Исследование и разработка методов бюджетирования для многопрофильных предприятий тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Исследование и разработка методов бюджетирования для многопрофильных предприятий"

УДК 338.314

На правах рукописи

КУЛИКОВА Анна Николаевна

ИССЛЕДОВАНИЕ И РАЗРАБОТКА МЕТОДОВ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ДЛЯ МНОГОПРОФИЛЬНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Специальность 08.00.05 - экономика и управление народным хозяйством (экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами в промышленности)

Москва 2004

Работа выполнена на кафедре «Экономика промышленности» Московского авиационного института (государственного технического университета)

Научный руководитель

доктор экономических наук, профессор ПАНАГУШИН В.П. Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор КРИВОЛУЦКИЙ Ю.В. кандидат экономических наук, доцент ЛОБАНОВА Н.М.

Ведущая организация: ОАО «ТМЗ» - Тушинский машиностроительный завод

Защита состоится «_»_2004 г. в_часов на заседании

диссертационного Совета Д 212.125.06 при Московском авиационном институте (государственном техническом университете) по адресу: 125993, г. Москва, Волоколамское шоссе, д. 4.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Московского авиационного института (государственного технического университета). Ваш отзыв на автореферат в одном экземпляре, заверенный печатью, просим направлять по указанному адресу.

Автореферат разослан «.^0 » 2004 г.

Ученый секретарь диссертационного сове™

Д 212.125.06

1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность работы. Каждое предприятие работает с целью достижения положительного финансового результата, который позволит предприятию удовлетворить интересы собственников, осуществить расширение или модернизацию деятельности, возместить непредвиденные убытки последующих периодов деятельности. Таким образом, величина необходимого финансового результата задается на уровне руководства предприятия в соответствии со стратегией развития предприятия и требует разработки специальных процедур управления: планирования, учета, анализа и регулирования. Ведь именно уровень прибыли представляет интерес для большинства вовлеченных в деловое сотрудничество с предприятием юридических и физических лиц.

При наличии одного вида деятельности, информацию о фактической прибыли можно получить из данных бухгалтерского учета, что позволит сделать однозначные выводы о перспективности работы в данной области. Особенностью многопрофильного предприятия является наличие нескольких видов деятельности и, как следствие, трудности в определении финансового результата по отдельным видам деятельности. Наличие производственных подразделений, которые обслуживают несколько видов деятельности, и потому не заинтересованы в конечном финансовом результате по отдельным продуктам, различные варианты распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов - все это приводит к искаженным данным о рентабельности отдельных видов деятельности, а, следовательно, и к дополнительным сложностям при разработке стратегии развития предприятия в целом.

Одним из наиболее успешных инструментов управления предприятием является система бюджетов, которые аккумулируют информацию, требуемую для реализации управленческих решений. В настоящее время на многих российских предприятиях протекает процесс восстановления внутрифирменного управления в полном составе его классических функций. Он характеризуется, в частности, широким использованием системы бюджетов. Бюджетирование -разработка и исполнение бюджетов становится важным направлением деятельности структурных подразделений. Вместе с тем, этот процесс сдерживается отсутствием

РОС. НАЦИОНАЛЬНАЯ БИБЛИОТЕКА

эффективных методов решения целого круга организационных и экономических задач, связанных с применением бюджетирования. Особенно актуальной представляется разработка этих методов для предприятий, структурным подразделениям которых присвоен статус центров ответственности.

Степень разработанности проблемы. Вопросами исследования в области бюджетирования, проблемами выделения на предприятии центров ответственности и закрепления за ними выручки и расходов занимается ряд отечественных авторов: Бахрушина М.А., Карпова Т.П., Данилочкина Н.Г., Крыжановский В.Г., Николаева О.Е., Панагушин В.П., Шеремет А.Д., Хруцкий В.Е., Щиборщ К.В. При этом однозначной трактовки определения термина «бюджет» в исследованной литературе найти не удалось. Это объясняется относительной новизной рассматриваемого вопроса для отечественной экономической науки. Публикации в данной области характеризуются расплывчатостью определений и неоднозначными трактовками, являющимися следствием вольной интерпретации иностранных источников. Характерной чертой приведенных выше подходов является их односторонность. Бюджет рассматривается как рядовой документ, действующий на предприятии наравне с другими подобными. Вместе с тем, следует понимать, что бюджет - всего лишь инструмент, разрабатываемый для выполнения определенных действий. Разработка системы бюджетов не является целью сама по себе. Только отлаженный механизм использования данной системы позволит достичь запланированных показателей и развиваться в намеченном направлении. Внедрение бюджета предполагает значительную трансформацию организационно-экономических отношений. Поэтому более целесообразным представляется вести речь о системе бюджетирования предприятия.

Проведение исследования позволило сделать следующие выводы:

на этапе планирования финансово-хозяйственной деятельности отсутствует механизм распределения финансового результата по подразделениям предприятия

существующие варианты выделения центров ответственности на предприятиях не соответствуют требованиям внедрения системы бюджетирования

не разработан единый состав форм бюджетов, алгоритм формирования плановых и отчетных показателей бюджетов, отсутствуют эффективные инструменты для реализации функции управления по отклонениям от бюджетных показателей, отсутствуют эффективные методы экономического стимулирования для достижения запланированного финансового результата.

Объектом диссертационного исследования выбрано многопрофильное производственное предприятие и его отдельные подразделения, а предметом исследования являются элементы системы бюджетирования, позволяющие осуществлять все функции управления на предприятии.

Целью диссертационного исследования является разработка методического подхода для создания систем бюджетирования на многопрофильных предприятиях. Особенностью методического подхода является достижение запланированного финансового результата посредством управления по отклонениям от бюджетных показателей при использовании методов экономического стимулирования в системе бюджетирования.

