Методология концепции учета, анализа и аудита собственного капитала тема диссертации по экономике, полный текст автореферата

Автореферат диссертации по теме "Методология концепции учета, анализа и аудита собственного капитала"

На правах рукописи

ЛЫТНЕВА Наталья Алексеевна

МЕТОДОЛОГИЯ КОНЦЕПЦИИ УЧЕТА, АНАЛИЗА И АУДИТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА

08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика

АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук

Москва-2006

Диссертация выполнена на кафедре бухгалтерского учета ГОУ ВПО Российского государственного торгово-экономического университета.

Научный консультант:

доктор экономических наук, профессор Дмитриева Ирина Михайловна

Официальные оппоненты:

доктор экономических наук, профессор Бархатов Анатолий Петрович

доктор экономических наук, профессор Мельник Маргарита Викторовна

доктор экономических наук, профессор Чиркова Мария Борисовна

Ведущая организация:

Орловский государственный аграрный университет

Защита состоится 11 октября 2006 г. в 12 часов на заседании диссертационного совета Д<$3£004-.01 по экономическим наукам в ГОУ ВПО Российского государственного торгово-экономического университета по адресу: 125993, Москва, ул. Смольная, 36, РГТЭУ, ауд. 209.

С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ГОУ ВПО Российского государственного торгово-экономического университета.

Автореферат разослан 11 сентября 2006 г.

Ученый секретарь диссертационного совета

С.В. Любимцева

I. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ

Актуальность темы исследования. Реформирование российской экономики делает очень важной проблему формирования и эффективного использования собственного капитала организаций. В свою очередь рациональное управление собственным капиталом требует совершенствования системы учета, анализа и аудита. Недостаточная разработанность методологии и методов бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита не позволяет правильно определять стратегические направления развития, ухудшает результативность управления инвестиционной политикой, осложняет процесс накопления капитала и, в конечном счете, ведет к снижению эффективности деятельности не только отдельных организаций, но и Лей экономики страны.

Учет, анализ и аудит собственного капитала организаций, являясь взаимосвязанными элементами системы управления, необходимы для разработки стратегической инвестиционной и финансовой политики на микро-и макроуровнях экономики страны. Отсутствие национальных стандартов в области учета и аудита собственного капитала, множество нерешенных вопросов в части методологии бухгалтерского учета и аудита, требуют исключительно грамотного, творческого подхода к организации бухгалтерского и налогового учета его компонентов для адекватного отражения инвестированного и накопленного капитала в бухгалтерской отчетности, проведения комплексного экономического анализа и системного аудита.

Комплексный экономический анализ собственного капитала позволяет оценить его рентабельность, эффективность инвестирования и использования, обосновать варианты управленческих решений и спрогнозировать результаты реализации этих решений. Методика такого анализа должна учитывать особенности организаций различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности. При этом анализ должен осуществляться не по отдельной группе полученных показателей, а по всей совокупности, что способствует выявлению скрытых резервов повышения эффективности использования собственного капитала и снижению риска инвестирования.

Совершенствование методологии - учета, анализа и аудита инвестированного и накопленного капитала требуется также в связи с переходом к международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) и аудита (МСА).

Особое значение имеет совершенствование аудита в соответствии с международными стандартами. Использование этих стандартов способствует усилению финансовой «прозрачности» организаций, и в результате привлечению капитала. Это обусловливает необходимость разработки методологии аудита компонентов собственного капитала, создания

национальных стандартов аудита, обеспечивающих сопоставимость его результатов, способствующих выявлению негативных тенденций и принятию эффективных управленческих решений по их устранению.

Степень разработанности проблемы. Теоретические и организационно-методические вопросы учета, экономического анализа и аудита собственного капитала исследуются в работах отечественных авторов: Т.Н. Бабченко, М.И. Баканова, И.А. Бланка, С.М. Бычковой, С.А. Верещагина, О.И. Волкова, В.Я. Горфинкеля, В.П. Грузинова, В.Н. Жукова, О.В. Ефимовой, А.Н. Иванова, Г.Я. Кипермана, В.В. Кузнецова, М.В. Мельник, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, H.A. Попова, Л.В. Сотниковой, А.Д. Шеремета, Т.А. Шнайдермана, Л.З. Шнейдмана.

Данная проблема рассматривается в работах зарубежных ученых: X. Андерсона, Д. Гарнера, Д. Колдуэлла, Р. Конвейна, К. Маркса, Р. Оуэна, Д. Рикардо, П. Самуэльсона, Н.-У. Сениора, А. Смита, Д. Стоуна, Ж.- Б. Сэя, Э. Хелферта, К. Хитчинга, Ч.-Т. Хорнгрена, Дж. Фостера.

В имеющихся научных работах и методических публикациях, посвященных учету, анализу и аудиту собственного капитала нет единого мнения о структуре, методике учета и анализа компонентов капитала. В системе национальных стандартов учета не определены сущность и состав собственного капитала, методика налогового учета его компонентов, не обоснованы организационно-методические подходы системного анализа капитала, которые являются исходными факторными системами для построения многофакторных моделей, не определена методика аудита собственного капитала, не разработан комплексный подход к выявлению резервов повышения эффективности использования капитала.

Это свидетельствует о необходимости проведения дальнейших исследований и разработки методологии учета собственного капитала, методики аудита компонентов собственного капитала и методики прогнозирования его рентабельности, теоретико-методических основ комплексного экономического анализа показателей собственного капитала по данным бухгалтерской отчетности организаций, составленной в соответствии с требованиями МСФО. Неразработанность всех этих проблем обусловила выбор темы диссертационного исследования, определила его цель и задачи.

Объектом исследования является учет, анализ и аудит собственного капитала в организациях промышленности, торговли, строительства и обслуживающего хозяйства, процесс реформирования и адаптации российского учета и аудита к международным стандартам.

Предметом исследования является система регулирования учета и аудита собственного капитала в Российской Федерации, комплекс

теоретических, методических и практических вопросов, связанных с организацией и ведением учета, анализом и аудитом компонентов собственного капитала.

Цель и задачи исследования. Цель состоит в разработке методологии концепции учета, экономического анализа и аудита собственного капитала, что будет способствовать развитию учетно-аналитических и учетно-контрольных методов, а также методического обеспечения организации и ведения бухгалтерского и налогового учета, анализа и аудита показателей собственного капитала, с целью повышения эффективности его инвестирования и накопления. Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи:

-исследовать методологию учета, анализа и аудита собственного капитала в системе национальных и международных стандартов и сформулировать концептуальные направления ее совершенствования;

-уточнить понятие категории собственного капитала, определить классификационные признаки его компонентов, и на основе этого конкретизировать состав и структуру собственного капитала;

-разработать модель управления собственным капиталом, основанную на методике учета, анализа и аудита его компонентов с учетом требований международных стандартов, способствующую принятию правильных решений по инвестированию, накоплению и использованию капитала;

—разработать методики бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа и аудита компонентов собственного капитала, включающие все этапы хозяйственной деятельности организаций (создание, функционирование, реорганизация, ликвидация) с учетом особенностей организационно-правовых форм организаций;

—выделить учетные подсистемы для организации бухгалтерского учета формирования и использования инвестированного и накопленного капитала, дополнить перечень счетов учета их элементов с целью формирования информации по собственному капиталу для различных пользователей;

-разработать методику налогового учета операций по движению компонентов собственного капитала с применением налоговых регистров и моделей, которые можно реализовывать посредством компьютерных технологий;

—рекомендовать методику комплексного экономического анализа показателей собственного капитала, отвечающую требованиям МСФО, оценки рентабельности в условиях инфляции;

—обосновать методологическую концепцию аудита собственного капитала, разработать методику и внутрифирменные стандарты аудита его компонентов;

-разработать автоматизированные модели аудита собственного

капитала, реализуемые с помощью компьютерных технологий.

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых, ведущих специалистов в области учета, экономического анализа и аудита собственного капитала организаций, а также материалы практических семинаров и специальных периодических изданий по исследуемой проблеме, законодательные акты и нормативные документы по регулированию инвестирования, накопления и использования собственного капитала, национальные и международные стандарты по бухгалтерскому учету, отчетности и аудиту.

В диссертационном исследовании для получения, обработки и анализа исходных материалов использовались различные методы: общенаучные (анализ, синтез, индукция, дедукция, детализация, обобщение, аналогия, моделирование, абстрагирование, обследование объектов, системность, комплексность), а также конкретно-научные методы и приемы (сравнение, группировка, математическая статистика, теория вероятностей, методы научных классификаций, имитации, оптимизации, корреляционно-регрессионный анализ, и др.).

При решении поставленных задач применялись программные продукты российских и зарубежных производителей, материалы, размещенные в сети Internet, СПС «Консультант Плюс» и «Гарант».

Исследование выполнено в рамках п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» Паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика».

Информационной базой исследования явились официальные статистические данные Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации и территориального органа этой службы Орловской области, материалы публикуемой отчетности организаций, справочные и информационные издания аудиторских фирм научные публикации по исследуемой тематике, официальные сайты администрации Орловской области и другие материалы.

Научная новизна работы заключается в разработке методологии концепции учета собственного капитала в соответствии с современными условиями функционирования экономики и правилами налогообложения, в обосновании и реализации научно обоснованного совершенствования экономического анализа показателей собственного капитала, в совершенствовании методики аудита компонентов собственного капитала для повышения эффективности системы его управления.

К основным положениям диссертационного исследования, которые

отвечают требованиям научной новизны и выносятся на защиту, относятся следующие:

1. В области концептуальных положений учета, анализа и аудита собственного капитала:

-уточнено понятие категории собственного капитала, определен состав компонентов капитала с учетом требований национальных и международных стандартов финансовой отчетности;

-разработан алгоритм управления собственным капиталом в условиях перехода к МСФО на основе методики учета, анализа и аудита на каждом этапе деятельности организаций (создание, функционирование, реорганизация, ликвидация), способствующий повышению эффективности инвестиционной и финансовой политики; '

-определены методологические подходы к учету и аудиту собственного капитала, элементы учетной и налоговой политики, которые позволяют организовать учет и аудит его компонентов в зависимости от организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов и отраслевой принадлежности;

-построены учетные подсистемы инвестированного капитала, дополнен перечень счетов учета уставного капитала, что позволяет обеспечить прозрачность информации в бухгалтерской отчетности по его формированию и движению, определен метод учета затрат по выпуску и размещению акций при инвестировании капитала акционерных обществ;

-теоретически обоснованы учетно-налоговые различия в исчислении прибыли и построены учетные подсистемы налогообложения прибыли, позволяющие организовать налоговый учет доходов и расходов и определять финансовый результат, уточнены принципы реинвестирования прибыли организаций с учетом интересов собственников;

-сформулированы методологические принципы учета приобретенного капитала, определены учетные подсистемы и система счетов, необходимые для организации его учета, обоснованы критерии включения средств целевого финансирования и целевых поступлений в состав собственного капитала в части потенциального капитала;

-разработана методика комплексного экономического анализа собственного капитала, в основу которой положен системный подход, способствующий всестороннему изучению тенденций развития его компонентов, факторов, влияющих на рентабельность капитала и на риск инвестирования с учетом инфляционных процессов;

-осуществлен подбор и группировка факторов для реализации многофакторных моделей повышения рентабельности собственного капитала по организациям различных организационно-правовых форм в сферах промышленности, торговли, строительства и обслуживающего хозяйства,

позволяющих оценивать взаимосвязь между результативным показателем и факториальными признаками и принимать правильные управленческие решения по формированию и использованию собственного капитала;

—разработана методика аудита собственного капитала, обеспечивающая качественную проверку информации по инвестированию, накоплению и использованию его компонентов и позволяющая выявлять нарушения в организации бухгалтерского и налогового учета.

2. В области автоматизации учета и аудита:

-разработаны автоматизированная модель «Контроль приобретенного капитала при переоценке основных средств» и «Модель налогового учета сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам», которые позволяют осуществлять бухгалтерский и налоговый учет приобретенного и резервного капитала с применением электронных таблиц MS Excel, осуществлять аудит его создания и использования;

-построена модель «Аудит корректировки бухгалтерской прибыли и текущего налога на прибыль», которая позволяет осуществлять контроль корректировки бухгалтерской прибыли при расчете текущего налога на прибыль при компьютерной обработке.

3. В области раскрытия информации по собственному капиталу в бухгалтерской (финансовой) отчетности:

- определена система показателей собственного капитала в формах бухгалтерской отчетности и уточнена методика их отражения в соответствии с требованиями МСФО, что позволяет сформировать данные об инвестированном и накопленном капитале для различного круга пользователей.

Практическая значимость исследования заключается в том, что внедрение разработанных положений и рекомендаций по совершенствованию методики учета, анализа и аудита собственного капитала организаций позволит:

—систематизировать порядок учета компонентов собственного капитала организаций различных организационно-правовых форм на основе их классификации в соответствии с национальными и международными стандартами;

—обеспечить прозрачность информации по инвестированию и накоплению собственного капитала в целях использования ее широким кругом пользователей;

-организовать рациональную систему бухгалтерского и налогового учета компонентов собственного капитала в соответствии с требованиями налогового законодательства;

—осуществлять бухгалтерский и налоговый учет формирования и использования собственного капитала с применением компьютерных

технологий;

-составлять бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности;

-проводить комплексный экономический анализ собственного капитала на микро- и макроуровнях управления с применением многофакторного моделирования и прогнозировать последствия решений по снижению риска инвестирования капитала;

—осуществлять аудит компонентов собственного капитала с применением компьютерных технологий и в соответствии с требованиями международных стандартов аудита.

Все это будет способствовать повышению эффективности инвестирования и накопления собственного капитала организаций, различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности и, как следствие, содействовать повышению их финансовой устойчивости и платежеспособности.

Результаты диссертационного исследования могут быть использованы в практической работе службами бухгалтерского учета, аналитическими отделами и подразделениями внутреннего контроля коммерческих организаций, в работе независимых аудиторских фирм, преподавателями и студентами высших учебных заведений, учебных центров, осуществляющих переподготовку и повышение квалификации бухгалтеров и аудиторов.

Внедрение и апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы и результаты исследования были доложены и получили одобрение на межвузовских научно-практических конференциях (Орел, 1995-2003); международных научно-практических конференциях: «Качественные преобразования социально-ориентированной экономики» (Орел, 1998), «Теория и практика функционирования региональных предприятий» (Орел, 2004), «Экономическое и социальное развитие регионов России» (Орел, 2005); научно-практическом семинаре «Проблемы бухгалтерского учета и аудита в России в условиях перехода к международным стандартам» (Орел, 2000), Всероссийской научно-технической конференции «Легкая промышленность. Сервис. Научные исследования аспирантов и молодых ученых» (Самара, 2005).

Предложения по совершенствованию управления собственным капиталом, основанные на результатах анализа показателей отчетности предприятий и организаций, использованы при подготовке программ экономического развития Орловской области.

