Формирование учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Формирование учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли"

005013554

На правах рукописи

Ганин Александр Васильевич

Формирование учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

Автореферат диссертации на соискание ученой степени ) доктора экономических наук

1 5 МДР Ш

Орел-2012

005013554

Работа выполнена в федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет -учебно-научно-производственный комплекс»

доктор экономических наук, профессор Попова Людмила Владимировна

Бархатов Анатолий Петрович

доктор экономических наук, профессор, Федеральное

государа венное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования ((Российский государственный торгово-экономический университет», кафедра «Бухгалтерский учет и аудит», профессор

Залевский Виктор Альбертович

доктор экономических наук, профессор, Федеральное

государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Сыктывкарский государственный университет», кафедра ((Бухгалтерский учет и аудит», профессор

Суворова Светлана Павловна

доктор экономических наук, профессор, Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Орловский государственный институт экономики и торговли», кафедра «Управленческий учет и аудит», заведующий кафедрой

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «РОСТОВСКИЙ

государственный экономический университет «РИНХ»

Защита состоится 30 марта 2012 г. в 13 часов на заседании диссертационного совета Д 212.182.04 при федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Государственный университет -учебно-научно-производственный комплекс» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29, аудитория 212 (www.gu-urmk.ru).

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке федерального государственного бюджетного образовательного учреждения высшего профессионального образования «Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс» по адресу: 302020, г. Орел, Наугорское шоссе, д. 29, аудитория 340.

Автореферат разослан 29 февраля 2012 г. Объявление о защите диссертации и автореферат диссертации направлены для размещения в сети Интернет Министерством образования и науки Российской Федерации по адресу: référât vak@obrnadzor.gov.ru

Научный консультант Официальные оппоненты:

Ведущая организация

Ученый секретарь --

диссертационного совета ^ Коростелкина И.А.

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы диссертационного исследования. Развитие экономических отношений в условиях глобализации, стандартизации и унификации учетных процессов, способствует усложнению формирования учетно-контрольной системы. Генерирование значительного объема информационных потоков является первопричиной возникновения проблем с их использованием и одновременно приводит к трудностям в ходе принятия обоснованных и эффективных решений. В связи с этим возникает необходимость применения различных инструментов прогнозирования, планирования, мониторинга, выявления и упреждения управленческих проблем.

Такой системой, способной решать вопросы формирования финансово-экономических показателей деятельности предприятий в пределах нормативных значений, а также обеспечивать разработку и принятие оперативных, тактических и стратегических управленческих решений, может быть признана учетно-контрольная система, построенная в соответствии с требованиями международных стандартов. При этом, учетно-отчетное, информационно-аналитическое и контрольное обеспечение отражают различные экономико-организационные, финансово-налоговые и управленческие возможности дорожно-строительной отрасли, а также существующие производственные отношения.

Поэтому недооценка роли и значения управленческой составляющей учетно-контрольной системы, а также ее формирования в условиях перехода к международным стандартам финансовой отчетности приводит к нерациональному использованию ресурсного потенциала предприятий дорожно-строительной отрасли, росту затрат, себестоимости и сокращению конкурентных преимуществ.

Аналитические исследования показателей деятельности предприятий дорожно-строительной отрасли показывают, что только немногие из них имеют реально функционирующую учетно-контрольную систему, основанную на требованиях и принципах МСФО и учитывающую национальное учетное законодательство и стандарты аудита, которая используется руководством и менеджерами для принятия различных управленческих решений.

Организация учетного процесса на предприятии основывается на определении финансово-экономических показателей, их нормативных и фактических значений, отклонений от норматива, а также причин возникновения этих отклонений.

Финансовые показатели, выступая оригинальным ориентиром при установлении задач и параметров системы сбалансированных показателей, формируются на базе взаимосвязи корпоративной стратегии и целевых установок, поэтому для их разработки и выполнения аналитических процедур необходима высококачественная информационная база, постоянно совершенствуемая в рамках учетно-контрольной системы. Лишь при этом условии можно вести речь об обеспечении полезной информацией заинтересованных пользователей в целях принятия эффективных управленческих решений. Все вышеизложенное позволяет говорить о том, что развитие теоретико-методологических основ, научно-методических положений и практических рекомендаций по формированию учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли актуально и своевременно на сегодняшнем этапе экономического развития.

Степень научной разработанности проблемы. Теоретические аспекты, основы методологии и практические вопросы организации учетно-контрольной системы исследовались отечественными и зарубежными учеными и экономистами-практиками.

Развитие учетной составляющей в ее традиционном понимании представлено в работах P.A. Алборова, В.П. Астахова, Ю.А. Бабаева, A.C. Бакаева,

A.П. Бархатова, Н.П. Барышникова, П.С. Безруких, H.JI. Вещуновой,

B.Г. Гетьмана, В.В. Карпова, И.А. Масловой, В.И. Петровой, Я.В. Соколова, Н.В. Фоминой и др.

Вопросы организации и практического внедрения управленческого учета представлены в трудах А.Э. Аткинсона, Дж. Арнольда, К. Друри, Р. Каплана, Д. Раджива, С. Роберта, Дж. Фостера, Ч. Хорнгрена, С.М. Янга и др.

Методологические основы и организационно-методическое обеспечение управленческого учета исследуются A.C. Васильевой, М.А. Бахрушиной, О.Н. Волковой, Е.М. Дусаевой, В.Б. Ивашкевич, М.А. Иванова, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, Е.П. Козловой, Н.П. Кондракова, Т.Б. Кувалдиной, И.Г. Кондратовой, И.Г. Кукукиной, Л.И. Малявкиной, Ю.А. Мишина, O.E. Николаевой, Л.М. Полковского, О.В. Рыбаковой и др.

Принципы, функции и методы управленческого анализа представлены в работах М.И. Баканова, C.B. Барнгольц, Т.Б. Бердниковой, В.А. Константинова, М.М. Коростелкина, А.К. Привалова, Л.В. Поповой, А.Д. Шеремета и др.

Исследованию системы сбалансированных показателей посвящены работы К.Ю. Бурцевой, Н.Ф. Дьячкова, H.A. Игошиной, В.Н. Кабанова, A.A. Мицкевича, П.Р. Нивена, Т.В. Рязановой, С.П. Суворовой, Е.В. Труновой, В.П. Фомина и др.

Формирование стоимости работ в справедливой оценке в соответствии с требованиями МСФО раскрывается в работах К.В. Блохина, К.Т. Крыганова, ЕЛ. Малкиной, Б.Г. Маслова, Л.В. Усатовой и др. Разработка отдельных аспектов учетного процесса и контроля в строительстве представлена в работах H.A. Адамова, В.В. Горлова, A.B. Грачева, A.B. Дементьева, М.С. Кузьминой, В.А. Лукинова, В.Е. Чернышева и др.

Аспекты формирования финансово-экономических показателей деятельности предприятий с учетом отраслевой специфики представлены в работах O.A. Алексеевой, В.Л. Бакадорова, В.В. Бочарова, Л.В. Донцовой, O.E. Ефимовой, В.А. Залевского, С.А. Зубаревой, М.В. Мельник, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, В.И. Стражева, Н.И. Сысоева и др.

Вопросам развития контрольной составляющей, внешнего и внутреннего аудита посвящены труды следующих зарубежных ученых: Р. Адаме, Э.А. Арене, М. Бенис, ФЛ. Дефлиз, Г.Р. Дженик, Р. Додж, Д.Р. Кермайкл, Дж. К. Лоббек, Р. Монтгомери, Дж. Робертсон, М.Б. Хирш и др.

Отечественные экономисты и аудиторы раскрывают вопросы организации внутреннего аудита на предприятии, проведения аудиторских проверок: Ш.И. Алибеков, В.Д. Андреев, В.В. Бурцев, Ю.А. Данилевский, Т.А. Дубровина, О.В. Ковалева, А.К. Макальская, Е.А. Мизиковский, В.П. Суйц, С.М. Шапигузов и др. Информационно-аналитическая основа аудиторских проверок представлена в работах Г.П. Герасименко, М.А. Городилова, Л.Т. Гиляровской, Т.В. Зыряновой, Э.А. Макарьяна, М.В. Мельник, Н.В. Савиной, А.Е. Суглобова, Т.В. Шишковой.

Вопросам развития учетного процесса в условиях международных стандартов посвящены работы как зарубежных авторов (Д. Александера, А. Бриттона, М. Коэна, Б. Карсберга, Г. Микерина, Д. Робинсона), так и отечественных (Е.И. Богатыревой, O.A. Букиной, И.А. Григоренко, И.А. Масловой, E.H. Макаренко, A.B. Николаенко и др.).

Несмотря на большое количество работ, посвященных исследуемой тематике, сегодня остаются дискуссионными вопросы о месте управленческой подсистемы в структуре учетно-контрольной системы, ее соотношении с другими видами информационно-аналитического обеспечения. При этом необходимо сделать акцент, что существующие рекомендации, направленные на создание

5

принципиально новой, эффективной и качественной системы в условиях перехода на международные стандарты в настоящее время не представляют полной унификации теории, методологии и методического обеспечения внедрения элементов учетно-контрольной системы с учетом отраслевой специфики, что и предопределило выбор темы исследования, его цель, задачи и содержание.

Цель диссертационного исследования заключается в комплексном анализе российской учетно-контрольной системы и разработке теоретико-методологических основ, научно-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию и внедрению ее составляющих в деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли в современных экономических условиях, базирующихся на требованиях национального законодательства и принципах международных стандартов учета и аудита.

Для достижения данной цели поставлены и решены следующие задачи:

- теоретически обосновать необходимость внедрения в деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления;

- определить концептуальные элементы функционирования качественных и количественных информационных потоков управленческого учета;

- выделить направления взаимосвязи системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации;

- разработать научно-методические рекомендации по проведению управленческого учета количественной и качественной информации о затратах предприятий дорожно-строительной отрасли;

- определить и научно обосновать мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития в рамках учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли на основе системы сбалансированных показателей;

- предложить поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли;

- сформировать модель определения справедливой стоимости выполняемых работ дорожно-строительными предприятиями по правилам международных стандартов финансовой отчетности;

- разработать научно-методическое обеспечение формирования сметной стоимости объектов строительства для целей использования справедливой оценки;

6

- предложить методику учета расходов на участие в тендерах на строительство дорог, а также определить методы оценки стоимости строительства;

- определить формы системы внутреннего контроля, применяемые предприятиями;

- разработать методические рекомендации по контролю качества информационных данных учетно-контролыюй системы;

- структурировать международные стандарты аудита по обеспечению качества его проведения.

Область исследования. Исследование соответствует

пп. 1.3 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета»,

1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»,

1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», 2.11 «Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа», 3.2 «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», ЗЛО «Адаптация национальных систем аудита, их соответствие международным стандартам», 3.11 «Особенности формирования аудиторской отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Объектом исследования является совокупность учетных, информационно-аналитических и контрольных процедур, функционирующих в рамках учетно-контрольной системы.

Предметом исследования является взаимодействие элементов учетно-контрольной системы с общей системой управления предприятиями дорожно-строительной отрасли.

Теоретической и методологической базой исследования определен диалектический метод, позволяющий изучать экономические явления и процессы во взаимосвязи, взаимозависимости и непрерывном развитии.

В процессе диссертационного исследования использованы общие методы научного исследования (анализ, синтез, индукция, дедукция, системность, комплексность,), специальные процедуры учета (группировка, балансовое

7

обобщение, двойная запись), анализа (горизонтальный, вертикальный, трендовый, факторный анализ, метод балансовой увязки, метод сводки и группировки) и аудита (сплошной, выборочный, комбинированный метод проверки, наблюдение, инспектирование, запрос, подтверждение, пересчет, специальные аналитические процедуры).

Теоретическую основу диссертационного исследования составили работы отечественных и зарубежных теоретиков и практиков по вопросам методологии формирования учетно-контрольной системы, нормативные акты Российской Федерации, международные стандарты финансовой отчетности и аудита, материалы научных, научно-практических конференций и семинаров, монографии, периодические издания.

Методологическую основу исследования составили экономические теории и связанные с ними практические направления формирования учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке концепции учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами, в рамках развития теоретико-методологических, организационных основ и научно-методических положений формирования учетного, информационно-аналитического и контрольного процессов на предприятиях дорожно-строительной отрасли в условиях стандартизации и унификации учетно-управленческой деятельности.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:

- с авторской позиции обоснована необходимость внедрения учетно-контрольной системы как полностью или частично децентрализованной составляющей учетно-аналитической системы в целях выработки рекомендаций относительно эффективного использования ресурсного потенциала предприятия, а также проведен анализ сущности и содержания структурных элементов управленческого звена, который позволил рассматривать управленческий учет как интеграцию учетных и управленческих элементов, генерирующих информационные потоки для анализа, планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений, а управленческий аудит 0 как сложноорганизованный процесс контроля за соблюдением установленного порядка ведения учетных процедур, функционирующий в интересах руководства

предприятия, собственников и иных заинтересованных пользователей (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12);

- определены концептуальные элементы использования качественных и количественных информационных данных управленческого вектора учетно-контрольной системы, позволяющие расширять информационно-аналитическую и регулирующую функции управленческого учета, обеспечивая при этом связь между центрами ответственности (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- выделены направления взаимосвязи системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации, а также предложен к практическому применению методический инструментарий управленческого анализа информационных потоков, использование которого позволит повысить эффективность и расширить область использования учетных информационных данных, а также принимать наиболее объективные и адекватные поставленным целям и задачам управленческие решения (пп. 1.11, 2.11 паспорта специальности 08.00.12);

- разработаны научно-методические рекомендации по управленческому учету количественной и качественной информации о затратах, а также предложен механизм формирования комплексной управленческой отчетности на основе данных учетной подсистемы, удовлетворяющей информационные потребности руководителей и позволяющей полностью оценивать хозяйственную деятельность и принимать управленческие решения (пп. 1.8, 1.11 паспорта специальности 08.00.12);

- определены и научно обоснованы мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития в рамках учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли на основе системы сбалансированных показателей, позволяющие структурировать деятельность центров ответственности с учетом показателей эффективности распределения затрат по видам работ (пп. 1.3,1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- предложен поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли и разработана стратегическая карта деятельности, с помощью которой определяются причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности предприятия (пп. 1.3, 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- сформирована модель определения справедливой стоимости выполняемых работ дорожно-строительными предприятиями по правилам международных

9

стандартов финансовой отчетности, внедрение которой в российскую практику будет способствовать получению достоверной информации о планируемых денежных потоках и формированию базы сопоставимой информации в рамках учетно-контрольной системы (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- разработано научно-меггодическое обеспечение формирования сметной стоимости объектов строительства для целей применения справедливой оценки, являющейся составной частью сметных расчетов, и устанавливающей потребность строительства в финансовых ресурсах (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- предложена методика учета расходов на участие в тендерах по строительству дорог, а также определены методы оценки стоимости строительства, позволяющие осуществлять планирование, анализ и своевременный контроль затратных показателей в рамках учетно-контрольной системы (п. 1.11 паспорта специальности 08.00.12);

- определены формы системы внутреннего контроля, применяемые предприятиями, и доказана перспективность формирования контрольной составляющей в условиях тесной взаимосвязи службы внутреннего аудита и структурно-функциональных форм внутреннего контроля, а также предложена концепция создания службы реализации учетно-контрольной системы, основанная на знаниях и профессиональных требованиях к квалифицированному персоналу (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12);

сформированы практические аспекты организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы, а также разработаны методические рекомендации по контролю качества информационных данных учетно-контрольной системы, позволяющие принимать объективные решения о достоверности отчетных данных (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12);

- структурированы международные стандарты аудита по обеспечению качества его проведения, позволяющие оказывать практическую помощь в понимании и внедрении стандартов по контролю качества как на уровне аудиторской организации, так и отдельного задания, а также обеспечивать высокое качество профессиональной деятельности в целом (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12).

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке концептуальных и методологических основ учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления, а также предложений научно-методических рекомендаций их

10

практической реализации. Полученные теоретические результаты открывают возможность проведения научных исследований по вопросам внедрения зарубежного опыта учетно-контрольной деятельности в российскую практику.

Практическая значимость результатов исследования заключается в применении разработанных методик и моделей учета и аудита, способствующих повышению качества информационно-аналитической базы управленческой деятельности, а также эффективности использования ресурсного потенциала предприятий дорожно-строительной отрасли.

Предложенные в диссертационной работе научно-методические рекомендации носят конкретный практический характер и могут использоваться в учетно-аналитической деятельности предприятий дорожно-строительной отрасли, а также в подготовке и принятии эффективных управленческих решений, имеющих стратегическую ориентацию.