Для достижения поставленной цели в работе решены следующие задачи:

1. Исследование современных подходов к разработке и применению систем бюджетирования в управлении предприятием.

2. Определение элементов системы бюджетирования.

3. Выявление проблем, возникающих при осуществлении бюджетирования для достижения запланированного финансового результата.

4. Выделение центров ответственности на предприятии для решения задачи управления финансовыми результатами.

5. Разработка состава и форм бюджетов и установление взаимосвязей между бюджетами.

6. Разработка методических положений по определению лимитов затрат центров ответственности.

7. Разработка инструментария, позволяющего реализовать управление финансовыми результатами в системе бюджетирования.

8. Разработка методов экономического стимулирования на основе использования лимитов затрат и начисления бонусов.

9. Практическая апробация разработанной системы бюджетирования на конкретном предприятии.

Теоретической и методологической основой проведенных исследований явились труды отечественных и зарубежных ученых-экономистов в области планирования, внутрипроизводственного хозяйственного расчета, бюджетирования, реструктуризации, антикризисного управления предприятием, собственные аналитические и практические исследования автора.

В процессе исследования использовались нормативно - правовые документы, регулирующие и регламентирующие процессы, протекающие на предприятиях в Российской Федерации.

При решении поставленных в диссертации задач применялся системный подход, логический и сравнительный анализ, методы факторного анализа, общей теории принятия решений.

Наиболее важными результатам диссертационного исследования, определяющими его научную НОВИЗНУ ЯВЛЯЮТСЯ

1. Выделены основные принципы построения системы бюджетирования для управления финансовыми результатами по отдельным центрам финансовой ответственности.

2. Установлены принципы выделения центров ответственности для решения задачи управления финансовыми результатами.

3. В качестве инструмента, позволяющего осуществлять все функции управления, использованы счета бухгалтерского учета: планирование деятельности предприятия ведется в разрезе счетов бухгалтерского учета с последующим отражением фактов хозяйственной деятельности в виде отклонений от плановых показателей, что позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения и осуществлять регулирование деятельности по отклонениям.

4. В качестве инструмента, позволяющего достигать запланированный финансовый результат, использована система экономического стимулирования на основе введения лимитов затрат центров ответственности.

5. Разработанные методы могут использоваться на любом многопрофильном предприятии, что свидетельствует об универсальности разработанного подхода.

6. Разработанные методы бюджетирования позволяют осуществлять все функции управления на предприятии: планирование, учет, анализ, регулирование, что характеризует комплексный характер проведенного исследования.

К результатам диссертационного исследования, выносящимся на защиту, относятся:

1. Разработаны основные методические принципы построения системы бюджетирования для управления финансовыми результатами по отдельным центрам финансовой ответственности.

2. Установлены принципы выделения центров ответственности для решения задачи управления финансовыми результатами.

3. Разработан инструментарий для управления финансовыми результатами по счетам бухгалтерского учета: факты хозяйственной деятельности отражаются на счетах бухгалтерского учета в виде отклонений от плановых показателей, что позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения.

4. Разработаны методические положения по расчету лимитов затрат, учитывающие характер деятельности центров ответственности, пропорции планового бюджета и производственные результаты деятельности предприятия.

5. Разработана схема осуществления налогового планирования в системе бюджетирования, когда отдельным структурным подразделениям предприятия делегируются полномочия по расчету и оплате определенных видов налогов.

6. Разработана система экономического стимулирования на основе использования лимитов затрат и бонусов, что позволяет установить прямую зависимость уровня заработной платы руководителей и сотрудников подразделений от степени достижения запланированного финансового результата.

Апробация и внедрение результатов диссертации производилась при разработке систем бюджетирования на многопрофильных предприятиях ООО «ИВАКО Аналитик», ОАО «Таксомоторный парк №7», ОАО «Элекс Полюс».

Практика подтвердила их актуальность и достоверность, возможность применения в управлении предприятием.

Результаты исследования используются в учебно-методической работе Московского авиационного института (государственного технического университета) по дисциплинам «Бюджетирование и реструктуризация», «Экономика предприятия», «Бухгалтерский учет», «Система налогов РФ».

По теме диссертации автором сделано 4 публикации общим объемом около 2 печатных листов.

Практическая значимость определяется возможностью использования результатов диссертационного исследования по следующим направлениям:

планирование финансового результата деятельности предприятия с декомпозицией его по подразделениям;

использование системы экономического стимулирования непосредственно в рамках системы бюджетирования для достижения заданных финансовых результатов;

возможность выявления и устранения отклонений от запланированных показателей с использованием счетов бухгалтерского учета и разработанной системы экономического стимулирования;

Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы. Текст диссертации изложен на 162 страницах, включает 12 таблиц, 20 рисунков, 5 страницы списка литературы с 65 наименованиями.

2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ

Во введении обоснована актуальность исследования, определена цель, объект и предмет исследования, сформулированы задачи и научные результаты работы, раскрыта их научная новизна и указана практическая значимость.

Глава 1 диссертационного исследования посвящена анализу теоретических и практических подходов к осуществлению бюджетирования на многопрофильных предприятиях. В этой главе осуществлено исследование современных подходов к применению систем бюджетирования в управлении предприятием. На основе

анализа отечественных и зарубежных литературных источников подробно исследованы различные подходы к определению категории «бюджетирование», этапы осуществления бюджетирования.

На основе выполненного анализа определены нерешенные теоретические вопросы, относящиеся к разработке систем бюджетирования, выявлены проблемы, возникающие при осуществлении бюджетирования для достижения заданных финансовых результатов, которые решаются в главе 2:

1. На этапе планирования финансово-хозяйственной деятельности отсутствует механизм распределения финансового результата по подразделениям предприятия, т.е. отсутствует связь показателей бюджетов центров ответственности с результатом деятельности предприятия.