Отдельные положения методических разработок в части бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа были апробированы и внедрены в организациях Орловской области (Администрация Заводского района г. Орла,

филиал «Орловский» ОАО АКБ «Фьючер», Управление сельского хозяйства и продовольствия Администрации Орловской области, ОАО «Орелстрой», ОАО «Профит-центр», ОАО «Трансмаш», ЗАО «Торглродгехника», ЗАО «Ремстройпроект», ЗАО «Росгидромаш», ООО «Химснабсервис», ООО «Труботорг» и др.)- Разработки в области аудита собственного капитала апробированы и применяются ООО «Аудиторская фирма «УКАП».

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчётность», «Бухгалтерский учет и анализ внешнеэкономической деятельности», «Аудит» для студентов Орловского государственного аграрного университета и Орловского государственного института экономики и торговли.

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 88-ми научных работах общим объемом 131,1 печатных листа, из них 30 работ опубликованы в журналах, рекомендуемых ВАКом, двух монографиях, двух научно-практических изданиях, восьми учебных пособий (одно имеет гриф Министерства образования РФ).

Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии и приложений. Общий объем работы 400 страниц машинописного текста. Диссертация содержит 36 рисунков, 76 таблиц и 90 приложений.

Во введении обоснована актуальность избранной темы, ее теоретическая и научно-практическая значимость, сформулированы цель и задачи исследования, определены научная новизна и практическая ценность результатов исследования, методология и методика исследования, информационная база, апробация и внедрение полученных результатов исследования.

В первой главе — «Концептуальные положения развития методологии бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита собственного капитала» - исследована методология учета, экономического анализа и аудита собственного капитала, концептуальные подходы к анализируемой проблеме российских и зарубежных ученых, уточнено понятие категории собственного капитала и определен состав его компонентов в системе национальных и международных стандартов бухгалтерского учета, отчетности и аудита.

Во второй главе — «Методология бухгалтерского и налогового учета собственного капитала» — теоретически обоснованы методологические принципы и методические правила бухгалтерского и налогового учета формирования и использования компонентов собственного капитала, критерии

отнесения их к составу собственного капитала, разработаны учетные подсистемы инвестированного, накопленного, резервного и потенциального капитала, предложены регистры налогового учета. Разработаны рекомендации в области автоматизации учетной информации посредством реализации автоматизированных моделей учета и контроля компонентов собственного капитала.

В третьей главе — «Теоретические аспекты анализа собственного капитала организации» - исследована информационная база анализа, определена система показателей собственного капитала в основных формах бухгалтерской отчетности, рекомендованы состав и формы бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями международных стандартов учета и отчетности. Предложена методика анализа собственйого капитала, основанная на системном подходе к изучению тенденций развития его компонентов с учетом влияния инфляционных процессов.

В четвертой главе - «Экономико-математическое моделирование в анализе собственного капитала» — с помощью методов корреляционно-регрессионного моделирования проанализированы факторные системы собственного капитала по организациям различных организационно-правовых форм в сфере промышленности, торговли, строительства и обслуживающего хозяйства. Осуществлен подбор факторов для построения микро- и макромоделей, используемых на различных иерархических уровнях управления инвестициями, которые позволяют прогнозировать рентабельность капитала и определять резервы ее повышения.

В пятой главе — «Методические аспекты аудита собственного капитала» — исследованы методологические принципы аудита собственного капитала, разработана структурная модель аудита, основанная на методике аудита его компонентов на макро- и микроуровне управления организацией с учетом последовательности аудиторской проверки. Обоснованы методические правила аудита накопленного капитала, предложен внутрифирменный стандарт инвестированного капитала и разработаны рекомендации по использованию компьютерных технологий в аудите собственного капитала.

В заключении обобщены основные результаты исследования, изложены концептуальные положения и методологические принципы учета, анализа и аудита собственного капитала, практические предложения и рекомендации, направленные на развитие бухгалтерского и налогового учета, комплексного экономического анализа и аудита компонентов собственного капитала, способствующих снижению риска инвестирования капитала и повышению эффективности его использования.

II. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ ДИССЕРТАЦИИ

Необходимым условием функционирования организации является наличие у нее капитала. Благополучие организации зависит от того, насколько эффективно осуществляется управление этим капиталом. Для того чтобы капитал использовался оптимальным образом, нельзя применять одни и те же методы.к различным его составляющим, поэтому одним из первоочередных вопросов является вопрос структуризации капитала, выделение его основных, относительно однородных компонент.

Наиболее плодотворным является анализ капитала на базе бухгалтерской (финансовой) отчетности, в которой капитал принимает активную или пассивную формы, выступает в материальном виде или в качестве источников средств организации (рис. 1).

Рис.1. Формы капитала по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности

Активная форма капитала выступает в материальном виде, что позволяет получить количественные и качественные характеристики капитала.

Пассивная форма характеризует финансовое обличие капитала, он делится на собственный и заемный. Собственный капитал является основой организации, ее фундаментом. Состав собственного капитала в бухгалтерской (финансовой) отчетности представлен инвестированным, накопленным и резервным капиталом.

При построении различных моделей развития организации состав капитала может изменяться. В акционерных обществах в составе накопленного капитала можно выделить привилегированный капитал, который в финансовой отчетности выступает в качестве собственных средств. Однако, учитывая обязательства по выплате фиксированных дивидендов, привилегированный капитал по своей сути можно отнести к заемным средствам.

Таким образом, при структуризации капитала должны быть учтены способы конструирования его составляющих компонент, которые зависят от организационно-правовых форм организаций, специфики их деятельности.

Концептуальные положения учета, анализа и аудита собственного

капитала

Эволюция капитала общества требует совершенствования методологии бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита, которая должна соответствовать международным стандартам финансовой отчетности и аудита.

В целях исследования капитала разработан алгоритм управления собственным капиталом в виде модели взаимодействия его элементов на каждом этапе деятельности организаций: создание, функционирование, реорганизация, ликвидация. В основу модели положена методика учета, анализа и аудита компонентов собственного капитала в условиях перехода к международным стандартам финансовой отчетности.

По мнению автора, под собственным капиталом следует понимать чистые активы, созданные при инвестировании и функционировании организации и оставшиеся в ее распоряжении после погашения обязательств.

В условиях реформирования бухгалтерского учета в соответствии с требованиями МСФО в структуре собственного капитала организаций нами выделены относительно однородные компоненты: инвестированный капитал в составе уставного и добавочного капитала (эмиссионный доход и курсовые разницы, возникшие при инвестировании капитала); накопленный капитал в составе реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала (прирост стоимости имущества по переоценке основных средств, безвозмездные поступления имущества, инвестированные средства); резервный капитал в составе оценочных и затратных резервов; потенциальный капитал в составе целевого финансирования, целевых поступлений и доходов будущих периодов (рис. 2).

Инвестированный-]

Уставный

Объявленный

Подписной

Оплаченный

Изъятый

Добавочный

Эмиссионный доход

Курсовые разницы

Нераспределенная прибыль отчетного года

СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ — f

ТГР

Накопленный

Реинвестированный

Фонд накопления

Фонд потребления

Фонд социальной сферы

_ Резервный фонд

Фонд акционирования работников

Капитализированная прибыль

Нераспределенная прибыль

Нераспределенная прибыль прошлых

Потенциальный

Целевое финансирование

Целевое финансирование

Целевые поступления

Доходы будущих периодов

> Приобретенный

Прирост стоимости имущества от переоценки

Безвозмездное поступление имущества

Инвестированные средства

Целевые средства использованные

Резервный |

Оценочные резервы

По сомнительным долгам_

Под обесценение вложений в ценные бумаги

Под снижение стоимости материальных ценностей

Затратные резервы

Предстоящей оплаты _отпусков_

На выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет

Ремонт основных средств и другие

Рис. 2 Состав собственного капитала в соответствии с требованиями МСФО

Инвестированный капитал является отправной точкой, с которой начинается практическая деятельность любого экономического субъекта. Он включает два элемента — уставный и добавочный капитал.

Основным элементом инвестированного капитала является уставный капитал, первоначальное формирование которого происходит в момент учреждения организации. Уставный капитал, с точки зрения бухгалтерского учета, определяется как стоимостная оценка акций (для акционерных обществ) или иных форм вкладов учредителей организации.

Отсутствие в нормативной базе специального стандарта по учету уставного капитала обусловило необходимость разработки методики учета операций, связанных с его формированием и изменением. В основу методики положены: порядок размещения акций (распределения долей); учет имущественных вкладов акционеров (участников) в счет выкупа размещенных акций (долей); изменение уставного капитала; учет выкупленных и аннулированных акций; движение акций (аналитический учет).

Методика учета уставного капитала в организациях различных организационно-правовых форм определяется учетной политикой. В международной практике наиболее распространенной формой является акционерная, или корпоративная. Создание компании базируется на инвестициях акционеров (участников), сумма которых представляет собой инвестированный капитал. Формирование уставного капитала российских акционерных обществ по ряду аспектов соответствует модели создания капитала корпоративных компаний США (рис. 3).

Отражение операций по формированию уставного капитала в бухгалтерском учете зависит от способов размещения акций: путем первоначальной продажи акций с последующим размещением или подпиской на акции с последующим выкупом. При этом капитал должен быть объявлен.

Для учета формирования уставного капитала к- счету 80 «Уставный капитал» необходимо открыть субсчета 80/1 «Объявленный капитал», 80/2 «Подписной капитал», 80/3 «Оплаченный капитал».

При продаже акций с последующим размещением учитываются имущественные вклады акционеров по счетам учета денежных средств и имущества в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями» по рыночной стоимости размещаемых акций. Объявленный капитал отражается в кредите счета 80/1 «Объявленный капитал» в корреспонденции со счетом учета расчетов с учредителями по номинальной стоимости акций. Номинальная стоимость выкупленных акций представляет сумму оплаченного уставного капитала, который отражается в кредите счета 80/3 «Оплаченный капитал» и дебете 80/1. Возникшая разница в стоимости размещенных акций учитывается как эмиссионный доход на счете 83 «Добавочный капитал».

Рис. 3. Формирование инвестированного капитана в корпоративных компаниях США и акционерных обществах России

Подписка на акции с последующим выкупом предусматривает последовательное отражение в бухгалтерском учете объявленного капитала в сумме номинальной стоимости акций, подписного капитала в размере документально подтвержденного обязательства о выкупе выпущенных акций, оплаченного капитала после погашения задолженности акционеров по выкупу размещенных акций по подписке.

При оплате акций неденежными средствами возникает вопрос об оценке вносимого имущества. В соответствии с требования МСФО оно оценивается исходя из справедливой стоимости акций выданных за это имущество.

Справедливой стоимостью имущества, внесенного в уставный капитал, в системе российского учета следует считать балансовую стоимость передающей стороны или рыночную стоимость. Эта стоимость должна быть определена соответствующей методикой расчета.

Уставный капитал организаций может изменяться — увеличиваться или уменьшаться. Операции по увеличению уставного капитала отражаются в бухгалтерском учете идентично записям операций по его формированию.

Уставный капитал может быть уменьшен путем снижения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества, в том числе путем приобретения части акций. Сумма выкупленных и аннулированных акций по номинальной стоимости определяет величину изъятого капитала, который уменьшает оплаченный уставный капитал.

Учет изъятого капитала следует вести на отдельном субсчете 80/4 «Изъятый капитал». Собственные акции, выкупленные у акционеров учитываются по дебету счета 81 «Собственные акции (доли)» в сумме фактических затрат, связанных с их выкупом. Аннулирование выкупленных обществом собственных акций отражается по кредиту счета 81 «Собственные акции (доли)» и дебету счета 80/4 по номинальной стоимости. Уменьшение оплаченного капитала отражается в дебете 80/3 «Оплаченный капитал» в корреспонденции с изъятым капиталом.

При инвестировании капитала может возникнуть дополнительный вложенный капитал, который определяется как добавочный капитал.

В системе бухгалтерского учета под добавочным капиталом следует понимать прирост собственного капитала в результате разницы между продажной и номинальной стоимостью акций (эмиссионный доход) и курсовых разниц по вкладам в уставный капитал, выраженным в иностранной валюте.

Выпуск акций сопровождается определенными затратами, связанными с печатаньем бланков, выплатой комиссионных вознаграждений посредникам и андеррайтерам по распространению, оплатой услуг юристов, аудиторов. В международной практике для учета таких затрат используются два метода — компенсационный и отложенных платежей.

Национальными стандартами учет таких затрат не определен, их стоимость невозможно отнести ни к материальным активам, ни к расходам будущих периодов, ни, тем более, к текущим затратам организации. На наш взгляд, для учета затрат по выпуску и размещению акций наиболее приемлемым является компенсационный метод. Стоимость затрат, принимая во внимание их единовременный характер, в бухгалтерском учете следует отражать за счет соответствующего уменьшения инвестированного капитала, а именно, суммы эмиссионного дохода, с учетом операций в дебете счета 83 «Добавочный капитал». При недостатке эмиссионного дохода сумма затрат списывается на финансовый результат организации.

Накопленный капитал создается в процессе функционирования организаций за счет реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала.

Источником формирования реинвестированного капитала является чистая прибыль отчетного года, которая представляет собой положительный конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом установленных в соответствии с законодательством РФ налоговых и иных аналогичных платежей по налогу на прибыль, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Исчисление налоговых платежей по налогу на прибыль осуществляется в системе налогового учета. Для организации налогового учета доходов, расходов и определения налогооблагаемой базы в диссертации разработаны налоговые регистры. Каждому виду доходов или расходов присваивается код аналитики, по этим кодам осуществляется группировка отдельных видов доходов, а также определяется бухгалтерский регистр, являющийся информационной базой для налогового учета. Информация налоговых регистров по отдельным видам доходов и расходов группируется в карточках налогового учета, открытых на текущий месяц. Целью составления карточек является группировка доходов или расходов организации. Для определения налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период и составления налоговой отчетности могут быть использованы сводные налоговые регистры по доходам и расходам.

Сумма полученной чистой прибыли учитывается на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Для учета реинвестированной чистой прибыли в фонды, предусмотренные уставом организации, вложения во внеоборотные активы целесообразно предусмотреть счет 87 «Реинвестированный капитал», к которому открываются субсчета 87/1 «Фонд накопления», 87/2 «Фонд потребления», 87/3 «Фонд социальной сферы»,-87/4 «Резервный фонд», 87/5 «Фонд акционирования работников», 87/6 «Капитализированная прибыль».

Понятие капитализированной прибыли характеризуется приростом имущества в результате осуществления капитальных вложений за счет чистой прибыли организации. Отражение в учете суммы капитализированной прибыли осуществляется на момент принятия к учету объекта основных средств, капитальные вложения по которому были осуществлены за счет чистой прибыли. Одновременно с проводкой дебет 01 «Основные средства» кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы», следует выполнять проводку дебет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» кредит 87/6 «Капитализированная прибыль».

