Экологический аудит тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Гапоненкова, Татьяна Владимировна

Введение

1. Теоретические аспекты экологического аудита деятельности предприятий различных форм собственности

1.1. Сущность и содержание понятия «экологический аудит»

1.2. Нормативное регулирование экологического аудита в

России

1.3. Информационное обеспечение экологического аудита

1.4. Методы и процедуры экологического аудита

1.5. Организация экологического аудита предприятия

2. Экологический аудит производственной и финансовой деятельности экономического субъекта

2.1. Аудит системы внутреннего экологического контроля

2.2. Методические приемы аудиторского контроля экологической политики предприятия

2.3. Экологический аудит производственной деятельности предприятия

2.4. Экологический аудит финансовой деятельности предприятия

3. Аудит экологической отчетности предприятия

3.1. Аудит статистической (экологической) отчетности

3.2. Аудит экологического паспорта природопользователя

Диссертация: введение по экономике, на тему "Экологический аудит"

Актуальность темы исследования. Осознание катастрофичности сложившегося типа социально-экономического развития, конечности природных ресурсов и взаимозависимости всех эколого-эионо»щческих процессов явились важнейшей причиной разработки концепции мирового развития с учетом экологических ограничений.

Воздействие современных технических средств на окружающую среду столь велико, что принимает ярко выраженные глобальные масштабы, а экологический контроль и управление природопользованием в Российской Федерации осуществляется с чрезвычайно низкой эффективностью. Такое положение приводит к возникновению зон экологического бедствия, аварийных ситуаций, влекущих за собой значительный экономический ущерб, и проявлению принципиально новых негативных экологических факторов.

Таким образом, становится очевидной необходимость разработки и использования нетрадиционных подходов к решению существующих и потенциальных эколого-экономических проблем, изыскания новых резервов развития страны. Наиболее перспективным направлением деятельности является экологический аудит.

Такая форма аудита настоятельно требует разработки научно-методических подходов к его осуществлению, потому что в нашей стране она появилась сравнительно недавно и в связи с экономическими преобразованиями получают все большее распространение. Как всякая новая область деятельности, экологический аудит нуждается в разработке концептуальных основ, методических и организационных форм.

Экологический аудит является одним из факторов повышения эффективности и темпов развития экономики регионов, сохраняющим ее окружающую среду. Это происходит, за счет:

1. стимулирования природоохранной деятельности предприятий с целью повышения их инвестиционной привлекательности для осуществления наци ональных и, особенно, международных инвестиций в промышленность области,

2. увеличения выпуска готовой продукции за счет повышения эффективности использования и достижении экономии в производственном процессе ограниченных природных ресурсов,

3. повышения конкурентоспособности отечественной продукции за счет увеличения фактора экологичности,

4. увеличения покупательского спроса на продукцию, которому будет способствовать повышение «зеленого» имиджа предприятий,

5. экологизации технологического процесса и внедрения энергосберегающих и малоотходных технологий,

6. предотвращения техногенных и экологических катастроф, своевременное предотвращение которых очень актуально в последнее время в связи с колоссальным износом транспортного, очистного и промышленного оборудования,

7. оздоровления окружающей среды, сохраняя здоровье будущих поколений.

В последние годы, с учетом международного опыта и в условиях сокращения штата органов государственного экологического контроля в Российской Федерации, особую значимость приобретает инициативная деятельность хозяйствующих субъектов, направленная на решение задач минимизации воздействия на окружающую среду, получившая название экологического менеджмента. В качестве основного инструмента поиска, анализа и ранжирования путей сокращения воздействия на окружающую среду при осуществлении промышленными предприятиями деятельности в области экологического менеджмента также используется экологический аудит.

Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка основ методологии и научно-методических подходов к проведению экологического аудита деятельности промышленных предприятий различных форм собственности в условиях рыночной экономики.

В соответствии с указанной целью в работе поставлены следующие научные и практические задачи:

1. разработать информационно-методическую основу экологического аудита;

2. разработать методику комплексного экологического аудита и представить систему рабочей документации экологического аудитора по следующим направлениям:

- аудит системы внутреннего экологического контроля;

- аудит экологической политики предприятия;

- экологический аудит производственной деятельности;

- экологический аудит финансовой деятельности;

- аудит экологической отчетности природопользователя.

