст] (на примере оказания медицинских услуг в БУЗ ОО «Клинический диагностический центр»). Журнал «Омское налоговое обозрение» 9 (101) 2009г. г. Омск- С. 26-27.-0,25 пл.

8. Парыгина Н. М. «Планирование обеспечения финансово-хозяйственной деятельности учреждения». [Текст] Современные диагностические технологии на службе здравоохранения: сб. научн.-практ. работ/ ГУЗ ОО «Клинический диагностический центр»; под ред. В. Г. Колоколова, Н. И. Орловой, Т. В. Васькиной. - Омск: ООО «СибирьБланкЦентр», 2008 - с. 22-24, - 0,31 п.л.

Изд.№12-11-01 Объем п.л. 1 Тираж "10 О Заказ J /

Академия бюджета и казначейства

101990, Москва, Златоустинский Малый пер. д.7 стр 1.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Парыгина, Надежда Михайловна

Введение.

Глава 1 Медицинские услуги и их влияние на организацию бюджетного учета и внутреннего контроля.

1.1. Состояние учреждения здравоохранения и роль диагностических центров в развитии здравоохранения Сибирского Федерального округа.

1.2. Характеристика медицинских услуг и источников их финансового обеспечения.

1.3. Концепция бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг.

Глава 2 Бюджетный учет медицинских услуг в клинических диагностических центрах.

2.1. Состояние бюджетного учета медицинских услуг.

2.2. Анализ современных методов расчета стоимости медицинских услуг.

2.3. Методика учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг.

Глава 3 Методика внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг.

3.1. Состояние внутреннего контроля медицинских услуг.

3.2. Аудит эффективности медицинских услуг.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Бюджетный учет и организация внутреннего контроля медицинских услуг в клинических диагностических центрах"

Актуальность темы исследования.

Здравоохранение представляет собой систему социально-экономических и медицинских мероприятий, направленных на сохранение и повышение здоровья каждого человека и населения в целом. Проблема повышения уровня и доступности высококвалифицированной медицинской помощи решается, в том числе, за счет дальнейшего развития в системе здравоохранения клинических диагностических центров (далее - КДЦ), которые являются связующим звеном между поликлиниками и стационарными медицинскими учреждениями.

В рамках проведения бюджетной реформы в стране предусматривается комплекс мер по реформированию бюджетного сектора, который направлен на реорганизацию бюджетных учреждений и принципов их функционирования. Эти задачи были отражены в Федеральном законе от 08.05.2010 г. №83-Ф3 «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений». Целью закона является изменение правового положения существующих бюджетных учреждений, способных функционировать на основе рыночных принципов, а также создание условий и стимулов для сокращения внутренних издержек и повышения эффективности деятельности.

Сохранение и развитие учреждений системы здравоохранения и изменение их статуса требует расширения источников финансирования, в том числе за счет повышения эффективности использования финансовых, материальных и трудовых ресурсов. Введение новых условий хозяйствования, в т.ч. сочетание бюджетного финансирования с коммерческими принципами, приводит к изменению методологии и организации учета и внутреннего контроля в учреждениях здравоохранения.

Анализ научной и специальной литературы по исследуемой проблеме показал необходимость проведения комплексного исследования формирования системы бюджетного учета и внутреннего контроля в организациях здравоохранения, в связи с недостаточным количеством исследований в этой области.

Решение этой проблемы предопределило актуальность проведенного исследования, которое заключается в разработке методического обеспечения организации бюджетного учета и внутреннего контроля медицинских услуг в клинических диагностических центрах, в связи с изменением типа государственных (муниципальных) учреждений.

Степень научной разработанности проблемы. Становление и развитие бюджетной системы, бухгалтерского и бюджетного учета и организации внутреннего контроля в организациях различных видов экономической деятельности исследовали отечественные ученые и практики Р. А. Алборов, P.E. Артюхин, М.П. Афанасьев, П.С. Безруких, Н.Г. Белов, Н.Д. Бровкин, В.В. Бурцев, Е.М. Гутцайт, Ю.А. Данилевский, И. Д. Демина, З.К. Другова, В.Р. Захарьин, Н.П. Кондраков, В.Г.Игнатов, Т.И. Кришталева, М.В. Макальская, О.С. Макоев, Е.А. Мизиковский, М.Ф. Овсийчук, В.Ф. Палий, В.И. Петрова, С.В. Романов, H.A. Садовникова, Б.Н.Соколов, С.Г. Хабаев, А.Д. Шеремет и другие.