2. Существующие варианты выделения центров ответственности на предприятии не соответствуют требованиям внедрения системы бюджетирования. Применяющиеся подходы сводятся в основном к выделению в качестве центров ответственности тех подразделений, которые непосредственно выпускают или реализуют продукцию.

3. Не разработан единый состав форм экономических бюджетов, алгоритмов формирования плановых и отчетных показателей бюджетов.

4. Отсутствуют инструменты, позволяющие выявлять отклонения от плановых показателей, что позволило бы вести управление по отклонениям от бюджетных показателей.

5. К нерешенным задачам бюджетирования относится также неразработанность методов экономического стимулирования как элемента системы бюджетирования.

Глава 2 ставит своей целью разработку системы бюджетирования, которая позволит предприятию выходить на запланированный уровень прибыли.

Система бюджетирования включает в себя три уровня:

1. Плановые и фактические бюджеты предприятия, инструменты для выявления и анализа возникающих отклонений.

2. Структура и взаимоотношения центров финансовой ответственности на предприятии.

3. Осуществление экономического стимулирования и регулирования деятельности предприятия по отклонениям от плановых показателей с целью достижения запланированного финансового результата.

Для выполнения цели управления финансовыми результатами внедрение системы бюджетирования на предприятии должно осуществляться поэтапно на основе следующих принципов:

Определение видов основной, сопутствующей и обеспечивающей деятельности, осуществляемой на предприятии.

Определение перечня центров финансовой ответственности.

Наделение центров финансовой ответственности имуществом - все внеоборотные и оборотные активы закрепляются за конкретными центром финансовой ответственности; в частности за каждым центром закрепляются соответствующие площади и эксплуатационные расходы - тепло, электричество, водоснабжение и т.д.

Заключение договоров внутрихозяйственной аренды с каждым центром финансовой ответственности.

Выделение статей доходрв и расходов для каждого центра финансовой ответственности, за которые он несет ответственность, с позиции управляемости ими на уровне данного центра финансовой ответственности. Некоторые виды доходов и затрат сложно закрепить за конкретным центром ответственности. Им присваивается статус общекорпоративных доходов или общекорпоративных затрат. Необходимо стремиться к тому, чтобы состав таких доходов и затрат был минимален.

Определение полномочий и ответственности руководителей центров финансовой ответственности.

Определение схемы взаимодействия между центрами финансовой ответственности - разработка организационной структуры управления.

Разработка системы бюджетов и показателей.

Планирование объемов выручки и затрат предприятия на основе запланированного финансового результата, необходимого предприятию для дальнейшего развития.

Планирование финансовых результатов ведется сверху, через определение необходимых средств для возмещения как постоянных расходов, которые предприятие несет вне зависимости от осуществления данной деятельности, так и переменных расходов, которые возникнут только при ее осуществлении.

Разработка бюджетных показателей по центрам ответственности осуществляется на основании декомпозиции финансового результата. Каждый центр ответственности оценивает свои возможности достижения запланированного финансового результата либо собственными силами, либо с привлечением дополнительных источников финансирования, рабочей силы и т.д. При неизменных производственных мощностях достижение финансовых результатов осуществляется либо увеличением выручки при заданном уровне вложений, либо снижением затрат при заданном результате (рис. 1.). Поскольку реализация планового задания по прибыли может быть осуществлена разными методами, план действий по достижению плановых показателей определяется на уровне руководства центра финансовой ответственности.

Рис. 1. Экономические факторы, оказывающие влияние на величину прибыли предприятия

Состав бюджетов, используемых в диссертации, выражает возможность декомпозиции финансового результата в целом по предприятию (отражен в сводном бюджете), на центры ответственности через бюджеты продаж и бюджеты расходов, которые включают в себя бюджеты материальных затрат и бюджеты расходов на оплату труда (рис. 2).

Рис. 2. Осуществление бюджетирования на предприятии на основе разработанных бюджетов и использования счетов бухгалтерского учета в системе бюджетирования.

Основой предлагаемого варианта системы бюджетирования является использование счетов бухгалтерского учета непосредственно в системе бюджетирования, что позволяет проводить в единой базе анализ плановых и фактических данных, опираясь на первичные бухгалтерские и оперативные документы и проводки. Для этого план счетов дополняется субсчетами по статьям расходов и выручки, а также по всем центрам финансовой ответственности. Это позволяет осуществлять анализ данных как с позиции формирования себестоимости изделия, так и с позиции уровня расходов, осуществленных конкретным центром ответственности. Плановые статьи бюджетов разносятся по счетам бухгалтерского учета, а фактические данные заносятся в систему с использованием счетов, учитывающих отклонения от плановых показателей. Реализация данной схемы позволит на любом этапе работы предприятия видеть формирующийся финансовый результат как сумму планового уровня и отклонения (рис. 2).

Плановые показатели системы бюджетов могут быть достигнуты при осуществлении хозяйственной деятельности только если на предприятии разработаны и взаимоувязаны контуры экономического и финансового управления (рис. 3).

Рис. 3. Схема управления финансовыми результатами по каждому центру финансовой ответственности (ЦФО) за месяц.

При использовании бюджетирования на предприятии, подразделениям которого присвоен статус центров ответственности, эффективность его деятельности повышается за счет следующих факторов:

сводится в единый баланс все множество финансовых потоков, связанных с формированием доходов и затрат; решается проблема их согласования как на уровне предприятия, так и его отдельных подразделений;

закрепление бюджетов за подразделениями переносит значительную часть ответственности за уровень заработной платы работников с директора предприятия на руководителей этих подразделений; руководители среднего звена получают возможность управлять доходами и затратами своих подразделений в рамках общего бюджета предприятия;

реализуется принцип материальной заинтересованности всего персонала в результатах работы как своего подразделения и предприятия в целом, так как фактический фонд заработной платы подразделения рассчитывается в зависимости от выполнения плановых показателей бюджетов;

бюджетный процесс реализует на предприятии все функции управления финансами, а именно - планирование, учет, анализ и регулирование; причем управление финансами ведется в режиме реального времени.

