Формирование и методика анализа сегментарной отчетности металлургических компаний тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Соколов, Александр Алексеевич

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ И АНАЛИЗА СЕГМЕНТАРНОЙ ОТЧЕТНОСТИ АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА. ! {

1.1. Принципы формирования, состав и место бухгалтерской отчетности в современных экономических условиях.

1.2 Сущность, содержание и подходы к раскрытию информации о сегментах - обязательного элемента бухгалтерской отчетности.

1.3 Обобщение зарубежных подходов и оценка отечественной практики представления отчетной информации по сегментам деятельности хозяйствующими субъектами.

ГЛАВА 2. РАЗРАБОТКА ТЕХНОЛОГИИ ФОРМИРОВАНИЯ И ПРЕДСТАВЛЕНИЯ СЕГМЕНТАРНОЙ ОТЧЕТНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ.

2.1 Организационные этапы и процедуры подготовки сегментарной отчетности.

2.2. Обоснование формата и содержания сегментарной отчетности с использованием критериев учетной политики.

2.3 Порядок сбора и обобщения информации из источников аналитического и сводного бухгалтерского учета по отчетным сегментам металлургической компании.

ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ И ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ АНАЛИЗА СЕГМЕНТАРНОЙ ОТЧЕТНОСТИ.

3.1. Общая оценка деятельности организации на основе информации о сегментах.

3.2. Факторный анализ конечных результатов деятельности по отчетным сегментам.

3.3. Финансовая отчетность - базовый источник 139 информации в комплексном анализе конкурентных преимуществ организации.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование и методика анализа сегментарной отчетности металлургических компаний"

Актуальность темы исследования. Переход России к рыночной модели хозяйствования обусловливает не только полную самостоятельность предприятий как хозяйствующих субъектов, но и диктует необходимость изменений в области ведения бухгалтерского учета и представления отчетности. В настоящее время основу экономической системы России образуют хозяйственные товарищества и общества, которыми согласно статье 66 ГК РФ признаются «коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом». Акционерные общества являются доминирующими среди таких предприятий. С возрастанием количества и роли акционерных обществ в развитии экономики государства происходит усложнение хозяйственных процессов и методов управления ими. Новая система хозяйствования, в свою очередь, определяет качественно иную роль информационных ресурсов общества.

Наиболее актуальной информационной системой акционерных обществ является система бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Данная система позволяет получить основную экономическую информацию о предприятии, доступную для пользователей: акционеров, инвесторов кредиторов, поставщиков, работников предприятия и т.д. В связи с этим, возрастает уровень требований, предъявляемых к ведению учета и составлению отчетности, формам ее представления. Одними из наиболее важных требований являются требования по определению состава финансовой отчетности, дающей ответы на запросы приоритетных групп пользователей информации. Не секрет, что зачастую в сводном или консолидированном финансовом отчете руководство компании способно скрыть результаты убыточных направлений деятельности за счет более прибыльных. В этой связи нельзя забывать об интересах акционеров и инвесторов компаний, которые осуществляют свою деятельность по различным направлениям и (или) в различных географических районах. Как правило, такая деятельность настолько неоднородна, что достоверную информацию о ней можно получить только посредством сегментарной отчетности. В этой связи особую актуальность приобретает требование о включении в финансовую отчетность многоотраслевых и многопрофильных организаций информации об операционных и географических сегментах деятельности.

Проблемы теории составления и анализа финансовой отчетности, в том числе по сегментам, всегда были объектом внимания ученых. Значительный вклад в решение этих проблем внесли такие отечественные исследователи, как Бабаев Ю.А., Бакаев A.C., Барнгольц С.Б., Безруких П.С., Бреславцева H.A., Бахрушина М.А., Гиляровская JI.T., Ендовицкий Д.А., Ковалев В.В., Кондраков Н.П., Кутер М.И., Новодворский В.Д., Палий В.Ф., Рудановский А.П., Соколов Я.В., Суйц В.П., Татур С.К., Ткач В.И., Хорин А.Н., Шеремет А.Д., Шнейдман Л.З.; а также зарубежные исследователи: Бернстайн Л.А., Рис Дж., Мюллер Г., Нидлз Б, Энтони Р.