Объектом исследования являются промышленные предприятия различных форм собственности города Орла.

Предметом исследования являются методологические, методические и практические вопросы экологического аудита.

Теоретической основой исследования служили труды и научно-практические выводы российских и зарубежных ученых в области экологического учета и аудита: Гусевой Т.В., Дайман С.Ю., С.В. Макарова, Л.Б. Шагаро-вой, Шестакова А.С.» Э. Блокера, М. Шеллингерхоута, Бабиной Ю.В., Боброва

A.Л. Н.П. Барышникова, Р.А. Алборова, Г.П. Серова, Аренса А., Лоббека Дж., Адамса Р., В.П. Суйца, А.Д. Шеремета, НД>. Смирнова, Данилова-Данильяна

B.И., Залиханова М.Ч., Лосева К.С., Карелова A.M., Беллер Г.А., Бусыгиной В.М., Сорокина Н. Д., Ледневой О. А., В. Виниченко, О. Черп, А.Т. Никитина, Г. Нуоффера, Л. Ушаровой, С.Л. Байдакова, Е.В. Пашкова, Г.С. Фомина, Д.В. Краснова.

Методологическая основа диссертационного исследования построена на принципах системного подхода. Специфика экологического аудиторского исследования накладывает отпечаток на применяемые методы и процедуры, существенно расширяя их перечень. Основой исследования объектов экологического аудита является диалектический метод, в рамках которого существуют дедуктивный и индуктивный подходы. Дедуктивный метод применяется при изучении системы экологического менеджмента организации, соответствия ее целей и задач экологической политике предприятия в целом; при оценке организации системы экологического учета, эффективности взаимодействия указанных систем.

Согласно индуктивному методу исследование объекта происходит постепенно, переходя от частного к общему. Общие выводы при этом базируются на многочисленных наблюдениях и локальных выводах. Индуктивный метод позволяет сосредоточить внимание на отдельных явлениях и процессах: этапах технологического процесса, объектах основных средств, отходах производства и потребления, отдельных разделах учета, таких как учет затрат природоохранной деятельности и других. Выявленные недостатки позволяют сделать определенные обобщения, выводы и предложения. В экологическом аудите используют в основном индуктивный метод, что объясняется особенностями объектов, целей аудита и спецификой экоаудиторской проверки.

Также, применяются специальные методы экологического аудита, используемые при решении нестандартных задач: Рейнская модель баланса, графические методы.

Информационная основа исследования включает нормативно-правовую базу экологического аудита, документацию экологического учета и экологическую отчетность, техническую документацию и прочую информацию.

Научная новизна диссертации состоит в разработке теории и практики экологического аудита. К числу разработанных проблем и вопросов, содержащих научную новизну, относятся: предложены новейшие методики: аудита экологической политики предприятия; экологического аудита производственного процесса; экологического аудита объектов основных средств природоохранного назначения; экологического аудита отходов производства и потребления;

- разработаны новые авторские подходы к оценке эффективности использования природных ресурсов с использованием системы показателей при-родоемкости и Рейнской модели баланса;

- предложено решение задачи выделения экологичной структуры производства продукции, обеспечивающей минимизацию потребления ограниченных природных ресурсов при имеющихся технологиях производства и реально существующих производственных мощностях.

- впервые предложена методика экологического аудита финансовой деятельности, применение которой будет способствовать формированию системы экологического учета на предприятиях России. Необходимость формирования такой системы в настоящее время обусловлена «Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности», утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283;

- разработана методика аудита экологической отчетности предприятия: экологической (статистической) отчетности и экологического паспорта приро-допользователя.

Практическая значимость результатов исследования.

Проведение экологического аудита в соответствии с разработанной и представленной в диссертационной работе методикой, представляет собой принципиальную процедуру, качественным образом меняющую подходы к решению проблемы эффективно-перспективного развития России, когда рост промышленного производства согласован с реальными возможностями окружающей среды, соизмерен не только с ближайшими, но и с отдаленными целыми социально-экономического развития.