Основой предлагаемого варианта системы бюджетирования является использование в качестве инструмента, позволяющего выдерживать запланированные показатели расходной части бюджетов, лимитов затрат. По материальному содержанию лимит затрат - часть выручки предприятия, предназначенная для финансирования расходов конкретного центра ответственности (рис. 4).

Фактическая величина лимита регулярно пересчитывается в процессе исполнения бюджета. Теоретической основой модели расчета лимита затрат является равенство:

(1)

где Врп пл, Врп ф - соответственно плановый и фактический объемы реализации продукции предприятия, р.,

Лпл 1, Лф 1 - соответственно плановый и фактический лимит затрат 1-го центра ответственности, р.

Рис 4. Схема взаимодействия ЦФО на предприятии.

Вся выручка от реализации продукции аккумулируется в специально для этого созданном фонде финансовых ресурсов, из которого затем происходит финансирование всех расходов предприятия. Отчисления в фонд финансовых ресурсов зависят от уровня полученной выручки, тем самым превышение выручки над плановой автоматически позволит пересмотреть уровень возмещаемых расходов. Лимит затрат возникает при определении плановой выручки, норматива отчислений в фонд финансовых ресурсов, а также норматива распределения фонда финансовых ресурсов между конкретными центрами финансовой ответственности (рис. 5).

Центр прибыли 1

ФФР - фонд финансовых ресурсов; ЦЗ - центр затрат;

ЛЗ - лимит затрат; Врп - выручка от реализации;

Нцп - норматив отчислений в ФФР каждого центра прибыли;

Нцз - норматив отчислений из ФФР каждому центру затрат;

Рис 5. Связь лимитов затрат с показателями разработанных бюджетов

На этапе осуществления финансово-хозяйственной деятельности производится пересмотр планового уровня затрат при превышении выручки над плановой (использование лимитов затрат).

Разработанные инструменты позволяют:

на основе планового финансового результата осуществить декомпозицию его по подразделениям;

определить уровень лимитов затрат для каждого центра финансовой ответственности;

на этапе осуществления финансово-хозяйственной деятельности обеспечить учет хозяйственных операций в разрезе центров финансовой ответственности, а также выявить отклонения по каждому центру ответственности и в целом по предприятию;

обеспечить осуществление экономического стимулирования непосредственно в системе бюджетирования, с тем чтобы любое отклонение от плановых показателей сказывалось на заработной плате того центра ответственности, где отклонение возникло.

В диссертации разработаны методы экономического стимулирования в системе бюджетирования, т.е. установлена зависимость уровня заработной платы от величины отклонений от показателей бюджета. При этом выделяются две различные схемы формирования фонда оплаты труда: для сотрудников центров ответственности и для руководителей центров ответственности.

Предложен метод адаптации традиционной для большинства производственных предприятий тарифной системы оплаты труда к условиям бюджетирования. Он заключается в определении и использовании коэффициентов пересчета фонда оплаты труда, начисленного в соответствии с традиционными системами, по результатам определения остаточного дохода центра ответственности.

В плановый бюджет расходов на оплату труда закладывается фонд оплаты труда по основным тарифным ставкам. При осуществлении хозяйственной деятельности происходит пересчет заработной в зависимости от выдерживания заданного лимита затрат в целом по подразделению. Если подразделение

выполняет план и при этом осуществляет экономию затрат, то неиспользованный остаток текущего лимита затрат используется на фонд оплаты труда. Если в текущем периоде центр финансовой ответственности по каким-либо причинам превысил заданный лимит затрат, у него остается возможность использования остатка лимита затрат прошлых периодов (рис 6.).

Фактический фонд оплаты труда центра ответственности определяется как:

(2)

где Доф - фактическая величина остаточного дохода центра ответственности, р.,

Нфот - норматив отчислений во внебюджетные фонды и налогов, величина которых зависит от фонда оплаты труда, доли единицы.

Доф = I Лцз ф ] - 2 3<}у, (3)

где фактическая величина материальных и приравненных к ним затрат центра ответственности, осуществленных в течение .¡-го рабочего дня, р.

Для руководства подразделений разработана схема начисления бонусов в зависимости от уровня достижения запланированного финансового результата.

Руководящий состав получает заработную плату по тарифным ставкам с последующим (поквартальным) начислением добавочного бонуса исходя из степени достижения запланированного для данного центра ответственности результата. При выполнении плана на 100% руководитель подразделения получает надбавку в размере 50% от заработной платы, полученной в течении квартала. Если план выполнен не полностью доначисление происходит, но в меньшем размере, а у подразделения остается возможность улучшить плановые показатели в течение последующих кварталов года.

РФ - резервный фонд

Рис. 6. Схема формирования начисленного фонда оплаты труда.

Апробация результатов исследования осуществлена на ряде многопрофильных предприятий. На примере предприятия ОАО «Элекс-Полюс» определена структура предприятия, выполнено присвоение статусов центров ответственности отдельным подразделениям. Подробно рассмотрен состав процедур бюджетного процесса. Подробно освещена реализация бюджетного процесса по счетам бухгалтерского учета с учетом отклонений от плановых показателей и использованием лимитов затрат и системы экономического стимулирования для сотрудников и руководителя центров финансовой ответственности.

Апробация на данном предприятии показала, что разработанный методический подход позволяет, выделив центры финансовой ответственности на любом предприятии с закреплением имущества и определенных доходов и расходов, работать с максимальным ресурсосбережением, т.к. это отражается на уровне заработной платы. А это в свою очередь отражается на достижении запланированного финансового результата.

