Методика организации и проведения аудита товарно-материальных ценностей тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидата экономических наук, Никонов, Максим Алексеевич

Введение

Глава 1. Анализ состояния организации учёта и аудита товарно-материальных ценностей в РФ

1.1. Современное состояние организации учёта товарно-материальных ценностей на предприятиях и в организациях РФ

1.2. Анализ проведения аудита товарно-материальных ценностей на предприятиях

1.3. Пути совершенствования аудита товарно-материальных ценностей

Выводы по первой главе

Глава 2. Методика организации аудиторской проверки товарно-материальных ценностей на предприятиях и в организациях РФ

2.1. Обзор и анализ применяемых методик

2.2. Роль и значение международного опыта при аудите товарно-материальных ценностей

2.3. Организация и основные компоненты методики аудиторской проверки

Выводы по второй главе

Глава 3. Аудиторская проверка товарно-материальных ценностей

3.1. Общая последовательность проведения аудиторской проверки

3.2. Аудит учета товарно-материальных ценностей и МБП

3.3. Аудит использования материальных ресурсов

3.4. Аудит учета готовой продукции Заключение

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методика организации и проведения аудита товарно-материальных ценностей"

ft

Переход к рыночным отношениям привел к становлению и развитию одной из систем финансового контроля - аудита, позволяющего совместно с системами государственного и управленческого контроля обеспечить необходимой и достоверной информацией все уровни управления. От качества информации в условиях рыночной экономики зависят хозяйственные и производственные решения, которые во многом определяют жизнедеятельность, судьбу предприятий и организаций.

В России объективно существует несоблюдение интересов администрации предприятия и пользователей информации о его финансовом состоянии и возникает необходимость в получении доказательств о достоверности отчетности, которые могут быть представлены только такими авторитетными и независимыми экспертами, как аудиторы.

Возникновение аудита обуславливается достаточно высоким уровнем 4 обобществления производства и капитала, что особенно четко проявляется при создании предприятий в форме акционерных обществ. Акционерное общество, капитал которого принадлежит большому количеству акционеров, вынуждено приглашать аудиторов для проверки учетной документации, правильности и законности выполненных хозяйственных операций, их отражения на счетах бухгалтерского учета, а также для проверки достоверности финансовой отчетности, составленной на основе бухгалтерских данных.

За последние годы в бухгалтерском учете произошли существенные изменения, обусловленные сближением российских форм и методов учета с международными и разработкой отечественных стандартов, отвечающих международным требованиям. Адаптация к новым условиям происходит намного легче при участии и поддержке аудиторов. Более того, в результате * преобразований в России, с появлением новых видов предпринимательства контроль государственных органов за финансовой деятельностью предприятий стал ограничен. С появлением же реальных собственников -акционеров, частных владельцев в обществе появились субъекты, заинтересованные в законности и эффективности деятельности предприятий и в достоверности отчетности, какую может представить только аудитор.

В настоящее время особенно важно разработать методики проверки всех разделов и счетов бухгалтерского учёта, при этом одним из главных разделов аудита является аудит товарно-материальных ценностей (ТМЦ). Особое значение на современном этапе развития аудита приобретает разработка и внедрение в практику работы аудиторских фирм стандартизированных методик, позволяющих адекватно оценивать риск и повышающих эффективность работы аудитора.

ТМЦ - это часть оборотных средств предприятия, занимающая в структурах активов значительный удельный вес; движение ТМЦ объединяет все процессы хозяйственной деятельности предприятия. В связи с этим от эффективности управления ими зависит успех функционирования предприятия, а аудиту как источнику достоверной информации о ТМЦ принадлежит решающая роль, что в свою очередь определяет актуальность темы исследования.

В работе рассматриваются товарно-материальные ценности как часть товарно-материальных запасов, регулируемых Положением по бухгалтерскому учету «Учет товарно-производственных запасов» (ПБУ 5/98). В качестве ТМЦ представлена часть имущества, используемая для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, предназначенных для продажи, и не анализируются случаи, когда данное имущество используется для управленческих нужд организации.