Однако до настоящего времени российскими учеными и экономистами отчетность по сегментам рассматривалась в основном как часть внутренней отчетности организации. Понятие «сегмент бизнеса» подменялось понятием «центр ответственности». Не существовало и стандартов по составлению такого типа отчетности. В нынешних условиях от российских специалистов, занимающихся составлением финансовой отчетности, требуется иное понимание места и роли информации по сегментам. В международной практике сегментарная отчетность рассматривается, прежде всего, как часть финансовой отчетности, раскрывающая информацию о различных направлениях и регионах деятельности организации. Создание российского стандарта по сегментарной отчетности еще раз продемонстрировало актуальность представления дополнительной информации по сегментам деятельности организации для инвесторов и кредиторов. Такая отчетность не только отвечает потребностям пользователей, но и формирует имидж предприятия, приближает финансовую отчетность к формату, соответствующему Международным стандартам.

Немаловажным является и тот факт, что некоторыми российскими специалистами сегментарная отчетность рассматривается как отрицательный фактор, способный раскрыть секретную экономическую информацию об организации, существенно повлияв, таким образом, на ее конкурентное положение на рынке. Поэтому особую актуальность приобретает определение целей и задач составления сегментарной отчетности, которые могли бы наглядно продемонстрировать реальные возможности представления и анализа информации по сегментам, ее ценности как для внешних, так и для внутренних пользователей.

Для составителей финансовой отчетности встает дополнительный ряд проблем, связанный с отсутствием опыта, отечественной литературы, методических разработок по вопросам формирования и анализа сегментарной отчетности. Создание модели представления и анализа такого отчета позволит решить целый спектр проблем, с которыми столкнулись российские бухгалтеры и экономисты.

При составлении такой модели необходимо широко использовать опыт зарубежных стран и разработанные ими стандарты, которые используются уже не один год. Особого внимания заслуживают разработки отечественных специалистов в области управленческого анализа, которые могут найти свое применение при проведении анализа отчетности по сегментам.

Диссертационное исследование выполнено в соответствии с научным направлением экономического факультета Воронежского государственного университета «Учет, финансово-инвестиционный анализ и аудит в управлении хозяйствующими субъектами», утвержденным Советом ВГУ на 1997-2002 гг.

Все выделенные факторы определили выбор темы диссертации, постановку ее цели и задач.

Цель и задачи исследования. Целью данного диссертационного исследования является разработка теоретико-методологических и организационно-методических положений формирования и анализа сегментарной отчетности металлургических организаций.

В соответствии с целью в работе были поставлены следующие задачи:

- обосновать базовые принципы формирования, определить состав и место финансовой отчетности в современных экономических условиях;

- сформулировать цели и задачи составления сегментарной отчетности;

- определить сущность, содержание и подходы к представлению отчета по сегментам;

- обобщить зарубежный и отечественный опыт раскрытия информации по сегментам хозяйствующими субъектами;

- разработать методику составления отчетности по сегментам для металлургических организаций;

- дать практические рекомендации по совершенствованию национального стандарта по составлению сегментарной отчетности;

- разработать методические рекомендации по проведению общей оценки деятельности организации на базе информации по сегментам; представить методику факторного анализа конечных результатов деятельности организации по отчетным сегментам;

- обосновать направления анализа конкурентных преимуществ организации на основе данных сегментарной отчетности.

Предметом исследования является комплекс теоретико-методологических и прикладных проблем составления и анализа сегментарной отчетности как неотъемлемого элемента финансовой отчетности коммерческой организации.

Объектом исследования были избраны металлургические компании Российской Федерации, в частности, ОАО «Новолипецкий металлургический комбинат» (г. Липецк).

Теоретической и методологической основой диссертационной работы является применение объективных принципов научного познания, основных положений теории бухгалтерского учета и экономического анализа. В процессе исследования проблем по избранной теме диссертации изучались фундаментальная и специальная литература (в том числе зарубежная научная литература в оригинале); законодательные и нормативные акты; соответствующие методические документы; материалы научных конференций и семинаров. Научный аппарат диссертационной работы включает такие методы научно-теоретического обоснования, как дедукция и индукция, анализ и синтез. Кроме того, применялись и такие общенаучные методы и способы познания, как комплексность и системность; наблюдение, сравнение и эксперимент; формализация и моделирование; исторический и логический подходы; комплекс приемов и процедур для выявления общих и отличительных признаков различных объектов учета и анализа информации о сегментах деятельности.

Методика исследования основывается на четком формулировании целей и задач представления и анализа сегментарной отчетности; формировании информационной базы, компьютерного и организационного обеспечения, всесторонне раскрывающих потоки необходимых данных об операционных и географических сегментах, обеспечивающих необходимый уровень коммуникации и координацию усилий исполнителей отдельных видов работ, создание эффективной системы контроля за степенью обоснованности, объективности и оперативности полученных в процессе анализа результатов; выполнении расчетно-аналитических работ по обоснованию реальных вариантов стратегии развития с использованием экономико-математических методов анализа (графический, матричный) и применением специальных конкретно-аналитических приемов исследования (элиминирования, группировок, приемов динамического, структурного, коэффициентного и индексного анализа, методов комплексных оценок).

Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с формированием и анализом сегментарной отчетности акционерных обществ, обеспечивающих решение важных прикладных задач по представлению информации о финансово-хозяйственной деятельности организации, соответствующей национальным и международным стандартам учета и отчетности. Разработанная в ходе исследования методика развивает и систематизирует теоретический и практический опыт составления сегментарной отчетности акционерными обществами в Российской Федерации и за рубежом.

В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:

- на основе комплексного исследования вопросов развития и становления отчетности в России и за рубежом обобщены существующие требования и подходы к составлению финансовой отчетности в условиях рыночной экономики;

- на основе анализа законодательных актов, работ отечественных и зарубежных исследователей, а также различных стандартов финансовой отчетности проведен сравнительный анализ требований и принципов составления сегментарной отчетности, применяемых в различных странах; выделены проблемы составления сегментарной отчетности в России;

- сформулированы цели и задачи составления сегментарной отчетности, определено место сегментарной отчетности в системе бухгалтерского учета; предложены определения основных понятий сегментарной отчетности;

- выделены основные организационные этапы и процедуры составления и анализа сегментарной отчетности металлургической компании; обоснованы принципы выделения операционных и географических сегментов;

- на примере реальной организации разработана и подробно описана методика составления отчета по сегментам; предложены табличные и графические материалы, обеспечивающие процедуры формирования отчетности по сегментам;

- выявленные в ходе исследования недостатки отечественного стандарта по представлению сегментарной отчетности позволили сформулировать ряд предложений по совершенствованию последнего;

- разработаны приемы проведения оценки деятельности металлургической компании на основе отчета по сегментам;

- продемонстрированы возможности проведения факторного анализа конечных результатов деятельности организации на основе отчета по сегментам; предложена индексная модель для расчета и прогнозирования количественных и денежных показателей деятельности организации по сегментам и в целом.

- сформулированы способы и возможности проведения комплексного сравнительного рейтингового анализа металлургических компаний, разработан табличный материал, позволяющий провести комплексный анализ сегментарной отчетности конкурирующих компаний.

Практическая значимость диссертационной работы состоит в том, что сделанные выводы и рекомендации дают возможность российским составителям сегментарной отчетности более полно сформировать представление о необходимости, способах представления и анализа информации по сегментам.

Выделенные организационные этапы, представленная методика формирования и анализа сегментарной отчетности полезны не только в научных целях, но и практической деятельности коммерческих организаций. Предложенные разработки носят прикладной характер и могут широко использоваться при составлении отчета по сегментам коммерческими организациями.

Сделанные в ходе исследования выводы могут быть использованы при совершенствовании отечественного стандарта по составлению сегментарной отчетности.

Апробация результатов исследования. Основные результаты диссертации докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Воронежского государственного университета. Результаты исследования использовались в процессе чтения лекций для преподавателей бухгалтерского учета и аудита УМЦ ВГУ. Выводы и предложения работы были обсуждены на ежегодных региональных научно-практических конференциях.

Полученные результаты исследования обсуждались с руководителями и специалистами ряда металлургических компаний. Отдельные предложения представлены для расширенного использования в Экспертный Совет по методологии бухгалтерского учета металлургических предприятий Института профессиональных бухгалтеров России.

Ключевым моментом апробации полученных результатов явилось внедрение предложенной методики в практическую деятельность ОАО «НЛМК». С помощью полученных исследований на рассматриваемом предприятии была составлена и проанализирована отчетность по сегментам за 1999-2000 гг.

По проблеме кандидатской диссертации опубликовано 5 печатных работ. и

1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ

ФОРМИРОВАНИЯ И АНАЛИЗА СЕГМЕНТАРНОЙ ОТЧЕТНОСТИ АКЦИОНЕРНОГО ОБЩЕСТВА

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Соколов, Александр Алексеевич

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Ориентируясь на современные законодательные акты, на вновь созданный отечественный стандарт по сегментарной отчетности и опираясь на труды отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и отчетности, в диссертационной работе исследованы актуальные теоретические и практические вопросы составления и анализа сегментарной отчетности акционерных обществ. Это позволило сделать следующие выводы и предложения.