Также отражены этапы внедрения системы экономического стимулирования, разработанной непосредственно в системе бюджетирования, на конкретном предприятии.

В Заключении диссертации подводится итог проведенному исследованию -перечислены его основные научные и практические результаты:

1. Под системой бюджетирования следует понимать организационно-экономический комплекс, представленный рядом специальных атрибутов, введенных в систему управления предприятием. Наиболее важными из них являются: а) применение особых носителей управленческой информации -бюджетов; б) присвоение структурным подразделениям статуса центров ответственности; в) высокий уровень децентрализации управления предприятием.

2. При использовании системы бюджетирования экономический механизм должен характеризоваться высоким уровнем децентрализации управления активами, доходами и затратами предприятия, а также процессом взаимодействия перечисленных экономических категорий. В результате

эффективность деятельности предприятия повышается за счет следующих факторов:

сводится в единый баланс все множество финансовых потоков, связанных с формированием доходов и затрат, решается проблема их согласования как на уровне предприятия, так и его отдельных подразделений;

закрепление бюджетов за подразделениями переносит значительную часть ответственности за уровень заработной платы работников с руководителя предприятия на руководителей этих подразделений. Последние получают возможность управлять доходами и затратами своих подразделений в рамках общего бюджета предприятия;

реализуется принцип материальной заинтересованности всего персонала в повышении результатов работы и сокращении затрат как своего подразделения и предприятия в целом;

бюджетный процесс реализует на предприятии все функции управления, а именно - планирование, учет, анализ и регулирование;

система бюджетирования становится основой комплексного управление всеми направлениями деятельности предприятия.

3. При выделении центров ответственности на предприятии должны быть выполнены следующие действия (принципы выделения центров ответственности):

Все внеоборотные и оборотные активы закреплены за конкретными центром финансовой ответственности. В частности за каждым центром ответственности закреплены соответствующие площади и эксплуатационные расходы - тепло, электричество, водоснабжение и т.д.

С центром финансовой ответственности заключены договоры внутрихозяйственной аренды.

За центром финансовой ответственности закреплены определенная часть выручки и расходов с позиции усиления мотивации на получение заданного финансового результата на уровне данного центра ответственности.

4. Состав бюджетов, используемых в диссертации, отражает декомпозицию финансового результата в целом по предприятию, отражаемого в

сводном бюджете, на центры финансовой ответственности через бюджет продаж и бюджет расходов, который включает в себя бюджет материальных затрат и бюджет расходов на оплату труда.

5. Плановые показатели системы бюджетов могут быть достигнуты при осуществлении хозяйственной деятельности только если на предприятии разработаны и взаимоувязаны контуры экономического и финансового управления.

6. Предложен экономический механизм функционирования центра ответственности в системе бюджетирования, использующей лимиты затрат. Здесь лимит выступает ограничителем возможностей финансирования фактических затрат центра ответственности.

Финансовым результатом центра ответственности является неиспользованный остаток лимита, определяемый как разность текущего лимита и фактических затрат. Неиспользованный остаток, рассчитанный в целом за период, характеризует величину остаточного дохода центра ответственности.

Так как фонд оплаты труда центра ответственности определяется уровнем его остаточного дохода, это стимулирует центр ответственности сокращать собственные затраты.

7. Инструментом, который позволяет выявить отклонения от запланированных показателей, являются счета бухгалтерского учета, которые используются в системе бюджетирования. Для этого план счетов дополняется субсчетами по статьям расходов и выручки, а также по всем центрам финансовой ответственности. Это позволяет осуществлять анализ данных как с позиции учета формирования себестоимости изделия, так и с позиции учета уровня расходов, осуществленных конкретным центром финансовой ответственности. Данный инструментарий позволяет:

на основе планового финансового результата осуществить декомпозицию его по подразделениям;

определить уровень лимитов затрат для каждого центра финансовой ответственности;

на этапе осуществления финансово-хозяйственной деятельности обеспечить учет хозяйственных операций в разрезе центров ответственности, а

также проанализировать, регулировать и выявить отклонения по каждому центру ответственности и в целом по предприятию;

обеспечить осуществление экономического стимулирования непосредственно в системе бюджетирования, с тем чтобы любое отклонение от плановых показателей сказывалось на фонде оплаты труда сотрудников и руководителя того центра ответственности, где отклонение возникло.

Таким образом, в настоящем диссертационном исследовании решена проблема создания таких методов бюджетирования на предприятии и проведена их апробация на конкретных многопрофильных предприятиях, которые позволяют добиваться запланированного финансового результата, необходимого для дальнейшего развития предприятия.

3. СПИСОК НАУЧНЫХ ТРУДОВ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ

1. Куликова А.Н. Методы экономического стимулирования в системе бюджетирования на основе использования лимитов затрат. - М.: ВИНИТИ, 2004 (№1556-В2004).

2. Куликова А.Н. Экономический механизм управления предприятием на основе планирования и учета элементов бюджетов с использованием счетов бухгалтерского учета. - М.: ВИНИТИ, 2004 (№1557-В2004).

3. Куликова А.Н. Разработка системы бюджетирования с целью управления финансовыми результатами. - М.: ВИМИ, 2000 (№ДО8967).

4. Лапенков В.И., Лапенков И.В., Куликова А.Н. Основы финансового менеджмента. Конспект лекций. - М.: Изд-во «ИВАКО Аналитик», 2004.

