Консолидация отчетности интегрированных структур тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Консолидация отчетности интегрированных структур"

На правах рукописи

Панфилова Ольга Анатольевна КОНСОЛИДАЦИЯ ОТЧЕТНОСТИ ИНТЕГРИРОВАННЫХ СТРУКТУР

08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика»

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук

Астрахань - 2009

003467682

Работа выполнена в Федеральном государственном образовательном учреждении высшего профессионального образования «Астраханский государственный технический университет» на кафедре «Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит»

Научный руководитель: кандидат экономических наук, доцент

Солоненко Анна Александровна Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор

Гаджиев Назирхан Гаджиевич кандидат экономических наук, доцент Горшкова Наталья Валерьевна

Ведущая организация: Государственное образовательное учреждение

высшего профессионального образования «Пензенский государственный университет»

Защита состоится «27» марта 2009 г. в 9.00 на заседании диссертационного совета ДМ 307.001.08 при Астраханском государственном техническом университете по адресу: 414025, г. Астрахань, ул. Татищева, 16, ауд. 303 6-го учебного корпуса.

С диссертацией можно ознакомиться в научной библиотеке ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет».

Автореферат разослан «27» февраля 2009 г.

Автореферат размещен на официальном сайте ФГОУ ВПО «Астраханский государственный технический университет» http://www.astu.org

Ученый секретарь диссертационного совета кандидат экономических наук, доцент

И.И. Потапова

ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Структурные преобразования экономики России привели к появлению новых сложных форм объединений организаций. Интегрированная структура представляет собой совокупность относительно обособленных предприятий, участники которой объединены в группу общей целью и функционирующие как полноценные юридически и экономически самостоятельные субъекты рыночных отношений. При этом связи между предприятиями в интегрированной структуре по силе превышают связи с другими субъектами хозяйствования. Немаловажным фактором готовности российских интегрированных корпоративных структур к выходу на публичный рынок является соответствие их отчетности требованиям, предъявляемым инвестиционным обществом. Кроме этого, расширение бизнеса посредством интегрирования с другими предприятиями, при котором несколько хозяйственных единиц объединяются под обшим контролем, влечет за собой необходимость разработки способа предоставления информации о взаимосвязанных предприятиях для принятия обоснованных управленческих решений.

Сложившаяся в настоящее время в России система консолидированной отчетности не обеспечивает в полной мере надежность формируемой в ней информации, что препятствует достоверной оценке финансового состояния интегрированных структур, существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации и создает информационную ассиметрию. На современном этапе вопросы подготовки консолидированной отчетности приобрели особую значимость для России. Однако, по признанию многих зарубежных специалистов, для стран с развитой рыночной экономикой данная тема также является сложной и до конца неразработанной. Доказательством этого являются последние изменения в Международных стандартах финансовой отчетности, регулирующих консолидационные процессы.

Для обеспечения устойчивого функционирования и конкурирования российского бизнеса необходимо иметь надежный и адекватный понятийный и

методический аппарат отражения процессов консолидации хозяйственных единиц в соответствии с международными стандартами с учетом преемственности национальных правил учета.

Необходимость решения проблем адаптации техники консолидации отчетности интегрированных структур к современному этапу развития экономики для решения потребности в информации, полезной для принятия решений, обусловили выбор направлений и темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Изучению теоретических и практических аспектов составления консолидированной отчетности посвящены работы многих ученых-экономистов.

Среди зарубежных ученых, в работах которых прослеживаются элементы консолидированного учета и отчетности, следует отметить таких, как:

X. Андерсон, М.Ф. Ван Бреда, Дж.К.Ван Хорн, Л.Бернстайн, Й. Бетге, Д. Колдуэлл, С. Майерс, Б.Нидлз, Э.С. Хендриксен, Ч. Эванс Фрэнк и др. Большой вклад в разработку вопросов теории функционирования интегрированных структур, исследование консолидированного учета и отчетности внесли отечественные исследователи: A.C. Бакаев, П.С. Безруких, И.Н. Богатая, Я.М. Гританс, Т.В. Козлова, В.В. Ковалев, М.Х. Кутер, A.A. Матвеев, Е.А. Мизиковский, С.А. Расказова-Николаева, МА. Никифорова, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, B.C. Плотников, К. Портной, С.И. Пучкова, О.В. Рожнова, H.H. Селезнева, В.П. Суйц, О.В. Соловьева, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет, И.С. Шиткина, J1.3. Шнейдман и другие.

По достоинству оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что проблема рассматривалась в различных аспектах, однако работы зачастую носили обзорный характер и преследовали цель информировать о значимости составления данного вида отчетности. Основной акцент делался на процедурных вопросах составления консолидированной отчетности в контексте следования российскому нормативному регулированию, выводы и рекомендации носили общий характер. Исследования зарубежных авторов

преимущественно относятся к условиям относительно стабильной экономики.

В российской научной практике сохраняются сложности формирования понятийного аппарата' исследуемого вопроса; не в полной мере освещают вопросы, касающиеся организации процесса консолидирования отчетности взаимосвязанных предприятий в условиях адаптации российской системы учета к международным стандартам финансовой отчетности; отсутствует системное представление о взаимодействии процедур консолидированной отчетности и ряд других вопросов. Актуальной проблемой остается неопределенность и неорганизованность информационного пространства.

Таким образом, целый комплекс понятийных, теоретических и методических вопросов формирования консолидированной отчетности объединяющихся компаний не получил еще всестороннего освещения.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы диссертационного исследования, его цели и задачи.

Цели и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в постановке и решении комплекса учетных проблем, возникающих в процессе консолидации отчетности в контексте международного опыта.

Для достижения поставленной цели были поставлены и решены следующие задачи:

уточнены особенности образования интегрированных экономических формирований в России для определения основных направлений развития учетно-информационного пространства в условиях динамизма целей различных групп пользователей информации;

- обоснована роль и назначение консолидированной отчетности, в рамках информационных требований ее пользователей;

- рассмотрены последовательность и порядок проведения подготовительных процедур консолидации;

- установлены основные проблемы, возникающие на пути первичного и последующего консолидирования отчетности;

- обоснован состав пояснений и дополнений в пояснениях к консолидированной финансовой отчетности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность организационных и методических аспектов формирования консолидированной финансовой отчетности, соответствующей международным стандартам. В качестве объекта исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность взаимосвязанных предприятий, составляющих консолидированную отчетность.

Теоретическая н методологическая база диссертационного исследования. Методологическую и теоретическую основу исследования составили действующие в Российской Федерации положения по ведению бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской отчетности, вытекающие из нормативных регулирующих документов, методы и принципы подготовки консолидированной финансовой отчетности, заложенные в международных стандартах финансовой отчетности, а также теоретические и научно-практические разработки отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и финансового анализа.