Нераспределенная чистая прибыль, оставшаяся после реинвестирования в бухгалтерском учете и отчетности может отражаться как нераспределенная прибыль отчетного года и нераспределенная прибыль-Прошлых лет.

Приобретенный капитал формируется за счет источников, не связанных с деятельностью организации: прирост имущества от переоценки основных средств, безвозмездное поступление имущества, инвестиционные средства собственников, использованные целевые средства. Основной статьей приобретенного капитала является прирост стоимости имущества от переоценки объектов основных средств (доведение учетной стоимости имущества до восстановительной стоимости).

Исходя из экономического содержания приобретенного капитала, для учета операций по его движению целесообразно предусмотреть отдельный бухгалтерский счет 85 «Приобретенный капитал».

В составе потенциального капитала выделены целевое финансирование, целевые поступления и доходы будущих периодов, так как эти средства при наступлении определенных условий признаются доходом организации, в разных формах и разные периоды.

Методика целевого финансирования и целевых поступлений национальными стандартами бухгалтерского учета не определена. Принятое ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» применяется только в отношении государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, включая предоставление данной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы), и в прочих формах.

К целевому финансированию в системе бухгалтерского учета следует относить средства, выделенные организации на осуществление определенных программ, на безвозвратной основе или на условиях частичного возврата независимо от источника финансирования. Под целевыми поступлениями следует понимать средства, выделенные организации на ведение уставной деятельности, независимо от источника финансирования.

В целях организации бухгалтерского учета целевого финансирования и

целевых поступлений осуществлена классификация по ряду признаков, которая положена в создание учетных подсистем для учета движения средств. Название счета 86 следует изменить на «Целевые средства», с открытием счетов второго порядка 86/1 «Целевое финансирование», 86/2 «Целевые поступления».

К основополагающим признакам создания учетных подсистем целевого финансирования и целевых поступлений относится налоговое законодательство. Поскольку средства являются объектом налогообложения (в случае нецелевого использования), система бухгалтерских счетов второго и третьего порядка соответствует перечню средств целевого финансирования, определенного статьей 251 Налогового кодекса РФ. Такой порядок позволяет формировать налоговые регистры по учету целевого финансирования и целевых поступлений по данным бухгалтерского учета.

В диссертации для организации налогового учета целевого финансирования и целевых поступлений разработаны формы аналитических регистров: регистр учета поступлений целевых средств, регистр учета использования целевых поступлений, регистр учета целевых средств, использованных не по целевому назначению. Для составления налоговых регистров предложена система кодирования целевого финансирования и целевых поступлений, которая соответствует бухгалтерским счетам аналитического учета и позволяет группировать информацию по видам целевых средств.

Резервный капитал объединяет две составляющие, которые отнесены к собственному капиталу в соответствии требованиями МСФО: затратные и оценочные резервы. Включение резервов в состав собственного капитала обусловлено тем, что они отвлекают часть будущего дохода и, соответственно, часть собственного капитала организации, а в случае их неполного использования включаются в состав внереализационных доходов, увеличивая при этом капитал.

Затратные резервы (на предстоящую оплату отпусков работников организации и выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; на ремонт основных средств и производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; на предстоящие затраты по рекультивации земель и другим природоохранительным мероприятиям) признаются в составе расходов от обычных видов деятельности в качестве затрат по формированию себестоимости выпускаемой продукции.

На наш взгляд, для организации бухгалтерского учета затратных резервов следует применять счет 82, его название следует определить как «Затратные резервы». По мере создания затратных резервов организации к счету 82 «Затратные резервы» будут открыты счета второго порядка.

Оценочные резервы (по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей) признаются в составе операционных расходов. Для учета оценочных резервов следует применять счет 88, название которого определить как «Оценочные резервы». По каждому резерву открывают счета второго порядка.

Рекомендуемый порядок учета затратных и оценочных резервов позволит в системе бухгалтерского учета формировать на двух счетах 82 «Затратные резервы» и 88 «Оценочные резервы» сумму резервного капитала в целях отражения в бухгалтерской отчетности.

На порядок учета создания резервов оказывает влияние налоговое законодательство, правила которого не всегда совпадают с требованиями бухгалтерского учета. Наиболее существенное влияние налоговое законодательство оказывает на порядок учета оценочных резервов. В качестве примера рассмотрен порядок налогового учета резервов по сомнительным долгам.

Для организации налогового учета резервов по сомнительным долгам могут быть использованы два варианта, разработанных и уточненных нами форм первичных документов:

-ведомость налогового учета движения сомнительных долгов, форма, которая предназначена для формирования информации по каждому возникшему долгу, группировки по срокам возникновения и отражения суммы безнадежных долгов;

-акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. В унифицированную форму акта внесены дополнения. В первом разделе акта «По дебиторской задолженности» дополнены графы, в которых осуществляется группировка задолженности по срокам возникновения, периоду, выделены безнадежные долги.

При составлении ведомости или акта инвентаризации необходимо отслеживать и фиксировать переход сомнительного долга в группу безнадежных долгов или возникновение безнадежного долга с указанием основания для признания его таковым.

Исходя из сроков возникновения сомнительной задолженности, определяющих относительный размер резерва по сомнительным долгам, учитываемый при налогообложении, следует иметь ввиду, что резерв исчисляется отдельно по каждому сомнительному долгу, а не по должнику. В связи с этим, на наш взгляд, при исчислении резерва следует вести аналитический учет не только сомнительных долгов, но и изменения резерва по сомнительным долгам по каждой позиции.

Разработанные формы регистров налогового учета сомнительных долгов и резерва по сомнительным долгам наиболее приемлемы для налогового учета

в организациях с небольшим количеством дебиторов и, соответственно, незначительным перечнем сомнительных долгов.

Исследование собственного капитала предполагает осуществление его всестороннего анализа, целью которого является изучение тенденций изменения его компонентов, оценка рентабельности, выявление факторов, влияющих на эффективность использования капитала.

В диссертации разработана методика комплексного экономического анализа собственного капитала, в основу которой положен системный подход. Построение методологической схемы системного подхода основано на главном признаке комплексного анализа - системность, увязка отдельных разделов анализа между собой, оценка взаимосвязи и взаимообусловленности этих разделов и выход результатов анализа каждого блока на обобщающие показатели эффективности собственного капитала.

Методика анализа собственного капитала объединяет следующие разделы: предварительный, формирование информационного банка данных, ретроспективный, финансовый, факторный, перспективный анализ, обобщение результатов анализа.

Изучение состава и структуры собственного капитала организаций осуществляется в рамках ретроспективного анализа. Компоненты собственного капитала проанализированы в горизонтальном и вертикальном аспектах.

Результаты анализа собственного капитала организаций Орловской области свидетельствует о том, что основными компонентами являются инвестированный капитал, доля которого 25—30 %, и накопленный капитал, соответственно, 50-65 %. В составе накопленного капитала основная доля принадлежит приобретенному капиталу. Резервный и потенциальный капитал составляют незначительную долю, соответственно, 5-7 % и 2-3 %.

Анализ собственного капитала в разрезе отраслей характеризуется неоднородностью компонентов не только по составу, но и размеру. Доля приобретенного капитала в организациях коммунальных услуг, здравоохранения социальных услуг, отдыха, культуры и спорта составляет 70-90 %. В организациях торговли, гостиничного хозяйства, транспорта и связи основную долю в собственном капитале составляет уставный капитал 50-70 %. В сельскохозяйственных, производственных, строительных организациях доли уставного и приобретенного капитала составляют 37-45 %.

Обязательным условием функционирования организации является сохранение собственного капитала на уровне не ниже, чем предусмотренная законом минимальная величина уставного капитала. В целях регулирования величины собственного капитала проводят оценку стоимости чистых активов. Однако порядок такой оценки определен лишь для акционерных обществ. Методика расчета чистых активов, определенная приказом Минфина РФ № Юн

и ФКЦБ РФ №03-6/пз от 29.01.2003, нуждается в уточнении, так как отнесение резервов предстоящих расходов к обязательствам вызывает сомнение. В соответствии с МСФО такие резервы трактуются как корректировки на поддержание капитала и включаются в состав собственного капитала организаций.

Резервы предстоящих расходов и платежей формируются для погашения расходов, включаемых в себестоимость продукции, которые неравномерно образуются в течение года. До момента использования таких резервов, они не являются обязательствами, а, следовательно, не могут быть учтены в составе пассивов, принимаемых в расчете стоимости чистых активов.

В ходе анализа изучена эффективность использования собственного капитала. Одним из показателей, всесторонне проанализированным в диссертации является рентабельность капитала. В основу методики анализа рентабельности капитала положен коэффициентный метод, который позволил изучить причины ее изменения, факторы, способствующие росту. Исследование причинно-следственных связей осуществлено методом моделирования, который предполагает осуществление анализа от объекта к модели.

В диссертации разработаны модели факторного анализа рентабельности для микро- и макроуровня иерархического управления собственным капиталом. Целью микромоделирования является отбор наиболее статистически значимых факторных признаков при накоплении и использовании собственного капитала, способствующих повышению рентабельности. Результаты анализа могут быть использованы аппаратом управления организаций, компаний, холдингов, местными и региональными административными службами областей и регионов.

Процесс макромоделирования определяется обобщением характеристик существенности влияния отдельных факторов, включенных в микромодели факторного анализа собственного капитала, результатов анализа макромоделей, используемых на более высоком уровне управления. Анализ собственного капитала на макроуровне целесообразно осуществлять Федеральной службой государственной статистики Российской Федерации с целью определения наиболее слабого звена в экономической системе и принятия решений по укреплению инвестиционной и финансовой политики регионов и областей.

Статистическая реализация микромоделей рентабельности собственного капитала осуществлялась на основе декомпозиции существенных факторов, оказывающих влияние на изменение накопленного собственного капитала акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью промышленности (^,>2), торговли (К3,К4), строительства (У3,У6) и обслуживающего хозяйства (Уу,^) Орловской области. В качестве факторных признаков избраны показатели финансовых коэффициентов, которые

характерны для основного круга организаций.

Факторы, оказывающие влияние на изменение величины рентабельности собственного капитала сгруппированы по трем группам.

Группа 1.1. (дсм.) - факторы, связанные с обеспеченностью собственного капитала промышленных организаций:

х мл — коэффициент маневренности собственного капитала; х ] л — коэффициент текущей ликвидности.

Группа 1.2. (хи) - факторы, связанные с финансовой структурой капитала:

х 1.2.1 - коэффициент финансирования собственного капитала; х 1.2.2 — коэффициент автономии; х из - коэффициент финансовой зависимости; х 1.2.4 - коэффициент финансового рычага (левериджа); х 1.2.5 - коэффициент просроченной задолженности; *'ил — коэффициент отношения дебиторской задолженности к кредиторской задолженности;

х 12.7 - коэффициент отношения краткосрочных обязательств к дебиторской задолженности.

Группа 1.3. ( дг и) - факторы, связанные с эффективностью использования собственного капитала:

х и.] -коэффициент рентабельности совокупного капитала;

х |.з 2 - отношение чистой прибыли к прибыли до налогообложения;

дг из — коэффициент рентабельности продаж;

х 1.34— коэффициент финансовой активности;

х 1.3.3- коэффициент оборачиваемости активов;

х 1.3.6 — коэффициент оборачиваемости оборотных активов.

Модель рентабельности собственного капитала имеет следующий вид:

У = У,+У2+Уз+У4+У5+Уб+У7+У, На первом этапе автоматизированной обработки данных были получены матрицы парных коэффициентов корреляции. Анализ данных матриц свидетельствует о неоднородности перечня факторов, влияющих на рентабельность собственного капитала, и о различной степени их влияния. Наиболее существенное влияние на рентабельность собственного капитала организаций всех обследуемых отраслей оказывают: рентабельность совокупного капитала, доля чистой прибыли в прибыли до налогообложения, рентабельность продаж, коэффициент финансового рычага (левериджа), коэффициент финансовой зависимости.

В акционерных обществах (АО) сферы промышленности коэффициент парной корреляции между показателем рентабельности собственного капитала и показателем совокупного капитала в 2004 году составил 0,5891735, в

обществах с ограниченной ответственностью (ООО) в сфере промышленности -0,71053625. Наиболее тесная связь между этими показателями прослеживается в ООО сферы обслуживающего хозяйства - 0,88151.

Существенное влияние на рентабельность собственного капитала оказывает коэффициент финансовой зависимости. Высокие коэффициенты парной корреляции в 2004 году характерны ООО сферы торговли- 0,950042, АО сферы строительства - 0,736421, ООО сферы строительства - 0,461503, АО сферы обслуживающих хозяйств - 0,74134. Такие организации могут позволить себе высокое значение коэффициента финансовой зависимости, поскольку они, как правило, имеют стабильное и прогнозируемое поступление денег от реализации товаров, работ и услуг, а также, обычно, имеют большую долю ликвидных активов, оборачиваемость которых довольно высокая.

Анализ зависимости показателей свидетельствует о том, что структура капитала оказывает влияние на результаты финансово-хозяйственной деятельности организаций. Увеличение доли чистой прибыли в совокупном капитале, способствует накоплению собственного капитала. Этот фактор и по уровню значимости, и по тенденциям изменения имеет отраслевую специфику, которую необходимо учитывать при оценке рентабельности капитала.

Анализ тесноты связи между рентабельностью собственного капитала и рентабельностью продаж характеризует наличие тесной связи в АО сферы промышленности - в 2004 году, коэффициент парной корреляции составил 0,6110679, в ООО сферы промышленности - 0,4609769, в ООО сферы обслуживающего хозяйства — 0,789407.

Анализ влияния факториальных признаков на результативный показатель рентабельности собственного капитала в рамках реализуемых микромоделей позволил определить наиболее значимые. По АО сферы промышленности в 2004 году к таким относятся - рентабельность совокупного капитала, рентабельность продаж, коэффициент финансового рычага, отношение краткосрочных обязательств к дебиторской задолженности; по ООО сферы промышленности — рентабельность совокупного капитала, рентабельность продаж; по АО сферы торговли - рентабельность совокупного капитала и коэффициент просроченной задолженности; по ООО сферы торговли - коэффициент финансового рычага, коэффициент финансовой зависимости; по АО сферы строительства - коэффициент финансовой зависимости, коэффициент рентабельности продаж, коэффициент оборачиваемости активов, коэффициент текущей ликвидности, коэффициент автономии.

Автоматизированная реализация факторных моделей позволила получить прогнозные значения рентабельности собственного капитала по обследуемым организациям. По ООО сферы промышленности они представлены в таблице и на рис. 4.