Большой вклад в разработку проблем, связанных с организацией учета затрат и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) внесли П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, В.Е. Есипова, О.В. Ефимова, В.Б. Ивашкевич, H.H. Илышева, Ф.Н. Кадыров, Т.П. Карпова, В.В. Ковалев, М.М. Кузьменко, М.И. Куттер, Е.А. Мизиковский, O.E. Николаева, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, Ю.Ю. Спирякина, А.Е. Суглобов, В.И. Ткач Т.В., Шишкова и другие.

Проблемы структурной оптимизации системы медицинской помощи, определении места в ней КДЦ нашли отражение в научных исследованиях руководителей здравоохранения Вялкова А.И., Манукян Д.М., Нигосян Г.А.,

Покровского В.И., Свещинского М.Л., Серебренникова В.А., Стародубова В.И., Цкипури Ю.И., Шарапова М.В., Шевченко Ю.Л.

Вместе с тем, проблемы организации и ведения бюджетного учета, учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг являются практически неисследованными направлениями отечественной науки и практики. Также остаются неразработанными вопросы организации внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг в учреждениях здравоохранения.

Необходимость формирования научно-обоснованной концепции бюджетного учета и организации внутреннего контроля предопределила актуальность темы диссертации, ее цель и задачи, объекты, методы, информационную базу и направления практического использования результатов исследования.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка научно-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бюджетного учета и внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг в учреждениях здравоохранения.

Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:

- изучить нормативно-правовую базу по организации бюджетного учета и финансового контроля за оказанием медицинской помощи в бюджетных учреждениях здравоохранения и по существующим методикам калькулирования себестоимости объектов учета медицинских услуг;

- проанализировать современный уровень организации бюджетного учета и внутреннего контроля в учреждениях здравоохранения с целью обоснования предложений по их совершенствованию;

- разработать рекомендации по учету затрат и калькулированию себестоимости медицинских услуг в учреждениях здравоохранения;

- проанализировать систему внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг в учреждениях здравоохранения и разработать предложения по повышению ее эффективности и оптимизации;

- обосновать и разработать одно из направлений системы внутреннего контроля учреждений здравоохранения - аудит эффективности оказания медицинской помощи, позволяющий повысить эффективность деятельности и качества управления медицинскими учреждениями.

Предметом исследования являются теоретические и практические вопросы формирования системы бюджетного учета и внутреннего контроля за оказанием медицинских услуг в учреждениях здравоохранения.

Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность клинических диагностических центров Сибирского Федерального округа (КДЦ СФО).

Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили современные научные труды и практические разработки, представленные в отечественной литературе в области финансового и бюджетного учета и контроля различных сфер деятельности.

Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации, нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России Федерации, Министерства здравоохранения и социального развития России, других министерств и ведомств.

Методологической базой исследования стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи — анализ и синтез, индукция и дедукция, логический и комплексный подходы к оценке экономических явлений, систематизация теоретического и практического материала, моделирование бухгалтерского учета.

Информационной базой исследования послужили данные Федеральной службы государственной статистики, Министерства здравоохранения и социального развития России, сведения об информационных системах бухгалтерского учета в режиме доступа on-line, отечественные публикации в области бюджетного учета и контроля, материалы конференций и семинаров по исследуемой проблематике.

Научная новизна диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по совершенствованию системы бюджетного учета и внутреннего контроля за медицинскими услугами, позволяющих значительно повысить эффективность управления деятельностью медицинскими учреждениями.