Отдельные разделы диссертационной работы используются в учебном процессе при подготовке специалистов экономического профиля по дисциплинам «Финансовый учет», «Управленческий учет», «Управленческий анализ», «Аудит», «Контроллинг» в Государственном университете - учебно-научно-производственном комплексе.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Теоретико-методологические положения, научно-методические и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, доложены на Международных и Всероссийских научно-практических конференциях (2000 г., Старый Оскол), (1999-2000 гг., 2010-2011 гг., г. Орел), (2010-2011 гг., г. Москва).

Результаты авторских исследований и наблюдений нашли практическое применение, были внедрены в финансово-хозяйственную деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли Орловской области, в работу аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 51 работе, в том числе в 2 монографиях, 13 научных изданиях, рекомендованных ВАК России, статьях и материалах научных и научно-практических конференций. Авторский объем публикаций составляет 50,3 п.л.

Структура и объем диссертации. Структура диссертации определена целью, задачами и логикой исследования. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы, включающего 240 источников. Общий объем диссертации составляет 340 страниц.

11

Во введении обоснована актуальность диссертационного исследования, определена степень разработанности темы, ее цели и задачи, обоснованы теоретико-методологические и информационные основы исследования, выявлена научная новизна, теоретическая и практическая значимость.

В первой главе «ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЫ В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ» представлены направления развития учетно-контрольной системы предприятий в Российской Федерации и за рубежом, теоретический анализ категориального аппарата «учетно-контрольная система», а также проведено сопоставление концепций функционирования учетно-контрольной системы в Российской Федерации и зарубежных странах.

Во второй главе «МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ ИНФОРМАЦИОННЫХ ПОТОКОВ В УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЕ» выработаны методологические основы формирования информационных потоков в учетно-контрольной системе с учетом международных стандартов, а также раскрыт механизм формирования аналитической информации и выявлена взаимосвязь управленческого учета и анализа количественной и качественной информации.

В третьей главе «ОРГАНИЗАЦИОННО-МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ФОРМИРОВАНИЮ СИСТЕМЫ СБАЛАНСИРОВАННЫХ ПОКАЗАТЕЛЕЙ НА ПРЕДПРИЯТИЯХ ДОРОЖНО-СТРОИТЕЛЬНОЙ ОТРАСЛИ КАК ИНСТРУМЕНТА УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЫ» представлены теоретические основы функционирования системы сбалансированных показателей, раскрыта финансовая составляющая как информационная база системы сбалансированных показателей, предложен механизм формирования системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли.

В четвертой главе «ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ В СПРАВЕДЛИВОЙ ОЦЕНКЕ ПО ПРАВИЛАМ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ» смоделировано формирование справедливой стоимости по правилам МСФО, разработана методика расчета сметной стоимости для целей применения справедливой оценки, представлены методика учёта расходов и организации участия в тендерах на строительство дорог, а также методика применения справедливой стоимости на предприятиях согласно МСФО.

В пятой главе «ФОРМИРОВАНИЕ КОНТРОЛЬНОГО ВЕКТОРА УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЫ, ОРИЕНТИРОВАННОЙ НА МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ» разработаны направления кадровой организации и масштабирования учетно-контрольной системы, ориентированной на международные стандарты (на примере создания службы внутреннего аудита), выделены актуальные способы организации учетно-контрольной системы на современных предприятиях России, практические аспекты организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы, рассмотрены проблемы применения международных стандартов аудита в российской практике, а также даны методические рекомендации по контролю качества информации в учетно-контрольной системе.

В заключении сформированы выводы и предложения по теме диссертационного исследования.

2. ОСНОВНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ И РЕЗУЛЬТАТЫ РАБОТЫ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ

1 С авторской позиции обоснована необходимость внедрения учетно-контрольной системы как полностью или частично децентрализованной составляющей учетио-аналитической системы в целях выработки рекомендаций относительно эффективного использования ресурсного потенциала предприятия, а также проведен анализ сущности и содержания структурных элементов управленческого звена, который позволил рассматривать управленческий учет как интеграцию учетных и управленческих элементов, генерирующих информационные потоки для анализа, планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений, а управленческий аудит как сложноорганизованный процесс контроля за соблюдением установленного порядка ведения учетных процедур, функционирующий в интересах руководства предприятия, собственников и иных заинтересованных пользователей

Считаем, что в развитии учетно-контрольной системы значительную роль

играют изменения масштабов и усложнение функционирования предприятий. Анализ литературных источников позволил сделать вывод, что учетно-контрольную систему рассматривают с двух позиций: с точки зрения подсистемы учетно-аналитической системы и как самостоятельную систему.

Автор придерживается первой позиции и рассматривает учетно-

контрольную систему как полностью или частично децентрализованную

составляющую учетно-аналитической системы, структурные элементы которой

направлены на сбор, обобщение, обработку, анализ, накопление, хранение и

и

оценку всех видов информации, необходимой для принятия управленческих решений соответствующего уровня, составление различного рода прогнозов (среднесрочных и краткосрочных, региональных и локальных), оценку риска, мониторинг финансово-экономических показателей, предварительный, текущий и последующий контроль в целях выработки рекомендаций относительно эффективного использования ресурсного потенциала предприятия.

В связи с данным определением, учетно-контрольную подсистему предлагается рассматривать следующим образом (Рисунок 1).

Общая система управления

Рисунок 1 - Взаимосвязь учетно-контрольной и учетно-аналитической систем предприятия

С появлением рыночных механизмов регулирования экономики и различных форм собственности очевидной стала необходимость формирования финансовой отчетности по требованиям международных стандартов, отражающей стабильность финансового положения предприятия. В свою очередь рост предприятий с иностранными инвестициями, приход транснациональных компаний на российский рынок, изменение механизмов внешнеэкономической

деятельности способствовали развитию учетно-контрольной системы, при этом первостепенное значение приобретали ее управленческие структурные элементы.

Теоретический анализ сущности и содержания управленческой составляющей учетно-контрольной системы позволил рассматривать управленческий учет как интеграцию учетных и управленческих элементов, генерирующих информационные потоки для анализа, планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений, а управленческий аудит как сложноорганизованный процесс контроля за соблюдением установленного порядка ведения учетных процедур, функционирующий в интересах руководства, собственников и иных заинтересованных пользователей.

Автором выделяются следующие требования к формированию учетно-контрольной системы:

- оценка соблюдения порядка осуществления учетных, информационно-аналитических и контрольных процедур;

- оценка составляющих учета и внутреннего контроля;

- содействие руководству в совершенствовании и реинжиниринге хозяйственных процессов;

- содействие в реализации принятой стратегии развития предприятия.

Учетно-контрольная система помогает предприятию в достижении

поставленных целевых установок с использованием комплексного подхода к оценке и повышению результативности управленческой деятельности. Считаем, что необходимость формирования учетно-контрольной системы должна диктоваться экономической целесообразностью.

Внедрение учетно-контрольной системы на предприятии позволяет создать более эффективную и устойчивую систему управления с помощью следующих функций: упорядочивание документооборота; сокращение время обработки информации и ее поиска; снижение сроков принятия решений и повышение их эффективности; защита данных от несанкционированного доступа.

2 Определены концептуальные элементы использования качественных и количественных информационных данных управленческого вектора учетно-контрольной системы, позволяющие расширять информационно-аналитическую и регулирующую функции управленческого учета, обеспечивая при этом связь между центрами ответственности

Важным фактором в современных условиях хозяйствования становится

информационное обеспечение управления, состоящее в сборе и обработке

15

информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений. Доказано, что наибольший удельный вес в экономической информации занимают учетные данные, среди которых наиболее значимыми являются данные управленческого учета, на основе которой осуществляется управление предприятием в целом (Рисунок 2).

Система управленческого умета

Сбор информации

Регистрация информации

Обобщение информации

Предоставление информации

\ П Г\ ї V

' - ^ ^ * Л ^ ~ Л ,---л ---1 - -*---1 - Л - "5 г---1---I г *" -----I

К

15

ё § в «

£ и

з 8

О те

II

¡1

а£

Информация управленческого учета

1

Рисунок 2 - Схема движения информационных потоков в целях управления предприятием

Информацию в учетных системах целесообразно рассматривать с точки зрения количественного подхода. При этом количественная информация управленческого учета представляет собой данные и сведения, характеризующие свойства объектов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, которые выражены в определенных единицах измерения.

Информация управленческого учета - это финансовые данные, охватывающие все виды деятельности и процессы, осуществляемые на предприятии, однако с развитием управленческого учета данная информационная область существенно расширилась за счет нефинансовых данных, не имеющих денежного выражения, например, о качестве выполняемых работ, творческом потенциале сотрудников и т.п. Такая информация носит качественный характер, ее используют в процессе управления, однако, в сложившейся отечественной системе учета она не находит отражения.

Доказано, что количественная и качественная информация существуют неразрывно и тесно взаимосвязаны между собой, однако, на разных стадиях управления и принятия управленческих решений превалирует лишь одна из них.

Когда субъект, принимающий управленческое решение, получает сгруппированные количественные данные, то, анализируя их и делая соответствующие выводы, он преобразовывает и синтезирует качественную информацию на основе количественной.

Взаимодействие качественной и количественной информации с точки зрения учетно-контрольной системы представлено на рисунке 3.

, Характеристика I - качественная информация

информации

количественная информация

БО 51 БЗ 54 55 Процесс

реализация решения

Рисунок 3 - Взаимосвязь качественной и количественной информации на всех стадиях принятия управленческого решения

На стадии возникновения идеи (80 - 81) решение носит полностью

качественный характер, однако по мере его реализации (81 - 82), информация,

присущая управленческому решению, постепенно начинает приобретать

количественный характер. На стадии 82 - ЭЗ появляются результаты решения,

которые характеризуются как качественными, так и количественными

показателями. На стадии 83 - 84 с использованием элементов учетно-контрольной

системы происходит регистрация, обобщение и предоставление данных об

объекте, однако, в силу принятой системы, эти данные носят только

количественный характер, поэтому по мере учета и документации результата

решения, качественные характеристики сходят на нет. На стадии 84 - 85

происходит восприятие субъектом информации, на основе анализа и

интерпретации количественных данных появляется качественная информация о

результатах решения. Однако такая качественная информация субъективна и не

всегда будет являться равнозначной количественной, сформированной на стадии

82 - 83. Ввиду различий такой информации принятие нового управленческого

решения может оказаться недостаточно обоснованным, вследствие чего

неэффективным. Для того, чтобы информация об объекте была полной, в учетно-

17

контрольной системе необходимо использовать не только количественную, но и качественную информацию.

Всю информацию управленческого учета можно разделить на исходящую и входящую информацию. Исходящая информация формируется в виде периодических и стандартизированных управленческих отчетов либо в виде разовых аналитических отчетов, необходимых для принятия решения по конкретной проблематике. Такие отчеты генерируются управленческим учетом и распределяются по соответствующим уровням управления организации.

Входящая информация управленческого учета имеет более сложную иерархичную структуру, поскольку она генерируется не только в различных подсистемах организации, но и во внешней экономической среде.

В диссертации выделены требования, предъявляемые к информационным данным управленческого учета, а именно: аналитичность, достаточность, понятность, адресность, оперативность, сопоставимость, целесообразность, рентабельность, релевантность, гибкость (Рисунок 4)._

информационные данные должны информационные данные должны способствовать способствовать принятию эффективных определению направлений деятельности структурных управленческих решений подразделений и доли участия каждого из них в получении __прибыли

достаточность и полезность аналитичность

доступность понимания

информации конкретным пользователем

понятность

сопоставимость

сопоставимость

информационных данных по времени и источникам ее возникновения

ориентированность информации на конкретного потребителя и ее доведение до соответствующего исполнителя

У

целесообразность

соответствие тем целевым

установкам, для которых

данная информация предназначена

предоставление информации в конкретные сроки, т.е. ее готовность к определенному времени

оперативность

рентабельность

затраты на подготовку информационных данных должны быть меньше, чем выгоды от ее использования

релевантность

способность информационных данных влиять на решения менеджеров, оценивать прошлые, настоящие или будущие события

гибкость

обеспечение информационных потребностей менеджеров разных уровней в условиях изменения внешней среды

Требования, предъявляемые к информационным данным управленческого учета

адресность —X—

Рисунок 4 - Требования, предъявляемые к информационным данным управленческого учета

Таким образом, количественная информация в системе управленческого учета группируется и детализируется, исходя из потребностей управленческой деятельности, и в итоге формируется с учетом целевых установок и направлений развития предприятия. Все потоки информации сосредотачиваются в бухгалтерии. Руководителям предприятия в целях разработки и принятия управленческих решений необходимы как сводные информационные группировки по затратам, доходам и иным показателям деятельности, так и калькуляция по центрам ответственности и по другим аналитическим разделам.

Учетно-аналитическая система предусматривает в своем составе элементы управленческого звена, а именно: нормирование, планирование, прогнозирование, бюджетирование и контроллинг, что расширяет информационно-аналитическую и регулирующую функции управленческого учета, обеспечивая при этом связь между центрами ответственности.

3 Выделены направления взаимосвязи системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации, а также предложен к практическому применению методический инструментарий управленческого анализа информационных потоков, использование которого позволит повысить эффективность и расширить область использования учетных информационных данных, а также принимать наиболее объективные и адекватные поставленным целям и задачам управленческие решения

Для осуществления высокоэффективного регулирования и прогнозирования

хозяйственных процессов необходимо проведение комплексного управленческого анализа, основной целью которого является обеспечение информационной базой процесс контроля затратных и доходных элементов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом и центров ответственности, в частности.

Управленческий анализ количественной и качественной информации о затратах - это область деятельности, которая требует обособленного и целенаправленного учета, поскольку исследует взаимосвязь количественной и качественной информации, формируемой в учетной системе.

Проведение управленческого анализа необходимо для оценки финансово-хозяйственной деятельности, исследования динамики и структуры себестоимости выполненных работ, а также состава коммерческих и управленческих расходов, определения направлений стратегии развития предприятия, реализации эффективного управления, выявления внутренних ресурсов и скрытых

возможностей предприятия, определения направлений их использования в условиях постоянно изменяющейся внешней среды.

Количественную информацию о производственных затратах в зависимости от целей проведения управленческого анализа можно классифицировать по нескольким направлениям (Рисунок 5).

Рисунок 5 - Классификация количественной информации о затратных показателях предприятий

Проведение анализа количественной информации неразрывно связано с проведением анализа качественной информации управленческого учета о затратах, поскольку только такой подход позволяет объективно взглянуть на структуру и свойства затрат. Однако в связи с такой особенностью качественной управленческой информации, как субъективность, довольно проблематично определить направления базовых методик осуществления управленческого анализа.

Качественная информация управленческого учета формируется, прежде всего, исходя из целей управления каждого центра ответственности, а также исходя из возможности выявить степень влияния определенных факторов на распределение затрат между отдельными участками производства, откуда следует

необходимость классификации качественной информации о затратах по центрам ответственности.

Для проведения анализа качественной информации о затратах необходимо выбирать подходящий метод, исходя из конкретных условий и целей проведения анализа. В диссертации предложено использовать метод экспертных оценок (процедура получения оценки проблемы на основе группового мнения специалистов, совместное мнение которых обладает большей точностью, чем индивидуальное мнение каждого) или АВС-метод (позволяет классифицировать ресурсы предприятия по степени их важности).

Метод экспертных оценок довольно прост и возможен к использованию в качестве способа анализа качественной информации, поскольку обладает большими возможностями по решению задач, не поддающихся решению обычным аналитическим способом.

Для проведения кросс-АВС анализа качественной информации о затратах необходимо определить два взаимозависимых или определяющих критерия по анализируемой проблематике и ранжировать в соответствии с ними имеющуюся информацию по группам «А-В-С», где А - наиболее важные факторы, В -обычные факторы, С - факторы, оказывающие наименьшее влияние. Затем в соответствии с таким делением составляется кросс-таблица (Таблица 1).

Таблица 1 - Таблица кросс-АВС анализы качественной информации

Информация в соответствии с критерием 1

Информация в соответствии с критерием 2 Л В С

А АА АВ АС

В ВА ВВ ВС

С СА св СС

В соответствии с ней в ячейке АА будет находится информация, наиболее сильно оказывающая влияние на затратные показатели, а в ячейке СС - наименее сильно. При помощи проведения кросс-АВС анализа можно определить, какая качественная информация учета является наиболее важной.

Построение учетно-контрольной системы, включающей количественную и качественную информацию, позволит повысить эффективность и расширить перечень направлений использования данных управленческого вектора, положительно влияя на качественные характеристики формируемой отчетности, а также принимать наиболее объективные и адекватные поставленным целям и задачам управленческие решения.

Таким образом, управленческий учет количественной информации является системообразующим звеном взаимосвязи с качественной информацией, при этом важное значение для обоснования мероприятий оптимизации себестоимости выполненных работ и поиска резервов ее снижения играет управленческий анализ.