Проблеме развития и совершенствования аудита посвящено большое число исследований зарубежных специалистов в области аудита и учета: Адамса Р., Аренса А., Дефлиза Ф. , Лоббека Дж., Нидлса Б. и др., а также отечественных авторов: Андреева В.Д., Аксененко А.Ф., Барышникова Н.П., Белобжецкого И.А., Данилевского Ю.А., Камышанова П.И., Кондракова

Н.П., Овсийчук М.Ф., Палия В.Ф., Подольского В.И., Савина А.А., Сидельниковой Л.Б., Скобары В.В., Соколова Я.В., Соловьевой О.В., Сотниковой JT.B., Суйца В.П., Романова А.Н., Шеремета А.Д. и др.

Актуальность разработки методологии аудита ТМЦ для широкого круга предприятий и организаций, связанная с недостаточностью теоретических исследований названной проблемы, и практическая значимость технологии аудита обусловили выбор цели исследования и определили круг решаемых задач.

Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы состоит в разработке методики проведения аудиторской проверки учёта товарно-материальных ценностей на основе международных норм и стандартов аудита, правил (стандартов) Российской Федерации, теоретических разработок и практических материалов в области аудита.

Для реализации поставленной цели в работе были обоснованы и решены следующие научные и практические задачи:

- сформулировано понятие товарно-материальных ценностей и обобщены подходы к организации бухгалтерского учета таких ценностей; обоснованы этапы проведения аудита и предложена последовательность их проведения;

- разработана методика аудита по различным счетам и участкам бухгалтерского учета (в том числе и учета ТМЦ);

- предложена программа проведения аудита ТМЦ, включающая оценку категорий риска;

- составлена и раскрыта информационно-логическая модель аудита ТМЦ, которая может быть использована для построения компьютерных схем автоматизации аудиторских процедур.

Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются процессы организации аудита в хозяйствующих субъектах Российской Федерации. Объектом исследования являются процедурные основы аудита товарно-материальных ценностей на предприятиях и в организациях РФ.

4 Теоретическая и методологическая основа исследования.

Теоретической основой исследования являются труды ведущих зарубежных и российских ученых по проблемам развития и совершенствования аудита.

Методологической основой проведенного исследования явился системный подход, обеспечивший раскрытие сущности исходных положений, обобщения и критического анализа имеющейся практики аудита ТМЦ с учетом международных и отечественных стандартов аудита, а также нормативных документов, определяющих законодательную основу аудита в РФ.

При проведении исследования использовались также методы сравнительного и логического анализа, сравнения абсолютных и относительных величин, экономико-статистические методы.

Научная новизна работы заключается в теоретическом обосновании и разработке комплекса рекомендаций по организации аудиторских проверок 4 ТМЦ и разработке методики их аудита.

Научная новизна результатов, полученных в диссертации, состоит в следующем:

- определены направления проведения аудита товарно-материальных ценностей;

- предложен принципиально новый подход к рассмотрению готовой продукции как элемента производственных запасов организации и к применению единых методов их проверки; внесены конкретные предложения по использованию стандартизованных моделей и процедур, основанных на рисках, для повышения эффективности проверки учета производственных запасов;

- разработаны организационно-методологические основы проведения аудита товарно-материальных ценностей.

Практическая значимость исследования заключается в разработке важнейших направлений и конкретных рекомендаций по организации и проведению аудита товарно-материальных ценностей.

Практически значимыми являются научно обоснованные предложения, предназначенные для разработки методики организации и проведения аудита товарно-материальных ценностей. Изложенные в работе положения и выводы позволяют строить единые методики аудиторской проверки, основываясь на рисках. Применение предложенных схем и моделей построения аудиторской проверки позволяет значительно повысить ее эффективность.

В работе представлена методика проведения аудита ТМЦ, систематизированная в рамках информационно-логической модели.