Наименование 2004 год

обществе 2003 год

ограниченной ответственностью Факт Прогноз Факт Прогноз

Дорожная техника -0,202 -0,1373531 -0,637 -1,223548

Сордон 0,001 0,13790897 0,000 -0,076019

Культура 0,146 0,33055542 0,140 -0,53861

Камоавто -0,106 -0,4370676 -0,011 -0,036423

Промстройдеталь 0,144 0,15874379 0,465 1.5449727

Грани -0,025 -0,1134805 0,042 0,0189506

Специализированное управление №3 -0,418 0,05402166 0,059 8,8705

Риэлт 0,158 0,17370795 0,015 •0,056005

Орловская промышленная компания 0,518 0,41801668 0,761 •0,610413

Гермес -0,188 0,0776413 0,026 -0,032132

Бета - принт 0,445 0,20071792 0,097 0,4516091

Альфаплэст 0,077 0,05164625 0,035 0,0559857

Ломоеское 0,489 0,20856973 0,265 -0,41261

Орелпродмаш 1,033 1,03335661 -0,180 0,0254359

Метиз 0,029 0,01853965 -0,027 -0,151694

Техстроймэтериалы 0,775 0,46799606 -0,310 -0,159619

Колпнянский хлебозавод 0,283 0,17210542 0,124 0,3989566

Весна 0,041 0,0449758 0,045 -0,056782

Силикатный кирпич •0,028 0,0608225 0,532 1,0699124

Газаппарат 0,071 0,10830529 0,102 0,2983689

Троснянский молочный завод 0,151 0,07945749 0,072 0,358018

Велаж 0,036 0,06093483 0,056 -0,082041

Проволочные изделия 0,140 0,18247496 0,512 •0,114563

Орелмолпром -0,062 0,11729419 -4,608 •2,801623

Михайповское 0,012 0,04966671 0,013 -0,281564

Рис. 4. Фактические и прогнозные значения рентабельности собственного капитала обществ с ограниченной ответственностью сферы промышленности Орловской области

Полученные результаты свидетельствуют о незначительных отклонениях фактической рентабельности собственного капитала от прогнозных значений, за исключением ряда обществ. В обществах с ограниченной ответственностью «Культура», «Риэлт», «Орловская промышленная компания», «Ломовское», «Велаж» при наличии рентабельности собственного капитала в 2004 году спрогнозировано возникновение убытков.

Анализ результатов прогнозирования позволяет сделать вывод, что в разработанных факторных микромоделях рентабельности собственного капитала были учтены основные значимые факторы, влияющие на результативный показатель. Модели достаточно полно характеризуют планируемую величину (Y) при заданных прогнозных значениях (х). Имеющиеся отклонения фактического значения рентабельности собственного капитала от прогнозного показывают те возможные резервы повышения рентабельности капитала, которые не были использованы организациями в анализируемом периоде.

Реформирование учета и анализа собственного капитала обусловливает необходимость разработки концептуальных подходов к совершенствованию методологии аудита. Организация аудита собственного капитала представлена в виде модели, в основу которой положена методика аудита его компонентов на микро- и макроуровнях управления организацией. Методика аудита сформирована на современных методах и приемах, отвечающих требованиям международных стандартов аудита (МСА).

В основу модели аудита собственного капитала на микроуровне управления положены этапы хозяйственной деятельности организации: создание, функционирование, реорганизация, ликвидация и состав капитала. В составе капитала — компоненты, определенные автором в системе бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: инвестированный, накопленный, резервный и потенциальный капитал. Использование такой модели осуществляется в рамках отдельно взятой организации.

Модель аудита собственного капитала на макроуровне управления предопределяет его проведение в компаниях, холдингах и других организациях, которые имеют структурные подразделения. Аудит основан на результатах его проведения на микроуровне. Модель аудита собственного капитала представлена на рис.5.

Обязательной составляющей аудиторской проверки компонентов собственного капитала является процесс планирования, который, по мнению автора, должен быть основан на системном подходе.

Рис. 5. Модель аудита собственного капитала

Системный подход в планировании аудита позволит обеспечить взаимосвязь этапов проведения и весь комплекс работ, предполагаемых аудитором в целях качественного достижения поставленной цели.

В диссертации процесс планирования аудита собственного капитала представлен процедурами знакомства с хозяйственным субъектом, изучения

порядка создания компонентов, проверки бухгалтерского и налогового учета, анализа результатов проверки и подготовки аудиторского заключения.

Аудит инвестированного капитала предусматривает проверку операций по формированию и изменению уставного и добавочного капитала. Последовательность аудита включает проверку соответствия учредительных документов организации нормам действующего законодательства, изучение статуса юридического лица организации, сферы деятельности, наличие лицензий по видам деятельности, порядка формирования и изменения уставного капитала, изучение его структуры. Определяется размер уставного капитала и его соответствие чистым активам организации.

Последовательность, план и процедуры проверки определяются внутрифирменными стандартами аудита, ~ которые разрабатывают и утверждают аудиторские фирмы по каждому компоненту капитала.

В качестве рекомендуемого нами предложен внутрифирменный стандарт «Методика аудиторской проверки статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности "Уставный капитал"». Стандарт может применяться при выполнении обязательного и инициативного аудита организациями различных организационно-правовых форм, и принят за основу при разработке стандартов по другим компонентам собственного капитала.

Структура внутрифирменного стандарта содержит следующие разделы: общие положения, основные понятия и определения, сущность стандарта, нормативные акты, используемые при аудите, приложения. В стандарте определены цель и основания его разработки, необходимость использования, сфера применения, взаимосвязь с другими стандартами, преемственность с ранее действовавшими нормативными документами и внутренними стандартами, срок действия. Стандарт раскрывает основные понятия и термины, связанные с операциями формирования уставного капитала, движения, отражения в учете и отчетности. Список понятий расширен с учетом профессионального уровня и квалификационной подготовки аудиторов фирмы. Общие положения, основные понятия и определения необходимы для осуществления подготовительного этапа аудита уставного капитала.

В разделе «Сущность стандарта» раскрыты основные требования к аудитору по аудиторской проверке, методика аудита, план и программа аудита расчетов с учредителями по вкладам в уставный капитал организации, аудиторские процедуры. Универсальность плана и программы аудита позволяет редактировать их содержание в зависимости от используемой модели аудита на микро- или макроуровне управления организациями различных организационно-правовых форм.

В приложениях к стандарту приведены рекомендуемые формы рабочих документов аудиторов, необходимые для формирования и обобщения

информации по выполнению программы аудита уставного капитала. Разработан перечень вопросов и тестов для использования аудитором в ходе проверки уставного капитала организации.

Аудит накопленного капитала включает проверку реинвестированного, приобретенного капитала, нераспределенной прибыли. Взаимосвязь реинвестированного капитала и нераспределенной прибыли определяет их изучение в неразрывной связи, в основу которой положено формирование, и использование чистой нераспределенной прибыли организации.

Аудиторская проверка осуществляется в соответствии с планом и программой. При разработке плана должен устанавливаться приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Аудиторам необходимо учитывать характер (качество) искажений, возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на оценку финансовых показателей. При оценке существенности учитываются качественные характеристики показателей.

При аудите чистой нераспределенной прибыли существенность необходимо оценивать исходя из профессионального суждения аудитора по каждой учетной процедуре, связанной с формированием и использованием. В диссертации предложен перечень существенных элементов учета и определен их уровень, которые рекомендовано использовать для определения существенных искажений при формировании мнения аудитора о достоверности учетной информации по чистой нераспределенной прибыли.

Методикой аудита чистой нераспределенной прибыли предусмотрена проверка составляющих ее элементов: прибыли (убытка) от обычных видов деятельности, по прочим операциям, по чрезвычайным обстоятельствам, налогооблагаемой прибыли. В ходе проверки должны быть учтены виды деятельности организации, наличие раздельного учета доходов и расходов с учетом специфики отгрузки и реализации продукции (работ, услуг), требования налогового законодательства в отношении учета финансового результата, способы корректировки бухгалтерской прибыли при исчислении налога на прибыль.

Завершающим этапом аудита формирования чистой нераспределенной прибыли является проверка операций по реформации баланса и определения ее суммы за отчетный год. Аудиту подвергаются бухгалтерские счета по учету финансового результата: 90 «Продажи», 9¡»Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Аудиторские процедуры по проверке использования чистой нераспределенной прибыли предусматривают изучение порядка формирования реинвестированного капитала и оставшейся в распоряжении организации

нераспределенной прибыли.

Реинвестированный капитал изучается на предмет соответствия его элементов учредительным документам или решению собственников. В составе реинвестированного капитала проверяются специальные и резервный фонды, капитализированная прибыль. Создание таких фондов, по сути, является одной из форм контроля использования чистой прибыли собственниками организации.

Проверка нераспределенной прибыли проводится по двум направлениям: нераспределенная прибыль отчетного года и нераспределенная прибыль прошлых лет. Прибыль направляется на выплату дивидендов акционерам, погашение убытков, пополнение уставного капитала и другие цели. Направления использования нераспределенной прибыли должны быть документально обоснованы.

Аудит использования реинвестированного капитала и нераспределенной прибыли обычно имеет инициативный характер, методика его проверки должна учитывать интересы собственников.

Аудит резервного капитала осуществляется в соответствии с методикой, разработанной в диссертации для компонентов собственного капитала. К особенностям аудита резервного капитала относится классификация резервов по однородным признакам. Основными классификационными признаками являются источники формирования. Автором в составе резервного капитала выделены оценочные и затратные резервы.

Для проведения аудита резервного капитала определена последовательность аудиторских процедур и разработана программа. Содержание программы включает проверку порядка создания и использования резервов, бухгалтерский и налоговый учет, отражение в отчетности.

Аудит потенциального капитала предполагает проверку целевого финансирования, целевых поступлений и доходов будущих периодов. Целью аудита целевого финансирования и целевых поступлений является проверка информации о движении средств, поступивших от других организаций и лиц, а также бюджетных средств, предназначенных для осуществления мероприятий целевого назначения. Аудит организации бухгалтерского учета таких средств осуществляется по счету 86 "Целевое финансирование" с учетом методики, определенной учетной политикой организации. Изучение налогового учета проводится в соответствии с требованием налогового законодательства.

Последовательность и процедуры аудита потенциального капитала должны быть определены внутрифирменным стандартом, в основу которого может быть положена рекомендуемая автором структура внутрифирменного стандарта по аудиту инвестированного капитала организации.

Разработанные в диссертации методологические подходы аудита

собственного капитала, методика и последовательность проведения на микро- и макроуровнях управления организацией отвечают требованиям международных стандартов аудита и способствует повышению качества полученных результатов.

Автоматизация учета и аудита собственного капитала

В диссертационном исследовании обоснованы методологические подходы к организации бухгалтерского учета и аудита собственного капитала с применением компьютерных технологий, разработана методика автоматизированного учета компонентов собственного капитала организаций различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности.

Автором предложена модель учета и контроля приобретенного капитала в части отражения прироста стоимости основных средств при переоценке «Контроль приобретенного капитала при переоценке основных средств» с использованием технических возможностей электронных таблиц MS Excel.

Методика расчета прироста приобретенного капитала основана на данных аналитического учета объектов основных средств, их первоначальной (восстановительной) стоимости и суммы накопленных амортизационных отчислений за период эксплуатации объекта. В расчет включаются переходящие остатки источников переоценки основных средств с предыдущего отчетного года.

Суть предлагаемого подхода при построении модели состоит в следующем: на основе исходной информации формируется список объектов основных средств, год принятия их к учету, источники переоценки и суммы амортизации на начало года, а также первоначальная стоимость и сумма амортизации на начало периодов, которые предполагается использовать в модели. Сюда же вводятся формулы, позволяющие автоматически вычислять результат переоценки каждого объекта, определять источники переоценки и суммы амортизации на конец года.

Модель «Контроль приобретенного капитала при переоценке основных средств» позволяет выявлять источник переоценки первоначальной стоимости и суммы амортизации: приобретенный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) и соответственно определять результат — дооценка, уценка с учетом источников переоценок первоначальной стоимости и сумм амортизации на начало периода. Применение модели значительно сокращает трудоемкость учетных работ по переоценке основных средств и способствует осуществлению контроля движения приобретенного капитала.

Разработанная в диссертационном исследовании модель реализована на материалах ООО «Труботорг» (Орел), в котором она использовалась.

Для учета движения сомнительных долгов организации и размера

резерва по сомнительным долгам автором разработана «Модель налогового учета сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам».

Суть предлагаемого подхода - формирование списка дебиторов, по которым определены сомнительные долги с указанием даты их возникновения и суммы. По предлагаемым формулам расчетов, осуществляется автоматическая группировка долгов по срокам их возникновения, исчисление суммы резерва по сомнительным долгам с учетом установленных критериев, корректировка резерва с учетом остатка на начало отчетного (налогового) периода и определение остатка резерва на конец отчетного (налогового) периода.

Информационной базой для экспериментальных расчетов при разработке модели послужили данные аналитического учета по сомнительным долгам ООО «Труботорг» (Орел). В модели использованы учетные данные 20 юридических лиц.

Анализ выходных данных модели налогового учета движения сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам свидетельствует о том, что по каждому контрагенту сформирована база данных по остатку резерва на начало и конец периода, сумме начисленного резерва с учетом определенных критериев, безнадежным долгам, на списание которых использован созданный резерв. Результаты реализации модели можно представить в виде гистограммы (рис. 6 ). -

Контрагенты (дебиторы)

■ Остаток резерв« по сомнительным долгам на начало период □ Сумма начисленного репсрва

□ Бетадоясные дапт в Остаток резерва по сомюлельным долгам нл конец периода

Рис. 6. Резервы по сомнительным долгам в разрезе контрагентов ООО «Труботорг»

Разработанная «Модель налогового учета сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам» способствует организации налогового учета резервов' по. сомнительным долгам с максимальным уровнем достоверности сформированных данных.

Большой массив информационных данных, сложность расчетов, особенности организации бухгалтерского и налогового. учета обусловливают необходимость проведения аудита с помощью компьютерных технологий, что предусмотрено национальными и международными стандартами аудита. Автором разработана автоматизированная модель «Аудит корректировки бухгалтерской прибыли и текущего налога на прибыль». Информационной базой для экспериментальных расчетов при разработке модели послужили данные бухгалтерского и налогового учета ЗАО «Торгпродгехника» (Орел).

На основе исходной информации о финансовых результатах, постоянных и временных разницах рассчитывается условный расход и условный доход по налогу на прибыль, постоянное налоговое обязательство, отложенный налоговый актив, отложенное налоговое обязательство, текущий налог на прибыль и текущий налоговый убыток путем введения в ячейки формул, позволяющих их рассчитать. Исходные данные могут быть подвергнуты проверке, как в разрезе месяцев, так и по кварталам,' полугодиям. Финансовый результат по итогам квартала и за год отражается «развернуто» в сумме полученной прибыли и убытков за проверяемый период.

Модель позволяет осуществлять оперативный контроль правильности корректировки бухгалтерской прибыли в целях налогообложения и исчисления налога на прибыль.

Универсальность созданных моделей учета и аудита компонентов собственного капитала позволяет использовать их в организациях различных организационно-правовых форм.