4 Разработаны научно-методические рекомендации по управленческому учету количественной и качественной информации о затратах, а также предложен механизм формирования комплексной управленческой отчетности на основе данных учетной подсистемы, удовлетворяющей информационные потребности руководителей и позволяющей полностью оценивать хозяйственную деятельность и принимать управленческие решения

В диссертации установлено, что управленческий учет формирует основные информационные потоки для аппарата управления, при этом, как правило, на предприятиях используется интегрированный способ ведения учета, при котором финансовый учет совмещается с управленческим в единой системе счетов.

Основными задачами управленческого учета являются накопление информации о фактических производственных затратах, формирование информации, необходимой для оперативного контроля использования производственных ресурсов, выявление возможностей снижения себестоимости выполненных работ.

Считаем, что в управленческом учете по каждому элементу затрат необходимо формировать учетные регистры, например, ведомость материальных расходов, ведомость по расходованию материалов на выполненные работы, регистр полной производственной себестоимости. В диссертации также предложено формировать учетные регистры для отражения косвенных затрат и для формирования полной себестоимости выполненных работ. Предложенные методические рекомендации по формированию учетных регистров создают достаточную информацию для анализа и принятия на ее основе управленческих решений.

Считаем, что подготовка информации для принятия как долгосрочных, так и краткосрочных решений основывается на методиках управленческого учета, внедрение которых в практическую деятельность предприятия позволяет обладать определенным преимуществами по сравнению с консервативными методами управления.

Управленческая отчетность становится важным элементом планирования, контроля, достижения эффективности, спецификой составления которой является то, что она не имеет стандартизированных форм, поскольку вид предоставления отчетной информации зависит от запросов управляющих и, чаще всего, от проблематики принимаемого ими решения. Однако, несмотря на непериодичность возникновения запросов руководителей, наибольшую пользу и эффективность информация управленческой отчетности может представлять, только если данные собираются на регулярной основе с учетом установленных принципов сбора и систематизации.

Постоянными составляющими управленческой отчетности, предложенными в диссертации, является смета полной себестоимости выполняемых работ, которая складывается из сметы затрат на материальные ресурсы, сметы по труду и сметы полной себестоимости. Отчет о прибылях и убытках по выполненным работам составляется для определения финансовых результатов по отдельным видам деятельности, а также в целях дальнейшего анализа прибыли (Таблица 2).

Таблица 2 - Общая смета по выполненным работам, оказанным услугам'

В тыс. руб.

№ Наименование объекта Доход от реализации Себестоимость реализованной продукции Прибыль (убыток)

1 Платная стоянка 41 123 27 675 13 448

2 Реализация материалов собственного производства 6187 2 605 3 582

3 Услуги дорожной техники 6 102 1 704 4 398

4 Услуги по выполнению дорожных работ (Обход г. Орла) 4 700 018 6 317 092 -1 617 074

5 ИТОГО: 4 753 430 6 349 076 - 1 595 646

В диссертации предложено формирование комплексной системы управленческой отчетности, которая удовлетворяет информационные потребности руководителей и позволяет полностью оценивать хозяйственную деятельность и принимать управленческие решения.

5 Определены и научно обоснованы мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития в рамках учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли на основе системы сбалансированных показателей, позволяющие структурировать деятельность

1 По данным ОАО «ДСФ-2» за март 2011г.

центров ответственности с учетом показателей эффективности распределения затрат по видам работ

Считаем, что эффективное управление предприятием в рамках учетно-

контрольной системы возможно на основе применения системы сбалансированных показателей с использованием критериев времени достижения конкретного показателя деятельности предприятия и прозрачности, как доступности функционирования, распределения ресурсов и контроля.

Система сбалансированных показателей для дорожно-строительных предприятий представляет собой управленческий инструментарий распространения стратегической информации с помощью системы финансовых и нефинансовых показателей. Данный инструмент целесообразно использовать для определения стратегических целевых установок, аналитического обеспечения и реализации управленческих инициатив.

Достоинство системы сбалансированных показателей состоит в предоставлении возможности каждому сотруднику напрямую обращаться к высшему звену управления с предложениями по совершенствованию деятельности предприятия, что реализуется посредством декомпозиции объекта экономики, т.е. представления предприятия в виде многоуровневой иерархической структуры или эквивалентного набора составляющих уменьшающейся сложности.

Верхний (отраслевой) уровень управления содержит два агрегата (Рисунок 6).

Рисунок 6 - Составляющие верхнего (отраслевого) уровня управления дорожно-строительных предприятий

Функция и ресурс взаимно и однозначно связывают показатели деятельности с необходимыми ресурсами (производственная функция). Ресурс представляет собой возможности или потенциал для осуществления

производственной функции и средство такого осуществления (производственный ресурс).

На последующих уровнях каждая из составляющих включает в себя более простые и специализированные компоненты, при этом каждая из составляющих функции комбинируется с принадлежащим или выделенным ей набором составляющих ресурса (Таблица 3).

Таблица 3 - Элементарные составляющие агрегата «Функция»2

Уровень управления объектом

Элементарные составляющие агрегата «Функция» Описание составляющих

Производственное задание первичная составляющая показателя деятельности предприятия

Рабочее место первичная составляющая технического ресурса

Исполнитель первичная составляющая человеческого ресурса

Подчиненности исполнителя по административной и организационной линии, необходимые для выполнения задания первичная составляющая коммуникативного ресурса

Оборудование, которым оснащено рабочее место исполнителя первичная составляющая технологического ресурса

Длительность исполнения задания первичная составляющая временного фактора

Стоимость продукции, произведенной на рабочем месте первичная составляющая денежного ресурса

Сертифицированные средства безопасного выполнения производственного задания на рабочем месте первичная составляющая защитных ресурсов

На каждом уровне декомпозиции предприятие может быть представлено как среда выполнения той или иной функции с целью достижения определенного первичного показателя деятельности.

Представление предприятия в виде многоуровневой иерархической структуры позволяет на казвдом уровне сформулировать цель функционирования и определить задачи для использования каждой ресурсной составляющей, рассчитывать эффективность каждой из составляющих ресурса на рассматриваемом уровне и сравнивать результат расчета с интервалом допустимых значений.

Формализовав стратегию, можно создать основу для формирования системы управления реализации стратегии предприятием, а именно разработать планы действий на всех уровнях управления, внедрить систему мотивации, поддерживающую реализацию планов, а также согласовать стратегические цели с бюджетами, что позволит обеспечить ресурсами инициативу предприятия.

2 По данным ОАО «ДСФ-2»

Для проведения стратегии целесообразно развитие действующей управленческой системы с элементами планирования, мониторинга, анализа. Такой подход к формированию системы стратегического управления дорожно-строительных предприятий предусматривает следующие этапы (Рисунок 7).

Этапы стратегического управления предприятием

Этап 1: создание условий для внедрения системы сбалансированных показателей

Этап 2: стратегический анализ внешней и внутренней среды предприятия (БУ/ОТ-анализ)

Этап 3: разработка системы сбалансированных показателей (определение масштабов планирования, базовых целей предприятия, выбор критериев нормативов, разработка плана и регламента стратегических действий, мониторинг и контроль показателей, пересмотр стратегии)

Этап 4: каскадирование системы сбалансированных показателей на нижние уровни управления (определение структуры каскадирования и методов, проведение каскадирования, разработка и согласование стратегических карт)

Этап 5: реализация стратегии и мониторинг исполнения

*

Рисунок 7 - Этапы стратегического управления предприятием

Система сбалансированных показателей переводит общую стратегию предприятия в систему целей, задач и показателей, характеризующих степень достижения данных установок в рамках следующих основных элементов: финансов, клиентов, внутренних бизнес-процессов, обучения и роста (Рисунок 8), которые должны способствовать реализации единой стратегии развития предприятий дорожно-строительной отрасли.

Рисунок 8 - Элементы сбалансированной системы показателей и их взаимосвязь

Процессно-ориентированное управление является системным интегрированным подходом, который заставляет управляющих сконцентрировать свое внимание на производственных процессах, а не на ресурсах, затраченных для производства продукта, что позволяет сделать существующие операции прозрачными для руководства предприятия. Метод учёта затрат по видам деятельности, лежащий в основе процессно-ориентированного управления, позволяет рассматривать вопросы управления с точки зрения стоимостных и качественных характеристик, производительности выполняемых действий, а также оценки связанных с ними рисков.

6 Предложен поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли и разработана стратегическая карта деятельности, с помощью которой определяются причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности предприятия

В диссертации определено, что система сбалансированных показателей

предприятий дорожно-строительной отрасли позволяет перевести стратегию

развития в систему чётко поставленных целевых установок и задач в рамках

основных проекций, между которыми существуют чёткие причинно-следственные

связи. Автором предложен поэтапный процесс разработки и внедрения системы

сбалансированных показателей (Рисунок 9).

Этап 1: Формализовать стратегические ориентиры и_

целевые установки

Этап 2: Определить перспективы или направления

использования показателей, а также распределить цели по 4—_

перспективам развития_________

Этап 3: Сформулировать задачи, решаемые для достижения целевых установок и распределить их по направлениям деятельности 4— предприятия

Этап 4: Установить причинно-следственные связи и факторы влияния между целями и задачами

Этап 5: Определять измерители целевых установок

Этап 6: Разработать программы достижения целей и задач и провести их согласование с центрами ответственности

Этап 7: Интегрировать систему сбалансированных показателей в учетно-конгрольную систему

Этап 8: Внедрить систему сбалансированных показателей в общую систему управления [Этап 9: Пересмотреть отдельные показатели, осуществлять их постоянный мониторинг и контроль

Рисунок 9 - Поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей

Р

Как правило, предприятия дорожно-строительной отрасли придерживаются стратегии снижения общих затрат. Ввиду того, что первоочередное конкурентное преимущество предприятия - это низкая цена, то основой стратегии будет снижение всех затрат, как постоянных, так и переменных.

В диссертации разработана стратегическая карта, представляющая собой документ, отражающий причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности предприятия (Рисунок 10).

Финансы

Повысить прибыль предприятия Снизить затраты

*

Внутренние процессы

Надёжные поставщики, эффективность использования основных средств, улучшение качества выполнения работ (оказания услуг)

Высокий уровень организация по дорожно-строительным работам в районе, оперативная работа с клиентами

Проекция обучения и роста

Лояльность сотрудников

Рост профессионализма сотрудников

Снижение отклонений от нормативов

Рисунок 10 - Стратегическая карта предприятия дорожно-строительной отрасли

На основе данной стратегической карты разработана система сбалансированных показателей, внедрение которой должно обеспечиваться эффективным функционированием учетно-контрольной системы. С помощью данной системы осуществляется оперативная работа с клиентами, проводится анкетирование потребителей работ, услуг, составляются контрольные карты и управленческая отчетность, повышается квалификация персонала, а также создаются специализированные подразделения, занимающиеся проведением

анализа на основе системы сбалансированных показателей.

28

7 Сформирована модель определения справедливой стоимости выполняемых работ дорожно-строительными предприятиями по правилам международных стандартов финансовой отчетности, внедрение которой в российскую практику будет способствовать получению достоверной информации о планируемых денежных потоках и формированию базы сопоставимой информации в рамках учетно-контрольной системы

Поскольку в качестве основного показателя деятельности дорожно-

строительных предприятий является стоимость выполняемых работ или

оказанных услуг, то автором предложено определять ее в справедливой оценке по

правилам международных стандартов финансовой отчетности, модель которой

представлена на рисунке 11._

Формирует цену продажи выполненных работ

Представляет собой рыночную оценку выполняемых работ

ТГ

Рисунок 11 - Модель формирования справедливой стоимости

Существующая российская нормотворческая база в вопросах оценки объектов учетно-контрольной системы крайне слаба. В ряде положений по бухгалтерскому учету допускается оценка по рыночной стоимости и даже дано ее определение, однако понятие «справедливая стоимость» шире понятия «рыночная цена», предложенной ПБУ, так как включает в себя оценку любого актива (обязательства), независимо от того, существует ли для него открытый рынок или нет. Преимущества и недостатки применения справедливой стоимости представлены в таблице 3.

Таким образом, основным достоинством такого инструмента учетно-контрольной системы, как справедливая стоимость, является получение достоверной информации о планируемых денежных потоках и формирование базы сопоставимой информации.

Таблица 3 - Преимущества и недостатки использования справедливой стоимости

Преимущества Недостатки

1) объективная основа для оценки будущих денежных потоков, поскольку справедливая стоимость отражает текущую рыночную оценку денежных потоков с использованием существующих информационных потоков 1) сложности определения справедливой стоимости в условиях отсутствия активного рынка

2) учетные процедуры по справедливой стоимости хорошо сочетаются с принципами активного управления 2) справедливая стоимость характеризует не реальные операции, а условную сделку и условно полученную сумму в случае продажи актива на отчетную дату

3) предоставляет основу для сопоставимости информации об активах 3) высокие затраты на применение метода учета по справедливой стоимости

4) предоставляет основу для оценки результатов работы предприятия 4) создает новые требования к квалификации бухгалтера

5) затрагивает принцип осмотрительности отечественной учетной системы, позволяющего минимизировать некоторые неопределенности, возникающие в связи с оценкой хозяйственных операций

Однако, ее внедрение в учетную практику сопряжено с определенными трудностями, а именно с неготовностью учетных работников высказывать свое профессиональное мнение, то есть они склонны не раскрывать в отчетности информацию, требующую собственного суждения, и не применять принцип справедливого представления информации из-за опасения выйти за рамки компетенции и нарушить закон.

8 Разработано научно-методическое обеспечение формирования сметной стоимости объектов строительства для целей применения справедливой оценки, являющейся составной частью сметных расчетов, и устанавливающей потребность строительства в финансовых ресурсах

Существующая система сметного нормирования в дорожно-строительной отрасли включает в себя строительные нормы и правила, необходимые для определения сметной стоимости объектов строительства. В диссертации все сметные нормативы сгруппированы по уровням управления (федеральные, территориальные, производственно-отраслевые, корпоративные). На уровне предприятия формируются сметные нормативы, представленные на рисунке 13.

Сметная документация дает информацию предприятию о цене планируемых строительно-монтажных работ. Кроме этого, смета помогает детально спланировать стоимость строительства и избежать в дальнейшем изменения, состава и цены строительных работ.

Рисунок 13 - Нормативная база системы сметного нормирования3

Для расчета сметной стоимости объектов строительства на предприятии целесообразно составлять следующую документацию (Рисунок 14).

Рисунок 14 - Определение сметной стоимости объектов строительства на предприятии

Определение полной стоимости объекта, помимо общей стоимости строительно-монтажных работ, определенной в текущем уровне цен, включает: 1) средства на покрытие нормированных затрат, в том числе на удорожание работ, учитывающих сезонность, стоимость временных сооружений и других расходов, формирующих сметную стоимость строительно-монтажных работ; 2) часть резерва денежных средств на непредвиденные работы, предусмотренного в сводном сметном расчете.

В диссертации проведен расчет сметной стоимости на основе объектного (Таблица 4) и локального (Таблица 5) сметного расчетах» 9р-1.

3 По данным ОАО «ДСУ № 3»

Таблица 4 - Расчет сметной стоимости на основе объектного сметного расчета № 9р-1___

Данные Расчет Сумма, тыс. руб.

Локальная смета 9р-1-1 Сметная стоимость 3 375,08

Локальная смета 9р-1 -2 Сметная стоимость 122,15

Локальная смета 9р-1-3 Сметная стоимость 54,14

Локальная смета 9р-1 -4 Сметная стоимость 140,18

Лимитированные затраты (3375,08 + 122,15 + 54,14 + 140,18) х 2% 73,83

НДС (18 %) (3 375,08+ 122,15 + 54,14+ 140,18+ 73,83) х 18% 677,77

Итого: 4 443,15

Таблица 5 - Расчет сметной стоимости на основе локального сметного расчета № 9р-1__

Данные Расчет Сумма, руб.