1. На формирование и развитие современной системы бухгалтерского учета и отчетности влияют процессы глобализации экономики, интеграции рынков капитала и рост международной конкуренции. Принципиально новым является то, что в настоящее время меняется адресность бухгалтерской (финансовой) отчетности. В России происходит переориентация нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность. Также как и международные стандарты учета, Федеральный закон "О бухгалтерском учете" закрепил положение о том, что в первую очередь бухгалтерская отчетность должна обеспечивать настоящих и потенциальных инвесторов, кредиторов, акционеров информацией для принятия решений в области инвестирования капитала, условий кредитования, оценки рисков деятельности предприятия, одобрения или неодобрения изменений в деятельности и политике предприятия.

2. Проведенный нами сравнительный анализ основных характеристик и требований, предъявляемых к отчетной информации и ее составу в системе МСФО, ГААП США и РСУиО позволил сделать следующие выводы:

- теоретические определения требований, предъявляемых к финансовой отчетности и ее составу согласно МСФО и РСУиО в основном совпадают;

- на практике в России в первую очередь учитывается и отражается юридическое право собственности на активы и обязательства. Понятие экономического контроля и приобретение экономических выгод в будущем отходит на второй план, а зачастую и просто не учитывается, так как не существует реальной и обоснованной нормативной базы для учета активов и обязательств согласно их экономической сущности, а не физической формы;

- что касается состава и структуры основных разделов баланса, то в России, в отличие от рассматриваемых стандартов, статьи активов и пассивов регламентированы, структура баланса не подлежит существенным сокращениям и дополнениям. Хотя в соответствии с Приказом МФ №4н, организации могут самостоятельно разрабатывать формы отчетности, однако, это распространяется лишь на отдельные формы и показатели. По нашему мнению, установленные формы баланса, отчета о прибылях и убытках и отчета о движении капитала являются положительной характеристикой российской отчетности. Единственный раздел финансовой отчетности, где составители могут проявить самостоятельность при отражении необходимой информации -это пояснительная записка к отчету, которая в основном должна составляться по аналогии с требованиями МСФО;

- существенные отличия можно выделить и в составе отчета о прибылях и убытках. Поскольку основным элементом такого отчета является информация о доходах и расходах, то принципиальные отличия заложены именно в трактовке этих позиций отчета. Согласно МСФО, ГААП США, появление дохода связано с использованием активов и урегулированием обязательств. Поскольку на практике отражение активов и обязательств в РСУиО отличается от МСФО и ГААП США, следовательно, данные о доходах и расходах российского отчета о прибылях и убытках представляют практическую ценность в основном только для фискальных органов, а не для инвесторов и кредиторов.

По нашему мнению, необходимо ускорить процесс формирования нормативной базы, регулирующей российскую систему учета и отчетности, с тем, чтобы продекларированные в документах I и II уровня цели, задачи и требования отчетности выполнялись на практике.

3. В отечественной литературе встречаются две формулировки: сегментная отчетность и сегментарная отчетность. Русское издание перевода Международных стандартов финансовой отчетности использует термин «сегментная отчетность». Однако мы придерживаемся мнения, что правильным вариантом все-таки является термин «сегментарная отчетность», потому что грамматические правила русского языка не рекомендуют при словообразовании использовать одновременное сочетание трех согласных букв (сегментная), так как это осложняет произношение слова и отражается на его благозвучии. Таким образом, мы предлагаем использовать термин «сегментарная отчетность».

4. В некоторых отечественных источниках место сегментарной отчетности определяется в структуре внутренней отчетности, а зачастую находится и между финансовой и управленческой; термин «сегмент бизнеса» является синонимом термину «центр ответственности». Мы хотим отметить, что для внутреннего учета и отчетности применение понятия «сегмент бизнеса» надумано. Во-первых, если определять место сегментарной отчетности между управленческим и финансовым учетом, то неправильно вводить понятие внутренняя и внешняя сегментарная отчетность, подчеркивая различия между этими понятиями посредством разделения отчетности на внутреннюю и внешнюю. Во-вторых, если количество отчетных сегментов во внутренней отчетности больше, чем во внешней отчетности, то критерии выделения отчетных сегментов не могут быть едиными для внутренней и внешней сегментарной отчетности. В-третьих, международные стандарты составления сегментарной отчетности определяют место информации по сегментам в системе финансового учета и анализа. Поэтому применение международных стандартов для составления внутренней сегментарной отчетности вносит путаницу не только в определение самого понятия сегментарной отчетности, но и в постанову целей и задач управленческого и финансового учета.

В отношении внутреннего учета и отчетности мы предлагаем называть единицу учета, используя управленческую структуру организации или учитывая природу происхождения этой единицы учета (например, учет по центрам ответственности, учет по цехам и т.п.) В этом случае, речь будет идти об дезагрегированной информации, но не произойдет подмены сущности понятия сегмент бизнеса. Следует отметить, что подобный внутрипроизводственный учет успешно существует на многих российских предприятиях и исторически не носит названия «сегментарный».