В ходе исследования в качестве инструментария использовались методы: диалектический, дедуктивный, индуктивный, моделирования, синтез, а также системный подход к объекту исследования. Количественные и качественные задачи решались с помощью статистических и графических методов. Для достижения поставленных задач широко использовался метод сравнительного анализа.

Информационно-эмпирическая база исследования. В работе использованы труды ведущих учёных и специалистов в области бухгалтерского учета, инструктивные и методические материалы Министерства финансов РФ, российские положения по бухгалтерскому учету, международные стандарты финансовой отчётности, отчеты Федеральной службы государственной

статистики РФ, материалы зарубежной и российской периодической печати, научно-практических конференций и семинаров. Значительная часть документов получена из сети Интернет. 'Были использованы компьютерные справочно-правовые системы, формы бухгалтерской отчетности и внутренние документы исследуемых экономических субъектов.

Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту:

1. В российской понятийной системе в настоящее время сохраняется неопределенность, а зачастую и отождествление таких понятий, как «консолидированная отчетность», «сводная отчетность». В нормативных документах данные термины используют как синонимы, а в научных классификациях отчетности, предложенных российскими учеными - в основном рассматриваются как различные виды отчетности. Соотношение понятий «консолидированная отчетность» и «сводная отчетность» необходимо рассматривать в контексте с определениями «финансовая» и «бухгалтерская». Целесообразно классифицировать отчетность как индивидуальную, сводную и консолидированную, выделяя внутри каждой группы бухгалтерскую и финансовую отчетность.

2. Публичность компании предполагает открытость в предоставлении информации о ее деятельности, желание собственника разделить риски предпринимательской деятельности с неограниченным кругом лиц. Требования, предъявляемые пользователями к учетной информации, перманентно повышаются. В связи с этим наиболее значимой становится проблема соответствия учетной информации ожиданиям пользователей. Только в случае общедоступности отчетности можно создать условия для защиты интересов субъектов рыночных отношений. Не решена проблема согласования разнородных интересов пользователей финансовой информации и состав таких пользователей. Консолидированная отчетность расширяет и дополняет цели, задачи и функции отчетности отдельного предприятия. При этом применение известных принципов учета в методах консолидации отчетности и ее

качественных характеристик несколько условно. Необходимо выбрать правильное соотношение между качественными характеристиками, при этом приоритетность характеристик в различных случаях дело профессионального суждения.

3. Процесс консолидации предусматривает организацию подготовительной работы и проведение ряда консолидационных процедур. С целью унификации подготовительных учетных процедур обоснована их последовательность и порядок проведения. Теоретически возможен ряд подходов к подготовке исходных данных для составления консолидированной отчетности: метод «консолидационных таблиц» (трансформации) и метод единой системы обработки учетных данных. Для всех крупных компаний можно выделить общие особенности функционирования, которые необходимо принимать во внимание при совершенствовании методологии системы учета: территориальное распыление участников-организаций; полная или частичная автономность учета в организациях и сложившиеся традиции учетных процедур; недостаточная компетентность персонала в некоторых вопросах; значительный спектр видов деятельности предприятий в составе группы, объединяющей различные отрасли экономики.

4. Процедуры консолидации рассматриваются не во временных рамках, а в зависимости от степени влияния материнской компании, однако на практике при консолидировании отчетности вопросы возникают поступательно. Целью осуществления первоначальной консолидации является фиксация первоначальных инвестиций, а также статей баланса дочерней компании в результате приобретения. В результате первоначальной консолидации баланс дочерней компании, как правило, существенно изменяется, так как происходит переоценка активов и формирование деловой репутации (гудвилла). Фактически, первоначальная консолидация производится для отражения на балансах компаний факта приобретения дочерней компании, при этом определяется интерес меньшинства в собственном капитале дочерней компании. Выделены специальные процедуры, свойственные процессу

консолидации: расчет гудвилла, расчет доли меньшинства, элиминирование внутригрупповых операций, реклассификация отчетных данных. Целью последующей консолидации является представление информации о результатах деятельности уже объединенной группы за определенный период. Эта процедура производится регулярно в порядке, установленном учетной политикой компаний. Процедуры первоначальной и последующей консолидации не только преследуют различные цели, но и различаются по процессам расчета инвестиций: если первоначальная консолидация оперирует, в основном, статьями балансов (т.е. показателями запасов по состоянию на определенную дату), то последующая консолидация учитывает главным образом потоковые величины, т.е. статьи таких отчетов, как отчет о прибылях и убытках и отчет о движении капитала. При этом процедура последующей консолидации также предполагает формирование консолидированной отчетности.

5. Необходимость составления пояснительной записки к консолидированной отчетности обусловлена как нормативными предписаниями, так и спецификой самой отчетности. Существуют специфические приемы формирования консолидированной отчетности, результатом чего является необходимость более пристального внимания при составлении пояснений к ней. Опираясь на международный и современный российский опыт, можно выделить характерные для консолидированной отчетности блоки пояснений: общие сведения об интегрированной структуре; учетная политика; методика консолидирования; наличие объединения, вступившего в силу в период «после отчетной даты»; анализ и оценка структуры баланса и динамика прибыли; пояснения к существенным статьям бухгалтерской отчетности; условные факты хозяйственной деятельности по каждому условному обязательству; пояснения по прекращаемой деятельности; информация по сегментам; пояснения по событиям после отчетной даты; прочие пояснения.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретико-методических подходов и научно обоснованных рекомендаций по созданию консолидированной финансовой отчетности интегрированных формирований в условиях реформирования отечественной системы учета и отчетности в соответствии с требованиями международной практики. В процессе исследования автором были получены следующие наиболее существенные результаты, содержащие элементы научной новизны:

• предложены кластеры отчетности интегрированных структур с позиции удовлетворения экономических потребностей пользователей отчетности, а именно: информативности и прогнозируемое™, функциональности и степени охвата;

• обоснован состав пользователей консолидированной отчетности с учетом их приоритетных потребностей, и предложено решение проблемы согласования их разнородных интересов в разрезе сравнительного анализа принципов составления отчетности в отечественных и международных стандартах;

• унифицированы подготовительные учетные процедуры формирования консолидированной финансовой отчетности и обоснованы последовательность и порядок их проведения;

• предложены алгоритмы консолидационных процедур в зависимости от временного этапа и степени влияния материнской компании;

• систематизированы на основе обобщения зарубежного и отечественного опыта типичные блоки информации в примечаниях к консолидированной финансовой отчетности, отражающие учетную политику и основные экономические характеристики интегрированной структуры.

Теоретическая значимость исследования обусловлена тем, что сформулированные в нем научные положения, выводы и рекомендации могут быть использованы для дальнейшего развития теории консолидированной отчетности. Теоретические результаты диссертации представляют

определенный вклад в развитие учета, открывают возможности осуществления научных исследований по дальнейшему совершенствованию консолидированной отчетности отечественных корпоративных структур.