Раздел 1. Подготовительные работы

Прямые затраты Сумма прямых затрат 28 845,09

Наклад ные расходы Н43=156% х 0,94 по поз. 1,5, Н43=100% х 0,94 по поз. 2, Н43=88% х 0,94 по поз. 4 7 624,28

Сметная прибыль Н49=95% по поз. 1,5, Н49=60% по поз. 2, Н49=45% по поз. 4 4 846,61

Всего по разделу 1 41 315,98

Раздел 2. Установка колодцев на проектные отметки

Прямые затраты Сумма прямых затрат 170 244,69

Накладные расходы Н43=121% х 0,94 по поз. 8, Н43=100% х 0,94 по поз. 9, Н43=143% х 0,94 по поз. 11 43 192,22

Сметная прибыль Н49=70% по поз. 8, Н49=60% по поз. 9, Н49=89% по поз. 11 27 903,84

Всего по разделу 2 241 340,75

Раздел 3. Земляные работы

Прямые затраты Сумма прямых затрат 36 085,57

Накладные расходы Н43=105% х 0,94 по поз. 15,21, Н43=88% х 0,94 по поз. 17-18,20 14 619,56

Сметная прибыль Н49=50% по поз. 15, 21, Н49=45% по поз. 17-18, 20 7 864,23

Всего по разделу 3 58 569,36

Раздел 4. Пешеходное ограждение

Прямые затраты Сумма прямых затрат 77 790,17

Накладные расходы Н43=156% х 0,94 по поз. 22-23 316,91

Сметная прибыль Н49=95% по поз. 22-23 205,31

Всего по разделу 4 78 312,39

Раздел 5. Покрытие тротуаров

Прямые затраты Сумма прямых затрат 2 433 562,71

Накладные расходы Н43=156% х 0,94 по поз. 25,29,32-33, 35-37, Н43=100% х 0,94 по поз. 26, Н43=88% х 0,94 по поз. 28 316 950,30

Сметная прибыль Н49=95% по поз. 25,29, 32-33, 35-37, Н49=60% по поз. 26, Н49=45% по поз. 28 205 027,02

Всего поразделу 5 2 955 540,03

Итого: в т.ч. накладные расходы сметная прибыль 3 375 078,51 382 703,27 245 847,01

В локальном сметном расчете стоимость работ определяется с учетом уровня текущих (прогнозных) цен.

Таким образом, сметная стоимость на предприятии является составной частью сметных расчетов, наиболее важным и значительным результатом разработки смет на строительство, и устанавливает потребность строительства в финансовых ресурсах. Физические показатели сметы (перечни и объемы работ, расход ресурсов, потребность в услугах) в натуральных измерителях

определяются в полном объеме при проектировании строительства и являются постоянными, неизменяемьши характеристиками строительного проекта, а сметная стоимость при необходимости может быть рассчитана на любой момент времени по новым текущим ценам на ресурсы и услуги в строительстве.

9 Предложена методика учета расходов на участие в тендерах по строительству дорог, а также определены методы оценки стоимости строительства, позволяющие осуществлять планирование, анализ и своевременный контроль затратных показателей в рамках учетно-контрольной системы

В диссертации установлено, что выполнение тендеров на строительство и

ремонт дорог - главная статья доходов дорожно-строительных предприятий, однако претендовать на тендеры по ремонту дорог могут исключительно игроки с развитой современной технической базой и значительным лоббистским ресурсом.

В настоящее время тендеры на строительство и ремонт дорог могут объявляться на разметку и содержание дорог, установку дорожных знаков, на ремонт, строительство дорог, тоннелей и мостов. Согласно статистическим данным количество дорожных тендеров ежегодно вырастает в 2,5 раза.

Принцип проводимого тендера на строительство и ремонт дорог заключен не в поиске самой низкой стоимости (дешево не всегда означает качественно), а в поиске наиболее опытного, компетентного кандидата для проведения строительных мероприятий. Результаты участия дорожно-строительных предприятий в различных тендерах представлены в таблице 6.

Таблица 6 - Результаты участия дорожно-строительных предприятий в различных тендерах за 2010-2011 гг."___

Тендер Заказчик Результат

Строительство дороги в п. Алакуртти Мурманска втодор Выиграли

Ремонт дороги Санкт-Петербург-Мурманск, 1112-1120 км УЦД «Кола», г. Петрозаводск Выиграли

Строительство дороги Заполярный-Приречный, 30-46 км Мурманскавтодор Выиграли

Ремонт дороги Кандалакша-Алакуртти «Салла» Мурманска вто дор Выиграли

Ремонт дороги Кандалакша-Мончегорск Мурманскавтодор Проиграли

Строительство дороги Санкт-Петербург-Мурманск, 20503080 км УПД «Кола», г. Петрозаводск Проиграли

Ремонт дороги в МУ «Администрация г. Полярные Зори» Мурманскавтодор Выиграли

Ремонт тротуара и автопроезда Администрация г. Кировска Выиграли

Процедура участия в тендере строительных предприятий и его отражение в учетно-контрольной системе представлена на рисунке 15.

4 По данным ОАО «Дорожно-строительное управление № 3»

33

Рисунок 15 - Алгоритм участия в тендере строительных предприятий и его отражение в учетно-контрольной системе

После вынесения положительного решения о получении тендера конкретным предприятием, оно обязано гарантировать выполнение комплекса работ в соответствии с нормативными требованиями. Таким образом, анализ рассмотрения заявок участников тендера считается важным процессом, позволяющим определять противоречия и несоответствия и выявлять возможные случаи отклонения заявок.

Все нюансы финансовой стороны полученного проекта необходимо отражать в учетно-контрольной системе на основе справедливой учетной оценки. Процессы, включающие управление стоимостью проекта, представлены на рисунке 16.

Ш

Планирование Оценка стоимости Разработка бюджета Контроль затрат

ресурсов

-1 1- -1 1- а

какие ресурсы и в оценка стоимости распределение управление

каких количествах каждого ресурса, предполагаемых изменениями бюджета

необходимы для необходимого для затрат по отдельным проекта

завершения проекта выполнения работ частям проекта

проекта

Рисунок 16 - Процессы управления стоимостью дорожно-строительного проекта

Целью управления стоимостью дорожно-строительного проекта является его утверждение в рамках бюджета, при этом необходимо установить конкретный временной порядок сбора фактических данных по затратам. Данные процессы взаимодействуют друг с другом в рамках учетно-контрольной системы. В теории стоимостная оценка, разработка бюджета расходов и управление стоимостью предоставлены как случайные, дискретные величины с четко выраженными и понятными интерфейсами, которые на практике могут накладываться друг на друга и взаимодействовать между собой.

Практически все оценки стоимости осуществляются в соответствии с одним или несколькими комбинациями следующих основных методов: производственной и эмпирической функции, затрат по структуре объема выполненных работ, распределению комплексных затрат.

В диссертации применение метода затрат по структуре объема работ представлено на примере локального ресурсного сметного расчета № 9р-1-4 «Ремонт автопроезда между домами № 21 и № 23 по пр. Ленина в г. Кировске». Сметный расчет затрат представлен в таблице 7.

Таким образом, определены прямые затраты работ, как величины, по которой определялась стоимость. После этого, общая стоимость каждой величины определяется суммированием расходов, понесенных по результатам работы. Оценка всех затратных статей по проекту эквивалентна оценке общей стоимости проекта дорожного строительства.

Таблица 7 - Расчет затрат по локальному ресурсному сметному расчету № 9р-1-4 «Ремонт автопроезда между домами № 21 и № 23 по пр. Ленина в г. Кировске»_____

Наименование работ и затрат Количество Цена, тыс. руб. Прямые затраты, тыс. руб.

Срезка поверхностного слоя асфальтобетонных дорожных покрытий методом холодного фрезерования при ширине барабана фрезы 1 ООО мм, толщина слоя: 5 см 0,8 м2 5 662,23 4 529,78

Перевозка грузов автомобилями-самосвалами (работающими вне карьеров). Класс груза 1. Расстояние перевозки, км: 2 9,6 т 52,50 504,00

Устройство подстилающих и выравнивающих слоев оснований: из песка 0,086 м3 16 738,37 1 439,50

Устройство оснований толщиной 15 см из щебня фракции 40-70 мм (при укатке каменных материалов с пределом прочности на сжатие свыше 98,1 (1 ООО) МПа (кгс/см2)): однослойных 0,08 м2 233 174,63 18 653,97

Розлив вяжущих материалов 0,1376 т 10 960,54 1 508,17

Устройство покрытия толщиной 4 см из горячих асфальтобетонных смесей плотных мелкозернистых типа АБВ, плотность каменных материалов: 3 т/м3 и более 0,172 м2 21 216,45 3 649,23

При изменении толщины покрытия на 0,5 см добавлять или исключать: к норме 27-06-020-2 (Добавить 2 см) К=4 0,688 м2 15,17 10,44

Бтумы нефтяные дорожные марки БНД-60/90, БНД-90/130 первый сорт 0,00303 т 10 369,94 31,42

Смеси асфальтобетонные дорожные, аэродромные и асфальтобетон (горячие и теплые для плотного асфальтобетона мелко и крупнозернистые, песчаные), марка: II, тип Б 26,3504 т 2 770,92 73 014,85

Перевозка грузов автомобилями-самосвалами (работающими вне карьеров). Класс груза 1. Расстояние перевозки, км: 121-125 26,3504 т 982,10 25 878,73

Итого прямые затраты 129 220,09

10 Определены формы системы внутреннего контроля, применяемые предприятиями, и доказана перспективность формирования контрольной составляющей в условиях тесной взаимосвязи службы внутреннего аудита и структурно-функциональных форм внутреннего контроля, а также предложена концепция создания службы реализации учетно-контрольной системы, основанная на знаниях и профессиональных требованиях к квалифицированному персоналу

В диссертации определено, что внутренний контроль и управленческий

аудит являются деятельностью по предоставлению консультационных услуг, направленных на оценку финансово-хозяйственной деятельности предприятия, его структурных подразделений, повышение результативности управления рисками и корпоративного управления. Как показывает практика, на российских предприятиях применяются следующие основные формы внутреннего контроля, представленные на рисунке 17.

Внедрение учетно-контрольной системы зависит от желания менеджмента усовершенствовать организацию всех процессов, что приведет в дальнейшем к сокращению финансовых затрат.

В диссертации предложена концепция создания службы реализации учетно-контрольной системы.

Служба внутреннего аудита (СВА) организуется хозяйствующими субъектами крупного и среднего бизнеса* при наличии следующих условий:

1. Стремление руководства, собственников и иных пользователей к полунению достоверной информации и оценке центров ответственности; 2. Усложненная структура; 3. Наличие филиалов и дочерних компаний; 4. Разнообразие видов деятельности.

Создание предп риятием СВА

Достоинства Недостатки

1. Сотрудники СВА хорошо знакомы с внутренней культурой и особенностями предприятия, его подразделений и филиалов; 2. Навыки и опыт внутренних аудиторов остаются внутри предприятия Высокий уровень затрат на формирование СВА приводит к возникновению дополнительных затрат, распределяемых между видами деятельности, и увеличению себестоимости выполняемых работ

Структурно-функциональная форма службы внутреннего контроля (СВК) (ее преимущество перед СВА в меньшей затратности)

Аутсорсинг Ко-сорсинг

Полная передача функций внутреннего контроля в рамках предприятия специализированной компании или внешнему консультанту Самостоятельное создание на предприятии СВА в отдельных случаях с привлечением экспертов специализированной компании или внешнего консультанта

- -Перспективным является сочетание СВА со структурно-функциональной формой СВК_

И Разработка общих планов и программ проведения проверки

2. Формирование отдела ю внутренних аудиторов и контролеров_________

3. Согласование направлений и цели проверки__________.

4. Подготовка заключительных материалов по результатам проверки _

5. Составление плана контроля над устранением выявленных недостатков и проверка его выполнения

6. Выбор объектов проверки и их предварительное изучение _^_

Рисунок 17 - Сравнение функционирования систем внутреннего контроля и аудита

Основными для работников данной службы являются знание роли, функций и задач своего подразделения, навыки ведения аудиторских проектов, знание международных стандартов учетно-контрольной системы, навыки оценки рисков. К специальным знаниям относятся знания учета и финансов, ИТ-систем, специфики процесса слияния и поглощения, умение оценивать систему внутреннего контроля и управления рисками. Процесс совершенствования работы службы реализации учетно-контрольной системы начинается с регулярных оценок их работы по каждому проекту (Рисунок 18).

На основании оценок происходит планирование мер для достижения желаемого уровня знаний и навыков. Как правило, такими мерами являются профессиональное обучение, профессиональная сертификация или стажировка.

План составляется для каждого работника. Контроль выполнения плана происходит ежеквартально с обязательной ежегодной переоценкой работы каждого работника.

Рисунок 18 - Требования к специалистам службы реализации учетно-контрольной системы

Критическими считаются такие процессы, ненадлежащая организация которых или несоблюдение требования к которым, могут представлять фактическую или потенциальную опасность для эффективности деятельности. Эти процессы требуют незамедлительного вмешательства в виде корректирующих или предупреждающих действий и должны находиться под особым контролем. В разряд критических может попасть любой бизнес-процесс в силу разного рода причин внутреннего характера.

В диссертации обосновано, что создание эффективных механизмов реализации учетно-контрольной системы на предприятиях дорожно-строительной отрасли будет способствовать обеспечению эффективного функционирования и стабильного развития предприятия в конкурентных условиях, сохранности и эффективному использованию ресурсного потенциала предприятия, своевременному выявлению рисков, а также формированию системы информационно-аналитического обеспечения всех уровней управления.

Служба реализации учетно-контрольной системы (УКС) может быть реализована несколькими способами (Рисунок 19).

Первый способ (создание собственной службы реализации учетно-контрольной системы) обладает рядом преимуществ, а именно тем, что сотрудники знакомы с внутренней средой предприятия и особенностями дорожно-строительной отрасли, при внедрении данного способа навыки и опыт остаются внутри предприятия, при этом руководство может использовать учетно-контрольную систему как платформу профессионального роста управленческих кадров.

Рисунок 19 - Основные подходы к организации службы реализации учетно-контрольной системы на предприятии

Второй способ (использование аутсорсинга) предполагает полную передачу функций реализации учетно-контрольной системы специализированной компании или внешнему консультанту.

Третий способ (ко-сорсинг) предполагает формирование службы реализации учетно-контрольной системы в рамках предприятия с привлечением внешнего консультанта в установленных случаях.

Аутсорсинг и ко-сорсинг позволяют использовать услуги консультантов в различных областях, обеспечивают доступ к высокопрофессиональным аудиторским кадрам, к современным технологиям и методикам проведения аудиторских проверок, а также гибкость привлечения аудиторских ресурсов. Таким образом, современная учетно-контрольная система должна качественно оценивать как элементы внутреннего контроля, а также эффективность управления рисками.

11 Сформированы практические аспекты организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы, а также разработаны методические рекомендации по контролю качества информационных данных

учетно-контрольной системы, позволяющие принимать объективные решения о достоверности отчетных данных

В диссертации в рамках стандартной процедуры организации

внешнеориентированной учетно-контрольной системы определены практические этапы проведения аудиторской проверки.

На первом этапе (предварительное планирование) осуществляется исследование финансово-хозяйственной деятельности предприятия, проводится анализ внутренних и внешних факторов, влияющих на финансовое состояние и состояние учетно-контрольной системы, а также исследуется организационно-управленческая структура, виды деятельности, организационно-технологические особенности дорожного строительства и т.д.

На следующем этапе выявляется необходимость проведения аудита. В случае положительного решения, аудитором оформляется письмо-обязательство о согласии на проведение аудита. После подтверждения согласия на проведение аудита, между аудитором и предприятием заключается договор, в котором указываются бюджет рабочего времени, сроки выполнения работы, состав аудиторской группы и их квалификационный уровень.

На этапе разработки общего плана и программы, аудитор основывается на итогах проведенных аналитических процедур, в результате которых определяются значимые для аудита области. В процессе разработки общего плана и программы аудита дается оценка эффективности системы внутреннего контроля и контрольного риска.

Далее проводится аудиторская проверка, включающая следующие этапы: сбор информации о системе внутреннего контроля; сбор аудиторских доказательств; формирование мнения о достоверности отчетности (составление аудиторского заключения).

Важное значение при проведении аудиторской проверки имеет качество аудита, базирующееся на следующих критериях: соблюдение законодательных и нормативных правил, лицензионных требований, кодекса профессиональной этики, национальных и международных стандартов аудиторской деятельности, внутрифирменных стандартов аудита, условий договора на оказание аудиторских услуг.

Считаем, что качество аудита следует рассматривать как степень доверия к аудиторскому мнению со стороны заинтересованных пользователей в отношении достоверности информации, представленной в финансовой отчетности

предприятия, которое носит строго субъективный характер. Однако профессиональное суждение аудитора должно быть обосновано нормативными актами. Оценивать качество аудита целесообразно с точки зрения принципа независимости, а также степени доверия к профессионализму аудитора (Рисунок 20).

Оценка качества аудита

♦ —I С точки зрения аудитора -*-1 С точки зрения предприятия

Степень доверия находится на необходимом уровне Степень доверия находится на достаточном уровне

Критерии качества аудита --- 1 ,

Соблюдение законодательных н нормативных правил

Соблюдение лицензионных требований

Следование нормам профессиональной этики

Удовлетворение потребностям клиента в конкретной аудиторской услуги и обеспечение ее полезности

Соответствие назначению аудиторской услуги

Следование требованиям национальных и международных стандартов аудиторской деятельности

Соответствие ожидаемым потребностям клиента

Следование внутрифирменным стандартам аудита

Соблюдение условий договора на оказание аудиторских услуг

Рисунок 20 - Система оценки качества аудита

Считаем, необходимым со стороны проверяемого субъекта контролировать качество аудита, что связано с объективной возможностью несостоятельности аудитора, то есть возникновением ситуации, при которой аудитор представляет ошибочное аудиторское заключение. Такая ситуация возникает в связи с неверной оценкой величины аудиторского риска, несоблюдением критериев качества аудита, а также несоблюдением интересов аудируемого лица и других пользователей профессионального мнения аудитора.