Процедура экологического аудита, представленная в работе, является универсальной.

Она может быть использована как для проведения проверок независимыми аудиторскими фирмами, государственными контролирующими органами, так и приняты в качестве руководящей основы на самих предприятиях в качестве элемента системы экологического менеджмента в соответствии с системой международных стандартов ISO 14000, которая широко внедряется на предприятиях в настоящее время.

Основные положения диссертации могут быть использованы в процессе подготовки и повышения квалификации экологических аудиторов, а также являться базой для дальнейших исследований в области экологического аудита.

Апробация работы. Основные результаты диссертационного исследования нашли отражение:

- в публикациях автора;

- в выступлении на Конференции молодых ученых «Региональная наука» (Москва, 5 ноября 2002г.);

- в конкурсной работе на Третьей Всероссийской олимпиаде по экономическим, финансовым дисциплинам и вопросам управления, 2002 г.;

- в научно-практической работе на Конкурсе молодых ученых Орловской области, 2002 г.;

- в практической деятельности: основные положения и рекомендации, приведенные в работе, были рассмотрены некоторыми предприятиями г. Орла и приняты в качестве руководящей основы в качестве элемента системы экологического менеджмента в соответствии с системой международных стандартов ISO 14000.

Публикации. Основные положения диссертации опубликованы в 8 печатных работах общим объемом 2,0 п.л.

Объем и структура работы. Диссертация объемом 203 страницы состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка, содержит 38 таблиц и 26 рисунков.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Гапоненкова, Татьяна Владимировна

выводы аудитора.

Вся документация, подготовленная аудитором служит для контроля и оценки результатов проверки и должна быть достаточна для составления аудиторского заключения. Экологический аудит по сравнению с финансовым аудитом носит в большей степени аналитический характер.

При организации и проведения экоаудита можно использовать предложения и рекомендации:

1. Европейского Банка Реконструкции и Развития, которым разработан «Протокол экологического аудита для промышленных предприятий общего типа», «Стандартный формат аудиторского отчета», «Рабочее руководстве аудиторов по вопросам окружающей среды, здоровья населения и экологической безопасности». Характерной особенностью этих стандартов является их комплексная направленность на оценку состояния окружающей среды, охраны труда и здоровья работников предприятия, которые предусматриваются в Инвестиционном проекте развития.

2. Мирового банка [6], [7], Гусевой Т.В., Дайман С.Ю. [30], [31] по вопросам методики и регулирования экологической оценки;

3. С.В. Макарова и Л.Б. Шагаровой [51], применительно к экологическому аудиту промышленных производств.

4. Шестакова А.С., Э. Блокера, М. Шеллингерхоута [98], Бабиной Ю.В., Боброва A.JI. [13] по вопросам организации, структуры и состава экологического аудита;

5. Н.П. Барышникова [15], Р.А. Алборова [11], Г.П. Серова [76], Аренса А., Лоббека Дж. [2], Адамса Р. [1] по вопросам организации общего аудита и экоа-удита, как его составной части;

6. В.П. Суйца, А.Д. Шеремета [96], Н.Б. Смирнова [82], по составлению плана и программы аудиторской проверки;

7. Данилова-Данильяна В.И. [33 - 35], [105], Залиханова М.Ч., Лосева К.С [36] по вопросам устойчивого развития и обеспечения экологической безопасности;

8. Карелова A.M., Беллер Г.А., Бусыгиной В.М. [38], [39], Сорокина Н. Д., Ледневой О. А. [81] по вопросам нормативного регулирования экологического аудирования.

Таким образом, необходимо проведение экологического аудита командой, в состав которой следует включить квалифицированных юристов в области охраны окружающей среды и экологической безопасности, бухгалтеров-аудиторов, специалистов, владеющих аналитико-инструментальными методами исследования природоохранной деятельности предприятия.

Учитывая рекомендации российских и зарубежных специалистов в области экологического аудита, обязательно включение в состав группы представителя заказчика-специалиста в области экологического контроля, например, руководителя экологической службы, экологического менеджера или ведущего специалиста территориальной администрации.