Практическая значимость исследования состоит в том, что предложенные алгоритмы подготовительных и последующих консолидационных процедур могут быть использованы работниками экономических служб организаций; специалистами аудиторских и консалтинговых компаний при подготовке консолидированной отчетности, соответствующей требованиям МСФО; преподавателями высших учебных заведений при проведении занятий по курсам «Системы международных стандартов финансовой отчетности», «Балансоведение», «Бухгалтерское дело», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», а также при подготовке и повышении квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Апробация результатов исследования. Содержание и основные результаты исследования докладывались и обсуждались на Международных научных конференциях и научных конференциях профессорско-преподавательского состава, проводившихся в Астраханском государственном техническом университете, в Пензенском государственном университете в 2004-2008 годах. Материалы диссертационного исследования находят применение при разработке в Астраханском государственном техническом университете Госбюджетной научно-исследовательской работы.

Разработанные автором рекомендации используются в деятельности аудиторских фирм.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 8 научных работах (две из которых изданы в журнале ВАК) общим объемом 4,2, в том числе авторских - 2,36 п.л.

Структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Работа содержит 202 страницы машинописного текста, в том

числе 25 рисунков, 24 таблицы, 7 приложений. Структура диссертации отражает цель и задачи исследования.

Во введении обоснована актуальность темы исследования, сформулированы цели и задачи, предмет и объект исследования, представлены элементы научной новизны, охарактеризована практическая значимость диссертационной работы, приведены сведения об апробации результатов исследования.

В первой главе «Интегрированные экономические образования в России как объект учета» анализируется практика объединения компаний в России, раскрыты тенденции развития организационных форм консолидации предприятий, выявлены основные проблемы определения круга консолидирования.

Во второй главе «Построение учетно-информационного пространства в интегрированных экономических структурах» автор сосредоточил внимание на вопросах координирования информационных требований пользователей консолидированной отчетности, рассмотрел особенности формирования единого понятия консолидированной отчетности в России, предложил вариант оптимизации процесса формирования консолидированной финансовой отчетности.

В третьей главе характеризуются и оцениваются возможности применения методов, как первоначальной консолидации, так и процедура последующей консолидации отчетности, приводится схема раскрытия информации в примечаниях к консолидированной отчетности.

Заключение диссертации содержит основные положения проведенного исследования, сформулированы выводы и предложения, суть которых отражена в главах работы.

ОСНОВНЫЕ ИДЕИ И ВЫВОДЫ ДИССЕРТАЦИИ, ВЫНОСИМЫЕ НА

ЗАЩИТУ

1. Формирование единого понятия интегрированной отчетности в России- С образованием интегрированной структуры возникает ряд качественных изменений при составлении отчетности. Отчетность отдельных обществ, входящих в структуру, не способна дать информацию о состоянии дел группы в целом. Соответственно возникает необходимость в новой интегрированной отчетности, которая должна объединить данные обществ в единое целое.

В настоящее время отсутствует единое понятие отчетности взаимосвязанных предприятий. Сложности формирования научной системы языка бухгалтерского учета и поиска эквивалентов общепринятым терминам международных стандартов финансовой отчетности связаны с историческими особенностями формирования этих понятийных систем под влиянием факторов внешней среды.

В российской понятийной системе в настоящее время сохраняется неопределенность, а зачастую и отождествление таких понятий, как «консолидированная отчетность», «сводная отчетность». Можно сделать вывод, что в нормативных документах данные термины используют как синонимы, а в научных классификациях отчетности, предложенных российскими учеными, и в основном рассматриваются как различные виды отчетности. В консолидированной отчетности, на наш взгляд, выделяемы две особенности: аналитическая направленность и особенность составления.

Современная теория бухгалтерского учета допускает множественность видов отчетности, так же как и множественность возможных оценок объектов учета, ранее не допускавшихся. Так на рисунке 1 представляется один из вариантов видов отчетности группы предприятий. Понятно, что таких плоскостей может быть множество, и можно предположить, что параметры плоскости будут продиктованы группой пользователей отчетности, а результатом будет отчет, представляющий собой определенную матрицу.

Формирование сводной отчетности предусматривает наличие определенной управленческой вертикали. На наш взгляд, сводную отчетность можно назвать модификацией консолидированной отчетности (так же как, например, сегментарную отчетность). Развивая эту мысль, следует отметить, что сводный учет и сегментарный учет являются информационным обеспечением консолидированной отчетности.

Рис. I. Примеры модификации отчетности интегрированной структуры

Сводная отчетность строится в основном по отраслевому признаку, консолидированная - по юридическому признаку, раскрывая общее положение группы контролируемых предприятий, независимо от отраслевой направленности.

Соотношение понятий «консолидированная отчетность» и «сводная отчетность» необходимо рассматривать в контексте с определениями «финансовая» и «бухгалтерская». Показатели финансовой отчетности по своему характеру и составу отличны от данных бухгалтерской отчетности: в составе финансовой отчетности находят отражение кроме данных, системно формируемых на счетах бухгалтерского учета, также внесистемные данные.

В работе доказывается целесообразность классификации отчетности по степени охвата на индивидуальную, сводную и консолидированную и внутри каждой группы по функциональному признаку на бухгалтерскую и финансовую

отчетность. Все вышесказанное позволяет условно распределить виды отчетности группы компаний по шести кластерам.

^ Уровень прогнозируемости

^ бухгалтерской финансовой

| индивидуальной отчетности * 2

5 5, сводной отчетности

<5 2

о "©■

^ к консолидированной отчетности

Рис. 2. Кластеры отчетности интегрированной структуры' Кластер отчетности - это объединение по критериям информативности и прогнозируемости, функциональности и степени охвата данных экономического информационного пространства об интегрированной структуре в отчетность для удовлетворения потребностей ее пользователей.

При этом под информативностью мы понимаем совокупность информационных ресурсов и способов их организации, необходимых и пригодных для реализации аналитических и управленческих процедур, уменьшающую неопределенность в той области, к которой они относятся, а под прогнозируемостью - научное обоснованное суждение о возможных состояниях объекта в будущем или об альтернативных путях и сроках достижения этих состояний.

2. Координирование информационных требований пользователей консолидированной отчетности. В большей мере от собственника зависит, в каком объеме будет предоставлена информация рынку, насколько прозрачно будет предоставлена информация в части стратегии развития эмитента и т.д. Кроме этого различные пользователи по-разному воспринимают и интерпретируют информацию.