Апробация результатов исследования. Главные положения диссертационной работы и результаты проведённых исследований базируются на практическом внедрении разработанных методик в международных аудиторских фирмах "Делойт и Туш" и "ПрайсвотерхаусКуперс", а также на промышленных предприятиях компании «Русский алюминий». Наиболее существенные фрагменты методики, предложенной в работе, апробированы при проведении внешних аудиторских проверок таких предприятий, как "КамАЗ", "Бритиш -Америкэн тобакко - Ява", "Проктер энд Гэмбл", "Аэрофлот", а также внутренних аудиторских проверок на Братском и Красноярском алюминиевых заводах.

Результаты исследования обсуждались на научно-практических конференциях и семинарах преподавателей и аспирантов ВЗФЭИ.

Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Общий объем диссертационной работы составляет 185 стр., включая 25 таблиц и 3 рисунка.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Никонов, Максим Алексеевич

Основные выводы и рекомендации, сделанные по результатам настоящей работы, сводятся к следующему:

1. Учет товарно-материальных ценностей является одной из важнейших функций, выполняемых бухгалтерией любого предприятия независимо от его размера и вида деятельности.

При этом проверка товарно-материальных ценностей обычно рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их сумма является значимой величиной, где намеренное или случайное искажение количества или оценки данных по запасам ТМЦ мгновенно сказывается на финансовых результатах предприятия, и где значения ТМЦ непосредственно влияют на величину показателя общей ликвидности.

2. Анализ подходов к классификации ТМЦ позволил сделать вывод, что российская система бухгалтерского учета определяет в настоящее время семь категорий товарно-материальных ценностей, отражаемых в балансе: сырье и компоненты; животные на выращивании и откорме; малоценные и быстроизнашивающиеся предметы с учетом накопленного износа; незавершенное производство; готовая продукция; товары для перепродажи; товары отгруженные (только для экспорта).

Анализ текущего состояния организации бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей позволил выделить разделы или участки учета, которые существуют обособленно и связаны, с одной стороны, с фазами производственно-коммерческой деятельности (закупка-производство-реализация), а, с другой, - с необходимостью стоимостной оценки ТМЦ и учета их движения в натуральном выражении.

3. Практика проведения аудиторских проверок товарно-материальных ценностей такова, что её начало связано с изучением учётной политики предприятия, регламентирующей порядок организации учета производственных запасов.

4. Использование экспресс-опроса кадрового состава в соответствии с анкетами тестов позволяет реально оценить состояние систем учета и внутреннего контроля предприятия, а также уровень влияния выявленных здесь нарушений на достоверность отражения в учете совершенных хозяйственных операций.

5. Как показывает практика аудиторских проверок, одним из основных недостатков системы внутрихозяйственного контроля является отсутствие фактического контроля за движением товарно-материальных ценностей, поэтому одним важнейшим этапом проверки ТМЦ является выборочная инвентаризация с участием аудитора.

6. Для проверки правильности и полноты оприходования, списания, оценки и учета производственных запасов аудитор должен ознакомиться с хозяйственными договорами, актами о приемке материалов, приходными ордерами, накладными, журналами-ордерами, материальными отчетами, инвентаризационными описями, сличительными ведомостями и другими, действующими на предприятии регистрами синтетического и аналитического учета, отражающими операции с ТМЦ.

7. Особое место в составе производственных запасов занимают малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП). При их проверке аудитор должен обратить внимание на порядок списания или погашения стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов. Для этого необходимо определить состав, количество и стоимость МБП в организации (исследуются оборотные ведомости и другие регистры); проверить правильность разграничения в учете средств труда на основные средства и средства в обороте (МБП).

8. Анализ текущего состояния бухгалтерского учета ТМЦ и особенностей их аудита выявил следующие направления совершенствования аудита ТМЦ:

- анализ правильности методов оценки ТМЦ;

- применение методов выборочного исследования;

- совершенствование методов документальной проверки движения

ТМЦ;

- повышение роли инвентаризации в аудите;

- стандартизация аудиторских проверок.

9. Обобщение различных методологических подходов к проведению аудита ТМЦ и анализ его развития в условиях России позволил выделить три подхода в методологии аудита ТМЦ: подтверждающий аудит; аудит, основанный на учете риска необнаружения; системно-ориентированный аудит.