2. Экологический аудит производственной и финансовой деятельности экономического субъекта 2.1. Аудит системы внутреннего экологического контроля

В ходе аудиторской проверки аудитор обязан изучить и оценить систему внутреннего экологического контроля (СВЭК) предприятия. Это позволит ему определить величину риска необнаружения и правильно спланировать, по крайней мере, три метода аудита: аналитические процедуры, проверку элементов для 100-процентного изучения, проверку статистических выборок. Если аудитор убеждается, что он может использовать данные соответствующих средств контроля, он получает возможность проводить процедуры экологического аудита менее детально и более выборочно, а также вносить изменения в суть применяемых аудиторских процедур и предполагаемые затраты времени на их осуществление.

Таким образом, цель аудита СВЭК — оценить качество работы отдела внутреннего экологического контроля предприятия.

При проведении аудита СВЭК предприятия необходимо принимать во внимание положения международных стандартов серии ISO 14000 или их русскоязычных аналогов ГОСТ Р ИСО 14001-98 «Системы управления окружающей средой. Требования и руководство по применению» и ГОСТ Р ИСО 1400498 «Система управления окружающей средой. Общие руководящие указания по принципам, системам и средствам обеспечения функционирования».

Система внутреннего экологического контроля — это часть общей системы управления окружающей средой предприятия, которая включает в себя организационную структуру, планирование, документы, методы, процедуры, процессы и ресурсы, необходимые для осуществления эффективного контроля соответствия деятельности предприятия в области охраны окружающей среды установленным критериям.

На наш взгляд целесообразно включить в процедуру аудита СВЭК блоки оценки:

1. организационного соответствия;

2. документального соответствия;

3. методологического соответствия;

4. эффективности.

Таким образом, в общем виде основные критерии аудита СВЭК можно представить в виде схемы (рисунок 10).

Рисунок 10. Критерии аудита СВЭК

Тесты контроля качества СВЭК на организационное, документальное, методологическое соответствие и эффективность функционирования представляют собой единую систему, на основании результатов которой качество работы отдела внутреннего экологического контроля получает свою окончательную оценку. Рабочие документы аудитора разработаны с учетом следующих определений основных критериев.

Организационное соответствие - соответствие структуры СВЭК организационно-распорядительным и нормативным документам предприятия, масштабам организации и возложенному на отдел объему работ, а также целям и задачам экологической политики.

Документальное соответствие — соответствие документооборота СВЭК видам операций, совершаемых предприятием в экологической сфере, проводимым контрольным процедурам и общеустановленным принципам организации документооборота предприятия.

Методологическое соответствие — соответствие методик и методов контроля внутренним стандартам экологического аудита, а также типу анализируемых данных и задачам СВЭК.

Эффективность функционирования - соотношение результатов, достигнутых СВЭК, с затратами по их достижению. Мы предлагаем оценивать прямой, косвенный и последующий эффекты от работы СВЭК предприятия.

Заключение

1. Экологический аудит по своей сути представляет профессиональный вид предпринимательской экологической деятельности, взаимосвязанной с государственным, производственным и общественным экологическим контролем. Экологический аудит рассматривается как принципиальная процедура, качественным образом меняющая подходы к решению проблемы эффективно-перспективного развития России, когда рост национального производства согласован с реальными возможностями окружающей среды, соизмерен не только с ближайшими, но и с отдаленными целыми социально-экономического развития.

2. В области нормативного регулирования экологического аудита в России сложилась парадоксальная ситуация: при острой потребности и необходимости экологического аудита в различных сферах деятельности практически отсутствуют и нормативно-правовая база экоаудирования, и проработанные научно-методические основы, и общепризнанный понятийно-терминологический аппарат. Основным недостатком нормативных документов, регулирующих экологический аудит, является теоретизированность, которой отличается большинство законодательных актов. Так, имеются законы, дающие определение экологическому аудиту и устанавливающие рамки его компетенции, но одним из упущений законодательства в данной области является не принятие мер наказания при нарушении деятельности, контролируемой экологическими аудиторами, По нашему мнению: формирование правовых основ регулирования экологического аудита должно осуществляться в соответствии с действующим международным и национальным законодательством, в системе сочетания государственного и независимого профессионального регулирования; на данном этапе необходимо согласование органов государственной власти компетентных в сфере природопользования и экологии с одной стороны и стандартизации и контроля с другой стороны в целях подготовки основополагающего нормативного документа по вопросу экологического аудита;

- главным принципом системы нормативного регулирования экологического аудита должно явиться соответствие законодательных актов интересам долгосрочного устойчивого развития России.