5. Мы предлагаем следующее определение понятию отчетности по сегментам. Сегментарная отчетность (отчетность по сегментам, информация по сегментам) - это часть финансовой отчетности организации, составляемая по сегментам (направлениям) деятельности и раскрывающая о них информацию с целью обеспечения заинтересованных пользователей отчетности необходимыми данными для принятия оптимальных управленческих решений в отношении организации, а также осуществления прогнозного анализа ее будущих результатов, изменений активов и обязательств.

В свою очередь под сегментом (направлением) деятельности ^ предприятия мы понимаем деятельность организации по производству различных товаров или услуг, или деятельность в различных географических районах, приносящую разную норму прибыли, подверженную воздействиям отличных друг от друга рисков, имеющую не схожие возможности развития и перспективы на будущее.

6. Ценность сегментарной отчетности для пользователей определяется целями и задачами, которые призвана решать отчетность по сегментам. Целью сегментарной отчетности является предоставление надежной, уместной и сравнимой информации о предприятии по основным сегментам (направлениям) его деятельности для всех заинтересованных пользователей. Чтобы отвечать поставленной цели сегментарная отчетность должна удовлетворять требованиям пользователей и решать поставленные ими задачи. Из всего спектра задач, которые призвана решать сегментарная отчетность, мы считаем возможным выделить три основные.

Первая задача состоит в предоставлении информации для пользователей по сегментам бизнеса компании для оценки ее деятельности. Имея в своем распоряжении отчет по сегментам, пользователь может понять и оценить следующую информацию:

- о составе (структуре) компании и (или) ее основных направлениях деятельности;

- об относительной величине и рентабельности каждого рассматриваемого сегмента, его активах, доходах и расходах, изменениях за определенный период времени;

- не менее важную информацию из отчета по сегментам можно получить для оценки способности руководства эффективно управлять той или иной структурой предприятия, совершать прибыльные сделки и т.п.

Вторая задача составления сегментарной отчетности состоит в предоставлении информации для расчета и анализа различных показателей (прибыли, убытков, реализации, выручки и т.д.) по сегментам деятельности и для компании в целом.

Третьей задачей составления сегментарной отчетности является предоставление информации по сегментам деятельности для оценки различных рисков и прогнозирования будущих результатов компании.

На наш взгляд, ставить вопрос о приоритетности каждой из трех сформулированных задач неправомерно. Границы их осуществления иногда достаточно условны, одна задача обусловливает решение других и наоборот.

Безусловно лишь то, что сегментарная отчетность в руках пользователя может помочь решить ему огромный спектр задач, направленных на принятие обоснованных решений в отношении изучаемой компании и ее деятельности.

7. В мировой практике наиболее известны три стандарта по составлению сегментарной отчетности: 88АР-25 (Великобритания), РАБ-131 (США) и МСФО-14 (Международный стандарт). Среди принципиальных отличий вышеперечисленных трех стандартов по составлению сегментарной отчетности, по нашему мнению, можно выделить три основных:

- отличия по сферам применения;

- отличия по критериям и способам идентификации сегментов;

- требования об объеме и содержании раскрываемой информации.

В ходе сравнительного анализа трех стандартов нами был сделан вывод о том, что все они имеют больше сходных требований и принципов составления отчетности по сегментам, чем отличий. Стандарты признают огромную важность отчетности по сегментам для пользователей, предусматривают выделение сегментов по географическому и хозяйственному принципу, дают перечень требований по раскрытию информации и настаивают на том, что информация по сегментам должна составляться с учетом особенностей управления коммерческой компанией.

8. Составление сегментарной отчетности по ПБУ 12/2000 для российских предприятий сопряжено с рядом проблем. Все проблемы нами были разделены на две группы: проблемы, связанные с переходом на международные стандарты отчетности и проблемы, связанные непосредственно с составлением сегментарной отчетности.

Среди проблем первой группы можно выделить следующие:

Исторически обусловленная разница в конечных целях использования финансовой информации.

Отчетность, подготовленная в соответствии с МСФО, используется в первую очередь инвесторами, а также другими предприятиями и финансовыми институтами. Финансовая отчетность, которая ранее составлялась в соответствии с российской системой учета, использовалась органами госуправления и статистики. Так как вышеперечисленные группы пользователей имели различные интересы и потребности в информации, принципы, лежащие в основе составления финансовой отчетности, развивались в различных направлениях.