10. Обобщение и анализ сущности аудита ТМЦ позволили определить этапы работ, которых должен придерживаться аудитор в процессе проведения проверки:

- планирование аудита, включающее своей составной частью получение представления об источниках информации и их оценку, а также предварительную оценку эффективности процедур внутреннего контроля;

- разработка программы аудита;

- проведение аудиторских процедур;

- обобщение результатов проверки и формирование аудиторского заключения.

11. Исследование и обобщение различных подходов и методик аудита ТМЦ дало возможность сделать вывод о целесообразности построения программы аудиторской проверки ТМЦ на основе комбинированного подхода, учитывающего стадии производственно-коммерческого цикла, виды ТМЦ и объекты учета и предусматривающего следующую последовательность этапов аудита ТМЦ:

- аудит учета и сохранности товарно-материальных ценностей;

- аудит учета МБП и их износа;

- аудит использования материальных ресурсов;

- аудит учета готовой продукции.

12. Анализ и обобщение зарубежного опыта аудита товарно-материальных ценностей определили проблемные вопросы, в направлении решения которых должно осуществляться совершенствование аудиторской деятельности:

- анализ особенностей международного учета ТМЦ и сравнение его с отечественным учетом;

- адаптация международных стандартов аудита к российским условиям;

- разработка внутренних стандартных методик аудиторскими фирмами;

- совершенствование процедуры внутреннего аудита и контроля на предприятиях;

- использование выборочных проверок.

13. Анализ различных методик проведения аудиторских проверок привел к выводу, что для повышения эффективности аудита методики по различным разделам учета, в том числе ТМЦ, должны разрабатываться по единой схеме, включающей следующие элементы:

- перечень основных нормативных документов;

- описание альтернативных учетных решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту Законом «О бухгалтерском учете», ПБУ и учетной политикой;

- первичные документы по разделам учета;

- регистры синтетического и аналитического учета и отчетности;

- классификатор возможных нарушений;

- вопросник аудитора для составления программы проверки;

- методы сбора аудиторских доказательств;

- описание контрольных процедур.

14. Обобщение различных методик проведения аудита ТМЦ, а также личный опыт автора по проведению аудиторских проверок ТМЦ позволили разработать типовой план проведения аудита ТМЦ, рекомендации и типовые программы по следующим разделам: аудит учета товарно-материальных ценностей и МБП; аудит использования материальных ресурсов; аудит учета готовой продукции.

15. В программу аудита учета и сохранности товарно-материальных ценностей предложено включать следующие пункты: изучение организации хранения материальных ценностей (соблюдение санитарных норм, состояние противопожарной охраны, оснащение складов весоизмерительными приборами);

- проверка закрепления материальной ответственности за работниками, связанными с приемкой, хранением, отпуском материальных ресурсов;

- проверка наличия должностных инструкций;

- изучение пропускной системы при ввозе и вывозе материальных ценностей с предприятия; проверка согласованности записей между синтетическим и аналитическим учетом по балансовым счетам и субсчетам, учитывающим материальные ценности;

- проверка полноты оприходования ценностей и правильности их оценки.

16. Для сокращения сроков аудиторской проверки учета и сохранности товарно-материальных ценностей и повышения ее эффективности предлагается использовать схему аудита синтетического и аналитического учета при журнально-ордерной форме счетоводства и схему соответствия операций, отраженных в бухгалтерском учете, совершенным хозяйственным операциям.

17. Программа аудита учета МБП должна включать:

- изучение организации и постановки учета МБП;

- проверка закрепления МБП за конкретными лицами в местах их хранения и использования, а также проверка наличия маркировки;

- проверка правильности и обоснованности отражения в бухгалтерском учете движения МБП;

- проверка соблюдения порядка выдачи спецодежды и спецобуви в бесплатное пользование, определения материального ущерба, причиненного предприятию в результате использования МБП не по назначению или подмене новых предметов бывшими в эксплуатации;

- изучение правильности начисления износа и его включения в затраты производства;

- проверка правильности и обоснованности списания МБП;

- проверка полноты и качества инвентаризаций.