Отпечатано в тип. «Гидр-та». Тир. 100. Зак. 251

»22780

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Куликова, Анна Николаевна

Введение

1. АНАЛИЗ ТЕОРЕТИЧЕСКИХ И ПРАКТИЧЕСКИХ ПОДХОДОВ

К ОСУЩЕСТВЛЕНИЮ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ НА

МНОГОПРОФИЛЬНЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

1.1.Исследование современных подходов к применению систем бюджетирования в управлении предприятием

1.2.Выявление проблем, возникающих при осуществлении бюджетирования для достижения заданных финансовых результатов

1.3.Определение элементов системы бюджетирования. Разработка принципов, моделей и методических основ осуществления бюджетного процесса

Выводы по главе

2. РАЗРАБОТКА СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ДЛЯ УПРАВЛЕНИЯ

ФИНАНСОВЫМИ РЕЗУЛЬТАТАМИ

2.1.Разработка принципов выделения центров ответственности для решения задачи управления финансовыми результатами

2.2.Разработка методических основ определения лимитов затрат центров ответственности

2.3.Разработка экономического механизма управления предприятием на основе планирования и учета элементов бюджетов с использованием счетов бухгалтерского учета

Выводы по главе

3. ПРИМЕНЕНИЕ РАЗРАБОТАННОЙ СИСТЕМЫ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ ДЛЯ УПРАВЛЕНИЯ ФИНАНСОВЫМИ РЕЗУЛЬТАТАМИ

3.1.Разработка методов экономического стимулирования на основе использования лимитов затрат и начисления бонусов

3.2.Применение разработанной системы бюджетирования на примере многопрофильного автотранспортного предприятия

3.3.Применение разработанной системы экономического стимулирования на примере многопрофильного автотранспортного предприятия

Выводы по главе

Диссертация: введение по экономике, на тему "Исследование и разработка методов бюджетирования для многопрофильных предприятий"

Каждое предприятие работает с целью достижения положительного финансового результата, который позволит предприятию удовлетворить интересы собственников, осуществить расширение или модернизацию деятельности, возместить непредвиденные убытки последующих периодов деятельности. Таким образом, величина необходимого финансового результата задается на уровне руководства предприятия в соответствии со стратегией развития предприятия и требует разработки специальных процедур управления: планирования, учета, анализа и регулирования. Ведь именно уровень прибыли представляет интерес для большинства вовлеченных в деловое сотрудничество с предприятием юридических и физических лиц.

При наличии одного вида деятельности, информацию о фактической прибыли можно получить из данных бухгалтерского учета, что позволит сделать однозначные выводы о перспективности работы в данной области. Особенностью многопрофильного предприятия является наличие нескольких видов деятельности и, как следствие, - трудности в определении финансового результата по отдельным видам деятельности. Наличие производственных подразделений, которые обслуживают несколько видов деятельности, и потому не заинтересованы в конечном финансовом результате по отдельным продуктам, различные варианты распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов - все это приводит к искаженным данным о рентабельности отдельных видов деятельности, а, следовательно, и к дополнительным сложностям при разработке стратегии развития предприятия в целом.

Чтобы определить прибыльные и перспективные производства, вовремя распознать убыточность какой-либо продукции и перестроиться либо на повышение ее рентабельности, либо на производство более успешной и закрыть убыточное направление, необходимо создание инструментария, позволяющего решить как стратегические задачи предприятия о капиталовложениях, о реструктуризации бизнеса, о целесообразности новых видов деятельности, так и вопросы оперативного уровня: определение точки безубыточности, планирование ассортимента продукции, определение структуры выпуска продукции, отказ или привлечение дополнительных заказов, принятие решений по ценообразованию.

Одним из наиболее успешных инструментов управления предприятием является система бюджетов, которые аккумулируют информацию, требуемую для реализации управленческих решений. В настоящее время на многих российских предприятиях протекает процесс восстановления внутрифирменного управления, который характеризуется, в частности, широким использованием системы бюджетов. Бюджетирование — разработка и исполнение бюджетов становится важным направлением деятельности структурных подразделений. Однако этот процесс сдерживается отсутствием эффективных методов решения целого круга организационных и экономических задач, связанных с применением бюджетирования. Особенно актуальной представляется разработка этих методов для предприятий, структурным подразделениям которых присвоен статус центров ответственности.

В современной научной литературе многие основополагающие вопросы функционирования механизма управления предприятием в условиях бюджетирования рассматриваются поверхностно или вообще не попадают в поле зрения исследователей. Применяющиеся в настоящее время подходы сводятся в основном к выделению в качестве центров ответственности тех подразделений предприятия, которые непосредственно выпускают или реализуют его продукцию. При этом экономические отношения в рамках подразделения копируют экономические отношения на уровне предприятия. В их основе лежит сопоставление выручки от реализации и затрат соответствующего субъекта.

Большинство же подразделений предприятия, в том числе производственные цехи, на которые, как правило, ложится основной объем трудоемкости и материальных затрат, которые используют наиболее дорогие имущественные объекты, оказываются вне этого механизма. Для вовлечения их в бюджетный процесс применяются условные цены, которые ввиду их искусственного характера и громоздких методов расчета делают систему бюджетирования малоэффективной.

К нерешенным теоретическим вопросам функционирования механизма управления предприятием в условиях бюджетирования следует отнести также: разработку методов экономического стимулирования в системе бюджетирования, методов анализа исполнения бюджета, методов оперативного контроля затрат в процессе исполнения бюджета; установление связи бюджетов отдельных центров ответственности с уровнем текущих результатов деятельности предприятия; определение соотношения фонда оплаты труда, рассчитанного с использованием традиционной для производственного предприятия системы и в соответствии с канонами системы бюджетирования; определение влияния налогообложения на уровень затрат центров ответственности и др.

Без научного решения перечисленных задач система управления бюджетом предприятия не способна функционировать.

Актуальность диссертации определяется ее направленностью на решение важной теоретической и практической проблемы - разработки методов бюджетирования на многопрофильных предприятиях, которые позволят предприятию осуществлять все функции управления.

Целью диссертационного исследования является разработка методического подхода для создания систем бюджетирования на многопрофильных предприятиях. Особенностью методического подхода является достижение запланированного финансового результата посредством управления по отклонениям от бюджетных показателей при использовании методов экономического стимулирования в системе бюджетирования.