Раскрытие информации о собственном капитале в бухгалтерской (финансовой) отчетности

Основными отчетными формами, которые содержат информацию о собственном капитале организации, являются: «Бухгалтерский баланс» (форма №1), «Отчет о прибылях и убытках» (форма №2), «Отчет об изменениях капитала» (форма № 3).

Собственный капитал показывает составную часть финансовых ресурсов, признаваемую учетным способом сумму экономических обязательств организации перед участниками, учредителями, собственниками в связи с предоставлением ей ценностей, как на этапе образования организации, так и в результате реинвестирования заработанной прибыли в течение всего периода ее деятельности с момента учреждения. Признание и отражение в бухгалтерской

отчетности величины собственного капитала должно обеспечить его владельцам контроль ожидаемого наращивания капитала.

В целях улучшения восприятия пользователями информации о движении собственного капитала определены перечень показателей, состав и формы бухгалтерской отчетности с учетом требований МСФО, которые позволяют осуществлять анализ его компонентов, прежде всего с учетом интересов собственников.

Для отражения инвестированного капитала в бухгалтерском балансе предусмотрены две статьи - уставный и добавочный капитал, которые характеризуют его в соответствии с учредительными документами. При этом отражение данных по количеству акций и их номинальной стоимости предоставляют информацию о движении инвестированного капитала на этапе выпуска и эмиссии акций, их размещения и оплаты. Информация о количестве привилегированных акций характеризует наличие привилегий акционеров при распределении чистой прибыли на выплату дивидендов. Уставный капитал организации определяется за вычетом изъятого капитала.

Накопленный капитал в бухгалтерском балансе определяется по статьям реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала. Отражение в балансе реинвестированного капитала характеризует использование чистой прибыли организации на накопление собственного капитала, в том числе создание специальных фондов, что является одной из основных целей собственников и организации. Разделение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на показатели прошлых лет и отчетного года, будет способствовать реальному отражению сформированных показателей, а также обеспечит собственников информацией для принятия решения по использованию собственных источников для покрытия убытка отчетного года.

Сумма объявленных дивидендов отражается в уменьшение нераспределенной прибыли, в то время как дивиденды по кумулятивным акциям представляют собой часть распределенной, но не выплаченной прибыли.

Выделение статьи по приобретенному капиталу позволяет отразить величину накопленного капитала, полученную за счет источников, не принадлежащих организации (прирост стоимости имущества по переоценке основных средств, безвозмездные поступления имущества, прирост имущества за счет дополнительного инвестирования).

Для полного отражения состава собственного капитала предусмотрены статьи по резервному и потенциальному капиталу. Указанные показатели позволяют уточнить зарезервированную величину собственного капитала и потенциальное увеличение при сложившихся условиях.

Бухгалтерский баланс имеет тесную взаимосвязь с Отчетом о прибылях

и убытках (форма N 2), которая выражается через финансовый результат хозяйственной деятельности. Полученная прибыль отражается в пассиве баланса как увеличение собственного капитала, а в отчете о прибылях и убытках как сальдо превышения доходов над расходами.

Основными показателями бухгалтерской отчетности о финансовых результатах организации являются доходы, расходы, промежуточные результаты по видам деятельности, конечный финансовый результат за отчетный период и чистая прибыль. Анализ потребностей пользователей информации по ряду обследуемых организаций свидетельствует, что в процессе их функционирования возникает необходимость формирования показателей финансовых результатов по видам деятельности: обычная (текущая), инвестиционная и финансовая. В целях отражения информации для пользователей, в которых организация заинтересована, в стандартной форме отчетности доходы и расходы следует сгруппировать по видам деятельности и дополнить показателями финансовых результатов, применяя комбинированный подход к раскрытию информации. Такой подход к составлению Отчета о прибылях и убытках обеспечит взаимосвязь показателей с информацией Отчета о движении денежных средств (форма № 4), поскольку для инвесторов в ряде случаев при принятии решений необходима информация о движении денежных потоков и их взаимосвязи с результатами текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Учитывая изменения показателей по составу собственного капитала, внесенных в баланс организаций, и требования МСФО по раскрытию информации о движении его компонентов, нами рекомендована форма Отчета об изменениях капитала с применением вертикального способа ее отражения. Предложенный порядок формирования Отчета предоставляет информацию для анализа собственного капитала в двух аспектах:

-по составу собственного капитала: инвестированный (уставный, добавочный), накопленный (реинвестированный, нераспределенная прибыль, приобретенный), резервный (оценочные и затратные резервы), потенциальный (целевое финансирование и доходы будущих периодов);

-по факторам, влияющим на его величину: изменения учетной политики, результат пересчета иностранных валют.

В качестве справочной информации в отчете следует отражать размер чистых активов на начало и конец отчетного периода, количество обыкновенных и привилегированных акций.

На наш взгляд, в целях улучшения восприятия пользователями информации о движении капитала и упрощения чтения «Отчета об изменениях капитала» российским организациям целесообразно дополнительно составлять «Отчет об использовании нераспределенной прибыли». Рекомендуемая его

форма основана на вертикальном способе отражения информации. В отчетности отражаются показатели нераспределенной прибыли прошлого и отчетного периода, использование ее на выплату дивидендов, накапливание реинвестированного капитала.

Прозрачность информации по компонентам собственного капитала, представленная в рекомендуемых формах бухгалтерской (финансовой) отчетности способствует осуществлению конструктивного анализа и принятию управленческих решений по формированию и использованию собственного капитала.

Монографии и научно-практические издания

1. Лытнева H.A. Правовой комментарий документов об обществах с ограниченной ответственностью. Раздел 1У. Научно-практическое издание.-М.: Библиотечка «Российской газеты», 2000 — 9,0 п.л.

2. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью: Монография. — Смоленск: «Смоленская городская типография», 2000 - 10,0 п.л. (авторских - 5,0 пл.).

3. Лытнева H.A. Учет и анализ уставного капитала при создании, реорганизации и ликвидации общества с ограниченной ответственностью: Научно-практическое издание. — М.: «Дело и сервис», 2004 — 8,0 пл.

4. Лытнева H.A. Методологическая концепция учета, анализа и аудита собственного капитала: Монография. — Орел, Картуш, 2006 - 34,25 пл.

Учебники, учебные и учебно-методические пособия

5. Лытнева H.A., Парушина Н.В., Бухгалтерия и бизнес: бухгалтерский учет, анализ и аудит хозяйственных операций. Расчетно-деловая игра. -Орел: МТП, ОКИ, 1996-6,5 пл. (авторских-3,25 пл.).

6. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Компьютерные технологии в учете собственного капитала ОАО. Методические указания для лабораторных занятий. - Орел: МТП, ОКИ, 1997 — 1,3 п.л. (авторских - 0,65 пл.).

7. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет движения собственного капитала: Сборник задач. — Орел: МТП, ОКИ, 1997-3,5 пл. (авторских - 1,75 пл.).

8. Лытнева Н.А.Учет движения уставного капитала предприятия: Учебное пособие. - Орел: МТП, ОКИ, 1998 - 3,0 пл.

9. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Компьютерные технологии в бухгалтерском учете основных средств и собственного капитала: Учебное пособие. — Новомосковск: Тула:Арсенал, 1998 - 6,5 пл. (авторских - 3,25 пл.).

10. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет собственного капитала предприятий и организаций: Учебное пособие. — Новомосковск: Тула:

Арсенал, 1999 - 8,5 пл. (авторских - 4,25 пл.).

11. Лытнева H.A., Щербакова В.И. Бухгалтерский учет: теоретические основы учета имущества и капитала: Сборник задач. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003 - 23,0 пл. (авторских - 12,5 пл.).

12. Лытнева H.A., Малявкина Л.И., Федорова Т.В. Бухгалтерский учет: Учебник, - М.:ФОРУМ:ИНФРА-М, 2006 - 31,0 пл. (авторских - 5,3 пл.).

Статьи в научных изданиях, рекомендуемых ВАК

13. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Корректировка прибыли в целях налогообложения при реализации основных средств// Бухгалтерский учет. 1999. №4, 5-1,8 пл.

14. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Льгота по прибыли, направленной на финансирование капитальных вложений// Бухгалтерский учет. 2000. № 5,6,7 - 2,0 пл.

15. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет и налогообложение импортных операций// Бухгалтерский учет. 2000к> №11 — 1,1 пл.

16. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Порядок создания и регистрации общества с ограниченной ответственностью// Бухгалтерский учет. 2000. № 12 — 1,0 пл.

17. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет операций по формированию и увеличению уставного капитала общества с ограниченной ответственностью// Бухгалтерский учет. 2000. № 13,14 — 1,0 пл.

18. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет операций по уменьшению уставного капитала обществ с ограниченной ответственность// Бухгалтерский учет. 2000. № 15 - 1,0 пл.

19. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Переход права собственности доли участника в уставном капитале // Бухгалтерский учет. 2000. № 16 — 1,0 пл.

20. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Документальное оформление реорганизации ООО // Бухгалтерский учет. 2000. № 17 — 1,0 пл.

21. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Бухгалтерский учет и налогообложение операций по реорганизации ООО// Бухгалтерский учет. 2000. № 19- 1,0 пл.

22. Лытнева H.A. Основания и порядок ликвидации ООО// Бухгалтерский учет. 2001. № 3 — 0,8 пл.

23. Лытнева H.A. Учет распределения собственного капитала при ликвидации общества// Бухгалтерский учет. 2001. № 5 — 1,5 пл.

24. Лытнева Е.А., Лытнева H.A. Учет и налогообложение расходов на рекламу// Бухгалтерский учет. 2001. №14 — 3,5 пл.

25. Лытнева H.A., Парушина Н.В. Оценка и учет условных фактов хозяйственной деятельности// Бухгалтерский учет. 2001. № 15—1,1 пл.

26. Лытнева Е.А., Лытнева H.A. Корректировка прибыли для целей налогообложения организаций// Бухгалтерский учет. 2002. № 1 — 3,5 пл.

27. Лытнева H.A., Парушина Н.В. Учет и отражение в бу хгалтерской отчетности событий после отчетной даты//Бухгалтерский учет.2002_№ 1-0,8пл.

28. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Учет просроченной дебиторской задолженности// Бухгалтерский учет. 2002. № 3 — 1,2 пл.

29. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Учет операций по созданию обособленных подразделений организаций и их налогообложение// Бухгалтерский учет. 2002ю № 9 — 1,1 пл.

30. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Бухгалтерский и налоговый учет филиалов, выделенных на отдельный баланс// Бухгалтерский учет. 2002. № 10 -1,3 пл.

31. Лытнева H.A. Учет хозяйственных операций в представительствах организаций// Бухгалтерский учет. 2002. № 11 - 1,0 пл.

32. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Учет и налогообложение задолженности при расчетах с покупателями// Бухгалтерский учет. 2002. № 13—1,2 пл.

33. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Учет расчетов с филиалами и обособленными подразделениями по налогу на прибыль// Бухгалтерский учет. 2002. №21-0,9 пл.

34. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Резервы по сомнительным долгам// Бухгалтерский учет. 2003. № 1 — 0,8 пл.

35. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Налоговый учет целевого финансирования и целевых поступлений// Бухгалтерский учет. 2004. № 12 — 0,7пл.

36. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Налогообложение операций по увеличению уставного капитала// Бухгалтерский учет. 2005. № 5 — 0,8 пл.

37. Лытнева H.A. Учет и налогообложение операций по договорам участия в долевом строительстве и уступки прав требования.// Бухгалтерский учет. 2005. № 10-1,2 пл.

38. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Нарушения при формировании уставного капитала и расчетах с учредителями// Бухгалтерский учет. 2005. № 11 - 0,8 пл.

39. Лытнева H.A. Учет операций по слиянию организаций// Бухгалтерский учет. 2005. № 17—1,1 пл.

40. Лытнева H.A. Учет уменьшения уставного капитала акционерных обществ// Бухгалтерский учет. 2005. № 22—1,3 пл.

41. Лытнева H.A. Учет увеличения уставного капитала акционерных обществ// Бухгалтерский учет. 2005. № 23 - 1,2 пл.

42. Лытнева H.A. Совместная деятельность организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения//Бухгалтерский учет.200б_№ 3-1,3 пл.

Статьи в периодических научных изданиях

43. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Аудит корректировки прибыли в целях налогообложения при реализации основных средств// Деловой Орел. 1999. № 1 - 1,3 пл.

44. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Аудит корректировки прибыли в целях налогообложения по операциям с основными средствами// Деловой Орел.

1999. №4,5- 1,3 п.л.

45. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Определение льготы по налогу на прибыль при осуществлении капитальных вложений// Деловой Орел. 2000. № 12,13-2,5 пл.

46. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Методика аудита формирования уставного капитала общества с ограниченной ответственностью// Деловой Орел. 2000. № 14,15 - 1,5 пл.

47. Лытнева H.A. Учет начисления и выплаты доходов участникам общества с иностранными инвестициями//Библиотечка Российской газеты.

2000. №13-0,8 пл.

48. Лытнева H.A. Особенности учета иностранных инвестиций в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью//Библиотечка Российской газеты. 2000. № 13 - 0,8 п.л.

49. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Методика аудита операций по уменьшению уставного капитала// Деловой Орел. 2000. № 23 — 1,2 пл.

50. Лытнева Н.А.Аудит состава и структуры уставного капитала при реорганизации общества// Деловой Орел. 2001. № 1 — 1,6 пл.

51. Лытнева H.A. Учет собственного капитала при реорганизации общества// Деловой Орел. 2001. № 4, 5 — 1,1 пл.

52. Лытнева H.A. Учет операций по использованию собственного капитала при расчетах с участниками по выплате части прибыли общества// Деловой Орел. 2001. № 8-1,1 пл.

53. Лытнева H.A., Парушина Н.В. Привлечение аудиторов к экспертизам и проверкам по поручению правоохранительных органов// Аудиторские ведомости. 2001. № 4 — 1,0 пл.

54. Лытнева Е.А., Лытнева H.A. Налогообложение расходов на рекламу при формировании прибыли организации// Библиотечка Российской газеты.

2001. № 11-1,1 пл.

55. Лытнева Е.А., Лытнева H.A. Учет факторов, влияющих на формирование прибыли от реализации товаров в режиме экспорта и импорта // Библиотечка Российской газеты. 2001. № 13-1,8 пл.

56. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Целевые поступления и целевое финансирование// Аудиторские ведомости. 2004. № 6 - 0,6 пл.

57. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Налоговый учет целевого финансирования и целевых поступлений// Аудиторские ведомости. 2004. № 9 — 0,8 пл.

58. Лытнева Н.А.Организация бухгалтерского учета целевых поступлений и целевых финансирований//Деловой Орел. 2004. № 16 -0,8 пл.

59. Лытнева H.A. Налоговый учет целевого финансирования// Деловой Орел. 2004. № 17-0,7 пл.

60. Лытнева H.A. Исковая давность. Определение срока, приостановление, восстановление и окончание срока, бухгалтерский учет и налогообложение операций, связанных со списанием с бухгалтерского учета не погашенной дебиторской задолженности// Консультант бухгалтера. 2004. №61,0 пл.