12 Структурированы международные стандарты аудита по обеспечению качества его проведения, позволяющие оказывать практическую помощь в понимании и внедрении стандартов по контролю качества как на уровне

аудиторской организации, так и отдельного задания, а также обеспечивать высокое качество профессиональной деятельности в целом

Разработка стандартов и практических рекомендаций по обеспечению

качества аудита находится в компетенции Совета по международным стандартам аудита. Международные стандарты и положения по контролю качества аудита представлены на рисунке 21.

Международные стандарты и положения по контролю качества аудита

Утвержден Советом МФБ в апоеле 2004 г.

1, Положения об обязательствах организаций - членов МФБ 1 «Обеспечение качества» Цель: установление обязанностей профессиональных объединений, связанных с разработкой и выполнением программ проверки по обеспечению качества деятельности своих членов, осуществляющих аудиторские проверки финансовой отчетности

Уровень контроля качества - на уоовне профессионального объединения

2. Международный стандарт по контролю качества (МСКК) 1 «Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки отчетной финансовой информации и выполняют другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам» Утвержден СМСАУ МФБ 15.06.2005 г.

Цель: установление основных принципов и процедур в отношении обязанностей аудиторской фирмы по организации контроля качества аудита, проверок финансовой информации и других сопутствующих услуг, а также обеспечение необходимого руководства по основным принципам и процедурам

Уровень контроля качества - на уровне профессионального объединения

3. Международный стандарт аудита (МСА) 220R «Контроль качества аудита отчетной финансовой информации» Утвержден СМСАУ МФБ 15.06.2005 г.

Цель: установление требований и выдача рекомендаций по выполнению персоналом аудиторской фирмы процедур контроля качества применительно х аудиту финансовой отчетности

задания

Рисунок 21 - Международные стандарты и положения по контролю качества аудита

Организация контроля качества аудита на уровне профессиональных аудиторских объединений регламентируются Положением об обязательствах организаций - членов МФБ 1 «Обеспечение качества», согласно которому, профессиональные объединения МФБ в целях надлежащего контроля качества деятельности своих членов должны разработать и принять:

42

- стандарты и рекомендации по контролю качества;

- руководство по проведению проверки качества аудита.

Руководитель группы, назначенной на проверку качества, должен представить в письменной форме отчет по результатам проверки качества. Этот документ должен включать: руководство по проведению проверки (официально утвержденное профессиональным объединением), которому должна следовать группа, назначенная на проверку качества; выводы о том, разработана ли система контроля качества в соответствии с требованиями стандартов по контролю качества; соответствует ли аудиторская организация требованиям установленной системы контроля качества в течение всего периода проверки; основания для выражения отрицательных выводов; рекомендации по совершенствованию внутреннего контроля качества проверенной организации.

Основные принципы и процедуры организации системы качества аудита, обзорных проверок финансовой отчетности и других сопутствующих услуг устанавливает Международный стандарт по контролю качества 1 «Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки отчетной финансовой информации и выполняют другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам», согласно требованиям которого, аудиторская организация должна устанавливать систему контроля качества аудита, предназначенную для обеспечения разумной уверенности в том, что сама организация и ее персонал следуют профессиональным стандартам, нормам законодательных и нормативных актов, а подготовленный отчет соответствует положению дел у организации-клиента.

Система контроля качества аудита включает политику и процедуры контроля качества аудита, характер которых зависит от различных факторов (размер организации, ее операционные характеристики, аффилированность).

Считаем, что внутрифирменная система контроля качества должна включать политику и процедуры в отношении каждого из ее элементов, а именно ответственности руководства за обеспечение качества внутри организации; этические требования; принятие конкретных заданий; трудовые ресурсы; выполнение задания; мониторинг.

Порядок реализации внутрифирменных процедур контроля качества на уровне отдельного аудиторского задания регламентирует Международный стандарт аудита №22011 «Контроль качества аудита отчетной финансовой информации», согласно требованиям которого, обязанности по реализации

43

процедур контроля качества в ходе выполнения каждой аудиторской проверки возлагаются на членов аудиторской группы, предоставляющих информацию о соблюдении требования независимости, а также следовании внутрифирменной системе контроля качества.

Таким образом, контроль за деятельностью аудиторских организаций осуществляют профессиональные организации, деятельность которых направлена на развитие и усиление профессиональных бухгалтерских позиций с целью предоставления услуг высокого качества в интересах общества.

3. ОСНОВНЫЕ ПУБЛИКАЦИИ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

Статьи в научных журналах, рекомендованных ВАК

1. Ганин, A.B. Формирование сметной стоимости дорожно-строительных работ для целей использования справедливой оценки I A.B. Ганин // Управленческий учет. -2012. -№3.- 0,6 п.л.

2. Ганин, A.B. Учёт расходов и организация участия в тендерах на строительство дорог / A.B. Ганин И Экономические и гуманитарные науки. - 2012. - №3. - 0,9 п.л.

3. Ганин, A.B. Взаимосвязь системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации / A.B. Ганин // Управленческий учет. -2012. -№2.-0,8 п.л.

4. Ганин, A.B. Разработка общего плана и программы проведения внешнего аудита / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. - 2012. - №2. - 0,5 п.л.

5. Ганин, A.B. Методика управленческого анализа соотношения количественной и качественной информации учетно-контрольной системы / A.B. Ганин // Управленческий учет. - 2012. - №1. - 0,9 п.л.

6. Ганин, A.B. Формирование учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. -2012. -№1.- 0,7 п.л.

7. Ганин, A.B. Генезис развития системы внутреннего аудита в Российской Федерации и за рубежом / A.B. Ганин // Управленческий учет. - 2011. - №12. - 0,9 п.л.

8. Ганин, A.B. Информационные потоки при процедуре внутреннего аудита с учетом международных стандартов / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. - 2011. - №12. - 0,8 п.л.

9. Ганин, A.B. Формирование качественной информации в системе управленческого учета / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. - 2011. -№11.-0,8 пл.

10. Ганин, A.B. Теоретические основы учетно-контрольной системы предприятия / A.B. Ганин//Управленческий учет. -2011. -№10.-0,6 п.л.

11. Ганин, A.B. Теория экономического анализа формирования добавленной стоимости / A.B. Ганин // Управленческий учет. - 2011. - №9. - 0,9 пл.

12. Ганин, A.B. Анализ формирования финансовых результатов / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. -2011.- №8. -1,0 пл.

13.Ганин, A.B. Исторический и зарубежный опыт учета и анализа формирования добавленной стоимости услуг по перевозке пассажиров / A.B. Ганин // Экономические и гуманитарные науки. - 2011. - №7. - 0,8 пл.

Монографии

14. Ганин, A.B. Формирование стоимости дорожно-строительных работ в справедливой оценке по правилам международных стандартов финансовой отчетности / A.B. Ганин // Интеграция учетно-аналитических и налоговых процессов на макро - и микроуровнях: монография / [JI.B. Попова и др.]; под общ. ред. JI.B. Поповой. - М.: Финпресс, 2010. - 430 с. (26,88 п.л., авторских 7,4 п.л.).

15. Ганин, A.B. Анализ формирования модели сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительного комплекса / A.B. Ганин // Теория и практика гармонизации информационных потоков в учетно-налоговой системе на макро- и микроуровне: монография / [JI.B. Попова и др.]; под общ. ред. JI.B. Поповой. - Орел.: ГУ-УНПК, 2011. - 430 с. (30,15 п.л., авторских 7,3 п.л.).

16. Ганин, A.B. Автомобильные дороги как элемент рыночной инфраструктуры: монография. - Орел: Издательство ОрелГАУ, 2004. - 164 с. (11,2 п.л.)

Статьи в научных (научно-практических) журналах, сборниках, материалах конференций и другие публикации

17. Ганин, A.B. Взаимосвязь сбалансированной системы показателей и стратегии развития предприятия / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 21-23 ноября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

18. Ганин, A.B. Финансовый учёт доходов выполненных работ на предприятиях дорожно-строительного комплекса / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 21-23 ноября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

19. Ганин, A.B. Сравнительная характеристика внедрения сбалансированной системы показателей в российских организациях и в зарубежных странах / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 21-23 ноября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,6 п.л.

20. Ганин, A.B. Основные особенности внедрения сбалансированной системы показателей на предприятиях дорожно-строительного комплекса / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Концепция устойчивого развития налогообложения как инструмент социально-экономического регулирования хозяйствующих систем в современных условиях» (Орел, 21-23 ноября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п.л.

21. Ганин, A.B. Рекомендации и мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития дорожно-строительных предприятий / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 17-19 октября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.- 0,4 пл.

22. Ганин, A.B. Финансовый результат как основной элемент сбалансированной системы показателей / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической

конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 17-19 октября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

23. Ганин, A.B. Финансовый учёт расходов и калькулирование себестоимости выполненных работ в дорожном строительстве/ A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 17-19 октября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,6 п.л.

24. Ганин, A.B. Система сбалансированных показателей как инструмент стратегического управленческого учёта / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 17-19 октября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,6 п.л.

25. Ганин, A.B. Понятийный аппарат системы сбалансированных показателей / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Современные тенденции развития налоговой системы на базе интеграции учетных и аналитических процедур микро- и макроуровня» (Орел, 17-19 октября 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011.-0,5 п.л.

26. Ганин, A.B. Построение плана счетов согласно международным стандартам финансовой отчетности / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,6 п.л.

27. Ганин, A.B. Организация учетной части учетно-контрольной системы предприятия в соответствии с МСФО / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 пл.

2В. Ганин, A.B. Нормативно-правовая база регулирования управлением учетно-контрольной системой предприятия в соответствии с МСФО / A.B. Ганин Н Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,4 п.л.

29. Ганин, A.B. Методика использования справедливой стоимости на предприятии согласно МСФО / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,3 пл.

30. Ганин, A.B. Определение стоимости проекта на основе справедливой учетной оценки / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Учетно-аналитическое обеспечение формирования налоговой системы в условиях интеграции международных экономических процессов» (Орел, 23-25 мая 2011 года). - Орел: ГУ-УНПК, 2011. - 0,5 п.л.

31. Ганин, A.B. Информационно-учетное обеспечение изменения добавленной стоимости на предприятии в условиях модернизации экономики / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и

международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). - М.: Финпресс, 2011.-0,6 п.л.

32.Ганин, A.B. Учетная подсистема добавленной стоимости на предприятии в разрезе экономических элементов / A.B. Ганин И Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 1820 апреля 2011 года). - М.: Финпресс, 2011. - 0,3 п.л.

33. Ганин, A.B. Модель формирования справедливой стоимости по правилам МСФО / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). -М.: Финпресс, 2011. - 0,5 п.л.

34. Ганин, A.B. Теоретическое исследование видов стоимости для целей формирования учетно-контрольной системы / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). - М.: Финпресс, 2011. - 0,3 пл.

35. Ганин, A.B. Основы понятийного аппарата стоимостных категорий / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Информационные потоки учетно-налоговой системы в условиях гармонизации отечественных и международных норм и стандартов» (Орел, 18-20 апреля 2011 года). -М.: Финпресс, 2011. — 0,4 п.л.

36. Ганин, A.B. Проблемы применения международных стандартов аудита в российской практике / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (1517 ноября 2010 года) - М.: Финпресс. - 0,4 пл.

37. Ганин, A.B. Система управленческого учета и анализа количественной и качественной информации / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (15-17 ноября 2010 года) - М.: Финпресс. - 0,6 пл.

38. Ганин, A.B. Аналитическая информация для формирования учетно-контрольной системы / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (1517 ноября 2010 года) - М.: Финпресс. - 0,4 п.л.

39. Ганин, A.B. Теоретические основы оперативного учета и контроля в системе управления строительных организаций / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Влияние налоговой политики на экономическое развитие регионов» (15-17 ноября 2010 года) - М.: Финпресс. - 0,3 п.л.

40. Ганин, A.B. Учет и внутрихозяйственный контроль за поступлением и расходованием кассовой наличности / A.B. Ганин // Материалы всероссийской научно-практической конференции «Тенденции развития бухгалтерского учета, анализа и аудита в условиях изменения законодательства» (18-20 октября 2010 года) - М.: Финпресс. - 0,4 п.л.

41.Ганин, A.B. Управление дебиторской задолженностью - составная часть учетно-контрольной системы предприятия / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Тенденции развития налогообложения как инструмента экономического воздействия государства на воспроизводственный процесс» (г. Орел, 24-25 мая 2010 года): Орел: ОрелГТУ. -2010. - 0,5 п.л.

42. Гаиин, A.B. Учетно-контрольная система на предприятии: управленческий учет и контроллинг / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Тенденции развития налогообложения как инструмента экономического воздействия государства на воспроизводственный процесс» (г. Орел, 24-25 мая 2010 года): Орел: ОрелГТУ. - 2010. - 0,5 п.л.

43. Ганин, A.B. Учетно-контрольная система амортизационной политики / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Тенденции развития налогообложения как инструмента экономического воздействия государства на воспроизводственный процесс» (г. Орел, 24-25 мая 2010 года): Орел: ОрелГТУ. - 2010. -0,8 п.л.

44. Ганин, A.B. Автомобильные дороги- приоритетная инфраструктура муниципального района / A.B. Ганин // Научно-технический информационный сборник «Новости в дорожном деле». - 2009. - №1. - 0,5 пл.

45. Ганин, A.B. Автомобильные дороги: значение и развитие в трансформационных процессах / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Ученые факультета - теории в хозяйственной практике России XXI века» (г. Орел, 13 мая 2000 года): Орел: ОрелГАУ. - 2000. - 0,3 п.л.

46. Ганин, A.B. Дорожный фактор повышения эффективности инфраструктуры товарных рынков региона / A.B. Ганин // Материалы межвузовской конференции молодых ученых «Социально-экономические и политические процессы в условиях корректировки курса реформ в регионах центра России» (г. Орел): Орел: ОРАГС. - 2000. - 0,2 пл.

47. Ганин, A.B. Автомобильные дороги в общественном воспроизводстве/ A.B. Ганин // Материалы научно-практической конференции к 25 летию университета (г. Орел): Орел: ОрелГАУ. - 2000. - 0,1 п.л.

48. Ганин, A.B. Методологические основы формирования автомобильно-дорожной системы как инфраструктуры рыночной экономики / A.B. Ганин // Материалы научно-практической конференции к 25 летию университета (г. Орел): Орел: ОрелГАУ. - 2000. -0,3 п.л.

49. Ганин, A.B. Развитие рыночных отношений в дорожном хозяйстве / A.B. Ганин // Материалы международной научно-практической конференции «Экономико-правовые проблемы повышения эффективности функционирования организаций и предприятий» (г. Орел, 27-29 марта 2000 г.): Орел: ОрелГТУ. - 2000. - 0,2 п.л.

50. Ганин, A.B. К вопросу повышения конкурентоспособности дорожно-строительных организаций на рынке подрядных работ / A.B. Ганин // Материалы региональной научной конференции «Гуманитарий 2000» (г. Старый Оскол): Старый Оскол: СГУ. - 2000. - 0,2 п.л.

51. Ганин, A.B. Рыночная стратегия формирования сети автодорог в регионе / A.B. Ганин // Материалы межвузовской конференции молодых ученых (г. Орел): Орел: ОРАГС.-1999.-0,1 пл.

Государственный университет - учебно-научно-производственный комплекс Лицензия № 00670 от 05.01.2000 Подписано к печати 24.02.2012 Формат 60 х 841/16 Печать офсетная. Объем 2,0 усл. печ. л. Тираж 100 экз.

Заказ №169/12 Отпечатано с готового оригинал-макета На полиграфической базе Госуниверситет - УНПК 302030, г. Орел, ул. Московская, 65.

48

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Ганин, Александр Васильевич

ВВЕДЕНИЕ.

1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЫ В СООТВЕТСТВИИ С МЕЖДУНАРОДНЫМИ СТАНДАРТАМИ.

1.1 Развитие учетно-контрольной системы предприятий в Российской Федерации и за рубежом.

1.2 Теоретический анализ категориального аппарата «учетно-контрольная система».

1.3 Сопоставление концепций функционирования учетно-контрольной системы в Российской Федерации и зарубежных странах.

2 МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ ИНФОРМАЦИОННЫХ ПОТОКОВ В УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЕ

2.1 Исследование методологических основ информационных потоков учетно-контрольной системы с учетом международных стандартов.

2.2 Механизм формирования аналитической информации для формирования учетно-контрольной системы.