В результате проведенного научного исследования получены следующие наиболее значимые результаты, содержащие научную новизну: - выявлен и научно обоснован объект учета и калькулирования себестоимости медицинской помощи - диагностическое исследование, что дает возможность максимально обеспечить объективность информации о себестоимости оказываемых медицинских услуг и финансовом результате медицинского учреждения;

- разработана методика расчета плана государственного задания диагностических исследований в медицинских учреждениях, исходя из штатных должностей врачебного персонала, нормы нагрузки на штатную единицу в смену в условных единицах, годового фонда рабочего времени врачебного персонала и средней продолжительности одного диагностического исследования, что позволяет контролировать вышестоящими органами эффективность использования трудовых и производственных ресурсов по выполнению государственного задания;

- на основе анализа существующих методик расчета себестоимости медицинской услуги, была предложена авторская методика калькулирования себестоимости медицинской услуги, в основе которой лежит «временной показатель», выраженный в условных единицах и затраты на одну условную единицу, что позволяет рассчитать себестоимость медицинских услуг для различных видов медицинской помощи, контролировать фактический расход материальных затрат на медицинскую услугу; корректировать расходы по калькуляционным статьям и оперативно принимать решения по устранению фактов неэффективного использования средств;

- предложена методика бюджетного учета затрат и типовая корреспонденция счетов в клинических диагностических центрах, в основе которой лежит введение в план счетов бюджетного учета счета 010900000 «Затраты и на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» с применением аналитических кодов счетов бюджетного учета в разрезе видов оказываемых медицинских услуг, что обеспечивает формирование более объективной информации для внешних и внутренних пользователей;

- для ведения учетных операций были разработаны многографные карточки учета затрат медицинской услуги, в частности, карточка учета прямых и накладных затрат медицинской услуги, карточка общехозяйственных расходов и издержек обращения, которые отражают особенности финансово-хозяйственной деятельности учреждений здравоохранения и позволяют повысить эффективность учетного процесса;

- определены роль и значение формирования системы внутреннего контроля за медицинскими услугами в учреждениях здравоохранения, направленной на эффективное и результативное использование бюджетных средств, сохранности активов, соблюдение требований законодательства и представление достоверной отчетности, позволяющей в целом повысить эффективность деятельности медицинских учреждений;

- в ходе исследования была разработана и опробирована методика внутреннего контроля - аудит эффективности оказания медицинской помощи, которая охватывает все аспекты деятельности медицинского учреждения и дает возможность принятия обоснованных управленческих решений в области рационального использования всех видов средств, повышения доступности и качества медицинских услуг.

Практическая значимость исследования заключается в разработке методических и практических рекомендаций, позволяющих решать актуальные задачи организации бюджетного учета и внутреннего контроля за медицинскими услугами в учреждениях здравоохранения.

Результаты проведенного исследования могут быть использованы органами государственной власти, профессиональным бухгалтерским 8 сообществом при разработке методических рекомендаций по бюджетному учету и организации системы внутреннего контроля за медицинскими услугами в учреждениях здравоохранения, а также в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бюджетному учету и в процессе преподавания дисциплин «Бюджетный учет и отчетность», «Особенности бухгалтерского учета и отчетности в некоммерческих организациях» в высших учебных заведениях.

Соответствие исследования Паспорту научной специальности.

Исследование соответствует п. п. 1.7. «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.11. «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», 3.9. «Развитие методологии комплекса методов аудита, контроля и ревизии» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» Паспорта научных специальностей ВАК Министерства образования и науки России.

Апробация и внедрение результатов исследования. Положения диссертационной работы в части методики расчета плана государственного задания КДЦ, учета затрат и калькулирования себестоимости медицинской услуги, организации системы внутреннего контроля - аудита эффективности в медицинских учреждениях приняты Министерством финансов Омской области к использованию в КДЦ Омской области.

Основные положения диссертационной работы докладывались и обсуждались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава ФГОУ ВПО АБиК МФ России в г. Москве в 2009 году, а также на международных конференциях ОмГТУ в г. Омске в 2009, 2010 гг.

Результаты исследования нашли практическое применение в финансово-хозяйственной деятельности КДЦ городов Омска и Новосибирска, муниципальных учреждениях здравоохранения г. Омска, что подтверждается актами о внедрении результатов исследования.

Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 8 авторских научных работ объемом 3,3 п.л., в том числе 3 из них, объемом 1,75 п.л. опубликованы в изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки России.

Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 163 наименования и 19 приложений. Работа содержит 16 рисунков, 14 таблиц и 14 формул. Общий объем работы — 145 страниц.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Парыгина, Надежда Михайловна

Заключение

Здравоохранение одно из приоритетных направлений в политической и социальной жизни страны. Медицинские учреждения, оказывающие медицинские услуги, относится к сфере услуг. Услуги здравоохранения могут быть классифицированы по функциональному назначению, условиям их оказания, экономическим особенностям, которые в определенной степени ограничивают действие рыночных законов.

Медицинская услуга - это определенный набор медицинских мероприятий, проводимых в отношении одного пациента по единичному поводу его контакта с медицинским учреждением и имеющих самостоятельное значение и определенную стоимость.

В настоящее время здравоохранение реформируется с целью улучшения его ресурсного обеспечения. Актуальность проблемы поиска дополнительного источника финансирования для покрытия недостатка средств бюджетного финансирования и фондов обязательного медицинского страхования обуславливает развитие приносящей доход деятельности (коммерческой деятельности).

Реорганизационные процессы в бюджетной сфере оказывают непосредственное влияние на концепцию бюджетного учета и организацию внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения. С 2011 года организация бюджетного учета осуществляется на основе единой методологии. Все государственные (муниципальные) учреждения обязаны вести бюджетный учет по Единому плану счетов бухгалтерского учета.

Медицинские услуги, оказываемые в КДЦ, обладают рядом особенностей, связанных с использованием высокотехнологичного оборудования и современных методов диагностики, что приводит к необходимости определения нового объекта медицинской помощи - диагностическое исследование. Данный объект учета позволяет реально оценить оказываемую на экспертном уровне диагностическую медицинскую помощь без включения ее в стоимость койко-дней и врачебных посещений.

В ходе исследования автором разработана методика расчета государственного задания выполнения диагностических исследований клиническими диагностическими центрами. Государственное задание - это определение состава, качества и объема государственных услуг.

Показатели государственного (муниципального) задания используются при составлении проектов бюджетов на оказание государственных (муниципальных) услуг, при составлении бюджетной сметы казенного учреждения, а также для определения объема субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания бюджетным или автономным учреждениям.

Расчет плана диагностических исследований по Программе государственных гарантий производится исходя из штатных должностей врачебного персонала, нормы нагрузки на штатную единицу в смену в условных единицах, годового фонда рабочего времени врачебного персонала и средней продолжительности одного диагностического исследования в условных единицах по подразделениям КДЦ. Одна условная единица равна 10 минутам.

Расчет годового плана диагностических исследований по предлагаемой методике позволяет контролировать вышестоящими органами эффективность использования трудовых, производственных, финансовых ресурсов по выполнению государственного задания, а также определять объем финансирования и привлечения дополнительных источников финансирования.

Остаются нерешенными методологические проблемы калькулирования себестоимости и определения стоимости медицинской услуги. Анализ существующих методик расчета себестоимости медицинской услуги позволил выявить следующие недостатки: расчетная стоимость услуги отражает фактические затраты без учета технологии выполнения работ; невозможность учета стоимости лекарственных средств и медицинских расходных материалов нового поколения, используемых при лечении и диагностике сложных заболеваний и т.д.

Проведенное исследование показало, что для определения себестоимости и стоимости медицинской услуги КДЦ необходимо обосновать и разработать методику расчета, позволяющую вести точный учет затрат и калькулировать себестоимость по объекту учета - диагностические исследования, отражать фактические затраты с учетом технологии медицинского процесса. Достоверная информация о затратах на медицинскую услугу может быть представлена через денежное выражение трудовых и материальных затрат в единицу времени.

Калькулирование себестоимости медицинской услуги автором предложено по методике «временного показателя». В основе этой методики калькулирования себестоимости медицинской услуги лежит продолжительность проведения медицинской услуги, выраженная в условных единицах, и все затраты, приходящиеся на одну условную единицу.

Предлагаемая методика позволяет рассчитать стоимость медицинских услуг для различных видов медицинской помощи в КДЦ независимо от источников финансирования; контролировать фактический расход материальных затрат на медицинскую услугу; корректировать расходы по калькуляционным статьям; оперативно принимать решения по устранению фактов неэффективного использования финансовых и нефинансовых активов; планировать финансово-хозяйственную деятельность учреждения на основе формируемых государственных заданий на оказание медицинских услуг.