- Проблемы отражения затрат.

Согласно требованиям МСФО необходимо придерживаться принципа соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации.

- Продекларированные в российском законодательстве принципы достоверности, полноты, осмотрительности и сравнимости на практике трудно осуществимы. Так, например, достоверность понимается российскими бухгалтерами как соответствие российской нормативной базе, которая в свою очередь несовершенна и зачастую содержит противоречия. Принцип осмотрительности используется не в полном объеме - бухгалтер не имеет права использовать профессиональные оценки, а потенциальные убытки не отражаются до того момента, пока они не понесены.

- Проблемы учета амортизационных отчислений.

В российской практике сроки службы основных средств устанавливаются Министерством Финансов, тогда как в соответствии с МСФО руководству компании разрешено самостоятельно определять сроки службы основных средств в зависимости от того, в течение какого периода времени предприятие предполагает их использовать.

Существует множество различий между российскими ПБУ и МСФО в учете нематериальных активов, материально-производственных запасов, инвестиций, дебиторской и кредиторской задолженности. До тех пор, пока эти различия не будут устранены, переход на МСФО будет оставаться большой проблемой для российских организаций.

- Отсутствие методических разработок, демонстрационных программ и пособий, отражающих реальные методы и способы ведения учета и составления отчетности по международным стандартам. Отсутствие соответствующей квалификации специалистов.

Большинство российских бухгалтеров прекрасно ориентируются в положениях и рекомендациях российской нормативной базы, однако они еще не готовы кардинально перестроить свою работу и действовать согласно Международным стандартам. У российских бухгалтеров в силу ряда объективных и субъективных причин еще не сложился менталитет, направленный на ведение учета и составление отчетности по МСФО.

По-нашему мнению, российским бухгалтерам необходимы практические демонстрационные программы и пособия, помогающие освоить новые методы составления отчетности, понять основные определения и принципы учета.

- Многие зарубежные партнеры (например, в США) для выделения инвестиций и установления долгосрочного сотрудничества требуют от российских предприятий отчетность, составленную в соответствии с US GAAP. Если российские предприятия будут составлять отчетность отдельно согласно МСФО и согласно GAAP, а для налоговой инспекции согласно российской нормативной базе, то это чревато не только большими дополнительными затратами, но и замедлением всего процесса реформирования системы учета и отчетности в России.

Все вышеперечисленные проблемы осложняют составление сегментарной отчетности. К этим проблемам добавляется ряд других.

- Многие руководители российских компаний убеждены, что сегментарная отчетность нарушает коммерческую тайну и снижает конкурентоспособность предприятий. Однако, по нашему мнению, предоставление дополнительной информации не может нарушить конкурентное положение предприятия, если требования к предоставлению дополнительной информации едины для всех типов организаций. Причем если конкуренты намерены получить какую-то информацию, они ее все равно получат, используя методы "экономического шпионажа". Нормативное регулирование предоставления сегментарной отчетности частично повышает открытость организации, однако не настолько, чтобы повлиять на результаты деятельности и предоставить секретную информацию.

- ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" содержит только общие требования к составлению сегментарной отчетности. Нет методических разработок и наглядных примеров подготовки таких отчетов. Самым сложным является вопрос о принципах сегментирования и способах раскрытия информации. Необходимо учитывать то, что сегментарная отчетность является частью финансовой отчетности, составление которой по МСФО не освоено российскими бухгалтерами и экономистами.

9. В ходе исследования было установлено, что требования по составлению сегментарной отчетности распространяются на коммерческие предприятия, причем согласно п.З ПБУ 12/2000, оно может не использоваться при составлении бухгалтерской отчетности субъектами малого предпринимательства. Действующая редакция ПБУ 12/2000 позволяет некоторым специалистам считать, что «сфера применения этого документа существенно ограниченна. Он применяется в основном головной организацией, у которой есть дочерние и зависимые общества, при составлении сводной бухгалтерской отчетности; а также объединениями юридических лиц, в учредительных документах которых предусмотрено составление сводной отчетности» [52]. Однако, исходя из содержания Положения, следует, что оно направлено на раскрытие информации «о работе технологически обособленных производств, а также о влиянии дислокации подразделений организации или географии рынков сбыта на ее финансовое положение» [86]. Таким образом, мы сделали вывод о том, что коммерческая организация обязана представлять отчетность по сегментам в том случае, если выполняется одно из следующих условий:

- организация или ассоциация является составителем сводной бухгалтерской отчетности;

- организация осуществляет различные виды деятельности или производит товары, различающиеся по технологическому процессу, группам потребителей, способам реализации и т.д.;

- организация осуществляет свою деятельность в различных географических районах.