2.3 Взаимосвязь управленческого учета и анализа количественной и качественной информации в целях формирования управленческой отчетности показателей.

3.2 Финансовая составляющая как информационная база системы сбалансированных показателей.

3.3 Формирование сбалансированной системы показателей на предприятиях дорожно-строительного комплекса.

4 ФОРМИРОВАНИЕ СТОИМОСТИ СТРОИТЕЛЬНЫХ РАБОТ В СПРАВЕДЛИВОЙ ОЦЕНКЕ ПО ПРАВИЛАМ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ.

4.1 Формирование справедливой стоимости по правилам МСФО.

4.2 Методика расчета сметной стоимости для целей применения справедливой оценки.

4.3 Методика применения справедливой стоимости на предприятиях согласно МСФО и методика учёта расходов и организации участия в тендерах на строительство дорог.

5 ФОРМИРОВАНИЕ КОНТРОЛЬНОГО ВЕКТОРА УЧЕТНО-КОНТРОЛЬНОЙ СИСТЕМЫ, ОРИЕНТИРОВАННОЙ НА МЕЖДУНАРОДНЫЕ СТАНДАРТЫ.

5.1 Кадровая организация и масштабирование учетно-контрольной системы, ориентированной на международные стандарты (на примере создания службы внутреннего аудита).

5.2 Актуальные способы организации учетно-контрольной системы на современных предприятиях России.

5.3 Практические аспекты организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы.

5.4 Проблемы применения международных стандартов аудита в российской практике.

5.5 Методические рекомендации по контролю качества информации в учетно-контрольной системе в России.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Формирование учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли"

Актуальность темы диссертационного исследования. Развитие экономических отношений в условиях глобализации, стандартизации и унификации учетных процессов, способствует усложнению формирования учетно-контрольной системы. Генерирование значительного объема информационных потоков является первопричиной возникновения проблем с их использованием и одновременно приводит к трудностям в ходе принятия обоснованных и эффективных решений. В связи с этим возникает необходимость применения различных инструментов прогнозирования, планирования, мониторинга, выявления и упреждения управленческих проблем.

Такой системой, способной решать вопросы формирования финансово-экономических показателей деятельности предприятий в пределах нормативных значений, а также обеспечивать разработку и принятие оперативных, тактических и стратегических управленческих решений, может быть признана учетно-контрольная система, построенная в соответствии с требованиями международных стандартов. При этом, учетно-отчетное, информационно-аналитическое и контрольное обеспечение отражают различные экономико-организационные, финансово-налоговые и управленческие возможности дорожно-строительной отрасли, а также существующие производственные отношения.

Поэтому недооценка роли и значения управленческой составляющей учетно-контрольной системы, а также ее формирования в условиях перехода к международным стандартам финансовой отчетности приводит к нерациональному использованию ресурсного потенциала предприятий дорожно-строительной отрасли, росту затрат, себестоимости и сокращению конкурентных преимуществ.

Аналитические исследования показателей деятельности предприятий дорожно-строительной отрасли показывают, что только немногие из них имеют реально функционирующую учетно-контрольную систему, основанную на требованиях и принципах МСФО и учитывающую национальное учетное законодательство и стандарты аудита, которая используется руководством и менеджерами для принятия различных управленческих решений.

Организация учетного процесса на предприятии основывается на определении финансово-экономических показателей, их нормативных и фактических значений, отклонений от норматива, а также причин возникновения этих отклонений.

Финансовые показатели, выступая оригинальным ориентиром при установлении задач и параметров системы сбалансированных показателей, формируются на базе взаимосвязи корпоративной стратегии и целевых установок, поэтому для их разработки и выполнения аналитических процедур необходима высококачественная информационная база, постоянно совершенствуемая в рамках учетно-контрольной системы. Лишь при этом условии можно вести речь об обеспечении полезной информацией заинтересованных пользователей в целях принятия эффективных управленческих решений. Все вышеизложенное позволяет говорить о том, что развитие теоретико-методологических основ, научно-методических положений и практических рекомендаций по формированию учетно-контрольной системы в соответствии с МСФО на предприятиях дорожно-строительной отрасли актуально и своевременно на сегодняшнем этапе экономического развития.

Степень научной разработанности проблемы. Теоретические аспекты, основы методологии и практические вопросы организации учетно-контрольной системы исследовались отечественными и зарубежными учеными и экономистами-практиками.

Развитие учетной составляющей в ее традиционном понимании представлено в работах P.A. Алборова, В.П. Астахова, Ю.А. Бабаева, A.C. Бакаева, А.П. Бархатова, Н.П. Барышникова, П.С. Безруких, H.JI. Вещуновой, В.Г. Гетьмана, В.В. Карпова, И.А. Масловой, В.И. Петровой, Я.В. Соколова, Н.В. Фоминой и др.

Вопросы организации и практического внедрения управленческого учета представлены в трудах А.Э. Аткинсона, Дж. Арнольда, К. Друри, Р. Каплана, Д. Раджива, С. Роберта, Дж. Фостера, Ч. Хорнгрена, С.М. Янга и др.

Методологические основы и организационно-методическое обеспечение управленческого учета исследуются A.C. Васильевой, М.А. Бахрушиной, О.Н. Волковой, Е.М.'Дусаевой, В.Б. Ивашкевич, М.А. Иванова, Т.П. Карповой, В.Э. Керимова, Е.П. Козловой, Н.П. Кондракова, Т.Б. Кувалдиной, И.Г. Кондратовой, И.Г. Кукукиной, Л.И. Малявкиной, Ю.А. Мишина, O.E. Николаевой, JI.M. Полковского, О.В. Рыбаковой и др.

Принципы, функции и методы управленческого анализа представлены в работах М.И. Баканова, C.B. Барнгольц, Т.Б. Бердниковой, В.А. Константинова, М.М. Коростелкина, А.К. Привалова, JI.B. Поповой, А.Д. Шеремета и др.

Исследованию системы сбалансированных показателей посвящены работы К.Ю. Бурцевой, Н.Ф. Дьячкова, H.A. Игошиной, В.Н. Кабанова, A.A. Мицкевича, П.Р. Нивена, Т.В. Рязановой, С.П. Суворовой, Е.В. Труновой, В.П.

Фомина и др.

Формирование стоимости работ в справедливой оценке в соответствии с, j требованиями МСФО раскрывается в работах К.В. Блохина, К.Т. Крыганова, t ' ^

E.JI. Малкиной, Б.Г. Маслова, JI.B. Усатовой и др. Разработка отдельных аспектов учетного процесса и контроля в строительстве представлена в работах H.A. Адамова, В.В. Горлова, A.B. Грачева, A.B. Дементьева, М.С. Кузьминой,

B.А. Лукинова, В.Е. Чернышева и др.

Аспекты формирования финансово-экономических показателей деятельности предприятий с учетом отраслевой специфики представлены работах O.A. Алексеевой, В.Л. Бакадорова, В.В. Бочарова, Л.В. Донцовой, O.E. Ефимовой, В.А. Залевского, С.А. Зубаревой, М.В. Мельник, С.А. Николаевой, В.Ф. Палия, В.И. Стражева, Н.И. Сысоева и др.

Вопросам развития контрольной составляющей, внешнего и внутреннего аудита посвящены труды следующих зарубежных ученых: Р. Адаме, Э.А. Арене, М. Бенис, Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, Р. Додж, Д.Р. Кермайкл, Дж. К. Лоббек, Р. Монтгомери, Дж. Робертсон, М.Б. Хирш и др.

Отечественные экономисты и аудиторы раскрывают вопросы организации внутреннего аудита на предприятии, проведения аудиторских проверок: Ш.И. Алибеков, В.Д. Андреев, В.В. Бурцев, Ю.А. Данилевский, Т.А. Дубровина, О.В. Ковалева, А.К. Макальская, Е.А. Мизиковский, В.П. Суйц,

C.М. Шапигузов и др. Информационно-аналитическая основа аудиторских проверок представлена в работах Г.П. Герасименко, М.А. Городилова, JI.T. Гиляровской, Т.В. Зыряновой, Э.А. Макарьяна, М.В. Мельник, Н.В. Савиной, А.Е. Суглобова, Т.В. Шишковой.

Вопросам развития учетного процесса в условиях международных стандартов посвящены работы как зарубежных авторов (Д. Александера, А. Бриттона, М. Коэна, Б. Карсберга, Г. Микерина, Д. Робинсона), так и отечественных (Е.И. Богатыревой, O.A. Букиной, И.А. Григоренко, И.А. Масловой, E.H. Макаренко, A.B. Николаенко и др.).

Несмотря на большое количество работ, посвященных исследуемой тематике, сегодня остаются дискуссионными вопросы о месте управленческой' подсистемы в структуре учетно-контрольной системы, ее соотношении с другими видами информационно-аналитического обеспечения. При этом необходимо сделать акцент, что существующие рекомендации, направленные на создание принципиально новой, эффективной и качественной системы в условиях перехода на международные стандарты в настоящее время' не представляют полной унификации теории, методологии и методического обеспечения внедрения элементов учетно-контрольной системы с учетом отраслевой специфики, что и предопределило выбор темы исследования, его цель, задачи и содержание. ■ <'

Цель диссертационного исследования, заключается в комплексном анализе российской учетно-контрольной системы и разработке теоретико-методологических основ, научно-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию и внедрению ее составляющих в деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли в современных экономических условиях, базирующихся на требованиях национального законодательства и принципах международных стандартов учета и аудита. Для достижения данной цели поставлены и решены следующие задачи: - теоретически обосновать необходимость внедрения в деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления;

- определить концептуальные элементы функционирования качественных и количественных информационных потоков управленческого учета;

- выделить направления взаимосвязи системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации;

- разработать научно-методические рекомендации по проведению * управленческого учета количественной и качественной информации о затратах предприятий дорожно-строительной отрасли;

- определить и научно обосновать мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития в рамках учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли на основе системы сбалансированных показателей;

- предложить поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли; сформировать модель определения справедливой стоимости выполняемых работ дорожно-строительными предприятиями по правилам международных стандартов финансовой отчетности;

- разработать научно-методическое обеспечение формирования сметной стоимости объектов строительства для целей использования справедливой оценки;

- предложить методику учета расходов на участие в тендерах на строительство дорог, а также определить методы оценки стоимости строительства;

- определить формы системы внутреннего контроля, применяемые предприятиями;

- разработать методические рекомендации по контролю качества информационных данных учетно-контрольной системы;

- структурировать международные стандарты аудита по обеспечению качества его проведения.

Область исследования. Исследование соответствует пп. 1.3 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета», 1.7 «Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 1.8 «Особенности формирования бухгалтерской (финансовой, управленческой, налоговой и др.) отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности», 1.11 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции», 2.11 «Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа», 3.2 «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», 3.10 «Адаптация национальных систем аудита, их соответствие международным стандартам», 3.11 «Особенности формирования аудиторской отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности» специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика паспорта специальностей ВАК РФ (экономические науки).

Объектом исследования является совокупность учетных, информационно-аналитических и контрольных процедур, функционирующих в рамках учетно-контрольной системы.

Предметом исследования является взаимодействие элементов учетно-контрольной системы с общей системой управления предприятиями дорожно-строительной отрасли.

Теоретической и методологической базой исследования определен диалектический метод, позволяющий изучать экономические явления и процессы во взаимосвязи, взаимозависимости и непрерывном развитии.

В процессе диссертационного исследования использованы общие методы научного исследования (анализ, синтез, индукция, дедукция, системность, комплексность,), специальные процедуры учета (группировка, балансовое обобщение, двойная запись), анализа (горизонтальный, вертикальный, трендовый, факторный анализ, метод балансовой увязки, метод сводки и группировки) и аудита (сплошной, выборочный, комбинированный метод проверки, наблюдение, инспектирование, запрос, подтверждение, пересчет, специальные аналитические процедуры).

Теоретическую основу диссертационного исследования составили работы отечественных и зарубежных теоретиков и практиков по вопросам методологии формирования учетно-контрольной системы, нормативные акты Российской

Федерации, международные стандарты финансовой отчетности и аудита, материалы научных, научно-практических конференций и семинаров, монографии, периодические издания.

Методологическую основу исследования составили экономические теории и связанные с ними практические направления формирования учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления.

Научная новизна диссертационного исследования состоит в разработке концепции учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами, в рамках развития теоретико-методологических, организационных основ и научно-методических положений формирования учетного, информационно-аналитического и контрольного процессов на предприятиях дорожно-строительной отрасли в условиях ^ стандартизации и унификации учетно-управленческой деятельности. <*'

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования, содержащие научную новизну, заключаются в следующем: , '

- с авторской позиции обоснована необходимость внедрения учетно-контрольной системы как полностью или частично децентрализованной составляющей учетно-аналитической системы в целях выработки рекомендаций относительно эффективного использования ресурсного потенциала предприятия, а также проведен анализ сущности и содержания структурных элементов управленческого звена, который позволил рассматривать управленческий учет как интеграцию учетных и управленческих элементов, генерирующих информационные потоки для анализа, планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений, а управленческий аудит как сложноорганизованный процесс контроля за соблюдением установленного порядка ведения учетных процедур, функционирующий в интересах руководства предприятия, собственников и иных заинтересованных пользователей (п. 1.3 паспорта специальности 08.00.12);

- определены концептуальные элементы использования качественных и количественных информационных данных управленческого вектора учетноконтрольной системы, позволяющие расширять информационно-аналитическую и регулирующую функции управленческого учета, обеспечивая при этом связь между центрами ответственности (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- выделены направления взаимосвязи системы управленческого учета и анализа количественной и качественной информации, а также предложен к практическому применению методический инструментарий управленческого анализа информационных потоков, использование которого позволит повысить эффективность и расширить область использования учетных информационных данных, а также принимать наиболее объективные и адекватные поставленным целям и задачам управленческие решения (пп. 1.11, 2.11 паспорта специальности 08.00.12);

- разработаны научно-методические рекомендации по управленческому учету количественной и качественной информации о затратах, а также предложен механизм формирования комплексной управленческой отчетности на основе данных учетной подсистемы, удовлетворяющей информационные потребности руководителей и • позволяющей полностью оценивать хозяйственную деятельность и принимать управленческие решения (пп. 1.8, 1.11 паспорта специальности 08.00.12);

- определены и научно обоснованы мероприятия по повышению эффективности разработки стратегии развития в рамках учетно-контрольной системы предприятий дорожно-строительной отрасли на основе системы сбалансированных показателей, позволяющие структурировать деятельность центров ответственности с учетом показателей эффективности распределения затрат по видам работ (пп. 1.3,1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- предложен поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей на предприятиях дорожно-строительной отрасли и разработана стратегическая карта деятельности, с помощью которой определяются причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности предприятия (пп. 1.3, 1.7 паспорта специальности 08.00.12); сформирована модель определения справедливой стоимости выполняемых работ дорожно-строительными предприятиями по правилам международных стандартов финансовой отчетности, внедрение которой в российскую практику будет способствовать получению достоверной информации о планируемых денежных потоках и формированию базы сопоставимой информации в рамках учетно-контрольной системы (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- разработано научно-методическое обеспечение формирования сметной стоимости объектов строительства для целей применения справедливой оценки, являющейся составной частью сметных расчетов, и устанавливающей потребность строительства в финансовых ресурсах (п. 1.7 паспорта специальности 08.00.12);

- предложена методика учета расходов на участие в тендерах по строительству дорог, а также определены методы оценки стоимости строительства, позволяющие осуществлять планирование, анализ ; -и своевременный контроль затратных показателей в рамках учетно-контрольной системы (п. 1.11 паспорта специальности 08.00.12);

- определены формы системы внутреннего контроля, применяемые предприятиями, и доказана перспективность формирования контрольной составляющей в условиях тесной взаимосвязи службы внутреннего аудита и структурно-функциональных форм внутреннего контроля, а также предложена концепция создания службы реализации учетно-контрольной системы, основанная на знаниях и профессиональных требованиях к квалифицированному персоналу (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12); сформированы практические аспекты организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы, а также разработаны методические рекомендации по контролю качества информационных данных учетно-контрольной системы, позволяющие принимать объективные решения о достоверности отчетных данных (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12);

- структурированы международные стандарты аудита по обеспечению качества его проведения, позволяющие оказывать практическую помощь в понимании и внедрении стандартов по контролю качества как на уровне аудиторской организации, так и отдельного задания, а также обеспечивать высокое качество профессиональной деятельности в целом (п. 3.2 паспорта специальности 08.00.12).

Теоретическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке концептуальных и методологических основ учетно-контрольной системы в соответствии с международными стандартами для целей эффективного управления, а также предложении научно-методических рекомендаций их практической реализации. Полученные теоретические результаты открывают возможность проведения научных исследований по вопросам внедрения зарубежного опыта учетно-контрольной деятельности в ', российскую практику.