Наиболее значимой проблемой становится проблема соответствия учетной информации ожиданиям пользователя. Одним из элементов концепции консолидированной отчетности выступает определение круга пользователей и

отчетности_отчетности

1« Индивидуальная бухгалтерская отчетность 2. Индивидуальная финансовая отчетность

3* Сводная бухгалтерская отчетность 4. Сводная финансовая отчетность

5* Консолидированная бухгалтерская отчетность 6* Консолидированная финансовая отчетность

Разработано автором

изучение их экономических потребностей. В работе предлагается авторская классификация пользователей консолидированной отчетности по иерархическим уровням: '«вертикальным» и «горизонтальным», в основу которой положены их информационные интересы.

К пользователям информации «вертикального» иерархического уровня в работе относятся:

A) В экономической литературе чаще всего приоритетной группой выделяют инвесторов и акционеров. Следует выделить подгруппу держателей обыкновенных акций и потенциальных инвесторов, не имеющих, в отличие от учредителей, возможности получить подробную прогнозную информацию. Можно проследить столкновение интересов владельцев контрольного пакета акций и мелких акционеров (миноритариев).

Б) Анализ различных классификаций пользователей информации дает возможность сделать вывод о недооценке, по отношению именно к консолидированной отчетности группы, «общественность», к которой необходимо причислить прессу и информационные агентства.

B) Целесообразно обеспечить полной информацией группу пользователей, обслуживающих и анализирующих экономическую и финансовую деятельность хозяйствующих субъектов - «аналитиков»2, в которую включены лизинговые, факторинговые и страховые компании, брокерские конторы, саморегулируемые организации участников рынка, биржи, консультационные фирмы, аудиторские компании, профсоюзы, торгово-производственные ассоциации и т.д.

Г) Информацию, содержащуюся в финансовой отчетности, могут использовать в работе правительственные органы. К группе можно отнести: правоохранительные и судебные органы власти, налоговые службы, органы государственной статистики и т.д.

Д) Конкуренты используют данные отчетности для сравнительного анализа показателей собственной компании с показателями конкурирующих

3 Авторская трактовка названия группы

фирм.

Характеризуя приоритетные интересы пользователей отчетности «по горизонтали», необходимо отметить, что интересы дочерних и зависимых обществ, акционеров, деловых партнеров, потенциальных инвесторов и работников группы предприятий весьма различны. Потребность информационного обеспечения внутри интегрированного образования обуславливает выделение новых функций отчетности: коммуникационной, оценочной, социальной и т.д. Таким образом, пользователи имеют различные интересы и различные потребности в информации, не решена проблема согласования разнородных интересов пользователей финансовой информации и состав таких пользователей.

Целесообразно сделать вывод, что исторически обоснованным является некоторая разновекторность развития принципов составления отчетности в нашей стране и в международных стандартах.

Отметим, что принципы составления консолидированной отчетности нормативно не отличаются от общих принципов.

Отчетность группы и отдельного общества, несмотря на некоторую их общность, различаются в том, что консолидированная отчетность расширяет и дополняет цели, задачи и функции отчетности отдельного предприятия. Применение известных принципов учета в методах консолидации отчетности и ее качественных характеристик условно (рисунок 3):

1) Допущение имущественной обособленности (автономности) имеет смысл трактовать как «требование полноты отражения контролируемых экономических ресурсов», что соответствует указаниям принципов международных стандартов. В то же время принцип автономности предприятия провозглашает юридическую самостоятельность экономического субъекта.

2) Принцип «постоянно функционирующего предприятия» не всегда точен по отношению к интегрированной структуре, так как масштаб консолидации имеет тенденцию меняться. Однако данный принцип употребим при консолидации. При консолидировании приобретаемое предприятие

рассматривается как изменение в составе ресурсов и имущества покупателя, а финансовые результаты приобретаемой организации включаются в консолидированный результат, начиная с даты покупки.

Требования к качественным характеристикам консолидированной отчетности

гЕ

I Релевантность

с воев ре мен ность

2. Понятность

3. Полнота

4. Надежность

5. Сопоставимость

Принципы учета информации, включаемой в консолидированную отчетность

существенность

рациональность

достоверность

приоритет содержания перед формой_

нейтральность

осмотрительность

справедливая стоимость

ИМУЩЕСТВЕННАЯ ОБОСОБЛЕННОСТЬ:

- полнота отражения контролируемых экономических ресурсов;

- автономность предприятий, входящих в Группу

НЕПРЕРЫВНОСТЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ: • использование информации в целях прогнозирования; - инвестирование на долгосрочной финансовой основе

ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТЬ

-унификация учетных процессов компаний, входящих в Группу; - двойная запись

ВРЕМЕННАЯ ОПРЕДЕЛЕННОСТЬ

- идентичные временные границы

- периодизация доходов и расходов

Рис. 3. Принципы формирования консолидированной отчетности

3) Применение единой учетной политики внутри группы затруднено. Во-первых, компании, входящие в интегрированную структуру, имеют разные организационно-правовые формы, виды деятельности, отраслевую принадлежность. Во-вторых, в группу консолидации входят не только дочерние, но и зависимые общества, которые нельзя обязать использовать учетную политику головной организации. В связи с этим, ввиду невозможности в большинстве случаев формирования полностью единообразной учетной политики для всех консолидируемых предприятий, наиболее целесообразным

3 Уточнено автором

является подход, предполагающий унификацию и закрепление тех методов учета, по которым это возможно. При этом экономически целесообразно сохранение в учетной политике каждого входящего в интегрированную структуру предприятия методов учета, которые нельзя унифицировать или которые конкретизируют и детализируют общие (единые) методы. Такой подход учитывает всю специфику деятельности консолидируемых компаний, определяющую различия в учетных принципах.

4) Международные стандарты финансовой отчетности предписывают использовать метод начисления, согласно которому затраты отражаются в периоде получения ожидаемого дохода, в то время как в российской практике для признания расходов дополнительным и обязательным условием является оформление необходимой документации, предусмотренной нормативными документами. Необходимость оформления документации зачастую не позволяет российским предприятиям учесть все операции, относящиеся к определенному периоду, а это может приводить к значительным отклонениям в величине финансовых результатов. Поэтому при составлении консолидированной отчетности требуется трансформация отчетности в формат международных стандартов. Кроме этого, специфика проявления данного принципа в интегрированной структуре заключается в необходимости исключать взаимные обязательства внутри группы, для чего требуются идентичные временные границы.

Под качественными характеристиками финансовых отчетов международные стандарты подразумевают атрибуты, которые делают информацию полезной для пользователей. Качественные характеристики изложены в национальных стандартах более кратко и поверхностно, чем в международных. Исследование качественных признаков отчетных показателей привело к обнаружению пробелов в интерпретации этих качеств в российских правилах формирования финансовой информации. При составлении отчетности заинтересованным пользователям необходимо выбрать правильное соотношение между качественными характеристиками, при этом

приоритетность характеристик в различных случаях дело профессионального суждения.