В связи с вышесказанным, мы предлагаем уточнить редакцию существующего Положения с тем, чтобы у составителей финансовой отчетности не возникало разночтений при определении необходимости представления информации по сегментам деятельности.

10. На наш взгляд, процесс составления сегментарной отчетности должен состоять из следующих этапов и процедур:

- определение отчетных сегментов;

- выбор формата и содержания сегментарной отчетности в соответствии с системой методов и критериев учетной политики организации;

- сбор и обобщение информации по отчетным сегментам из регистров управленческого и финансового учета;

- раскрытие информации по первичному и вторичному формату сегментарной отчетности в соответствии с нормативными документами, регулирующими предоставление информации по сегментам.

11. В ходе исследования нами было установлено, что формирование сегментарной отчетности в первую очередь должно базироваться на системе внутренней отчетности организации. В связи с этим, на первом этапе выделения отчетных сегментов рекомендуется проводить детальный анализ структуры внутреннего отчета организации с целью решения следующего вопроса: соответствуют ли некоторые элементы внутренней отчетности организации, определениям операционного и географического сегмента в ПБУ 12/2000. В любом случае, определение операционных и географических сегментов предполагает долю субъективного решения составителей отчетности. При определении сегментов руководство должно в первую очередь учитывать цель представления отчетности по сегментам. По нашему мнению, если ни организационно-правовая структура, ни внутренняя отчетность не позволяют определить сегменты, соответствующие определению стандарта, то скорей всего представление отчетности по сегментам такой организацией нецелесообразно.

Следующим этапом отбора отчетных сегментов должен стать количественный расчет показателей, предусмотренных стандартом при определении отчетных сегментов.

Для признания сегмента отчетным необходимо придерживаться следующим требованиям:

- операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная выручка получена от продажи внешним покупателям;

- выручка от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами составляет не менее 10% от общей суммы выручки;

- финансовый результат сегмента (прибыль или убыток) составляет не менее 10% от финансового результата всех сегментов;

- активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов;

- если на все отобранные отчетные сегменты приходится менее 75% выручки, то должны быть выделены дополнительные сегменты, даже если они не удовлетворяют «правилу 10%».

12. Для решения вопроса о выборе формата и содержания сегментарной отчетности необходимо выделить блоки первичной и вторичной информации. То есть, необходимо определить, будут ли первичным форматом сегментарной отчетности операционные сегменты или географические.

Критериями определения таких блоков в первую очередь являются показатели нормы прибыли и риска.

13. Важное примечание, на наш взгляд, не раскрытое в ПБУ 12/2000, но отраженное в МСФО-14, касается необходимости взаимоувязки показателей, представленных в отчетности по сегментам и совокупной информации сводного финансового отчета или просто финансового отчета компании. При представлении сверки доходы сегмента должны сверятся с доходами компании от внешних клиентов (включая раскрытие суммы доходов компании от внешних клиентов, не включенной в доходы сегмента); результат сегмента должен сверяться с сопоставимым показателем операционной прибыли или убытка компании, а также с чистой прибылью или убытком компании; активы сегмента должны сверяться с активами компании; а обязательства сегмента - с обязательствами компании. По нашему мнению, это существенное и необходимое примечание о сверке показателей должно обязательно найти отражение в российском стандарте по сегментарной отчетности. Помимо аналитической функции, которую несет на себе такая сверочная информация, чрезвычайно важной будет являться функция контроля за правильностью составления отчетности по сегментам. Подчеркнем, что это немаловажно в условиях, когда российские составители финансовой отчетности только начинают осваивать отчетность по сегментам, зачастую самостоятельно разрабатывая методики определения сегментов и формирования необходимой информации по ним.

14. В ходе исследования мы пришли к выводу, что необходимо законодательно определить перечень статей, информацию по которым организации обязаны представлять в отчете по сегментам и статей, информация по которым представляется в том случае, если для этого есть объективная база распределения или учетная политика предприятия дает возможность получать необходимую информацию по таким статьям в разрезе сегментов.

Безусловно, возникает опасность, что недобросовестные составители сегментарной отчетности будут всячески стараться сократить перечень статей, несущих информацию о сегментах. Однако, этот вопрос можно решить с помощью аудиторской проверки. Например, если аудиторы посчитают, что отчетность (в том числе сегментарная) составлена недобросовестно, то это отразится на аудиторском заключении, следовательно, составители отчетности не будут заинтересованы отклоняться от требований стандарта.