Практическая значимость результатов исследования заключается в применении разработанных методик и моделей учета и аудита; способствующих повышению качества информационно-аналитической базы управленческой деятельности, а также эффективности использования ресурсного потенциала предприятий дорожно-строительной отрасли.

Предложенные в диссертационной работе научно-методические рекомендации носят конкретный практический характер и могут использоваться в учетно-аналитической деятельности предприятий дорожно-строительной отрасли, а также в подготовке и принятии эффективных управленческих решений, имеющих стратегическую ориентацию.

Отдельные разделы диссертационной работы используются в учебном процессе при подготовке специалистов экономического профиля по дисциплинам «Финансовый учет», «Управленческий учет», «Управленческий анализ», «Аудит», «Контроллинг» в Государственном университете - учебно-научно-производственном комплексе.

Апробация и внедрение результатов диссертационного исследования. Теоретико-методологические положения, научно-методические и практические рекомендации, сформулированные в диссертации, доложены на Международных и Всероссийских научно-практических конференциях (2000 г., Старый Оскол), (1999-2000 гг., 2010-2011 гг., г. Орел), (2010-2011 гг., г. Москва).

Результаты авторских исследований и наблюдений нашли практическое применение, были внедрены в финансово-хозяйственную деятельность предприятий дорожно-строительной отрасли Орловской области, в работу аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 51 работе, в том числе в 2 монографиях, 13 научных изданиях, рекомендованных ВАК России, статьях и материалах научных и научно-практических конференций. Авторский объем публикаций составляет 50,3 п.л.

Структура и объем диссертации. Структура диссертации определена целью, задачами и логикой исследования. Диссертация состоит из введения, пяти глав, заключения, списка литературы, включающего 240 источников, приложений. Общий объем диссертации составляет 340 страниц, 23 таблицы, 72 рисунка.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Ганин, Александр Васильевич

2) выводы о том:

- разработана ли система контроля качества в соответствии с требованиями стандартов по контролю качества;

- следует ли аудиторская фирма требованиям установленной системы контроля качества в течение всего периода проверки;

3) основания для выражения отрицательных выводов;

4) рекомендации по совершенствованию внутреннего контроля качества Л проверенной организации.

Форма отчета должна быть установлена профессиональным объединением.

Проверенная аудиторская фирма должна представить своевременный письменный ответ на рекомендации и выводы, сделанные в отчете по результатам проверки качества, включая план мероприятий и ожидаемое время их выполнения или внедрения. Такой ответ должен быть адресован группе, назначенной на проверку, или соответствующему профессиональному объединению.

Профессиональное объединение должно подготовить и опубликовать ежегодный отчет с обобщением результатов реализации программы проверки и направить копию такого отчета регулирующему органу власти.

Профессиональное объединение должно оказывать содействие своим членам:

- в понимании целей контроля качества;

- во внедрении и поддержании надлежащей системы контроля качества.

Такое содействие может быть оказано в следующих формах: разработки рекомендаций по программам непрерывного профессионального развития (НПР);

- предоставления программ НПР аудиторским фирмам, включая специализированные программы, ориентированные на оказание практической помощи по внедрению политики и процедур контроля качества;

- предоставления рекомендаций по программам эффективных внутренних проверок качества;

-внедрения на добровольной основе программ проверок качества, которые дают возможность аудиторским фирмам с учетом требований независимости и конфиденциальности сформировать мнение о политике и процедурах контроля качества.

Основные принципы и процедуры организации системы внутреннего контроля качества аудита, обзорных проверок отчетной финансовой информации и других заданий по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам устанавливает международный стандарт по контролю качества 1 «Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки отчетной финансовой информации и выполняют другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам».

Согласно требованиям стандарта фирма должна установить систему контроля качества аудита, предназначенную для обеспечения разумной уверенности в том, что сама фирма и ее персонал следуют профессиональным стандартам, нормам законодательных и нормативных актов, а подготовленный отчет соответствует положению дел у фирмы-клиента.

Система контроля качества аудита включает политику и процедуры контроля качества аудита. Характер политики и процедур, применяемых отдельной фирмой, зависит от различных факторов, таких, как размер фирмы, ее операционные характеристики, аффилированность1.

Внутрифирменная система контроля качества должна включать политику и процедуры в отношении каждого из ее элементов.

К элементам системы контроля качества относятся:

- ответственность руководства за обеспечение качества внутри фирмы;

- этические требования;

- принятие клиента и продолжение сотрудничества с ним, а также принятие конкретных заданий;

- трудовые ресурсы;

- выполнение задания;

- мониторинг.

Политика и процедуры контроля качества аудита должны быть документально оформлены и доведены до сведения сотрудников аудиторской фирмы. Такая информация раскрывает политику и процедуры контроля качества и цели, для достижения которых они разработаны, а также персональную ответственность каждого сотрудника за соблюдение качества аудита. Кроме того, должна существовать обратная связь между руководством и сотрудниками аудиторской фирмы по вопросам контроля качества аудита.

Порядок реализации внутрифирменных процедур контроля качества на уровне отдельного аудиторского задания регламентирует международный стандарт аудита № 22(Ж «Контроль качества аудита отчетной финансовой информации».

1 Сквирекая Е. Л. Новое в международных стандартах аудита: контроль качества аудита // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2006. - № 6.

Согласно требованиям стандарта обязанности по реализации процедур контроля качества в ходе выполнения каждой аудиторской проверки возлагаются на членов аудиторской группы.

В обязанности членов аудиторской группы также входят:

- предоставление информации о соблюдении требования независимости;

- следование внутрифирменной системе контроля качества (в отношении навыков и компетентности персонала, независимости, принятия клиента и продолжения сотрудничества с ним, соблюдения требований законодательных и нормативных актов).

Процедуры контроля качества должны применяться при:

- руководстве выполнением задания;

- принятии клиента и продолжении сотрудничества с ним, а также при выполнении конкретных аудиторских заданий;

- назначении аудиторской группы на выполнение задания;

- выполнении задания;

- мониторинге выполнения аудиторского задания.

Таким образом, контроль за деятельностью профессиональных организаций в области бухгалтерского учета и аудита на международном уровне осуществляет Международная федерация бухгалтеров (МФБ), деятельность которой заключается во всемирном развитии и усилении позиций бухгалтерской профессии, руководствующейся гармонизированными стандартами с целью предоставления услуг высокого качества в интересах общества.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

По результатам диссертационного исследования можно сделать следующие выводы.

1. Считаем, что в развитии учетно-контрольной системы значительную роль играют изменения масштабов и усложнение функционирования предприятий. Анализ литературных источников позволил сделать вывод, что учетно-контрольную систему рассматривают с двух позиций: с точки зрения подсистемы учетно-аналитической системы и как самостоятельную систему.

Автор придерживается первой позиции и рассматривает учетно-контрольную систему как полностью или частично децентрализованную составляющую учетно-аналитической системы, структурные элементы которой направлены на сбор, обобщение, обработку, анализ, накопление, хранение и оценку всех видов информации, необходимой для принятия управленческих решений соответствующего уровня, составление различного рода прогнозов (среднесрочных и краткосрочных, региональных и локальных), оценку риска, мониторинг финансово-экономических показателей, предварительный, текущий и последующий контроль в целях выработки рекомендаций относительно эффективного использования ресурсного потенциала предприятия.

С появлением рыночных механизмов регулирования экономики и различных форм собственности очевидной стала необходимость формирования финансовой отчетности по требованиям международных стандартов, отражающей стабильность финансового положения предприятия. В свою очередь рост предприятий с иностранными инвестициями, приход транснациональных компаний на российский рынок, изменение механизмов внешнеэкономической деятельности способствовали развитию учетно-контрольной системы, при этом первостепенное значение приобретали ее управленческие структурные элементы.

2. Теоретический анализ сущности и содержания управленческой составляющей учетно-контрольной системы позволил рассматривать управленческий учет как интеграцию учетных и управленческих элементов, генерирующих информационные потоки для анализа, планирования, контроля и принятия эффективных управленческих решений, а управленческий аудит как сложноорганизованный процесс контроля за соблюдением установленного порядка ведения учетных процедур, функционирующий в интересах руководства, собственников и иных заинтересованных пользователей.

Автором выделяются следующие требования к формированию учетно-контрольной системы:

- оценка соблюдения порядка осуществления учетных, информационно-аналитических и контрольных процедур;

- оценка составляющих учета и внутреннего контроля;

- содействие руководству в совершенствовании и реинжиниринге хозяйственных процессов;

- содействие в реализации принятой стратегии развития предприятия.

Учетно-контрольная система помогает предприятию в достижении поставленных целевых установок с использованием комплексного подхода к оценке и повышению результативности управленческой деятельности. Считаем, что необходимость формирования учетно-контрольной системы должна диктоваться экономической целесообразностью.

Внедрение учетно-контрольной системы на предприятии позволяет создать более эффективную и устойчивую систему управления с помощью следующих функций: упорядочивание документооборота; сокращение время обработки информации и ее поиска; снижение сроков принятия решений и повышение их эффективности; защита данных от несанкционированного доступа.

3. Важным фактором в современных условиях хозяйствования становится информационное обеспечение управления, состоящее в сборе и обработке информации, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений. Доказано, что наибольший удельный вес в экономической информации занимают учетные данные, среди которых наиболее значимыми являются данные управленческого учета, на основе которой осуществляется управление предприятием в целом.

Информацию в учетных системах целесообразно рассматривать с точки зрения количественного подхода. При этом количественная информация управленческого учета представляет собой данные и сведения, характеризующие свойства объектов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, которые выражены в определенных единицах измерения.

Информация управленческого учета - это финансовые данные, охватывающие все виды деятельности и процессы, осуществляемые на

С ' ' предприятии, однако с развитием управленческого учета данная информационная область существенно расширилась за счет нефинансовых данных, не имеющих денежного выражения, например, о качестве выполняемых работ, творческом потенциале сотрудников и т.п. Такая информация носит качественный характер, ее используют в процессе управления, однако, в сложившейся отечественной системе учета она не находит отражения.

4. Доказано, что количественная и качественная информация существуют неразрывно и тесно взаимосвязаны между собой, однако, на разных стадиях управления и принятия управленческих решений превалирует лишь одна из них. Когда субъект, принимающий управленческое решение, получает сгруппированные количественные данные, то, анализируя их и делая соответствующие выводы, он преобразовывает и синтезирует качественную информацию на основе количественной.

Всю информацию управленческого учета можно разделить на исходящую и входящую информацию. Исходящая информация формируется в виде периодических и стандартизированных управленческих отчетов либо в виде разовых аналитических отчетов, необходимых для принятия решения по конкретной проблематике. Такие отчеты генерируются управленческим учетом I и распределяются по соответствующим уровням управления организации.

Входящая информация управленческого учета имеет более сложную иерархичную структуру, поскольку она генерируется не только в различных подсистемах организации, но и во внешней экономической среде.

В диссертации выделены требования, предъявляемые к информационным данным управленческого учета, а именно: аналитичность, достаточность, понятность, адресность, оперативность, сопоставимость, целесообразность, рентабельность, релевантность, гибкость.

5. Таким образом, количественная информация в системе управленческого учета группируется и детализируется, исходя из потребностей управленческой деятельности, и в итоге формируется с учетом целевых установок и направлений развития предприятия. Все потоки информации сосредотачиваются в бухгалтерии. Руководителям предприятия в целях разработки и принятия управленческих решений необходимы как сводные информационные группировки по затратам, доходам и иным показателям деятельности, так и калькуляция по центрам ответственности и по другим аналитическим разделам.

Учетно-аналитическая система предусматривает в своем составе элементы управленческого звена, а именно: нормирование, планирование, прогнозирование, бюджетирование и контроллинг, что расширяет информационно-аналитическую и регулирующую функции управленческого учета, обеспечивая при этом связь между центрами ответственности.

6. Для осуществления высокоэффективного регулирования и прогнозирования хозяйственных процессов необходимо проведение комплексного управленческого анализа, основной целью которого является обеспечение информационной базой процесс контроля затратных и доходных элементов финансово-хозяйственной деятельности предприятия в целом и центров ответственности, в частности.

Управленческий анализ количественной и качественной информации о затратах - это область деятельности, которая требует обособленного и целенаправленного учета, поскольку исследует взаимосвязь количественной и качественной информации, формируемой в учетной системе.

Проведение управленческого анализа необходимо для оценки финансово-хозяйственной деятельности, исследования динамики и структуры себестоимости выполненных работ, а также состава коммерческих и управленческих расходов, определения направлений стратегии развития предприятия, реализации эффективного управления, выявления внутренних ресурсов и скрытых возможностей предприятия, определения направлений их использования в условиях постоянно изменяющейся внешней среды.

7. Проведение анализа количественной информации неразрывно связано с проведением анализа качественной информации управленческого учета о затратах, поскольку только такой подход позволяет объективно взглянуть на структуру и свойства затрат. Однако в связи с такой особенностью качественной управленческой информации, как субъективность, довольно проблематично определить направления базовых методик осуществления управленческого анализа.

Качественная информация управленческого учета формируется, прежде всего, исходя из целей управления каждого центра ответственности, а также исходя из возможности выявить степень влияния определенных факторов на распределение затрат между отдельными участками производства, откуда следует необходимость классификации качественной информации о затратах по центрам ответственности.

Для проведения анализа качественной информации о затратах необходимо выбирать подходящий метод, исходя из конкретных условий и целей проведения анализа. В диссертации предложено использовать метод экспертных оценок (процедура получения оценки проблемы на основе группового мнения специалистов, совместное мнение которых обладает большей точностью, чем индивидуальное мнение каждого) или АВС-метод (позволяет классифицировать ресурсы предприятия по степени их важности).

Метод экспертных оценок довольно прост и возможен к использованию в качестве способа анализа качественной информации, поскольку обладает большими возможностями по решению задач, не поддающихся решению обычным аналитическим способом.

Построение учетно-контрольной системы, включающей количественную и качественную информацию, позволит повысить эффективность и расширить перечень направлений использования данных управленческого вектора, положительно влияя на качественные характеристики формируемой отчетности, а также принимать наиболее объективные и адекватные поставленным целям и задачам управленческие решения.

Таким образом, управленческий учет количественной информации является системообразующим звеном взаимосвязи с качественной информацией, при этом важное значение для обоснования мероприятий оптимизации себестоимости выполненных работ и поиска резервов ее снижения играет управленческий анализ.

8. В диссертации установлено, что управленческий учет формирует основные информационные потоки для аппарата управления, при этом, как правило, на предприятиях используется интегрированный способ ведения учета, при котором финансовый учет совмещается с управленческим в единой системе счетов.

Основными задачами управленческого учета являются накопление информации о фактических производственных затратах, формирование информации, необходимой для оперативного контроля использования производственных ресурсов, выявление возможностей снижения себестоимости выполненных работ.

Считаем, что в управленческом учете по каждому элементу затрат необходимо формировать учетные регистры, например, ведомость материальных расходов, ведомость по расходованию материалов на выполненные работы, регистр полной производственной себестоимости. В диссертации также предложено формировать учетные регистры для отражения косвенных затрат и для формирования полной себестоимости выполненных работ. Предложенные методические рекомендации по формированию учетных регистров создают достаточную информацию для анализа и принятия на ее основе управленческих решений.

Считаем, что подготовка информации для принятия как долгосрочных, так и краткосрочных решений основывается на методиках управленческого учета, внедрение которых в практическую деятельность предприятия позволяет обладать определенным преимуществами по сравнению с консервативными методами управления.

9. Управленческая отчетность становится важным элементом планирования, контроля, достижения эффективности, спецификой составления которой является то, что она не имеет стандартизированных форм, поскольку вид предоставления отчетной информации зависит от запросов управляющих и, чаще всего, от проблематики принимаемого ими решения. Однако, несмотря на непериодичность возникновения запросов руководителей, наибольшую пользу и эффективность информация управленческой отчетности может представлять, только если данные собираются на регулярной основе с учетом установленных принципов сбора и систематизации.

Постоянными составляющими управленческой отчетности, предложенными в диссертации, является смета полной себестоимости выполняемых работ, которая складывается из сметы затрат на материальные ресурсы, сметы по труду и сметы полной себестоимости. Отчет о прибылях и убытках по выполненным работам составляется для определения финансовых результатов по отдельным видам деятельности, а также в целях дальнейшего анализа прибыли.

Предложено формирование комплексной системы управленческой отчетности, которая удовлетворяет информационные потребности руководителей и позволяет полностью оценивать хозяйственную деятельность и принимать управленческие решения.

10. Считаем, что эффективное управление предприятием в рамках учетно-контрольной системы возможно на основе применения системы сбалансированных показателей с использованием критериев времени достижения конкретного показателя деятельности предприятия и прозрачности, как доступности функционирования, распределения ресурсов и контроля.