61. Лытнева H.A. Учет и налогообложение доходов в сфере бытовых услуг// Аудиторские ведомости. 2005. № 3 — 1,1 пл.

62. Кыштымова Е.А., Лытнева H.A. Операции по увеличению уставного капитала// Аудиторские ведомости. 2005. № 6 - 1,2 пл.

63. Лытнева H.A. Отражение в налоговом учете операций связанных с слиянием организаций// Аудиторские ведомости. 2005. № 6 — 1,1 пл.

Статьи в научных сборниках

64. Лытнева H.A. Реформация баланса.// Рыночная экономика в современных условиях. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 1995 - 0,2 пл.

65. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Определение налогооблагаемого оборота при лизинговых операциях.// Рыночная экономика в современных условиях. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. — Орел: ОКИ, 1995 - 0,2 пл.

66. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Определение размера льготы по налогу на прибыль при ее использовании по финансированию капитальных вложений.// Рыночная экономика в современных условиях. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. — Орел: ОКИ, 1995 — 0,3 пл.

67. Губин В.Е., Губина О.В., Лытнева H.A., О повышении оперативности аудита финансового состояния торговых предприятий.// Формирование рыночных отношений: опыт и проблемы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 1996 — 0,2 пл.

68. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Понятие и назначение учетной политики предприятия.// Формирование рыночных отношений: опыт и проблемы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 1996 - 0,2 пл.

69. Лытнева Н.А.Формирование уставного капитала в обществах с ограниченной ответственностью.// Реформирование региональной экономики: опыт, проблемы, перспективы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 1997 - 0,1 пл.

70. Лытнева H.A. Результаты финансовой деятельности предприятия как информационная база расчета макроэкономических финансовых показателей.// Реформирование региональной экономики: опыт, проблемы, перспективы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 1997 - 0,1 пл.

71. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Моделирование факторных систем управления прибылью предприятия.// Исследование в области гуманитарных наук. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. Орел: ГТУ, 1998-0,4 пл.

72. Лытнева H.A. Понятие стоимости и оценка капитала предприятия.// Качественные преобразования социально-ориентированной экономики. Тезисы Международной научно-практической конференции.- ОрелЮКИ, 1998—0,3 пл.

73. Лытнева H.A. Оценка взаимосвязи структуры и цены капитала. Социально-экономические и политические проблемы: региональный аспект в условиях корректировки курса реформ. Тезисы Международной научно-практической конференции. — Орел: ОКИ, 1999 — 0,2 пл.

74. Иванеева Е.В., Лытнева H.A. Учет и анализ дивидендов акционерного общества. Социально-экономические и политические проблемы: региональный аспект в условиях корректировки курса реформ. Тезисы Международной научно-практической конференции — Орел: ОКИ, 1999-0,2 п.л.

75. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет источников финансирования капитальных вложений. Социально-экономические и политические проблемы: региональный аспект в условиях корректировки курса реформ. Тезисы Международной научно-практической конференции,- Орел: ОКИ, 1999-0,2 пл.

76. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Компьютерное моделирование в бухгалтерском учете. Компьютерные технологии в обучении и научных исрледованиях. Тезисы Международной научно-практической конференции. — Орел: ГТУ, 1999 - 0,5 пл.

77. Беседина H.A., Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Противоречия нормативного регулирования формирования уставного капитала коммерческой организации с иностранными инвестициями. Проблемы бухгалтерского учета и аудита в России в условиях перехода к международным стандартам. Тезисы Международной научно-практической конференции. - Орел: ОКИ,2000-0,3 пл.

78. Беседина H.A., Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Учет таможенных платежей по имущественным вкладам инвесторов Проблемы бухгалтерского учета и аудита в России в условиях перехода к международным стандартам. Тезисы Международной научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2000 - 0,3 пл.

79. Лытнева Н.А.Оценка результатов управления капиталом. Экономика, общество, личность на рубеже XXI века. Сб. научных трудов

Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2000 - 0,1 пл.

80. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Структура капитала и инвестиционная деятельность. Экономика, общество, личность на рубеже XXI века. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. -Орел: ОКИ, 2000 - 0,2 пл.

81. Лытнева H.A., Малявкина Л.И. Льгота по налогу на прибыль при долевом участии в строительстве: порядок определения и учет источников финансирования. Экономика, общество, личность на рубеже XXI века. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2000-0,2 п.л.

82. Лытнева H.A. Влияние сомнительного долга на уменьшение капитала. Социально-экономическое и инновационное развитие России и региона: реальность и перспективы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2001 - 0,1 пл.

83. Лытнева H.A. Раскрытие информации о прибыли на акцию в бухгалтерской отчетности. Социально-экономическое и инновационное развитие России и региона: реальность и перспективы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. Орел: ОКИ, 2001 - 0,3 пл.

84. Иванеева Е.В., Лытнева H.A. Нераспределенная прибыль как источник собственного капитала организаций. Социально-экономическое и инновационное развитие России и региона: реальность и перспективы. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2001-0,2 пл.

85. Кыштымова Е.А. Лытнева H.A. Анализ уставного капитала ООО. Социально-экономическое развитие постсоветской России: региональный аспект. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2003 - 0,2 пл.

86. Кыштымова Е.А. Лытнева H.A. Анализ состава собственного капитала, источников его формирования. Социально-экономическое развитие постсоветской России: региональный аспект. Сб. научных трудов Межвузовской научно-практической конференции. - Орел: ОКИ, 2003 - 0,2 пл.

87. Льггнева H.A. Синтетический учет целевого финансирования и целевых поступлений. Теория и практика функционирования региональных предприятий. Сб. научных трудов Международной научно-практической конференции. - Орел: ОГИЭТ, 2004 - 0,2 пл.

88. Лытнева H.A. Учет доходов ателье при выполнении работы из материала заказчика. Легкая промышленность. Сервис. Научные исследования аспирантов и молодых ученых. Сборник научных трудов. - Самара: Филиал МГУС, 2005 - 0,3 пл.

Подписано в печать 30.08.2006 г. Формат 60x80 1/16

Печать ризограф их. Бумага офсетная Обьем 2,75 усл. печ. я. Тираж ISO экз. Заказ № 500

Лицензия ПД № 8-0023 от 25.09.2000 г. Отпечатано с готового оригинал-макета в ООО Полиграфическая фирма «Картуш» г. Орел, ул. Васильевская, 138. Тел. (4862) 74-11-48, тел./факс (4862) 74-11-52.

Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктора экономических наук, Лытнева, Наталья Алексеевна

ВВЕДЕНИЕ.

1 . КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ РАЗВИТИЯ МЕТОДОЛОГИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА, ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА И АУДИТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.

1.1. Понятийный аппарат и терминология исследования.

1.2. Компоненты собственного капитала хозяйствующих субъектов, их идентификация и классификация.

1.3. Теоретическая база нормативного регулирования бухгалтерского учета собственного капитала.

1.4. Информационная база анализа и аудита компонентов собственного капитала.

2. МЕТОДОЛОГИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.

2.1. Методические аспекты учета операций, связанных с уставным капиталом.

2.2. Методика формирования чистой прибыли и ее показателей в системах финансового и налогового учета.

2.3.Принципы формирования и методика отражения в учете добавочного капитала.

2.4.Организация и методика финансового и налогового учета создания и использования резервного капитала.

2.5.Методика отражения в учете целевых средств. капитала.

3.2. Методика анализа компонентов собственного капитала

3.3. Методика анализа рентабельности собственного капитала в условиях инфляции.

4. ЭКОНОМИКО-МАТЕМАТИЧЕСКОЕ МОДЕЛИРОВАНИЕ В АНАЛИЗЕ СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.

4.1.Моделирование факторных систем собственного капитала организаций.

4.2. Структура многофакторных регрессионных моделей рентабельности собственного капитала.:.

4.3.Анализ результатов реализации факторных моделей рентабельности собственного капитала.

5. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ АУДИТА СОБСТВЕННОГО КАПИТАЛА.

5.1. Методика аудита инвестированного капитала хозяйствующих субъектов.

5.2. Организация и методика аудита формирования и использования накопленного капитала.

5.3. Методика аудита резервного капитала.:.

Диссертация: введение по экономике, на тему "Методология концепции учета, анализа и аудита собственного капитала"

Актуальность темы исследования. Реформирование российской экономики делает очень важной проблему формирования и эффективного использования собственного капитала организаций. В свою очередь рациональное управление собственным капиталом требует совершенствования системы учета, анализа и аудита. Недостаточная разработанность методологии и методов бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита не позволяет правильно определять стратегические направления развития, ухудшает результативность управления инвестиционной политикой, осложняет процесс накопления капитала и, в конечном счете, ведет к снижению эффективности деятельности не только отдельных организаций, но и всей экономики страны.

Учет, анализ и аудит собственного капитала организаций, являясь взаимосвязанными элементами системы управления, необходимы для разработки стратегической инвестиционной и финансовой политики на микро-и макроуровнях экономики страны. Отсутствие национальных стандартов в области учета и аудита собственного капитала, множество нерешенных вопросов в части методологии бухгалтерского учета и аудита, требуют исключительно грамотного, творческого подхода к организации бухгалтерского и налогового учета его компонентов для адекватного отражения инвестированного и накопленного капитала в бухгалтерской отчетности, проведения комплексного экономического анализа и системного аудита.

Комплексный экономический анализ собственного капитала позволяет оценить его рентабельность, эффективность инвестирования и использования, обосновать варианты управленческих решений и спрогнозировать результаты реализации этих решений. Методика такого анализа должна учитывать особенности организаций различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности. При этом анализ должен осуществляться не по отдельной группе полученных показателей, а по всей совокупности, что способствует выявлению скрытых резервов повышения эффективности использования собственного капитала и снижению риска инвестирования.

Совершенствование методологии учета, анализа и аудита инвестированного и накопленного капитала требуется также в связи с переходом к международным стандартам финансовой отчетности и аудита.

Особое значение имеет совершенствование аудита в соответствии с международными стандартами. Использование этих стандартов способствует усилению финансовой «прозрачности» организаций, и в результате привлечению капитала. Это обуславливает необходимость разработки методологии аудита компонентов собственного капитала, создания национальных стандартов аудита, обеспечивающих сопоставимость его результатов, способствующих выявлению негативных тенденций и принятию эффективных управленческих решений по их устранению.

Степень разработанности проблемы. Теоретические и организационно-методические вопросы учета, экономического анализа и аудита собственного капитала исследуются в работах отечественных авторов: Т.Н. Бабченко, М.И. Баканова, И.А. Бланка, С.М. Бычковой, С.А. Верещагина, О.И. Волкова, В.Я. Горфинкеля, В.П. Грузинова, В.Н. Жукова, О.В. Ефимовой, А.Н. Иванова, Г.Я. Кипермана, В.В. Кузнецова, М.В. Мельник, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, М.З. Пизенгольца, Н.А. Попова, J1.B. Сотниковой, А.Д. Шеремета, Т.А. Шнайдермана, JI.3. Шнейдмана.

Данная проблема рассматривается в работах зарубежных ученых: X. Андерсона, Д. Гарнера, Д. Колдуэлла, Р. Конвейна, К. Маркса, Р. Оуэна, Д. Рикардо, П. Самуэльсона, Н.-У. Сениора, А. Смита, Д. Стоуна, Ж.- Б. Сэя, Э. Хелферта, К. Хитчинга, Ч.-Т. Хорнгрена, Дж. Фостера.

В имеющихся научных работах и методических публикациях, посвященных учету, анализу и аудиту собственного капитала нет единого мнения о структуре, методике учета и анализа компонентов капитала. В системе национальных стандартов учета не определены сущность и состав собственного капитала, методика налогового учета его компонентов, не обоснованы организационно-методические подходы системного анализа капитала, которые являются исходными факторными системами для построения многофакторных моделей, не определена методика аудита собственного капитала, не разработан комплексный подход к выявлению резервов повышения эффективности использования капитала.

Это свидетельствует о необходимости проведения дальнейших исследований и разработки методологии учета собственного капитала, методики аудита компонентов собственного капитала и методики прогнозирования его рентабельности, теоретико-методических основ комплексного экономического анализа показателей собственного капитала по данным бухгалтерской отчетности организаций, составленной в соответствии с требованиями МСФО. Неразработанность всех этих проблем обусловила выбор I темы диссертационного исследования, определила его цель и задачи.

Объектом исследования является учет, анализ и аудит собственного капитала в организациях промышленности, торговли, строительства и обслуживающего хозяйства, процесс реформирования и адаптации российского учета и аудита к международным стандартам.

Предметом исследования является система регулирования учета и аудита собственного капитала в Российской Федерации, комплекс теоретических, методических и практических вопросов, связанных с организацией и ведением учета, анализом и аудитом компонентов капитала. I

Цель и задачи исследования. Цель состоит в разработке методологии концепции учета, экономического анализа и аудита собственного капитала, что будет способствовать развитию учетно-аналитических и учетно-контрольных методов, а также методического обеспечения организации и ведения бухгалтерского и налогового учета, анализа и аудита показателей собственного капитала, с целью повышения эффективности его инвестирования и накопления. Для достижения этой цели были поставлены следующие задачи:

-исследовать методологию учета, анализа и аудита собственного капитала в системе национальных и международных стандартов и сформулировать концептуальные направления ее совершенствования;

-уточнить понятие категории собственного капитала, определить классификационные признаки его компонентов, и на основе этого конкретизировать состав и структуру собственного капитала;

-проанализировать существующую систему нормативного регулирования учета и аудита собственного капитала и разработать рекомендации по ее совершенствованию в связи с переходом к международным стандартам;

-разработать методики бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа и аудита компонентов собственного капитала, включающие все этапы хозяйственной деятельности организаций (создание, функционирование, реорганизация, ликвидация) с учетом особенностей организационно-правовых форм организаций;

-выделить учетные подсистемы для организации бухгалтерского учета формирования и использования инвестированного и накопленного капитала, дополнить перечень счетов учета их элементов с целью формирования информации по собственному капиталу для различных пользователей;

-разработать методику налогового учета операций по движению компонентов собственного капитала с применением налоговых регистров и моделей, которые можно реализовывать посредством компьютерных технологий;

-рекомендовать методику комплексного экономического анализа показателей собственного капитала, отвечающую требованиям МСФО,' оценки рентабельности и риска инвестирования в условиях инфляции;

-обосновать методологическую концепцию аудита собственного капитала, составить и определить внутрифирменные стандарты аудита его компонентов;

-разработать автоматизированные модели аудита собственного капитала, реализуемые с помощью компьютерных технологий.

Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой диссертационного исследования явились труды отечественных и зарубежных ученых и ведущих специалистов в области учета, экономического анализа и аудита собственного капитала организаций, а также материалы практических семинаров и специальных периодических изданий по исследуемой проблеме, законодательные акты и нормативные документы по регулированию инвестирования, накопления и использования собственного капитала, национальные и международные стандарты по бухгалтерскому учету, отчетности и аудиту.