15. По нашему мнению, вопрос о межсегментарных передачах заслуживает более полного отражения в российском стандарте по сегментарной отчетности. Следует разбить требования к представлению информации о реализации между сегментами для трех случаев: когда все отчетные сегменты принадлежат одной организации; когда отчетные сегменты или один из них принадлежат разным организациям, входящим в Группу; когда отчетные сегменты или один из них объединяют несколько организаций, входящих в Группу.

16. Согласно ПБУ 12/2000, расходы сегмента не включают общехозяйственные расходы организации. Поэтому, на наш взгляд, чтобы статья расходов соответствовала требованиям стандарта, необходимо из себестоимости, сформированной в соответствии с нормативными актами и учетной политикой организации, исключить находящиеся там общехозяйственные расходы.

17. В разрезе географических сегментов, помимо цифровых данных о реализации по рынкам сбыта, мы предлагаем широко использовать графическую информацию для более наглядного отражения структуры реализации выделенных отчетных сегментов. В отношении ОАО «НЛМК» было принято решение отразить информацию о географических сегментах с помощью круговой диаграммы. Помимо табличной и графической формы, отчет по сегментам должен содержать текстовую информацию, в которой раскрываются основные способы и методы формирования информации по сегментам, а также информация о Компании и ее деятельности.

18. В исследовании были рассмотрены возможности проведения общей оценки деятельности организации на основе информации по сегментам. Основными методами такого анализа являются сравнительный метод и метод относительных показателей. Сравнительный анализ построен на ознакомлении, группировке и сопоставлении данных отчетности рассматриваемого предприятия за различные периоды. В нашем примере, с помощью сравнительного анализа сегментарной отчетности, были выявлены тенденции и закономерности развития ОАО «НЛМК» за 1999 и 2000 г.г., оценивалось влияние процессов, проходящих во внешней и внутренней среде предприятия, определялись перспективы развития. Анализ относительных показателей позволил рассчитать отношения между отдельными показателями сегментарной отчетности и определить взаимосвязь между этими показателями.

20. По нашему мнению, для проведения факторного анализа конечных результатов деятельности организации по отчетным сегментам необходим определенный перечень дополнительных финансовых и количественных показателей деятельности организации. Такие показатели, как правило, являются коммерческой тайной и потому не публикуются в открытой печати. Поэтому возможности для проведения такого анализа внешним пользователем весьма ограничены. Но для целей управленческого учета факторный анализ является жизненно необходимым. В связи с этим мы рассмотрели основные направления и методические положения факторного анализа сегментарной отчетности с точки зрения группы пользователей, которая выделена как «совет директоров, акционеры, руководство».

21. Широкими возможностями для проведения факторного анализа по сегментам для целей управленческого учета обладает индексный метод. С помощью данного метода можно соизмерить различные неоднородные процессы путем их приведения к общему единству, которым является денежная оценка. Это особенно актуально, когда продукция сегментов какой-либо организации достаточно неоднородна по структуре, цене, технологическому процессу. Ценность этого метода заключается также в широких возможностях прогнозирования и построения моделей изменения результатов деятельности организации под действием какого-либо одного или нескольких факторов.

22. На основе публикуемой отчетности ведущих металлургических предприятий нами был проведен комплексный сравнительный рейтинговый анализ. С помощью данного анализа были рассчитаны и оценены основные показатели деятельности ОАО «Северсталь», ОАО «ММК», ОАО «НЛМК». Каждому рассматриваемому предприятию были присвоены рейтинговые оценки. Комплексный анализ позволил сделать вывод о том, что ОАО «НЛМК» занимает второе место в рейтинге компаний отрасли. Однако поскольку деятельность современных металлургических компаний достаточно неоднородна, то комплексный анализ финансовой отчетности необходимо дополнить анализом деятельности предприятий-конкурентов по операционным и хозяйственным сегментам. Для проведения такого анализа нами были разработаны и представлены в исследовании специальные таблицы. К сожалению, провести анализ сегментарной отчетности конкурентов за 1999-2000 гг. нам не представилось возможным, так как рассматриваемые предприятия еще не опубликовали такие отчеты. Однако мы хотим подчеркнуть, что если информация по сегментам предприятий отрасли будет представлена не только в полном объеме, но и с соблюдением всех стандартов, то возможности и ценность комплексного, факторного и анализа конкурентных преимуществ и стратегической позиции организации резко возрастут, а, следовательно, пользователи финансовой отчетности получать дополнительную, качественно новую информацию для принятия управленческих решений.

Мы надеемся, что сделанные нами в ходе исследования выводы и представленные в работе методические указания найдут применение в практике различных организаций, составляющих сегментарную отчетность.