3. Совокупность информационных ресурсов, необходимых для проведения процедур экологического аудита и получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств, представляется возможным объединить в пять групп: нормативно-законодательная документация, отчетность, документация системы экологического учета, техническая и технологическая документация, внеучет-ная (прочая) документация. Как показывает практика, формы и виды экологической документации на каждом конкретном предприятии могут различаться, а объем информационной базы в значительной мере зависит от масштабов его деятельности. Определяя спектр методов и процедур экологического аудита, следует руководствоваться положениями Федерального правила (стандарта) аудиторской деятельности №5 «Аудиторские доказательства» утвержденного Постановлением Правительства РФ 23.09.2002 №696. Однако, специфика самого экологического аудиторского исследования накладывает отпечаток на применяемые методы и процедуры, существенно расширяя их перечень. Немаловажную роль при проведении экологического аудита играют специальные методы, используемые при решении нестандартных задач, например, в ходе оценки экологических обязательств предприятия. Специальные приемы включают составление матриц, орграфов, математическое моделирование и представляют собой оценку прошлого, настоящего и будущего состояния объектов экологического аудита, логическое завершение процесса сопоставления.

4. В процедуру аудита системы внутреннего экологического контроля целесообразно включить блоки оценки:

- организационного соответствия;

- документального соответствия;

- методологического соответствия;

- эффективности.

Предлагаемая система оценки качества СВЭК состоящая из четырех блоков, может иметь несколько вариантов результирующих данных, на основании анализа которых экологический аудитор формирует конечную оценку, вырабатывает соответствующие рекомендации и принимает окончательные решения.

5. Предлагаемая новейшая методика экологической политики предприятия: не противоречит законодательству России и соответствует положениям Концепции перехода Российской Федерации к устойчивому развитию, утвержденной Указом Президента РФ от 1.04.96 №440; адаптирована к среде функционирования экономических субъектов России.

Аудит экологической политики предприятия позволяет сделать вывод о наличии на сегодня в России всех необходимых возможностей и условий для развития практической деятельности в области экологического менеджмента, активного формирования промышленной экологической культуры и культуры предпринимательства. Все результаты в этой сфере достигнуты предприятиями в условиях переходной экономики и крайней ограниченности финансовых и материальных возможностей для решения экологических проблем. В целом итоги работ в области формирования и реализации экологической политики на уровне предприятий можно оценивать как первые необходимые шаги, сделанные в направлении будущей сертификации в соответствии с международными экологическими стандартами, что должно облегчить выход продукции на мировой рынок.

6. Разработанная методика экологического аудита производственной деятельности предприятия обеспечивает всестороннее исследование технологического процесса, объектов основных средств природоохранного назначения и отходов производства и потребления предприятия. Автором представлена система рабочей документации аудитора для решения задач экологического аудита производственной деятельности предприятия. В ходе экологического аудита производственной деятельности промышленных предприятий было установлено, что существуют значительные несоответствия объектов аудита действующим нормативным актам и установленным нормативам, характеру и масштабам их деятельности. Причинами несоответствия и нарушений законодательства является, прежде всего, моральный и физический износ природоохранных основных средств и технологий производства готовой продукции, вследствие чего происходит перерасход сырья и материалов в производстве, растет количество ненормативных выбросов и токсичных отходов.

7. Разработанные новые авторские подходы оценки эффективности использования природных ресурсов с использованием системы показателей природоемкости и Рейнской модели баланса позволяют утверждать, что эффективность использования природных ресурсов недопустимо мала. О неэффективности технологического процесса и нерациональности преобразования исходного сырья в готовую продукцию свидетельствует расчет и анализ показателей природоемкости и коэффициентов удельного загрязнения. Процесс потребления ресурсов и энергии из окружающей среды значительно превалирует над процессами утилизации образующихся отходов. Таким образом, имеет место нарушение системных принципов и можно сделать вывод о том, что экологический кризис запрограммирован самой технологией производства.