В диссертационном исследовании для получения, обработки и анализа исходных материалов использовались различные методы: общенаучные (анализ, синтез, индукция, дедукция, детализация, обобщение, аналогия, моделирование, системность, комплексность), а также конкретно-научные методы и приемы (сравнение, группировка, математическая статистика, теория вероятностей, методы научных классификаций, имитации, оптимизации, корреляционно-регрессионный анализ, и др.).

При решении поставленных задач применялись программные продукты российских и зарубежных производителей, материалы, размещенные в сети Internet, СПС «Консультант Плюс» и «Гарант».

Исследование выполнено в рамках п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», п. 2.1 «Методология и технология аудита», 2.4 «Методология разработки программ аудита и плана проверок» Паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика».

Информационной базой исследования явились официальные статистические данные Федеральной службы государственной статистики Российской Федерации и территориального органа этой службы Орловской области, материалы публикуемой отчетности организаций, научные публикации по исследуемой тематике, официальные сайты администрации Орловской области и другие материалы.

Научная новизна работы заключается в разработке методологии концепции учета собственного капитала в соответствии с современными условиями функционирования экономики и правилами налогообложения, в обосновании и реализации научно обоснованного совершенствования экономического анализа показателей собственного капитала, в совершенствовании методики аудита компонентов собственного капитала для повышения эффективности системы его управления.

К основным положениям диссертационного исследования, которые отвечают требованиям научной новизны и выносятся на защиту, относятся следующие:

1. В области концептуальных положений учета, анализа и аудита собственного капитала:

-уточнено понятие категории собственного капитала, определен состав компонентов капитала с учетом требований национальных и международных стандартов финансовой отчетности;

-разработан алгоритм управления собственным капиталом в условиях перехода к МСФО на основе методики учета, анализа и аудита на каждом этапе деятельности организаций (создание, функционирование, реорганизация, ликвидация), способствующий повышению эффективности инвестиционной и финансовой политики.

-определены методологические подходы к учету и аудиту собственного капитала, элементы учетной и налоговой политики, которые позволяют организовать учет и аудит его компонентов в зависимости от организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов и отраслевой принадлежности;

-построены учетные подсистемы инвестированного капитала, дополнен перечень счетов учета уставного капитала, что позволяет обеспечить прозрачность информации в бухгалтерской отчетности по его формированию и движению, определен метод учета затрат по выпуску и размещению акций при инвестировании капитала акционерных обществ;

-теоретически обоснованы учетно-налоговые различия в исчислении прибыли и построены учетные подсистемы налогообложения прибыли, позволяющие организовать налоговый учет доходов и расходов и определять финансовый результат, уточнены принципы реинвестирования прибыли организаций с учетом интересов собственников;

-сформулированы методологические принципы учета приобретенного капитала, определены учетные подсистемы и система счетов, необходимые для организации его учета, обоснованы критерии включения средств целевого финансирования и целевых поступлений в состав собственного капитала в части потенциального капитала;

-разработана методика комплексного экономического анализа собственного капитала, в основу которой положен системный подход, способствующий всестороннему изучению тенденций развития его компонентов, факторов, влияющих на рентабельность капитала и на риск инвестирования с учетом инфляционных процессов;

-осуществлен подбор и группировка факторов для реализации многофакторных моделей повышения рентабельности собственного капитала по организациям различных организационно-правовых форм в , сферах промышленности, торговли, строительства и обслуживающего хозяйства, позволяющих оценивать взаимосвязь между результативным показателем и факториальными признаками и принимать правильные управленческие решения по формированию и использованию собственного капитала;

-разработана методика аудита собственного капитала, обеспечивающая качественную проверку информации по инвестированию, накоплению и использованию его компонентов и позволяющая выявлять нарушения в организации бухгалтерского и налогового учета.

2. В области автоматизации учета и аудита:

-разработаны автоматизированная модель «Контроль размера приобретенного капитала при переоценке основных средств» и «Модель налогового учета движения сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам», которые позволяют осуществлять бухгалтерский и налоговый учет приобретенного и резервного капитала с применением электронных таблиц MS Excel, осуществлять аудит его создания и использования;

-построена модель «Аудит корректировки бухгалтерской прибыли и текущего налога на прибыль», которая позволяет осуществлять контроль корректировки бухгалтерской прибыли при расчете текущего налога на прибыль при компьютерной обработке.

3. В области раскрытия информации по собственному капиталу в бухгалтерской (финансовой) отчетности: i

- определена система показателей собственного капитала в формах бухгалтерской отчетности и уточнена методика их отражения в соответствии с требованиями МСФО, что позволяет сформировать данные об инвестированном и накопленном капитале для различного круга пользователей.

Практическая значимость исследования заключается в том, что внедрение разработанных положений и рекомендаций по совершенствованию методики учета, анализа и аудита собственного капитала организаций позволит:

-систематизировать порядок учета компонентов собственного капитала организаций различных организационно-правовых форм на сснове их классификации в соответствии с национальными и международными стандартами;

-обеспечить прозрачность информации по инвестированию и накоплению собственного капитала в целях использования ее широким кругом пользователей;

-организовать рациональную систему бухгалтерского и налогового учета компонентов собственного капитала в соответствии с требованиями налогового законодательства; I

-осуществлять бухгалтерский и налоговый учет формирования и использования собственного капитала с применением компьютерных технологий;

-составлять бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности;

-проводить комплексный экономический анализ собственного капитала на микро- и макроуровнях управления с применением многофакторного моделирования и прогнозировать последствия решений по снижению риска инвестирования капитала;

-осуществлять аудит компонентов собственного капитала с применением компьютерных технологий и в соответствии с требованиями международных стандартов аудита.

Все это будет способствовать повышению эффективности I инвестирования и накопления собственного капитала организаций различных организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности и, как следствие, содействовать повышению их финансовой устойчивости и платежеспособности.

Результаты диссертационного исследования могут быть использованы в практической работе службами бухгалтерского учета, аналитическими отделами и подразделениями внутреннего контроля коммерческих организаций, в работе независимых аудиторских фирм, преподавателями и студентами высших учебных заведений, учебных центров, осуществляющих переподготовку и повышение квалификации бухгалтеров и аудиторов.

Внедрение и апробация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы и результаты исследования были доложены и получили одобрение на межвузовских научно-практических конференциях (Орел, 1995-2003); международных научно-практических конференциях: «Качественные преобразования социально-ориентированной экономики» (Орел, 1998), «Теория и практика функционирования региональных предприятий» (Орел, 2004), «Экономическое и социальное развитие регионов России» (Орел, 2005); научно-практическом семинаре «Проблемы бухгалтерского учета и аудита в России в условиях перехода к международным стандартам» (Орел, 2000), Всероссийской научно-технической конференции «Легкая промышленность. Сервис. Научные исследования аспирантов и молодых ученых» (Самара, 2005).

Предложения по совершенствованию управления собственным капиталом, основанные на результатах анализа показателей отчетности предприятий и организаций, использованы при подготовке программ экономического развития Орловской области.

Отдельные положения методических разработок в части бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа были апробированы и внедрены в организациях Орловской области (Администрация Заводского района г. Орла, филиал «Орловский» ОАО АКБ «Фыочер», Управление сельского хозяйства и продовольствия Администрации Орловской области, ОАО «Орелстрой», ОАО «Профит-центр», ОАО «Трансмаш», ЗАО «Торгпродтехника»^ ЗАО «Ремстройпроект», ЗАО «Росгидромаш», ООО «Химснабсервис», ООО «Труботорг» и др.). Разработки в области аудита собственного капитала апробированы и применяются ООО «Аудиторская фирма «УКАП».

Материалы диссертации использованы автором в учебном процессе при подготовке учебно-методического обеспечения по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчётность», «Бухгалтерский учет и анализ внешнеэкономической деятельности», «Аудит» для студентов Орловского государственного аграрного университета и Орловского государственного института экономики и торговли.

Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 88-ми научных работах общим объемом 131,1 печатных листа, из них 30 работ опубликованы в журналах, рекомендуемых ВАКом, двух монографиях, двух научно-практических изданиях, восьми учебных пособий (одно имеет гриф Министерства образования РФ).

Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, заключения, библиографии и приложений. Общий объем работы 400 страниц машинописного текста. Диссертация содержит 36 рисунков, 76 таблиц и 90 приложений.

Диссертация: заключение по теме "Бухгалтерский учет, статистика", Лытнева, Наталья Алексеевна

Результаты исследования свидетельствуют о том, что в составе приобретенного (добавочного) капитала основной статьей, как в системе российского бухгалтерского учета, так и международной практике является прирост стоимости имущества по переоценке (доведение учетной стоимости имущества до восстановительной стоимости). В целях снижения трудоемкости определения размера изменения капитала при переоценке объектов основных средств, разработана автоматизированная модель «Контроль приобретенного капитала при переоценке основных средств» с использованием технических возможностей электронных таблиц MS Excel. Использование предложенной модели позволяет определять восстановительную стоимость и суммы накопленных амортизационных отчислений за период эксплуатации объекта, а также изменение приобретенного капитала за счет переоценки по каждому объекту и в целом по организации. Результаты реализации модели необходимы для отражения приобретенного капитала в бухгалтерском учете, осуществления контроля его размера при переоценке объектов за счет различных источников.

Применение автоматизированной модели может осуществляться при аудиторских проверках приобретенного капитала в целях подтверждения достоверности сальдо по статье «Прирост стоимости внеоборотных активов от переоценки».

На основании анализа различных мнений и трактовок понятия категории «резервы», определены авторские взгляды на определение резервов в методологическом аспекте как компонента собственного капитала. Сумма созданных резервов автором объеденена общим понятием «Резервный капитал», в составе которого выделены затратные и оценочные резервы. Основными критериями, на основе которых выделены указанные группы, являются цель и источники создания резервов.

Разработаны методические правила формирования информации о резервном капитале в системе бухгалтерского и налогового учета, определенны их различия, которые необходимо учитывать при разработке учетной и налоговой политики организации, выявлено негативное влияние действующего налогового законодательства на учет элементов собственного капитала в части создаваемых резервов.

Для организации бухгалтерского учета затратных резервов рекомендован счет 82, его название определено как «Затратные резервы». По мере создания затратных резервов организации к счету 82 «Затратные резервы» будут открыты счета второго порядка. t

Проведенное исследование оценочных резервов, их бухгалтерского и налогового учета позволило разработать два варианта форм первичных документов, предназначенных для организации налогового учета резервов по сомнительным долгам: Ведомость налогового учета движения сомнительных долгов, которая формирует информацию по каждому возникшему долгу, осуществляет их группировку по срокам возникновения, а также отражает сумму безнадежных долгов и Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами. Первый раздел акта «По дебиторской задолженности» следует дополнить графами с группировкой задолженности по срокам возникновения, дату возникновения задолженности, ее период, а также выделить безнадежные долги, возникшие в соответствии с законодательством.

Для учета оценочных резервов следует применять счет 88, название которого определить как «Оценочные резервы». По каждому резерву открывают счета второго порядка.

Разработана методика налогового учета резервов сомнительных долгов, построена автоматизированная «Модель налогового учета движения сомнительных долгов и резервов по сомнительным долгам», основанная на группировке сомнительных долгов по срокам возникновения, с учетом критериев начисления резерва по сомнительным долгам, определенных налоговым законодательством с использованием технических возможностей электронных таблиц MS Excel. Модель позволяет организовать налоговый учет резервов по каждому сомнительному долгу, осуществлять корректировку начисленного резерва с учетом переходящего остатка на начало периода, определять остаток резервов на конец налогового периода.

Универсальность созданной модели позволяет использовать ее на любом объеме информационного массива по контрагентам организаций различных организационно правовых форм собственности.

Обоснованы критерии отнесения целевого финансирования и целевых поступлений к собственному капиталу в составе потенциального капитала; определены принципы учета целевых средств, отвечающие требованиям I

МСФО, которые рекомендуется учитывать в учетной политике организации.

К целевому финансированию в системе бухгалтерского учета следует относить средства, выделенные организации на осуществление определенных программ, на безвозвратной основе или на условиях частичного возврата независимо от источника финансирования. Под целевыми поступлениями следует понимать средства, выделенные организации на ведение уставной деятельности, независимо от источника финансирования.

В целях организации бухгалтерского учета целевого финансирования и целевых поступлений осуществлена классификация по ряду признаков, которая положена в создание учетных подсистем для учета движения средств. Название счета 86 следует изменить на «Целевые средства», с открытием счетов второго порядка 86/1 «Целевое финансирование», 86/2 «Целевые поступления».

К основополагающим признакам создания учетных подсистем целевого финансирования и целевых поступлений относится налоговое законодательство. Поскольку средства являются объектом налогообложения (в случае нецелевого использования), система бухгалтерских счетов второго и третьего порядка соответствует перечню средств целевого финансирования, определенного статьей 251 Налогового кодекса РФ. Такой порядок позволяет I формировать налоговые регистры по учету целевого финансирования и целевых поступлений по данным бухгалтерского учета.

В диссертации для организации налогового учета целевого финансирования и целевых поступлений разработаны формы аналитических регистров: регистр учета поступлений целевых средств, регистр учета использования целевых поступлений, регистр учета целевых средств, использованных не по целевому назначению. Для составления налоговых регистров предложена система кодирования целевого финансирования и целевых поступлений, которая соответствует бухгалтерским счетам аналитического учета и позволяет группировать информацию по видам целевых средств.

Изучена проблема качества финансовой информации, которая остается по-прежнему актуальной для российской экономики. Финансовые отчеты, составленные по действующим в Российской Федерации правилам (во' многом сохраняющимся со времен плановой экономики), в значительной степени не подходят для принятия эффективных экономических решений и не соответствуют общепринятым критериям раскрытия информации в условиях рыночной экономики.

В целях улучшения восприятия пользователями информации о движении собственного капитала определены перечень показателей, состав и формы бухгалтерской отчетности с учетом требований МСФО, которые позволяют осуществлять анализ его компонентов, прежде всего с учетом интересов собственников. 1

Для отражения инвестированного капитала в бухгалтерском балансе предусмотрены две статьи - уставный и добавочный капитал, которые характеризуют его в соответствии с учредительными документами. При этом отражение данных по количеству акций и их номинальной стоимости предоставляют информацию о движении инвестированного капитала на этапе выпуска и эмиссии акций, их размещения и оплаты.

Накопленный капитал в бухгалтерском балансе определяется по статьям реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала. Отражение в балансе реинвестированного капитала характеризует использование чистой прибыли организации на накопление собственного капитала, в том числе создание специальных фондов, что является одной из основных целей собственников и организации. Разделение нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) на показатели прошлых лет и отчетного года, будет способствовать реальному отражению сформированных показателей, а также обеспечит собственников информацией для принятия решения по использованию собственных источников для покрытия убытка отчетного года.