Планирование финансово-хозяйственной деятельности КДЦ требует разработки методики учета затрат медицинской услуги. Для этого с 2011 года в Едином плане счетов для решения этого вопроса предусмотрен балансовый счет 010900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» . Введение в план счетов бюджетного учета счета 10900000 по учету затрат на изготовление продукции, выполнение работ, услуг позволит более эффективно учитывать затраты и следить за структурой себестоимости медицинской услуги.

Для более детального учета оказываемых медицинских услуг к счету 010900 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» необходимо ввести аналитические коды счетов бюджетного учета в разрезе видов оказываемых медицинских услуг по уровням сложности, что обеспечит формирование в бюджетном учете информации как для внутренних, так и для внешних пользователей бюджетной отчетности медицинского учреждения.

На основе Единого плана счетов бухгалтерского учета разработаны карточка учета прямых и накладных затрат медицинской услуги и карточка учета общехозяйственных расходов и издержек обращения. В многографную карточку заносятся данные учетных процедур из журналов операций по формированию себестоимости по видам медицинских услуг и по источникам финансирования.

В результате внедрения методики учета затрат и калькулирования себестоимости медицинских услуг и введения аналитических кодов счетов бюджетного учета в разрезе видов оказываемых медицинских услуг и элементов затрат, обеспечивается формирование объективной информации для внешних и внутренних пользователей. У медицинских учреждений появляется возможность контролировать затраты на диагностические исследования, исследовать структуру расходов, оценить материалоемкость, трудоемкость, энергоемкость медицинских услуг.

Одной из основных задач правительственной концепции бюджетной реформы становится бюджетирование, ориентированное на результат, предполагающее повышение роли внешнего и внутреннего контроля за использованием бюджетных средств. Для медицинских учреждений необходим специализированный контроль, учитывающий все особенности их деятельности, специфику взаимодействия с органами государственного управления, социальные условия предпринимательства. Система контроля в клинических диагностических центрах основана на осуществлении внешнего контроля со стороны уполномоченных органов и внутреннего контроля, организованного самим учреждением.

В связи с изменением правового статуса государственных (муниципальных) учреждений в соответствии с Законом № 83-ФЗ изменяется роль финансового контроля. Основной акцент будет направлен на совершенствование внутреннего контроля медицинских услуг в учреждениях здравоохранения. Современный этап реформирования деятельности бюджетных учреждений требует внедрения новой формы внутреннего контроля - аудита эффективности оказания медицинской помощи.

Аудит эффективности деятельности медицинских учреждений следует рассматривать как важный этап в процессе совершенствования системы внутреннего контроля, перевода ее на уровень, отвечающий потребностям реформирования российской экономики. Осуществление внутреннего контроля за деятельностью учреждений здравоохранения должно быть закреплено в их учетной политике, так как является приоритетным направлением в повышении финансовой устойчивости учреждения и эффективном использовании ресурсов.

При проведении аудита эффективности в медицинских учреждениях необходимо ввести ежемесячные регистры выполнения финансового плана в разрезе подразделений учреждения.

Для полноты и достоверности формирования информации в бюджетной отчетности о состоянии активов и обязательств автором предложена контрольная таблица по проведению ежемесячного анализа соотношения кассовых и фактических расходов по счетам бюджетного учета в разрезе каждой статьи КОСГУ.В целях повышения уровня контроля эффективности исполнения денежных обязательств по договорам на оказание медицинских услуг в исследовании предложено использование ежемесячного реестра о санкционировании расходов, который будет также являться документом аналитического учета.

В целях контроля за затратами на одну условную единицу медицинских услуг по калькуляционным статьям автором разработана аналитическая таблица, которая позволит анализировать отклонение фактических затрат на одну условную единицу медицинских услуг от плановых, как в целом по учреждению, так и отдельно по подразделениям.

На основании проведенного исследования автором была разработана и предложена методика проведения внутреннего контроля в медицинских учреждений, охватывающая наиболее значимые аспекты их деятельности.

Аудит эффективности охватывает все аспекты деятельности медицинского учреждения и дает возможность принятия обоснованных управленческих решений в области рационального использования как бюджетных и внебюджетных средств в целях повышения доступности и качества медицинских услуг в условиях рыночной экономики.