Снижение природоемкости является важнейшей задачей в условиях переориентации структурной и инвестиционной политики научно-технического прогресса на интенсификацию. Уменьшение природоемкости должно органически увязывать два процесса в народном хозяйстве России:

- сокращение или стабилизацию потребления природных ресурсов, объема загрязнений; рост макроэкономических показателей (выпуска продукции) за счет совершенствования технологий, использования вторичного сырья и отходов, внедрения ресурсосберегающего и малоотходного производства.

8. Предложено решение задачи выделения экологичной структуры производства продукции, обеспечивающей минимизацию потребления ограниченных природных ресурсов при имеющихся технологиях производства и реально существующих производственных мощностях с учетом экономического содержание показателя природоемкости — его прямую связь с эффективностью использования природного потенциала и устойчивым развитием общества;

9. В работе впервые предлагается методика экологического аудита финансовой деятельности, применение которой будет способствовать формированию системы экологического учета на предприятиях России.

Экологический аудит финансовой деятельности предприятий позволяет отметить следующее:

1) система экологического учета существует на российских предприятиях, бухгалтерский учет включает все необходимые ее элементы, но эти элементы не связаны в единую систему, что резко сокращает эффективность ее функционирования;

2) основные нарушения и недочеты в организации и ведении учета природоохранных расходов происходят по причине небрежного отношения самих работников и руководства предприятия к экологическим вопросам деятельности, непонимания ими важности стоящих перед ними эколого-экономических проблем. Так, мы можем отметить:

- недостаточно раскрытые (или вообще не имеющие места) положения учетной политики предприятия в отношении ведения учета хозяйственных операций в экологической сфере; что, в свою очередь, приводит к ослаблению контроля за работой бухгалтеров и возникновению ошибок в учете;

- составление фиктивных отчетов о приобретении очистного оборудования; что влечет за собой неверное исчисление показателя себестоимости и другие нарушения учетной и налоговой дисциплин;

- неаккуратное заполнение первичной документации, оформляющей экологические операции; приводит к нарушению достоверности показателей на этапе подсчета итоговых сумм и переноса в сводные бухгалтерские регистры.

3) недостаточное внимание государственных органов Российской Федерации к регулированию элементов экологического учета; так, это неудовлетворительное регулирование вопросов, связанных с учетом затрат на производство продукции, расчета платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ и размещение отходов, полное отсутствие нормативных актов, регулирующих оценку и учет экологических обязательств предприятия.

10. Таким образом, учет деятельности предприятия в экологической сфере настолько многогранен, что не может ограничиться только цифровыми отчетами. Хронологический анализ формирования системы государственной статистической отчетности в области предоставления информации статистического наблюдения об экологических показателях деятельности предприятий позволяет отметить существующую тенденцию сокращения количества отчетных форм и изменения их структуры. Процесс составления и заполнения статистической (экологической) отчетности трудоемкий, результат от использования существующих в настоящее время форм статистической (экологической) отчетности в целях анализа и экологического управления и менеджмента минимален.

На смену указанных выше форм государственной статистической отчетности по охране окружающей природной среды, в соответствии с ГОСТ РФ 17.0.0.06 - 2000 «Охрана окружающей среды. Экологический паспорт природопользователя. Типовые формы», утвержденного Министерством природных ресурсов Российской Федерации от 08.05.01 №02-18/194, вводится новая форма статистической отчетности: экологический паспорт природопользователя.

Экологический паспорт, наряду с количественными показателями, в полной мере отражающими взаимодействие природопользователя с окружающей средой, содержит множество количественных характеристик и описаний экологических аспектов деятельности предприятия. В этом заключается его несомненное преимущество перед прочими существующими в настоящее время формами экологической отчетности.

Экологическая паспортизация в России получила свое продолжение на совершенно новом качественном уровне на основе ГОСТ РФ 17.0.0.06 — 2000 и, очевидно, экологический паспорт природопользователя заменит прочие формы статистической отчетности в самом ближайшем будущем.