Исторически анализ хозяйственной деятельности проводится с серьезным опозданием, когда основные финансовые показатели уже сформированы и возможность повлиять на них упущена. Особенность предлагаемого подхода заключается в осуществлении бюджетирования на основе запланированного финансового результата с последующим управлением по отклонениям от бюджетных показателей.

Выделение центров ответственности на многопрофильных предприятиях, где большую долю в себестоимости имеют накладные расходы, учет выручки и расходов сосредоточенный не на конечном продукте производства, а непосредственно на производственном процессе, постоянное отслеживание отклонений от бюджетных показателей и устранение их причин, а также заинтересованность персонала дает возможность не только выявить прибыльные и убыточные центры ответственности, но и достигать запланированные показатели финансового результата, рассчитанные исходя из потребности предприятия в прибыли.

В данном исследовании система бюджетирования основана на интеграции в систему бухгалтерского учета, что дает возможность широкого использования компьютерных и других информационных технологий.

Объектом диссертационного исследования выбрано многопрофильное производственное предприятие и его отдельные подразделения, а предметом исследования являются элементы системы бюджетирования, позволяющие осуществлять все функции управления на предприятии.

Задачами диссертации являются:

1. Исследование современных подходов к разработке и применению систем бюджетирования в управлении предприятием.

2. Определение элементов системы бюджетирования.

3. Выявление проблем, возникающих при осуществлении бюджетирования для достижения запланированного финансового результата.

4. Выделение центров ответственности на предприятии для решения задачи управления финансовыми результатами.

5. Разработка состава и форм бюджетов и установление взаимосвязей между бюджетами.

6. Разработка методических положений по определению лимитов затрат центров ответственности.

7. Разработка инструментария, позволяющего реализовать управление финансовыми результатами в системе бюджетирования.

8. Разработка методов экономического стимулирования на основе использования лимитов затрат и начисления бонусов.

9. Практическая апробация разработанной системы бюджетирования на конкретном предприятии.

Наиболее важными результатам диссертационного исследования, определяющими его научную новизну являются:

1. Выделены основные принципы построения системы бюджетирования для управления финансовыми результатами по отдельным центрам финансовой ответственности.

2. Установлены принципы выделения центров ответственности для решения задачи управления финансовыми результатами.

3. В качестве инструмента, позволяющего осуществлять все функции управления, использованы счета бухгалтерского учета: планирование деятельности предприятия ведется в разрезе счетов бухгалтерского учета с последующим отражением фактов хозяйственной деятельности в виде отклонений от плановых показателей, что позволяет устанавливать причины отклонений в момент их возникновения и осуществлять регулирование деятельности по отклонениям.

4. В качестве инструмента, позволяющего достигать запланированный финансовый результат, использована система экономического стимулирования на основе введения лимитов затрат центров ответственности.

5. Разработанные методы могут использоваться на любом многопрофильном предприятии, что свидетельствует об универсальности разработанного подхода. 1

6. Разработанные методы бюджетирования позволяют осуществлять все функции управления на предприятии: планирование, учет, анализ, регулирование, что характеризует комплексный характер проведенного исследования.

Практическая значимость разработки определяется возможностью использования результатов диссертационного исследования по следующим направлениям: планирование финансового результата деятельности предприятия с декомпозицией его по подразделениям; использование системы экономического стимулирования непосредственно в рамках системы бюджетирования для достижения заданных финансовых результатов; возможность выявления и устранения отклонений от запланированных показателей с использованием счетов бухгалтерского учета и разработанной системы экономического стимулирования.

Диссертация: заключение по теме "Экономика и управление народным хозяйством: теория управления экономическими системами; макроэкономика; экономика, организация и управление предприятиями, отраслями, комплексами; управление инновациями; региональная экономика; логистика; экономика труда", Куликова, Анна Николаевна

ВЫВОДЫ ПО ГЛАВЕ 3

Исследования, выполненные в главе 3 диссертационной работы, позволяют сделать следующие выводы:

1. Предложен метод адаптации традиционной для большинства производственных предприятий тарифной системы оплаты труда к условиям бюджетирования. Он заключается в определении и использовании коэффициентов пересчета фонда оплаты труда, начисленного в соответствии с традиционными системами, по результатам определения остаточного дохода центра ответственности.

2. Выделены две различные схемы формирования фонда оплаты труда: для сотрудников центров ответственности и для руководителей центров ответственности.

3. Заработная плата сотрудников центров ответственности включает в себя постоянную и переменную составляющую, которая меняется в зависимости от выдерживания заданного лимита затрат в целом по подразделению. Если подразделение выполняет план и при этом осуществляет экономию затрат, то неиспользованный остаток текущего лимита затрат используется на ФОТ. Если в текущем периоде ЦФО по каким-либо причинам превысил заданный лимит затрат, у него остается возможность использования остатка лимита затрат прошлых периодов.

4. Для руководства подразделений разработана схема начисления бонусов в зависимости от уровня достижения запланированного финансового результата. В течение года руководящий состав получает заработную плату по тарифным ставкам с последующим (поквартальным) начислением добавочного бонуса исходя из степени достижения запланированного для данного центра финансовой ответственности результата.

5. Разработанные в диссертации методы применены при создании системы бюджетирования многопрофильного автотранспортного предприятия. Рассмотрена организационная структура предприятия.

Определен статус отдельных центров ответственности. Подробно рассмотрен состав процедур бюджетного процесса. Подробно освещена реализация бюджетного процесса по счетам бухгалтерского учета с учетом отклонений от плановых показателей и использованием лимитов затрат и системы экономического стимулирования для сотрудников и руководителя центров финансовой ответственности.