18. Программа аудита учета использования материальных ресурсов (при журнально-ордерной форме счетоводства) должна включать такие разделы:

- установление соответствия данных складского учета данным синтетического учета по счетам учета товарно-материальных ценностей;

- проверка совершенных операций по отпуску материалов в производство на основе расходных документов;

- проверка обоснованности списания отклонений в стоимости материалов на выпуск готовой продукции.

19. Программу аудита готовой продукции предложено разделить на две части. В первый раздел "Аудит учета готовой продукции" предложено включать следующее: анализ взаимосогласованности договоров поставок с производственной программой выпуска продукции;

- проверка согласованности графиков выпуска продукции со сроками отгрузки продукции покупателям согласно заключенному договору;

- проверка операций по учету выпуска продукции; проверка правильности оформления документами приемки выпущенной продукции;

- проверка согласованности итоговых показателей себестоимости продукции, приведенных в накопительной ведомости, с аналогичными показателями в журнале-ордере № 16;

- подготовка альтернативного баланса.

Во второй раздел "Аудит операций по готовой продукции" предложено включать следующее:

- проверка принятия на склад готовой продукции основного производства; проверка принятия на склад полуфабрикатов собственного производства;

- проверка принятия на склад готовой продукции обслуживающих производств;

- проверка принятия на склад готовой продукции по нормативной себестоимости.

20. В работе предложена концептуальная схема, построенная на основе методологии, формирующей программу аудита с учетом категории риска, согласно которой предлагается следующая последовательность построения программы:

- изучение клиента;

- анализ риска;

- выбор из базы данных, включающей аналитические процедуры и тесты, процедур, соответствующих выявленной категории риска.

Данный подход может быть использован для компьютеризации аудиторской деятельности в части формирования программы аудита и ее корректировки в случае, если в ходе проверки будут получены новые сведения о клиенте, увеличивающие риск.

21. Анализ основных компонентов методики аудиторской проверки ТМЦ, которые целесообразно заключить в самостоятельные блоки, позволил сформулировать информационно-логическую модель аудита ТМЦ. Модель может быть использована в качестве концептуальной схемы для построения компьютерной системы автоматизации аудиторских процедур, в соответствие с которой аудитор, используя классификатор рисков, процедур и возможных ошибок, может проанализировать полученную информацию в разрезе аудиторских рисков.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

За последние годы в связи с изменениями в бухгалтерском учете, обусловленными сближением российских форм и методов учета с международными стандартами, трудностями контроля государственных органов за финансовой деятельностью предприятий, а также с появлением реальных собственников — акционеров, частных владельцев, заинтересованных в законности и эффективности деятельности предприятий и достоверности отчетности, значение и роль аудита существенно возросли.

Одним из важнейших разделов аудита является аудит товарно-материальных ценностей (ТМЦ), Это объясняется тем, что искажение количества или оценки данных по запасам ТМЦ непосредственно сказывается на финансовых результатах предприятия и его балансе и может привести пользователя информации к неправильному решению.

Кроме того, отсутствие объективной информации о количестве, состоянии и стоимостной оценке ТМЦ негативно отражается на финансовом состоянии предприятия, поскольку, во-первых, менеджмент предприятия не имеет возможности адекватно планировать его деятельность, во-вторых, искажаются показатели финансового состояния предприятия и внешние пользователи отчетности (кредиторы, банки, инвесторы) не могут объективно судить о его рентабельности и платежеспособности, наконец, в-третьих, происходит искажение сумм налогов, что может привести к наложению штрафных санкций и ухудшить финансовое положение предприятия.

В связи с этим от эффективности учета ТМЦ и управления ими во многом зависит успех предприятия, а роль аудита как источника достоверной информации о ТМЦ возрастает.

В исследовании были поставлены и решены задачи, связанные с анализом особенностей аудита ТМЦ, с разработкой стандартизированной методики проведения аудиторской проверки на промышленных предприятиях.