Система сбалансированных показателей для дорожно-строительных предприятий представляет собой управленческий инструментарий распространения стратегической информации с помощью системы финансовых и нефинансовых показателей. Данный инструмент целесообразно использовать для определения стратегических целевых установок, аналитического обеспечения и реализации управленческих инициатив.

Достоинство системы сбалансированных показателей состоит в предоставлении возможности каждому сотруднику напрямую обращаться к высшему звену управления с предложениями по совершенствованию деятельности предприятия, что реализуется посредством декомпозиции объекта экономики, т.е. представления предприятия в виде многоуровневой иерархической структуры или эквивалентного набора составляющих уменьшающейся сложности.

Функция и ресурс взаимно и однозначно связывают показатели деятельности с необходимыми ресурсами (производственная функция). Ресурс представляет собой возможности или потенциал для осуществления производственной функции и средство такого осуществления (производственный ресурс).

На последующих уровнях каждая из составляющих включает в себя более простые и специализированные компоненты, при этом каждая из составляющих функции комбинируется с принадлежащим или выделенным ей набором составляющих ресурса.

На каждом уровне декомпозиции предприятие может быть представлено как среда выполнения той или иной функции с целью достижения определенного первичного показателя деятельности.

11. Представление предприятия в виде многоуровневой иерархической структуры позволяет на каждом уровне сформулировать цель функционирования и определить задачи для использования каждой ресурсной составляющей, рассчитывать эффективность каждой из составляющих ресурса на рассматриваемом уровне и сравнивать результат расчета с интервалом допустимых значений.

Формализовав стратегию, можно создать основу для формирования системы управления реализации стратегии предприятием, а именно разработать планы действий на всех уровнях управления, внедрить систему мотивации, поддерживающую реализацию планов, а также согласовать стратегические цели с бюджетами, что позволит обеспечить ресурсами инициативу предприятия.

Для проведения стратегии целесообразно развитие действующей управленческой системы с элементами планирования, мониторинга, анализа.

Система сбалансированных показателей переводит общую стратегию предприятия в систему целей, задач и показателей, характеризующих степень достижения данных установок в рамках следующих основных элементов: финансов, клиентов, внутренних бизнес-процессов, обучения и роста, которые должны способствовать реализации единой стратегии развития предприятий дорожно-строительной отрасли.

Процессно-ориентированное управление является системным интегрированным подходом, который заставляет управляющих сконцентрировать свое внимание на производственных процессах, а не на ресурсах, затраченных для производства продукта, что позволяет сделать существующие операции прозрачными для руководства предприятия. Метод учёта затрат по видам деятельности, лежащий в основе процессно-ориентированного управления, позволяет рассматривать вопросы управления с точки зрения стоимостных и качественных характеристик, производительности выполняемых действий, а также оценки связанных с ними рисков.

12. Определено, что система сбалансированных показателей предприятий дорожно-строительной отрасли позволяет перевести стратегию развития в систему чётко поставленных целевых установок и задач в рамках основных проекций, между которыми существуют чёткие причинно-следственные связи. Автором предложен поэтапный процесс разработки и внедрения системы сбалансированных показателей.

Как правило, предприятия дорожно-строительной отрасли придерживаются стратегии снижения общих затрат. Ввиду того, что первоочередное конкурентное преимущество предприятия - это низкая цена, то основой стратегии будет снижение всех затрат, как постоянных, так и переменных.

В диссертации разработана стратегическая карта, представляющая собой документ, отражающий причинно-следственные связи между отдельными стратегическими целями деятельности предприятия.

На основе данной стратегической карты разработана система сбалансированных показателей, внедрение которой должно обеспечиваться эффективным функционированием учетно-контрольной системы. С помощью данной системы осуществляется оперативная работа с клиентами, проводится анкетирование потребителей работ, услуг, составляются контрольные карты и управленческая отчетность, повышается квалификация персонала, а также создаются специализированные подразделения, занимающиеся проведением анализа на основе системы сбалансированных показателей.

13. Поскольку в качестве основного показателя деятельности дорожно-строительных предприятий является стоимость выполняемых работ или оказанных услуг, то автором предложено определять ее в справедливой оценке по правилам международных стандартов финансовой отчетности.

Существующая российская нормотворческая база в вопросах оценки объектов учетно-контрольной системы крайне слаба. В ряде положений по бухгалтерскому учету допускается оценка по рыночной стоимости и даже дано ее определение, однако понятие «справедливая стоимость» шире понятия «рыночная цена», предложенной ПБУ, так как включает в себя оценку любого актива (обязательства), независимо от того, существует ли для него открытый рынок или нет.

Таким образом, основным достоинством такого инструмента учетно-контрольной системы, как справедливая стоимость, является получение достоверной информации о планируемых денежных потоках и формирование базы сопоставимой информации.

Однако, ее внедрение в учетную практику сопряжено с определенными трудностями, а именно с неготовностью учетных работников высказывать свое профессиональное мнение, то есть они склонны не раскрывать в отчетности информацию, требующую собственного суждения, и не применять принцип справедливого представления информации из-за опасения выйти за рамки компетенции и нарушить закон.

14. Существующая система сметного нормирования в дорожно-строительной отрасли включает в себя строительные нормы и правила, необходимые для определения сметной стоимости объектов строительства. В диссертации все сметные нормативы сгруппированы по уровням управления (федеральные, территориальные, производственно-отраслевые, корпоративные).

Сметная документация дает информацию предприятию о цене планируемых строительно-монтажных работ. Кроме этого, смета помогает детально спланировать стоимость строительства и избежать в дальнейшем изменения, состава и цены строительных работ.

Определение полной стоимости объекта, помимо общей стоимости строительно-монтажных работ, определенной в текущем уровне цен, включает: 1) средства на покрытие нормированных затрат, в том числе на удорожание работ, учитывающих сезонность, стоимость временных сооружений и других расходов, формирующих сметную стоимость строительно-монтажных работ; 2) часть резерва денежных средств на непредвиденные работы, предусмотренного в сводном сметном расчете.

Таким образом, сметная стоимость на предприятии является составной частью сметных расчетов, наиболее важным и значительным результатом разработки смет на строительство, и устанавливает потребность строительства в финансовых ресурсах. Физические показатели сметы (перечни и объемы работ, расход ресурсов, потребность в услугах) в натуральных измерителях определяются в полном объеме при проектировании строительства и являются постоянными, неизменяемыми характеристиками строительного проекта, а сметная стоимость при необходимости может быть рассчитана на любой момент времени по новым текущим ценам на ресурсы и услуги в строительстве.

15. В диссертации установлено, что выполнение тендеров на строительство и ремонт дорог - главная статья доходов дорожно-строительных предприятий, однако претендовать на тендеры по ремонту дорог могут исключительно игроки с развитой современной технической базой и значительным лоббистским ресурсом.

В настоящее время тендеры на строительство и ремонт дорог могут объявляться на разметку и содержание дорог, установку дорожных знаков, на ремонт, строительство дорог, тоннелей и мостов. Согласно статистическим данным количество дорожных тендеров ежегодно вырастает в 2,5 раза.

Принцип проводимого тендера на строительство и ремонт дорог заключен не в поиске самой низкой стоимости (дешево не всегда означает качественно), а в поиске наиболее опытного, компетентного кандидата для проведения строительных мероприятий.

После вынесения положительного решения о получении тендера конкретным предприятием, оно обязано гарантировать выполнение комплекса работ в соответствии с нормативными требованиями. Таким образом, анализ рассмотрения заявок участников тендера считается важным процессом, позволяющим определять противоречия и несоответствия и выявлять возможные случаи отклонения заявок.

Все нюансы финансовой стороны полученного проекта необходимо отражать в учетно-контрольной системе на основе справедливой учетной оценки. Целью управления стоимостью дорожно-строительного проекта является его утверждение в рамках бюджета, при этом необходимо установить конкретный временной порядок сбора фактических данных по затратам. Данные процессы взаимодействуют друг с другом в рамках учетно-контрольной системы. В теории стоимостная оценка, разработка бюджета расходов и управление стоимостью предоставлены как случайные, дискретные величины с четко выраженными и понятными интерфейсами, которые на практике могут накладываться друг на друга и взаимодействовать между собой.

Практически все оценки стоимости осуществляются в соответствии с одним или несколькими комбинациями следующих основных методов: производственной и эмпирической функции, затрат по структуре объема выполненных работ, распределению комплексных затрат.

Таким образом, определены прямые затраты работ, как величины, по которой определялась стоимость. После этого, общая стоимость каждой величины определяется суммированием расходов, понесенных по результатам работы. Оценка всех затратных статей по проекту эквивалентна оценке общей стоимости проекта дорожного строительства.

16. Определено, что внутренний контроль и управленческий аудит являются деятельностью по предоставлению консультационных услуг, направленных на оценку финансово-хозяйственной деятельности предприятия, его структурных подразделений, повышение результативности управления рисками и корпоративного управления. Внедрение учетно-контрольной системы зависит от желания менеджмента усовершенствовать организацию всех процессов, что приведет в дальнейшем к сокращению финансовых затрат.

Предложена концепция создания службы реализации учетно-контрольной системы.

Основными для работников данной службы являются знание роли, функций и задач своего подразделения, навыки ведения аудиторских проектов, знание международных стандартов учетно-контрольной системы, навыки оценки рисков. К специальным знаниям относятся знания учета и финансов, ИТ-систем, специфики процесса слияния и поглощения, умение оценивать систему внутреннего контроля и управления рисками. Процесс совершенствования работы службы реализации учетно-контрольной системы начинается с регулярных оценок их работы по каждому проекту.

На основании оценок происходит планирование мер для достижения желаемого уровня знаний и навыков. Как правило, такими мерами являются профессиональное обучение, профессиональная сертификация или стажировка. План составляется для каждого работника. Контроль выполнения плана происходит ежеквартально с обязательной ежегодной переоценкой работы каждого работника.

Критическими считаются такие процессы, ненадлежащая организация которых или несоблюдение требования к которым, могут представлять фактическую или потенциальную опасность для эффективности деятельности. Эти процессы требуют незамедлительного вмешательства в виде корректирующих или предупреждающих действий и должны находиться под особым контролем. В разряд критических может попасть любой бизнес-процесс в силу разного рода причин внутреннего характера.

17. Обосновано, что создание эффективных механизмов реализации учетно-контрольной системы на предприятиях дорожно-строительной отрасли будет способствовать обеспечению эффективного функционирования и стабильного развития предприятия в конкурентных условиях, сохранности и эффективному использованию ресурсного потенциала предприятия, своевременному выявлению рисков, а также формированию системы информационно-аналитического обеспечения всех уровней управления.

Служба реализации учетно-контрольной системы (УКС) может быть реализована несколькими способами (Рисунок 19).

Первый способ (создание собственной службы реализации учетно-контрольной системы) обладает рядом преимуществ, а именно тем, что сотрудники знакомы с внутренней средой предприятия и особенностями дорожно-строительной отрасли, при внедрении данного способа навыки и опыт остаются внутри предприятия, при этом руководство может использовать учетно-контрольную систему как платформу профессионального роста управленческих кадров.

Второй способ (использование аутсорсинга) предполагает полную передачу функций реализации учетно-контрольной системы специализированной компании или внешнему консультанту.

Третий способ (ко-сорсинг) предполагает формирование службы реализации учетно-контрольной системы в рамках предприятия с привлечением внешнего консультанта в установленных случаях.

Аутсорсинг и ко-сорсинг позволяют использовать услуги консультантов в различных областях, обеспечивают доступ к высокопрофессиональным аудиторским кадрам, к современным технологиям и методикам проведения аудиторских проверок, а также гибкость привлечения аудиторских ресурсов. Таким образом, современная учетно-контрольная система должна качественно оценивать как элементы внутреннего контроля, а также эффективность управления рисками.

18. В диссертации в рамках стандартной процедуры организации внешнеориентированной учетно-контрольной системы определены практические этапы проведения аудиторской проверки.

На первом этапе (предварительное планирование) осуществляется исследование финансово-хозяйственной деятельности предприятия, проводится анализ внутренних и внешних факторов, влияющих на финансовое состояние и состояние учетно-контрольной системы, а также исследуется организационно-управленческая структура, виды деятельности, организационно-технологические особенности дорожного строительства и т.д.

На следующем этапе выявляется необходимость проведения аудита. В случае положительного решения, аудитором оформляется письмо-обязательство о согласии на проведение аудита. После подтверждения согласия на проведение аудита, между аудитором и предприятием заключается договор, в котором указываются бюджет рабочего времени, сроки выполнения работы, состав аудиторской группы и их квалификационный уровень.

На этапе разработки общего плана и программы, аудитор основывается на итогах проведенных аналитических процедур, в результате которых определяются значимые для аудита области. В процессе разработки общего плана и программы аудита дается оценка эффективности системы внутреннего контроля и контрольного риска.

Далее проводится аудиторская проверка, включающая следующие этапы: сбор информации о системе внутреннего контроля; сбор аудиторских доказательств; формирование мнения о достоверности отчетности (составление аудиторского заключения).

Важное значение при проведении аудиторской проверки имеет качество аудита, базирующееся на следующих критериях: соблюдение законодательных и нормативных правил, лицензионных требований, кодекса профессиональной этики, национальных и международных стандартов аудиторской деятельности, внутрифирменных стандартов аудита, условий договора на оказание аудиторских услуг.

Считаем, что качество аудита следует рассматривать как степень доверия к аудиторскому мнению со стороны заинтересованных пользователей в отношении достоверности информации, представленной в финансовой отчетности предприятия, которое носит строго субъективный характер. Однако профессиональное суждение аудитора должно быть обосновано нормативными актами. Оценивать качество аудита целесообразно с точки зрения принципа независимости, а также степени доверия к профессионализму аудитора.

Считаем, необходимым со стороны проверяемого субъекта контролировать качество аудита, что связано с объективной возможностью несостоятельности аудитора, то есть возникновением ситуации, при которой аудитор представляет ошибочное аудиторское заключение. Такая ситуация возникает в связи с неверной оценкой величины аудиторского риска, несоблюдением критериев качества аудита, а также несоблюдением интересов аудируемого лица и других пользователей профессионального мнения аудитора.

19. Разработка стандартов и практических рекомендаций по обеспечению качества аудита находится в компетенции Совета по международным стандартам аудита.

Организация контроля качества аудита на уровне профессиональных аудиторских объединений регламентируются Положением об обязательствах организаций - членов МФБ 1 «Обеспечение качества», согласно которому, профессиональные объединения МФБ в целях надлежащего контроля качества деятельности своих членов должны разработать и принять:

- стандарты и рекомендации по контролю качества;

- руководство по проведению проверки качества аудита.

Руководитель группы, назначенной на проверку качества, должен представить в письменной форме отчет по результатам проверки качества. Этот документ должен включать: руководство по проведению проверки (официально утвержденное профессиональным объединением), которому должна следовать группа, назначенная на проверку качества; выводы о том, разработана ли система контроля качества в соответствии с требованиями стандартов по контролю качества; соответствует ли аудиторская организация требованиям установленной системы контроля качества в течение всего периода проверки; основания для выражения отрицательных выводов; рекомендации по совершенствованию внутреннего контроля качества проверенной организации.

Основные принципы и процедуры организации системы качества аудита, обзорных проверок финансовой отчетности и других сопутствующих услуг устанавливает Международный стандарт по контролю качества 1 «Контроль качества для фирм, которые проводят аудит и обзорные проверки отчетной финансовой информации и выполняют другие задания по обеспечению уверенности и сопутствующим услугам», согласно требованиям которого, аудиторская организация должна устанавливать систему контроля качества аудита, предназначенную для обеспечения разумной уверенности в том, что сама организация и ее персонал следуют профессиональным стандартам, нормам законодательных и нормативных актов, а подготовленный отчет соответствует положению дел у организации-клиента.

Система контроля качества аудита включает политику и процедуры контроля качества аудита, характер которых зависит от различных факторов (размер организации, ее операционные характеристики, аффилированность).

Считаем, что внутрифирменная система контроля качества должна включать политику и процедуры в отношении каждого из ее элементов, а именно ответственности руководства за обеспечение качества внутри организации; этические требования; принятие конкретных заданий; трудовые ресурсы; выполнение задания; мониторинг.

Порядок реализации внутрифирменных процедур контроля качества на уровне отдельного аудиторского задания регламентирует Международный стандарт аудита №22(Ж «Контроль качества аудита отчетной финансовой информации», согласно требованиям которого, обязанности по реализации процедур контроля качества в ходе выполнения каждой аудиторской проверки возлагаются на членов аудиторской группы, предоставляющих информацию о соблюдении требования независимости, а также следовании внутрифирменной системе контроля качества.

Таким образом, контроль за деятельностью аудиторских организаций осуществляют профессиональные организации, деятельность которых направлена на развитие и усиление профессиональных бухгалтерских позиций с целью предоставления услуг высокого качества в интересах общества.