3. Оптимизация подготовительного процесса формирования консолидированной финансовой отчетности. Процесс консолидации предусматривает организацию подготовительной работы и проведение ряда процедур. С целью унификации подготовительных учетных процедур обоснованы их последовательность и порядок проведения (рисунок 4).

Определение масштаба консолидации

Идентификация покупателя

Выяштеш!^ к'(1Нтпонппугмь|х комшицп";

Организационные аспекты подготовки отчетности

¿О»твдш1п1с.п<>рядка1оаимплсйстцлмсв11с11пт>т^шт»пдмн..

1

Унификация учетной политики всех участников группы]

...................Пващя ототиУЧ'ив .рчсг^бумтшгететогрл'чта ..........

Установление последовательности осуществления корректировочных записей при разнице учетных принципов внутри Группы

Установление порядка трансформации внутригрупповмх форм отчетности в соответствии с требованиями МСФО

: Оформление предварительных корректировок (рекласСификацмя и элиминирование)

• Разработка внутригрупповых форм отчетности участников группы

Рис. 4. Порядок проведения подготовительных консолидационных процедур4

На практике возможен ряд подходов к подготовке исходных данных для составления консолидированной отчетности: метод «консолидационных таблиц» (трансформации), техника выполнения которого однотипна методу

4 Предложено автором

трансформации отчетности в формат МСФО, и метод единой системы обработки учетных данных, предполагающий разработку единых корпоративных" стандартов учета и отчетности. При этом используются следующие подготовительные процедуры: методологические (разработка единой учетной политики, единого плана счетов, внутрифирменных стандартов и т.д.); аналитические (выбор направления анализа при формировании аналитической информации внешней и внутренней отчетности финансового и нефинансового характера); организационные (подбор квалифицированных кадров, организация документооборота, техническое и программное обеспечение передачи информации и т.д.); специальные, например определение масштаба консолидации.

4. Рассмотрение процедуры консолидации во временных рамках. На основании анализа международных стандартов отчетности и работ по данной проблематике определена зависимость между степенью влияния материнской компании и применяемым методом консолидирования. В работе предложены приемы составления консолидированной отчетности на дату объединения и после года совместной работы.

Консолидация дочерних компаний. В первую очередь, материнская компания должна провести процедуру консолидации в момент приобретения интереса в дочерней компании. Такая процедура, называемая первоначальной консолидацией или консолидацией на дату приобретения, может быть достаточно трудоемкой в силу необходимости переоценки активов дочерней компании, структура которых может быть достаточно сложной.

Сделки по объединению компаний в рамках сферы применения стандарта МСФО (1РЯ8) 3 должны учитываться только по методу покупки. Приведем пошаговый алгоритм первоначальной консолидации дочерних компаний (рисунок 5)

Сущность последующей консолидации принципиально отличается от первоначальной. Если первоначальная консолидация оперирует, в основном, статьями балансов (т.е. показателями запасов по состоянию на определенную

дату), то последующая консолидация учитывает главным образом потоковые величины, т.е. статьи таких отчетов, как отчет о прибылях и убытках и отчет о движении капитала.

ШАГ 1~Призпание приобретаемых идентифицированных активов и обязательств"^)

Определение стоимости покупки

Идентификация и переоценка активов и обязательств

Г ШАГ 2. Алгебраическое сложение статей баланса активов и обязательств ] • консоли пипованиых компаний )

_ШАГ 3. Формирование капитала _

Расчет себестоимости идентифицированных чистых активов дочеоней компании

Расчет (деловой репутации) гудвилла |

Расчет доли меньшинства

ШАГ 4: Элиминирование сальдо взаимных расчетов к ШАГ 5. Формирование консолидированной отчетности

Рис. 5. Алгоритм проведения первоначальной консолидации дочерних компаний5

При этом процедура последующей консолидации также предполагает формирование консолидированной отчетности. Таким образом, процедуры первоначальной и последующей консолидации не только преследуют различные цели, но и различаются по процессам расчета инвестиций (рисунок 6).

Составление консолидированной отчетности после года совместной работы компаний гораздо сложнее, поскольку за этот период между ними происходят операции, результат от которых должен быть исключен из консолидированной отчетности.

Подробно с приведением практических примеров были рассмотрены такие

составляющие консолидирования дочерних обществ, как консолидирование капиталов, обязательств (дебиторской и кредиторской задолженности и резервов), консолидирование доходов и расходов.

Г ШАГ 1. Определение структуры группы ]

ШАГ 2. Алгебраическое сложение статей баланса активов и обязательств

коисолилипованпых компаний Сатегипопание и пеклассшЬикаиия)

ШАГ 3. Элиминирование внутригрунповых операции

Исключение промежуточных результатов

Консолидация обязательств

ZJ

ШАГ 4. Консолидация капитала

3

Отражение величины накопленного капитала

Тестирование гудвилла на обесценение

Уточнение величины доли меньшинства

Корректировка чистой прибыли

ШАГ 5. Отражение дивидендов J

ШАГ 6. Формирование консолидированной отчетности

Рис. 6. Алгоритм последующей консолидации дочерних компаний6

Консолидация совместно контролируемых и зависимых обществ. Чтобы объективно отразить характер инвестиции в отчетности инвестора, необходимо выделять его долю в чистых активах и финансовом результате зависимой компании. Такой подход в МСФО 28 получил название долевого метода (метода участия в капитале, либо встречается название «метод эквивалентной стоимости» - equity method).

При долевом методе учета инвестиции первоначально учитываются по себестоимости, а затем корректируются на произошедшие после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций (рисунок 7).

Рис. 7. Алгоритм процедур консолидации зависимых предприятий Данный подход основывается на положении, что инвестор, оказывающий влияние на деятельность другой компании, должен принять на себя часть ответственности за результаты ее деятельности и рентабельность инвестиций. В связи с этим он должен отражать в финансовой отчетности принадлежащую ему долю результатов деятельности этой компании. Практически это происходит путем корректировки балансовой стоимости инвестиций на принадлежащую инвестору долю в прибылях и убытках объекта инвестиций после даты приобретения, а также включения доли инвестора в финансовый результат зависимой компании за отчетный период.

ШАГ 1. Расчет стоимости участия в совместной компании

ШАГ 2. Расчет долей статей баланса активов и обязательств.

3 3

V

ШАГ 3. Расчет и признание 1-удвилла (впоследствии тестна обесценение)

ШАГ 4..-расчет доли групло&оЙ прибыли и резервов

Рис. 8. Алгоритм процедур консолидации совместных компаний

Совместные компании существенно отличаются от дочерних и зависимых компаний, а также всех прочих инвестиций, поскольку для существования совместной компании необходимо наличие договора (рисунок 8).

5. Раскрытие информации в примечаниях к консолидированной отчетности. Примечания к консолидированной отчетности должны содержать существенную информацию об интегрируемой структуре, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему периоды, методах консолидирования, оценки и существенных статьях индивидуальной отчетности и другую информацию.