Выделение статьи по приобретенному капиталу позволяет отразить величину накопленного капитала, полученную за счет источников, не принадлежащих организации (прирост стоимости имущества по переоценке основных средств, безвозмездные поступления имущества, прирост имущества за счет дополнительного инвестирования).

Для полного отражения состава собственного капитала предусмотрены статьи по резервному и потенциальному капиталу. Указанные показатели позволяют уточнить зарезервированную величину собственного капитала и потенциальное увеличение при сложившихся условиях.

Предложенный порядок формирования Отчета предоставляет информацию для анализа собственного капитала в двух аспектах:

-по составу собственного капитала: инвестированный (уставный, добавочный), накопленный (реинвестированный, нераспределенная прибыль, приобретенный), резервный (оценочные и затратные резервы), потенциальный (целевое финансирование и доходы будущих периодов); ,

-факторам, влияющим на его величину: изменения учетной политики, результат пересчета иностранных валют.

В качестве справочной информации в отчете рекомендовано отражать размер чистых активов на начало и конец отчетного периода, количество обыкновенных и привилегированных акций.

Рекомендовано дополнительно составлять «Отчет об использовании нераспределенной прибыли», форма которого основана на вертикальном способе отражения информации. В отчетности отражаются показатели нераспределенной прибыли прошлого и отчетного периода, использование ее на выплату дивидендов, накапливание реинвестированного капитала.

В диссертации разработана методика комплексного экономического анализа собственного капитала, в основу которой положен системный подход. Построение методологической схемы системного подхода основано на главном признаке комплексного анализа - системность, увязка отдельных разделов анализа между собой, оценка взаимосвязи и взаимообусловленности этих разделов и выход результатов анализа каждого блока на обобщающие показатели эффективности собственного капитала.

Методика анализа собственного капитала объединяет следующие разделы: предварительный, формирование информационного банка данных, ретроспективный, финансовый, факторный, перспективный анализ, обобщение результатов анализа.

Изучение состава и структуры собственного капитала организаций осуществляется в рамках ретроспективного анализа. Компоненты собственного капитала проанализированы в горизонтальном и вертикальном аспектах.

Определены тенденции развития концепции поддержания финансового капитала, которая основана на анализе величины чистых активов и уставного капитала. На основании показателя стоимости чистых активов осуществлена оценка структуры совокупного капитала (соотношение собственных и заемных средств).

В ходе анализа изучена эффективность использования собственного капитала. Одним из показателей, всесторонне проанализированным в диссертации является рентабельность капитала. В основу методики анализа рентабельности капитала положен коэффициентный метод, который позволил изучить причины ее изменения, факторы, способствующие росту. Исследование причинно-следственных связей осуществлено методом моделирования, который предполагает осуществление анализа от объекта к модели.

В диссертации разработаны модели факторного анализа рентабельности для микро- и макроуровня иерархического управления собственным капиталом. Целью микромоделирования является отбор наиболее статистически значимых факторных признаков при накоплении и использовании собственного капитала, способствующих повышению рентабельности. Результаты анализа могут быть использованы аппаратом управления организаций, компаний, холдингов, местными и региональными административными службами областей и регионов.

7 I

Процесс макромоделирования определяется обобщением характеристик существенности влияния отдельных факторов, включенных в микромодели факторного анализа собственного капитала, результатов анализа макромоделей, используемых на более высоком уровне управления. Анализ собственного капитала на макроуровне целесообразно осуществлять Федеральной службой государственной статистики Российской Федерации с целью определения наиболее слабого звена в экономической системе и принятия решений по укреплению инвестиционной и финансовой политики регионов и областей.

Статистическая реализация микромоделей рентабельности собственного капитала осуществлялась на основе декомпозиции существенных факторов, оказывающих влияние на изменение накопленного собственного капитала акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью промышленности (YhY2), торговли (У3,74), строительства (Y5,Y6) и обслуживающего хозяйства (У7,У8) Орловской области. В качестве факторных признаков избраны показатели финансовых коэффициентов, которые характерны для основного круга организаций.

Изучены сущность и причины инфляции, признаки гиперинфляции, влияние их на показатели собственного капитала организаций. Обоснована необходимость учета инфляционных процессов при формировании бухгалтерской финансовой отчетности, определены методы корректировки, методы измерения инфляции, коэффициенты корректировки показателей бухгалтерской отчетности с учетом требований МСФО.

На наш взгляд, для корректировки бухгалтерской отчетности в условиях инфляции следует применять одну из моделей учета, существующих в мировой практике - учет в постоянных ценах, предусматривающих оценку объектов бухгалтерского учета в денежных единицах одинаковой покупательной способности (General Purchasing Power - GPP), с помощью метода инфлирования. Корректировка показателей бухгалтерской отчетности позволит достичь достоверности информации по движению капитала, определить степень влияния инфляционных процессов на его формирование и 1 использование и разработать рекомендации по регулированию капитала в условиях инфляции и гиперинфляции.

Реформирование учета и анализа собственного капитала обуславливает необходимость разработки концептуальных подходов к совершенствованию методологии аудита. Организация аудита собственного капитала представлена в виде модели, в основу которой положена методика аудита его компонентов на микро- и макроуровнях управления организацией. Методика аудита сформирована на современных методах и приемах, отвечающих требованиям международных стандартов аудита (МСА). i

В основу модели аудита собственного капитала на микроуровне управления положены этапы хозяйственной деятельности организации: создание, функционирование, реорганизация, ликвидация и состав капитала. В составе капитала - компоненты, определенные автором в системе бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности: инвестированный, накопленный, резервный и потенциальный капитал. Использование такой модели осуществляется в рамках отдельно взятой организации.

Модель аудита собственного капитала на макроуровне управления предопределяет его проведение в компаниях, холдингах и других организациях, которые имеют структурные подразделения. Аудит основан на результатах его проведения на микроуровне.

Обязательной составляющей аудиторской проверки компонентов собственного капитала является процесс планирования, который, по мнению автора, должен быть основан на системном подходе.

Разработан внутрифирменный стандарт «Методика аудиторской проверки статьи бухгалтерской (финансовой) отчетности "Уставный капитал"». Стандарт может применяться при выполнении обязательного и инициативного аудита организациями различных организационно-правовых форм, v принят за основу при разработке стандартов по другим компонентам собственного капитала.

Структура внутрифирменного стандарта содержит следующие разделы: общие положения, основные понятия и определения, сущность стандарта, нормативные акты, используемые при аудите, приложения. В стандарте определены цель и основания его разработки, необходимость использования, сфера применения, взаимосвязь с другими стандартами, преемственность с ранее действовавшими нормативными документами и внутренними стандартами, срок действия. Стандарт раскрывает основные понятия и термины, связанные с операциями формирования уставного капитала, движения, отражения в учете и отчетности. Список понятий расширен с учетом профессионального уровня и квалификационной подготовки аудиторов фирмы. Общие положения, основные понятия и определения необходимы для осуществления подготовительного этапа аудита уставного капитала.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Диссертационная работа посвящена исследованию собственного капитала организаций различных организационно-правовых форм на стадиях инвестирования, накопления и использования, в результате которого разработаны рекомендации по совершенствованию методологии и методики системы учета, экономического анализа и аудита компонентов собственного капитала с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности и аудита. «

Исследована природа капитала в историческом аспекте, его экономические категории, обоснование которых позволило, сформулировать авторские понятия сущности капитала, определить взаимосвязь эволюции капитала общества с системой бухгалтерского учета. Капитал рассмотрен как система, в целях его структуризации, осуществлена классификация составляющих общего и собственного капитала в зависимости от различных критериев, в основу которой положен принцип существенности, так как в каждом конкретном явлении те или иные факторы являются определяющими.

По мнению автора, под собственным капиталом следует понимать чистые активы, созданные при инвестировании и функционировании организации и оставшиеся в ее распоряжении после погашения обязательств.

В условиях реформирования бухгалтерского учета в соответствии с требованиями МСФО в структуре собственного капитала организаций нами выделены относительно однородные компоненты: инвестированный капитал в составе уставного и добавочного капитала (эмиссионный доход и курсовые разницы, возникшие при инвестировании капитала); накопленный капитал в составе реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала (прирост стоимости имущества по переоценке основных средств, безвозмездные поступления имущества, инвестированные средства); резервный капитал в составе оценочных и затратных резервов; потенциальный капитал в составе целевого финансирования, целевых поступлений и доходов будущих периодов.

В целях исследования собственного капитала разработан алгоритм управления собственным капиталом в виде модели взаимодействия его элементов на каждом этапе деятельности организаций: создание, функционирование, реорганизация, ликвидация. В основу модели положена методика учета, анализа и аудита компонентов собственного капитала в условиях перехода к международным стандартам финансовой отчетности.

Ключевым принципом реализации модели является непрерывность взаимодействия функционирования его составляющих: учета, экономического анализа, прогнозирования, аудита. Информационная база, сформированная в системе бухгалтерского и налогового учета, служит основой для проведения экономического анализа собственного капитала, изучения тенденций его инвестирования и использования, состава и структуры, факторов влияющих на изменение доходности капитала; результаты оценки показателей капитала в системе экономического анализа используются для прогнозирования в перспективном планировании эффективности его использования с учетом специфики деятельности организаций; по данным учета и результатам анализа осуществляется внутренний и внешний аудит собственного капитала, который позволяет вывить недостатки в деятельности организации и дает рекомендации по их устранению.

Разработана методика функционирования системы управления собственным капиталом, в содержании которой предусмотрены взаимосвязанные методики подсистем управления: бухгалтерского и налогового учета, экономического анализа и аудита. Структура методики определена этапами хозяйственной деятельности организаций (создание, функционирование, реорганизация, ликвидация), вне зависимости от организационно-правовых форм, на каждом из них определен порядок учета, анализа и аудита операций с компонентами собственного капитала.

Предложенная методика основана на принципах национальных и международных стандартов бухгалтерского учета и отчетности, стандартов аудита, содержит перечень стандартов, характерных для регулирования отдельных элементов методики, отвечает требованиям рыночной экономики. Применение методики позволит внутренним и внешним пользователям информации всесторонне изучать собственный капитал и принимать обоснованные, рациональные предложения по инвестированию, накоплению и использованию его компонентов.

Проанализированы концепции собственного капитала, характерные российским организациям в условиях переходного периода к МСФО. Автором обосновано наличие юридической концепции поддержания капитала, не рассматриваемой Принципами МСФО. Подтверждением данного заключения 1 являются: регулирование законодательством создания организаций, формирования инвестированного и резервного капитала, ограничения по выплате дивидендов в зависимости от оплаты уставного капитала, источников таких выплат и т.д.

Определены сущность и функции инвестированного капитала, осуществлен сравнительный анализ способов формирования инвестированного капитала в иностранных компаниях и российских обществах, обоснована методика бухгалтерского учета уставного капитала в зависимости от организационно-правовых форм организаций, способов размещения акций в I акционерных обществах. Ввиду отсутствия стандарта по бухгалтерскому учету капитала, внесены рекомендации по раскрытию методики бухгалтерского учета уставного капитала в учетной политике организации.

На базе существующих методов учета затрат по выпуску и размещению акций в западных компаниях, определен метод их учета в практике российского учета при инвестировании капитала акционерных обществ. Поскольку национальными стандартами учет таких затрат не определен, то их стоимость невозможно отнести не к материальным активам, не к расходам будущих периодов и тем более к текущим затратам организации. Наиболее правильным I вариантом является отнесение стоимости затрат по выпуску и размещению акций, к вложенному капиталу, учитывая их в бухгалтерском учете в его уменьшение, а именно, в уменьшение суммы эмиссионного дохода.

Даны рекомендации по способам оценки имущества, вносимого в t качестве вклада в уставный капитал в системе бухгалтерского и налогового учета. Исходя из способов оценки имущества, вносимого в качестве вклада в уставный капитал, по мнению автора, в системе бухгалтерского учета, оценку стоимости вносимого имущества следует осуществлять также, как и в налоговом учете - производить по балансовой стоимости передающей стороны (данным бухгалтерского баланса), а не по согласованной стоимости.

Уточнены учетные подсистемы формирования и изменения инвестированного капитала, дополнен перечень счетов учета уставного капитала с целью достижения прозрачности информации по формированию в организациях различных организационно-правовых форм. Для . учета формирования уставного капитала к счету 80 «Уставный капитал» предложены субсчета 80/1 «Объявленный капитал», 80/2 «Подписной капитал», 80/3 «Оплаченный капитал», 80/4 «Изъятый капитал».

Определен перечень операций по формированию и изменению инвестированного капитала в системе налогового учета, уточнены объекты налогообложения налогом на прибыль, способы корректировки отраженного в учете условного расхода (дохода) на возникшие постоянные разницы и постоянные налоговые обязательства при выкупе акций.

Определен состав накопленного капитала в виде реинвестированного капитала, нераспределенной прибыли и приобретенного капитала и разработана методика учета каждого из указанных элементов.

Уточнены сущность, и принципы формирования прибыли в системе бухгалтерского и налогового учета, обоснованы учетно-налоговые различия в исчислении прибыли и построены учетные системы, и подсистемы налогообложения прибыли, состав которых определяется взаимосвязью с бухгалтерским учетом. С этой целью разработаны налоговые регистры и карточки, необходимые для систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями НК РФ. Каждому виду доходов или расходов присвоен код аналитики, по которым осуществляется группировка отдельных видов доходов, а также определен бухгалтерский регистр, являющийся информационной базой для налогового учета. Универсальность предложенных регистров способствует применению их различными организациями с небольшими корректировками их содержания в соответствии со спецификой деятельности.

Обоснованы категории «чистой прибыли» и «нераспределенной прибыли», уточнены сущность и принципы формирования и реинвестирования прибыли, предложена методика учета направлений использования чистой прибыли, построена схема аналитического учета, позволяющая формировать информацию в части накопления и распределения собственного капитала с учетом интересов собственников.

Для учета реинвестированной чистой прибыли в 1 фонды, предусмотренные уставом организации, вложения во внеоборотные активы предусмотрен счет 87 «Реинвестированный капитал», к которому открываются субсчета 87/1 «Фонд накопления», 87/2 «Фонд потребления», 87/3 «Фонд социальной сферы», 87/4 «Резервный фонд», 87/5 «Фонд акционирования работников», 87/6 «Капитализированная прибыль».

Сформулирована концепция формирования и отражения в учете добавочного капитала. Автором из состава добавочного капитала выделен приобретенный капитал. Приобретенный капитал формируется за счет источников, не связанных с деятельностью организации: прирост имущества от переоценки основных средств, безвозмездное поступление имущества, инвестиционные средства собственников, использованные целевые средства. Основной статьей приобретенного капитала является прирост стоимости имущества от переоценки объектов основных средств (доведение учетной стоимости имущества до восстановительной стоимости).

Исходя из экономического содержания приобретенного капитала, для учета операций по его движению целесообразно предусмотреть отдельный бухгалтерский счет 85 «Приобретенный капитал».