6. Предложен метод оценки экономического эффекта от применения системы бюджетирования. Эффект выражается в достижении запланированного финансового результата; ростом заинтересованности сотрудников предприятия в достижении как можно большего финансового результата и, как следствие, в улучшении финансового состояния предприятия. Экономия расходов оценивалась как снижение затрат по сравнению с заложенными в бюджеты центров ответственности. Учтены также затраты на разработку и эксплуатацию системы бюджетирования.

Заключение

Основными результатами диссертационного исследования, определяющими его научную новизну, актуальность и практическую значимость, являются:

1. Дополненное и расширенное определение понятия «система бюджетирования на предприятии». Под системой бюджетирования следует понимать организационно-экономический комплекс, представленный рядом специальных атрибутов, введенных в систему управления предприятием. Наиболее важными из них являются: а) применение особых носителей управленческой информации — бюджетов; б) присвоение структурным подразделениям статуса центров ответственности; в) высокий уровень децентрализации управления предприятием.

2. При использовании системы бюджетирования экономический механизм должен характеризоваться высоким уровнем децентрализации управления активами, доходами и затратами предприятия, а также процессом взаимодействия перечисленных экономических категорий. В результате эффективность деятельности предприятия повышается за счет следующих факторов: сводится в единый баланс все множество финансовых потоков, связанных с формированием доходов и затрат, решается проблема их согласования как на уровне предприятия, так и его отдельных подразделений; закрепление бюджетов за подразделениями переносит значительную часть ответственности за уровень заработной платы работников с руководителя предприятия на руководителей этих подразделений. Последние получают возможность управлять доходами и затратами своих подразделений в рамках общего бюджета предприятия; реализуется принцип материальной заинтересованности всего персонала в повышении результатов работы и сокращении затрат как своего подразделения и предприятия в целом; бюджетный процесс реализует на предприятии все функции управления, а именно - планирование, учет, анализ и регулирование; система бюджетирования становится основой комплексного управление всеми направлениями деятельности предприятия.

3. При выделении центров ответственности на предприятии должны быть выполнены следующие действия (принципы выделения центров ответственности):

Все внеоборотные и оборотные активы закреплены за конкретными центром финансовой ответственности. В частности за каждым центром ответственности закреплены соответствующие площади и эксплуатационные расходы — тепло, электричество, водоснабжение и т.д.

С центром финансовой ответственности заключены договоры внутрихозяйственной аренды.

За центром финансовой ответственности закреплены определенная часть выручки и расходов с позиции усиления мотивации на получение заданного финансового результата на уровне данного центра ответственности.

4. Установлены основные методические принципы построения системы бюджетирования для управления финансовыми результатами по отдельным центрам финансовой ответственности.

5. Состав бюджетов, используемых в диссертации, отражает декомпозицию финансового результата в целом по предприятию, отражаемого в сводном бюджете, на центры финансовой ответственности через бюджет продаж и бюджет расходов, который включает в себя бюджет материальных затрат и бюджет расходов на оплату труда.

6. Плановые показатели системы бюджетов могут быть достигнуты при осуществлении хозяйственной деятельности только если на предприятии разработаны и взаимоувязаны контуры экономического и финансового управления.

7. Предложен экономический механизм функционирования центра ответственности в системе бюджетирования, использующей лимиты затрат. Здесь лимит выступает ограничителем возможностей финансирования фактических затрат центра ответственности.

Финансовым результатом центра ответственности является неиспользованный остаток лимита, определяемый как разность текущего лимита и фактических затрат. Неиспользованный остаток, рассчитанный в целом за период, характеризует величину остаточного дохода центра ответственности.

Так как фонд оплаты труда центра ответственности определяется уровнем его остаточного дохода, это стимулирует центр ответственности сокращать собственные затраты.

8. Разработка бюджетных показателей по центрам ответственности осуществляется на основании декомпозиции финансового результата. Основой предлагаемого варианта системы бюджетирования является разработка инструментов, использующих счета бухгалтерского учета непосредственно в системе бюджетирования. Для этого план счетов дополняется субсчетами по статьям расходов и выручки, а также по всем центрам финансовой ответственности. Данный инструментарий позволяет: на основе планового финансового результата осуществить декомпозицию его по подразделениям; определить уровень лимитов затрат для каждого центра финансовой ответственности; на этапе осуществления финансово-хозяйственной деятельности обеспечить учет хозяйственных операций в разрезе центров ответственности, а также проанализировать, регулировать и выявить отклонения по каждому центру ответственности и в целом по предприятию; обеспечить осуществление экономического стимулирования непосредственно в системе бюджетирования, с тем чтобы любое отклонение от плановых показателей сказывалось на фонде оплаты труда сотрудников и руководителя того центра ответственности, где отклонение возникло.

9. В системе бюджетирования разработана система экономического стимулирования на основе использования лимитов затрат и бонусов, что позволяет установить прямую зависимость уровня заработной платы от степени достижения запланированного финансового результата.

10. Предложен метод адаптации традиционной для большинства производственных предприятий тарифной системы оплаты труда к условиям бюджетирования. Он заключается в определении и использовании коэффициентов пересчета фонда оплаты труда, начисленного в соответствии с традиционными системами, по результатам определения остаточного дохода центра ответственности. Заработная плата сотрудников центров ответственности включает в себя постоянную и переменную составляющую, которая меняется в зависимости от выдерживания заданного лимита затрат в целом по подразделению.

Решение перечисленных задач завершает формирование экономического механизма предприятия, использующего систему бюджетирования по счетам бухгалтерского учета на основе лимитов затрат с целью достижения запланированного финансового результата.

Таким образом, в настоящем диссертационном исследовании решена проблема создания таких методов бюджетирования на предприятии и проведена их апробация на конкретных многопрофильных предприятиях, которые позволяют добиваться запланированного финансового результата, необходимого для дальнейшего развития предприятия.