По существу, примечания обобщают информацию, содержащуюся в консолидированной отчетности организации, разъясняют и комментируют ее, а также дополняют другой необходимой информацией, не отраженной в формах отчетности интегрируемой структуры. Примечания дают резюмирующий вывод деятельности группы за отчетный период.

Опираясь на международный и современный российский опыт, были выделены характерные для консолидированной отчетности блоки пояснений. Так, в качестве дополнительной информации, подлежащей раскрытию в консолидированной отчетности, выступают:

1) Перечень дочерних компаний, включая название, страну регистрации или местонахождения, долю участия или процент принадлежащих материнской компании акций с правом голоса, если последний отличается от доли участия;

2) Информация о связанных сторонах;

3) Информация о совместных предприятиях;

4) Дата включения в консолидированный отчет каждой компании группы;

5) Учетная дата изменения в членстве группы;

6) Причины и необходимость отступления от применяемой ранее формы консолидированного отчета;

7) Порядок приведения отчетности к сопоставимому виду. В целом требования международных и российских стандартов сопоставимы в отношении корректировки (реклассификации) данных для обеспечения их

сопоставимости по отчетным периодам.

Состав пояснений и дополнений к консолидированной отчетности должен отражать учетную политику и основные характеристики производственного потенциала и хозяйственного состояния группы компаний.

СПИСОК РАБОТ, ОПУБЛИКОВАННЫХ ПО ТЕМЕ ДИССЕРТАЦИИ Статьи в журналах и изданиях, рекомендуемых ВАК РФ:

1. Бычкова O.A. Проблемы формирования консолидированной финансовой отчётности [Текст] / Бычкова O.A. // Финансы. - №2, 2005г. - С 59-61. (0,12 п.л.).

2. Бычкова O.A. Составление консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО [Текст] / Бычкова O.A., Солоненко A.A. // Финансы. -№10, 2005г. - С 66-70. (0,44 п.л, в т.ч. авт. 0,2).

Монография

3. Бычкова O.A. Проблемы формирования консолидированной финансовой отчётности [Текст] / Бычкова O.A., Солоненко A.A. // М.: Компания Спутник+, 2006. - 70с. (2,2 п.л., в т.ч. авт. 1,1).

Статьи и тезисы докладов в других изданиях

4. Бычкова O.A. Основные различия методов консолидации отчётности [Текст] / Бычкова O.A. // Роль государства в становлении и регулировании рыночной экономики: сборник статей Ш Всеросийской научно-практической конференции. - Пенза, 29-30 ноября 2005г. - С. 139-141 (0,1 п.л.).

5. Бычкова O.A. Вопросы нормативного регулирования составления консолидированной финансовой отчётности [Текст] / Бычкова O.A. // Актуальный проблемы теории и практики в области финансового менеджмента и антикризизного управления: сборник статей Международной научно-практической конференции. - Пенза - октябрь 2005г.- С. 18- 20 (0,11 пл.).

6. Бычкова O.A. Составление консолидированной финансовой отчётности в соответствии [Текст] / Бычкова O.A., Солоненко A.A. // Финансовый вестник:

финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учёт - №19, октябрь 2005г. - С. 311 (0,44 пл., в т.ч. авт. 0,2).

7. Бычкова O.A. Выбор метода консолидации финансовой отчётности [Текст] / Бычкова O.A., Солоненко A.A. // Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учёт. - №4, февраль 2006г. - С. 3-9 (0,5 пл., в т.ч. авт. 0,25).

8. Бычкова O.A. Применение метода покупки при консолидации отчётности [Текст] / Бычкова O.A., Солоненко A.A. // Экономика и эффективность организации производства. Сборник научных трудов по итогам международной научно-технической конференции. Выпуск 9.- Брянск: БГИТА - 2008г. - (0,23 П.Л.).

4

Подписано в печать «26» февраля 2009 г.

Тираж 100 экз. Заказ №149. Отпечатано в типографии изд. ФГОУ ВПО «Астраханского государственного технического университета» 41025, ^Астрахань, ул. Татищева,16

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Панфилова, Ольга Анатольевна

Введение.

Глава 1 Интегрированные экономические образования в России как объект учета.

1.1. Практика объединения российских компаний.

1.2. Анализ организационных форм консолидации предприятий в России.

1.3 Анализ проблем определения круга консолидирования.

Глава 2. Построение учетно-информационного пространства в интегрированных экономических структурах.

2.1. Формирование единого понятия консолидированной отчетности в России

2.2. Координирование информационных требований пользователей консолидированной отчетности.

2.3. Оптимизация процесса формирования консолидированной финансовой отчетности.

Глава 3. Принципы составления консолидированной финансовой отчетности

3.1 Характеристика и оценка возможности применения методов первоначальной консолидации.

3. 2 Процедура последующей консолидации отчетности.

3.3. Раскрытие информации в примечаниях к консолидированной отчетности

Диссертация: введение по экономике, на тему "Консолидация отчетности интегрированных структур"

Актуальность темы исследования. Структурные преобразования экономики России привели к появлению новых сложных форм объединений организаций. Интегрированная структура представляет собой совокупность относительно обособленных предприятий, участники которой объединены в группу общей целью и функционирующие как полноценные юридически и экономически самостоятельные субъекты рыночных отношений. При этом связи между предприятиями в интегрированной структуре по силе превышают связи с другими субъектами хозяйствования. Формирование отечественного корпоративного права, обострение конкурентной борьбы, приток иностранного капитала вынуждают российские компании искать новые источники привлечения финансовых ресурсов для своего развития. Отечественный бизнес, исторически рассматривающий банковское кредитование как основной источник капитала, обратил внимание на потенциал публичного фондового рынка. Государство пытается выступать катализатором динамичного развития финансового рынка в отечественной экономике и повышения роли России на международных финансовых рынках. Для достижения поставленных целей Правительством РФ утверждена Стратегия развития финансового рынка РФ на 2006 - 2008 годы, кроме того Путин В.В. отметил возросшую роль отечественного финансового рынка в системе обращения мировых финансовых потоков. Объем иностранных инвестиций в российскую экономику за последние восемь лет вырос в 7 раз и достиг в 2007 году рекордного показателя 82,3 млрд. дол., капитализация фондового рынка выросла за последние 10 лет в 22 раза.

В этой связи немаловажным фактором готовности российских интегрированных корпоративных структур к выходу на публичный рынок является соответствие их отчетности требованиям, предъявляемым инвестиционным обществом.

Кроме этого, расширение бизнеса посредством интегрирования с другими предприятиями, при которых несколько хозяйственных единиц объединяются под общим контролем, влечет за собой необходимость разработки способа предоставления информации о группе взаимосвязанных организаций для принятия обоснованных управленческих решений на уровне объединения.

Проблема отражения процессов консолидации для России сравнительно нова. Сложившаяся в настоящее время в России система консолидированной отчетности не обеспечивает в полной мере надежность формируемой в ней информации, а также существенно ограничивает возможности полезного использования этой информации. На современном этапе вопросы подготовки консолидированной отчетности согласно МСФО приобрели особую значимость для России. Однако по признанию многих зарубежных специалистов, для стран с развитой рыночной экономикой она также является сложной и до конца неразработанной. Доказательством этого является последние изменения в Международных стандартах финансовой отчетности, регулирующих составление консолидационных процессов.

Для обеспечения устойчивого функционирования и конкурирования российского бизнеса необходимо иметь надежный и адекватный понятийный и методический аппарат отражения процессов консолидации хозяйственных единиц в соответствии с международными стандартами с учетом преемственности национальных правил учета.

Необходимость решения проблем адаптации техники консолидации отчетности интегрированных структур к современному этапу развития экономики для решения потребности в информации, полезной для принятия решений, обусловили выбор направлений и темы диссертационного исследования.

Степень разработанности проблемы. Изучению теоретических и практических аспектов составления консолидированной отчетности посвящены работы многих ученых-экономистов.

Среди зарубежных ученых, в работах которых прослеживаются элементы консолидированного учета и отчетности, следует отметить таких, как:

X. Андерсон, М.Ф. Ван Бреда, Дж.К.Ван Хорн, Л.Бернстайн, Й. Бетге, Д.

Колдуэлл, С. Майерс, Б.Нидлз, Э.С. Хендриксен, Ч. Эванс Фрэнк и др. Большой вклад в разработку вопросов теории функционирования интегрированных структур, исследование консолидированного учета и отчетности внесли отечественные исследователи: A.C. Бакаев, П.С. Безруких, И.Н. Богатая, Я.М. Гританс, Т.В. Козлова, В.В. Ковалев, М.Х. Кутер, A.A. Матвеев, Е.А. Мизиковский, С. А. Расказова-Николаева, М.А. Никифорова, В. Д. Новодворский, В.Ф. Палий, B.C. Плотников, К. Портной, С.И. Пучкова, О.В. Рожнова, H.H. Селезнева, В.П. Суйц, О.В. Соловьева, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет, И.С. Шиткина, JI.3. Шнейдман и другие.

По достоинству оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что проблема рассматривалась в различных аспектах, однако работы зачастую носили обзорный характер и преследовали цель информировать о значимости составления данного вида отчетности. Основной акцент делался на процедурных вопросах составления консолидированной отчетности в контексте следования российскому нормативному регулированию, выводы и рекомендации носили общий характер. Исследования зарубежных авторов преимущественно относятся к условиям относительно стабильной экономики.

В российской научной практике сохраняются сложности формирования понятийного аппарата исследуемого вопроса; не в полной мере освещают вопросы, касающиеся организации процесса консолидирования отчетности взаимосвязанных предприятий в условиях адаптации российской системы учета к международным стандартам финансовой отчетности; отсутствует системное представление о взаимодействии процедур консолидированной отчетности и ряд других вопросов. Актуальной проблемой остается неопределенность и неорганизованность информационного пространства.

Таким образом, целый комплекс понятийных, теоретических и методических вопросов формирования консолидированной отчетности объединяющихся компаний не получил еще всестороннего освещения.

Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и особая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы диссертационного исследования, его цели и задачи.

Цели и задачи исследования. Цель диссертационного исследования заключается в постановке и решении комплекса учетных проблем, возникающих в процессе консолидации отчетности в контексте международного опыта.

Для достижения поставленной цели были поставлены и решены следующие задачи:

- уточнены особенности образования интегрированных экономических формирований в России для определения основных направлений развития учетно-информационного пространства в условиях динамизма целей различных групп пользователей информации;

- обоснована роль и назначение консолидированной отчетности, в рамках информационных требований ее пользователей;

- рассмотрены последовательность и порядок • проведения подготовительных процедур консолидации;

- установлены основные проблемы, возникающие на пути первичного и последующего консолидирования отчетности;

- обоснован состав пояснений и дополнений в пояснениях к консолидированной финансовой отчетности.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования является совокупность организационных и методических аспектов формирования консолидированной финансовой отчетности, соответствующей международным стандартам. В качестве объекта исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность взаимосвязанных предприятий, составляющих консолидированную отчетность.

Теоретическая и методологическая база диссертационного исследования. Методологическую и теоретическую основу исследования составили действующие в Российской Федерации положения по ведению бухгалтерского учета и подготовке бухгалтерской отчетности, вытекающие из нормативных регулирующих документов, методы и принципы подготовки консолидированной финансовой отчетности, заложенные в международных стандартах финансовой отчетности, а также теоретические и научно-практические разработки отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и финансового анализа.

В ходе исследования в качестве инструментария использовались методы: диалектический, дедуктивный, индуктивный, моделирования, синтез, а также системный подход к объекту исследования. Количественные и качественные задачи решались с помощью статистических и графических методов. Для достижения поставленных задач широко использовался метод сравнительного анализа.

Информационно-эмпирическая база исследования. В работе использованы труды ведущих учёных и специалистов в области бухгалтерского учета, инструктивные и методические материалы Министерства финансов РФ, российские положения по бухгалтерскому учету, международные стандарты финансовой отчётности, отчеты Федеральной службы государственной статистики РФ, материалы зарубежной и российской периодической печати, научно-практических конференций и семинаров. Значительная часть документов получена из сети Интернет. Были использованы компьютерные справочно-правовые системы, формы бухгалтерской отчетности и внутренние документы исследуемых экономических субъектов.

Научная новизна исследования заключается в разработке теоретико-методических подходов и научно обоснованных рекомендаций по созданию консолидированной финансовой отчетности интегрированных формирований в условиях реформирования отечественной системы учета и отчетности в соответствии с требованиями международной практики. В процессе исследования автором были получены следующие наиболее существенные результаты, содержащие элементы научной новизны:

• предложены кластеры отчетности интегрированных структур с позиции удовлетворения экономических потребностей пользователей отчетности, а именно: информативности и прогнозируемости, функциональности и степени охвата;

• обоснован состав пользователей консолидированной отчетности с учетом их приоритетных потребностей, и предложено решение проблемы согласования их разнородных интересов в разрезе сравнительного анализа принципов составления отчетности в отечественных и международных стандартах;

• унифицированы подготовительные учетные процедуры формирования консолидированной финансовой отчетности и обоснованы последовательность и порядок их проведения;

• предложены алгоритмы консолидационных процедур в зависимости от временного этапа и степени влияния материнской компании;

• систематизированы на основе обобщения зарубежного и отечественного опыта типичные блоки информации в примечаниях к консолидированной финансовой отчетности, отражающие учетную политику и основные экономические характеристики интегрированной структуры.

Теоретическая значимость исследования обусловлена тем, что сформулированные в нем научные положения, выводы и рекомендации могут быть использованы для дальнейшего развития теории консолидированной отчетности. Теоретические результаты диссертации представляют определенный вклад в развитие учета, открывают возможности осуществления научных исследований по дальнейшему совершенствованию консолидированной отчетности отечественных корпоративных структур.

Практическая значимость исследования состоит в том, что предложенные алгоритмы подготовительных и последующих консолидационных процедур могут быть использованы работниками экономических служб организаций; специалистами аудиторских и консалтинговых компаний при подготовке консолидированной отчетности, соответствующей требованиям МСФО; преподавателями высших учебных заведений при проведении занятий по курсам «Системы международных стандартов финансовой отчетности», «Балансоведение», «Бухгалтерское дело», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность», а также при подготовке и повышении квалификации профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Апробация результатов исследования. Содержание и основные результаты исследования докладывались и обсуждались на Международных научных конференциях и научных конференциях профессорско-преподавательского состава, проводившихся в Астраханском государственном техническом университете, в Пензенском государственном университете в 2004-2008 годах. Материалы диссертационного исследования находят применение при разработке в Астраханском государственном техническом университете Госбюджетной научно-исследовательской работы.

Разработанные автором рекомендации используются в деятельности аудиторских фирм.

Публикации. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 7 научных работах (две из которых изданы в журнале ВАК) общим объемом 4,2, в том числе авторских - 2,36 п.л.

Структура диссертационной работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Работа содержит 202 страницы машинописного текста, в том числе 25 рисунков, 24 таблицы, 7 приложений. Структура диссертации отражает цель и задачи исследования.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Панфилова, Ольга Анатольевна

Заключение

Признанным во всем мире является то, что составление отчетности групп взаимосвязанных организаций - одна их сложнейших тем учетного процесса. С образованием Группы возникает ряд не характерных для обособленного предприятия проблем и качественных изменений в области организации бухгалтерского учета и порядка формирования финансовой отчетности на базе консолидированного учета. Именно поэтому настоящее диссертационное исследование посвящено одной из необходимых составляющих, сопутствующих образованию интегрированной группы компаний.

Теоретическая и методологическая не проработанность проблемы консолидации финансовой отчетности приводит к тому, что в целом положения законодательных и нормативных актов не позволили повысить уровень прозрачности бизнеса и привлечь широкий круг инвесторов.

Консолидированная отчетность должна составляться не только для того круга организаций, которые должны быть включены в состав группы по формальным признакам, определенным Гражданским кодексом РФ. Исходя из принципа приоритета экономического содержания над юридической формой, состав предприятий, отчетность которых подлежит консолидации, должен определяться не только долями в акционерном капитале, но и другими факторами: контрактными соглашениями и их удельным весом в обороте предприятий, условиями и характером арендных соглашений и кредитных сделок, взаимным поручительством и т.д.

Автор рассмотрел многочисленные научные труды и имеющиеся нормативные документы в исследуемой области — как отечественные. Так и зарубежные, в особенности международные стандарты финансовой отчетности. Автор прокомментировал и выразил свою точку зрения в отношении имеющихся на текущий момент публикаций и нормативных документов.

В работе были выделены возникшие проблемы в характеристике групп взаимосвязанных предприятий и доказана необходимость разработки единой теории консолидации, соответствующей принятым международным стандартам.

Анализ согласования информационных запросов составителей и пользователей корпоративной публичной отчетности позволил описать категории пользователей корпоративной публичной отчетности и их интересы. Количество пользователей корпоративной публичной отчетности постоянно находится в динамическом состоянии и может значительно варьироваться в зависимости от конкретных экономических условий, а интересы пользователей по «горизонтали» и «вертикали» в отношении информационного содержания пребывают в относительно стабильном состоянии.

В работе проанализирован широкий спектр мнений о сущности и содержании консолидированной финансовой отчетности, что позволяет Отметить положительную динамику в сближении понимания отечественными авторами сути данного вида отчетности с мнениями зарубежных авторов

Сопоставительный анализ принципов составления финансовой отчетности по отечественной Концепции и МСФО свидетельствует о том, что структура и содержание принципов составления бухгалтерской отчетности в Концепции в большинстве случаев совпадают с МСФО. Однако можно выделить ряд отличий:

-не сформировано в Концепции, в отличие от МСФО, понятие достоверного и объективного представления финансовой отчетности;

-в ряде принципов Концепции, являющихся аналогами принципов МСФО, имеются различия в трактовке (например, в раскрытии принципов непрерывности деятельности предприятия, преобладания сущности над формой);

- в МСФО все принципы раскрываются более подробно, чем в Концепции, содержат много примеров, в Концепции же приводятся в основном лишь краткие формулировки.

Основной задачей по реформированию бухгалтерской отчетности в соответствии с международными стандартами является разработка положений стандартов) по бухгалтерскому учету и отчетности, которые будут способствовать представлению качественной информации. И основной вопрос заключается не столько в количестве принятых и разработанных стандартов, сколько в их качестве. Стандарты должны укреплять качественные характеристики финансовой отчетности.

Очевидно, что отчетность, отвечающая вышеперечисленным качественным характеристикам, будет обладать особой рыночной чувствительностью и поможет пользователям информации защитить свои интересы, что очень важно на современном этапе развития российского рынка.

В работе на основе анализа сущности отчетности группы и изучения литературных источников, опираясь на имеющийся в данной области отечественный и зарубежный опыт, были исследованы содержание процессов консолидирования, углублены теоретические и методические основы составления консолидированной отчетности российских компаний.

Автором были предложены приемы составления консолидированной отчетности на дату объединения и после года совместной работы. Из приведенной методики видно, что исключающие и поправочные записи коснулись только баланса при составлении консолидированной отчетности на дату объединения, в то время как другие отчеты составляются простым суммированием статей за вычетом внутригрупповых оборотов. Составление консолидированной отчетности после года совместной работы компаний гораздо сложнее, поскольку за этот период между ними происходят операции, результат от которых должен быть исключен из консолидированной отчетности.

Подробно с приведением практических примеров были рассмотрены такие составляющие консолидирования дочерних обществ, как консолидирование капиталов, обязательств (дебиторской и кредиторской задолженности и резервов), консолидирование доходов и расходов.

Большое внимание было уделено отдельным вопросам консолидирования совместно контролируемых и зависимых обществ.

Осуществление на практике предложений и рекомендаций, сформулированных в диссертации, включение их в методические указания, практические и методические пособия, учебные курсы будет способствовать повышению научного уровня теории и практики бухгалтерского учета. Повышению качества экономической информации, необходимой для принятия решений.